Kalkulace nákladů I. – všeobecný kalkulační vzorec, metody kalkulace, kalkulace dělením postupná, průběžná 1. Jaký je význam kalkulací? • Ke stanovení vnitropodnikových cen výkonů • Ke kontrole a rozboru hospodárnosti výroby a rentability výkonů • K limitování nákladů Vlastní náklady (náklady kalkulace) – jsou ve většině položek shodné s náklady finančního účetnictví, liší však v některých položkách, které nazýváme kalkulační druhy nákladů a jsou to např.: - kalkulační úroky za použití vlastního kapitálu, - kalkulační nájemné za použití vlastních prostor, - kalkulační odpisy které se účtují v takové výši, aby zajistily substanční zachování kapitálu, tj. aby při náhradě daného prostředku byly k dispozici peníze potřebné k jeho náhradě a účtují se tak dlouho dokud je daný prostředek využíván. Kalkulace nákladů je písemný přehled jednotlivých složek nákladů a jejich úhrn na kalkulační jednici. Kalkulační jednice je určitý výkon – výrobek, polotovar, práce nebo služba vymezený měřící jednotkou např. jednotkou množství ks, hmotnosti kg, času hod. apod.
1
2. Všeobecný kalkulační vzorec: 1. 2. 3. 4.
Přímý materiál Přímé mzdy Ostatní přímé náklady Výrobní (provozní) režie
Vlastní náklady výroby ( položky 1 až 4) 5. Správní režie Vlastní náklady výkonu (položky 1 až 5) 6. Odbytové náklady Úplné vlastní náklady výkonu ( položky 1 až 6) 7. Zisk, Ztráta Cena výkonu Členění nákladů pro sestavení kalkulace: a) přímé b) nepřímé
a) Přímé náklady se přiřazují jednotlivým druhům výrobků přímo. Patří sem přímý materiál, přímé mzdy a ostatní přímé náklady jako technologické palivo, energie, odpisy, opravy a udržování, příspěvky na sociální zabezpečení, náklady na vadné výrobky apod.
b) Režijní náklady jsou společně vynakládané náklady na celé kalkulované množství výrobků, nebo na zajištění chodu celého podniku, které není možné stanovit na kalkulační jednici přímo, nebo jejich přímé určování by bylo nehospodárné. Na jednotlivé výrobky se režijní náklady zúčtují nepřímo prostřednictvím přirážek podle určitých klíčů.
2
Jak určíme hranici mezi přímými a režijními náklady? Hranice je relativní obecně platí, že kvalita a využitelnost kalkulací roste přičítáním co největšího podílu nákladů přímo na kalkulační jednici. S tím ovšem rostou náklady na zjišťování přímých nákladů, hranicí pro vymezení obou forem nákladů je proto hospodárnost. • Výrobní režie - zahrnuje nákladové položky souvisící s řízením a obsluhou výroby, které nelze stanovit přímo na kalkulační jednici. Patří sem především režijní mzdy, opotřebení nástrojů, odpisy hmotného investičního majetku, spotřeba energie, náklady na opravy, na technický rozvoj, režijní materiál. • Správní režie – položky souvisící s řízením podniku např. odpisy správních budov, platy řídících pracovníků, poštovné, telefonní poplatky, pojištění, náklady na informatiku, počítače administrativních pracovníků, náklady na personalistiku, účetnictví, audit, daň z příjmu, finanční náklady – úroky, náklady na vzdělání zaměstnanců apod. • Odbytová režie – náklady spojené s odbytem, dopravou apod. skladování, propagační akce, prodej, expedice, marketing apod. Jaké oblasti zahrnuje řízení režijních nákladů? • Stanovení cíle ve snižování, např. % k předchozím ročním výsledkům • Evidenci , kontrolu a vyhodnocování skutečných režijních nákladů • Systém hmotné zainteresovanosti a odpovědnosti • Členění nákladů z hlediska druhového a střediskového • Základním nástrojem řízení režijních nákladů jsou rozpočty jednotlivých středisek
3
• Základními útvary za které se rozpočty sestavují a kontroluje se jejich plnění jsou hospodářská střediska, nebo nákladová střediska. 3. Klasifikace metod kalkulace:
Metodou kalkulace rozumíme způsob stanovení jednotlivých složek nákladů na kalkulační jednici. Na čem závisí členění metod kalkulací? • na předmětu kalkulace tj. na tom co se kalkuluje – jednoduchý či složitý výrobek • na způsobu přičítání nákladů k výkonům – jak se přiřazují náklady na kalkulační jednici, • na požadavcích kladených na struktura a podrobnost členění nákladů Členění kalkulačních metod podle způsobu přičítání režijních nákladů: 1. Kalkulace dělením: a) prostá kalkulace dělením b) stupňovitá kalkulace dělením - postupná - průběžná c) kalkulace dělením s poměrovými čísly 2. Kalkulace přirážková
3. Kalkulace ve sdružené výrobě - zůstatkové(odečítací) metoda - rozčítací metoda - metoda kvantitativní výtěže
4. Kalkulace rozdílové - metoda standardních nákladů - metoda normová 4
1. Kalkulace dělením
a) Prostá kalkulace dělením Používá se nejčastěji v hromadné výrobě – těžba uhlí a rud, výroba piva, limonád apod., ve strojírenství jen při omezeném výrobním sortimentu např. výroba turbín, motorů. n=N/q N – úhrnné náklady A za období q – počet kalkulačních jednic vyrobených za období b) Stupňovitá kalkulace dělením
Nejjednodušší případ použití stupňovité kalkulace je při oddělení výrobních, správních nebo odbytových nákladů, když se liší počet vyrobených a prodaných výrobků. Tím se zabezpečí, aby výrobky, které v daném období nebyly prodány, nebyly zatěžovány odbytovými resp. správními náklady. Příklad: a) Sestavení kalkulace podle počtu vyrobených kusů: Výrobní náklady 100 000,- Kč Počet vyrob. výrobků 1 000,- ks Výrobní náklady/ks 100,- Kč Správní a odbyt. náklady 25,- Kč Úplné vlastní náklady výkonu 125,- Kč Zisková přirážka 22% 27,50 Kč Nabídková cena 152,50 Kč Správní režie a odbytové náklady 20 000,- Kč Počet prodaných výrobků 800 ks Správní a odbytové náklady 25,- Kč
5
b) Sestavení kalkulace podle počtu prodaných kusů: Náklady na 1 vyrobený kus = (100 000 + 20 000)/1000 = 120,- Kč Cena 1 kusu = 120 + 120 x 0,22 = 120 + 26,4 = 146,40 Kč Cena za 1 výrobek by se nám takto snížila ze 152,50 Kč na 146,40 Kč. Hlavní uplatnění má tato metoda ve stupňovité (fázové) výrobě, kdy výrobek prochází několika výrobními stupni (fázemi). Pak sestavujeme kalkulaci pro jednotlivé výrobní stupně. To přepokládá měření objemu produkce a zjišťování nákladů zvlášť pro každý výrobní stupeň, který je nákladovým střediskem. V každém výrobním stupni se mohou kalkulovat buď náklady, které v něm vznikají (tj. zpracovací náklady), nebo veškeré náklady, tj. náklady včetně společných nákladů, především materiálu, který je postupně zpracováván. Metoda se uplatňuje hlavně v chemické výrobě a nazývá se zde rozvrhová metoda. Protože podíl společných nákladů na kalkulační jednici se většinou nemůže stanovit prostým dělením, jsou tyto kalkulace označovány za kombinaci kalkulace dělením s přirážkovou kalkulací.
Postupná kalkulace – kalkulují se celkové náklady každého výrobního stupně, které pak přecházejí jako materiálové náklady obvykle v položce polotovary vlastní výroby do dalšího výrobního stupně. Nevýhodou je, že v kalkulaci finálního výrobku jsou veškeré náklady předcházejících výrobních stupńů kumulovány v jedné položce (polotovary vlastní výroby), takže struktura nákladů je značně zkreslena. Průběžná kalkulace tento nedostatek odstraňuje a zachovává členění nákladů podle původních kalkulačních položek. Ruční přepočet postupné kalkulace na kalkulaci průběžnou je poměrně pracný . S výhodou lze použít počítače a metody strukturní analýzy.
6
Příklad: Výroba probíhá ve třech výrobních stupních: první stupeň předává polotovar druhému stupně, druhý stupeň třetímu. Na jednotku výroby druhého stupně se spotřebuje 1,25 jednotky výroby prvního stupně, na jednotku výroby třetího stupně 2 jednotky výroby druhého stupně. Výrobní stupeň Položka Spotřeba materiálu v Kč Polotovary vlastní výroby v Kč Mzdové náklady v Kč Ostatní přímé náklady v Kč Režie v Kč Celkové vlastní náklady v Kč Vyrobeno jednotek
1. 80 000 48 000 12 000 60 000 200 000 12 500
2. 200 000 56 000 16 000 80 000 352 000 10 000
Řešení: a) Postupná kalkulace podle výrobních stupňů Položka
Přímý materiál v Kč Polotovary vlastní výroby v Kč Přímé mzdy v Kč Ostatní přímé náklady v Kč Režie v Kč Vlastní náklady na jednotku v Kč
3. 352 000 38 600 2 400 97 000 490 000 5 000
1.
2.
3.
6,40 3,84 0,96 4,80
20,00 5,6 1,6 8,0
70,40 7,72 0,48 19,40
16,00
35,20
98,00
7
b) Průběžná kalkulace podle výrobních stupňů Položka
Přímý materiál v Kč Přímé mzdy v Kč Ostatní přímé náklady v Kč Režie v Kč Vlastní náklady na jednotku v Kč Polotovary vlastní výroby v Kč Hrubý obrat v Kč
1.
2.
3.
6,40 3,84 0,96 4,80
8,0 10,4 2,8 14,00
16,00 28,52 6,08 47,40
16,00 -
35,20 20,00
98,00 110,40
55,20
208,40
16,00
c) Kalkulace dělením s poměrovými čísly Této kalkulace se používá při výrobě výrobků lišících se pouze velikostí, tvarem, hmotností, pracností, nebo jakostí např. hutnické, cihlářské, dřevařské výrobky, u nichž by zjišťování výrobních nákladů bylo obtížné. Poměrová čísla zvolíme podle poměru spotřeby času na výrobu, hmotnosti, přímých mezd, velkoobchodní ceny výrobku, popř. podle více ukazatelů.
8
9
