Diplomová práce. Audit vybraných oblastí účetní závěrky MENDELOVA ZEMĚDĚLSKÁ A LESNICKÁ UNIVERZITA V BRNĚ. Brno 2007

zp_2477_2477_16903.doc

MENDELOVA ZEMĚDĚLSKÁ A LESNICKÁ UNIVERZITA V BRNĚ Provozně ekonomická fakulta Ústav účetnictví a daní

Diplomová práce Audit vybraných oblastí účetní závěrky

Brno 2007

Vedoucí bakalářské práce: Ing. Patrik Svoboda, Ph.D.

Vypracoval: Bc. Pavel Hejtmánek

1

zp_2477_2477_16903.doc

OBSAH: 1. Úvod......................................................................................................... 4 2. Cíl a metodika práce ............................................................................ 6 3. Současný stav řešené problematiky .................................................. 8 4. Teoretická část .................................................................................... 10 4.1 Účetní závěrka....................................................................................... 10 4.2 Zákonná úprava účetní závěrky ............................................................ 10 4.2.3 Pravidla pro vyplňování účetních výkazů...................................................... 14 4.2.4 Sestavení a odevzdání účetní závěrky ........................................................... 15 4.2.5 Výroční zpráva............................................................................................... 15 4.2.6 Příloha k účetní závěrce ................................................................................. 16 4.2.7 Přehled o změnách vlastního kapitálu ........................................................... 17 4.2.8 Přehled o peněžních tocích ............................................................................ 17

4.3 Finanční analýza.................................................................................... 22 4.3.1 Postup analýzy ............................................................................................... 22 4.3.2 Poměrové ukazatele ...................................................................................... 23

4.4 Zákonná úprava auditu.......................................................................... 29 4.4.1 Subjekty a podmínky povinného auditu ........................................................ 29 4.4.2 Zákon o auditorech a o změně zákona č. 165/1998 Sb.................................. 30

4.5 Přípravná fáze........................................................................................ 31 4.5.1 Předběžné analytické postupy........................................................................ 31 4.5.2 Plánovací hladina významnosti ..................................................................... 32

4.6 Sestavení programu auditu.................................................................... 32 4.6.1 Posouzení rizika na úrovni účetních zůstatků................................................ 32 4.6.2 Plán testů spolehlivosti vnitřních kontrol ...................................................... 33 4.6.3 Plán testů věcné správnosti ............................................................................ 33

4.7 Provedení auditu.................................................................................... 33 4.7.1 Provádění testů spolehlivosti ......................................................................... 34 4.7.2 Provádění analytických testů věcné správnosti ............................................. 34 4.7.3 Provádění testů detailních údajů .................................................................... 35 4.7.4 Výběr vzorků k testování............................................................................... 36 4.7.5 Posouzení účetní závěrky............................................................................... 37

4.8 Zpráva auditora ..................................................................................... 38 4.8.1 Struktura zprávy............................................................................................. 38 4.8.2 Výrok auditora ............................................................................................... 39

5. Praktická část ....................................................................................... 41 5.1 Seznámení s firmou............................................................................... 41 5.1.1 Základní údaje o účetní jednotce ................................................................... 41 5.1.2 Zhodnocení minulého podnikání, vývoj do budoucnosti............................... 43

5.2 Finanční analýza.................................................................................... 43 5.2.1 Horizontální a vertikální analýza ................................................................... 43 5.2.2 Poměrové ukazatele ....................................................................................... 49

5.3 Audit vybraných oblastí ........................................................................ 52 5.3.1 Audit dlouhodobého hmotného majetku........................................................ 52 5.3.2 Audit zásob .................................................................................................... 61 5.3.3 Audit pohledávek ........................................................................................... 67

2

zp_2477_2477_16903.doc

5.3.4 Audit závazků ................................................................................................ 68

6. Závěr .........................................................................................71 7. Seznam literatury ................................................................................ 73 8. Seznam příloh ...................................................................................... 74

3

zp_2477_2477_16903.doc

1. ÚVOD Obdobně jako v jiných společensko vědních disciplínách je možné i v ověřování záznamů o ekonomické aktivitě najít souvislosti s dávnou minulostí. Prapůvod auditingu lze nalézt ve starém Egyptu, kde se vyžadovalo, aby o daňových příjmech referovali dva nezávislí úředníci. Římští vládci pak mívali ve zvyku ve třetím století před naším letopočtem určovat tzv. kvestory, kteří kontrolovali evidenci ve všech provinciích. Z tohoto období nejspíš pochází samotné slovo audit, neboť kvestoři byli povinni skládat účty před shromážděním, které se skládalo z posluchačů (z latinského audire – poslouchat vznikl později audit). První ustanovení o auditorech lze nalézt ve Velké Británii v zákonu o akciových společnostech z roku 1884. Vyjádření názoru na sestavené účetní výkazy bylo v té době charakterizováno pojmy „pravdivé a bezchybné“, přičemž byl kladen důraz na odhalení chyb, nesprávností, popřípadě defraudací. Tento přístup byl dominující až do roku 1948, kdy zákon o akciových společnostech akceptoval předchozí vývoj a jasně vymezil a definoval auditorovy povinnosti, práva a odpovědnost. Podstatnou skutečností je to, že se pojetí „pravdivost a bezchybnost“ mění na „pravdivé a věrné zobrazení“. Auditor je povinen zjišťovat, zda:
podle jeho odborného posouzení jsou účetní knihy a jiné záznamy vedeny správným způsobem,
tyto účetní knihy a jiné záznamy nacházejí svůj odraz i v sestavené rozvaze a výkazu zisků a ztrát,
podle jeho názoru dávají účetní výkazy pravdivý a věrný obraz o výnosnosti společnosti v ověřovaném období a o finanční situaci k poslednímu dni tohoto období. Toto pojetí se uplatňuje v podstatě dodnes. Vývojem auditu se však ještě více zdůraznilo pojetí „pravdivé a věrné zobrazení“, což bylo formálně upraveno vypuštěním prvních dvou ustanovení. V České republice je auditorská profese relativně novou profesí. Počátek současného auditu se datuje rokem 1989, kdy byla vydána vyhláška FMF č. 63/1989 Sb. o ověřovatelích a jejich činnosti. Tato právní norma byla později nahrazena zákonem č. 524/1992 Sb., o auditorech a Komoře auditorů České republiky. Tímto zákonem byly položeny základy současného auditu. Poslední právní úprava činnosti auditorů,

4

zp_2477_2477_16903.doc

auditorských společností, asistentů auditora a Komory auditorů ČR je uvedena v zákoně č. 254/2000 Sb., o auditorech a o změně zákona z roku 1992. Audit poskytuje uživatelům účetních informací přiměřené ujištění, že účetní závěrka jako celek není významným způsobem zkreslena. Za základní cíl auditu se považuje zvýšení věrohodnosti účetních informací, odvozené cíle jsou pak morální a preventivní působení proti vzniku chyb a podvodů. Neméně důležité jsou funkce výchovná a poradenská.

5

zp_2477_2477_16903.doc

2. CÍL A METODIKA PRÁCE Tato diplomová práce si klade za hlavní cíl provedení auditu vybraných oblastí účetní závěrky u zemědělského podniku nazývaného pro potřeby diplomové práce Zrnko, dalším cílem je pak navrhnutí možného auditorského výroku. Vlastní práce je rozdělena do dvou částí – teoretické a praktické. Cílem teoretické části je popsat sestavení účetní závěrky, strukturu jednotlivých výkazů a způsob jejich ověření auditorem včetně jednotlivých auditorských postupů. Cílem praktické části je provedení postupů potřebných k ověření účetní závěrky zemědělského podniku Zrnko se zaměřením na vybrané oblasti, včetně finanční analýzy.

V rámci zpracování současného stavu řešené problematiky a teoretické části byla provedena analýza odborných literárních zdrojů včetně zákonů. V praktické části byla v oddílu finanční analýza provedena horizontální a vertikální analýza, která byla doložena údaji z rozvahy a výsledovky let 2005 a 2006. Ze stejných výkazů byly vypočteny i poměrové ukazatele, které byly nejprve samostatně komentovány a následně byla provedena syntéza těchto dílčích komentářů. Smyslem finanční analýzy je v tomto případě podat auditorovi informaci, zda je podnik schopen svého budoucího fungování a na základě toho pak případně upravit svůj výrok. V části audit byly vybrány oblasti dlouhodobý majetek, zásoby, pohledávky a závazky. Jednotlivé oblasti byly ověřovány za pomoci auditorských postupů. U každé oblasti byly induktivně stanoveny určité soudy a samotný závěr práce obsahuje jejich syntézu. Při ověřování vybraných oblastí byly využity údaje z již zmíněné rozvahy a výsledovky, kromě toho pak údaje z hlavní knihy, inventarizační soupisy a zápisy, vybrané účty, obratová předvaha, zůstatkové stavy zásob, přehled hmotného a nehmotného majetku, zařazeného a vyřazeného majetku, protokoly o zařazení a vyřazení, dodací listy, přijaté a vydané faktury, pojistné smlouvy, saldokonta a jiné. Auditorské postupy byly uskutečňovány na základě Příručky pro provádění auditu u podnikatelů. Některé závěry byly vyvozovány na základě osobního zjištění, některé na základě konzultací s hlavním ekonomem podniku.

6

zp_2477_2477_16903.doc

Textová část práce byla zpracována v textovém procesoru Microsoft Word pro Windows XP a tabulkovém procesoru Microsoft Excel pro Windows XP. V závěru byl navržen pouze na základě provedených prací vybraných oblastí auditorský výrok. Ten byl následně konfrontován s uděleným výrokem auditora. V příloze je rovněž uvedena plánovací hladina významnosti, jejíž význam je vysvětlen v části věnující se přípravné fázi auditu.

7

zp_2477_2477_16903.doc

3. SOUČASNÝ STAV ŘEŠENÉ PROBLEMATIKY Účetní uzávěrkou nazýváme účetní práce a postupy, které probíhají na konci účetního období a na začátku období následujícího. Při této etapě účetních operací vychází podnik z požadavků daných zákonem o účetnictví, prováděcí vyhlášky k účetnictví, popř. Českých účetních standardů a ze zvolených účetních procedur, které navazují na oběh dokladů, na dělbu práce, na vnitropodnikovou organizaci, na charakter podnikové činnosti, na požadavky vlastníků, popř. mateřské společnosti. (Ryneš, 4) Rozvahou podniku nazýváme písemný přehled o majetku podniku a jeho zdrojích k určitému datu. Obvykle se sestavuje ve tvaru bilance T, jejíž levá, majetková strana se označuje „aktiva“, pravá, kapitálová (zdrojová) strana „pasíva“. Druhou formou rozvahy je vertikální forma, ve které jednotlivé položky jsou uspořádány do sloupce, nejdříve aktiva, za nimi pasiva. Konstrukce rozvahy by měla být taková, aby přehledně ukazovala, co podnik vlastní, tj. strukturu majetku podniku, z jakých zdrojů svůj majetek pořídil, tj. strukturu kapitálu, jaká je jeho finanční situace, stupeň jeho zadlužení a likvidity, aj. Porovnání dvou rozvah za dvě po sobě jdoucí roky (období) umožňuje zjistit, jak se finanční situace vyvíjí a učinit potřebná dlouhodobá i krátkodobá opatření k efektivnímu rozvoji podniku. (Synek, 6) Výkaz zisku a ztrát je přehled o výnosech, nákladech a hospodářském výsledku podniku, který se stručně nazývá výsledovka. Jeho přesná forma a obsah jsou stanoveny Ministerstvem financí, které vychází ze 4. direktivy EU. Výsledovka spolu s roční rozvahou a výkazem o cash flow tvoří základní finanční výkazy (bilance) podniku; jsou určeny legislativně a závisí mimo jiné na právní formě společnosti. (Synek, 6) Cash flow je trvalý peněžní tok představovaný peněžními příjmy a výdaji. Podnik musí mít dostatek peněžních prostředků (fondů) k tomu, aby mohl v potřebnou dobu zaplatit faktury za suroviny a energie, vyplatit mzdy a platy, zaplatit režijní náklady, splatit půjčky, zaplatit daně apod. To všechno jsou peněžní výdaje podniku; aby je mohl uskutečnit, musí mít peněžní příjmy. Hlavním peněžním příjmem jsou tržby při prodeji za hotové, inkaso pohledávek, úvěry od banky a hotovostní vklady majitele. (Synek, 6) Příloha vysvětluje a doplňuje informace obsažené v rozvaze a ve výkazu zisku a ztrát. Obsahuje rovněž skutečnosti, které vzniknou naplněním § 7 odst. 3 až 5 a § 19 odst. 5 zákona o účetnictví. Příloha obsahuje též informace o výši splatných závazků pojistného na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, o výši 8

zp_2477_2477_16903.doc

splatných závazků veřejného zdravotního pojištění a o výši evidovaných daňových nedoplatků u místně příslušných finančních orgánů. (7) Audit je systematický proces objektivního získávání a vyhodnocování důkazů, týkajících se informací o ekonomických činnostech a událostech, s cílem zjistit míru souladu mezi těmito informacemi a stanovenými kritérii a sdělit výsledky zainteresovaným zájemcům. (Ricchiute, 3) Audit je analýza, k níž přistupuje nezávislý externí znalec v podniku s cílem vyjádřit svůj podložený názor na přesnost a pravdivost rozvahy a výsledovky. Z ní pak přirozeně vyplyne ověření účetních informací. (Sedláček, 5) Audit je procesem zkoumání i sdělování. Při auditu finančních výkazů organizací se zkoumáním rozumí systematické shromažďování a hodnocení důkazů jako základny pro dopracování k názoru, zda tvrzení managementu obsažené v účetních výkazech společnosti odpovídá ze všech významných hledisek všeobecně přijatým účetním zásadám. (Ricchiute, 3) Atestace je komunikované vyjádření názoru nezávislé, kompetentní osoby, vycházející z přesvědčivých důkazů a týkající se všech materiálů, které mají vztah k účetním informacím sdělovaným právnickou osobou (jednotlivcem, firmou nebo vládní organizací), a souladu těchto informací se stanovenými kritérii. (Ricchiute, 3)

9

zp_2477_2477_16903.doc

4. TEORETICKÁ ČÁST 4.1 Účetní závěrka Účetní závěrka je klíčovým dokumentem, kterým se uzavírají účetní práce v podniku za uplynulé účetní období. Musí poskytnout svým uživatelům, jako jsou daňové orgány, akcionáři, společníci, věřitelé, veřejnost, celou řadu informací o finanční a majetkové situaci podniku. Účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví tak, aby účetní závěrka sestavená na jeho základě podávala věrný a poctivý obraz o majetku, závazcích, vlastním kapitálu, nákladech a výnosech a v neposlední řadě také o výsledku hospodaření. Roční účetní závěrka je sled činností a postupů, které zabezpečují (Ryneš, 4): a) správnost a úplnost údajů účetních knih v příslušném účetním období, např.
časové rozlišení nákladů a výnosů,
vyúčtování dohadných položek,
vyúčtování opravných položek,
opravy zůstatků účtů na základě inventarizace (manka a přebytky),
vypořádání peněz na cestě,
vnitřní doklady týkající se minulého roku, b) uzavření účetních knih
uzávěrka výsledkových účtů – převodem zůstatků jednotlivých výsledkových účtů na účet 710-Účet zisků a ztrát,
uzávěrka rozvahových účtů – převodem zůstatků rozvahových účtů na účet 702Konečný účet rozvažný, c) vyúčtování rozdílové položky hospodářského výsledku příslušného účetního období mezi účty 710 a 702.

4.2 Zákonná úprava účetní závěrky Podle § 18, odst. 1 zákona o účetnictví je účetní závěrka nedílný celek, který tvoří rozvaha, výkaz zisků a ztrát (výsledovka) a příloha. Navíc může obsahovat přehled o peněžních tocích a o změnách vlastního kapitálu. Podle § 18, odst. 2 musí účetní závěrka obsahovat:
název účetní jednotky (firma, jméno u FO),

10

zp_2477_2477_16903.doc


sídlo, popř. místo podnikání, popř. bydliště (u FO),
identifikační číslo,
právní formu,
předmět podnikání nebo účel zřízení,
rozvahový den,
okamžik sestavení závěrky,
podpisový záznam statutárního orgánu. Zákon o účetnictví dále vymezuje v § 6, odst. 4 následující typy účetních závěrek:
Řádná účetní závěrka – je taková, která je sestavovaná k poslednímu dni běžného účetního období.
Mimořádná účetní závěrka – není řádnou účetní závěrkou a je sestavovaná v dalších případech zejména podle § 17 a 19 zákona o účetnictví.
Mezitímní účetní závěrka – je sestavovaná v průběhu účetního období i k jinému okamžiku než ke konci rozvahového dne. Při jejím sestavování se neuzavírají účetní knihy a inventarizace se provádí pouze pro účely vyjádření ocenění. Další postupy, které se týkají předchozích dvou typů, platí pro mezitímní účetní závěrku obdobně. Zákon o účetnictví také upravuje v § 18, odst. 3 druhy účetní závěrky:
V plném rozsahu – takovou účetní závěrku musí sestavovat a. s. vždy (i když nepodléhají auditu) a účetní jednotky, které mají povinnost auditu,
Ve zjednodušeném rozsahu (ta je upravena ve vyhlášce č. 500/2002 Sb., § 3, odst. 7) – tato účetní závěrka obsahuje: •

rozvahu: ta zahrnuje podle § 4, odst. 8 této vyhlášky pouze položky označené velkými písmeny latinské abecedy a římskými číslicemi,

•

výsledovku: podle § 4, odst. 9 vyhlášky zahrnuje pouze položky označené velkými písmeny latinské abecedy a římskými číslicemi a výpočtové položky,

•

přílohu: ta je sestavována v rozsahu dle § 39 zmíněné vyhlášky.

Účetní závěrku ve zjednodušeném rozsahu sestavují účetní jednotky, které nemají povinnost auditu.

11

zp_2477_2477_16903.doc

4.2.1 Rozvaha Rozvaha je bilančně uspořádaný přehled aktiv (majetku) na jedné straně a zdrojů financování (vlastní a cizí zdroje) na straně druhé. Zdroje financování se nazývají pasiva. Aktiva za běžné účetní období se vykazují v rozvaze v netto hodnotě rozložené na brutto stav majetku (vstupní ceny) a korekce k jednotlivým složkám aktiv (oprávky a opravné položky), aktiva za srovnatelné období jsou uváděna v netto hodnotách; pasiva (položky vlastního kapitálu, rezerv, závazků a jiných pasiv) se vykazují za běžné i srovnatelné minulé účetní období v účetních hodnotách. V rozvaze i v účetních knihách se aktiva (majetek) a závazky člení na krátkodobý a dlouhodobý podle doby použitelnosti do 1 roku nebo více let, popř. u pohledávek a závazků podle sjednané doby splatnosti (jeden rok a více let). V případě, že s ohledem na charakter majetku a závazků není možné objektivně použít kritérium krátkodobosti a dlouhodobosti, pro zařazení je rozhodující záměr účetní jednotky projevený při jejich pořízení (např. u pořízení cenných papírů k obchodování či dlouhodobé držbě). Pohledávky a závazky včetně úvěrů účtované v účtových třídách 3 a 4 se v rozvaze vykazují podle jejich faktické doby splatnosti ke dni sestavení rozvahy v členění na krátkodobé (do jednoho roku) a dlouhodobé (nad 1 rok). Pohledávka z upsaného a nesplaceného vlastního kapitálu se uvádí bez ohledu na dobu splatnosti v samostatném řádku rozvahy. (Ryneš, 4) Rozvahovým dnem je poslední den účetního období, k němuž účetní jednotky sestavují účetní závěrku, jíž předchází uzavření účetních knih. Zahajovací rozvahu sestavují právnické osoby při vzniku účetní jednotky, ke dni vstupu do likvidace, ke dni účinnosti prohlášení konkursu, ke dni zápisu změny právní formy do obchodního rejstříku, k rozvahovému dni fúze a při převodu obchodního jmění. Fyzické osoby, které vedou podvojné účetnictví, pak ke dni zahájení činnosti a ke dni účinnosti prohlášení konkursu. Rozvaha se sestavuje tak, aby počáteční zůstatky účtů, jimiž se otevírá účetní období, navazovaly na konečné zůstatky rozvahových účtů, jimiž se bezprostředně předcházející období uzavřelo. Totéž platí i pro podrozvahové účty. Podle časového okamžiku, k němuž se rozvaha sestavuje, rozeznáváme:
zahajovací rozvahu (sestavuje se při vzniku podniku),
počáteční rozvahu (sestavuje se k počátku účetního období), 12

zp_2477_2477_16903.doc


konečnou rozvahu (sestavuje se kromě konce účetního období i při ukončení činnosti účetní jednotky) Rozvaha slouží nejen k zjištění stavu majetku podniku, ale i k vypočtení výsledku hospodaření, kterým může být zisk nebo ztráta. Každá položka rozvahy je základem pro samostatný účet. Každý účet je označen názvem a číselným znakem, který vystihuje jeho ekonomický obsah. Na účtech se zachycují všechny účetní případy, které se třídí a sumarizují podle věcného hlediska. Při účtování musí být vždy dodržena zásada podvojnosti, což také znamená, že se musí rovnat sumy obratů stran má dáti a dal. Na začátku účetního období otevírá účetní jednotka účty a počáteční zůstatky zaúčtuje na příslušné aktivní a pasivní účty souvztažně s počátečním účtem rozvažným. Koncem účetního období uzavře aktivní a pasivní účty a konečné zůstatky jednotlivých účtů souvztažně zaúčtuje s konečným účtem rozvažným a sestaví konečnou rozvahu.

Tabulka č. 1: Základní struktura rozvahy (Kocmanová, 2)

ROZVAHA AKTIVA (tř. 0,1,2,3)

PASIVA (tř. 2,3,4)

I. Stálá aktiva - tř. 0 1. Dlouhodobý nehmotný majetek (01) 2. Dlouhodobý hmotný majetek odepisovaný (02) neodepisovaný (03) 3.Dlouhodobý finanční majetek (06)

I. Vlastní kapitál - tř. 4 1. Základní kapitál (41) 2. Kapitálové fondy (41) emisní ážio (41) ostatní kapitálové fondy (41) 3. Rezervní fondy, fondy ze zisku (42) 4. Výsledek hospodaření minulých let (42) 5. Výsledek hospodaření běžného účetního období (43)

II. Oběžná aktiva - tř. 1,2,3 1. Zásoby (11,12,13) 2. Pohledávky (31,33,34,35,37,39) 3. Peněžní prostředky, ceniny (21,22) 4. Krátkodobý finanční majetek (25)

II. Cizí zdroje - tř. 2,3,4 1. Rezervy (45) 2. Závazky - krátkodobé, dlouhodobé (23,24,32,33,34,36,37,47,48)

III. Ostatní aktiva - (38) 1. Náklady příštích období 2. Příjmy příštích období Aktiva celkem

III. Ostatní pasiva - (38) 1. Výdaje příštích období 2. Výnosy příštích období Pasiva celkem

13

zp_2477_2477_16903.doc

4.2.2 Výkaz zisků a ztrát Výkaz zisků a ztrát (výsledovka) je stupňovitě uspořádaný přehled nákladů a výnosů s příslušnými mezisoučty na úrovni jednotlivých stupňů. Jednotlivé stupně charakterizují úroveň hospodaření v provozní hospodářské činnosti (předmět činnosti podniku), finanční a mimořádné (nahodilé) činnosti. Výsledek hospodaření za provozní a finanční činnost včetně daně z příjmů za běžnou činnost tvoří výsledek hospodaření za běžnou činnost. Uspořádání a označování položek účetních výkazů se stanoví v přílohách č. 2 a 3 vyhlášky č. 500/2002 Sb. pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví takto:
Příloha č. 2 prováděcí vyhlášky – Uspořádání a označování položek výkazu zisku a ztrát v druhovém členění.
Příloha č. 3 prováděcí vyhlášky – Uspořádání a označování položek výkazu zisku a ztrát v účelovém členění. (Ryneš, 4) Údaje pro sestavení rozvahy a výkazu zisku a ztrát se čerpají ze zůstatků syntetických účtů nebo analytických účtů účetní jednotky. Syntetické a analytické účty většinou přímo navazují na příslušné řádky účetních výkazů.

4.2.3 Pravidla pro vyplňování účetních výkazů
Rozvaha a výkaz zisku a ztrát se sestavují v českých korunách, přičemž měrnou jednotkou jsou celé tisíce Kč.
V rozvaze a ve výkazu zisku a ztrát musí platit rovnost mezi položkami celkových aktiv a pasiv a rovnost výsledku hospodaření ve výsledovce s výsledkem uvedeným v rozvaze.
Účetní výkazy se vyplňují ve všech řádcích a nevyplněné řádky se neproškrtávají, nevpisují se do nich nuly nebo jiná znaménka, řádky se nerozdělují ani se nevpisují údaje mezi řádky nebo do textu.
Členění a obsahová náplň rozvahy a výkazu zisků a ztrát stanovené prováděcí vyhláškou jsou považovány pouze za minimální závazný výčet údajů a účetní jednotka si tak může podle svých potřeb zvolit podrobnější členění.
Položky rozvahy a výkazu zisku a ztrát označené arabskou číslicí mohou být sloučeny, pokud se nejedná o významnou položku. Takto sloučené položky pak musí být uvedeny v příloze k účetní závěrce.

14

zp_2477_2477_16903.doc


Položky rozvahy a výkazu zisků a ztrát, které za běžné vykazované účetní období i srovnatelné minulé období vykazovaly nulové částky, se neuvádějí v příslušném výkazu.

4.2.4 Sestavení a odevzdání účetní závěrky Povinnost zpracovat účetní závěrku je případě řádné (31. 12. běžného roku nebo poslední

den

hospodářského

roku)

a

mimořádné

účetní

závěrky

vztažena

ke konkrétnímu rozvahovému dni, avšak samotné sestavení účetní závěrky probíhá v následujícím období po rozvahovém dni. (Ryneš, 4) Lhůty pro sestavení účetní závěrky účetní předpisy a další zákony nestanovují, ale pouze ji limitují. První limit pro sestavení účetní závěrky vyplývá z § 21, odst. 2 zákona o účetnictví, který stanoví povinnost zveřejnit účetní závěrku do konce bezprostředně následujícího účetního období po rozvahovém dni. Druhý limit pro sestavení účetní závěrky vyplývá z obchodního zákoníku, který stanoví obchodním společnostem a družstvům, aby nejvyšší orgány těchto společností nejpozději do 6 měsíců od konce účetního období (od rozvahového dne) schválily řádnou účetní závěrku. Toto platí pro auditované účetní jednotky nebo pro účetní jednotky s daňovým poradcem, které mají datum podání daňového přiznání k dani z příjmů odloženo do 30. 6. následujícího roku. Ostatní účetní jednotky, které mají datum předložení daňového přiznání ke konci března, by měly sestavit účetní závěrku nejpozději do 3 měsíců po skončení účetního a zdaňovacího období. Do uzavřených účetních knih je možné vstupovat a provádět případné opravy účetních zápisů, popř. sestavit novou účetní závěrku, pokud tyto účetní dokumenty nebudou schváleny kompetentním orgánem společnosti. Toto je ovšem možné pouze do konce roku následujícího po skončení účetního období bez ohledu na to, zda účetní závěrka byla či nebyla valnou hromadou nebo členskou schůzí schválena.

4.2.5 Výroční zpráva Zákon o účetnictví ukládá povinnost sestavovat a zveřejňovat výroční zprávu alespoň v rozsahu stanoveném zákonem o účetnictví těm účetním jednotkám, jejichž účetní závěrka podléhá zákonnému auditu podle § 20 zákona o účetnictví, tj. auditovaným obchodním společnostem a družstvům, zahraničním podnikajícím osobám a podvojně účtujícím fyzickým osobám. 15

zp_2477_2477_16903.doc

Účelem sestavení a zveřejnění výroční zprávy je uceleně, vyváženě a komplexně informovat o vývoji jejich výkonnosti, činnosti a stávajícím hospodářském postavení. Výroční zpráva obsahuje minimálně tyto finanční a nefinanční informace:
účetní závěrku ve smyslu zákona o účetnictví,
zprávu o auditu výroční zprávy, případně auditu účetní závěrky,
o významných skutečnostech, které poskytují informace o podmínkách nebo situacích, které nastaly až po konci rozvahového dne, tj. zejména o významných skutečnostech, ke kterým došlo po sestavení účetní závěrky, protože ostatní významné skutečnosti, ke kterým došlo do data sestavení účetní závěrky, jsou popsány v příloze k účetní závěrce, která je také součástí výroční zprávy,
předpokládaném budoucím vývoji činnosti účetní jednotky,
aktivitách v oblasti výzkumu a vývoje,
tom, zda účetní jednotka má v zahraničí organizační složku,
dalších skutečnostech požadovaných podle zvláštních předpisů, např. podle zákona o cenných papírech. (Ryneš, 4)

4.2.6 Příloha k účetní závěrce Příloha k účetní závěrce je nedílnou součástí účetní závěrky podnikatelů. Příloha informuje o všech detailech a podrobnostech finanční a majetkové situace vykazujícího podniku v případech, ve kterých informaci není možno vyčíst přímo nebo ji odvodit z rozvahy či výkazu zisků a ztrát. (Ryneš, 4) Údaje obsažené v příloze by měly být pro uživatele významné a užitečné, což je splněno v případě, že neposuzují jednotlivé události jednostranně a je možno na jejich základě dospět k určitým ekonomickým rozhodnutím. V příloze by se měly objevit a být zdůvodněny všechny nejisté skutečnosti a jevy, které mohou ovlivnit majetkovou a finanční situaci podniku (např. soudní spor o pohledávku – v době sestavování účetní závěrky není známo, zda bude soudem uznána a zaplacena či nikoli). Důležitým požadavkem na obsah vykazovaných údajů je jejich spolehlivost, neutralita a srozumitelnost. Spolehlivost a neutralita znamená, že pracovníci sestavující rozvahu, výkaz zisků a ztrát a přílohu by se neměli nechat ovlivnit snahou nadřízených nebo vlastníků na zmanipulování či zatajení některých údajů. Srozumitelnost je splněna v případě, že uživatel znalý použitých účetních metod si sám dokáže udělat komplexní představu o majetkové a finanční situaci účetní jednotky.

16

zp_2477_2477_16903.doc

Příloha neslouží jen k vykreslení celkové majetkové a finanční situace podniku za sledované účetní období, ale i k popsání významných případů a skutečností nastalých v novém účetním období. Nemusí se přitom týkat bezprostředně majetku nebo závazků, ale může se jednat o skutečnosti nového účetního období, které významně mění hodnocení a vypovídací schopnost ukazatelů v účetních výkazech, a tyto informace jsou v okamžiku předkládání výkazů známy. Je důležité, aby byly zveřejňovány účetní zásady, na jejichž základě byla účetní závěrka sestavena a aby tyto zásady byly stálé. To umožňuje následné srovnání nejen v čase, ale i s ostatními podniky. Případné změny v účetních zásadách je nutné v příloze uvést. Úpravu a obsah přílohy k účetní závěrce vymezuje vyhláška č. 500/2002 Sb., § 39. Přestože tento předpis neukládá povinnou formu přílohy, předpokládá, že podnik sestaví přílohu popisným způsobem nebo v tabulkové formě, příp. jejich kombinací. Přitom platí, že údaje poskytnuté v příloze k účetní závěrce budou snadno srozumitelné pro uživatele, u kterého se počítá s odpovídajícími účetními a ekonomickými znalostmi. Obsahem přílohy v plném rozsahu jsou (Ryneš, 4):
Obecné údaje.
Informace o použitých účetních metodách, obecných účetních zásadách a způsobech oceňování.
Doplňující informace k rozvaze.
Přehled o peněžních tocích. 4.2.7 Přehled o změnách vlastního kapitálu Tento přehled podává informace o zvýšení nebo snížení jednotlivých složek vlastního kapitálu mezi dvěma rozvahovými dny. Sestavuje se za běžné účetní období s uvedením srovnatelných údajů za minulé období. Komentář k tomuto výkazu zejména ohledně jednotlivých titulů pro zvýšení nebo snížení položek vlastního kapitálu je vhodné uvést v příloze k účetní závěrce. (Ryneš, 4)

4.2.8 Přehled o peněžních tocích Rozvaha a výkaz zisků a ztrát se zakládají na vztahu nákladů a výnosů k časovému období a poskytují informace o finanční situaci podniku. Neinformují však o tom, jakým způsobem podnik vyprodukoval a použil peněžní prostředky. Výkaz o peněžních tocích (cash flow) informuje jednak o způsobu, jakým společnost peněžní prostředky 17

zp_2477_2477_16903.doc

vyprodukovala, jednak o způsobu jejich použití. Hlavním motivem výkazu o peněžních tocích jsou přírůstky a úbytky peněžních prostředků, eventuálně peněžních ekvivalentů v návaznosti na účel, na který byly tyto prostředky vynaloženy nebo ze které byly získány. Cash flow také doplňuje výkaz zisků a ztrát o informace o reálnosti zisků, příp. ztrát vykazovaných v rozvaze nebo výsledovce, tj. zda těmto ziskům odpovídá tvorba peněžních prostředků. Zde je několik důvodů, proč by měl podnik sledovat kromě zisku i cash flow (Synek, 6):
existuje rozdíl mezi pohybem hmotných prostředků a jejich peněžním vyjádřením (např. nakoupíme stroj na úvěr nebo obdržíme fakturu za materiál a platíme až za měsíc),
existuje časový nesoulad mezi hospodářskými operacemi vyvolávajícími náklady a jejich účetním zachycením (např. vznik mzdových nákladů a výplata mezd, vznik daňové povinnosti = náklady a placení daní = výdaje),
používají se různé účetní metody (např. různé metody odpisování dlouhodobého majetku a oceňování zásob), což vede k rozdílům mezi výnosy a příjmy, mezi náklady a výdaji a mezi ziskem a cash flow,
zisk vychází vždy z rozdílu mezi výnosy a náklady, zatímco koncepce cash flow je důsledně založena na příjmech a výdajích a vyjadřuje reálné toky peněz a jejich zásobu v podniku. Podnik může vykazovat zisk, přesto může mít nedostatek peněz a dostat se do finančních potíží. Důležitou otázkou v přehledu o peněžních tocích je, jaký obsah vymezit pro peněžní fond (peněžní prostředky a peněžní ekvivalenty), jehož změnu stavu se v cash flow snaží účetní jednotka prokázat a vysvětlit. Peněžními prostředky se rozumějí peníze v pokladně včetně cenin, peníze na účtu a peníze na cestě. Peněžními ekvivalenty se rozumí krátkodobý likvidní majetek, který je snadno a pohotově směnitelný za předem známou částku peněžních prostředků a u tohoto majetku se nepředpokládají významné změny hodnoty v čase. Za peněžní ekvivalenty se považují např. termínované vklady s maximální výpovědní lhůtou 3 měsíců a likvidní obchodovatelné cenné papíry. (Ryneš, 4) Zákon o účetnictví dává každé účetní jednotce prostor pro individuální rozhodnutí, jak sestavit svůj přehled o finančních tocích. Zásadní podmínkou však je, aby náplň pojmu „peněžní ekvivalent“ byla stálá a neměnila se z roku na rok. Je proto nutné trvat na požadavku stálosti metod v účetnictví, protože vypovídací schopnost cash flow se násobí při porovnávání výsledků několika po sobě jdoucích účetních období, 18

zp_2477_2477_16903.doc

za které se cash flow sestavilo. Jakákoli změna ve vymezení peněžního fondu narušuje srovnatelnost výsledků. Dodržení této zásady je důležitým bodem při prověřování účetní závěrky auditorem. Následujícími kroky nám naznačí, jak lze cash flow zvyšovat (Synek, 6):
přesvědčit zákazníky (např. slevami z cen), aby platili dříve,
prodat pohledávky faktoringovým společnostem,
svým dodavatelům platit později (pokud to nenaruší naše obchodní styky, etiku podnikání a bude to pro nás výhodné),
pokusit se zvýšit ceny našich výrobků a služeb, popř. celkové výnosy využitím vztahu mezi prodaným množstvím a cenou,
snížit režijní náklady a platby za ně,
omezovat zásoby,
pokusit se omezit sezónní výkyvy poptávky,
založit vnitropodnikovou banku, do které se převádějí výplaty a volné peněžní zdroje,
přesvědčit banku, aby nám poskytla další úvěr, resp. přeměnila krátkodobý úvěr na úvěr dlouhodobý.

Struktura a členění peněžních toků na činnosti Přehled o peněžních tocích informuje o peněžních tocích za uplynulé období v členění na provozní, investiční a finanční činnost. Členění podle činností umožňuje uživatelům přehledu o peněžních tocích vyhodnocovat váhu jednotlivých činností na celkovou finanční situaci podniku a hodnotit vzájemné vztahy a vazby jednotlivých činností. Podstatou cash flow je vysvětlit vývoj peněžních prostředků a jejich ekvivalentů během sledovaného účetního období a podat informaci o vývoji finanční situace podniku. Peněžní toky se tedy člení do třech základních činností:
peněžní toky z provozní činnosti,
peněžní toky z investiční činnosti,
peněžní toky vztahující se k financování podnikové činnosti. V rámci těchto tří oblastí je nutné vykázat jako čisté peněžní toky (příjmy a výdaje peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů) tyto položky (Ryneš, 4):
úroky (přijaté a vydané),
dividendy (přijaté a vyplacené), 19

zp_2477_2477_16903.doc


mimořádné příjmy a výdaje,
platby daně z příjmů včetně zálohových plateb. Provozní činností jsou základní výdělečné činnosti podniku a ostatní činnosti podniku, které nelze zahrnout mezi investiční a finanční činnosti. Vymezení provozní činnosti pro účely cash flow však není totožné s vymezením provozní činnosti u výkazu zisků a ztrát. Peněžními toky z investiční činnosti se rozumí pořízení a vyřazení dlouhodobého majetku z titulu prodeje, příp. činnosti související s poskytováním úvěrů, půjček a výpomocí, které není možno považovat za provozní činnost. Peněžní toky z finanční činnosti představují příjmy a výdaje peněžních prostředků a ekvivalentů, které mají za následek změnu ve velikosti vlastního jmění a dlouhodobých závazků, příp. krátkodobých závazků, pokud se vztahují k obecnému financování podnikové činnosti.

Přímá metoda sestavení cash flow Při použití přímé metody jsou vykázány hlavní skupiny peněžních příjmů a peněžních výdajů provozní činnosti, při jejichž vykázání se vychází buď (Ryneš, 4): a) z kódování a třídění účetních případů, které se týkají pohybu peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů, do předem stanovených skupin příjmů a výdajů týkajících se provozní činnosti, b) ze skupin položek nákladů a výnosů za provozní činnost ve výkazu zisků a ztrát, které se upravují o:
změnu stavu materiálu a zboží,
změnu stavu pohledávek a závazků z provozní činnosti,
změnu stavu krátkodobého finančního majetku nezahrnutého do peněžních ekvivalentů,
změnu stavu položek přechodných účtů, např. časové rozlišení,
další nepeněžní náklady a výnosy, např. náklady na tvorbu rezerv a opravných položek,
položky náležející do finanční nebo investiční činnosti. Specifické položky mimořádných příjmů a výdajů, úroků a dividend, resp. podílů na zisku a plateb daní z příjmů včetně záloh na tyto daně jsou vykázány v samostatných položkách obvykle v rámci provozní činnosti, v některých případech však i v rámci investiční nebo finanční činnosti. Totéž se týká i nepřímé metody. 20

zp_2477_2477_16903.doc

Nepřímá metoda sestavení cash flow Nepřímá metoda sestavení cash flow je založena na úpravě hospodářského výsledku o (Ryneš, 4):
nepeněžní operace, tj. účetní případy ovlivňující výši zisku nebo ztráty bez dopadu do peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů, např. odpisy, tvorba a čerpání rezerv a opravných položek a některé další,
změny stavu zásob,
pohledávky a závazky, eventuálně krátkodobý finanční majetek,
položky náležející do finanční nebo investiční činnosti, např. zisk nebo ztráta z prodeje dlouhodobého majetku. Nejdůležitější otázkou při použití nepřímé metody sestavení cash flow je, z jaké úrovně hospodářského výsledku se bude vycházet. K dispozici jsou v podstatě tři úrovně, a to hospodářský výsledek podniku jako celku po zdanění, hospodářský výsledek za běžnou činnost před zdaněním nebo provozní hospodářský výsledek. Pokud by účetní jednotka chtěla vycházet z hospodářského výsledku za podnik jako celek, musí zvážit to, že mimořádný hospodářský výsledek je tvořen z převážné většiny z operací nepeněžního charakteru, např. manka a škody na majetku, tvorba a čerpání mimořádných rezerv a opravných položek. To znamená, že tyto mimořádné náklady a výnosy by se musely vyloučit z hospodářského výsledku a do přehledu by se uvedly pouze mimořádné příjmy a výdaje. Dále je nutné vzít v úvahu, že většina specifických položek příjmů a výdajů, např. úroky nebo přijaté dividendy, které musí být uvedeny v přehledu o peněžních tocích odděleně v samostatných řádcích, se zjišťují přímým způsobem, tedy nikoliv prostřednictvím změny stavu rozvahových položek. Proto pokud bude hospodářský výsledek obsahovat specifické náklady nebo výnosy vážící se ke specifickým položkám, bude nutné očistit hospodářský výsledek o tyto výsledkové položky. Z toho tedy vyplývá, že optimální je vycházet buď z hospodářského výsledku za běžnou činnost před zdaněním nebo z provozního hospodářského výsledku. Hospodářský výsledek za běžnou činnost před zdaněním neobsahuje mimořádné náklady a výnosy a dále neobsahuje náklady spojené s daní z příjmů.

21

zp_2477_2477_16903.doc

4.3 Finanční analýza Jakékoli finanční rozhodování musí být podloženo finanční analýzou, na jejíchž výsledcích je založeno řízení majetkové i finanční struktury podniku, investiční a cenová politika stejně jako audit. Jejím hlavním úkolem je poskytovat informace o finančním zdraví podniku. Finanční analýzu můžeme v podstatě rozdělit na dva typy: interní a externí. (Synek, 6) Interní analýzu provádí jako součást řízení podniku finanční manažeři nebo i celé vrcholové vedení podniku. Vychází se přitom při ní nejen z údajů a ukazatelů, které se používají při externí analýze, ale i z údajů interních, tedy běžně nedostupných (údaje z manažerského účetnictví, vnitropodnikové evidence, kalkulací). Interní analýza se zaměřuje na srovnání skutečnosti s plánem a se skutečností minulých období, s podniky téhož odvětví a konkurenčními podniky. Externí analýza podniku je prováděna zvnějšku – bankami, investory, obchodními partnery. Zdrojem údajů jsou běžně dostupné údaje, které poskytují finanční výkazy jako je rozvaha, výkaz zisku a ztrát, výkaz o cash flow, výroční zpráva a další údaje z finančního a manažerského účetnictví.

4.3.1 Postup analýzy Pro finanční analýzu se používají dvě základní rozborové techniky, a to procentní rozbor a poměrová analýza. Obě tyto metody vycházejí z absolutních ukazatelů, a to jak stavových, tak i intervalových. Technika procentního rozboru vypočítává procentní podíl jednotlivých položek rozvahy na aktivech a položek výsledovky na výnosech (tržbách). Takto sestaveným výkazům se říká výkazy sestavené ve společném rozměru a analýza na nich založená se nazývá vertikální analýza. Procentní podíly se srovnávají v čase, s plánem, mezipodnikově, s odvětvovými průměry nebo se standardními (normovanými) nebo doporučenými hodnotami. Srovnání ukazatelů v čase je označováno jako horizontální analýza. Poměrová analýza pracuje s poměrovými ukazateli vypočtenými z absolutních ukazatelů (např. podíl zisku připadající na 1 Kč vlastního kapitálu). S nimi se pak pracuje podobně jako s procentními podíly. Postup finanční analýzy zahrnuje v podstatě tyto kroky (Synek, 6):
výpočet poměrových ukazatelů za sledovaný podnik, 22

zp_2477_2477_16903.doc


srovnání poměrových ukazatelů s odvětvovými průměry,
hodnocení poměrových ukazatelů v čase,
hodnocení vzájemných souvislostí mezi poměrovými ukazateli,
hodnocení dalších ukazatelů, např. MVA – hodnota přidaná trhem (rozdíl mezi tržní cenou akcie a účetní hodnotou vlastního jmění připadající na akcii), EVA – ekonomická přidaná hodnota (rozdíl mezi dosaženým provozním ziskem po zdanění a ziskem požadovaným podle obvyklých norem trhu),
návrh opatření (analýza odhaluje slabá a silná místa ekonomiky podniku a slouží tak jako podklad pro finanční řízení a plánování i pro prognózování).

4.3.2 Poměrové ukazatele Základem finanční analýzy jsou finanční poměrové ukazatele, které vznikají jako podíl dvou absolutních ukazatelů. Poměrové ukazatele umožňují srovnání určitého podniku s jinými podniky nebo s odvětvovým průměrem, resp. konkurenčními podniky. Finanční analytik při analýze podniku musí přihlížet i k ekonomickému okolí podniku, především k tomu, na jakém typu trhu působí (jestli má monopolní postavení nebo působí v silně konkurenčním prostředí), zda dodává na místní trh nebo své výrobky vyváží, zda jeho výroba a prodej je sezónní, jestli se jedná o podnik s vysokým podílem zásob apod. Mezi nejdůležitější poměrové ukazatele patří (Synek, 6):
ukazatele likvidity měřící schopnost podniku uspokojit své běžné závazky,
ukazatele aktivity měřící schopnost podniku využívat své zdroje,
ukazatele zadluženosti měřící rozsah, v jakém je podnik financován cizím kapitálem,
ukazatele výnosnosti měřící celkovou účinnost řízení podniku. Ukazatele likvidity Ukazatele likvidity měří schopnost firmy uspokojit své splatné závazky. Obvykle se vypočítávají dva ukazatele nebo i více ukazatelů. oběžná aktiva běžná likvidita = krátkodobé závazky

23

zp_2477_2477_16903.doc

Tento ukazatel měří platební schopnost podniku z hlediska kratšího (obvykle měsíčního) období. V čitateli vzorce se uvádějí veškerá oběžná aktiva, ve jmenovateli všechny peněžní závazky splatné do 1 roku (závazky z obchodního styku, krátkodobé bankovní úvěry aj.). Je to sice hrubý ukazatel platební schopnosti, ale pro svou jednoduchost je v praxi velmi rozšířený. Srovnáváme jej s odvětvovým průměrem. Ve světě se za jeho přijatelnou hodnotu považují hodnoty v intervalu 1,5 – 2,5.

oběžná aktiva - zásoby rychlá likvidita = krátkodobé závazky Tento ukazatel měří platební schopnost podniku po odečtení zásob z oběžných aktiv. Zásoby jsou totiž obvykle méně likvidní než ostatní oběžná aktiva a jejich případný prodej je obvykle ztrátový. Lépe proto vystihuje okamžitou platební schopnost. Srovnáváme jej s odvětvovými průměrem a se standardními hodnotami (1 – 1,5). Někteří finanční analytici používají i tzv. hotovostní poměr. Ten se měří takto:

hotovosti + obchodovatelné cenné papíry hotovostní poměr = krátkodobé závazky (splatné) Uvádí se, že by měl mít hodnotu 0,5.

Ukazatele aktivity Ukazatele aktivity měří, jak efektivně podnik hospodaří se svými aktivy: má-li jich více, než je účelné, vznikají mu zbytečné náklady a tím nízký zisk, má-li jich málo, přichází o tržby, které by mohl získat. Ukazatele se počítají pro jednotlivé skupiny aktiv: zásoby, pohledávky, fixní aktiva a pro celková aktiva.

tržby obrat zásob = průměrná zásoba Ukazatel udává počet obrátek zásob za sledované období (obvykle 1 rok). Dělíme-li 360 počtem obrátek, dostaneme dobu obratu zásob ve dnech. Zájem je na zvyšování počtu obrátek (zkracování doby obratu), což obvykle vede ke zvyšování 24

zp_2477_2477_16903.doc

zisku, resp. ke snižování potřebného kapitálu při dosahování stejného zisku. Protože zásoby jsou obvykle oceněny v nákladech na jejich pořízení, je žádoucí v čitateli zlomku místo tržeb použít „náklady na prodané zboží“. Zpřesněním je i použití „průměrného stavu zásob“ (jsou-li k dispozici měsíční údaje, vypočteme průměr z nich, jinak z jejich počátečního a konečného stavu). U nás oba ukazatele označujeme společným názvem „ukazatele rychlosti zásob“.

pohledávky

pohledávky

průměrná doba inkasa =

= jednodenní tržby

roční tržby / 360

Ukazuje průměrnou dobu obratu pohledávek, tj. dobu, po kterou podnik musí v průměru čekat, než obdrží platby za prodané zboží. Zájem je na co nejkratší době inkasa. Jeho výše závisí i na úvěrové politice podniku. Standardní hodnotou je 48 dní.

tržby obrat stálých aktiv = stálá aktiva v zůstatkových cenách Měří, jak efektivně podnik využívá budovy, stroje, zařízení a jiná stálá aktiva. Udává, kolikrát se stálá aktiva obrátí za rok. Je důležitý při úvahách o nových investicích (jeho nízká hodnota ve srovnání s odvětvových průměrem obvykle svědčí o nízkém využívání výrobní kapacity). Při mezipodnikovém srovnání je nutné dát pozor na stáří stálých aktiv (značně odepsaná stálá aktiva zvyšují hodnotu ukazatele), na rozdíly dané metodou odpisování, popř. počítat se současnými hodnotami (reprodukčními cenami) stálých aktiv. Zde se uvádí hodnota 5,1.

tržby obrat celkových aktiv = celková aktiva Má obdobný význam jako předešlý ukazatel. Jeho nízká hodnota ve srovnání s odvětvovým průměrem svědčí o tom, že podnikatelská aktivita podniku je nízká a že je třeba ji zvýšit, zbavit se části majetku nebo kombinovat oba způsoby.

25

zp_2477_2477_16903.doc

Ukazatele zadluženosti (ukazatele finanční páky) Ukazatele zadluženosti měří rozsah, v jakém podnik užívá k financování dluh. Zadluženost měříme dvěma způsoby: 1. vycházíme z rozvahy a počítáme rozsah, ve kterém dluhy financují aktiva:

celkový dluh zadluženost = celková aktiva Celkový dluh zahrnuje jak dlouhodobé, tak krátkodobé dluhy. Věřitelé podniku dávají přednost nižšímu zadlužení, neboť to pro ně představuje nižší riziko, vlastníci podniku naopak chtějí využít finanční páky. Rovněž se používá ukazatel zadluženosti jako poměr dluhů k vlastnímu jmění: dluhy / vlastní jmění. Přičteme-li k tomuto ukazateli jedničku, dostaneme ukazatel, který se rovněž používá k měření finanční páky:

dluhy

aktiva +1=

vlastní jmění

vlastní jmění

2. vycházíme z výsledovky a počítáme krytí nákladů na cizí kapitál (úroků a dalších poplatků) ziskem před úroky a zdaněním (EBIT):

EBIT úrokové krytí = placené úroky U podniků, které pracují s leasingovými aktivy, se doporučuje zjišťovat ještě ukazatele krytí fixních plateb a ukazatele krytí finančních potřeb peněžními příjmy: EBIT + leasingové aj. platby ukazatel krytí fixních plateb = placené úroky + leasingové aj. platby ukazatel krytí finančních potřeb peněžními příjmy = EBIT + leasingové aj. platby + úroky dividendy na preferenční akcie splátky dluhů úroky + leasingové platby + + 1–t 1+t

26

zp_2477_2477_16903.doc

(t je míra zdanění zisku, pomocí které převádíme údaje na bázi před zdaněním). Jako ukazatele charakterizující dobu splácení dluhů se používají i ukazatele cash flow, které zachycují skutečný tok příjmů a výdajů a často vypovídají o zdraví podniku víc, než ukazatele založené na zisku: krátkodobé bankovní úvěry doba splácení krátkodobých bankovních úvěrů = cash flow bankovní úvěry celkem doba splácení celkových bankovních úvěrů = cash flow cizí zdroje celkem doba splácení cizích zdrojů = cash flow Doporučuje se sledovat je v časové řadě; signalizují schopnost managementu řídit finanční situaci podniku. Další z ukazatelů zadluženosti jsou:

vlastní kapitál ukazatel překapitalizování = stálá aktiva vlastní kapitál + dlouhodobý cizí kapitál ukazatel podkapitalizování = stálá aktiva První ukazatel by měl být nepatrně nižší než 1, druhý přibližně roven 1. Při jejich hodnocení je nutné mít na paměti vztah rizika (krátkodobé zdroje jsou rizikovější) a výnosnosti (krátkodobé zdroje jsou levnější).

Ukazatele výnosnosti (rentability) Ukazatele měří čistý výsledek podnikového snažení; ukazují kombinovaný vliv likvidity, aktivity a zadluženosti na zisk podniku (zisk po zdanění).

čistý zisk pro společné akcionáře rentabilita tržeb = tržby

27

zp_2477_2477_16903.doc

Ukazatel měří podíl čistého zisku připadající na 1 Kč tržeb. Z porovnání jeho hodnoty s odvětvovým průměrem lze usuzovat na úroveň cen dosahovaných podnikem a výši výrobkových nákladů.

hrubé rozpětí koeficient hrubého příspěvku = tržby Tento ukazatel rozlišuje mezi fixními a variabilními náklady. Hrubé rozpětí jsou zde tržby po odečtení variabilních (resp. přímých) nákladů. Ukazatel udává, kolik procent (haléřů) z 1 Kč tržeb tvoří příspěvek na úhradu fixních nákladů a tvorbu zisku.

zisk před úroky a zdaněním (EBIT) základní výdělečná síla podniku = aktiva Charakterizuje celkovou výdělečnou schopnost podniku. Není ovlivněn ani mírou zdanění zisku, ani strukturou kapitálu.

čistý zisk pro společné akcionáře výnosnost celkových aktiv(ROA) = aktiva Měří čistou výnosnost celkových aktiv podniku.

vlastní kapitál + dlouhodobý cizí kapitál výnosnost vlastního jmění (ROE) = stálá aktiva Je ukazatelem rozhodujícím, protože měří efektivnost, s níž podnik využívá kapitál vlastníků. Udává, kolik Kč (haléřů, %) čistého zisku připadá na 1 Kč investovanou do podniku jeho vlastníky. Management má v podstatě 3 nástroje pro jeho řízení: rentabilitu tržeb (provozní páku), obrat aktiv a finanční páku. Přestože je obecně považován za hlavního ukazatele finanční výkonnosti podniku, jeho hodnocení musí být opatrné, neboť jsou s ním spojeny tři problémy: 1. problém času (některé aktivity, např. najímání nových zaměstnanců, vyvolávají růst nákladů a tím snížení hodnoty ROE, která však vzroste v příštích letech), 2. problém rizika, které ROE nebere v úvahu (obecně platí „čím vyšší riziko, tím vyšší požadovaná hodnota ROE“), 3. problém 28

zp_2477_2477_16903.doc

ocenění, neboť počítá s účetními hodnotami a nikoli hodnotami tržními, které jsou rozhodující pro investory.

EBIT x (1- daňová sazba) výnosnost kapitálu investorů = vlastní jmění + dlouhodobé dluhy Měří výnosnost veškerého investovaného kapitálu (vlastního i cizího). V čitateli je zisk, který by podnik vyprodukoval, kdyby byl plně financován vlastním kapitálem. Ve jmenovateli je kapitál, pro který musí být vyprodukován zisk (oproti celkové bilanční sumě – aktivům – zde nejsou dluhy dodavatelům, nevydělávající zdroje, nevyplacené mzdy aj., ale pouze dlouhodobé cizí zdroje). Ukazatel měří výnosnost podniku bez ohledu na jeho finanční strukturu.

ROE index finanční páky = ROIC Někdy se dává do poměru výnosnost vlastního kapitálu (ROE) a výnosnost kapitálu investorů (ROIC). Tento poměr se označuje jako index finanční páky. Ten musí být větší než 1, aby se vůbec vyplatilo používat cizí kapitál.

provozní cash flow CROGA = stálá aktiva Kromě rentability počítané ze zisku se používá i ukazatelů založených na cash flow. Je to např. výše uvedený ukazatel CROGA, který je podílem provozního cash flow po zdanění, tj. součtu čistého provozního zisku a odpisů a hrubých aktiv (aktiv v pořizovacích cenách).

4.4 Zákonná úprava auditu 4.4.1 Subjekty a podmínky povinného auditu Povinnost ověřovat účetní závěrku vyplývá z § 39 obchodního zákoníku, podle kterého musí mít akciové společnosti ověřenou řádnou a mimořádnou účetní závěrku auditorem

29

zp_2477_2477_16903.doc

podle zvláštního předpisu. Ostatní obchodní společnosti a družstva mají tuto povinnost, jen pokud tak stanoví zákon o účetnictví. Všechny subjekty podléhající auditu jsou vymezeny § 20 zákona o účetnictví. Zákon o účetnictví ukládá rovněž ověřování konsolidované účetní závěrky. V opatření MF ČR č. j. 281/73 570/93, kterým se stanoví postupy pro provedení konsolidace účetní závěrky, je pak v článku II upraveno i ověřování účetních závěrek konsolidačního celku. (Sedláček, 5)

4.4.2 Zákon o auditorech a o změně zákona č. 165/1998 Sb. Auditorskými službami se v § 2 tohoto zákona rozumí:
ověřování účetních závěrek nebo konsolidovaných účetních závěrek a výročních zpráv nebo konsolidovaných výročních zpráv,
ověřování dalších skutečností podle zvláštních právních předpisů,
ověřování jiných ekonomických informací v rozsahu stanoveném smlouvou. Auditorské služby podle tohoto zákona je oprávněn poskytovat auditor a auditorská společnost, přičemž auditorem se rozumí ten, kdo je zapsán do seznamu auditorů. Auditorskou společností je obchodní společnost, která je zapsána v seznamu auditorských společností vedeném Komorou auditorů ČR. Komora může zapsat do seznamu auditorů pouze toho, kdo:
získal vysokoškolské vzdělání v rámci akreditovaného bakalářského nebo magisterského studijního programu,
je plně způsobilý k právním úkonům,
je bezúhonný,
pracoval po dobu alespoň 3 let jako asistent auditora,
není v pracovním poměru nebo v obdobném poměru, s výjimkou pracovního poměru vysokoškolského učitele nebo pracovního poměru u auditora nebo u auditorské společnosti,
nevykonává činnost neslučitelnou s poskytováním auditorských služeb (§ 18 zákona o auditorech),
složil auditorskou zkoušku,
nebyl vyškrtnut ze seznamu auditorů v souvislosti s uložením kárného opatření nebo uplynula doba stanovená v § 22 odst. 2 zákona o auditorech,
uhradil poplatek ve výši stanovené Komorou nepřevyšující částku 5 000 Kč.

30

zp_2477_2477_16903.doc

4.5 Přípravná fáze Proces auditu lze rozčlenit do čtyř fází:
příprava zakázky, uzavření smlouvy a poznání klienta,
sestavení plánu a programu auditu,
provedení auditu,
výsledek auditu. V průběhu auditu získává auditor dostatečné důkazní informace k tomu, aby byl schopen učinit kvalifikované závěry, na jejichž základě vydá auditorský výrok. Ve fázi přípravy smlouvy a poznání klienta auditor:
posoudí rizika zakázky,
stanoví podmínky zakázky včetně uzavření smlouvy na provedení auditu,
seznámí se s činností a oblastí podnikání klienta, s jeho kontrolním prostředím a účetním systémem,
provede předběžné analytické postupy a stanoví plánovací hladinu významnosti. (Sedláček, 5)

4.5.1 Předběžné analytické postupy Analytické postupy jsou založeny na předpokladu, že mezi jednotlivými údaji mohou existovat racionální vztahy, protože v podvojném účetnictví má jedna hospodářská operace dopad na dva nebo více účtů obsažených ve finančních výkazech. Debetní zůstatek jednoho účtu, např. pohledávek, musí mít korespondující kreditní zůstatek na jiném účtu, například na vývozech. Klesne-li tedy hrubý prodej společnosti v určitém období o 5 % oproti minulému období, může auditor oprávněně předpokládat rovněž podstatný pokles účtu pohledávek. Jestliže se však účet pohledávek podstatně nesníží, měl by se na tuto záležitost auditor dotázat managementu anebo provést další detailní testy, které by měly určit, zda na účtech výnosů nebo pohledávek nebo obou neexistují chyby. Analytické metody proto nejsou určeny pouze k odstranění chyb v evidenci finančních operací, ale především k nalezení účtů, které mohou obsahovat závažné chyby.

31

zp_2477_2477_16903.doc

4.5.2 Plánovací hladina významnosti Významnost se odvozuje podle směrnice č. 6 Komory auditorů ČR od velikosti nebo povahy nesprávnosti informace, která vytváří předpoklad, že rozhodnutí přiměřeně informované osoby (uživatel, který je seznámen s podstatou, smyslem a současně i s omezeními účetní závěrky), spoléhající se na tuto informaci, bude touto nesprávností ovlivněno. Významnost má vliv na plánování rozsahu auditu. Auditor proto musí stanovit výši nesprávnosti, která bude považována za významnou (hladinu významnosti) ve vztahu k účetní závěrce jako celku. Při stanovení hladiny významnosti k účetní závěrce použije auditor svůj profesionální úsudek, který může opírat o kvantitativní faktory (lze použít procento z obratu, celkových aktiv nebo disponibilního zisku) či kvalitativní faktory (např. nezákonné operace, operace konfliktu zájmů, změny vlastníků apod.). (Sedláček, 5)

4.6 Sestavení programu auditu Po poznání činnosti klienta, jeho účetního systému a kontrolního prostředí může auditor přistoupit k sestavení programu auditu, který zahrnuje následující kroky (Sedláček, 5):
posoudit rizika na úrovni účetních zůstatků,
naplánovat auditorský přístup,
naplánovat testy vnitřních kontrol,
naplánovat testy věcné správnosti,
shrnout a projednat plán auditu. 4.6.1 Posouzení rizika na úrovni účetních zůstatků Auditorské riziko představuje možnost, že auditor vydá neodpovídající výrok o účetní závěrce, která obsahuje významnou nesprávnost. Při posuzování rizik využívá auditor informací o klientovi získaných v přípravné fázi, zejména o riziku zakázky, které je spjato s auditorským rizikem. Jedním z cílů auditorských postupů je omezit riziko na úrovni účetních zůstatků tak, aby při formulaci výroku bylo riziko na přijatelné úrovni.

32

zp_2477_2477_16903.doc

Druhy auditorského rizika:
Přirozené riziko – představuje možnost, že vznikne v položce účetní závěrky významná nesprávnost za předpokladu, že neexistuje žádný systém vnitřní kontroly.
Kontrolní riziko – je riziko, že nebude zamezeno vzniku významné nesprávnosti u položky účetní závěrky nebo že nebude včas odhalena pomocí vnitřní kontroly.
Přijatelné zjišťovací riziko – auditor nezjistí významnou nesprávnost, která se může vyskytnout ve finančních výkazech nebo v příloze k účetní závěrce.

4.6.2 Plán testů spolehlivosti vnitřních kontrol Auditor plánuje testy vnitřního kontrolního systému pouze v případě, že se hodlá na tento systém spoléhat. Tyto kontroly identifikují významné nesprávnosti v účetnictví a účetních výkazech a zabraňují jejich vzniku, nebo zajišťují reálnou ochranu aktiv. Kontrolní postupy mohou být vykonávány buď prostřednictvím fyzických osob nebo za pomoci počítačů. V účetních systémech se uplatňují např. následující kontrolní postupy:
autorizace a schvalování při vzniku operací,
posouzení operací a změn v počítačových i manuálních souborech,
kontroly oprávněnosti přístupu, včetně kontroly pokusů o neoprávněný vstup,
všeobecné počítačové kontroly. 4.6.3 Plán testů věcné správnosti Testy věcné správnosti se plánují z důvodu nalezení významných chyb, které se mohou vyskytnout a které nebyly zjištěny a opraveny vnitřními kontrolami. Mohou být plánovány jako analytické testy věcné správnosti nebo testy detailních údajů, příp. kombinace obou. Úroveň testů se odvozuje od úrovně rizika i spolehnutí na vnitřní kontrolní systém podniku.

4.7 Provedení auditu Tuto fázi můžeme nazvat stěžejní při procesu ověřování účetní závěrky auditorem. K nejdůležitějším součástem patří provádění testů spolehlivosti, testů věcné správnosti

33

zp_2477_2477_16903.doc

(ty zahrnují analytické testy věcné správnosti a detailní testy), výběr vzorků k testování a posouzení účetní závěrky.

4.7.1 Provádění testů spolehlivosti Testy spolehlivosti by měly auditorovi poskytnout důkaz, na jehož základě bude schopen zvážit, zda vnitřní kontroly, na které se hodlá spoléhat, pracují účinně a bez přerušení po celé sledované období. Pokud má tedy auditor v plánu použít informace generované účetní jednotkou, musí získat důkazní informace o správnosti a úplnosti těchto informací. Testy spolehlivosti se zpravidla skládají jednak z ověřovacího šetření přímého (diskuse s pracovníky, kteří provádějí kontrolní činnosti) a nepřímého (diskuse s ostatními pracovníky, kteří jsou uživateli účetních informací a kteří mohou posoudit, zda kontrolní činnosti pracují účinně), ale i z pozorování a kontroly dokladů a opětovného provedení kontrolních postupů. Jestliže auditor testuje vnitřní kontroly, které snižují identifikované specifické riziko a dojde k názoru, že jsou účinné, postačí provést základní stupeň testů věcné správnosti. Jestliže usoudí, že nejsou účinné, neměl by se na tuto kontrolu spoléhat a měl by provést zaměřené testy věcné správnosti. Když auditor zjistí, že alternativní vnitřní kontroly, které by se zabývaly potenciálními chybami, nejsou efektivní, může stále usoudit, že účetní operace jsou zpracovány systematicky. V takovém případě by měl provést střední stupeň testů věcné správnosti. Pokud je auditor nucen na základě nedostatků ve vnitřní kontrole stanovit vysoké specifické riziko, měl by provést zaměřené testy věcné správnosti operací a potenciálních chyb, ke kterým se chybné kontroly vztahují.

4.7.2 Provádění analytických testů věcné správnosti Účelem těchto testů je prověřit, zda-li byla při srovnání zaúčtované částky s auditorem nezávisle vytvořenou očekávanou hodnotou dané částky zjištěna potenciální chyba, která má vliv na významné účetní zůstatky. Na počátku všeho stojí identifikace účetních zůstatků a potenciálních chyb, které budou testovány. Pro tuto identifikaci může použít auditor rozpočet klienta a výsledky jednání s pracovníky klienta, kteří jsou zodpovědní za jeho přípravu. Auditor by měl zvážit, zda údaje uvedené v rozpočtu jsou realistické a zda je může využít při tvorbě vlastních očekávaných hodnot. Za určitých okolností může být auditovaná částka 34

zp_2477_2477_16903.doc

odhadnuta na základě údajů získaných z vnějšího zdroje. Pod tímto se dají představit informace z vlád a ministerstev (míra inflace, úrokové sazby, změny v daňových sazbách, kvóty stanovené legislativou), regulační opatření v odvětví, statistiky a přehledy odvětví (např. poměrové ukazatele v odvětví) nebo ostatní veřejné finanční informace. Dalším krokem je určení mezní hodnoty. Ta reprezentuje maximální rozdíl mezi očekávanou hodnotou a zaúčtovanou částkou, který je možno tolerovat bez vysvětlení a je základním kritériem pro výběr rozdílů pro další šetření. Jsou-li rozdíly malé, je to znamení, že účetní zůstatky nejsou významné nesprávné. Jsou-li naopak velké, měl by auditor získat a prověřit jejich vysvětlení. Při prověřování rozdílů, které přesahují mezní hodnotu, by měl auditor získat přijatelná vysvětlení daných rozdílů, určit, jaká poměrná část daného rozdílu může být vysvětlena a zajistit si prověřené důkazní informace pro daná vysvětlení. V závěrečné fázi vyhodnocení výsledků analytických testů věcné správnosti by měl auditor identifikovat známé a pravděpodobné nesprávnosti a zvážit jejich možný vliv na účetní výkazy.

4.7.3 Provádění testů detailních údajů Pomocí detailních testů auditor ověřuje zůstatky účtů za využití prověření důkazních informací dokládajících některé nebo všechny položky obsažené v souboru tvořící daný zůstatek účtu. Existují tři typy testů, které mohou být použity:
Test všech položek – tento test představuje prověření důkazních informací pro všechny položky tvořící celý soubor.
Test určitých položek – v tomto případě auditor nevztahuje výsledky, kterých dosáhl u vybraných položek, na celý soubor, neboť nevybrané položky souboru mohly mít jiné charakteristiky než položky zvolené.
Test vzorku – na základě charakteristik vybraného vzorku se usiluje o zhodnocení charakteristik celého souboru. Na samém počátku testů detailních údajů auditor identifikuje částku a potenciální chyby, které mají být testovány. Při provádění detailních testů se bere rovněž v úvahu směr testování (čili testování na nadhodnocení nebo podhodnocení) z důvodu identifikace záznamů, ze kterých je nutno vybrat položky k prověření. Při testování potenciálních chyb způsobujících nadhodnocení souboru vybírá auditor obvykle položky z hlavní knihy. Tyto chyby představují neplatnost, zaúčtování 35

zp_2477_2477_16903.doc

v nesprávné (vyšší) částce a zaúčtování do nesprávného období. Při testování na podhodnocení souboru vybírá auditor zpravidla položky obsažené v účetních záznamech. Zde se mohou vyskytnout chyby jako jsou neúplnost, zaúčtování v nesprávné (nižší) částce a rovněž jako

v předchozím případě zaúčtování

do nesprávného období. Bez ohledu na to, jakou metodu výběru vzorku auditor použije, musí otestovat vybrané položky tím, že prověří důkazní informace dokládající, že dané položky jsou správně zahrnuty nebo nezahrnuty v auditním souboru. Tyto důkazní informace mohou vyplývat z prověření dokumentace, přepočtu nebo pozorování. Ověření u třetích stran je vhodné, pokud auditor očekává, že mu poskytnou odpovídající důkazní informace a pokud je to efektivnější, než získat stejné informace od klienta. Takovými informacemi mohou být platnost a zaúčtování pohledávek a krátkodobého finančního majetku nebo úplnost a ocenění určitých závazků. Při hodnocení důkazních informací musí auditor zvážit, zda-li jsou dostupné důkazní informace přesvědčivé, a proto by měl prověřit pouze takové množství důkazních informací, které je nutné pro získání dostatečné míry jistoty. Pokud auditor zjistí při detailních testech nesprávnosti, měl by je považovat za známé nesprávnosti. Pokud je zjistí pomocí reprezentativního vzorku, měl by je za normálních okolností promítnout do zbytku netestovaného souboru. Tyto promítnuté nesprávnosti by měl považovat za pravděpodobné nesprávnosti. V případech, kdy nebylo použito reprezentativního vzorku, auditor by měl zvážit pravděpodobnost výskytu podobných nesprávností v netestovaném zbytku souboru. Známé a pravděpodobné nesprávnosti zjištěné během detailních testů by měly být přičteny k ostatním známým a pravděpodobným nesprávnostem a jejich dopad na účetní závěrku by měl být zhodnocen. Po provedení výše uvedených kroků by měl auditor učinit závěr, zda-li bylo dosaženo požadované míry jistoty. Pokud auditor nedosáhl požadované míry jistoty, měl by požádat klienta, aby se zaměřil na příčiny nesprávností a provedl potřebné úpravy. Poté by měl sledovat, zda nápravné kroky provedené klientem byly dostatečné.

4.7.4 Výběr vzorků k testování Výběrem vzorků se rozumí použití testů spolehlivosti a věcné správnosti na méně než 100 % položek zůstatku účtu nebo druhu operací a získat důkazní informace o určitém jevu, zůstatku účtu či druhu operace. 36

zp_2477_2477_16903.doc

Velikost vzorku záleží na míře jistoty, kterou chce auditor dosáhnout svými testy na vzorku. Čím větší míru jistoty chce dosáhnout, tím větší by měl být vzorek. Rovněž čím menší je plánovací hladina významnosti, tím větší je velikost vzorku. (Sedláček, 5) Pro výběr vzorku se používají například tyto metody:
náhodný výběr – např. za pomoci počítačového generátoru,
systematický výběr – od náhodně zvoleného počátku se pokračuje ve výběru každé n-té položky,
kumulativní výběr podle velikosti – výběr je založen na peněžní velikosti jednotlivých položek souboru,
výběr pomocí úsudku – auditor vybírá na základě svého porozumění činnosti a oblasti podnikání klienta.

4.7.5 Posouzení účetní závěrky Při posuzování účetní závěrky by měl auditor rozhodnout, zda-li jako celek odpovídá jeho znalosti daného oboru podnikání, jeho informacím o jednotlivých účetních zůstatcích, jsou-li použité účetní postupy včetně jejich změn řádně popsané v příloze k účetní závěrce a jsou-li účetní zůstatky prezentovány v účetní závěrce v souladu s účetními předpisy. Při hledání významných změn v účetní závěrce auditor srovnává položky v účetních výkazech běžného období s údaji předchozího, příp. použije i starší data. V této fázi využívá ukazatele finanční analýzy. Jestliže auditor odhalí významné změny, může se při jejich vysvětlování spoléhat na informace, které získal při provádění testů věcné správnosti nebo při získávání informací o podnikání klienta. Auditor si rovněž musí při hodnocení účetní závěrky dávat pozor na signály, které by mohly zásadním způsobem zpochybnit schopnost účetní jednotky nepřetržitě trvat. Jestliže jsou tyto skutečnosti naznačující možnost neschopnosti nepřetržitě trvat dostatečně popsány v příloze účetní závěrky, nemusí se to nutně negativně projevit ve výroku auditora. Zpráva je však doplněna o odstavec zdůrazňující skutečnosti spojené s nepřetržitým podnikáním. Jako dalšího si auditor všímá transakcí s propojenými osobami, kde se může vyskytnout riziko spáchání podvodu. Zaměřuje se zejména na transakce s dohodnutými neobvyklými obchodními podmínkami nebo kde se obsah liší od formy, nezachycené transakce jako je např. poskytnutí manažerských služeb.

37

zp_2477_2477_16903.doc

Jestliže auditor získá informace o možném rozporu se zákony, měl byl prozkoumat okolnosti, za kterým k němu došlo, a získat další informace pro posouzení možného dopadu na účetní závěrku. O tomto rozporu by měl také co nejdříve informovat odpovídající úroveň vedení nebo se ujistit, že o něm vedení ví. Je-li auditor přesvědčen, že vrcholové vedení je do vzniku rozporu zapojeno, měl by o tom vyrozumět vyšší odpovědná místa.

4.8 Zpráva auditora Zpráva auditora je hlavním a nejdůležitějším výstupem jeho činnosti. Podle svého účelu může být zpráva auditora vydávána k účetní závěrce (a výroční zprávě) klienta (při tzv. statutárním či zákonném auditu) nebo k jinému předmětu činnosti auditora (tzv. zpráva pro zvláštní účely). Zpráva je písemným sdělením auditora, kterým informuje uživatele o tom (Sedláček, 5):
co bylo předmětem auditu,
jaká je odpovědnost auditora,
jaká je odpovědnost managementu,
jaký je názor auditora na účetní závěrku (příp. výroční zprávu). 4.8.1 Struktura zprávy Struktura zprávy k účetní závěrce je ve směrnici č. 3 Komory auditorů ČR vymezena takto:
název zprávy,
příjemce zprávy,
úvodní odstavec obsahující: •

určení účetní závěrky, která je předmětem zprávy auditora,

•

prohlášení o odpovědnosti vedení podniku a o úloze auditora,


odstavec o rozsahu auditu (popisující podstatu auditu) obsahující: •

odkaz na auditorské směrnice Komory auditorů ČR, příp. též na Mezinárodní auditorské standardy,

•

stručný popis činností, které auditor provedl,


odstavec obsahující vlastní výrok auditora o auditované účetní závěrce,
datum zprávy, 38

zp_2477_2477_16903.doc


podpis auditora,
jméno a sídlo auditora včetně čísla osvědčení o zápisu. Ke zprávě je přiložena účetní závěrka, která byla předmětem auditu.

4.8.2 Výrok auditora Výrok auditora k účetní závěrce může mít podobu výroku bez výhrad, výroku s výhradou, odmítnutí výroku nebo záporného výroku. a) Výrok bez výhrad – je vydán v těchto případech:
účetní závěrka ve všech významných ohledech věrně zobrazuje majetek, závazky, vlastní jmění a výsledek hospodaření klienta v souladu s účetními předpisy,
v průběhu auditu účetní závěrky nebyly zjištěny nedostatky svědčící o tom, že účetnictví klienta není vedeno ve všech významných ohledech úplně, průkazným způsobem a správně,
byly posouzeny změny účetních zásad a jejich použití a že všechny významné skutečnosti byly odpovídajícím způsobem zveřejněny v příloze tvořící součást účetní závěrky. b) Výrok s výhradou – auditor nemůže vyjádřit výrok bez výhrad, pokud existují okolnosti, jejichž vliv na účetní závěrku je nebo může být významný:
auditor je omezen v rozsahu své činnosti,
vyskytly se neshody s vedením klienta o správnosti či vhodnosti zvolených účetních postupů, metod jejich aplikace nebo přiměřenosti údajů zveřejněných v účetní závěrce. c) Odmítnutí výroku – nastane v případě, když dopad omezení rozsahu auditu je tak zásadní, že auditor nebyl schopen získat dostatečné důkazní informace, a proto nemůže vyjádřit svůj názor na věrné a pravdivé zobrazení skutečnosti v účetní závěrce. d) Záporný výrok – použije auditor v případě, že nesouhlas s vedením klienta je tak zásadní, že výrok s výhradou není přiměřený k vystižení zavádějícího charakteru nebo neúplnosti účetní závěrky. (Sedláček, 5)

39

zp_2477_2477_16903.doc Tabulka č. 2: Závislost výroku auditora na charakteru nejistoty (Sedláček, 5)

Nejistota Adekvátní popis v příloze Ostatní případy

významná zdůraznění skutečnosti výrok s výhradou

zásadní odmítnutí výroku záporný výrok

Tabulka č. 3: Vliv existujících skutečností na výrok auditora (Sedláček, 5)

Skutečnosti omezení rozsahu nesouhlas s vedením

Významné výrok s výhradou (popis v odst. o rozsahu) výrok s výhradou (popis v samost. odstavci)

40

Zásadní odmítnutí výroku (popis v odst. o rozsahu) záporný výrok (popis v samost. odstavci)

zp_2477_2477_16903.doc

5. PRAKTICKÁ ČÁST 5.1 Seznámení s firmou Zemědělský podnik, který jsem nazval pro účely této práce Zrnko, působí na Vysočině. Vzhledem k tomu, že vedení nemá zájem na tom, aby informace o podniku vešly prostřednictvím této práce ve veřejnou známost, změnil jsem údaje o názvu firmy a složení statutárního a dozorčího orgánu.

5.1.1 Základní údaje o účetní jednotce Organizační struktura: Družstvo se člení na 5 středisek:
rostlinná výroba,
živočišná výroba,
mechanizační středisko,
sklady,
správní středisko. Rostlinná výroba a sklady tvoří jeden organizační celek vedoucímu. V roce 2006 změny v organizační struktuře nebyly.

Složení statutárního orgánu: ing. Hrůza Milan (předseda), Kožichovice 321, ing. Bloudíček Jan (místopředseda), Střítež 2, Novák Jaroslav, Výčapy 54, Nováček Zdeněk, Výčapy 36, ing. Zlatník Josef, Jaroměřice n. Rokytnou 5, Michálek Milan, Rokytnice 78, Majtán Miloš, Nové Syrovice 72, Brázda Pavel, Vesce 32, ing. Zezula Jan, Litohoř 125, Mareček David, Jakubov 356, ing. Slabý Petr, Martínkov 87.

41

a podléhají jednomu

zp_2477_2477_16903.doc

Složení dozorčího orgánu Pálenský Jiří (předseda), Blatná 5 Vyhnálek Miroslav, Kožichovice 235, Zlámal Ferdinand, Lažínky 45, Mistr Lumír, Hostim 96, Strouhal Luboš, Kosová 6.

Zemědělské družstvo Zrnko má podíl v: a) Obchodním družstvu Koliště se sídlem v Humpolci ve výši 550 000 Kč, tj. 33 %, b) SILKO odbyt, družstvo se sídlem Drnholec 65 ve výši 110 000 Kč, tj. 43,48 %

Zaměstnanci ZD Zrnko Tabulka č. 4: Přehled vývoje stavu zaměstnanců podniku Zrnko

ROK Průměrný počet zaměstnanců z toho řídících Osobní náklady z toho řídích pracovníků Odměny členů statutár. orgánů

2005

2006

69

65

5

5

18 283

18 886

1606

1739

3

8

Půjčky, úvěry, záruky a ostatní plnění nebyla poskytnuta členům družstva ani členům statutárních, dozorčích a řídících orgánů s výjimkou platby důchodového připojištění 300 Kč měsíčně a životního pojištění 400 Kč měsíčně. Účetní jednotka aplikuje účetní zásady dodržováním ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, v platném znění. Dále jsou účetní metody aplikovány dodržováním ustanovení vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona o účetnictví.

42

zp_2477_2477_16903.doc

5.1.2 Zhodnocení minulého podnikání, vývoj do budoucnosti

Rostlinná výroba Uplynulou vegetační dobu co se klimatu týká, lze hodnotit od počátku do konce jako nepříznivou. Předně velmi suchý podzim. V posledním čtvrtletí roku spadlo oproti normálu o 68 mm srážek méně. V říjnu pouhých 6,3 mm. Tento fakt poznamenal vzcházení ozimů. Další nepříjemnou skutečností byl průběh zimy. Nebyla příliš tuhá, ale neobyčejně dlouhá. Doba trvání sněhové pokrývky byla téměř pět měsíců. Tzn., že se pozdě otevřelo jaro, nepříznivé podmínky pro setí jařin ještě umocnil srážkově nadnormální duben (+ 22 mm). I s těmito vlivy se však dokázaly porosty, s výjimkou jarního ječmene vyrovnat. Počasí ovšem ještě jednou nepříjemně zasáhlo. Červencové srážky těsně přede žněmi, tedy v době, kdy jsou absolutně nežádoucí. 86 mm formou týdenního soustavného deště naprosto zničilo kvalitu obilovin a řepky. V té době již zralé porosty byly kompletně porostlé na stojato. Výsledkem bylo nekvalitní zboží se všemi důsledky – špatná skladovatelnost, nízká cena.

Živočišná výroba Pro rok 2006 je v živočišné výrobě v podniku charakteristický růst produkce a pokles farmářských cen. K poklesu celkových tržeb došlo pouze u mléka (a to i přes více jak 5 % nárůst tržní produkce), u hovězího a vepřového masa bylo snížení farmářských cen eliminováno zvýšením tržní produkce a výroby. Chov prasat byl v roce 2006 i přes výrazné zvýšení výroby výrazně ztrátový. Naopak chov skotu jako celek byl ziskový a po započtení dotace na VDJ ve výši 2 186 tis. Kč patří k nejefektivnějším sektorům výroby v družstvu. Do budoucna podnik nepředpokládá změnu zaměření podnikatelské činnosti.

5.2 Finanční analýza 5.2.1 Horizontální a vertikální analýza

AKTIVA

2005

43

2006

Rozdíl 06-05

Podíl 06/05

zp_2477_2477_16903.doc

AKTIVA CELKEM Pohledávky za upsaný základní kapitál Dlouhodobý majetek Dlouhodobý nehmotný majetek Zřizovací výdaje Nehmotné výsledky výzkumu a vývoje Software Ocenitelná práva Goodwill (+/-) Jiný dlouhodobý nehmotný majetek Nedokončený dlouhodobý nehmotný majetek Poskytnuté zálohy na dlouhodobý nehmotný majetek Dlouhodobý hmotný majetek Pozemky Stavby Samostatné movité věci a soubory movitých věcí Pěstitelské celky trvalých porostů Základní stádo a tažná zvířata Jiný dlouhodobý hmotný majetek Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek Poskytnuté zálohy na dlouhodobý hmotný majetek Oceňovací rozdíl k nabytému majetku (+/-) Dlouhodobý finanční majetek Podíly v ovládaných a řízených osobách Podíly v účetních jednotkách pod podstatným vlivem Ostatní dlouhodobé cenné papíry a podíly Půjčky a úvěry ovládaným a řízeným osobám a ÚJ pod podstatným vlivem Jiný finanční majetek Pořizovaný dlouhodobý finanční majetek Poskytnuté zálohy na dlouhodobý finanční majetek

Oběžná aktiva Zásoby Materiál Nedokončena výroba a polotovary Výrobky Zvířata Zboží Poskytnuté zálohy na zásoby Dlouhodobé pohledávky Pohledávky z obchodních vztahů Pohledávky za ovládanými a řízenými osobami Pohledávky za účetními jednotkami pod podstatným vlivem Pohledávky za společníky, členy družstva a za účastníky sdruženi Dohadné účty aktivní Jiné pohledávky Odložená daňová pohledávka Krátkodobé pohledávky Pohledávky z obchodních vztahů

44

130333 128367 207 207 73029 72459

-1966 0 -570

0,98 1 0,99 X X X X X X X X X 1,00 3,23 0,97 1,00 X 1,10 X 0,58 0,34 X 0,83 X 1,20 0,68

0 0 0 0 0 0 0 0 0 67968 2098 36297 14284 0 5824 0 7871 1594 0 5061 0 550 3107

481 0 0 0 0 0 481 0 0 67800 6787 35283 14235 0 6389 0 4562 544 0 4178 0 660 2114

481 0 0 0 0 0 481 0 0 -168 4689 -1014 -49 0 565 0 -3309 -1050 0 -883 0 110 -993

1404 0 0 0

1404 0 0 0

0 0 0 0

57044

55642

-1402

0,98

37741 5376 4571 14676 13086 0 32 0 0 0

34908 4776 4957 12237 12881 41 16 0 0 0

-2833 -600 386 -2439 -205 41 -16 0 0 0

0,92 0,89 1,08 0,83 0,98 X 0,50 X X X

0

0

0

0 0 0 0 18579 10505

0 0 0 0 12806 9419

0 0 0 0 -5773 -1086

X X X X

X

X X X X 0,69 0,90

zp_2477_2477_16903.doc Pohledávky za ovládanými a řízenými osobami Pohledávky za účetními jednotkami pod podstatnými vlivem Pohledávky za společníky, členy družstva a za účastníky sdruženi Sociální zabezpečení a zdravotní pojištění Stát - daňové pohledávky Ostatní poskytnuté zálohy Dohadné účty aktivní Jiné pohledávky Krátkodobý finanční majetek Peníze Účty v bankách Krátkodobé cenné papíry a podíly Pořizovaný krátkodobý finanční majetek

0

0

0

X

0

0

0

X

0 0 5576 0 1432 1066 724 139 569 16 0

0 0 691 0 1555 1141 7928 173 7739 16 0

0 0 -4885 0 123 75 7204 34 7170 0 0

X X 0,12 X 1,09 1,07 10,95 1,24 13,60 1,00 X

Časové rozlišení

53

59

6

1,11

Náklady příštích období

37

45

8

1,22

Komplexní náklady příštích období Příjmy příštích období

0 16

0 14

0 -2

X 0,88

2005 2006 130333 128367 84656 89060

Rozdíl 06-05 -1966 4404

Podíl 06/05 0,98 1,05 0,98 0,98

PASIVA PASIVA CELKEM Vlastní kapitál Základní kapitál Základní kapitál Vlastní akcie a vlastní obchodní podíly (-) Změny základního kapitálu (+/-) Kapitálové fondy Emisní ážio Ostatní kapitálové fondy Oceňovací rozdíly z přeceněni majetku a závazků (+/-) Oceňovací rozdíly z přecenění při přeměnách (+/-) Fondy ze zisku Zákonný rezervní fond Nedělitelný fond Statutární a ostatní fondy Hospodářský výsledek minulých let Nerozdělený zisk minulých let Neuhrazená ztráta minulých let Hospodářský výsledek běžného období

Cizí zdroje Rezervy Rezervy podle zvláštních předpisů Rezervy na důchody a podobné závazky Rezerva na daň z příjmů Ostatní rezervy Dlouhodobé závazky Závazky z obchodních vztahů Závazky k ovládaným a řízeným osobám

45

25811 25811 0 0 1715 0 1715

25387 25387 0 0 1715 0 1715

-424 -424 0 0 0 0 0

0 0 54869 0 6119 48750 -1519 0 -1519 3780

0 0 57081 0 6519 50562 0 0 0 4877

0 0 2212 0 400 1812 1519 0 1519 1097

45118

39190

-5928

0 0 0 0 0 18307 0 0

0 0 0 0 0 17048 0 0

0 0 0 0 0 -1259 0 0

X X 1,00 X 1,00 X X 1,04 X 1,07 1,04 0 X 0 1,29

0,87 X X X X X 0,93 X X

zp_2477_2477_16903.doc Závazky k účetním jednotkám pod podstatným vlivem Závazky ke společníkům, členům družstva a k účastníkům sdružení Dlouhodobé přijaté zálohy Vydané dluhopisy Dlouhodobé směnky k úhradě Dohadné účty pasivní Jiné závazky Odložený daňový závazek Krátkodobé závazky Závazky z obchodních vztahů Závazky k ovládaným a řízeným osobám Závazky k účetním jednotkám pod podstat. vlivem Závazky ke společníkům, členům družstva a k účastníkům sdružení Závazky k zaměstnancům Závazky ze sociálního zabezpečeni a zdravotního pojištění Stát - daňové závazky a dotace Krátkodobé přijaté zálohy Vydané dluhopisy Dohadné účty pasivní Jiné závazky Bankovní úvěry a vypomoci Bankovní úvěry dlouhodobé Krátkodobé bankovní úvěry Krátkodobé finanční výpomoci

Ostatní pasiva - přechodné účty pasiv Výdaje příštích období Výnosy příštích období Kontrolní číslo

Výkaz zisků a ztrát Tržby za prodej zboží Náklady vynaložené na prodej zboží Obchodní marže Výkony Tržby za prodej vlastních výrobků a služeb Změna stavu zásob vlastní činnosti Aktivace Výkonová spotřeba Spotřeba materiálu a energie Služby

Přidaná hodnota Osobni náklady Mzdové náklady Odměny členům orgánů společnosti a družstva Náklady na sociální zabezpečeni a zdravotní pojištění

46

0

0

0

X

0 0 0 0 0 15645 2662 9049 6319 0 0

0 0 0 0 0 13764 3284 6306 3672 0 0

0 0 0 0 0 -1881 622 -2743 -2647 0 0

X X X X X

1753 128

1683 88

-70 -40

0,96 0,69

515 162 0 0 12 160 17762 11974 5788 0

551 107 0 0 35 170 15836 11372 4464 0

36 -55 0 0 23 10 -1926 -602 -1324 0

1,07 0,66

559

117

-442

559 0 516993

117 0 508474

-442 0 -8519

2005 76163

2006 98253

Rozdíl 06-05 22090

Podíl 06/05 1,29

295 264 31 60753 53402 2821 4530 38388 33336 5052

278 245 33 62787 59284 -2232 5735 40351 34430 5921

-17 -19 2 2034 5882 -5053 1205 1963 1094 869

0,94 0,93 1,06 1,03 1,11 -0,79 1,27 1,05 1,03 1,17

22396

22469

73

1,00

18283 13083 3

18886 13517 7

603 434 4

1,03 1,03 2,33

5030

5177

147

1,03

0,88 1,23 0,70 0,58 X X

X X 2,92 1,06 0,89 0,95 0,77 X

0,21 0,21 X 0,98

zp_2477_2477_16903.doc Sociální náklady Daně a poplatky Odpisy dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku Tržby z prodeje dlouhodobého majetku a materiálu Tržby z prodeje dlouhodobého majetku Tržby z prodeje materiálu Zůstatková cena prodaného dlouhodobého majetku a materiálu Zůstatková cena prodaného dlouhodobého majetku Zůstatková cena materiálu Změna stavu rezerv a provozních OP a komplexních nákladů příštích období Ostatní provozní výnosy Ostatní provozní náklady Převod provozních výnosů Převod provozních nákladů

Provozní výsledek hospodářský Tržby z prodeje cenných papírů a podílů Prodané cenné papíry a podíly Výnosy z dlouhodobého finančního majetku Výnosy z podílů v ovládaných a řízených osobách a v ÚJ pod podstatným vlivem Výnosy z ostatních dlouhodobých cenných papírů a podílů Výnosy z ostatního dlouhodobého finančního majetku Výnosy z krátkodobého finančního majetku Náklady z finančního majetku Výnosy z přecenění cenných papírů a derivátů Náklady z přecenění cenných papírů a derivátů Změna stavu rezerv a OP ve finanční oblasti Výnosové úroky Nákladové úroky Ostatní finanční výnosy Ostatní finanční náklady Převod finančních výnosů Převod finančních nákladu

Finanční výsledek hospodaření

167 786

185 782

18 -4

1,11 0,99

7914 3184 2665 519

8523 4636 3325 1311

609 1452 660 792

1,08 1,46 1,25 2,53

2050 1628 422

2594 1804 790

544 176 368

1,27 1,11 1,87

-292 11328 2970 0 0

0 29332 18308 0 0

292 18004 15338 0 0

0 2,59 6,16

4613

7344

2731

0 0 100

415 962 100

415 962 0

100

100

0

0

0

0

X

0 0 0 0 0 0 680 1850 95 269 0 0

0 0 0 0 0 0 702 1932 143 314 0 0

0 0 0 0 0 0 22 82 48 45 0 0

X X X X X X

X X

1,59 X X 1,00 1,00

1,03 1,04 1,51 1,17 X X

-1244

-1848

-604

1,49

Daň z příjmů za běžnou činnost Daň z příjmů za běžnou činnost - splatná Daň z příjmů za běžnou činnost - odložená Výsledek hospodaření za běžnou činnost Mimořádné výnosy Mimořádné náklady Daň z příjmů z mimořádné činnosti Daň z příjmů z mimořádné činnosti - splatná Daň z příjmů z mimořádné činnosti - odložená

-596 0 -596 3965 -177 8 0 0 0

622 0 622 4874 3 0 0 0 0

1218 0 1218 909 180 -8 0 0 0

-1,04 X -1,04 1,23 -0,02 0 X X X

Mimořádný výsledek hospodaření

-185

3

188

-0,02

0

0

0

3780 3184

4877 5499

1097 2315

Převod podílu na výsledku hospodaření společníkům

Výsledek hospodaření za účetní období +/Výsledek hospodaření před zdaněním 47

X

1,29 1,73

zp_2477_2477_16903.doc

+/Kontrolní číslo Celkem výnosy Celkem náklady

306854 76258 72478

365142 98396 93519

58288 22138 21041

1,19 1,29 1,29

Komentář k horizontální a vertikální analýze výkazů: Stálá aktiva se podílela v roce 2005 na celkových aktivech 56 %, v roce 2006 se podílela rovněž 56 %. Došlo sice ke zvýšení pozemků o 4 689 tis. Kč, ale zároveň došlo k poklesu nedokončeného dlouhodobého hmotného majetku o 3 309 tis. Kč. Zejména díky tomu se procentuální poměr stálých aktiv k celkovým aktivům nezměnil. Oběžná aktiva tvořila v roce 2005 z celkových aktiv 43,8 %, největší položkou byly zásoby 29 %, krátkodobé pohledávky 14,3 % a výrobky 11,3 %. V roce 2006 se oběžná aktiva vzhledem k celkovým v podstatě nezměnila, stejně tak zásoby. Krátkodobé pohledávky se snížily z 18 579 tis. Kč na 12 806 tis. Kč, rovněž daňové pohledávky se snížily z 5 576 tis. Kč na 691 tis. Kč, což je pokles přes 800 %. Toto snížení se příznivě projevilo v ukazateli doby obratu pohledávek a také ve zvýšení krátkodobého finančního majetku. Celkově došlo ke snížení aktiv o 1 966 tis. Kč, přičemž zásoby představují snížení o 2 833 tis. Kč, krátkodobé pohledávky o 5 773 tis. Kč naopak u finančního majetku došlo ke zvýšení o 7 204 tis. Kč. Vlastní kapitál se podílel na celkových pasivech firmy v roce 2005 65 % (největší položkou byly fondy ze zisku 42,1 %). V roce 2006 došlo ke zvýšení vlastního kapitálu na téměř 70 % a to zejména zásluhou navýšení fondů ze zisku na 57 081 tis. Kč. Cizí zdroje tvořily v roce 2005 z celkových pasiv 34,6 %. Na cizích zdrojích se nejvíce podílely dlouhodobé závazky ze 40,6 % a bankovní úvěry a výpomoci z 39 %. V roce 2006 došlo ke snížení cizích zdrojů na 30,5 %, k čemuž přispělo nejvíce snížení krátkodobých závazků o 2 743 tis. Kč. V roce 2006 zaznamenal podnik zvýšení tržeb za prodej vlastních výrobků a služeb o 5 882 tis. Kč ve srovnání s rokem 2005, což mělo vliv na zvýšení výkonů o 3,3 %. Celkové výnosy se zvýšily v roce 2006 oproti roku 2005 o 22 138 tis. Kč, na čemž měl největší podíl nárůst ostatních provozních výnosů o 18 004 tis. Kč, což představuje nárůst o 259 %. Provozní hospodářský výsledek se podílel v roce 2005 na celkových výnosech 6 %, v roce 2006 došlo k jeho zvýšení o 63 %, ale protože se zvýšily i ostatní provozní

48

zp_2477_2477_16903.doc

náklady (15 338 tis. Kč), zaznamenal provozní hospodářský výsledek navýšení podílu na celkových výnosech pouze 1,5 %. Hospodářský výsledek za účetní období v roce 2005 činil 5 % z celkových výnosů, stejně tak v roce 2006.

5.2.2 Poměrové ukazatele Tabulka č. 5: Ukazatele rentability (efektivnosti) Text Rentabilita celkového vloženého kapitálu Výnosnost celkových aktiv Výnosnost vlastního jmění Ukazatel rentability tržeb

Značení EBIT/A ROA ROE ROS

2005 0,0244 0,029 0,0447 0,0708

2006 0,0428 0,038 0,0548 0,0823

Rozdíl 0,0184 0,009 0,0101 0,0115

Rentabilita celkového vloženého kapitálu charakterizuje celkovou výdělečnou schopnost podniku. Na 1 Kč celkových aktiv v roce 2005 připadají 2 haléře zisku před zdaněním, v roce 2006 4 haléře. Velikost ukazatele je nízká. Výnosnost celkových aktiv měří čistou výnosnost celkových aktiv podniku. Ve srovnání dvou sledovaných roků dochází k růstu, ale pouze velmi nepatrnému. Výnosnost vlastního jmění měří efektivnost, s níž podnik využívá kapitál vlastníků. V roce 2005 to bylo 4 haléře, v roce 2006 5 haléřů. Opět je to nízká hladina. Rentabilita tržeb měří podíl čistého zisku připadající na 1 Kč tržeb. Dochází sice k nepatrnému růstu, ale i to lze hodnotit pozitivně. Tabulka č. 6: Ukazatele aktivity Text Obrat celkových aktiv (Tržby/Aktiva) Obrat zásob (počet obratů) (Tržby/Zásoby) Doba obratu zásob (Zásoby/Tržby)*365 Obrat pohledávek Tržby/(KrátPohl+DlohPohl) Doba obratu pohledávek KrátPohl/Tržby*365 Relativní vázanost stálých aktiv (Tržby/Stálá aktiva)

značení

2005 0,41 1,42 256,54 2,99 122,09

2006 0,46 1,71 213,92 3,8 96,17

rozdíl 0,05 0,29 -42,62 0,81 -25,92

0,74

0,82

0,08

Obrat celkových aktiv udává, jaká hodnota tržeb připadá na 1 Kč celkových aktiv. Na 1 Kč celkových aktiv podniku připadají v roce 2005 tržby ve výši 0,41 Kč a v roce 2006 tržby 0,46 Kč. Dochází tedy pouze k mírnému zvýšení využití veškerých aktiv.

49

zp_2477_2477_16903.doc

Obrat zásob udává, jaká hodnota tržeb připadá na 1 Kč zásob. V roce 2005 na 1 Kč zásob připadají tržby 1,42 Kč a v roce 2006 došlo ke zvýšení na 1,71 Kč. Optimální hodnota se stejně jako v předchozím případě mění dle oboru činnosti. Doba obratu zásob udává, jak dlouho jsou oběžná aktiva vázána ve formě zásob. V roce 2005 byla doba obratu zásob 257 dní, v roce 2006 došlo ke snížení o 43 dní zároveň se zvýšením obratu zásob, což poukazuje na zvyšování intenzity zásob. Obrat pohledávek udává transformaci pohledávek v hotové peníze. Čím rychlejší je obrat, tím lépe. V roce 2006 došlo k růstu, což můžeme hodnotit pozitivně. Doba obratu pohledávek vyjadřuje dobu, po kterou podnik musí v průměru čekat, než obdrží platby za prodané zboží. V roce 2005 podnik obdržel platby po 122 dnech, v roce 2006 již po 96 dnech. I když došlo k pozitivnímu zkracování této doby, stále ukazatel nedosahuje standardní hodnoty 48 dní. Relativní vázanost stálých aktiv měří, jak efektivně podnik využívá budovy, stroje, zařízení a jiná stálá aktiva. Udává, kolikrát se stálá aktiva obrátí za rok. Zvyšující hodnota ukazatele poukazuje na vyšší využívání výrobní kapacity, což v našem případě platí pouze mírně.

Tabulka č. 7: Ukazatele likvidity Text Běžná likvidita Pohotová likvidita Hotovostní likvidita

Doporučné hodnoty 1,5 - 2,5 (OA/(KZ+KU) cca 1,0 (OA-ZA)/KZ 0,2 - 0,5

značení

2005 3,84 2,13 0,08

2006 5,17 3,29 1,26

rozdíl 1,33 1,16 1,18

Běžná likvidita udává, kolika Kč oběžného majetku je kryta 1 Kč krátkodobých závazků podniku, tzn. pokud by podnik proměnil všechna svá oběžná aktiva v hotovost, uspokojil by v roce 2005 své věřitele 3,84krát a v roce 2006 dokonce 5,17krát. Ukazatel pohotové likvidity ukazuje, že na 1 Kč krátkodobých závazků v roce 2005 připadá 2,13 Kč a v roce 2006 již 3,29 Kč pohledávek a finančního majetku. Hotovostní likvidita vypovídá o skutečné platební schopnosti. V roce 2005 připadá na 1 Kč krátkodobých závazků 8 haléřů a v roce 2006 došlo ke zvýšení na 1,26 Kč finančního majetku. Tento posun se dá hodnotit jako pozitivum.

Tabulka č. 8: Ukazatele zadluženosti Text Ukazatel věřitelského rizika - debt-ratio Podíl VJ na aktivech - equity ratio

značení CZ/A VJ/A

50

2005 0,35 0,65

2006 0,31 0,69

rozdíl -0,04 0,04

zp_2477_2477_16903.doc Ukazatel úrokového krytí Finanční páka

EBIT/NaklUroky

1,72 1,54

2,85 1,44

1,13 -0,10

Ukazatel věřitelské rizika udává, v jaké míře jsou aktiva firmy financována cizími zdroji. Na 1 Kč celkových aktiv připadly v roce 2005 cizí zdroje ve výši 35 haléřů a v roce 2006 31 haléřů. Podíl cizích zdrojů na celkových aktivech tedy mírně klesl. Míra samofinancování (equity ratio) vyjadřuje proporci, v jaké jsou aktiva firmy financována penězi vlastníků. Na 1 Kč celkových aktiv připadlo v roce 2005 vlastní jmění ve výši 65 haléřů, v roce 2006 69 haléřů. Hodnota ukazatele se tak zvýšila díky nárůstů vlastního jmění. Ukazatel úrokové krytí udává, kolikrát vytvořený zisk před odpočtem daní a úroky převyšuje úrokové platby. V roce 2005 je hodnota 1,72, v roce 2006 je 2,85. Podnik je tedy schopen ze zisku před zdaněním a odpočtem úroků uhradit úrokové platby skoro 3krát. Ukazatel finanční páky udává, kolik celkových aktiv připadá na 1 Kč vlastního jmění. V roce 2005 to bylo 1,54 Kč a v roce 2006 došlo ke snížení na 1,44 Kč.

Celkové zhodnocení: Podnik má vyšší vlastní zdroje než cizí (65:35), zadluženost tedy není vysoká. Podnik nemá žádné problémy se splácením svých dluhů. Platební schopnost je dobrá, podnik má majetek a je tedy schopen splácet své splatné závazky. Obrat celkových aktiv, zásob a pohledávek se zvyšuje, což v případě aktiv a zásob značí jejich vzrůstající využívání. Doba obratu zásob i pohledávek se snižuje, i když co se zásob týče, je to hodnota stále ještě vysoká. Rentabilita kapitálu vyjadřuje efektivnost podnikání a její hodnota je uspokojivá.

51

zp_2477_2477_16903.doc

5.3 Audit vybraných oblastí 5.3.1 Audit dlouhodobého hmotného majetku

Dlouhodobý hmotný majetek zahrnuje pozemky, budovy a stavby, stroje a zařízení, dopravní prostředky a ostatní majetek s dlouhodobým použitím. Testování účtů dlouhodobého hmotného majetku je zaměřeno na odhalení nepřesností, které jsou výsledkem potenciálních chyb způsobujících nadhodnocení dlouhodobého hmotného majetku. Testování výnosů z prodeje dlouhodobého majetku je primárně zaměřeno na odhalování chyb vedoucích k jejich podhodnocení. Odpisy, stejně jako zůstatková cena při prodeji dlouhodobého majetku, jsou primárně testovány na nadhodnocení. Hlavní potenciální chyby, které mohou vést k nadhodnocení účtů dlouhodobého hmotného majetku: Nadhodnocení přírůstků Platnost Zaúčtování Zaúčtování do správného období Podhodnocení úbytků Úplnost Zaúčtování Zaúčtování do správného období Podhodnocení odpisů Úplnost Zaúčtování Zaúčtování do správného období Ocenění

Pořízení zaúčtováno, ale neuskutečněno Částka pořízení zaúčtována v nesprávné - vyšší hodnotě Majetek přijatý v následujícím období, nákup zaúčtovaný v běžném období Majetek prodaný, prodej nezaúčtovaný Prodeje zaúčtované v nesprávné - nižší hodnotě Majetek prodaný v běžném období, prodej zaúčtovaný v následujícím období Odpisy patřící do běžného období, nezaúčtované do nákladů Odpisy zaúčtované v nesprávné - nižší hodnotě Majetek zaveden do užívání v běžném období, odpisy zaúčtované v následujícím období Zůstatková účetní hodnota majetku nesprávně stanovena

Hlavní potenciální chyby, které mohou vést k podhodnocení tržeb z prodeje dlouhodobého hmotného majetku: Úplnost Zaúčtování Zaúčtování do správného období

Majetek prodán, tržba nezaúčtována Prodej zaúčtován v nesprávné - nižší hodnotě Majetek prodán v běžném období, prodej zaúčtován v následujícím období

Hlavní potenciální chyby, které mohou vést k nadhodnocení zůstatkové ceny při prodeji dlouhodobého hmotného majetku: Platnost

Zůstatková cena při prodeji zaúčtována, ale prodej

52

zp_2477_2477_16903.doc

Zaúčtování Zaúčtování do správného období

Hlavní

potenciální

neuskutečněn Zůstatková cena při prodeji zaúčtována v nesprávné - vyšší hodnotě Majetek prodán v následujícím období, ale zůstatková cena zaúčtována v běžném období

chyby,

které

mohou

vést

k nadhodnocení

odpisů

dlouhodobého hmotného majetku: Platnost Zaúčtování Zaúčtování do správného období

Odpisy patřící do následujícího období, zaúčtované do nákladů běžného období Odpisy zaúčtované v nesprávné - vyšší hodnotě Majetek zaveden do užívání v následujícím období, odpisy zaúčtované v běžném období

Stav majetku k 31. 12. 2006 Stav majetku rozdělený na jednotlivé účty: 021

59 963 209,-- Kč

022

73 384 144,-- Kč

031

6 787 069,-- Kč

022000

- 107 060,-- Kč formy není v subsystému HM

022900

-

Celkem Oprávky (HM)

Zůstatková cena

8 244,-- Kč závlaha není v subsystému HM

140 019 118,-- Kč = stav subsystému HM 83 783 867,-- Kč = OP

83 783 867,-- Kč

Účet 081

24 680 304,-- Kč

082

59 148 577,-- Kč

(není v subs. HM) 082000

- 36 770,-- Kč formy

(není v subs. HM) 082900

- 8 244,-- Kč závlaha

56 235 251,-- Kč = subsystém HM

Charakteristika dlouhodobého hmotného majetku a metod odepisování Přírůstky majetku tvoří pozemky, významné jsou také nákladní automobil MANN a přívěs Schwarzmüller. Dosud neaktivovaný majetek na účtu 042 – Pořízení dlouhodobého hmotného majetku představuje zejména teletník, hala, přístavba kolny, projekty a další drobnější položky v celkové sumě 4 562 163,73 Kč. Účet 052 – zálohy na nákup pozemků tvoří celkem částku 544 249,01 Kč.

53

zp_2477_2477_16903.doc

Drobný hmotný majetek se účtuje do 1000 Kč přímo do spotřeby, od 1000 do 40000 Kč se účtuje v zásobách přímo do spotřeby. Účetní jednotka používá rovnoměrný i zrychlený způsob odpisování. Účetní odpisy se neshodují s odpisy daňovými. Způsob odpisování přihlíží k životnosti dle zákona o dani z příjmu, ale je stanoven vnitropodnikový odpisový plán, přičemž u jednotlivého DHM je možné upravit roční procento odpisu až o 2 % od sazby uvedené v číselníku příchovků a přírůstků zvířat (viz níže). Základní stádo skotu se odepisuje individuálně roční sazbou 25 %. Základní stádo prasat se

odepisuje

skupinově. Příchovky i přírůstky zvířat - se oceňují v hodnotě plánových kalkulací takto: - telata (101100)

56,46 Kč (kravín, telata po narození 2-3 dny)

- telata (101120)

52,68 Kč (teletník)

- jalovice do 2 roků

30,99 Kč

- skot výkrm

36,62 Kč

- mladé chovné jalovice

36,62 Kč

- selata do odst. (102100)

203,52 Kč

- selata odstavena (102101 ) 221,37 Kč - prasata výkrm

16,75 Kč

- mladá chovná prasata

24,86 Kč.

Účetní odpisy jsou zúčtovány od měsíce následujícího po měsíci, ve kterém byl DHM zařazen do používání. Formy pro výrobu radlic na pluh a kompaktor (účet 022000) se evidují a odpisují přímo v účetnictví (nejsou uvedeny v evidenci dlouhodobého hmotného majetku, tzn. v subsystému HM z důvodu odlišného způsobu výpočtu odpisů) podle počtu vyrobených odlitků. V přehledu stavu majetku k 31. 12. 2006 jsou uvedeny (odečteny) proto, aby celkový součet souhlasil s celkovou sumou uvedenou v subsystému HM. Dlouhodobý hmotný majetek se oceňuje pořizovacími cenami, případně reprodukčními pořizovacími cenami. DHM vytvořený vlastní činností (základní stádo zvířat) se oceňuje ve výši vlastních nákladů. Do vedlejších pořizovacích nákladů patří zejména doprava, případně clo a pod. Účetní jednotka nemá pronajatý žádný dlouhodobý hmotný majetek a žádný rovněž nebyl v roce 2006 vytvořen vlastní činností. Majetek podniku je v dostatečné míře pojištěn.

54

zp_2477_2477_16903.doc

Fyzická inventura provedená klientem Účetní jednotka provedla inventuru dlouhodobého hmotného majetku v období od 19. 12. 2006 do 20. 04. 2007. Zkontroloval jsem písemné instrukce pro fyzickou inventuru, které se v podniku používají. Zaměstnanci obdrželi postup, který jim přidělil různě umístěný dlouhodobý hmotný majetek, dostali seznam hmotného majetku, na který se měli zaměřit. Inventura byla prováděna způsobem porovnání dokumentu se skutečností a skutečnosti s dokumentem. Po inventuře každý zaměstnanec odevzdal seznam dlouhodobého hmotného majetku, který podepsal na znak toho, že výsledky jsou správné. Zkontroloval jsem výsledky všech dílčích inventur hmotného majetku provedených zaměstnanci společnosti. Dle zjištění inventarizační komise bylo doúčtováno vyřazení již prodaného hmotného majetku:
sklízecí řezačka E-281 (i.č. 4032),
adaptér E-281 (4033),
sběrací ústrojí E-281 (4034),
kukuřičná lišta E-281 (4095),
pozemky prodané státu. Po vytištění inventurních seznamů byl do hmotného majetku zařazen tento HM:
topení v porodně prasnic (i.č. 3013)

123 059,-- Kč


topení v dojírně – kravín (4268)

47 898,-- Kč


podlaha v halovém skladu obilí (4161)

45 513,-- Kč


zateplení administrativní budovy (4267)

75 657,-- Kč


vodovodní přípojka (4304)

86 558,-- Kč

Dokladovou inventurou období od konání inventury do konce roku byly ověřeny přírůstky majetku v tomto období a tím ověřena správnost zůstatků k 31. 12. 2006. Postup pro fyzickou inventuru dlouhodobého majetku, který obdrželi zaměstnanci, byl správný. Všechen dlouhodobý hmotný majetek ze seznamu se našel a majetek do seznamu nezapsaný, avšak zaměstnanci zjištěný, se nevyskytl. Závěr tedy je, že inventura dlouhodobého hmotného majetku byla provedena v souladu se zákonem o účetnictví a postup byl správný.

55

zp_2477_2477_16903.doc

Přírůstky dlouhodobého hmotného majetku U přírůstků dlouhodobého hmotného majetku z Přehledu zařazeného hmotného a nehmotného majetku (příloha 3) byly provedeny tyto postupy: - zkontroloval jsem cenu a klasifikaci (účetní a daňové účely) v Přehledu hmotného a nehmotného majetku (příloha 2) a v pomocné evidenci a ověřil jsem rozdíly, - zjistil jsem, kdy začalo odpisování dlouhodobého hmotného majetku a prověřil jsem jeho správnost, - prošel jsem pomocnou dokumentaci, abych se ujistil, že nově nakoupený majetek je vlastnictvím podniku, - provedl jsem fyzickou inventuru, - platby jsem odsouhlasil s doklady o zaplacení. Všechny přírůstky byly zkontrolovány proti fakturám a byla kontrolována cena a klasifikace. Bylo ověřeno, že období začátku odpisování zařazeného majetku počíná následujícím měsícem po jeho zařazení do užívání. Závěr je, že přírůstky dlouhodobého hmotného majetku jsou v účetnictví zachyceny ve správné výši.

Úbytky dlouhodobého hmotného majetku Hovořil jsem s hlavním ekonomem, abych se ujistil, že všechny úbytky byly zaúčtovány. U zaúčtovaných úbytků (příloha 3) byly provedeny následující postupy: - zkontrolovat ve vydaných fakturách odůvodněnost cen, - zjistit, zda pořizovací cena a oprávky byly vyřazeny z Přehledu hmotného a nehmotného majetku a z hlavní knihy, - vyhledat prodejní cenu na výnosovém účtu (641) a účetní hodnotu na nákladovém účtu (541), - porovnat s informacemi na podpůrnou dokumentaci, například na protokoly o vyřazení. Prodejní cena a zisk z prodeje dlouhodobého majetku byly odůvodněné. Úbytky byly správně zaúčtovány (pořizovací cena a oprávky byly vyřazeny z Přehledu hmotného a nehmotného majetku a z hlavní knihy, výnosy a náklady správně zaúčtovány).

56

zp_2477_2477_16903.doc

Ujistil jsem se, že úbytky dlouhodobého hmotného majetku jsou správně zaúčtovány a nejsou významně podhodnocené.

Tabulka č. 9: Vybrané úbytky dlouhodobého majetku Popis

Vstupní

Oprávky Zůstatková

cena Traktor Z 6718 PLUH 4-radličný Traktor GT 124 Kolna - míchárna S 706 TR 60 25 Sklízecí řezačka E-281 Adaptér E-281 Sběrné ústrojí E-281 Kukuřičná lišta

49 241 12 491 23 140 88 249 309 094 177 099 36 500 13 300 25 000

hodnota 49 241 12 491 23 140 66 028 309 094 177 099 36 500 13 300 25 000

0 0 0 22 221 0 0 0 0 0

Prodejní

Výnos/ztráta

cena

z prodeje

24 000 2 999 21 999 32 000 40 000 Tyto 4 položky celkem za 80 000

24 000 2 999 21 999 9779 40 000 X X X 80 000

U výše vybraných položek jsem ověřil, že byly vyřazeny z Přehledu hmotného a nehmotného majetku a z hlavní knihy. Zbytek úbytků z Přehledu vyřazeného hmotného a nehmotného majetku byl vyřazen likvidací. Rovněž jsem ověřil, že zůstatková hodnota kolny byla řádně zaúčtována v hlavní knize na účtu 541 a že prodejní cena byla řádně zaúčtována na účtu 641.

Test oprav a údržby Úkolem je vybrat ze všech zaúčtovaných položek na účtu 511 – opravy a údržby ty, které jsou významné (zvolena hranice 40 tis. Kč a více) a zhodnotit příslušné doklady, zda se tyto náklady neměly aktivovat (tedy zda se nejedná o technické zhodnocení). Všechny vybrané operace z účtu 511 vyjadřují opravy a údržby. Částky oprav a údržby nejsou příliš vysoké, což znamená, že majetek je v celkem dobrém stavu. Částečná pozornost byla věnována i fakturám na konci roku týkajících se oprav a údržby k zjištění potenciálních chyb časového rozlišení. Závěrem je, že náklady na opravu a údržby nezahrnují zhodnocení aktiv (kromě výměny korby). Na základě provedeného testu se domnívám, že náklady na opravy nejsou významně nadhodnoceny.

Tabulka č. 10: Vybrané aktivace oprav a údržby Datum Popis zaúčtování 29.3.2006 provedené práce Fanta Lubomír 6.4.2006 oprava doj. zařízení Martin Diviš

57

Datum faktury 27.3.2006 5.4.2006

Zhodnocení majetku ano/ne 65 858,89 NE 48 742 NE

Částka

zp_2477_2477_16903.doc 6.6.2006 6.6.2006 19.6.2006 12.7.2006 18.7.2006 5.10.2006

hydromotor MOREU AGRI VYSO výměna ventilu Martin Diviš za provedené práce Fanta Lubomír výměna korby oprava čističky oprava DZ Martin Diviš

5.6.2006 4.6.2006 18.6.2006 10.7.2006 17.7.2006 3.10.2006 Suma

186 843,60 44 365 43 143,36 60 000 53 000 72 407,50 574 360,45

NE NE NE ANO NE NE

Ocenění Politika podniku byla prodiskutována s hlavním ekonomem. Zjistil jsem, že žádný dlouhodobý majetek nebyl během roku mimořádně odepsán. Nezjistil jsem žádný případ trvalého či přechodného snížení hodnoty na základě výsledku diskuse s hlavním ekonomem a podle posouzení stavu dlouhodobého hmotného majetku. Domnívám se, že dlouhodobý hmotný majetek není významně nadhodnocen a není třeba žádné úpravy pro trvalé nebo dočasné snížení hodnoty majetku.

Odpisy Odpisovou politiku podniku jsem konzultoval s hlavním ekonomem. Na náhodně vybraném vzorku (viz tab. níže) jsem provedl následující postupy: - ověření, zda firma užívá odpisové sazby dle jeho odpisové politiky, - ověření odůvodněnosti použitých sazeb (na základě zhodnocení přiměřenosti sazeb v souladu s druhem dlouhodobého hmotného majetku, na kontrole zcela odepsaného dlouhodobého hmotného majetku), - ověření výpočtu odpisů. Pro přírůstky a úbytky v běžném roce byl ověřen výpočet v souladu s podnikovým odpisovým plánem. Prověřil jsem rovněž, že nebyly prováděny odpisy již zcela odepsaného dlouhodobého majetku. Byla porovnána celková částka odpisů s částkou uvedenou v hlavní knize na účtu č. 551.

Tabulka č. 11: Vybrané položky odpisů dlouhodobého hmotného majetku Inv.

Název

číslo 4295

Nákl. auto

Datum

Pořizovací

zařazení

cena

9.1.2006

ZC

Alg.

účetní 2 657 3 001 484 558 11,46

58

Účetní odpisy měs.

roční

31 266

343 926

ZpůZůst. sob/ Cena počet odpis let daňová 2 401 600 297 Z / 5 187

Daňový

zp_2477_2477_16903.doc

4268 4281 4282

Škoda Pickup Halový sklad obilí Administ. budova Rozmetač Wap SC

4285 4187

Shrnovač Trafo 1

4049

OMD KOJ Bramborárna

4291 4161

3153

1.12.2005

120 000

1.12.1992

3 783 964

1.8.1996 16.2.2004 19.4.2004

1 997 830 141 149 56 437

13.7.2005 30.12.1994

200 035 40 000

1.8.1989

3 352 687

1.3.1989

3 620 889

90 000 2 820 256 1 560 854 41 165 37 625 143 354 15 952 1 657 716 2 386 738

25

2 500

30 000

40 000 Z / 3

1,98

6 231

74 772

117 433 Z / 30

2,12 25 12,5

3 524 2 936 586

42 288 35 287 7 054

74 886 Z / 30 70 574 Z / 3 12 558 R / 5

20 5,01

3 333 167

40 007 2 004

40 007 Z / 5 2 094 Z / 10

3,3

9 220

110 640

113 992 R / 30

2

6 035

72 420

123 111 R / 30

Bylo tedy zjištěno, že klient používá lineární i zrychlený způsob odepisování. Odepisování pořízeného majetku začíná v měsíci následujícím po jeho zařazení do užívání. Úbytky jsou odepisovány do měsíce, v němž je majetek prodán (včetně tohoto měsíce). Používané sazby se jeví jako přiměřené odhadované době používání majetku. Odpisy jsou vypočítány správně (včetně přírůstků a úbytků). Nikde se nevyskytuje odepisování dlouhodobého hmotného majetku již zcela odepsaného. Zaúčtování odpisových částek do hlavní knihy bylo provedeno správně. Celková částka odpisů v evidenci odpisů a ZC:

5 420 136,--

Celková částka odpisů na účtu č. 551:

5 420 136,--

Nedomnívám se tedy, že by byly odpisy významně nadhodnoceny.

Pojištění Obdržel jsem a zkontroloval jsem smlouvy podniku o pojištění dlouhodobého majetku. Majetek je pojištěn v odpovídající míře a pojistné smlouvy dostatečně pokrývají hodnotu majetku.

Tabulka č. 12: Vybrané položky pojištění dlouhodobého hmotného majetku Smlouva 8159550915 7723845711

Doba trvání smlouvy

Pojištěný majetek

1.1.2006 - neurčito TGA MAN Hala kravína 1.1.2006 - neurčito zděná Stodola zděná Kolna zděná Stodola zděná

59

Pojistná částka v Kč

Roční pojistné v Kč

2 910 000

61 353

9 600 000 5 200 000 1 800 000 2 700 000

5 741 3 987 1 893 2 447

80 000 1 644 062 1 048 392 35 287 39 081 160 028 0 1 492 702 1 945 010

zp_2477_2477_16903.doc Seník plechový

14 800 000

9 901

Podmíněné závazky Projednal jsem s hlavním ekonomem možné restituční nároky uplatňované vůči společnosti. V této oblasti podnik řeší vypořádávání majetkových podílů ve výši 2,5 mil Kč vůči fyzickým osobám, které probíhá postupně na základě uzavřených smluv a nepředstavuje pro firmu významné ohrožení. Dále jsem obdržel rozpis veškerého nedokončeného hmotného majetku: projekty (042100)

158 378,81,--

- čerpací stanice

10 678,56,--

- nádrž na kejdu

50 700,--

- nádrž Wolf

97 000,--

teletník (042103) jímka (042104) přístavba kolny (042105) přístavba skladového hosp. (sila) hala (042120) studna (042160) stroje (042200) ocel. konstr. haly pozemky Celkem (042)

301 280,42,-67 850,-107 184,30,-88 000,-3 656 775,96,-41 230,84,-123 763,37,-17 700,03,-4 562 163,73,--

Soupis jsem odsouhlasil na celkový přehled rozvažných účtů dlouhodobého hmotného majetku. Prodiskutoval jsem rozpracovanost projektů s hlavním ekonomem. Předpokládá se, že projekty budou v průběhu dvou let dokončeny. Hlavní ekonom si není vědom jakýchkoli problémů v dokončení rozpracovaných projektů. Nedomnívám se, že by nedokončený hmotný majetek byl významně nadhodnocen.

60

zp_2477_2477_16903.doc Tabulka č. 13: Účetní dotazník k dlouhodobému hmotnému majetku Inventarizace: Byla inventarizace provedena v rozmezí třech měsíců před koncem účetního období a jeden měsíc po konci účetního období? V případě, že fyzická inventura nemůže být provedena, byla ke konci účetního období provedena dokladová inventura? Byly rozdíly zjištěné při provádění inventarizace vysvětleny a zaúčtovány do správného období? Ocenění: Je hmotný dlouhodobý majetek, kromě majetku pořízeného ve vlastní režii, oceněn pořizovací cenou (zahrnující související náklady) nebo reprodukční pořizovací cenou? Je majetek pořízený ve vlastní režii oceněn výrobními náklady? Je hodnota hmotného dlouhodobého majetku upravena o částky odrážející rizika, ztráty a snížení hodnoty? Odpisy: Odráží odpisy normální používání a opotřebování? Byly položky hmotného dlouhodobého majetku, které nelze odepisovat (pozemky a ostatní), vyloučeny z odepisování? Změny: Byly všechny případné změny způsobů oceňování, postupů odepisování, účetních postupů, uspořádání položek účetní závěrky a obsahového vymezení těchto položek provedeny pouze mezi jednotlivými účetními obdobími? (Pozn: Tyto změny nesmějí být provedeny v průběhu účetního období.) Byly rozdíly plynoucí z výše uvedených změn zaúčtovány v bezprostředně následujícím účetním období?

ANO ANO

ANO ANO ANO

ANO ANO ANO

NEPROVÁDĚNY

NEPROVÁDĚNO

5.3.2 Audit zásob

Zásoby představují zboží, materiál, výrobky v různém stadiu dokončení. Kontrola zásob je zaměřena na určení nesprávností, které jsou následkem těch potenciálních chyb, jež vedou k nadhodnocení zásob. Testování nákladových účtů je zaměřeno na odhalení nepřesností, které jsou výsledkem potenciálních chyb, které vedou k nadhodnocení nákladů. Testování výnosových účtů je zaměřeno na odhalení nepřesností, které jsou výsledkem potenciálních chyb způsobujících podhodnocení tržeb. Hlavní potenciální chyby, které mohou vést k nadhodnocení zásob jsou: Nadhodnocení přírůstků zásob Platnost (oprávněnost a správnost) Zaúčtování Zaúčtování do správného období

Nákup zaúčtován, zásoby nepřijaty Částka nákupů zaúčtována v nesprávné - vyšší hodnotě Zásoby přijaté v následujícím období, pořízení zaúčtováno v běžném období

61

zp_2477_2477_16903.doc Podhodnocení dobropisů (vrácené zásoby) Úplnost Zboží vráceno dodavateli, dobropis nezaúčtován Zaúčtování Dobropis zaúčtován v nesprávné - nižší hodnotě Zboží vráceno dodavateli v běžném období, dobropis Zaúčtování do správného období zaúčtován v následujícím období Podhodnocení úbytků Úplnost Výdej zásob nezaznamenán Zaúčtování Výdej zásob zaúčtován v nesprávné - nižší hodnotě Zaúčtování do správného období Zásoby vydané v běžném období, výdej zaúčtován v následujícím období Ocenění Zásoby nesprávně oceněny

Hlavní potenciální chyby, které mohou vést k nadhodnocení nákladů, resp. podhodnocení výnosů jsou: Nadhodnocené náklady vynaložené na prodané zboží Platnost Náklady vynaložené, zboží neodesláno - nedokončená výroba neproúčtována Zaúčtování Vynaložené náklady zaúčtovány v nesprávné - vyšší hodnotě Zaúčtování do správného období Zboží odesláno nebo služba poskytnuta v následujícím účetním období, náklady zaúčtovány v běžném účetním období Podhodnocené údaje o vráceném zboží Úplnost Zboží fyzicky vráceno, ale nezaúčtováno Zaúčtování Vrácené zboží zaúčtováno v nesprávné - nižší hodnotě Zaúčtování do správného období Zboží vráceno v běžném účetním období, zaúčtování provedeno v následujícím účetním období Ocenění Vynaložené náklady nesprávně oceněny

Nadhodnocené údaje o vráceném zboží Platnost Vrácené zboží fyzicky nevráceno, ale dobropis zaúčtován Zaúčtování Vrácené zboží zaúčtováno v nesprávné - vyšší hodnotě Zaúčtování do správného období Zboží vráceno v následujícím účetním období, zaúčtování provedeno v běžném účetním období Ocenění Čisté tržby (částka tržeb po odečtení hodnoty prodaného, ale vráceného zboží) nesprávně oceněny

Ocenění zásob Nakupované – oceňují se v pořizovacích cenách. Pořizovací cena je tvořena cenou pořízení a náklady souvisejícími s pořízením. Vlastní doprava související s pořízením se aktivuje. Aktivace se provádí průběžně při zúčtování jednotlivých nákupů (ročně se stanovují sazby za 1 km dopravy traktorem, osobním automobilem, nákladním automobilem Liaz a Avia). Při vyskladňování se používá průměrné ceny u jednotlivých skladových položek.

62

zp_2477_2477_16903.doc

Vlastní - (kromě zvířat) se oceňují v zálohových cenách, které jsou převzaty z předcházejícího roku. Koncem roku se vypočtou skutečné vlastní náklady a provede se přecenění těchto zásob. Při výpočtu vlastních nákladů se samozřejmě zohledňují rozdíly zálohových a skutečných vlastních nákladů jednotlivých druhů zásob, které byly v průběhu roku spotřebovány při výrobě jiného druhu vlastních zásob.

Inventarizace zvířat Inventarizace zvířat byla řádná (roční), provedená vážením a fyzickým odpočtem, s pomocí dokladů. Proběhla 11. 12. 2006 – 12. 1. 2007. Fyzickou inventurou a porovnáním s obratovou soupiskou zvířat k 30. 11. 2006 a po započtení pohybu v období od 1. 12. 2006 do provedení inventury bylo zjištěno, že stav zvířat souhlasí s evidencí zvířat. Součástí fyzické inventury bylo rovněž vážení zvířat – zásob. Dokladovou inventurou za měsíc prosinec byla ověřena správnost zůstatků účtů k 31. 12. 2006. Počty kusů byly kontrolovány na výstupy ústřední evidence zvířat. Evidence zvířat základního stáda je propojena s ústřední evidencí skotu a kontrola se prováděla též na sestavy z ústřední evidence skotu. Byla provedena inventura zůstatků těchto účtů:

Číslo účtu

Stav k 30. 11. 2006 Stav k 31. 12. 2006

124 mladá zvířata

11 737 959,46 Kč

12 881 042,95 Kč

026 zákl. stádo zvířat 12 177 889,70 Kč

11 915 751,74 Kč

086 odpisy ZS zvířat -5 690 688,08 Kč

- 5 527 379,12 Kč

124 + 026 -086

19 269 415,57 Kč

18 225 161,08 Kč

Inventarizace vlastních a nakoupených krmiv a steliv Inventarizace byla řádná (roční), provedená měřením a přepočtem, s pomocí dokladů. Proběhla 22. 12. 2006. Fyzická inventura byla provedena porovnáním skutečného stavu zásob se sestavou zásob ke dni uvedenému na inventurním seznamu. Pohyby od konání inventury do 31. 12. 2006 jsou doloženy sestavami poinventurních pohybů zásob. Bylo zjištěno, že stav zásob na skladě souhlasí se skladovou evidencí. Byla provedena inventura těchto zůstatků účtů:

63

zp_2477_2477_16903.doc

Číslo účtu

Stav k 31. 12. 2006

123600 krmiva a steliva

4 937 253,57 Kč

112050 krmiva a steliva

431 115,65 Kč

Inventarizace náhradních dílů, pohonných hmot, mazadel, paliv a ostatního materiálu Inventarizace byla řádná (roční), provedená fyzickým odpočtem a dokladovou inventurou. Proběhla od 18. 12. 2006 do 22. 12. 2006. Byla provedena fyzická inventura porovnáním skutečného stavu zásob se sestavou zásob ke dni uvedenému na inventurním seznamu. Pohyby od konání inventury do 31. 12. 2006 jsou doloženy sestavami poinventurních pohybů zásob. Bylo zjištěno, že stav zásob na skladě souhlasí se skladovou evidencí. Byla provedena inventura zůstatků těchto účtů:

Číslo účtu zásob

Stav k 31. 12. 2006

112030 pohonné látky

62 867,79 Kč

112060 paliva tuhá

----------

112070 stavební materiál 112080 náhradní díly 112090 mazadla 112190 ostatní materiál 112200 potraviny 112500 obaly Celkem

416 824,89 Kč 2 059 289,39 Kč 55 866,44 Kč 546 357,25 Kč ---------131 094,81 Kč 3 272 300,57 Kč

Inventarizace výrobků v přidružené výrobě Inventarizace byla řádná (roční), provedená fyzickým odpočtem a dokladovou inventurou. Proběhla 22. 12. 2006. Byla provedena fyzická inventura porovnáním skutečného stavu zásob se sestavou zásob ke dni uvedenému na inventurním seznamu. Pohyby od konání inventury byly doloženy sestavou „Poinventurní pohyb zásob“. Bylo zjištěno, že stav zásob na skladě souhlasí se skladovou evidencí. Byla provedena inventura zůstatků těchto účtů: Číslo účtu zásob

Stav k 31. 12. 2006

123300 výrobky PV

62 867,79 Kč 64

zp_2477_2477_16903.doc

Inventura vlastních výrobků, nakoupených osiv a hnojiv a zboží Inventarizace byla řádná (roční), provedená vážením a fyzickým odpočtem za pomocí dokladů. Proběhla 20. 12. 2006. Pro inventarizaci těžko ručně spočitatelných položek např. pšenice se používá vzorce: m3 x 760 kg/1 hl (pro ječmen a další obiloviny o něco méně). Byla provedena fyzická inventura porovnáním skutečného stavu zásob se sestavou zásob ke dni uvedenému na inventurním seznamu. Pohyby od konání inventury do 31. 12. 2006 jsou doloženy sestavami poinventurních pohybů zásob. Bylo zjištěno, že stav zásob na skladě souhlasí se skladovou evidencí. U hnojiv byla provedena převážně dokladová inventura. Hnojiva jsou skladována u dodavatelů. Z vlastních výrobků je mimo podnik skladováno v: Denzavýkup a. s. Třebíč

5432,54 q pšenice, 2318,47 q ječmene, 178,88 q kukuřice, 38,00 q kostřava červená (v hrubém)

Zemko Výčapy, s. r. o.

5,50 q psárka luční ZD Kožichovice

4,60 q svazenka

Martina Naceri, a. s.

109,60 q stonek lnu

Byla provedena inventura zůstatků těchto účtů:

Číslo účtu zásob

Stav k 31. 12. 2006

112010 osiva 112020 hnojiva

36 683,98 Kč 1 035 180,20 Kč

112040 chem. ochr. prostř. 123100 výrobky RV 132100 zboží – pšenice

432,00 Kč

7 275 690,77 Kč 41 250,00 Kč

Zhodnocení: Při auditu zásob jsme se soustředil na jejich inventarizaci. Během účasti na jednotlivých inventurách jsem se přesvědčil o účinnosti inventurních postupů.

65

zp_2477_2477_16903.doc

Inventura byla prováděna v souladu s vydanou směrnicí zodpovědnými osobami. Prostory jsou dostatečně chráněny proti fyzickému poškození zásob a jejich zcizení. Nebyly zjištěny zásoby, které by nebyly ve vlastnictví účetní jednotky. Skladování hnojiv a vlastních výrobků mimo podnik je zapříčiněno omezenou skladovací kapacitou. Při testování ze záznamů do skutečnosti jsem náhodně vybral vzorek (viz níže) z inventurních soupisů. Tyto vybrané položky jsem identifikoval přepočítal a množství odsouhlasil s inventurním soupisem. Tabulka č. 14: Vzorek zásob pro testování Název plášť dámský montážní pěna dvoumetr očkový klíč 10x11 mikroprofil 20x11 mm sklo 200 mléčné lamela I UR 280 šroub hlavy obložení brzd pouzdro

Průměrná cena v Kč 135,00 121,85 18,40 115,00 21,70 67,52 437,65 53,30 253,62 95,10

Množství 2 2 3 4 20 9 1 4 2 2

Kč 270,00 243,70 55,20 460,00 434,00 607,68 437,65 213,20 507,24 190,20

Datum 10.3.1998 20.7.2005 12.4.2006 6.6.2001 25.4.2006 18.7.2000 12.3.2003 3.4.2000 21.11.2006 1.8.2002

MJ kus kus kus kus kus kus kus kus kus kus

Při testování ze skutečnosti do záznamů jsem opět náhodně vybral vzorek ze skladových položek,

přepočítal jsem je a následně odsouhlasil s inventurním

soupisem. Přitom jsem dával pozor, abych nevybral stejné položky jako při testování ze záznamů do skutečnosti. Během inventarizace nebyly zjištěny podstatné rozdíly, nesrovnalosti se týkaly pouze drobností (chybějící ložisko, žárovka, pružina, klínový řemen). Správnost zaúčtování do příslušného období jsem ověřil na základě posledních příjemek vystavených před inventurou, posledních dodacích listů a výdejek ze skladu vystavených před inventurou, prvních příjemek a dodacích listů vystavených po inventuře. Po dokončení inventarizace jsem zkontroloval možnost následného vložení stránek inventurního soupisu a ověřovaných položek. Tato možnost byla vyloučena. Účetní jednotka nevlastní žádné zastaralé ani pomaluobrátkové zásoby, a proto není nutné vytvářet opravné položky. Žádný materiál na cestě se nevyskytuje, zboží

66

zp_2477_2477_16903.doc

ano, ale jedná se o nevýznamnou částku (cca. 50 tis. Kč). Poskytnuté zálohy na zásoby rovněž nebyly zjištěny. Závěr je, že inventura proběhla v souladu se směrnicí podniku a prodeje a nákupy byly zaúčtovány do správného období.

5.3.3 Audit pohledávek

Pohledávky rozlišujeme podle doby splatnosti na krátkodobé (doba splatnosti do jednoho roku) a dlouhodobé (doba splatnosti je delší než 1 rok). Toto rozlišení je důležité pro prezentaci pohledávek v účetní závěrce. Testování účtů pohledávek je zaměřeno na odhalení nepřesností, které jsou výsledkem potenciálních chyb, způsobujících nadhodnocení pohledávek. Testování nákladových účtů souvisejících s pohledávkami je zaměřeno na odhalení nepřesností, které jsou výsledek potenciálních chyb vedoucích k jejich nadhodnocení. Testování výnosových účtů souvisejících s pohledávkami je zaměřeno na odhalení nepřesností, které jsou výsledkem potenciálních chyb způsobujících jejich podhodnocení. Potenciální chyby, které mohou způsobit nadhodnocení pohledávek jsou: Nadhodnocené prodeje zboží nebo služeb Úplnost Prodej zaúčtován, zboží neodesláno nebo služba neposkytnuta Zaúčtování Prodej zaúčtován v nesprávné - vyšší částce Zaúčtování do správného období Zboží odesláno nebo služby poskytnuty v následujícím účetním období, částka zaúčtována v běžném účetním období Podhodnocené vydané dobropisy (vrácené zboží) Úplnost Zboží vráceno dodavateli, dobropis nezaúčtován Zaúčtování Dobropis zaúčtován v nesprávné - nižší hodnotě Zaúčtování do správného období Zboží vráceno v běžném účetním období, dobropis zaúčtován v následujícím účetním období Podhodnocená přijatá platba Úplnost Platba přijata, ale nezaúčtována Zaúčtování Přijatá platba zaúčtována v nesprávné - nižší částce Zaúčtování do správného období Platba přijata v běžném účetním období, ale zaúčtována v následujícím účetním období Ocenění Čistá hodnota pohledávek nesprávně oceněna

Nadhodnocené náklady z odepsaných a prodaných pohledávek Platnost Náklady zaúčtovány, pohledávky neodepsány Zaúčtování Náklady zaúčtovány v nesprávné - vyšší hodnotě Zaúčtování do správného období Pohledávky odepsány, prodány v následujícím účetním období, náklady zaúčtovány v běžném účetním období

67

zp_2477_2477_16903.doc Podhodnocené výnosy z prodeje pohledávek Úplnost Výnos z postoupení pohledávky realizován, ale nezaúčtován Zaúčtování Výnos zaúčtován v nesprávné - nižší hodnotě Zaúčtování do správného období Postoupení realizováno v běžném účetním období, ale nezaúčtováno v následujícím účetním období

Stav pohledávek podniku a) po lhůtě splatnosti (netto):

4 693 tis. Kč (v r.2005 3 774 tis. Kč)

b) se splatností delší než 1 rok: 1 318 tis. Kč c) se splatností delší než 5 let:

nejsou

d) k podnikům ve skupině

529 tis. Kč.

e) kryté dle zástavního práva nebo jiným způsobem jištěné: nejsou f) o kterých není účtováno:

nejsou

Zhodnocení Podnik má k datu účetní závěrky 9 419 tis. Kč pohledávek z obchodního styku, z toho je polovina po lhůtě splatnosti. Pochybné pohledávky se nevyskytují, opravné položky se v roce 2006 netvořily, nedošlo ani k odpisu žádných pohledávek. Pohledávky v cizí měně v podniku rovněž nejsou. Zákonné opravné položky podnik tvoří pouze u pohledávek, které jsou pochybné nebo u kterých nevidí reálnou možnost jejich vymožení. Ze saldokonta byly vybrány nejvýznamnější pohledávky (příloha 4), které nebyly do 31. 3. 2007 uhrazeny. Z ověřovacích dopisů vyplývá, že odběratelé uznávají z toho 100 % pohledávek. Dále byl vybrán vzorek 18 faktur z přelomu roku 2006/07 (9 faktur z každého roku). Vzorek je uveden v příloze 5. Byla ověřena podpůrná dokumentace (příslušné dodací listy) a zjištěno, že vše ze vzorku bylo zaúčtováno do správného období. Závěr tedy je, že tržby byly zaúčtovány do správného účetního období a ve správné výši. V této oblasti nebyly zjištěny žádné významné nesrovnalosti.

5.3.4 Audit závazků

Závazky rozlišujeme podle doby splatnosti na krátkodobé (doba splatnosti do jednoho roku) a dlouhodobé (doba splatnosti je delší než 1 rok). Toto rozlišení je důležité pro prezentaci závazků v účetní závěrce.

68

zp_2477_2477_16903.doc

Testování účtů závazků je zaměřeno na odhalení nepřesností, které jsou výsledkem potenciálních chyb způsobujících podhodnocení závazků. Potenciální chyby, které mohou způsobit podhodnocení závazků jsou: Podhodnocené nákupy (zboží, výrobků nebo služeb) Úplnost Majetek nebo služby přijaty, nákup nezaúčtován Zaúčtování Nákupy nebo náklady zaúčtované v nesprávné - nižší částce Zaúčtování do správného období Majetek obdržen nebo služby přijaty v běžném období, nákup zaúčtován v následujícím účetním období Nadhodnocené přijaté dobropisy (vrácení nakoupeného zboží) Úplnost Zboží nevráceno, přijatý dobropis zaúčtován Zaúčtování Dobropis zaúčtován v nesprávné - vyšší částce Zaúčtování do správného období Zboží vráceno v následujícím účetním období, přijatý dobropis zaúčtován v běžném účetním období Nadhodnocené platby Úplnost Platby zaúčtovány, ale neprovedeny Zaúčtování Částka provedené platby zaúčtována ve vyšší hodnotě Zaúčtování do správného období Platba provedena v následujícím účetním období, zaúčtována v běžném účetním období Ocenění Závazky nesprávně oceněny

Stav závazků podniku: a) po lhůtě splatnosti:

969 tis. Kč (r. 2004: 403 tis. Kč).

b) se splatností delší než 1 rok: c) se splatností delší než 5 let: d) k podnikům ve skupině

55 tis. Kč 3 tis. Kč 94 tis. Kč (v r. 2005 73).

e) kryté zástavním právem nebo jiným způsobem zajištěné: nejsou f) o kterých není účtováno: nejsou U dlouhodobých závazků z transformace (účet 479500) je v roce 2006 splatných 484 tis. Kč.

Zhodnocení Podnik má k datu účetní závěrky 3 672 tis. Kč závazků z obchodních vztahů, z toho je 26 % po lhůtě splatnosti. Závazky v cizí měně se nevyskytují. Ze saldokonta byly vybrány nejvýznamnější závazky (příloha 6), které nebyly do 31. 3. 2007 podnikem zaplaceny. Z ověřovacích dopisů vyplývá, že dodavatelé z toho uznávají 100 % závazků. Dále byl vybrán vzorek 16 faktur z přelomu roku 2006/07 (8 faktur z každého roku). Vzorek je uveden v příloze 7. Byla ověřena podpůrná dokumentace (příslušné dodací listy) a zjištěno, že vše ze vzorku bylo zaúčtováno do správného období.

69

zp_2477_2477_16903.doc

Závěr je, že nákupy byly zaúčtovány do správného účetního období a ve správné výši. V této oblasti tak nebyly zjištěny žádné podstatné nesrovnalosti.

70

zp_2477_2477_16903.doc

6. ZÁVĚR Cílem této práce je popsat účetní závěrku a postupy, které auditor používá při jejím ověřování. V teoretické části je popsána zákonná úprava účetní závěrky, pravidla pro sestavování jednotlivých výkazů, konkrétně rozvaha, výkaz zisků a ztrát, přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu. Pro zhodnocení finanční situace podniku a jejího vývoje bylo použito finanční analýzy, zejména poměrových ukazatelů. Část věnovaná auditu zahrnuje jeho zákonnou úpravu, popis jednotlivých fází auditu a také zprávu auditora včetně výroku. V praktické části je nejprve představen podnik, který je předmětem analýzy a který je nazýván pro potřeby diplomové práce Zrnko, a jsou uvedeny výkazy pro potřeby auditu. Z hodnot uvedených ve výkazech jsou spočítány poměrové ukazatele analyzující finanční situaci podniku. Ukazatele rentability sice rostou, ale jejich hladina je na nízké úrovni. Ukazatele likvidity a aktivity vykazují zlepšující tendenci, ale např. doba obratu pohledávek se stále neblíží standardní hodnotě. Ani ukazatele zadluženosti nevykazují žádné náznaky možného znepokojení. Na vybraných oblastech (dlouhodobý hmotný majetek, zásoby, pohledávky a závazky) jsou provedeny auditorské postupy a zmíněné oblasti prověřeny. Jejich cílem je získat přiměřenou jistotu, že jednotlivé položky existují, jsou správně oceněny, zaúčtovány do správného období a správně uvedeny a klasifikovány v bilanci. U auditu dlouhodobého hmotného majetku jsem se zaměřil na jeho existenci, na přírůstky, úbytky, opravy a údržby, ocenění, odpisy a jeho pojištění. U auditu zásob jsem se zaměřil zejména na způsob jejich ocenění a podrobně jsem se seznámil s jejich inventarizací. Přesvědčil jsem se o účinnosti inventurních postupů a o jejich provádění v souladu s vydanými směrnicemi, stejně jako o zaúčtování prodejů a nákupů do správného období. U auditu pohledávek jsem se zaměřil na ověření jejich výše a zaúčtování do správného období, stejně tak u závazků. Ve zkoumaných oblastech jsem nenašel žádnou významnou nesprávnost. Mnou navrhnutý výrok, který však vychází pouze z provedených auditorských prací ve vybraných oblastech, je „výrok bez výhrad“. Je tomu tak proto, neboť jsem

71

zp_2477_2477_16903.doc

přesvědčen, že vykazované skutečnosti jsou v souladu s realitou, přičemž zobrazení reality je uskutečněno v souladu s předpisy vztahujícími se k vedení účetnictví. Výrok auditora, který ověřoval účetní závěrku tohoto podniku za rok 2006 zněl rovněž bez výhrad. Z provedených postupů ve vybraných oblastech tedy mohu říct, že účetnictví a roční závěrka je v souladu se zákonnými předpisy. V potřebném rozsahu jsou k dispozici vnitřní účetní a oceňovací směrnice. Účetní zápisy jsou doloženy odpovídajícími zákonnými písemnostmi. Používané účetní postupy a oceňovací metody odpovídají zákonným předpisům a jsou přiměřené ve vztahu k ekonomickým podmínkám společnosti. Roční závěrka zobrazuje co nejvěrněji majetek, závazky, vlastní jmění a ekonomickou situaci podniku k 31.12. 2006

72

zp_2477_2477_16903.doc

7. SEZNAM LITERATURY Odborné knihy: [1] DUŠEK,J.: Účetní uzávěrka a závěrka v přehledech, 3. vydání, Praha, GRADA, 2007, 168 s., ISBN 978-80-247-1882-8. [2] KOCMANOVÁ,A.: Účetnictví, 1. vydání, Brno, AKADEMICKÉ NAKLADATELSTVÍ CERM, 2002, 228 s., ISBN 80-214-2348-X [3] RICCHIUTE,D.: Audit, 1.vydání, Praha, Victoria Publishing, 1994, 792 s., ISBN 80-85605-86-4. [4] RYNEŠ,P: Podvojné účetnictví a účetní závěrka, 1.vydání, Olomouc, ANAG, 2004, 796 s., ISBN 80-7263-204-3. [5] SEDLÁČEK,J.: Auditing, 1.vydání, Brno, Masarykova univerzita, 2001, 176 s., ISBN 80-210-2527-1. [6] SYNEK,M. a kol.: Manažerská ekonomika, 2.vydání, Praha, Grada Publishing, 2001, 480 s., ISBN 80-247-9069-6.

Zákony a jiné zdroje: [7] Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví [8] Zákon č. 254/2000 Sb., o auditorech a o změně zákona č. 165/1998 Sb. [9] Vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení č. 563/1991 Sb., zákona o účetnictví [10] Auditorské směrnice Komory auditorů ČR [11] Příručka pro provádění auditu u podnikatelů, Deloitte, Komora auditorů České republiky 2006

73

zp_2477_2477_16903.doc

8. SEZNAM PŘÍLOH Příloha č. 1

Plánovací hladina významnosti

Příloha č. 2

Přehled hmotného a nehmotného majetku

Příloha č. 3

Přehled zařazeného a vyřazeného hmotného a nehmotného majetku

Příloha č. 4

Srovnávací kontrolní soupis pohledávek

Příloha č. 5

Zaúčtování tržeb do správného účetního období

Příloha č. 6

Srovnávací kontrolní soupis závazků

Příloha č. 7

Zaúčtování nákladů do správného účetního období

74