PRAKTICKÝ PRŮVODCE ÚČETNICTVÍM
část 4, díl 3, kapitola 1, str. 1 díl 3, účtování zásob
4/3.1 ZPŮSOB A ÚâTOVÁNÍ V PRÒBùHU ÚâETNÍHO OBDOBÍ A) Nákupy zásob od jin˘ch subjektÛ Pofiízení
Pořízení zásob
V prÛbûhu úãetního období lze pro úãtování nákupu zásob (pofiízení) pouÏít dva zpÛsoby, a to: a) úãtování pfiímo na sklad, tj. na úãty urãené ke sledování jednotliv˘ch druhÛ zásob, tj. nákup materiálu na pfiíslu‰n˘ úãet úãtové skupiny 11 – Materiál (napfi. úãet 112 – Materiál na skladû), nákup zvífiat na pfiíslu‰n˘ úãet úãtové skupiny 12 – Zásoby vlastní v˘roby (napfi. úãet 124 – Zvífiata) a nakoupené zboÏí na pfiíslu‰n˘ úãet urãen˘ ke sledování zboÏí na skladû a v prodejnách úãtové skupiny 13 – ZboÏí (napfi. úãet 132 – ZboÏí na skladû a v prodejnách) se souvztaÏn˘m zápisem na pfiíslu‰n˘ch úãtech zúãtovacích vztahÛ (napfi. úãty 321 – Dodavatelé, 325 – Ostatní závazky), pfiípadnû na finanãních úãtech (napfi. úãet 211 – Pokladna), pokud byl nákup uskuteãnûn za hotové.
S
321 – Dodavatelé 325 – Ostatní závazky 221 – Bankovní účty 211 – Pokladna
112 – Materiál na skladě 124 – Zvířata 132 – Zboží na skladě a v prodejnách pořízení
Příklad Malá účetní jednotka, v níž účetní zpracovává současně s dokladem o pořízení také příjemky na sklad, nakoupila za hotové materiál v hodnotě 5.000 Kč, který ihned přijala na sklad a dále nakoupila zboží za 3.000 Kč, které bylo rovněž přijato na sklad. Č.
Text
1. 2.
Nákup materiálu Nákup zboží
Kč
MD
D
5.000 3.000
112 132
211 211
P
listopad 2005
PRAKTICKÝ PRŮVODCE ÚČETNICTVÍM
část 4, díl 3, kapitola 1, str. 2 díl 3, účtování zásob
b) úãtování prostfiednictvím úãtov˘ch skupin pofiízení zásob, tj. skupiny 11 – – Materiál nebo 13 – ZboÏí (dle zvyklostí napfi. úãtu 111 – Pofiízení materiálu nebo 131 – Pofiízení zboÏí) se souvztaÏn˘m zápisem na pfiíslu‰n˘ch úãtech zúãtovacích vztahÛ (napfi. úãet 321 – Dodavatelé nebo 325 – Ostatní závazky), pfiíp. finanãních úãtech (napfi. úãet 211 – Pokladna).
S 321 – Dodavatelé 325 – Ostatní závazky 221 – Bankovní účty 211 – Pokladna pořízení
Výdej ze skladu, spotřeba
112 – Materiál na skladě 124 – Zvířata 132 – Zboží na skladě a v prodejnách
111 – Pořízení materiálu 131 – Pořízení zboží
zařazení do užívání
V˘dej ze skladu, spotfieba Spotfieba materiálu bude v obou pfiípadech (jak pfii pouÏití úãtÛ pofiízení zásob, tak pfii úãtování pfiímo na úãty zásob na skladû) úãtována na vrub úãtu úãtové skupiny 50 – Spotfiebované nákupy (501 – Spotfieba materiálu, popfiípadû ãlenûného analyticky) se souvztaÏn˘m zápisem na úãtu 112 – Materiál na skladû, zboÏí pfii prodeji se zaúãtuje na vrub úãtu 504 – Prodané zboÏí v cenû pofiízení se souvztaÏn˘m zápisem na úãtu 132 – ZboÏí na skladû a v prodejnách. Úãetní jednotka mÛÏe také prodat materiál, kter˘ má na skladû, úãtování pak bude provedeno na vrub úãtu úãtové skupiny 54 – Jiné provozní náklady (542 – – Prodan˘ materiál) a ve prospûch úãtu úãtové skupiny 11 – Materiál (112 – – Materiál na skladû).
S
112 – Materiál na skladě
501 – Spotřeba materiálu spotřeba materiálu
132 – Zboží na skladě a v prodejnách
504 – Prodané zboží prodej zboží
112 – Materiál na skladě
542 – Prodaný materiál prodej materiálu
listopad 2005
PRAKTICKÝ PRŮVODCE ÚČETNICTVÍM
část 4, díl 3, kapitola 1, str. 3 díl 3, účtování zásob
Příklad Účetní jednotka nakoupila zboží na fakturu v pořizovací ceně 100.000 Kč, dále materiál za hotové v hodnotě 8.000 Kč. Zboží bylo prodáno, materiál v hodnotě 5.000 Kč spotřebován, o zbývajícím materiálu bylo rozhodnuto, že je nepotřebný a byl prodán. Č.
Text
1. 2. 3. 4. 5. 6. 7.
Nákup materiálu Nákup zboží Převzetí zboží na sklad Převzetí materiálu na sklad Spotřeba materiálu Prodej materiálu (+ faktura) Prodej zboží (+ faktura)
Kč
MD
D
8.000 100.000 100.000 8.000 5.000 3.000 100.000
111 131 132 112 501 542 504
211 321 131 111 112 112 132
P
Je vhodnûj‰í pouÏívat postupu dle bodu b), tj. vyuÏívat úãtÛ pofiízení, neboÈ pomocí úãetních zápisÛ na tûchto úãtech lze snadnûji identifikovat chyby a získat vût‰í pfiehled o pohybu zásob. ZpÛsob uveden˘ pod písmenem a) je moÏno vyuÏít (jak je zmínûno v pfiíkladu) v men‰ích úãetních jednotkách, kde skladovou evidenci vytváfií úãetní souãasnû s likvidací dokladu o pofiízení materiálu ãi zboÏí a souãasnû za podmínky, Ïe nevznikají vedlej‰í náklady s pofiízením zásob spojené. B) Aktivace materiálu a zboÏí Do hodnoty zásob patfií, jak jsme si jiÏ fiekli v ãásti pojednávající o oceÀování zásob, v‰echny náklady, které s jejich pofiízením souvisí. Mohou to b˘t také vnitropodnikové sluÏby, které souvisí s dodávkou materiálu nebo zboÏí (jde pfiedev‰ím o pfiepravu), které se aktivují zaúãtováním na vrub pfiíslu‰ného úãtu zásob, dle toho, zda jde o materiál (úãtové skupiny 11, úãet 112) nebo zboÏí (úãtové skupiny 13, úãet 132) a souvztaÏnû ve prospûch úãtu úãtové skupiny 62 – Aktivace (621 – Aktivace materiálu a zboÏí).
Aktivace materiálu a zboží
Zásoby mohou b˘t získány také jin˘m zpÛsobem neÏ nákupem. Je to napfiíklad materiál, kter˘ jsme získali likvidací nûjakého majetku, aÈ jiÏ dlouhodobého ãi takového, kter˘ má charakter zásob (demontáÏí nûkter˘ch pouÏiteln˘ch dílÛ pfiístrojÛ a nástrojÛ apod.). Také tento materiál se aktivuje obdobnû jako náklady spojené s pofiízením nakupovan˘ch zásob s tím rozdílem, Ïe ãástky nebudou pfiiãítány k cenû jiÏ evidovan˘ch zásob, ale pÛjde o samostatné poloÏky. Tuto aktivaci tedy zaúãtujeme na vrub úãtu úãtové skupiny 11 – Materiál (112 – Materiál na skladû) a ve prospûch úãtu úãtové skupiny 62 – Aktivace (621 – Aktivace materiálu a zboÏí). Je málo pravdûpodobné, Ïe by mohlo b˘t stejn˘m zpÛsobem aktivováno zboÏí, pfiesto, Ïe úmyslem úãetní jednotky bude prodat takto získan˘ materiál. Jiná situace nastane v okamÏiku, kdy ãást hotov˘ch v˘robkÛ (nûkdy i polotovarÛ) pfievádí úãetní jednotka do vlastní prodejny, kde budou prodávány bûÏn˘m spotfiebitelÛm. Takto pfievádûné zásoby do vlastních prodejen se aktivují zápisem na vrub úãtu úãtové skupiny 13 (132 – ZboÏí na skladû) a v prodejnách se souvztaÏn˘m zápisem na úãtu úãtové skupiny 62 – Aktivace (621 – Aktivace materiálu a zboÏí). listopad 2005
PRAKTICKÝ PRŮVODCE ÚČETNICTVÍM
část 4, díl 3, kapitola 1, str. 4 díl 3, účtování zásob
S
112 – Materiál na skladě 132 – Zboží na skladě a v prodejnách
621 – Aktivace materiálu a zboží aktivace materiálu
převod vlastních zásob do prodejny Zásoby vlastní výroby
C) Zásoby vlastní v˘roby V prÛbûhu úãetního období se pfiírÛstky zásob vlastní v˘roby úãtují na vrub úãtové skupiny 12 – Zásoby vlastní v˘roby se souvztaÏn˘m zápisem na pfiíslu‰né úãty úãtové skupiny 61 – Zmûny stavu vnitropodnikov˘ch zásob, a to v ocenûní dle platn˘ch pfiedpisÛ, tzn. vlastními náklady. Jde pfiedev‰ím o zaúãtování nedokonãené v˘roby (úãet 121), polotovarÛ vlastní v˘roby (úãet 122) a v˘robkÛ (úãet 123). Tyto zápisy je nutno provádût v souladu s ustanovením § 11 a 12 zákona o úãetnictví neprodlenû po jejich vzniku. To znamená, Ïe o zásobách vlastní v˘roby budeme úãtovat nejménû jedenkrát za mûsíc (u men‰ích úãetních jednotek) nebo také dennû (u velk˘ch v˘robních celkÛ). Úãtování probíhá na podkladû denních, t˘denních ãi mûsíãních v˘kazÛ o v˘robû. Pfii vyskladnûní zásob vlastní v˘roby, aÈ jiÏ za úãelem dal‰ího zpracování, pfievodu na sklad materiálu nebo zboÏí, se vÏdy úãtuje opaãn˘mi zápisy neÏ pfii pofiizování (aktivaci), tj. na vrub pfiíslu‰ného úãtu úãtové skupiny 61 – Zmûny stavu vnitropodnikov˘ch zásob a ve prospûch pfiíslu‰ného úãtu úãtové skupiny 12 – Zásoby vlastní v˘roby. Nikdy nebudeme pouÏívat tzv. storno zápisy, neboÈ takov˘ zpÛsob úãtování nenaplÀuje zásadu prÛkaznosti úãetních záznamÛ – – obraty úãtÛ jsou zkreslené, údajÛ nelze vyuÏít v anal˘zách, informace jsou nepouÏitelné.
S
Zásoby vlastní v˘roby
61x – Změna stavu zásob vlastní činnosti
12x – Zásoby vlastní výroby přírůstky úbytky
Zvířata
listopad 2005
Tak trochu v˘jimku ve v˘‰e uveden˘ch postupech tvofií zvífiata, která jsou zafiazena do kategorie zásob, neboÈ zvífiata mohou b˘t pofiízena jak nákupem, tak vlastní ãinností, a vÏdy se jejich pfiírÛstky budou úãtovat na vrub úãtu úãtové skupiny 12 – Zásoby vlastní v˘roby (124 – Zvífiata). SouvztaÏnû se budou úãtovat dvojím zpÛsobem, a to: a) ve prospûch pfiíslu‰ného úãtu závazkÛ, pfiípadnû finanãních úãtÛ, pokud budou pofiizována nákupem, b) ve prospûch úãtu úãtové skupiny 61 – Zmûny stavu zásob vlastní ãinnosti (614 – Zmûna stavu zvífiat) v pfiípadû, Ïe budou pofiizována vlastní ãinností.
PRAKTICKÝ PRŮVODCE ÚČETNICTVÍM
část 4, díl 3, kapitola 1, str. 5 díl 3, účtování zásob
Také ocenûní tûchto zásob vlastní ãinností mÛÏe b˘t provedeno dvûma zpÛsoby, a to buì vlastními náklady, nebo reprodukãní cenou (podrobnûji v kapitole OceÀování zásob). ÚâTOVÁNÍ P¤I UZAVÍRÁNÍ ÚâETNÍCH KNIH Pfii uzavírání úãetních knih se úãtuje o zásobách na cestû, coÏ jsou dodávky zásob, které úãetní jednotka je‰tû nepfievzala, ale jiÏ k nim obdrÏela fakturu. Opaãn˘m pfiípadem jsou nevyfakturované dodávky, kdy úãetní jednotka obdrÏela dodávku zásob, ale k datu uzavfiení úãetních knih zatím nedo‰la faktura.
Úãtování na konci úãetního období
S 111 – Pořízení materiálu 131 – Pořízení zboží
321 – Dodavatelé faktura 1)
112 – Materiál na skladě 132 – Zboží na skladě a prodejnách příjemka 2)
119 – Materiál na cestě 139 – Zboží na cestě
389 – Dohadné účty pasivní VÚD 2)
VÚD 1)
Poznámka: 1) do konce úãetního období obdrÏela ÚJ fakturu, ale nedo‰la dodávka zásob (úãtuje se o zásobách na cestû) 2) do konce úãetního období ÚJ obdrÏela dodávku zásob, ale nedo‰la faktura (úãtuje se o dohadn˘ch poloÏkách pasivních)
Dále se pfii uzavírání úãetních knih úãtuje o inventarizaãních rozdílech a opravn˘ch poloÏkách k zásobám. V zásadû známe dva typy inventarizaãních rozdílÛ, a to jsou: • manko, • pfiebytek. Mankem nejsou technologické a technické ztráty, jak je uvedeno v kapitole o inventarizacích, jsou to tzv. ztráty v rámci norem pfiirozen˘ch úbytkÛ zásob, které má moÏnost stanovit vnitfiním pfiedpisem kaÏdá úãetní jednotka. Z dfiívûj‰í doby se vÏil v˘raz tzv. „manko do normy“. Tento pfiípad proúãtujeme následovnû: Č.
Text
MD
D
1.
Manko „do normy“ – materiál – zboží – zásoby vlastní výroby
501 504 61x
112 132 12x
Manko
listopad 2005
část 4, díl 3, kapitola 1, str. 6
PRAKTICKÝ PRŮVODCE ÚČETNICTVÍM
díl 3, účtování zásob
Skuteãn˘m mankem jsou pak inventarizaãní rozdíly, kdy skuteãn˘ stav zásob je niωí neÏ stav evidovan˘ a nejedná se o ztráty v rámci norem pfiirozen˘ch úbytkÛ. Tento pfiípad bude úãtován takto: Č.
Text
MD
D
2.
Manko „nad normu“ – materiál – zboží – zásoby vlastní výroby
549 549 549
112 132 12x
Poznámka: Úãet 549 se uÏívá od roku 2002 místo úãtu 582 – Manka a ‰kody.
Škoda
·kody na zásobách se dfiíve úãtovaly na úãet skupiny mimofiádn˘ch nákladÛ spoleãnû s manky. V souãasné dobû se úãet úãtové skupiny 58 – Mimofiádné náklady také pouÏívá, av‰ak jen v pfiípadech, kdy jde o opravdu mimofiádné pfiípady (objemem nebo charakterem), kdy se ani tak nejedná o manko, ale o ‰kodu, aÈ jiÏ zpÛsobenou objektivními pfiíãinami nebo nedbalostí odpovûdn˘ch osob, ãi z jin˘ch dÛvodÛ. V tûchto pfiípadech bude pro stranu MD pouÏit úãet úãtové skupiny 58 – Mimofiádné náklady (napfi. 582 – ·kody) a pro stranu Dal pfiíslu‰n˘ úãet zásob.
Přebytek
Pfiebytek zaúãtujeme na vrub pfiíslu‰ného úãtu zásob a ve prospûch nûkterého z úãtÛ úãtové tfiídy 6, a to dle druhu zásob: Č.
Text
MD
D
1. 2. 3.
Materiál Zboží Zásoby vlastní výroby
112 132 12x
64x 64x 61x
Je moÏné také úãtovat ve prospûch pfiíslu‰n˘ch úãtÛ úãtové skupiny 50 – Spotfiebované nákupy (mimo zásob vlastní v˘roby). Rozdíly – záměna zásob
P
listopad 2005
Pfiebytky i manka mohou vzniknout i zámûnou materiálu nebo zboÏí, pak se úãtování provede jen v rámci syntetického úãtu zásob (tj. 112 nebo 132) pfievodem mezi jednotliv˘mi analytick˘mi úãty, pokud úãetní jednotka úãty v analytickém ãlenûní pouÏívá. Ve skladové evidenci se zmûny zaznamenají na kartách jednotliv˘ch materiálÛ (zboÏí). Příklad Inventurou bylo zjištěno, že na skladě barev chybí 10 plechovek červené barvy a naopak 10 plechovek hnědé barvy přebývá. Kontrolou výdejek s objednávkami zákazníků bylo zjištěno, že u jedné zakázky byla vydána barva červená místo hnědé, avšak vzhledem k tomu, že odběratel zboží nereklamoval, je předpoklad, že byla ve skutečnosti vydána barva správná. Účetní na podkladě zápisu z této inventury se závěrem inventarizační komise, že jde o záměnu materiálu, proúčtuje převod mezi analytickými účty, např. přes spojovací účet 395. Č.
Text
1. 2.
Snížení stavu hnědé barvy Zvýšení stavu červené barvy
MD
D
395 112.006
112.005 395
PRAKTICKÝ PRŮVODCE ÚČETNICTVÍM
část 4, díl 3, kapitola 1, str. 7 díl 3, účtování zásob
Jak vidíme, k ovlivnûní celkového stavu úãtu zásob materiálu nedo‰lo, ale zmûnily se zÛstatky jednotliv˘ch analytick˘ch úãtÛ tak, aby odpovídaly fyzickému stavu na skladû. Nebyl ovlivnûn ani hospodáfisk˘ v˘sledek úãetní jednotky. Inventarizaãní rozdíly nakupovan˘ch zásob
648 – Ostatní provozní výnosy
S
112 – Materiál na skladě 132 – Zboží na skladě a v prodejnách
501 – Spotřeba materiálu 504 – Prodané zboží
manka nezaviněná do výše norem
přebytek
přebytek vzniklý chybným zaúčtováním
(–)
549 – Manka a škody ostatní manka a škody
582 – Škody škody vzniklé ze zcela mimořádných příčin
335 – Pohledávky za zaměstnanci předpis náhrady škody a manka zaměstnanci
náhrada srážkou ze mzdy
388 – Dohadné účty aktivní předpis očekávané náhrady škody od pojišťovny
331 – Zaměstnanci
221 – Bankovní účty
úhrada škody od pojišťovny
378 – Jiné pohledávky předpis potvrzené náhrady škody
náhrada škody
listopad 2005
PRAKTICKÝ PRŮVODCE ÚČETNICTVÍM
část 4, díl 3, kapitola 1, str. 8 díl 3, účtování zásob
S
Inventarizaãní rozdíly na zásobách vlastní v˘roby
61x – Změna stavu zásob vlastní činnosti
12x – Zásoby vlastní výroby
manko do výše norem přebytky
549 – Manka a škody manka nad normu, škody
Pfii posouzení uÏitné hodnoty zásob v rámci inventarizací a zji‰tûní skryt˘ch (moÏn˘ch) úbytkÛ, bude úãetní jednotka úãtovat v pfiípadû definitivních úbytkÛ na vrub úãtu úãtové skupiny 54 – Jiné provozní náklady (549 – Manka a ‰kody), v pfiípadû nejist˘ch úbytkÛ bude vytváfiet opravné poloÏky a úãtovat na vrub úãtu úãtové skupiny 55 – Odpisy, rezervy, komplexní náklady pfií‰tích období a opravné poloÏky provozních nákladÛ (napfi. úãet 559 – Tvorba opravn˘ch poloÏek) se souvztaÏn˘m zápisem ve prospûch úãtu úãtové skupiny 19 – Opravné poloÏky k zásobám. V okamÏiku, kdy zjistí, Ïe sníÏení hodnoty je definitivní, zru‰í opravnou poloÏku úãetním zápisem na vrub úãtu úãtové skupiny 19 – Opravné poloÏky k zásobám a ve prospûch úãtu úãtové skupiny 55 – Odpisy, rezervy, komplexní náklady pfií‰tích období a opravné poloÏky provozních nákladÛ (stejn˘ úãet jako ten, na jehoÏ vrub byla opravná poloÏka vytvofiena – napfi. 559). Pokud byly zásoby prodány nebo spotfiebovány, úbytek se zaúãtuje na vrub úãtu úãtové skupiny 54 – Ostatní provozní základy (napfi. úãet 542 – Prodej materiálu) nebo 50 – Spotfiebované nákupy (úãet 504 – Prodané zboÏí nebo úãet 501 – Spotfieba materiálu). Pokud do‰lo k likvidaci, pak musí úãtovat na úãet úãtové skupiny 54 – Ostatní provozní náklady, jenÏ slouÏí k úãtování mank (napfi. úãet 549 – Manka), pfiípadnû úãtové skupiny 58 – Mimofiádné náklady (napfi. úãet 582 – ·kody).
S
19x – Opravné položky k zásobám
559 – Tvorba a zúčtování opravných položek
tvorba opravné položky k zásobám rozpuštění opravné položky k zásobám
listopad 2005
PRAKTICKÝ PRŮVODCE ÚČETNICTVÍM
část 4, díl 3, kapitola 1, str. 9 díl 3, účtování zásob
Příklad Účetní jednotka má na skladě náhradní díly do přístrojů, které již nepoužívá, ale z dřívější doby je musela mít z provozních důvodů k dispozici. Jsou vedeny v hodnotě 100. Při inventarizaci k rozvahovému dni bude rozhodnuto, že s největší pravděpodobností již tyto díly nebudou využity v účetní jednotce, nicméně že se je pokusí prodat a navrhne vytvořit opravnou položku ve výši 50 % ceny. V následujícím účetním období se skutečně podaří prodat 80 % těchto dílů za 30 % ceny a zbývající část inventarizační komise při inventarizaci v následujícím období navrhne zlikvidovat. Účtování bude následující: Č.
Text
Kč
MD
D
1. 2.
Tvorba opravné položky Prodej v následujícím roce – vyskladnění – tržba – zrušení opravné položky Likvidace zbytku dílů Zrušení opravné položky
50
559
191
80 24 40 20 10
542 211 191 549 191
112 642 559 112 559
3. 4.
P
Zůstatek materiálu na skladě i opravné položky je k rozvahovému dni následujícího období nulový.
listopad 2005
část 4, díl 3, kapitola 1, str. 10 díl 3, účtování zásob
listopad 2005
PRAKTICKÝ PRŮVODCE ÚČETNICTVÍM
