Účet, účetní zápisy, účetní knihy, kontrola zaúčtování, účtová osnova Sestavovat rozvahu pro každý účetní případ je prakticky nemožné. Denně se vyskytuje velký počet účetních případů a po každém účetním případu bychom museli sestavovat novou rozvahu, ve které bychom museli uvádět všechna aktiva a pasiva . Tento způsob záznamu je neproveditelný a proto se využívá účtů. Pro každou rozvahovou položku existuje účet (konto) Ke schematickému znázornění účetního případu na účetech se používá forma účtu ve tvaru písmene T. MD
Název účtu (pokladna) číslo účtu (211)
D
Každý účet má dvě strany – stranu má dáti = MD (levá strana) a stanu dal = D (pravá strana), dále má účet název (vystihuje jeho ekonomický obsah a který odpovídá rozvahové položce) a číslo. Na účtu se zaznamenávají všechny pohyby (změny), které se vztahují k jedné určené položce rozvahy. Např. všechny příjmy a výdaje peněz v hotovosti se zaznamenají na účtu označeném pokladna. Účet umožňuje: a) zaznamenávat odděleně údaje o stavu a změnách stavu jednotlivých položek rozvahy b) členit a seskupovat údaje o pohybu těchto položek podle různých hledisek Na každém účtu zaznamenáváme stav na počátku období a jeho změny způsobené účetními případy, tj. přírůstky a úbytky za účetní období. Rozpis rozvahy do účtů Rozpisem rozvahy na začátku účetního období získáme rozvahové účty. Pro každou položku rozvahy si zřídíme samostatný účet. Na každém účtu se zaznamená stav, který byl uveden v rozvaze. Stav jednotlivých aktiv a pasiv převzatých z rozvahy označujeme jako počáteční stav (PS) Protože stav aktiv v rozvaze byl uveden na levé straně, budou záznamy PS na rozvahových účtech aktivních uvedeny též na stane levé (MD) Pasiva jsou uvedena na straně pravé, proto PS pasivních účtů budou uvedeny na straně pravé (D) Na konci účetního období zjišťujeme na jednotlivých účtech celkové změny aktiv a pasiv. K těmto změnám připočteme počáteční stav a tak zjistíme zůstatek (konečný stav = KS) na konci účetního období, který uvedeme v rozvaze k tomuto datu (31.12.2007)
Schéma postupu vykazování aktiv a pasiv a sledování změn
Počáteční stav + přírůstky – úbytky = zůstatek Rozvaha na konci předcházejícího účetního období Běžné účetní zápisy Rozvaha na konci běžného účetního období Účty dělíme na účty: 1. Rozvahové – svým obsahem mají vztah k rozvaze. 2. Výsledkové – svým obsahem mají vztah k výsledku hospodaření.
Základní změny na rozvahových účtech: Měsíčně a na konci účetního období zjišťujeme na každém účtu úhrn přírůstků a úhrm úbytků. Součet částek na straně MD nebo D jednotlivých účtů označujeme jako obrat. Obrat udává pouze souhrn změn počátečního stavu, a proto se do něho nezapočítává počáteční stav na účtu. Rozeznáváme obrat strany MD a obrat strany D. Na konci účetního období musíme ještě zjistit na každém účtu zůstatek. Zůstatky rozvahových účtů vypočítám, když k počátečnímu stavu připočteme obrat téže strany a odečteme obrat strany druhé. Na výsledkových účtech zjistíme obrat obdobným způsobem. Účty nákladu a výnosů nevykazují počáteční stav (sledujeme je pouze za jedno účetní období). Zůstatek pak tedy zjistíme rozdílem mezi stranou MD a D. Přičemž náklady se sledují na straně MD a výnosy na straně D sledují se obraty zpravidla na těchto stranách. A
rozvaha k 1.1.
majetek podniku aktiva
zdroje krytí pasiva
(aktivní účty)
(pasivní účty)
P
Účty rozvahové dělíme na: 1. Rozvahové účty aktivní – evidujeme na nich majetek podniku (aktiva firmy) odpovídají straně aktiv v rozvaze ( např. účty pokladna, běžný účet, materiál na skladě, budovy, samostatné movité věci, odběratelé …). Mají počáteční stav (PS)na straně MD, na stejné straně mají přírůstky a je zde vypočítán konečný stav(KS). Úbytky na účtu jsou na straně D. Na účtu počítáme obrat strany MD (OMD) = součet všech přírůstků na účtu za sledované období a dále počítáme obrat strany D (OD) = součet všech úbytků na účtě za sledované období. Konečný stav na účtě pak vypočteme takto OMD-OD+PS
MD PS (počáteční stav) přírůstky (+)
Název účtu (pokladna) číslo účtu (211)
D úbytky (-)
OMD (obrat strany MD) OMD=součet přírůstků strany MD KS (konečný stav) KS =PS+OMD-OD
OD (obrat strany D) OD = součet úbytků strany D
2. Rozvahové účty pasivní – evidují se na nich zdroje krytí majetku firmy (pasiva firmy), odpovídají straně pasiv v rozvaze (např. základní kapitál, krátkodobý úvěr, daň z příjmů, zaměstnanci, dodavatelé, fond kulturních a hospodářských potřeb, hospodářský výsledek…) Mají počáteční stav (PS)na straně D, na stejné straně mají přírůstky a je zde vypočítán konečný stav(KS). Úbytky na účtu jsou na straně MD. Na účtu počítáme obrat strany MD (OMD) = součet všech úbytků na účtu za sledované období a dále počítáme obrat strany D (OD) = součet všech přírůstků na účtě za sledované období. Konečný stav na účtu pak vypočteme takto OD-OMD+PS MD úbytky (-)
Název účtu krátkodobý úvěr číslo účtu (231) PS (počáteční stav) přírůstky (+)
OMD (obrat strany MD) OMD=součet úbytků strany MD
D
OD (obrat strany D) OD = součet přírůstků strany D KS (konečný stav) KS =PS+OD-OMD
3. Účty výsledkové (výkaz zisků a ztrát) Při podnikatelských činnostech účetní jednotky vznikají ještě další účetní případy, které nemůžeme zaznamenat jen na účty rozvahové. Např. při výrobě, při poskytav ání služeb i při prodeji zboží spotřebováváme materiál, energie, pohonné hmoty, zboží, dochází k opotřebení strojů, budov, je vynaložena práce. Peněžním vyjádřením spotřeby majetkových složek a cizích výkonů při podnikání jsou náklady. Vznik nákladů vede ke snížení aktiv (úbytek majetku) nebo ke zvýšení závazků. Účetní případy vznikající poskytováním služeb, prodejem výrobků a zboží znamenají tvorbu výnosů. Dosažené výnosy představují zvýšení majetku (aktiv) nebo snížení závazků. Náklady se vracejí ve formě tržeb za poskytnuté služby, prodané výrobky a zboží. Rozdíl mezi výnosy a náklady představuje výsledek hospodaření(zisk, ztrátu) Dosáhne – li tedy účetní jednotka zisku, znamená to zvýšení hodnoty majetku (aktiv) nebo snížení závazků (cizích zdrojů) a zároveň vznikne v rozvaze vlastní zdroj v podobě kladného hospodářského výsledku. Naopak je-li dosažena ztráta, znamená to úbytek majetku nebo nárůst závazků (cizích zdrojů) a hospodářský výsledek v rozvaze vykáže minusovou hodnotu-
Protože hospodářský výsledek sledujeme vždy za dané účetní období (rok) jsou náklady a výnosy sledovány vždy též za jeden rok. Z toho lze odvodit, že účty nákladové a výnosové nemají na počátku účetního období tj. k 1.1. počáteční stav (ten je roven 0). Konečný stav tyto účty vykazují a z těchto konečných stavů se počítá hospodářský výsledek (bude vysvětleno později) Schéma účtu zisků a ztrát MD náklady úbytek zdroje
účet zisků a ztrát číslo účtu (710)
D
výnosy přírůstek zdroje
a) účty nákladů – jsou to náklady podniku, jejich přírůstky jsou vždy na straně MD, KS je též na straně MD, úbytky se prakticky nevyskytují, pouze v mimořádných případech. Proto si zapamatujte, že náklady se účtují vždy na stranu MD MD PS: 0 (není PS) přírůstky (+)
Název účtu spotřeba materiálu číslo účtu (501)
D
OMD (obrat strany MD) OMD=součet přírůstků strany MD KS = OMD
b) účty výnosů – jsou to vlastně tržby podniku, přírůstky na těchto účtech jsou na straně D a na straně D je též počítán KS. Úbytky jsou na straně MD, ale týká se to jen některých účtů a nebo mimořádných případů, proto si zapamatujte, že výnosy se účtují vždy na stranu D MD
Název účtu tržba za výrobky číslo účtu (601) PS: 0 (není PS) přírůstky (+)
OD (obrat strany D) OD=součet přírůstků strany D KS = OD
D
Otevírání a uzavírání účtů Na počátku účetního období (k 1.1.)otvíráme rozvahové účty a zaznamenáváme na ně počáteční stav. Zápis počátečního stavu je účetním případem a musíme provést podvojný zápis. K tomuto účelu se použije zvláštní účet Počáteční účet rozvážný (701), který zprostředkuje převod počátečního stavu rozvahových účtů z jednoho účetního období do druhého. 701 - počáteční účet rozvážný MD
PS pasivní účty
D
PS aktivní účty
Tatáž zásada platí pro účtování během účetního období a též i pro uzavírání účtů na konci účetního období (k 31.12.). Na konci účetního období provedeme výpočet obratů a konečných stavů a konečné stavy přeúčtujeme na konečný účet rozvážný(702) v případě rozvahových účtu. Konečný stav na účtech pak odpovídá počátečnímu stavu na začátku dalšího účetního období. Tím je zajištěna návaznost stavu rozvahových účtů mezi jednotlivými účetními obdobími (jedna ze zásad účetnictví) V případě účtů výsledkových se konečné stavy přeúčtují na účet 710 účet zisků a ztrát, vypočte se HV a dopočítá a zaúčtuje daň z příjmů a odsud potom se HV zaúčtuje na účet HV ve schvalovacím řízení a převede na účet 702. Po této účetní uzávěrce jsou uzavřeny všechny účty a jsou vynulovány tím, že jsme jejich KS převedli na účet 702. Zde máme na straně MD majetek a na straně D zdroje krytí (stejně jako v rozvaze) strana MD a D se musí rovnat, tj. když spočítáme obrat MD a D jsou stejné a tudíž KS bude roven 0. Platí tedy, že na konci účetního období jsou všechny účty vynulovány. MD
KS aktivní účty
702 - konečný účet rozvážný
D
KS pasivní účty
Syntetické a analytické účty Syntetické účty – tvoří soubor rozvahových a výsledkových účtů, na nichž se zaznamenávají aktiva, pasivy, náklady a výnosy pouze souhrnně bez bližších podrobností. Záznamy se uskutečňují pouze v penězích. Analytické účty jsou podrobnější rozvedení účtů syntetických. Využívají se pro potřeby řízení, kontroly, z důvodů ochrany a většího přehledu majetku, daňových požadavků apod. Analytické účty se zřizují pouze k těm účtům, ke kterým to firma(účetní jednotka) potřebuje. Např. účet dodavatelé (závazky = došlé faktury) lze sledovat podle jednotlivých dodavatelů, nebo podle toho zda jsou to dodavatelé tuzemští a zahraniční Na analytických účtech lze kromě peněžních jednotek sledovat i měrné jednotky. Mezi účty syntetickými a analytickými musí být vzájemná vazba a to jak věcná tak formální. Součet počátečních stavů a zůstatků účtů analytických se musí rovnat počátečnímu a konečnému stavu na účtu syntetickému. (totéž platí i o obratech na účtech)
Účetní zápisy, účetní knihy, přezkušování formální správnosti Záznamy do účetních knih se provádějí účetními zápisy. Provádějí se v písemné formě, a to ručně, tiskem nebo reprograficky, zpravidla v listinném tvaru nebo v technické formě pomocí elektronického záznamu. Účetní zápisy musí respektovat ekonomický obsah. Děje se tak , že je zajištěno jejich věcné uspořádání na účtech hlavní účetní knihy a v knihách analytické evidence. Do zachycení se promítá i časové uspořádání (dle data), které najdeme v účetním deníku. Druhy zápisů: a) jednoduché: účetní případ je zaznamenán jednou na straně MD a jednou na straně D. b) složité: účetní případ je zaznamenán jednou na straně MD a vícekrát na straně D a nebo obráceně. Zápisy do deníku Časové zápisy jsou zaznamenány v deníku a to z hlediska času (tj. podle data jak vznikly) Jsou uvedeny v deníku pro všechny účetní případy (=všeobecný deník) nebo lze použít specifické deníky (došlých a vydaných faktur, deník pokladní, bankovní apod.) Zápisy do hlavní účetní knihy Hlavní kniha představuje uspořádání věcné (dle jednotlivých účtů). Je založena na podvojných zápisech Knihy analytických účtů (viz výše) Knihy podrozvahových účtů – obsahují účty, které slouží k zaznamenávání cizího majetku používaného v účetní jednotce (pronajatý majetek - př. leasing) Formy účetních knih Vychází z možností podniku: a) vázané knihy – jsou určeny pro ruční záznamy b) volné listy – slouží často jako forma analytických účtů (skladové karty, inventární karty c) záznamy na paměťových nosičích – nejčastěji používaná forma vedení účetnictví. Tvoří ji soubory které lze vyvolat na obrazovku PC nebo vytisknout tzv. sestavy Přezkušování formální správnosti účetních zápisů Slouží k potvrzení shody zápisu se skutečností, popřípadě nalezení chyb a jejich opravě. Kontrolní soupiska analytických účtů – ověřuje, zda při vedení účetnictví byly dodrženy tyto vazby:
Syntetické účty Počáteční stav Obraty MD Obraty D Konečné stavy
Analytické účty ∑ počáteční stavy ∑ obraty MD ∑ obraty D ∑ konečné stavy
Předvaha Ověřuje podvojnost účtování na konci účetního období V předvaze platí tyto vztahy: ∑ PS účtů strany MD (aktiv) = ∑ PS účtů strany D (pasiv) ∑ obraty účtů strany MD = ∑ obraty účtů strany D
∑ KS strany MA (aktiv, nákladů) = ∑ KS účtů strany D (pasiv, výnosů) Pokud jsou tyto vztahy v předvaze dosaženy, je tím potvrzena pouze formální stránka účtování. (když např. na obou stranách zaúčtujeme jinou částku než máme, zapíšeme na chybné účty nebo vynecháme zápis tak to touto zkouškou nezjistíme). Deníková zkouška: Ověřuje, zda součet zaúčtovaných částek v deníku za sledované období odpovídá součtu obratů MD a D syntetických účtů z předvahy. Opravy účetních zápisů: Použijeme tehdy, jestliže zjistíme chybu. Účetní způsob: Vyhotovíme VUD, jimž opravíme původní chybný záznam. a) doplňkový zápis: na správném účtu a na správné straně je nižší částka, doplníme tedy rozdíl. b) Částečné storno: na správném účtu a na správné straně je vyšší částka. Rozdíl je tedy potřeba snížit, tj. zaúčtujeme rozdíl se znaménkem mínus (-) nebo zápisem na druhou stranu účtu c) Úplné storno: v případě že je použit nesprávný účet nebo nesprávná strana účtu. Původní zápis zapíšeme znaménky mínus (nebo na opačné strany účtů) a zapíšeme správný zápis. Účtová osnova: Zajištění sjednocení technické stránky účtování je dáno povinnou směrnou účtovou osnovou. Směrná účtová osnova Je stanovena prováděcí vyhláškou k zákonu o účetnictví a určuje uspořádání a označení účtových tříd a účtových skupin pro účtování. Účtové osnovy jsou rozdílné pro různé podnikatelské subjekty a instituce. Známe např. účetní osnovy pro: - podnikatele (obchodní společnosti) - banky - pojišťovny - obce - příspěvkové organizace - neziskové organizace - politické strany - nadace My budeme používat směrnou účtovou osnovu pro podnikatele doplněnu o konkrétní čísla syntetických účtů. Účtová osnova pro podnikatele: Má 10 tříd, každá třída je rozdělena do skupin a skupina se dělí na jednotlivé účty. Účtové třídy: 0 – dlouhodobý majetek 1 – zásoby 2 – krátkodobý finanční majetek a krátkodobé bankovní úvěry 3 – zúčtovací vztahy 4 – kapitálové účty a dlouhodobé závazky 5 – náklady 6 – výnosy
7 – závěrkové a podrozvahové účty 8 a 9 – vnitropodnikové účetnictví Syntetické účty mají trojmístný číselný znak, např.: Materiál na skladě 112 Účtová třída 1 – zásoby Účtová skupina 11 – materiál Účet 112 – materiál na skladě Dodavatelé 321 Účtová třída 3 – zúčtovací vztahy Účtová skupina 32 – krátkodobé závazky Účet 321– Dodavatelé Spotřeba materiálu 501 Účtová třída 5 – náklady Účtová skupina 50 – spotřebované nákupy Účet 501– spotřeba materiálu V rámci účtové osnovy si každá účetní jednotka volí vlastní účtový rozvrh. To je seznam účtů, které bude v daném účetním období používat. (nemusí být tedy zastoupeny všechny účty z účtové osnovy). Pokud v průběhu roku nastane účetní případ, kdy bude potřeba použít účet, který nemáme v účtovém rozvrhu, tak se účtový rozvrh o tento účet doplní. Účtový rozvrh obsahuje nejen účty syntetické, ale i účty analytické.
