Vysoká škola polytechnická Jihlava

Vysoká škola polytechnická Jihlava Katedra ekonomických studií

Obor Finance a řízení

Vývoj DPH u obcí – Město Chotěboř jako plátce DPH Bakalářská práce

Autor: Helena Golubeva Vedoucí práce: Ing. Marie Borská Jihlava 2012

Anotace V bakalářské práci je popsán vývoj daně z přidané hodnoty (DPH) u obcí od roku 1993 dosud. Práce je rozdělena do tří částí. V první části je pojednáno o daňovém systému, všeobecně o daních a o jejich rozdělení. Druhá část je zaměřena na historii DPH a její současný vývoj. Třetí část se věnuje plátcovství DPH Města Chotěboř. Popisuje situaci obcí, přípravu a postupy Města Chotěboř při zavádění plátcovství k DPH, jeho průběh a vývoj.

Klíčová slova daň z přidané hodnoty, sazba daně, přiznání k DPH, obec, plátce DPH, předmět daně, daň na vstupu, daň na výstupu, daňová povinnost, nadměrný odpočet

Annotation This bachelor degree thesis describes the development of the value added tax (VAT) in the sphere of municipalities from 1993 until now. The thesis is divided into three parts. The first part deals with the tax system, taxes in general, and the classification of taxes. The second part focuses on the history of VAT and its current development. The third part concentrates on the town of Chotěboř as a VAT payer. It describes the situation of municipalities, preparation and procedures of the town of Chotěboř before becoming a VAT payer, and subsequent development in this respect.

Key words value added tax, tax rate, VAT return, municipality, VAT payer, subject to tax, input tax, output tax, tax obligation, undue tax deduction

Poděkování Na tomto místě bych ráda poděkovala vedoucí práce Ing. Marii Borské za její věcné připomínky. Také děkuji rodině, přátelům a hlavně svým spolupracovníkům za vstřícný přístup a pomoc, bez které by nebylo možné tuto práci dokončit.

Prohlášení Prohlašuji, že předložená bakalářská práce je původní a zpracovala jsem ji samostatně. Prohlašuji, že citace použitých pramenů je úplná, že jsem v práci neporušila autorská práva (ve smyslu zákona č. 121/2000 Sb., o právu autorském, o právech souvisejících s právem autorským a o změně některých zákonů, v platném znění, dále též „AZ“). Souhlasím s umístěním bakalářské práce v knihovně VŠPJ a s jejím užitím k výuce nebo k vlastní vnitřní potřebě VŠPJ. Byla jsem seznámena s tím, že na mou bakalářskou práci se plně vztahuje AZ, zejména paragraf 60 (školní dílo). Beru na vědomí, že VŠPJ má právo na uzavření licenční smlouvy o užití mé bakalářské práce a prohlašuji, že s o u h l a s í m s případným užitím mé bakalářské práce (prodej, zapůjčení apod.). Jsem si vědoma toho, že užít své bakalářské práce či poskytnout licenci k jejímu využití mohu jen se souhlasem VŠPJ, která má právo ode mne požadovat přiměřený příspěvek na úhradu nákladů, vynaložených vysokou školou na vytvoření díla (až do jejich skutečné výše), z výdělku dosaženého v souvislosti s užitím díla či poskytnutím licence.

V Jihlavě dne 30. 4. 2012

...................................................... Podpis

Obsah Úvod a cíl práce ................................................................................................................ 8 1 Daňový systém............................................................................................................. 10 1.1 Vývoj daní............................................................................................................. 10 1.2 Daně všeobecně..................................................................................................... 11 1.3 Rozdělení daní....................................................................................................... 13 2 Daň z přidané hodnoty (DPH) ..................................................................................... 15 2.1 Vývoj DPH od nejstaršího po novodobý .............................................................. 15 2.2 DPH a EU.............................................................................................................. 15 2.3 Vývoj DPH v ČR .................................................................................................. 17 2.4 Charakteristika DPH ............................................................................................. 18 2.5 Podání k přiznání DPH ......................................................................................... 20 3 DPH u veřejnoprávních subjektů (obcí) ...................................................................... 22 3.1 Ustanovení zákona o DPH vztahující se k obcím (příprava obce k DPH) ........... 22 3.1.1 Předmět daně .................................................................................................. 22 3.1.2 Vymezení osoby povinné ............................................................................... 22 3.1.3 Vymezení veřejnoprávního subjektu.............................................................. 23 3.1.4 Vymezení činností, při jejichž výkonu se veřejnoprávní subjekt považuje za osobu povinnou k dani ............................................................................................ 23 3.1.5 Činnosti, které jsou pro účely zákona veřejnou správou................................ 24 3.1.6 Možnost vynětí osvobozených činností z předmětu daně u veřejnoprávních subjektů ................................................................................................................... 26 3.1.7 Postup při stanovení předmětu daně............................................................... 26 3.1.8 Sledování obratu pro povinou registraci ........................................................ 28 3.1.9 Výpočet obratu ............................................................................................... 29 3.1.10 Povinná registrace k DPH z důvodu překročení obratu ............................... 29 3.1.11 Plátci............................................................................................................. 29 3.1.12 Povinná registrace k DPH z jiných důvodů ................................................. 30 3.1.13 Nárok na odpočet ......................................................................................... 30 3.1.14 Řešení odpočtu daně..................................................................................... 31 3.1.15 Krácená plnění.............................................................................................. 32 3.1.16 Úprava odpočtu daně.................................................................................... 33

6

3.1.17 Změna režimu............................................................................................... 33 3.1.18 Přiznání DPH................................................................................................ 33 3.2 Vývoj plátcovství u Města Chotěboř .................................................................... 34 3.2.1 Vnitřní směrnice Města Chotěboř z roku 2009 .............................................. 39 3.2.2 Odpočet při změně režimu ............................................................................. 44 3.2.3 Vytvoření nových ceníků u příjmů z ekonomické činnosti............................ 46 3.2.4 Změny související s novelou zákona o DPH účinnou od 1. 4. 2011.............. 49 3.2.5 Změny od 1. 1. 2012 u stavebních a montážních prací .................................. 50 3.2.6 Změny od 1. 4. 2012....................................................................................... 51 3.3 Zadání praktického příkladu pro výpočet DPH .................................................... 53 3.4 Konkrétní výpočty DPH v posuzovaném období let 2009 – 2011 ....................... 53 3.4.1 DP za r. 2009.................................................................................................. 54 3.4.2 DP za r. 2010.................................................................................................. 56 3.4.3 DP za r. 2011.................................................................................................. 58 3.5 Zhodnocení výsledků DPH ................................................................................... 60 3.5.1 Sledování trendu............................................................................................. 61 3.5.2 Výhody a nevýhody plátcovství města........................................................... 62 4 Závěr ............................................................................................................................ 64 Seznam použitých zkratek .............................................................................................. 66 Seznam použité literatury ............................................................................................... 67 Legislativa....................................................................................................................... 68 Internetové zdroje ........................................................................................................... 68 Další zdroje poskytnuté odborem financí Města Chotěboř ............................................ 68 Seznam tabulek ............................................................................................................... 69 Seznam grafů .................................................................................................................. 69

7

Úvod a cíl práce Daně jsou, aniž si to mnohdy uvědomujeme, součástí našeho každodenního života. Existuje mnoho různých daní a jejich přehled není definován v žádném zákoně. Jednotlivé konkrétní daně jsou stanoveny pouze zvláštními zákony. Vybrané daně tvoří příjmy veřejných rozpočtů. Z veřejného rozpočtu jsou tyto příjmy dále přerozdělovány. Některé vybrané daně putují i za hranice našeho státu, a to do rozpočtu Evropské unie. S přechodem od socialistického plánovaného hospodářství směrem k tržní ekonomice bylo potřeba přijmout řadu nových zákonů. Od 1. 1. 1993 vznikla v České republice nová daňová soustava. Její součástí se stala i úprava původní daně z obratu, nynější daně z přidané hodnoty (DPH). Byl přijat zákon č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty. Se vstupem ČR do EU k 1. 5. 2004 však tento zákon přestal vyhovovat. Nastalé změny nešlo řešit novelou stávajícího zákona 588/1992 Sb., a tak vznikl úplně nový zákon. DPH je tedy v současné době řešena zák. č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty ve znění pozdějších předpisů. Daň z přidané hodnoty patří do skupiny nepřímých daní a je obsažena prakticky v každém zboží či službě kromě určitých výjimek. Moje bakalářská práce je zaměřena právě na tuto daň. Vývoj daně z přidané hodnoty je v posledních několika letech předmětem neustálých dohadů, podléhá politickému vývoji a je častým tématem diskuzí ekonomů a politiků celého politického spektra. Tato daň svou výší ovlivňuje spotřebu obyvatelstva, a proto je snahou vlády využívat ji k regulaci ekonomiky státu v co největší míře. Plátci této daně se musí čtvrtletně či měsíčně vyrovnávat se státem. DPH patří se svou strukturou k nejsložitějším daním a v podmínkách České republiky podléhá častým změnám. Zároveň se ČR musí podřídit jistým pravidlům Evropské unie i v oblasti DPH. Ve své bakalářské práci bych proto chtěla sledovat tento vývoj se zaměřením na uplatnění daně z přidané hodnoty u obcí. Práce je rozdělena do tří částí. V první části je pojednáno o daňovém systému, všeobecně o daních a o jejich rozdělení, druhá část je zaměřena na historii DPH a její současný vývoj a třetí část se věnuje plátcovství DPH Města Chotěboř. Popisuje situaci obcí, přípravu a postupy Města Chotěboř při zavádění plátcovství k DPH, jeho průběh a vývoj.

8

Cílem bakalářské práce je zhodnotit dopady zavedení DPH u ÚSC (územně samosprávný celek), jejich klady a zápory. Posoudit, co přineslo plátcovství Městu Chotěboř, zda přibyly či ubyly finanční prostředky z rozpočtu města a na závěr zjistit, jakého efektu bylo plátcovstvím DPH u ÚSC dosaženo.

9

1 Daňový systém Daňový systém v sobě zahrnuje přehled daní, vypovídá o způsobech zdanění a výběru daní. Zmiňuje principy a funkci daní. Daňovou teorií se zabýval již Aristoteles kolem roku 300 před naším letopočtem.

1.1 Vývoj daní1 Vznik daní je spojován se vznikem států. Daně byly vybírány již ve starověku či středověku z několika důvodů. Především to byl příspěvek na provoz panovníkova dvora, dále například z důvodu svatby nebo třeba vykoupení panovníkova syna ze zajetí. Dalším důvodem byly válečné výdaje při obraně země. Výběr daní byl tedy nepravidelný a někdy dokonce dobrovolný v případě, kdy podrobená území chtěla vyjádřit dobyvateli svou podřízenost. Nepravidelně byly vybírány tzv. kontribuce, předchůdci dnešních přímých daní a tzv. akcízy, tedy různá cla a poplatky, což jsou předchůdci nepřímých daní. Daně byly v historii vybírány různými způsoby. Dobrovolný výběr se střídal s nedobrovolným. Stát se postupem času nemohl spoléhat jen na dobrovolné platby, a proto se pohled na daně začal měnit. Daně se staly povinnými a pravidelnými. Jejich výše se začala odvozovat od příjmů povinné osoby. Koncem 19. století začaly vznikat i daně ze zisků právnických osob. Základy dnešních daňových systémů byly položeny ve vyspělých evropských zemích díky daňové reformě právě koncem 19. století. Ve 20. století, kdy proběhly dvě světové války, daně dále rostly. Nejprve bylo potřeba zbrojit a po válkách byly prostředky vkládány do poválečné obnovy zemí. Po 2. světové válce byly od přímých daní odděleny příspěvky do sociálního systému. Nejnovějšími daněmi se staly ve druhé polovině 20. století daň z přidané hodnoty a ekologické daně. 1

Kapitola vychází z knihy ŠIROKÝ, Jan. Daňové teorie: s praktickou aplikací. 2. vyd. Praha: C. H.

Beck. ISBN 978-80-7400-005-8. Kapitola 3: Geneze daní, s. 29-47.

10

1.2 Daně všeobecně Daň představuje ve své podstatě odebrání soukromého majetku. V moderní společnosti musí být taková věc ošetřena zákonem. Každý musí znát svou daňovou povinnost, vědět, jakým způsobem a kdy ji zaplatit a přispět tak na společné potřeby.2 Znakem daní je jejich:3 •

nenávratnost - zaplacením daně subjektu nevzniká žádný nárok

•

neekvivalentnost - neexistuje vztah mezi tím, jakou výší jednotlivec přispěl svými daněmi do veřejného rozpočtu a tím, v jaké výši bude z veřejných rozpočtů čerpat v různých formách transferů

•

neúčelovost - plátce daně většinou neví, co přesně bude z odvedených prostředků financováno

Charakteristika daní: Daň je povinná tzn. nedobrovolná. Platba daní je stanovena zákonem a směřuje do veřejného rozpočtu. „Veřejným rozpočtem rozumíme nejen ten nejznámější, čili státní rozpočet, ale rozpočty na všech stupních státní správy, od rozpočtů měst a obcí až po celostátní rozpočet, a dokonce i společný rozpočet Evropské unie.“4 Výběr daní se víceméně pravidelně opakuje. Hovoříme o tzv. nuceném břemeni. Zároveň je platba daní nenávratná. Je-li její částka správně vypočtená, poplatníkovi se nevrací. Funkce daní:5 •

fiskální (alokační) - jde o naplnění veřejného rozpočtu s cílem získat hlavní finanční prostředky na financování veřejných statků a potřeb a např. financovat oblasti trhem podceněné

2

VANČUROVÁ, Alena, Lenka LÁCHOVÁ a Jana VÍTKOVÁ. Daňový systém ČR 2002, aneb,

Učebnice daňového práva. 6., rozšířené vyd. Praha: VOX, 2002, 379 s. ISBN 80-863-2420-6. 3

NEČADOVÁ, Věra. Veřejné finance (Studijní materiály pro kombinované studium). Jihlava, 2010.

4

KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie: úvod do problematiky. 2., aktualiz. vyd. Praha: ASPI, c2009, 120

s. ISBN 978-80-7357-423-9, s. 9. 5

PEKOVÁ, Jitka. Veřejná správa a finance veřejného sektoru. 2., přeprac. vyd. Praha: ASPI, 2005, 555

s. ISBN 80-735-7052-1. Kapitola 7: Úvod do daňové teorie, s. 291-295.

11

•

redistribuční - jde o vyrovnávání nerovností mezi subjekty, v podstatě jde o přesun prostředků od bohatších subjektů k potřebnějším subjektům

•

stimulační - subjektům jsou poskytovány různé formy daňových úlev nebo je subjekt naopak vystaven vyššímu zdanění

•

stabilizační - daně slouží ke zmírňování cyklických výkyvů v ekonomice jako automatický vestavěný stabilizátor

Dobrý daňový systém respektuje určité daňové principy:6 •

princip daňové neutrality - daň má postihovat všechny subjekty stejně tzn. domácí i zahraniční subjekty a výše zdanění nesmí být závislá na druhu podnikání ani na způsobu financování jak domácím, tak zahraničním kapitálem

•

princip daňové pružnosti - systém daní by měl být přehledný, daň by se neměla často měnit, poplatník by si měl být schopný daň snadno vypočítat, daň by neměla poplatníka nějak více obtěžovat, daňová nejistota by měla být státem eliminována

•

princip daňové únosnosti - poplatník má být ochoten platit daně, daň musí být proto v takové výši, aby ji každý poplatník mohl bez problémů zaplatit

•

princip daňové univerzality - pro zdanění by měla platit všeobecná pravidla bez zbytečných výjimek, nezbytné výjimky musí být dané zákonem

•

princip daňové spravovatelnosti - výpočet daní musí být nastaven jednoduše, aby byla možná stejná daňová kontrola a daň má být koncipována jednoduše, bez nějakých větších složitostí a výjimek

•

princip daňové výnosnosti - výše daní má zajistit prostředky pro fungování státu, stát hradí z těchto příjmů veřejné výdaje

Správou a výběrem daní se v České republice zabývají: •

finanční úřady - u většiny daní

•

celní úřady - u nepřímých spotřebních daní a u silniční daně v případě mezinárodní tranzitní dopravy

• 6

obecní úřady - u místních poplatků NEČADOVÁ, Věra. Veřejné finance (Studijní materiály pro kombinované studium). Jihlava, 2010.

12

1.3 Rozdělení daní7 V České republice dělíme daně z různých hledisek. Známe daně výlučné, daně sdílené, daně přímé, daně nepřímé, daně majetkové a poplatky. Daně výlučné - znamená to, že je pouze jeden její příjemce: •

daň spotřební (daň z piva, daň z vína a meziproduktů, daň z lihu, daň z tabákových výrobků). Příjemcem těchto daní je státní rozpočet.

•

daň z příjmů právnických osob, jejímž poplatníkem je obec. Příjemcem této daně je obec sama, tzn., že vypočtenou daň neplatí na FÚ, ale sama sobě.

•

daň z příjmů právnických osob, jejímž poplatníkem a zároveň příjemcem je kraj.

•

daň silniční - je příjmem Státního fondu dopravní infrastruktury

•

daň z nemovitostí - je příjmem obce, na jejímž katastrálním území se nemovitost nachází

•

daň darovací - je příjmem státního rozpočtu

•

daň dědická - je příjmem státního rozpočtu

•

daň z převodu nemovitostí - je příjmem státního rozpočtu

Daně sdílené - výnos z těchto daní se rozděluje mezi více příjemců: •

daň z přidané hodnoty - rozděluje se mezi obce, kraje a státní rozpočet

•

daň z příjmů právnických osob (mimo daně placené obcemi a kraji) - rozděluje se mezi obce, kraje a státní rozpočet

•

daň z příjmů fyzických osob - rozděluje se mezi obce, kraje a státní rozpočet

•

daň z minerálních olejů - rozděluje se mezi státní rozpočet a Státní fond dopravní infrastruktury

Daně nepřímé - daň je vybírána nepřímo, protože je součástí ceny zboží nebo služby, kam ji zahrnul výrobce či prodejce. Tuto daň platí spotřebitel jako poplatník a výrobce či prodejce tuto daň odvede do veřejného rozpočtu jako plátce daně. Patří sem: daň z přidané hodnoty a spotřební daně (daň z piva, daň z vína a meziproduktů, daň z lihu, daň z tabákových výrobků a daň z minerálních olejů). 7

Kapitola vychází z brožury PETEROVÁ, Helena. Finanční hospodaření územních samosprávných celků

a jeho přezkum. Praha, 2005.

13

•

Spotřební daně jsou daněmi selektivními. Jsou uvaleny na výrobky, kde má společnost zájem z různých důvodů jejich spotřebu omezovat.

•

DPH je daní universální tzn., že je placena při každém prodeji či nákupu výrobku nebo služby. Každý zpracovatel či distributor si přidá k výrobku vlastní hodnotu, ze které se platí daň.

Daně přímé - jdou přímo za námi, jako za konkrétními osobami, tzn., že jsou vyměřeny konkrétnímu poplatníkovi, který je nemůže přesunout na jinou osobu. Jsou adresné, ze zákona formálně nepřenosné a jsou počítány přímo z našich příjmů. Jde o: •

daně důchodové - daň z příjmu právnických osob a daň z příjmů fyzických osob

•

daně majetkové - daň z nemovitostí (daň z pozemků, daň ze staveb)

•

silniční daň

•

daně převodové - daň z převodu nemovitosti, daň darovací, daň dědická

K daním se ještě řadí poplatky: •

správní poplatky - příjemcem je stát, kraj nebo obec

•

místní poplatky - příjemcem je obec

•

soudní poplatky - příjemcem je stát

•

poplatky hrazené při ochraně životního prostředí - neboli daně energetické či ekologické (ze zemního plynu, z pevných paliv, z elektřiny)

•

cla

14

2 Daň z přidané hodnoty (DPH) Daně z přidané hodnoty patří v daňové oblasti mezi nejsložitější. DPH patří do skupiny nepřímých daní. Je to daň ze spotřeby. DPH je velice populární z hlediska své účinnosti. Pomáhá při snižování daňových úniků a vyhýbání se daňovým povinnostem. Má funkci daňové transparentnosti a neutrality. DPH se vybírá na každém stupni výrobního a distribučního procesu. Daňové břemeno dopadá pouze na konečného spotřebitele a daňovou zátěž nese výhradně domácí spotřebitel zboží a služeb. DPH z vyváženého zboží není účtována.

2.1 Vývoj DPH od nejstaršího po novodobý8 DPH je poměrně mladá daň. Byla vymyšlena proto, aby u výrobku nedocházelo k nabalování obratové daně na každém stupni jeho výroby a též při následném prodeji tohoto výrobku. Přidaná hodnota je v podstatě přínos, který je přidán subjektem na daném stupni zpracování k hodnotě zboží či služeb. Přidaná je pouze suma tohoto přínosu a DPH tak odstraňuje duplicity při zdaňování. Její velkou předností je to, že podíl daně v konečné spotřebitelské ceně je shodný u všech výrobků a služeb se stejnou výší sazby. Historie DPH začíná v roce 1967 jejím zavedením ve Francii. Od té doby byla tato forma daně ze spotřeby přijata v dalších více než sto zemích světa. Využívají ji země s vyspělou tržní ekonomikou a od 90. let minulého století byla přijata také v postkomunistických zemích.

2.2 DPH a EU Ve státech Evropského společenství (ES) je systém uplatňování daně z přidané hodnoty vázán především na tzv. Šestou směrnici ES (77/388/EHS), která byla vydána dne 17. května 1977. Týká se sladění zákonů členských států v oblasti daní z obratu, tedy společného systému daně z přidané hodnoty. Od 1. ledna 1982, a pak vždy po dvou 8

Celá kapitola vychází z knihy KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie: úvod do problematiky. 2., aktualiz.

vyd. Praha: ASPI, c2009, 120 s. ISBN 978-80-7357-423-9. Kapitola 7: Teorie a praxe nepřímých daní, s. 66-73.

15

letech měla Komise Radě předkládat zprávu o uplatňování společného systému daně z přidané hodnoty v členských státech.9 Vzhledem k tomu, aby nebyla narušována suverenita členských zemí, docházelo ke sbližování daňové legislativy velice pomalu. V zájmu společného trhu je harmonizace nepřímých daní v EU nezbytná. Pokud by totiž existovaly velké rozdíly v sazbách nepřímých daní, mohly by tím vznikat nerovné soutěžní podmínky při vzájemném obchodě. Konkurovaly by si totiž stejné výrobky, avšak s různou cenou, která by byla ovlivněna nikoliv kvalitou, ale různou sazbou nepřímé daně.10 Od 1. 1. 1993 platí na vnitřním trhu EU existence pouze dvou sazeb DPH: standardní sazba s minimální sazbou 15 % a horní hranicí určenou v roce 1995 na 25 %. Každá členská země si sama určí v rámci tohoto rozmezí, pro jakou sazbu se s ohledem na své hospodářsko-politické priority rozhodne. Nižší, neboli snížená sazba DPH, má jednu nebo dvě úrovně, minimálně na úrovni 5 % a horní sazba není určena, v praxi však nepřekračuje 9 %. Tato sazba může být použita pouze u vybraných skupin výrobků a služeb se sociálním dopadem, tzn. u potravin, léčiv, hromadné dopravy osob, dodávek energií a vody do domácností a dále knih a časopisů.11 Způsob výběru DPH zvolily země EU podle země určení, a tím se obchod mohl vyhnout vzniku nerovných podmínek soutěže. Výrobek je tak při přechodu hranic mezi členskými zeměmi osvobozen od DPH a daň je nasazena až v zemi, kde je výrobek spotřebován. Tím může výrobek z jiné členské země konkurovat domácím výrobkům, neboť je prodáván se stejnou sazbou DPH jako výrobky domácí. Takto došlo k odstranění bariéry obchodu na vnitřním trhu, která by jinak vyplývala z různých sazeb DPH. Kontrola přesunu zboží za hranice si ovšem vynutila administrativně náročnou komunikaci mezi daňovými úřady jednotlivých členských zemí. Ty musí na jedné straně potvrdit, že výrobek skutečně přešel hranice a na druhé straně, že v zemi určení byla vybrána DPH.12 9

BREJCHA, Petr. DPH v Evropském společenství: Nový zákon o DPH platný po vstupu ČR do ES.

Ministerstvo financí ČR, 2004. 10

Http://www.businessinfo.cz/cz/clanek/politiky-eu/vnitrni-trh-evropske-unie/1000521/59140/?page=3.

Vnitřní trh Evropské unie [online]. 2010, 09.12.2010 [cit. 2012-04-09]. Dostupné z: www.businessinfo.cz 11

tamtéž

12

tamtéž

16

V současnosti platí Směrnice Rady EU 2006/112/ES ze dne 28. 11. 2006 o jednotném systému DPH v zemích Evropské Unie. Ta prohlubuje spolupráci zemí EU v daňové oblasti a zamezuje tak daňovým únikům a praní „špinavých“ peněz.13 I tato směrnice však již byla několikrát novelizována.

2.3 Vývoj DPH v ČR V Československé republice existovala od roku 1927 daň z obratu. Po únoru 1948 byla daň z obratu nahrazena všeobecnou daní, která se po novelizaci nazývala všeobecnou nákupní daní. Další reformou daní k 1. 1. 1954 došlo k opětnému zavedení daně z obratu. Tato daň se počítá sazbou z prodejní ceny. Do prodejní ceny se zahrnovaly veškeré náklady, přirážky, různé srážky, zisk a při dovozu také clo a dovozní přirážka. Prodejní cena v sobě tedy již obsahovala i daň z obratu. Daňová soustava byla v následujících letech ještě několikrát upravována. Existovalo kolem tisíce různých položek daně z obratu od mínusových hodnot v % až do + 83 % z obchodní ceny. Záporné sazby představovaly v socialistickém hospodaření dotace. K 1. 1. 1991 byla daň z obratu sjednocena do čtyř pásem a to ve výši 0, 12, 22 a 32 % z prodejní ceny. Tyto sazby byly ještě k 2. 5. 1991 plošně sníženy na 0, 11, 20 a 29 % z prodejní ceny. Po listopadu 1989 bylo rozhodnuto, že bude vytvořena zcela nová daňová soustava a perspektiva přechodu k dani z přidané hodnoty byla právě tím, co vedlo k regulaci sazeb daně z obratu. Od roku 1993 začal platit zákon č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, který byl součástí nové daňové soustavy.14 DPH byla stanovena komisí EU jako jedna z podmínek členství v Evropské unii. Česká republika vstoupila do Evropské unie 1. května 2004. Dále je uveden chronologický přehled sazeb DPH na území ČR, tak jak se vyvíjel od roku 1993, kdy byla v ČR zavedena daň z přidané hodnoty. 13

ŠIROKÝ, Jan. Daňové teorie: s praktickou aplikací. 2. vyd. Praha: C. H. Beck. ISBN 978-80-7400-

005-8. Kapitola 3: Geneze daní, s. 34. 14

tamtéž, Kapitola 3: Geneze daní, s. 38-47.

17

Historický vývoj sazby DPH včetně možných (předpokládaných) budoucích sazeb: Tabulka 1: Vývoj sazeb DPH v ČR

Období 1. 1. 1993 – 31. 12. 1994 1. 1. 1995 – 30 .4. 2004 1 .5. 2004 – 31. 12. 2007 1. 1. 2008 – 31. 12. 2009 1. 1. 2010 – 31. 12. 2011 1. 1. 2012 – 31. 12. 2012 Alternativy vývoje: Od 1. 1. 2013 buď a nebo

Základní sazba 23 % 22 % 19 % 19 % 20 % 20 %

Snížená sazba 5% 5% 5% 9% 10 % 14 %

17,5 % 21 %

17,5 % 15 %

Zdroj: vlastní, podkladem Http://www.berne.cz/danova-teorie/vyvoj-sazeb-dph-v-cr/. Historický vývoj sazby DPH [online]. 2010 [cit. 2012-04-11]. Dostupné z: www.berne.cz

V roce 2011 byl schválen zákon č. 370/2011 Sb., s účinností od 1. 1. 2013, kde je stanovena jednotná sazba DPH ve výši 17,5 %. Podle posledních vládních úsporných opatření, která mají pomoci příjmové i výdajové složce státního rozpočtu, se sazby daně z přidané hodnoty zvýší o jeden procentní bod na 15 procent např. u potravin, léků, vstupenek, knih a na 21 procent u ostatního zboží a služeb. Nové sazby DPH by měly platit jen dočasně, a to tři roky.15

2.4 Charakteristika DPH „DPH je všeobecnou daní ze spotřeby moderního typu. Podléhá jí dodání zboží, poskytování služeb, převod nemovitostí, dále dovoz zboží ze zahraničí. Sazba daně z přidané hodnoty je lineární a diferencovaná se dvěma úrovněmi daňové sazby.“16 „Lineární sazba daně je taková sazba daně, kdy daň roste s růstem základu ve stejném poměru. Je obvykle stanovena jako určené procento ze základu daně, které se nemění s velikostí základu daně.“17 Mechanismus fungování DPH 15

VAVROŇ, Jiří a Jakub SVOBODA. Http://www.novinky.cz/domaci/264474-vlada-odklepla-vyssi-

dane-a-skrty-penezenky-se-ztenci-vsem.html. [online]. Právo [cit. 2012-04-11]. Dostupné z: www.novinky.cz 16

VANČUROVÁ, Alena, Lenka LÁCHOVÁ a Jana VÍTKOVÁ. Daňový systém ČR 2002, aneb,

Učebnice daňového práva. 6., rozšířené vyd. Praha: VOX, 2002, 379 s. ISBN 80-863-2420-6, s. 36 17

tamtéž, s. 18

18

„DPH je nepřímou daní, která od 1. 1. 1993 nahradila daň z obratu. DPH zatěžuje především konečného spotřebitele, tj. jak osobní spotřebu občanů, tak i stát a jím zřízené organizace a další subjekty, které neprovádějí ekonomickou činnost.“18 „Daň z přidané hodnoty ale přitom vlastně odvádějí subjekty, které jsou registrovány jako plátci DPH, protože tato daň se vybírá po částech v jednotlivých fázích výroby a odbytu zboží a nemovitostí a při poskytování služeb. Plátce daně má povinnost uplatňovat daň na výstupu za jím uskutečněná zdanitelná plnění a má nárok na odpočet daně na vstupu u přijatých plnění, tím vlastně zdaňuje pouze svou přidanou hodnotu. Jestliže daň na výstupu za příslušné zdaňovací období převýší odpočet daně, vzniká plátci vlastní daňová povinnost. Pokud naopak odpočet daně za příslušné zdaňovací období převýší daň na výstupu, vznikne plátci nadměrný odpočet.“19 Charakteristické znaky DPH20 •

Neutralita – vzhledem k volbě jak spotřebitelů, tak výrobců. Konečný podíl daně na ceně zboží nebo služby odpovídá zákonné sazbě. Nediskriminuje komoditu s vyšším počtem stupňů zpracování. Vylučuje možnost opětného zdanění za pomoci refundace daně na vstupu.

•

Možnost zdanit služby – u kterých by jinak docházelo k možným daňovým únikům. Není nutno rozlišovat uživatele služby a cena je stejná jak pro plátce, tak i pro neplátce. Příkladem je prodej jízdenek, kdy se nerozlišuje, zda kupující je na služební či soukromé cestě. Zahrnutím většiny služeb do zdanění rozšiřujeme daňovou základnu a to umožňuje zvýšit daňový výnos.

•

Výhodnost pro mezinárodní obchod – roste význam omezení daňových distorzí. Technika daně umožňuje vývoz bez daně, tedy do určité země se dá dovážet za stejných podmínek.

•

Odolnost proti daňovým únikům – systém refundací daně na základě její evidence staví plátce do řetězce, ve kterém má každý zájem na potvrzení o zaplacení daně.

18

BENDA, Václav. Daň z přidané hodnoty 2009: výklad je zpracován k právnímu stavu ke dni 1.1.2009.

Praha: Wolters Kluwer Česká republika, 2009-. Meritum. ISBN 978-80-7357-426-0, s. 4 19

tamtéž, s. 4-5

20

KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie: úvod do problematiky. 2., aktualiz. vyd. Praha: ASPI, c2009, 120

s. ISBN 978-80-7357-423-9. Kapitola 7: Teorie a praxe nepřímých daní, s. 66-73.

19

•

Spolehlivost výnosů pro stát – výběrem DPH lze dosáhnout vyšších výnosů ze zdanění spotřeby. Patří mezi výnosově silné nepřímé daně.

Nevýhody DPH:21 •

Náročnost přechodu na novou daň – je to administrativně, finančně i politicky velice náročný krok. Z tohoto důvodu se jejímu zavedení některé země jako například Austrálie, vyhýbají.

•

Administrativní nákladnost fungování daně – jak pro plátce, tak pro stát.

•

Obavy ze zvýšení inflace – fakt zvýšení výnosu daně a s tím spojená hrozba zvýšení spotřebitelských cen. V České republice došlo v roce 1993 při zavedení DPH k celkovému růstu spotřebitelských cen o 20,8 %.

2.5 Podání k přiznání DPH22 Přiznání k DPH (dále jen "DAP") je povinen podle zákona o DPH (dále jen "ZDPH") podat plátce DPH, tj. fyzická nebo právnická osoba samostatně uskutečňující ekonomické činnosti (osoba povinná k dani), jejíž obrat za nejvýše 12 měsíců přesáhne částku 1 000 000 Kč. ZDPH speciálně řeší podání DAP pro osoby identifikované k dani, právní nástupce společnosti nebo družstva zaniklé zrušením bez likvidace, případně pro osoby registrované k DPH v jiném členském státě a zahraniční osoby povinné k dani, které nemají sídlo, místo podnikání nebo provozovnu v tuzemsku. Ve věci podání DAP je oprávněn jednat: •

plátce jako daňový subjekt,

•

zákonný zástupce osoby, která není způsobilá k samostatnému jednání před správcem daně, tj. před finančním úřadem,

•

21

zmocněný zástupce zvolený plátcem

KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie: úvod do problematiky. 2., aktualiz. vyd. Praha: ASPI, c2009, 120

s. ISBN 978-80-7357-423-9. Kapitola 7: Teorie a praxe nepřímých daní, s. 66-73. 22

Celá kapitola vychází z Http://www.businessinfo.cz/cz/zivotni-situace/podani-priznani-dph/131/.

Podání k přiznání DPH [online]. 2007 [cit. 2012-04-02]. Dostupné z: www.businessinfo.cz

20

DAP se podává osobně, poštou nebo elektronicky na finančním úřadě místně příslušném podle bydliště, případně podle sídla firmy. Povinnost podat DAP je do 25 dnů po skončení zdaňovacího období, kterým je měsíc nebo čtvrtletí. Ve stejné lhůtě je splatná i daň. U fyzické osoby se místní příslušnost správce daně, není-li zákonem stanoveno jinak, řídí jejím místem pobytu. Pro účely správy daní se místem pobytu fyzické osoby rozumí adresa místa trvalého pobytu občana České republiky, nebo adresa hlášeného místa pobytu cizince a nelze-li takto místo pobytu fyzické osoby určit, rozumí se jím místo na území České republiky, kde se fyzická osoba převážně zdržuje. U právnické osoby se místní příslušnost správce daně, není-li zákonem stanoveno jinak, řídí jejím sídlem. Pro účely správy daní se sídlem právnické osoby rozumí adresa, pod kterou je právnická osoba zapsaná v obchodním rejstříku nebo obdobném veřejném rejstříku, nebo adresa, kde právnická osoba sídlí skutečně, pokud se tato osoba do těchto rejstříků nezapisuje.

21

3 DPH u veřejnoprávních subjektů (obcí) Zákon o dani z přidané hodnoty je přednostně orientován na podnikatelské prostředí. Ovšem převážná většina subjektů, které nebyly založeny nebo zřízeny za účelem podnikání, ale uskutečňují ekonomické činnosti, se v souvislosti s novelou tohoto zákona mohou stát za určitých podmínek osobou povinnou k dani.

3.1 Ustanovení zákona o DPH vztahující se k obcím (příprava obce k DPH) V podnikatelské sféře je aplikace zákona o dani z přidané hodnoty v zásadě jednodušší. U neziskových subjektů, ke kterým patří i obce, existuje řada specifik, a proto je zde uplatňování DPH velmi problematické. O zásadních bodech je blíže pojednáno v následujících kapitolách, které vycházejí z knihy Miroslava Máčeho,23 pokud není uvedeno jinak.

3.1.1 Předmět daně U předmětu daně se vychází z § 2 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen ZDPH),24 kdy předmětem daně je dodání zboží, poskytnutí služby v rámci uskutečňování ekonomické činnosti s místem plnění v tuzemsku nebo dovoz zboží. Ekonomickou činností je zde myšleno soustavné (nikoliv příležitostné) dodávání zboží, poskytování služeb a využívání hmotného a nehmotného majetku. Úplatou se rozumí zaplacení penězi nebo jinými platebními prostředky či poskytnutí nepeněžitého plnění. Předmětem daně je vždy určitá činnost, tedy poskytnutí služby, dodání zboží apod. Ale předmětem daně nemohou být peníze, proto příspěvky a dotace přijaté obcí nemohou být předmětem daně.

3.1.2 Vymezení osoby povinné V § 5 odst. 1 ZDPH se říká, že povinnou osobou je každá osoba, která kdekoli na světě 23

MÁČE, Miroslav. Účetnictví pro územní samosprávné celky, příspěvkové organizace a organizační

složky státu 2010. 1. vyd. Praha: Grada, 2010, 335 s. Účetnictví a daně. ISBN 978-80-247-3343-2. 24

Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění změn provedených zákony č. 635/2004 Sb.,

až č. 302/2008 Sb., s účinností od 1. 1. 2009

22

vykonává samostatně ekonomickou činnost. Přitom nezáleží na tom, o jakou osobu se jedná. Může to být jak podnikatel, pronajímatel, tak i občanské sdružení, obec nebo její příspěvková organizace. Výjimku tvoří zaměstnanci v pracovněprávním vztahu a v některých případech i veřejnoprávní subjekty. Dle informací MFČR z roku 2008 nejsou územně samosprávné celky (obce) osobou povinnou k dani, pokud vykonávají působnost v oblasti veřejné správy, kdy vystupují jako správní orgány, a to i v případě, kdy za takovou činnost vybírají úhradu ve formě místních, správních nebo jiných poplatků stanovených zvláštním právním předpisem. Jedná se o výkon působností v oblasti veřejné správy, kterou obec vykonává v rámci samostatné nebo přenesené působnosti.25

3.1.3 Vymezení veřejnoprávního subjektu Dle § 5 odst. 3 ZDPH může být veřejnoprávním subjektem pouze právnická osoba, která vykonává působnost v oblasti veřejné správy (kraj, obec). Vzhledem k tomu, že veřejnoprávní subjekt může v určitých vztazích vystupovat i jako soukromoprávní, musí být veřejnoprávní jen ty subjekty, které jsou řízeny veřejným právem. Přesné vymezení pojmu veřejnoprávní subjekt je rozhodující jak pro stanovení obratu pro účely registrace, tak i pro účely uplatnění osvobození od daně.

3.1.4 Vymezení činností, při jejichž výkonu se veřejnoprávní subjekt považuje za osobu povinnou k dani V § 5 odst. 3 ZDPH se píše, že veřejnoprávní subjekt se nepovažuje za osobu povinnou k dani při výkonu veřejné správy, i když za výkon těchto působností vybírá úplatu. Avšak veřejnoprávní subjekt se považuje za osobu povinnou k dani, jestliže příslušný orgán rozhodl o výrazném narušení hospodářské soutěže při činnosti, která je veřejnou správou nebo pokud jsou vykonávány činnosti uvedené v příloze č. 3, i kdyby byly veřejnou správou. Příloha č. 3 obsahuje tyto činnosti týkající se i obcí: • 25

Dodání vody, plynu, tepla, chladu a elektřiny. Informace ze školení na téma Daňový speciál pro obce konaného v červnu 2011, lektor Ing. Zdeněk

Nejezchleb

23

•

Dodání nového zboží vyrobeného nebo nakoupeného za účelem dodání v nezměněném stavu.

•

Služby telekomunikační uvedené v kódu SKP 64.26

•

Doprava pozemní a potrubní nákladní, doprava pozemní osobní uvedená v kódu SKP 60.

•

Doprava vodní osobní a nákladní uvedená v kódu SKP 61.

•

Doprava letecká pravidelná a nepravidelná osobní a nákladní doprava uvedená v kódu SKP 62.

•

Skladování, přístavní a letištní služby v kódu SKP 63.

•

Služby cestovních kanceláří a agentur, průvodcovské služby uvedené v kódu SKP 63.

•

Reklamní služby uvedené v kódu SKP 74.

•

Služby pořádání výstav, veletrhů a kongresů, uvedené v kódu SKP 74.

•

Služby prodejen pro zaměstnance, kantýn a podobných jídelen uvedené v kódu SKP 55.

•

Služby provozovatelů rozhlasového a televizního vysílání ze zákona jiné než osvobozené od daně podle § 53 zákona.

Pokud tedy veřejnoprávní subjekt vykonává ekonomické činnosti, které nejsou veřejnou správou, je považován za osobu povinnou k dani stejně jako kterákoli jiná osoba. To však ještě neznamená, že se stává plátcem daně. Toto nastane, je-li překročen limit obratu pro povinnou registraci a dochází k povinnosti registrace ze zákona.

3.1.5 Činnosti, které jsou pro účely zákona veřejnou správou Zákon o DPH neupřesňuje, co se rozumí výkonem působnosti v oblasti veřejné správy. Problematika je řešena v Šesté směrnici ES prostřednictvím judikátů Evropského soudního dvora, kde jsou jednoznačně definována kritéria pro posouzení činností, při nichž veřejnoprávní subjekt vystupuje jako orgán veřejné správy. Činnost musí být vykonávána v rámci zvláštního právního režimu platného pro veřejnoprávní subjekty, nikoli za stejných právních podmínek, které platí pro soukromé ekonomické subjekty. O výkon veřejné správy jde tehdy, pokud je činnost vykonávána v rámci veřejnoprávní 26

Standardní klasifikace produkce (SKP) - platná od 1.1. 2003

24

normy platné pro veřejnoprávní subjekt, aniž by ji stejným způsobem a na základě stejného předpisu mohla provádět soukromá osoba. Mezi výkony veřejné správy patří dle výkladu Ministerstva financí rovněž tyto činnosti:27 •

nakládání obce s odpady, tj. organizování shromažďování, sběru, přepravy, třídění, využívání a odstraňování komunálního odpadu (obec za tuto činnost vybírá od občanů poplatek) a organizování zpětného odběru a recyklace odpadů z obalů (za tuto činnost dostává obec úhradu od autorizovaných společností jako např. EKOKOM a.s., ELEKTROWIN a.s., ASEKOL s.r.o.

•

organizování dopravy (nařízením obce jsou vymezeny místní komunikace nebo jejich určené úseky pro stání silničních motorových vozidel na časově omezenou dobu)

•

provozování veřejného pohřebiště obcí, což zahrnuje nájem hrobového místa a služeb souvisejících s pronájmem včetně výkopu hrobu, uložení do hrobu, uložení urny nebo rozptylu

•

vydávání a bezúplatné poskytování informačních materiálů (časopisy, pohlednice, brožury)

•

vybírání poplatků za zábor veřejného prostranství

•

výkony související se zajištěním bezpečnosti a veřejného pořádku

•

provozování útulku pro zatoulaná zvířata, zajištění požární ochrany, veřejného osvětlení

Obec si musí dát především pozor na formu výkonu dané činnosti: Pokud obec v obecně závazné vyhlášce stanovila v rámci samostatné působnosti systém shromažďování a odstraňování komunálního odpadu, pak je tato činnost veřejnou správou, a proto není předmětem daně. Je totiž vykonávána na základě veřejnoprávní normy, kterou je obecně závazná vyhláška. Pokud ovšem sama obec likviduje odpad na základě individuální smlouvy s občany a podnikateli, která se řídí občanským či obchodním zákoníkem, 27

Informace ze školení na téma Daňový speciál pro obce konaného v červnu 2011, lektor Ing. Zdeněk

Nejezchleb

25

nejde už o veřejnou správu, protože za stejných podmínek může likvidovat odpad jakákoliv jiná osoba.28

3.1.6 Možnost vynětí osvobozených činností z předmětu daně u veřejnoprávních subjektů Šestá směrnice umožňuje členským státům ES vyjmout z předmětu daně dle § 51 odst. 1 ZDPH i vyjmenované činnosti osvobozené od daně, vykonává-li je veřejnoprávní subjekt. Dle § 51 a následujících jsou proto u ÚSC osvobozena uvedená plnění: •

převod a nájem pozemků, staveb, bytů a nebytových prostor (převod 3 roky od nabytí), zahrnuje i nájem hrobových míst

•

výchova a vzdělávání

•

sociální pomoc (příjmy domů s pečovatelskou službou)

•

kultura (knihovny, kina, divadla, muzea a galerie, hudební činnost, kulturní centra)

•

sport (provoz lyžařských vleků, vstupné do bazénů, haly, kluziště atd.)

•

příjmy z prodeje dlouhodobého majetku, pokud nebyl uplatněn nárok na odpočet na vstupu.

Do obratu pro registraci k DPH se však tyto úplaty za osvobozená plnění plně započítávají.

3.1.7 Postup při stanovení předmětu daně Rozlišení činností podle toho, zda jsou či nejsou předmětem daně u veřejnoprávního subjektu: 1. Veřejná správa v úzkém pojetí. Jsou to plnění v působnosti veřejné správy jako výběr poplatků, působnost stavebního úřadu, odpadové hospodářství, pokuty, místní komunikace atd. K úplatám, které nejsou předmětem DPH, patří daně, správní poplatky, odvody, ekonomické poplatky, přijaté dotace a transfery, příjmy z úroků, finanční vypořádání, přijaté investiční dary, přijaté pojistné náhrady, neidentifikované a nahodilé příjmy, příjmy u úhrad dobývacího prostoru, ostatní kapitálové příjmy (přijaté dary 28

HOLUBOVÁ, Olga. DPH u veřejnoprávních subjektů, zejména obcí. 2., aktualiz. vyd. Praha: ASPI,

2006, 111 s. ISBN 80-735-7171-4.

26

a příspěvky na dlouhodobý majetek včetně příspěvků např. na změnu územního plánu), příjmy z prodeje akcií a majetkových podílů. U přeúčtování energií a služeb, na které jsou přijaty zálohy např. v souvislosti s nájemným, se podle § 36 odst. 11 ZDPH do základu daně nezahrnuje částka, kterou plátce obdržel od jiné osoby na úhradu částky vynaložené jménem a na účet této jiné osoby. Podmínkou je, že přijatá částka nepřevýší uhrazené částky za jinou osobu a plátce si u plnění uhrazeného za jinou osobu neuplatní nárok na odpočet daně. 2. Veřejná správa, pokud došlo k narušení hospodářské soutěže. Plnění jsou v tomto případě předmětem DPH. Veřejnoprávní subjekt, jako plátce daně, nemusí zkoumat jednotlivé své činnosti vykonávané v rámci veřejné správy z hlediska možného narušení hospodářské soutěže, dokud rozhodnutí příslušného orgánu v této věci nenabude právní moci. 3. Činnosti uvedené v příloze č. 3 ZDPH. Tyto činnosti jsou zdanitelným plněním. 4. Veřejná správa v nejširším pojetí, která není veřejnou správou pro účely DPH. Tyto činnosti jsou předmětem daně a zahrnují plnění, která sice jsou veřejnou správou v obecném pojetí a jejichž výkon může být uložen veřejnoprávním subjektům i např. zákonem o obcích, avšak jsou to činnosti vykonávané na základě soukromoprávních předpisů a za stejných podmínek, za kterých je vykonávají či mohou vykonávat i soukromoprávní subjekty, tedy podnikatelé. Jde např. o pronájmy, provozování knihovny apod. 5. Ekonomické činnosti, které nejsou veřejnou správou, jako např. živnosti nebo dodání zboží a služeb. Tyto činnosti jsou vždy předmětem daně. Mohou být osvobozené dle § 51 ZDPH. Jedná se o převody staveb déle než 3 roky po první kolaudaci, převody pozemků s výjimkou stavebních, pronájmy, sociální pomoc poskytovanou podle zákona (registrované činnosti), poskytnutí služeb úzce souvisejících se sportem (vstupné do sportovních areálů, poskytování sportoviště pro sport), poskytování kulturních služeb. K neosvobozeným činnostem náleží lesní hospodářství, vodné a stočné, převody staveb do 3 let po první kolaudaci, ubytování, pronájem garáží, pronájmy plátcům DPH, pronájmy movitých věcí, prodej zboží, reklama, věcná břemena, dodání vody, tepla, elektřiny, prodej dřeva a dřevní hmoty, příjmy z kabelové televize, poskytování služeb typu čistění komunikací, kropení, úklidu sněhu, odvozu odpadků (ne komunální odpad jako poplatek od občanů), hrabání, sekání, údržba zeleně, doprava nákladní třetím

27

osobám za úplatu, pronájmy parkovacích míst, krátkodobé pronájmy do 48 hodin bytů, staveb, nebytových prostor, pozemků a budov, pronájmy movitých věcí (strojů, zařízení), služby cestovních kanceláří, průvodcovské služby, kopírování za úplatu, prodej knih, brožur, novin, časopisů a dalších tiskovin, reklamní služby, inzerce, pronájmy vývěsní skříněk, za umístění reklamy na budovách, na veřejném osvětlení, zábradlích apod., ubytování a stravování (ubytovny, restaurace), služby pořádání výstav, veletrhů apod., služby prodejen pro zaměstnance, kantýn, závodních a podobných jídelen, příjmy za služby konzultační, právní apod., i když souvisejí s výkonem veřejné správy (např. sepsání smluv). Pokud obec nemá žádný z těchto příjmů z ekonomické činnosti, nesmí se stát plátcem (§ 95 odst. 10 ZDPH ). Výjimkou je, pokud se obec rozhodne uplatňovat daň u nájmů pozemků, staveb a nebytových prostor v případě pronájmu plátcům, pak se může registrovat kdykoli.

3.1.8 Sledování obratu pro povinou registraci Vymezení obratu je v § 6 odst. 2 ZDPH, kde se obratem rozumí souhrn úplat bez daně, včetně dotace k ceně, které osobě povinné k dani náleží za uskutečněná plnění, kterými jsou dodání zboží, převod nemovitostí a poskytnutí služby, s místem plnění v tuzemsku, jde-li o úplaty za zdanitelná plnění, plnění osvobozená od daně s nárokem na odpočet daně, nebo plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně podle § 54 až § 56, jestliže nejsou doplňkovou činností uskutečňovanou příležitostně. Do obratu se nezahrnuje úplata z prodeje hmotného majetku a odpisovaného nehmotného majetku nebo pozemků, které jsou dlouhodobým hmotným majetkem, o kterých osoba povinná k dani účtuje, nebo o kterých vede evidenci. Aby uskutečněné plnění ovlivnilo obrat veřejnoprávního subjektu pro účely registrace daně, musí splňovat uvedené požadavky. Obrat představuje hodnotu plnění bez daně bez ohledu na to, jakým způsobem byla tato plnění zaúčtována. Do obratu se zahrnuje úplata za uskutečněná plnění a plnění osvobozená od daně s nárokem na odpočet daně, úplaty z převodu a nájmu staveb, bytů a nebytových prostor a pozemků osvobozených § 56 a úplaty z finančních a pojišťovacích činností osvobozených dle § 54 a § 55, nejsou-li doplňkovou činností uskutečňovanou příležitostně. Do obratu se nezahrnují úplaty z prodeje hmotného majetku a odpisovaného nehmotného majetku a úplaty z krátkodobého nájmu pozemků,

28

staveb, bytů a nebytových prostor a krátkodobého nájmu prostor a míst k parkování vozidel.

3.1.9 Výpočet obratu Výpočet obratu spočívá v rozboru příjmů a úplat za činnost obce. Obec rozdělí tyto činnosti na výkon působnosti veřejné zprávy, činnosti, které nejsou předmětem daně, ekonomické činnosti, činnosti osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně a úplaty za nahodilé činnosti. Do obratu vstupují pouze úplaty za ekonomické činnosti a činnosti osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně. Z hospodářské činnosti je to za 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců a z rozpočtové činnosti byla povinnost od ledna roku 2009. Podmínkou, aby se obec nestala plátcem, bylo, že buď vůbec nemá ekonomickou činnost, nebo součet za ekonomické činnosti a činnosti osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně je menší než 1 000 000 Kč.

3.1.10 Povinná registrace k DPH z důvodu překročení obratu Povinnost registrace k DPH z důvodu překročení obratu je řešena v § 6 odst. 1 ZDPH. Pro ÚSC (kraje, obce) toto ustanovení zákona znamenalo, že pokud ÚSC měl v příjmech (úplatách) z ekonomických činností a z nájemného alespoň 1 mil. Kč za 12 měsíců po sobě jdoucích, stal se plátcem DPH. Nově se tedy do obratu začal započítávat i nájem pozemků, staveb, bytů a nebytových prostor a to od 1. 1. 2009 (čl. II novely č. 302/2008 Sb., přechodná ustanovení, bod 5). V současné době byl zákon o DPH novelizován zákonem č. 458/2011 Sb., v souvislosti se zřízením jednoho inkasního místa a zároveň se snižuje také limit obratu pro povinnou registraci z jednoho milionu Kč na 750 000 Kč s účinností od 1. 1. 2015, která by ovšem mohla začít platit už od 1. ledna 2014.

3.1.11 Plátci V § 94 odst. 1 ZDPH je stanoveno, že osoba povinná k dani se stává plátcem prvním dnem třetího měsíce následujícího po měsíci, ve kterém byl obrat překročen. To platí pouze za podmínky, že podá přihlášku k registraci v zákonné lhůtě nebo alespoň do data, od kterého má být plátcem dle § 94 odst. 1. Dle § 95 odst. 1 ZDPH je povinna

29

podat přihlášku k registraci do 15 dnů po skončení kalendářního měsíce, ve kterém překročila stanovený limit.

3.1.12 Povinná registrace k DPH z jiných důvodů Povinná registrace k DPH může nastat i z jiných důvodů, než je překročení obratu. Tuto situaci řeší § 94 ZDPH: •

pořízení zboží z jiného členského státu nad 326 000 Kč v kalendářním roce

•

pořízení zboží z jiného členského státu podléhající spotřební dani bez limitu

•

přijetí služby od osoby registrované v jiném členském státě nebo od zahraniční osoby povinné k dani

•

přijetí zboží s montáží od osoby registrované v jiném členském státě nebo od zahraniční osoby povinné k dani

V těchto případech mluvíme o osobě identifikované k dani. Jde o zvláštní způsob registrace, kdy osoby identifikované nemohou uplatňovat nárok na odpočet daně na vstupu. Jejich registrace totiž slouží jen jako nástroj k výběru daně při pořízení zboží z jiného členského státu či poskytnutí služby osobou registrovanou v jiném členském státě nebo zahraniční osobou.

3.1.13 Nárok na odpočet Obec má nárok na odpočet dle § 72 ZDPH, pokud přijatá zdanitelná plnění použije pro uskutečnění své ekonomické činnosti. Nárok na uplatnění odpočtu daně vzniká dnem, ke kterému vznikla povinnost přiznat daň na výstupu. Plátce má nárok na uplatnění odpočtu daně u přijatých zdanitelných plnění, která použije pro účely uskutečňování zdanitelných plnění, u kterých vzniká povinnost přiznat daň na výstupu, plnění osvobozených od daně s nárokem na odpočet daně, plnění v rámci své ekonomické činnosti s místem plnění mimo tuzemska, a dalších plnění. Pokud plátce přijatá zdanitelná plnění použije jak pro uskutečnění své ekonomické činnosti, tak pro účely s ní nesouvisející, má nárok na odpočet daně pouze v poměrné výši. Z tohoto vyplývá, že plátce má plný nárok na odpočet u přijatých zdanitelných plnění pouze tehdy, použije-li je k uskutečnění plnění vyjmenovaných v § 72 odst. 2. Jestliže obec poskytuje na svém úřadě službu kopírování, jedná se o zdanitelná plnění. Dle § 72 odst. 2 písm. a) má obec nárok na odpočet ze všech přijatých plnění, která se 30

této služby týkají, tedy nákupu papíru, toneru do kopírky atd., pokud toto plnění používá pouze a výhradně pro uvedenou zdaňovanou činnost.29 Obec ovšem nemá nárok na odpočet a to dle § 75 odst. 1 ZDPH. Pokud například obec provozuje knihovnu, je tato služba osvobozena bez nároku na odpočet dle § 61 písm. e). Při nákupu knih do knihovny nemá plátce nárok na odpočet. Dále například pokud obec nakoupí materiál a nechá opravit místní komunikaci, nemůže si z přijatého daňového dokladu za tento materiál uplatnit nárok na odpočet, protože přijaté plnění obci nesloužilo k uskutečnění plnění vyjmenovanému v § 72 odst. 2. Odpočet nelze též uplatnit při činnosti v oblasti veřejné správy nebo při činnosti, která není předmětem daně (§ 72 odst. 5), jakou je třeba pořízení nového nábytku na živnostenský odbor, jenž vykonává pouze činnost pro veřejnou správu. Obci tímto nárok na odpočet z uvedeného přijatého plnění nevzniká.30

3.1.14 Řešení odpočtu daně V podstatě má obec tyto možnosti přístupu k odpočtu daně: a) uplatnění nároku na odpočet v plné výši, jestliže slouží ke zdaňované činnosti b) nárok neuplatní vůbec, pokud přijatá plnění slouží pouze k osvobozené činnosti c) zahrne přijatá plnění do plnění pro krácení nároku na odpočet koeficientem dle § 76 ZDPH, jestliže slouží k činnosti zdaňované i osvobozené Aby mohl veřejnoprávní subjekt správně uplatňovat nárok na odpočet, musí přijaté doklady třídit následujícím způsobem na: •

Přijaté daňové doklady, které plně souvisejí s veřejnou správou, tedy plněním, která nejsou předmětem daně a není u nich nárok na odpočet (daňový doklad, týkající se opravy komunikace, nebo nákup kopírky do kanceláře stavebního odboru)

•

Přijaté daňové doklady, které plně souvisí s osvobozenými činnostmi bez nároku na odpočet (daňový doklad na nákup knih do veřejné knihovny, daňový doklad za opravu omítky v šatně ve sportovní hale)

29

HOLUBOVÁ, Olga. DPH u veřejnoprávních subjektů, zejména obcí. 2., aktualiz. vyd. Praha: ASPI,

2006, 111 s. ISBN 80-735-7171-4. 30

tamtéž

31

•

Přijaté daňové doklady, které plně souvisí se zdaňovanými plněními (daňový doklad za opravu kanalizace v domě pronajímaném dlouhodobě, faktura přijatá obcí za stavební práce v souvislosti s výstavbou kanalizační přípojky, která bude provozována jako zdaňovaná činnost)

•

Přijaté daňové doklady, které souvisí jak s plněním na výstupu zdaňovanými, tak s plněními osvobozenými (faktura za opravu střechy v budově, jejíž prostory jsou pronajímány jak neplátcům (osvobozený nájem), tak plátcům (zdaňovaný nájem).

•

Přijaté daňové doklady, které souvisí jak s veřejnou správou resp. s plněními, která nejsou předmětem daně, tak s plněními, která předmětem daně jsou, ať už jsou zdaňována či osvobozena nebo obojí (daňový doklad na úklid budovy radnice, kde jsou kanceláře obecního úřadu i místnosti, které se pronajímají neplátcům i plátcům s daní na výstupu)

V tomto posledním případě plátce z dokladu vyloučí poměrnou část základu daně a daně (§ 72 odst. 5 ZDPH), která se týká veřejné správy (např. u faktury za úklid stanoví v % plochu místností kanceláří veřejné správy, např. 60 %) a s dokladem (zbylých 40 %), z něhož je vyloučena poměrná část připadající na veřejnou správu, zachází dále standardním způsobem. Do evidence DPH nebudou zahrnovány doklady, týkající se výlučně veřejné správy, případně poměrná část přijatého plnění, která je vyloučena z nároku na odpočet v prvním kroku, protože se týká pouze veřejné správy.

3.1.15 Krácená plnění Pro krácená plnění se nejdříve musí stanovit koeficient. Ten se vypočte jako poměr součtu plnění s nárokem na odpočet za celý kalendářní rok a celkového součtu všech plnění za celý rok. Sestavuje se tedy na konci každého kalendářního roku. V čitateli zlomku koeficientu jsou zahrnuta zdaňovaná plnění v tuzemsku, dále plnění osvobozená s nárokem na odpočet a plnění uskutečněná mimo tuzemsko. Ve jmenovateli zlomku se objeví veškerá plnění uvedená v čitateli a zároveň i plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně. Do výpočtu koeficientu se dle § 76 odst. 3 nezahrnou prodeje dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku používaného pro ekonomickou činnost, finanční služby a převod nebo nájem pozemků, staveb, bytů a nebytových prostor uskutečňovaný příležitostně. Během roku se používá v daňových přiznáních tento vypočítaný koeficient. 32

3.1.16 Úprava odpočtu daně Plátce musí po dobu pěti let od pořízení sledovat účel použití majetku jak hmotného, tak i nehmotného, u kterého uplatnil nárok na odpočet. Pokud totiž tento majetek dosud využívaný k ekonomické činnosti začne používat i k osvobozené činnosti, musí plátce dle podmínek § 78 ZDPH provést úpravu odpočtu. Úprava se provádí v posledním zdaňovacím období roku, ve kterém došlo ke změně účelu užívání. Při nároku státu je tato úprava povinná. Pokud je úprava ve prospěch plátce, povinnost provést odpočet není.

3.1.17 Změna režimu Změna režimu je řešena v § 74 ZDPH. V případě, kdy se veřejnoprávní subjekt stane plátcem, má možnost v tento okamžik uplatnit nárok na odpočet z pořízeného majetku, který slouží k ekonomické činnosti. Majetek musí být evidován ke dni účinnosti, uvedeném na osvědčení o registraci, musí být nakoupen od plátce a doklad o nákupu má náležitosti daňového dokladu. Aby plátce uplatnil plný nebo krácený nárok, musí tento majetek dále použít k činnosti plně nebo alespoň částečně zdaňované na výstupu.

3.1.18 Přiznání DPH Princip přijatých plnění: 1. Odpočet DPH na vstupu je možno uplatnit jen tehdy, pokud se vstup týká zdanitelných plnění a DPH bude uplatněna na výstupu. 2. Je-li přijata faktura od plátce DPH nebo je zaplaceno DPH dodavateli, vzniká pohledávka za finančním úřadem (FÚ) a FÚ tuto úhradu DPH vrátí.

Princip uskutečněných zdanitelných plnění: 1. Není-li uplatněna DPH na vstupu, nemusíme uplatnit ani DPH na výstupu např. při prodeji majetku. U ekonomických činností se DPH na výstupu musí uplatnit. 2. Je-li vystavena faktura s uvedením DPH, nebo když DPH uhradí na účet obce odběratel, vzniká tím závazek vůči FÚ a tuto platbu musíme finančnímu úřadu odvést.

33

Přiznání DPH je v podstatě rozdíl mezi pohledávkou a závazkem vůči FÚ. Pokud je pohledávka za FÚ vyšší než závazek vůči FÚ, jde o nadměrný odpočet. Naopak je-li závazek vůči FÚ vyšší než pohledávka za FÚ, jedná se o daňovou povinnost. „Daňová povinnost plátce za příslušné zdaňovací období se stanoví jako rozdíl mezi daní na výstupu, za jím uskutečněná zdanitelná plnění a nárokem na odpočet daně za přijatá zdanitelná plnění. Pokud daň na výstupu za příslušné zdaňovací období převýší nárok na odpočet daně, vzniká plátci vlastní daňová povinnost, která je splatná do 25 dnů po skončení zdaňovacího období, tj. ve stejném termínu, ve kterém je třeba předložit daňové přiznání za zdaňovací období. Pokud nárok na odpočet daně za příslušné zdaňovací období převýší daň na výstupu za toto zdaňovací období, vzniká plátci nadměrný odpočet jako specifická daňová povinnost. Tento nadměrný odpočet je mu jako vratitelný přeplatek finančním úřadem za splnění zákonem stanovených podmínek vrácen.“31

3.2 Vývoj plátcovství u Města Chotěboř Současná Chotěboř patří k obcím s počtem obyvatel těsně pod hranicí deseti tisíc. Její schválený roční rozpočet činil v roce 2011 téměř 157 milionů u příjmů a 169 milionů u výdajů. Rozdíl je vždy kryt financováním zůstatku z minulých let nebo pomocí úvěrů. V Chotěboři sídlí městský úřad, který je úřadem tzv. III. stupně, tzn., že v Chotěboři jsou vykonávány některé agendy státní správy pro 31 okolních obcí.32 Městu Chotěboř bylo Českým statistickým úřadem přiděleno IČO 00267538. Město má statut veřejnoprávní korporace, na kterou se pohlíží jako na neziskovou organizaci. Posláním obce je především pečovat o všestranný rozvoj svého území a o potřeby svých občanů. Dle zákona 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty byla od daně osvobozena zdanitelná plnění prováděná subjekty, které nejsou založeny nebo zřízeny za účelem podnikání, v rámci hlavní činnosti. Obce tedy v minulosti nepodléhaly plátcovství k dani z přidané hodnoty. 31

BENDA, Václav. DPH a malé obce od 1. 1. 2001. 1. vyd. Praha: Pragoeduca, 2001, 60 s. ISBN 80-

85856-91-3, s. 9. 32

Http://www.chotebor.cz/. Oficiální stránky města Chotěboře [online]. 30. 5. 2011 [cit. 2012-04-10].

Dostupné z: http://www.chotebor.cz/

34

Problematika plátcovství DPH byla u Města Chotěboř řešena poprvé v roce 2003. Město se tak připravovalo na přijetí nového zákona o DPH č. 235/2004 Sb., který měl platit od 1. 5. 2004 a byl tedy účinný dnem vstupu smlouvy o přistoupení České republiky k Evropské unii v platnost. Dle tohoto zákona se začalo u veřejnoprávních subjektů posuzovat, zda subjekt vykonává činnosti týkající se veřejné správy, tedy výkon samostatné a přenesené působnosti, nebo zda provádí tzv. ekonomickou činnost. Město tehdy využilo možnost, kterou nabízí § 23 odst. 1 zákona č. 250/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů. Podle tohoto znění zákona obec může k plnění svých úkolů a zejména k hospodářskému využití svého majetku zakládat právnické osoby. Město Chotěboř založilo dvě obchodní společnosti, a to společnosti s ručením omezeným. Dne 31. 10. 2003 byla do obchodního rejstříku zapsaná společnost TEPELNÉ A REALITNÍ SLUŽBY CHOTĚBOŘ s.r.o. (zkráceně TEREAL), s vkladem 9 200 000 Kč a 100% obchodním podílem Města Chotěboř. Také 31. 10. 2003 byla zapsána druhá obchodní společnost se 100% podílem Města Chotěboř, tedy TECHNICKÁ A LESNÍ SPRÁVA CHOTĚBOŘ s.r.o. (zkráceně TELES), s vkladem 7 500 000 Kč. Soustředěním podnikatelské činnosti do těchto dvou společností došlo ke zpřehlednění finančních toků. Jednodušší se stalo i vedení daňové evidence hlavně z hlediska její administrativní náročnosti. Při zpracování daňového přiznání k DPH v těchto společnostech nevznikaly žádné problémy s uplatňováním nároku na odpočet daně, jak by tomu bylo u obce.33 Město Chotěboř tak mohlo vykonávat především hlavní činnost a nemuselo se obávat, že se stane plátcem DPH. TELES provozuje tyto činnosti:34 poskytování služeb pro zemědělství a zahradu, lesnictví, těžba dřeva a poskytování služeb v myslivosti, nakládání s odpady (vyjma nebezpečných), přípravné práce pro stavby, specializované stavební činnosti, inženýrská činnost v investiční výstavbě, zprostředkování obchodu, specializovaný maloobchod, velkoobchod, maloobchod použitým zbožím, technické činnosti v dopravě, reklamní činnost a marketing, poskytování technických služeb, poskytování služeb pro osobní hygienu a služeb souvisejících s péčí o vzhled osob, provádění staveb, jejich změn 33

BENDA, Václav. DPH a malé obce od 1. 1. 2001. 1. vyd. Praha: Pragoeduca, 2001, 60 s. ISBN 80-

85856-91-3. Kapitola 1, s. 12. 34

Http://wwwinfo.mfcr.cz/ares/ares_es.html.cz: Ares. Administrativní registr ekonomických subjektů:

Ares [online]. Praha, 1999 [cit. 2012-04-11]. Dostupné z: http:/wwwinfo.mfcr.cz

35

a odstraňování, silniční motorová doprava nákladní - nákladní vnitrostátní provozovaná vozidly bez omezení celkové hmotnosti, podnikání v oblasti nakládání s nebezpečnými odpady, montáž a opravy vyhrazených elektrických zařízení, zemědělská výroba: rostlinná výroba, úprava, zpracování a prodej vlastní produkce zemědělské výroby, chov ryb, vodních živočichů a pěstování rostlin na vodní ploše na pozemcích vlastních, pronajatých nebo užívaných na základě jiného právního důvodu, výroba pilařská a impregnace dřeva, výroba dřevěných výrobků (kromě truhlářských a tesařských, nábytku a hraček). Předmětem podnikání TEREALu je:35 správa a údržba nemovitostí, realitní činnost, montáž měřidel, zámečnictví, provádění staveb, jejich změn a odstraňování, specializovaný maloobchod, výroba tepelné energie a rozvod tepelné energie, nepodléhající licenci realizovaná ze zdrojů tepelné energie s instalovaným výkonem jednoho zdroje nad 50 kW, výroba tepelné energie, rozvod tepelné energie, činnost účetních poradců, vedení účetnictví, vedení daňové evidence. Město si ponechalo pouze několik činností, k nimž mělo zřízený živnostenský list. V roce 2004 to byly koupě zboží za účelem jeho prodeje a prodej, provoz kopírovacího stroje, vydavatelské a nakladatelské činnosti, péče o dítě do tří let věku v denním režimu, provoz městského kina, hostinská činnost. Tyto činnosti byly prováděny v rámci tzv. hospodářské činnosti města a jejich obrat byl tak zanedbatelný, že o plátcovství kvůli překročení obratu nebylo nutné uvažovat. Provoz posledně jmenovaných činností byl dokonce v následujících letech ukončen. V roce 2008 se začalo hodně mluvit o povinném plátcovství měst a obcí. K 1. 1. 2009 byl zákon o dani z přidané hodnoty novelizován. Veřejnoprávní subjekty musí začít pozorněji sledovat obrat za uskutečněná plnění. Ze zákona byla totiž vypuštěna výjimka pro veřejnoprávní subjekty, která platila do konce roku 2008. Dle § 6, odst. 2 novelizovaného znění ZDPH se do obratu nově započítávají převody a nájem nemovitostí. Většina obcí, které se dosud dobrovolně nestaly plátci DPH a nechtěly tuto možnost využívat, se musela připravovat na změny. Následovalo množství školení a náročnost administrativy s přechodem obce k plátcovství stoupala. Výdaje obcí se kvůli této problematice zvýšily. Zavedená finanční kontrola musela být podrobena 35

Http://wwwinfo.mfcr.cz/ares/ares_es.html.cz: Ares. Administrativní registr ekonomických subjektů:

Ares [online]. Praha, 1999 [cit. 2012-04-11]. Dostupné z: http:/wwwinfo.mfcr.cz

36

inovacím a na veškerých formulářích, které obíhají uvnitř organizace, musely být provedeny změny a zohledněno plátcovství k DPH. Organizačně bylo nutno zajistit přechod obce na plátce DPH následujícími kroky:36 •

zhodnotit rozdělení činností na ekonomické, osvobozené, výkon působnosti veřejné správy, ostatní a nahodilé a opakované činnosti raději převést do ekonomických činností

•

zvolit si účetní metodu evidence DPH

•

pořídit odpovídající software pro zpracování DPH

•

proškolit zainteresované osoby a zaměstnance úřadu ze zákona 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty

•

zajistit také spolupráci s daňovým poradcem

•

provést potřebné změny u nájemních smluv, u jiných významných smluv, u projektů z EU a u dotačních titulů, provést úpravy ceníků

•

připravit podklady na jednání rady nebo zastupitelstva, ve vztahu ke smlouvám dle pravomoci orgánů obcí

•

připravit podklady pro změny žádostí smluv na dotace a v dohodách o poskytnutí příspěvků z EU

•

zvážit, zda se nevyplatí přeměnit smlouvy o výpůjčce na smlouvy nájemní

•

sledovat obrat

Po překročení obratu dále podat žádost o registraci obce jako plátce DPH. Poté oznámit finančnímu úřadu, zda se město rozhodne uplatňovat DPH u nájemních smluv a uvést ty, kterých se to týká. Nakonec po přidělení daňového identifikačního čísla (DIČ) informovat o registraci obce všechny její dodavatele. Město Chotěboř se rozhodlo vést DPH v rámci hlavního rozpočtového okruhu. Ohledně zajištění hladkého průběhu při přechodu na DPH bylo v účetnictví nutno podniknout následující kroky:37 36

MÁČE, Miroslav. DPH u veřejnoprávních subjektů, zejména obcí [online]. ASSECO, 2008. Dostupné

z http://www.assecosolutions.eu/cs/download/dph_obci_a_jeho_uctovani.doc. [online]. [cit. 2012-04-11]. 37

Schneiderová, J. a kol. Materiály ke školení o DPH. Dotazy. [online]. [cit. 2012-04-10]. Dostupné z

http://www.obecuctuje.cz/dotazy.php

37

1. identifikovat všechna zdanitelná plnění v příjmech, přiřadit k nim související výdaje a určit si pro zdanitelná plnění kódy DPH pro použití v účetnictví a daňové evidenci 2. u výdajů souvisejících se zdanitelným plněním a zároveň s osvobozeným plněním rozdělit přijatou fakturu na jednotlivá plnění, pokusit se vyhnout koeficientu tam, kde je to možné a vhodné 3. do rozpočtu na rok 2009 doplnit novou položku 5362 (DPH) dle rozpočtové skladby 4. upravit vnitřní směrnice o oběhu účetních dokladů, inovovat systém finanční kontroly tzn. povinnosti příkazce, správce, hlavní účetní a vytvořit směrnici o DPH a další úpravy a pokyny 5. v software připravit k přechodu na plátcovství číselníky, šablony a doplnit účtové rozvrhy 6. seznámit se s účetními principy účtování o DPH, oceňování majetku, účtování o majetku atd. Registrace k dani z přidané hodnoty je povinná do 15 dnů po skončení kalendářního měsíce, ve kterém byl překročen stanovený limit a to jeden milion Kč, který je zjišťován průběžně dle § 95 odst. 1 ZDPH. Obec se stane plátcem od prvního dne třetího měsíce následujícího po měsíci, v němž překročila stanovený obrat dle § 94 odst. 1 ZDPH. Město Chotěboř muselo stejně jako všechny ostatní neziskové subjekty začít od 1. 1. 2009 sledovat svůj obrat. Rozlišit se musely činnosti týkající se veřejné správy (například výnosy ze správních a místních poplatků) od činností ekonomických (především příjmy z poskytování výrobků a služeb). U ekonomických činností se pak sledoval obrat pro účely registrace stejně, jako tomu je u podnikatelských subjektů. Bylo tedy potřeba vysčítat úplaty za uskutečněná plnění, která byla předmětem daně. Tato operace nebyla vůbec jednoduchá, neboť kromě příjmů z klasické hospodářské činnosti bylo nutno vybrat úplaty obsažené v hlavní činnosti města. To bylo celkem náročné a zdlouhavé, jelikož účetnictví podnikatelů se v tomto liší od účetnictví samosprávných celků. Projít bylo potřeba spoustu účtů v hlavní činnosti města a ručně z nich vybrat úplaty, kterých se týká zahrnutí do obratu. Již v únoru 2009 byl zjištěn následující obrat Města Chotěboř počítaný klouzavě za posledních 12 měsíců: Za zdanitelná plnění z ekonomických činností, které tvořily příjmy z informačního centra za služby internetu, kopírování, prodej zboží, dále příjmy za zřízení věcných břemen, z reklamních tabulí, z provozu za veřejné WC, za hlášení rozhlasem, za prodej měsíčníku ECHO a za vydané knihy, byl vyčíslen obrat ve výši 164 000 Kč. Za příjmy

38

osvobozené bez nároku na odpočet byla vyčíslena suma 3 124 000 Kč. Podílely se na ní příjmy za pronájmy lesů, rybníků, pozemků, skládky Lapíkov, nebytových prostor, dále příjmy z knihovny, jeslí, pečovatelské služby a nájemné z bytů a nebytů v rámci hospodářské činnosti. Především tento poslední druh činnosti zapříčinil překročení obratu a tvořil v podstatě celou jednu třetinu z celkové částky obratu. Vzhledem k tomu, že přispěním bytového fondu města byl překročen obrat, stalo se Město Chotěboř od 1. 5. 2009 plátcem DPH. V rámci této registrace bylo plátci Městu Chotěboř přiděleno daňové identifikační číslo (DIČ) CZ00267538. Město si vytvořilo vnitřní směrnici k zajištění naplnění zákona o DPH v účetní jednotce. Je v ní popsán postup organizace při přípravě k plátcovství DPH a další související a následné kroky.

3.2.1 Vnitřní směrnice Města Chotěboř z roku 2009 Výtah z obsahu organizační směrnice k zajištění naplnění zákona o DPH v účetní jednotce:38 Ve vztahu účetní jednotky k DPH se jedná o oblast, ve které může dojít k finančním ztrátám účetní jednotky, proto veškerá ustanovení vnitřní normy jsou závazná pro všechny odpovědné zaměstnance. Vzhledem k naplnění obratu pro registraci k dani z přidané hodnoty v měsíci únoru 2009 se účetní jednotka stává čtvrtletním plátcem daně z přidané hodnoty (dále jen DPH) podle § 94 odst. 1 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů s účinností od 01. 05. 2009. Přidělené identifikační číslo: DIČ: CZ00267538 musí být uváděno v souladu s platnými právními normami. Rozdělení všech činností města z pohledu DPH Veškeré příjmy a výnosy (výstupy) dle druhu činností účetní jednotky budou rozdělovány z pohledu DPH na činnosti, které nejsou předmětem daně a na ekonomické činnosti. Ekonomické činnosti budou dále zařazeny do činností osvobozených od daně s nárokem na odpočet a bez nároku na odpočet a na zdanitelná plnění. Výdaje a náklady (vstupy) účetní jednotky budou v co největší možné míře přiřazeny přímo k jednotlivým příjmům a výnosům dle zařazených činností. Všichni příkazci operací budou od data, kdy se účetní jednotka stane plátcem DPH, mít povinnost 38

Vnitřní směrnice Města Chotěboř k aplikaci zákona o DPH u ÚSC, vydaná v květnu 2009

39

označovat výdaje a náklady činností, se kterou věcně souvisejí. Všichni příkazci operací mají povinnost přímo zařazovat výdaje k činnostem; objednávat dodávky tak, aby byly zvlášť fakturovány ve vztahu k činnostem, se kterými věcně souvisí. U výdajů a nákladů, které souvisí s více druhy činností dle zařazení (výdaje nebo náklady, které se týkají jak činností, které nejsou předmětem daně a zároveň ekonomických činností, a to osvobozených i zdanitelných plnění) bude uplatněn krácený nárok na odpočet daně dle posouzení efektivity uplatnění odpočtu. Při posuzování uplatnění kráceného nároku na odpočet bude zohledňována i administrativní náročnost daňové evidence. Informace předaná odpovědné osobě, která vede daňovou evidenci týkající se příjmů, výnosů, výdajů, nákladů a dalších účetních operací, musí být úplná. Úplnost spočívá v těchto náležitostech: zařazení činnosti, místo plnění, datum uskutečnění zdanitelného plnění (DUZP) nebo datum přijaté nebo poskytnuté úhrady, základ daně, sazba daně, ostatní informace důležité pro určení řádku a sloupce tiskopisu daňového přiznání. Zajištění sledování obratu Účetní jednotka zajistila sledování obratu pro povinnost zjištění data registrace i pro určení zdaňovacího období. Obrat je definován v § 6 ZDPH. Účetní jednotka nadále sleduje obrat na základě daňových přiznání a jejich úpravy dle pomocné daňové evidence (odečet daně na výstupu z přijatých záloh, odečet osvobozených plnění, která do obratu nevstupují, odečet např. doplňkových činností dle § 54-56 nebo příležitostných činností dle § 54-56). Obrat za předchozí rok musí být zjištěn do 28. 1. následujícího roku a ihned oznámena případná změna zdaňovacího období místně příslušnému FÚ. V případě, že je účetní jednotka plátcem a v následujícím roce očekává vysoké nadměrné odpočty daně, oznámí nejpozději do 31. 1. následujícího roku místně příslušnému FÚ změnu zdaňovacího období na měsíční (podmínka, obrat alespoň 2 mil. Kč za rok). Uzavírání a sjednávání významných smluv U netradičních smluv (zápočty, smlouvy o sdružení), u významných nájemních smluv s plátci DPH, u smluv o výpůjčce, mandátních, u společenských smluv o vkladu majetku, navýšení základního kapitálu a u prodejních smluv na dlouhodobý majetek

40

a dalších významných smluv bude posuzována daňová optimalizace z pohledu DPH. U významných smluv u plnění nad dva miliony Kč a u úplaty nad jeden milion Kč bude vyžádáno odborné posouzení daňové problematiky. Odborné posouzení bude vždy přikládáno k materiálu na jednání rady nebo zastupitelstva, kde mají být smlouvy schváleny. K odbornému vyjádření k daňové problematice smlouvy bude při schvalování odpovědnými orgány přihlíženo i ve vztahu k rozhodnutí oprávněných osob. Pořízení zboží a přijetí služby z členských zemí nebo ze třetích zemí a dodání zboží nebo služby do třetích zemí nebo do členských zemí. U veškerých dodavatelsko-odběratelských vztahů se zahraničím bude před zahájením činnosti nebo uzavřením smlouvy vyžádáno odborné posouzení daňové problematiky (včetně možné registrace k DPH v jiném členském státě EU). Odborné posouzení bude vždy přikládáno k materiálu na jednání rady nebo zastupitelstva, kde mají být smlouvy schváleny. Odborné vyjádření, a v něm uvedené operační postupy, budou po schválení kontraktů příslušnými orgány účetní jednotky závazné pro zaměstnance stejně jako ustanovení vnitřní normy. Použití majetku Použití hmotného majetku nebo poskytnutí služby pro účely nesouvisející s uskutečňováním ekonomických činností (osobní spotřeba, spotřeba zaměstnanci, bezúplatné poskytnutí). Využívání majetku, u kterého byl uplatněn nárok na odpočet v plné nebo zkrácené výši, pro potřeby zaměstnanců nebo jiných propojených osob nebo jeho bezúplatné použití bude striktně omezeno a poskytnuto jen ve zcela výjimečných případech z důvodu vysoké administrativní náročnosti evidence. Termíny předávání dokladů a podkladů pro zpracování daňového přiznání Odpovědné osoby za uskutečněná zdanitelná plnění jsou povinny předkládat osobě odpovědné za daňovou evidenci účetní doklady včas a úplné v běžných termínech dle normy o oběhu účetních dokladů a dle zákona o DPH. Plátce je povinen vystavit daňový doklad do 15 dnů ode dne uskutečnění zdanitelného plnění nebo plnění osvobozeného od daně s nárokem na odpočet daně a též do 15 dnů ode dne přijetí úhrady (daňový doklad k přijaté platbě). Údaje o dani a základu se na daňových dokladech uvádějí v české měně. Pokud na daňovém dokladu jsou různá plnění s různými sazbami daně nebo plnění osvobozená od daně, musí být uvedeny základy daně odděleně.

41

Osoby odpovědné za přijatá zdanitelná plnění (příkazci operací) jsou povinni předkládat osobě odpovědné za daňovou evidenci účetní doklady včas a úplné v běžných termínech dle platné normy o oběhu účetních dokladů. Příkazci operací zajistí u dodavatelů včasné doručení daňových dokladů na přijatá zdanitelná plnění k uplatnění odpočtu. Odpovědné osoby jsou povinny provést kontrolu úplnosti předaných podkladů a do desátého dne následujícího po skončení daňového období předat rovněž podklady pro daňové dobropisy, vrubopisy, opravné daňové doklady, opravené nebo aktualizované splátkové a platební kalendáře, doklady o použití a podklady pro opravu nebo úpravu odpočtu daně. Oběh dokladů z hlediska DPH Pro účely této směrnice osobou odpovědnou za uskutečněné zdanitelné plnění a osobou odpovědnou za přijaté zdanitelné plnění je příkazce operace dle směrnice o finanční kontrole. Přehled zdanitelných plnění: •

Převod nemovitostí do tří let od zahájení užívání

•

Věcná břemena

•

Svoz a likvidace odpadu pro podnikatele

•

Pronájem movitých věcí

•

Pronájem nemovitých věcí a staveb plátcům

•

Pronájem pro účely reklamy

•

Příjmy z prodeje služeb v informačním centru (IC) - firma VEOLIA

•

Příjmy z prodeje zboží v informačním centru (IC)

Pracovníci IC zařadí do skladové evidence pouze zboží určené k následnému prodeji. Ke zboží bude přiřazena odpovídající sazba daně. Při zařazování se budou pracovníci řídit platným zněním zákona. IC je povinno vést denní evidenci tržeb. Rekapitulace pokladny IC za kalendářní měsíc musí obsahovat následující údaje: celková tržba za měsíc, částka za prodej zboží, částka za prodej služeb, rozdělení zdanitelných plnění u jednotlivých sazeb daně na základ daně a daň. •

Krátkodobé pronájmy

•

Příjmy z WC

•

Příjmy z prodeje zboží

42

•

Příjmy za hlášení rozhlasem

•

Příjmy z prodeje – měsíčník ECHO

•

Příjmy z inzerce – v měsíčníku ECHO

•

Příjmy za kopírování

•

Příjmy z hlídací služby v jeslích

Plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet •

prodeje pozemků, bytů a staveb osvobozených dle § 56 - uskutečnění zdanitelného plnění dnem předání nemovitosti nabyvateli (předávací protokol), nejpozději v den doručení listiny o zápisu na vklad (pokud není k dispozici předávací protokol, považuje se za den předání nemovitosti nabyvateli den podpisu smlouvy, pokud není ve smlouvě uvedeno jinak)

•

byty

•

pronájem nebytových prostor a pronájem pozemků

•

sociální služby, příjmy knihovny, Městské jesle

Evidence uplatněných a neuplatněných odpočtů u dlouhodobého majetku, oceňování majetku Osoba odpovědná za zaúčtování majetku je povinna evidovat výši uplatněného odpočtu DPH u pořízeného majetku a dále v případě krácení nároku na odpočet výši neuplatněného odpočtu v poměrném využití pro činnosti, které nejsou předmětem daně a pro činnosti ekonomické a výši uplatněného odpočtu kráceného koeficientem dle § 76. Majetek se ocení cenou sníženou o uplatněný odpočet DPH. Nárok na odpočet Město bude uplatňovat nárok na odpočet daně pouze u přijatých zdanitelných plnění, kde je přímé přiřazení k uskutečněným zdanitelným plněním. Ke krácení daně bude docházet pouze v souladu s § 72 odst. 4 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. Podmínky uplatnění nároku na odpočet daně: 1. Platný daňový doklad 2. Přijaté zdanitelné plnění bylo nebo bude použito pro uskutečnění zdanitelného plnění, u kterého město přiznává daň na výstupu a existuje přímé, (krácené) přiřazení vstupu a výstupu.

43

Podmínky pro uplatnění nároku na odpočet daně posoudí příkazce operace u každého účetního dokladu. Příkazce operace zkontroluje splnění podmínek uplatnění nároku na odpočet daně a označí účetní doklad, který tyto podmínky splňuje. Pracovník OF na základě označení doklad zaúčtuje v souladu s platnou účtovou osnovou a metodikou pro účely zpracování daňového přiznání a daňové doloženosti. Přijatá zdanitelná plnění v návaznosti na jednotlivé druhy ekonomické činnosti. Jedná se o předběžné rozdělení na základě dosavadních skutečností. Příkazce operace nově vzniklé skutečnosti tj. nová přijatá zdanitelná plnění oznámí vedoucí odboru financí. Tabulka 2: Přijatá zdanitelná plnění Města Chotěboř Druh činnosti Prodeje majetku - zdanitelné plnění do 3 let Věcná břemena Nepeněžní vklad Svoz a likvidace komunálního odpadu pro podnikatele WC Pronájem movitých věcí Pronájem nemovitých věcí a staveb plátcům Pronájem za účelem reklamy Prodej zboží Poskytnuté služby v IC Služby IC - VEOLIA Krátkodobé pronájmy Služby související s nájemným Kopírování Hlídací služba v Jeslích Hlášení rozhlasem Příjmy z prodeje ECHA Inzerce ECHO

Přijatá zdanitelná plnění Pořízení majetku Přijatá zdanitelná plnění - nejsou Pořízení majetku Přijatá zdanitelná plnění - nejsou Nákup materiálu, energií (fakturace od TELESu) Nákup movitých věcí určených k pronájmu Výdaje spojené s údržbou nebo opravami nemovitosti, případně technické zhodnocení, pořízení majetku za účelem pronájmu Přijatá zdanitelná plnění - nejsou, případně pořízení zařízení na umístění reklamy Nákup zboží za účelem prodeje, tisk novin, knih brožur aj. Výdaje spojené s činností IC (materiál, zboží, energie, atd.) Přijatá zdanitelná plnění - nejsou Přijatá zdanitelná plnění - nejsou Přijatá zdanitelná plnění - nejsou Přijatá zdanitelná plnění - nejsou Přijatá zdanitelná plnění - nejsou Přijatá zdanitelná plnění - nejsou Tisk, dopravné Grafické zpracování

Zdroj: Interní směrnice k DPH Města Chotěboř

3.2.2 Odpočet při změně režimu V prvním přiznání za II. čtvrtletí 2009 byl uplatněn výpočet DPH při změně režimu ze zboží určeného k prodeji, tedy v rámci ekonomické činnosti. Zahrnout do odpočtu šlo pouze zboží nakoupené od plátce, a to takové, které bylo evidované na skladě k datu

44

účinnosti uvedeném na osvědčení o registraci k DPH a pouze za posledních 12 měsíců před datem registrace. Přehled výpočtu poskytují následující dvě tabulky: Tabulka 3: Podklad pro výpočet DPH při změně režimu - knihy

Knihy na skladě úč. 132 org. 000

Věrni zůstaneme publikace Věrni zůstaneme příprava k tisku Pamětní kniha publikace Pamětní kniha DVD k publikaci Verše z Podoubraví publikace Verše z Podoubraví příprava k tisku

datum nákupu DZDP

ks

31. 10. 2008

500

DPH celkové

4 932,00

30. 10. 2008

ks na skladě k 1. 5. 2009

sazba DPH

246

9%

uplatňované DPH v Kč

2 426,54 Kč

--

0 Kč

12. 6. 2008

800 10 904,40

46

9%

627,00 Kč

19. 6. 2008

823

3 901,55

46

19 %

218,07 Kč

9. 9. 2008

500

4 473,00

124

9%

1 109,30 Kč

KNIHY

CELKEM

25. 9. 2008

--

0 Kč cca 4 380 Kč

Zdroj: vlastní

Tabulka 4: Podklad pro výpočet DPH při změně režimu – zboží v městské knihovně

Knihovna - zboží na skladě úč. 132 org. 277 turist. známka č. 760 turist. známka č. 1220 flexi magnety nože tašky náprstek turist. známka č. 760 turist. známka č. 1220 turistický deník tur. vizit. Údolí tur. vizit. Chotěboř pohl. Masar. stromovka pohl. Kostel pohl. Náměstí pohl. Buttulova škola záložka-vily

datum nákupu DZDP 28. 04. 2008!!! 28. 04. 2008!!! 1. 7. 2008 5. 9. 2008 5. 9. 2008 6. 11. 2008 14. 11. 2008 14. 11. 2008 6. 4. 2009!! 6. 4. 2009!! 6. 4. 2009!! 16. 4. 2009 16. 4. 2009 16. 4. 2009 16. 4. 2009 16. 4. 2009

ks

295 100 100 100 300 300 20 100 100 300 300 300 300 700

DPH ks na skladě celkové k 1. 5. 2009 nelze nelze 1 218,38 149 511,00 48 1 051,00 39 380,00 38 862,38 300 862,38 276 nelze nelze nelze 143,73 298 143,73 298 143,73 298 143,73 297 178,86 395 ZBOŽÍ

sazba DPH

19 % 19 % 19 % 19 % 19 % 19 % neplátce neplátce neplátce 19 % 19 % 19 % 19 % 19 % CELKEM

uplatňované DPH v Kč

615,39 Kč 245,28 Kč 409,89 Kč 144,40 Kč 862,38 Kč 793,39 Kč

142,77 Kč 142,77 Kč 142,77 Kč 142,29 Kč 100,93 Kč cca 3 742 Kč

Zdroj: vlastní

45

Ze dvou předešlých tabulek je vytvořen sumář: Tabulka 5: Sumář za obě předešlé tabulky KNIHY

4 380,00 Kč

DPH 9 %

4 162,00 Kč

MATERIÁL

3 742,00 Kč

DPH 19 %

3 960,00 Kč

CELKEM

8 122,00 Kč

CELKEM

8 122,00 Kč

Zdroj: vlastní

V přiznání za druhé čtvrtletí 2009 byla v řádku 46 přiznání k DPH vyčíslena suma ve výši 8 122 Kč jako nárok na DPH při změně režimu.

3.2.3 Vytvoření nových ceníků u příjmů z ekonomické činnosti S přechodem Města Chotěboř k registraci k DPH bylo nutno vytvořit ceníky za zboží a služby, které začaly podléhat přidanění. V následující tabulce je možno porovnat, nakolik se zdražil prodej zboží a služeb. Tabulka 6: Ceníky Města Chotěboř pro rok 2009 Přehled činností pro příkazce Zdanitelná plnění Osvobozené bez nároku na odpočet Veřejná správa Text

EKONOMICKÉ ČINNOSTI

Ceny v Kč

OŠRaPP prodej zboží - kniha Chotěboř Pamětní kniha města Chotěboř Kniha verše z Podoubraví Věrni zůstaneme Královské město Chotěboř

299,00 119,00 99,00 100,00

MěÚ OKT příjmy za hlášení rozhlasem 3 řádky písma Ariel 12- pro podnikatele

200,00

3 řádky písma Ariel 12- ostatní hlášení za každý další započatý řádek OŠRaPP příjmy z ECHA - příjem za časopis za prodej časopisu OŠRaPP příjmy z ECHA - příjem z inzerce A4 černobíle 1strana A4 černobíle 1/2 strany za cm2 A4 barevně 1strana A4 barevně 1/2 strany za cm2 A4 barevně 1strana - zadní strana ECHA A4 barevně 1/2 strany - zadní strana ECHA za cm2 - zadní strana ECHA OMIM příjmy z veřejného WC pisoár kabinka

50,00 50,00 15,00 15,00 2 000,00 1 000,00 4,50 3 000,00 1 500,00 6,60 6 000,00 3 000,00 13,20 2,00 4,00

Sazby DPH 9% 9% 9% 9% 9% 19 % 19 % 19 % 19 % 9% 9% 19 % 19 % 19 % 19 % 19 % 19 % 19 % 19 % 19 % 19 % 19 % 19 % 19 %

Nová cena v Kč 326,00 130,00 108,00 109,00 238,00 60,00 60,00 15,00 2 380,00 1 190,00 5,00 3 570,00 1 785,00 8,00 7 140,00 3 570,00 16,00 3,00 5,00

46

Text

Ceny v Kč

OŽP příjmy od podnikatelů za užívání odpadového systému dle smlouvy 2x smlouva 1x smlouva MěÚ OKT příjmy - kopírování A5 - 1stránka A5 - oboustranně A4 - 1stránka A4 - oboustranně A3 - 1stránka A3 - oboustranně MěÚ OdSM příjmy za zřízení věcných břemen MěÚ OdSM + HČ § 56 krátkodobé pronájmy stavby bytůa nebytových prostor, nájem prostor a míst k parkování vozidel, nájem bezpečnostních schránek, trvale instalovaných zařízení a strojů a nájem pozemků - do 48 hod.

Sazby DPH

Nová cena v Kč

19 % 1 500,00 1 560,00 1,50 2,50 2,00 3,00 2,50 4,00

19 % 19 % 19 % 19 % 19 % 19 % 19 % 19 % 19 % 19 %

1 785,00 1 856,00 2,00 3,00 3,00 4,00 3,00 5,00

19 %

např. pronájem zasedací místnosti pozemky jen v tom v případě, že je k nim poskytnuta další služba nebo movité vybavení - např. připojení na elektrickou energii, úklid, stavba podia apod. MěÚ SÚ příjmy z reklamních tabulí sloupy veřejného osvětlení/m2 JESLE - hlídací služba - jesle sazba za hodinu hlídání bez jídla OdSM Příjmy z Fokusu - za služby (pronájem) Příjmy z pronájmu lesů Příjmy z pronájmu rybníků

19 % 5,00 19 % 19 % 40,00 19 % Osvob.

6,00 40,00

Příjmy z pronájmů pozemků i krátkodobé, ale jen v tom případě, že se k nim neposkytuje další služba - např. připojení na el. energii, úklid…. Příjmy z pronájmu - skládka LAPÍKOV Příjmy z pronájmu nebytových prostor HOSPODÁŘSKÁ ČINNOST nájemné z bytů u TEREALu nájemné z nebytů u TEREALu ORGANIZAČNÍ SLOŽKY provoz knihovny provoz jeslí provoz pečovatelské služby Ostatní činnosti výše nevyjmenované a činnosti ve veřejné správě např. místní a správní poplatky

Osvob.

Osvob.

NENÍ PŘEDMĚTEM DPH

Zdroj: Interní materiál odboru financí Města Chotěboř

Je potřeba upozornit, že u některých činností se vedení města po projednání se zastupiteli rozhodlo zachovat cenu z roku 2008 i v roce 2009 na stejné úrovni. Jednalo se o prodej místního zpravodaje, který vychází jedenkrát za měsíc a ve druhém případě šlo o hlídací službu v jeslích, kde byla důvodem zachování ceny prosociální politika města. V obou případech ale musela být v konečné ceně zahrnuta daň z přidané

47

hodnoty, kterou město v daňovém přiznání přiznalo na výstupu a tím prakticky snížilo své příjmy. Během doby plátcovství města se řešily různé záležitosti spojené s touto situací. Jednou z nich bylo například to, že u propagačních předmětů na reprezentaci nebude město uplatňovat DPH na vstupu, neboť by bylo velice obtížné prokázat vždy vazbu na ekonomickou činnost, jak říká zákon o DPH. Toto se vztahuje i na knihy určené k propagaci jako dárky. Vedení města se proto rozhodlo, že DPH na vstupu bude možné uplatnit jen u knih určených k prodeji. Jestliže si tedy město nechá vytisknout knihy, musí při jejich převzetí určit, kolik jich dá do prodeje a kolik k propagaci. Z výše uvedeného vyplývá, že vždy bude lepší dát na propagaci větší počet kusů. V případě velkého zájmu o knihu a jejího zvýšeného prodeje následně při převodu z propagace na prodej uplatnit raději dodatečný nárok na DPH, nežli praktikovat obrácený postup a dodaňovat. Uplatnění poměrového koeficientu dle § 72, odst. 5 ZDPH se město snaží vyhnout. Po konzultacích s několika odborníky z praxe a zároveň daňovými poradci došlo město k závěru, že sledování podkladů k uplatňování této formy DPH je tak administrativně náročné, že od praktikování tohoto způsobu evidence DPH bylo v případě Města Chotěboř upuštěno. Podle orientačních propočtů by nárok na odpočet tvořil ročně řádově několik málo tisíc Kč. Oproti tomu sledování každé faktury z pohledu poměrného uplatnění by bylo velice administrativně zatěžující. Účetní na obci by každý takový doklad musela konzultovat s daným správcem a příkazcem operace nebo třeba přímo s vedením města. Čas strávený nad touto problematikou by vyžadoval nejméně další pracovní sílu, což by bylo mnohem nákladnější, než finanční výhody z uplatněného nároku. Většina přijatých zdanitelných plnění slouží veřejné správě a jen nepatrné množství patří do kategorie ekonomické činnosti. Poměr rozsahu použití pro ekonomickou činnost je tedy zanedbatelný. Město si povinnosti plátce plní a stejně tak, jako ostatní plátci k dani z přidané hodnoty se dále potýká s vývojem této daně. Dochází neustále k novelizacím a změnám stávajícího stavu. Také městu vzrostly výdaje v důsledku zvýšení DPH od 1. 1. 2010 v základní i snížené sazbě o jeden procentní bod. Zvýšené výdaje muselo město vykrýt též u svých organizačních složek a zřízených organizací. Cena vzrostla především u nákupů tepla,

48

vodného, potravin pro školní jídelnu a také u oprav a udržování. Od 1. 1. 2011 došlo k dalšímu nárůstu DPH, tentokrát pouze u snížené sazby, a to o čtyři procentní body. S dopadem na výdajovou stranu rozpočtu se obec musela vyrovnat sama, protože žádné kompenzace ze státního rozpočtu nebyly poskytnuty.

3.2.4 Změny související s novelou zákona o DPH účinnou od 1. 4. 2011 Hlavními důvody pro novelu zákona o DPH účinnou od 1. 4. 2011 byl především závazek České republiky transponovat do právního řádu směrnice Rady EU v oblasti DPH. Jde o některá ustanovení směrnice 2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty (tzv. technická novela). Česká republika tímto také využila některá platná ustanovení směrnic a nařízení Rady EU, která dosud v ČR nebyla uplatněna. Jedná se hlavně o opatření proti daňovým únikům, tedy přenesení daňové povinnosti na příjemce plnění a ručení za daň. Ostatní schválené změny jsou legislativně technické změny a změny reagující na zkušenosti ze správy daně a z praxe.39 Zmínit se musím především o změně, týkající se Města Chotěboř. Začala platit v průběhu roku 2011 a to od 1. dubna 2011. Jde o to, že zákonem č. 47/2011 Sb., kterým se mění zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, byl do českého právního řádu zakotven režim přenesení daňové povinnosti, tzv. revers charge, který je řešen v § 92a ZDPH. V účetních softwarech se často používá pojem samovyměření. Je to specifický režim v rámci mechanismu uplatňování DPH neboť povinnost přiznat a zaplatit daň na výstupu je přenesena na příjemce plnění. Povinnost přiznat a zaplatit daň má tedy plátce, pro kterého bylo zdanitelné plnění v tuzemsku uskutečněno. Plátce, který dotčené zdanitelné plnění uskutečnil, vystaví daňový doklad, kde neuvede výši DPH, ale pouze sdělí, že výši daně je povinen doplnit a přiznat plátce, pro kterého bylo plnění uskutečněno. U obcí se tato změna bude týkat především dodání zboží uvedeného v příloze č. 5 ZDPH. Město Chotěboř si tento režim vyzkoušelo v roli plátce, který zdanitelné plnění uskutečnil tím, že prodal šrot vzniklý při rekonstrukci bytového fondu. Byla tedy vystavena faktura na částku bez daně s informací, že se jedná o režim revers charge. Platba na účet Města Chotěboř za šrot poté neobsahovala DPH a DPH odvedl správci daně plátce, pro kterého bylo plnění 39

Http://www.businessinfo.cz/cz/clanek/dan-z-pridane-hodnoty/zmeny-novela-zakona-o-dph-1-duben-

2011/1001635/60189/. Změny související s novelou zákona o DPH účinnou od 1. 4. 2011 [online]. 2011 [cit. 2012-0-12]. Dostupné z: www.businessinfo.cz

49

uskutečněno. V daňovém přiznání si tak Město Chotěboř uvedlo hodnotu plnění DPH na řádku č. 25. Plátce, který přijal toto zdanitelné plnění, uvedl hodnotu ve stejné výši do řádku č. 10, což je základ daně. Nárok na odpočet daně, tedy základ i daň uvedl odběratel v daňovém přiznání na řádku č. 43, kde se uvádí částka ze zdanitelných plnění vykázaných na řádcích 3 až 13. S tímto režimem jsou navíc spojeny další administrativní náležitosti. Plátci jsou povinni v režimu přenesení daňové povinnosti předkládat správci daně ve lhůtě pro podání daňového přiznání také výpis z evidence pro daňové účely. Tento výpis musí obsahovat údaje o daňovém identifikačním čísle plátce, datum uskutečnění zdanitelného plnění, základ daně a rozsah a předmět plnění. Formát a struktura výpisu je zveřejněna správcem daně.

3.2.5 Změny od 1. 1. 2012 u stavebních a montážních prací S účinností od 1. 1. 2012 se režim přenesení daňové povinnosti (PDP) vztahuje také na poskytnutí stavebních nebo montážních prací (§ 92e ZDPH). To má ve velké míře dopad i na územní samosprávné celky, které jsou plátci daně z přidané hodnoty, neboť tento režim lze uplatňovat výhradně mezi dvěma plátci. Obec pak musí rozlišovat již ve fázi příprav akcí, zda půjde o výkon veřejné správy a toto dodavateli předem potvrdí prohlášením nebo dodatkem ve smlouvě. Obce by v tomto případě neměly dodavateli poskytnout své DIČ. Vystavené faktury dodavatelem stavebních a montážních prací by pak neměly podléhat režimu přenesené daňové povinnosti. A dodavatel je vyfakturuje včetně DPH. Pokud ovšem plnění není určeno výlučně pro výkon působnosti ve veřejné správě, je doporučeno uplatnit raději režim revers charge. Do koloběhu takovéto zakázky, její přípravy, sepsání smlouvy, shánění případných dotací, vyhledání zatřídění práce dle kódů SKP, ověření výše daně, připravení finančních prostředků v rozpočtu města, případných přesunů těchto prostředků mezi skupinami výdajů dle rozpočtové skladby, jejich schválení radou či zastupitelstvem a posléze vyhotovení vlastní objednávky a všech dalších potřebných úkonů je na obci zpravidla zapojeno několik odpovědných pracovníků z různých oddělení. Ti všichni musí být obeznámeni s fungováním ZDPH a musí tedy skloubit znalosti týkající se činností obce s alespoň základní orientací v tomto zákoně, což je mnohdy dosti obtížné. Zamyslet se můžeme nad vztahem kódů SKP a zákonem o DPH. Pokud je dle klasifikace SKP kódů nutný režim přenesené daňové povinnosti, neznamená to ještě, že jej město musí aplikovat. Veřejnoprávní subjekt musí vždy nejdříve rozlišit činnosti na

50

výkon veřejné správy a ostatní, a pak teprve přemýšlet o uplatnění § 92. Pokud zakázka zní na opravu veřejné komunikace, jedná se u obce o veřejnou správu a dodavatel fakturuje obci práce včetně DPH. Od obce v tomto případě obdrží čestné prohlášení, že zdanitelné plnění slouží pro účely veřejné správy. Pokud ale obec pořizuje například nábytek do budovy obecního úřadu včetně jeho montáže, podléhá toto plnění režimu PDP. V budově úřadu totiž dochází i k ekonomické činnosti (např. kopírování pro veřejnost) a proto z důvodu opatrnosti je uplatněn režim PDP. Dodavatel nábytku s jeho montáží, musí vystavit fakturu v režimu PDP, tzn. bez daně. Daň na fakturu dopíše obec, která sama daň přizná a odvede na finanční úřad. Mohu zde konstatovat, že za 1. čtvrtletí roku 2012 bylo Město Chotěboř povinno odvést finančnímu úřadu jen za plnění v režimu PDP částku přesahující 400 000 Kč.

3.2.6 Změny od 1. 4. 2012 Město Chotěboř jako jedna z mála obcí v České republice provozuje jesle. Z hlediska daně z přidané hodnoty byla jejich činnost osvobozena dle § 58 ZDPH. Dne 8. prosince 2011 byl ve sbírce zákonů zveřejněn zákon č. 372/2011 Sb., o zdravotních službách a podmínkách jejich poskytování. Zároveň byl zveřejněn zákon č. 375/2011 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákona o zdravotních službách, zákona o specifických zdravotních službách a zákona o zdravotnické záchranné službě. V rámci tohoto zákona byl novelizován zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty a konkrétně došlo ke změně podmínek uplatnění osvobození podle § 58 u zdravotních služeb a dodání zdravotnického zboží. Z ustanovení § 124 zákona č. 372/2011 Sb., vyplývá, že provozování jeslí jako zdravotnických zařízení podle dosavadních právních předpisů se ukončí nejpozději do 12 měsíců ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona. Do té doby není dotčeno právo provozovat tato zdravotnická zařízení ve stejném rozsahu, v jakém byla provozována ke dni nabytí účinnosti tohoto zákona. Z tohoto ustanovení vyplývá, že nejpozději do 12 měsíců ode dne vyhlášení tohoto zákona, statut zdravotnického zařízení zaniká. Zákon č. 372/2011 Sb., nabývá účinnosti prvním dnem čtvrtého kalendářního měsíce následujícího po dni jeho vyhlášení, tzn. že je účinný od 1. 4. 2012. Nejpozději do 31. 3. 2013 může mít zařízení jeslí statut zdravotnického zařízení, pokud například nebude registrace tohoto zdravotnického zařízení zrušena před tímto termínem. Pro uplatnění osvobození podle § 58 ZDPH však není rozhodující, zda budou mít jesle statut poskytovatele zdravotních služeb, či nikoliv. Novela zákona

51

o DPH, tedy zákon 375/2011 Sb., se stejnou účinnosti od 1. 4. 2012 zpřísnil podmínky pro uplatnění osvobození podle § 58 ZDPH. Kromě podmínky oprávněného poskytovatele zdravotních služeb se musí jednat o činnost s léčebným cílem nebo cílem chránícím lidské zdraví a služby s touto činností úzce související. Tuto podmínku jesle nesplňují, a proto od 1. 4. 2012 nemohou aplikovat osvobození u svých služeb podle paragrafu 58 ZDPH. Po dobu registrace zdravotnického zařízení, nejpozději však do 31. prosince 2012, mohou jesle poskytovat služby zdravotní péče ve snížené sazbě daně dle přílohy č. 2 ZDPH.40 S účinnosti od 1. 1. 2013 je novelou zákona o dani z přidané hodnoty č. 370/2011 Sb., schválena jednotná sazba daně 17,5 %. Výše této sazby se však dle mého názoru ještě změní. Vládou již bylo avizováno, že sjednocení sazeb bude asi odloženo a pro rok 2013 vláda zřejmě znovu navrhne zachování dvou sazeb daně ovšem zvýšených o jeden procentní bod. Pro Město Chotěboř to znamená další zvýšení nákladů. Rada města Chotěboř vzala na svém zasedání na vědomí, že s účinností od 1. 4. 2012 nemůže organizační složka Městské jesle Chotěboř podle § 58 ZDPH aplikovat osvobození u svých služeb a její činnost od tohoto data bude provozována ve snížené sazbě DPH. Prakticky to znamená, že město bude ze svých prostředků uvolňovat částku, která připadne na zdanění činnosti jeslí ve snížené sazbě, což představuje zhruba tři tisíce Kč měsíčně. K tomuto výsledku jsem dospěla tak, že jsem celkovou sumu příjmů jeslí za první čtvrtletí 2012 (tvoří ji částka Kč 26 345,33) vydělila třemi a tuto měsíční částku vynásobila koeficientem 0,1228, který se používá pro výpočet daně ve snížené sazbě metodou „shora“. Vedení města totiž nechce dopustit vzhledem ke zdanění služby zvýšení její ceny pro obyvatele a vychází tím vstříc rodičům dětí, kteří chtějí pracovat a potřebují zabezpečit odborný dohled nad svými potomky. Na druhou stranu je nutno konstatovat, že město si bude moci z přijatých zdanitelných plnění od plátců uplatnit nárok na odpočet tam, kde půjde o výdaje na provoz jeslí. Tradičně opakovaně se jedná o výdaje na ochranné pomůcky, léky a zdravotnický materiál, prádlo, oděv a obuv, knihy, učební pomůcky a tisk, pořízení drobného hmotného dlouhodobého majetku, nákupu materiálu, platby za vodu, elektrickou energii, pohonné hmoty a maziva, telekomunikační služby, školení, 40

Informace ze semináře Praktické zkušenosti s uplatněním režimu přenesení DPH u stavebně-

montážních prací a vybraná problematika DPH pro rok 2012 konaného v březnu 2012, lektor Ing. Lydie Musilová

52

vzdělávání a ostatní služby, výdaje na opravy a udržování a samozřejmě investiční výdaje. Za rok 2011 neinvestiční výdaje tvořily částku 1 204 751,65 Kč a investiční výdaje 560 645,00 Kč. Celkem činily výdaje 1 765 395,65 Kč. Z těchto údajů se pokusím o simulaci výpočtu výše nárokované DPH za rok 2011 z činnosti jeslí. U uskutečněných zdanitelných plnění volím sazbu daně ve výši 20 %, které by tato plnění v roce 2011 i 2012 podléhala. Předpokládejme proto, že všechny vstupy byly nakoupeny od plátců v sazbě 20 % DPH. Výpočtem způsobem „shora“ (tj. násobeno koef. 0,1667) dojdeme k částce 294 291,45 Kč. Tyto finanční prostředky by bylo možné nárokovat u finančního úřadu. Příjmy jeslí za rok 2011 byly za hospodářskou činnost (hlídací služba) ve výši 24 818,17 Kč a příjmy za hlavní činnost (běžný provoz jeslí) ve výši 258 362 Kč. Celkem činily příjmy jeslí v roce 2011 v Kč 283 180,17. Za předpokladu provozu jeslí během roku 2012 ve snížené sazbě 14 % by z této částky město bylo povinno odvést 34 774,52 Kč za uskutečněná zdanitelná plnění. Rozdíl mezi povinností přiznat daň na výstupu a nárokem na odpočet z přijatých zdanitelných plnění by za rok 2011 činil 259 517 Kč. Tuto částku by Město Chotěboř mohlo nárokovat u správce daně. Z tohoto hypotetického výpočtu tedy vyplývá, že aplikace zákona 235/2004 Sb., by byla pro obec v případě jeslí velice výhodná. Do výpočtu jsou ovšem zahrnuty vstupy z investice, které se už nemusí v nejbližší době opakovat ve srovnatelné výši. V příštích měsících a následujících zdaňovacích obdobích se ukáže, zda se tento můj výpočet bude shodovat se skutečností.

3.3 Zadání praktického příkladu pro výpočet DPH Pro cíl mé práce budu hodnotit výši DPH ve čtvrtletních přiznáních za Město Chotěboř za sledované období od II. čtvrtletí 2009 po IV. čtvrtletí 2011, tedy za 11 zdaňovacích období čtvrtletního plátce DPH. Zaměřím se na výši, na to zda nastala vlastní daňová povinnost či zda byl uplatněn nadměrný odpočet a jakou činností toho bylo dosaženo. Pokusím se vysledovat nějaký trend v činnostech města jako plátce DPH.

3.4 Konkrétní výpočty DPH v posuzovaném období let 2009 – 2011 Konkrétní výpočty vychází ze skutečných daňových přiznání plátce, kterým je Město Chotěboř. Tato čtvrtletní přiznání mi byla poskytnuta odborem financí. Aby bylo možno získat přehled o jednotlivých činnostech města, musela jsem prostudovat též podklady

53

k těmto jedenácti daňovým přiznáním. Některé činnosti města jsou pravidelné a opakující se každý měsíc, jiné jsou ojedinělé.

3.4.1 DP za r. 2009 Poprvé bylo zpracováno daňové přiznání k DPH za II. čtvrtletí 2009, neboť dnem 1. 5. 2009 se Město Chotěboř stalo plátcem daně z přidané hodnoty. Údaje v následujících třech tabulkách jsou v Kč. Tabulka 7: Daňová přiznání k DPH v roce 2009 Přiznání k DPH za Město Chotěboř rok 2009

čtvrtletí

čtvrtletí

čtvrtletí

čtvrtletí

I.

II.

III.

IV.

sazba

sazba

sazba

sazba

základní Zdanitelná plnění

Nárok na odpočet daně

snížená

základní

snížená

základní

snížená

základní

snížená

základ daně

594 375

61 476

188 591

113 438

155 885

151 586

daň na výstupu

112 961

5 535

35 841

10 214

29 626

13 648

základ daně

109 296

234 340

169 858

222 969

212 408

218 463

20 768

21 091

32 278

20 068

40 361

19 662

4 162

3 960

v plné výši krácený odpočet odpočet daně při změně režimu

Krácení nároku na odpočet daně

Výpočet daňové povinnosti

plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně

17 295 621

2 547 730

2 313 207

hodnota plnění nezapočítávaných do výpočtu koeficientu (§ 76 odst.3), bez nároku na odpočet

15 214 847

1 108 113

806 500

daň na výstupu

118 496

46 055

43 274

odpočet daně

49 981

52 346

60 023

vlastní daň. povin.

68 515 6 291

16 749

nadměrný odpočet

Zdroj: Vlastní konstrukce na základě přiznání k DPH Města Chotěboř

54

II. Q 2009 Vlastní daňová povinnost za první období plátcovství byla nejvyšší za celé sledované období i přesto, že byl uplatněn odpočet při změně režimu. Daňovou povinnost tvořila převážně částka za prodej pilířů ke stavebním parcelám určených k bytové výstavbě a také prodej obrazů po Miroslavu Parákovi, které město Chotěboř získalo dědictvím po tomto zemřelém malíři. Na vstupu byly oproti tomu uplatněny částky převážně za výdaje na provoz veřejného WC, nákup reklamních předmětů a zhotovení chotěbořského měsíčníku. III. Q 2009 Daňovou povinnost tvořily prodeje pilířů a krátkodobé pronájmy pozemků, provoz informačního centra v knihovně, hlídací služba v jeslích, dodávka tepla neziskové organizaci FOKUS Vysočina v pronajatých prostorách Města Chotěboř a také prodej knihy o historii chotěbořské základní školy. Oproti tomu byly započteny vstupy za přípravu této knihy. Další vstupy tvořily provoz veřejného WC a zhotovení chotěbořského měsíčníku. V tomto čtvrtletí byly vstupy vyšší, a proto byl vyčíslen nadměrný odpočet. IV. Q 2009 Daňová povinnost je složena převážně z částky z prodeje pilířů ke stavebním parcelám určených k bytové výstavbě, příjmů informačního centra, za reklamní zařízení, krátkodobého pronájmu a dodávky tepla. Přijatá zdanitelná plnění jsou za pořízení reklamních předmětů, provoz veřejného WC a zhotovení knih a chotěbořského měsíčníku. Vzhledem k pořízení většího množství reklamních předmětů a tisku knih určených pro následný prodej byl opět vyčíslen nadměrný odpočet.

55

3.4.2 DP za r. 2010 Tabulka 8: Daňová přiznání k DPH v roce 2010 Přiznání k DPH za Město Chotěboř

čtvrtletí rok 2010

čtvrtletí

I. sazba

Zdanitelná plnění

základ daně daň na výstupu

Nárok na odpočet daně

základ daně v plné výši

čtvrtletí

II.

čtvrtletí

III.

sazba

IV.

sazba

sazba

základní

snížená

základní

snížená

základní

snížená

základní

133 586

98 576

248 916

105 381

393 391

42 555

121 211 226 272

26 404

9 859

50 254

10 537

78 686

4 255

141 582

265 980

94 850

199 906

104 628

174 300

28 249

26 590

18 711

19 988

20 929

17 430

24 247

snížená

22 625

94 542 274 023 18 909

27 402

krácený odpočet Krácení nároku na odpočet daně

Výpočet daňové povinnosti

plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně

2 431 829

2 893 145

4 126 598

1 890 187

hodnota plnění nezapočítávaných do výpočtu koeficientu (§ 76 odst.3), bez nároku na odpočet

576 171

592 350

1 951 538

-161 306

daň na výstupu

36 263

60 791

82 941

46 872

odpočet daně

54 839

38 699

38 359

46 311

22 092

44 582

561

vlastní daň. povin. nadměrný odpočet

18 576

Zdroj: Vlastní konstrukce na základě přiznání k DPH Města Chotěboř

I. Q 2010 Daňovou povinnost tvoří především příjmy z informačního centra v knihovně, příjmy za hlídací službu v jeslích, za poskytnutou reklamu v měsíčníku ECHO a za jeho prodej, dodávka tepla a provoz veřejného WC. Vstupy se skládají z nákladů na provoz veřejného WC, nákupu náplní do tiskárny a renovací kazet určených pro informační centrum a dále z přípravy a zhotovení publikací o ekonomickém školství v Chotěboři, určených k následnému prodeji a ze zhotovení měsíčníku. V tomto čtvrtletí byl opět nárokován nadměrný odpočet, který byl způsoben právě díky nákladům na vydání knihy.

56

II. Q 2010 Výstupy tvoří tradičně reklama v měsíčníku ECHO, krátkodobý pronájem pozemku, hlídací služba v jeslích, příjmy z informačního centra, věcné břemeno, umístění reklamních zařízení na sloupech veřejného osvětlení, prodej knih a dodávka tepla. Na vstupech se podílí provoz veřejného WC a zhotovení chotěbořského měsíčníku. Za toto čtvrtletí byla zaplacena daň na výstupu. III. Q 2010 Zdanitelná plnění tvoří krátkodobý pronájem, prodej pilířů ke stavebním parcelám, příjmy informačního centra, reklama v měsíčníku ECHO a prodej plynárenského zařízení. Přijatelná plnění jsou za provoz veřejného WC, přípravu další publikace k tisku, zhotovení měsíčníku a reklamní předměty. Za toto čtvrtletí byla finančnímu úřadu zaplacena druhá největší suma zdanitelného plnění ze všech sledovaných období. Bylo to způsobeno prodejem plynárenského zařízení v celkové výši za 210 000 Kč. IV. Q 2010 Vlastní daňovou povinnost tvoří opět reklama v měsíčníku ECHO, hlídací služba v jeslích, příjmy z informačního centra, krátkodobý pronájem pozemku, dodávka tepla a prodej knih. Přijatá zdanitelná plnění se skládají z provozu veřejného WC, zhotovení měsíčníku a tisku knih, nákupu nábytku do informačního centra a nákupu pohlednic určených k prodeji v informačním centru. Vzhledem k těmto nákupům byla tentokrát vyčíslena vlastní daňová povinnost pouze na necelých 600 Kč.

57

3.4.3 DP za r. 2011 Tabulka 9: Daňová přiznání k DPH v roce 2011 Přiznání k DPH za Město Chotěboř rok 2011

čtvrtletí

čtvrtletí

čtvrtletí

čtvrtletí

I.

II.

III.

IV.

sazba základní Zdanitelná plnění

Nárok na odpočet daně

základ daně

sazba snížená

základní

sazba snížená

základní

sazba snížená

základní

snížená

138 161

135 645

187 430

103 448

171 181

133 116

134 808

154 456

daň na výstupu

27 638

13 563

37 492

10 344

34 244

13 310

26 967

15 444

základ daně

88 689

184 978

107 117

306 582

99 248

141 405

143 327

219 942

v plné výši

17 742

18 498

21 428

30 658

19 852

14 140

28 671

21 994

krácený odpočet Krácení nároku na odpočet daně

Režim přenesení daň. pov. (§ 92 a) Výpočet daňové povinnosti

plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně

2 331 699

2 375 152

3 077 308

2 689 908

hodnota plnění nezapočítávaných do výpočtu koeficientu (§ 76 odst.3), bez nároku na odpočet

347 360

572 041

653 168

195 005

1 320

2 068

dodavatel zboží nebo poskytovatel služeb

daň na výstupu

41 201

47 836

47 554

42 411

odpočet daně

36 240

52 086

33 992

50 665

vlastní daň. povin. nadměrný odpočet

4 961

13 562 4 250

8 254

Zdroj: Vlastní konstrukce na základě přiznání k DPH Města Chotěboř

I. Q 2011 Výstupy DPH tvoří za toto období hlídací služba v jeslích, reklama v měsíčníku ECHO, jeho prodej, dodávka tepla a příjmy z informačního centra. Na vstupu bylo DPH uplatněno převážně ze zhotovení měsíčníku ECHO, z nákupu tonerů do informačního centra a z provozu veřejného WC. Tentokrát městu vznikla daňová povinnost.

58

II. Q 2011 Daňovou povinnost opět tvořily příjmy z hlídací služby v jeslích, inzerce v měsíčníku ECHO, krátkodobý pronájem pozemku, příjmy z prodeje knih, reklamních předmětů a zboží v informačním centru a také z prodeje měsíčníku. Přijata byla zdanitelná plnění převážně za provoz WC, nákup zboží určeného k prodeji v informačním centru a zhotovení knih a měsíčníku ECHO. Tyto nákupy převýšily tržby, a proto za toto čtvrtletí město obdrželo nadměrný odpočet. III. Q 2011 Výstup se skládá především z krátkodobého pronájmu pozemku a nebytových prostor, inzerce v měsíčníku ECHO, prodeje pilířů ke stavebním parcelám a z příjmů v informačním centru. Na vstupech se podílí převážně provoz veřejného WC, zhotovení měsíčníku ECHO, nákup turistických známek k prodeji v informačním centru, pořízení nábytku do tohoto centra a jazykový kurz pro jeho zaměstnankyně. Vzhledem k většímu počtu krátkodobých pronájmů pozemků ke konání trhů v tomto období vznikla Městu Chotěboř daňová povinnost. IV. Q 2011 Zdanitelné plnění je tvořeno z větší části hlídací službou v jeslích, inzercí v měsíčníku ECHO, příjmem z informačního centra a z provozu WC, krátkodobým pronájmem a umístěním reklamního zařízení na sloupech veřejného osvětlení. Vstup je složen z provozu veřejného WC, výroby brožur pro informační centrum, nákupu reklamních předmětů a zboží pro prodej v městském informačním centru a z nákladů na zhotovení měsíčníku, jízdních řádů a map. Tyto nákupy zapříčinily v tomto čtvrtletí nadměrný odpočet.

59

3.5 Zhodnocení výsledků DPH Pro lepší názornost jsou výsledky shrnuty do jedné tabulky za celé sledované období, tedy za roky 2009, 2010 a 2011: Tabulka 10: Souhrn přiznání k DPH v letech 2009 - 2011

Souhrnná tabulka výše DPH za jednotlivá čtvrtletí za Město Chotěboř Kč Kč období čtvrtletí daňová povinnost nadměrný odpočet rok 2009 I. --II. 68 515 III. 6 291 IV. 16 749 rok 2010 I. 18 576 II. 22 092 III. 44 582 IV. 561 rok 2011 I. 4 961 II. 4 250 III. 13 562 IV. 8 254 rok 2009 2011 rok 2009 2011

Celkem za dobu plátcovství

154 273

rozdíl DP a NO

100 153

54 120

Zdroj: Vlastní konstrukce

Během plátcovství DPH byla Městem Chotěboř zaplacena do státního rozpočtu částka 100 153 Kč, která je tvořena rozdílem vlastní daňové povinnosti a nadměrného odpočtu za dobu platnosti plátcovství k dani z přidané hodnoty Města Chotěboř, tedy za období od 1. května 2009 do 31. prosince 2011. Požadavek na takovéto srovnání zatím nebyl ze strany vedení města vznesen. Výsledek je myslím zajímavý a zastupitelé města by ho mohli dostat na vědomí. Ovlivnit tuto skutečnost však nemohou.

60

3.5.1 Sledování trendu

Výše přiznání k DPH 120 000,00 Kč

I.2009

100 000,00 Kč

II.2009

80 000,00 Kč

III.2009

60 000,00 Kč

IV.2009

40 000,00 Kč

I.2010

20 000,00 Kč

II.2010 III.2010

0,00 Kč

IV.2010

-20 000,00 Kč

I.2011 rozdíl DP a NO

IV.2011

III.2011

II.2011

I.2011

IV.2010

III.2010

II.2010

I.2010

IV.2009

III.2009

II.2009

I.2009

-40 000,00 Kč

II.2011 III.2011 IV.2011 rozdíl DP a NO

Obrázek 1: Graf výše čtvrtletních přiznání k DPH Města Chotěboř. Zdroj vlastní

Ukazuje se, že záměr státu vybrat daň byl v tomto případě efektivní. Pokud tuto částku vybranou státem rozdělíme počtem zdaňovacích období (100 153:11), vychází nám v průměru 9 105 Kč zaplacených čtvrtletně z rozpočtu města do státní kasy. Vzhledem k celkové výši rozpočtovaných ročních výdajů města Chotěboř je tato částka zanedbatelná. Přesto by se ale dala použít k účelům pro město důležitějším. Jen pro zajímavost jsem zjistila, že podle údajů ČSÚ41 je obcí podobných Chotěboři, v jejichž správním obvodě žije přibližně stejný počet obyvatel a tyto obce patří k typu obce III. (obec s rozšířenou působností) dalších 21. Za hypotetického předpokladu stejných činností a tedy zhruba stejné výše DPH v daňových přiznáních by si stát přišel kvartálně na dalších 189 000 Kč od těchto obcí. Musíme na tomto místě ještě zmínit, že dle zákona o rozpočtovém určení daní42 se obcím zpět přerozdělí nepatrný zlomek z této vybrané daně. U Města Chotěboř by to bylo asi 6 482 Kč v průběhu tří let (2009 –2011). 41

Http://www.czso.cz/csu/2011edicniplan.nsf/t/760029E11C/$File/13011102.xls. Počet obyvatel ve

správních obvodech obcí s rozšířenou působností k 1. 1. 2011 [online]. 2011 [cit. 2012-04-16]. Dostupné z: www.czso.cz 42

Zákon č. 243/2000 Sb., o rozpočtovém určení výnosů některých daní územním samosprávným celkům

a některým státním fondům (zákon o rozpočtovém určení daní)

61

K tomuto výsledku jsem dospěla vynásobením výše uvedené částky 100 153 a koeficientu dle rozpočtového určení daní pro Chotěboř (0,064720), který mi byl poskytnut místně příslušným Finančním úřadem a platil v letech 2009 a 2010.

Výše přiznání k DPH 80 000,00 Kč 70 000,00 Kč 60 000,00 Kč 50 000,00 Kč 40 000,00 Kč 30 000,00 Kč 20 000,00 Kč 10 000,00 Kč 0,00 Kč -10 000,00 Kč -20 000,00 Kč -30 000,00 Kč IV.2011

III.2011

II.2011

I.2011

IV.2010

III.2010

II.2010

I.2010

IV.2009

III.2009

II.2009

I.2009

Výše přiznání k DPH

Obrázek 2: Graf vývoje výše čtvrtletních přiznání k DPH Města Chotěboř. Zdroj vlastní

Z obou grafů je patrné, že nelze vyvodit žádnou pravidelnost či nějaký trend v činnosti města jako plátce vzhledem k určitému čtvrtletí. Záleží víceméně na tom, jaký druh činnosti zrovna u města převažuje, a mnohdy o výši DPH v daňovém přiznání rozhodují kromě tradičních činností ta plnění, která jsou nárazovými a jednorázovými záležitostmi. Byl to například ve druhém čtvrtletí roku 2009 větší prodej pilířů ke stavebním pozemkům nebo ve třetím čtvrtletí roku 2010 prodej plynárenského zařízení. Tyto záležitosti samozřejmě nejsou pravidelné a podstatným způsobem proto ovlivnily výši daně v daňovém přiznání k DPH.

3.5.2 Výhody a nevýhody plátcovství města Nechci být na tomto místě pesimistou, ale výhody z plátcovství DPH u města prozatím nevidím prakticky žádné. Výhodou by pro město mohlo být snad jedině to, že by bylo možné zrušit jeho registraci k DPH. To by šlo pouze za předpokladu, že by se město „zřeklo“ svého bytového fondu, který zapříčinil právě povinnost registrace. Úplaty z této činnosti by nevstupovaly do obratu a město by tak dle § 106 ZDPH po 12 měsících mohlo svou registraci zrušit. V reálu by město muselo převést veškeré byty

62

buď na svou založenou obchodní společnost, nebo je rozprodat nájemníkům. Taková vůle zatím u vedení města není. O výhodách by se dalo hovořit pouze tehdy, pokud by město budovalo nákladné areály, které by následně pronajímalo plátcům DPH. Mohlo by jít o pořízení dlouhodobého majetku např. vodovodu, kanalizace, kabelové televize, kulturních a sportovních zařízení. Výše nárokovaného plnění při investiční výstavbě by jistě byla přínosem do městské kasy. Fakt, že odběratelé zboží a služeb si vždy raději vyberou za partnera plátce DPH, pokud jím sami jsou, není myslím podstatný, neboť tato skutečnost není u města až tak významná. Naopak to, že město je plátcem DPH, spoustu zboží a služeb pro běžného občana, a tudíž neplátce DPH, zdražuje. Co se týká služeb města v sociální oblasti, doplácí na to město samo. Vychází tak vstříc občanům a nechce tyto služby dále zdražovat o výši daně z přidané hodnoty. Teprve praxe od 1. dubna 2012 ukáže, zda se městu vyplatí alespoň provoz jeslí z hlediska DPH. Jako nejpodstatnější nevýhodu vidím administrativní zátěž spojenou s aplikací DPH u obcí. Lidé, pohybující se v podnikatelském prostředí, se mnohdy často ušklíbnou nad tím, proč zaměstnanci obce tolik nadělají s tím, že se obec stala plátcem DPH. Vždyť je to prý jednoduché. Tito lidé neznají problematiku veřejné správy a různých výjimek a nejasností vztahujících se k aplikaci DPH u veřejnoprávního subjektu. Netuší, jaké kroky byly podniknuty k zavedení plátcovství u obce a práce kolika lidí na obci je touto skutečností zasažena. Není to jen paní účetní, ale pracovníci zabývající se pronájmy, stavební činností, kulturou, prodejem majetku a zboží atd. Ti všichni včetně paní starostky musí problematice DPH alespoň trochu rozumět. Vzhledem k tomu, že je tato daň dá se říci nejsložitější ze všech daní, je věnováno její aplikaci na obci mnoho času a úsilí všech zúčastněných. Tato daň navíc podléhá neustálým novelizacím, což vyvolává potřebu dalších školení, která jsou jak časově, tak finančně náročnější. K zákonu o dani z přidané hodnoty existuje mnoho výkladů, k jejichž správnému pochopení by člověk potřeboval být ostříleným daňovým poradcem. Obci proto vznikají i výdaje na daňové poradenství. Nesoulad je také v termínech pro odevzdání zpracované účetní závěrky a zpracování dokladů dle data zdanitelného plnění. Přesto, že dle zákona o DPH např. faktura vydaná do 15. dne v měsíci může mít ještě zdanitelné plnění předešlého měsíce, účetní závěrky odesílané obcí na kraj musí být odevzdány většinou již do 5. dne následujícího měsíce. Nevýhody tak zjevně podle mého názoru převyšují případné výhody.

63

4 Závěr Práce mimo jiné pojednává o významu DPH pro obec. Můžeme konstatovat, že přesto, že obec provádí vedle veřejné správy také ekonomickou činnost, většina pořízeného majetku slouží k výkonu, pro který byla obec zřízena a nelze tak uplatnit nárok na odpočet daně a snížit tím pořizovací náklady obce. K uplatňování ekonomických činností spojených s činností obce byly městem Chotěboř již v roce 2003 zřízeny obchodní společnosti, ve kterých je uplatňování DPH mnohem jednodušší. Na žádné obci nepracuje běžný zaměstnanec, který by byl fundovaný jako daňový poradce, nebo alespoň specialista na DPH. Složitost DPH tak musejí zvládat zaměstnanci, kteří se běžně věnují jiné, většinou veřejnosprávní činnosti. Z tohoto důvodu je zavedení plátcovství u obcí, které s tímto „nástrojem“ neumějí pracovat, dosti náročné. Ve své práci jsem došla k závěru, že Město Chotěboř vzhledem ke statutu plátce DPH přišlo za období necelých tří let zhruba o sto tisíc korun ze svého rozpočtu. Z mého srovnání tak vychází, že pro obce, které nevkládají velké finanční prostředky do budování např. stadionů, bazénů, hřišť nebo kulturních center k následnému pronájmu plátcům DPH, je plátcovství nevýhodné jak finančně, tak také z důvodů administrativní a časové náročnosti. Faktem je, že při zakázce na výstavbu rozsáhlejšího sportovního nebo kulturního zařízení ve výši deseti milionů Kč by město na DPH „ušetřilo“ celou pětinu, tedy dva miliony Kč. Podmínkou by však byl následný pronájem plátci DPH. Pokud by samo město provozovalo toto zařízení, určitě by nesloužilo výhradně k ekonomické činnosti. Mohly by se tam konat např. zasedání Zastupitelstva města či jiné neziskové akce. Pokud by tedy zařízení sloužilo částečně i k výkonu veřejné správy, Město Chotěboř jako plátce DPH by pak v budoucnu muselo vracet část DPH nárokovaného při výstavbě. To by bylo náročné nejen z administrativních důvodů. Pro obyvatele je nákup zboží a služeb od města, plátce DPH, vždy nevýhodný. Město musí prodávat za ceny zvýšené o DPH, ale běžný občan, neplátce DPH, si nárok na odpočet daně z přidané hodnoty uplatnit nemůže. Zátěž pro obec představují také neustálé novelizace43 zákonů, jejichž aplikace je mnohdy náročná i pro odborníky z daňové oblasti. Ministerstvo financí České republiky sice ke sporným ustanovením zákona vydává výklady, jsou však nezávazné a v praxi 43

Zákon 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty byl od roku 2004 již zhruba 30x novelizován.

64

jsou mnohdy vyloženy různými místně příslušnými správci daně odlišně. Problémem bývá i vyladění stávajících softwarových programů. Jako jediný efekt se tak jeví skutečnost, že stát vybere na daních více, ale obci to nic nepřinese, pomineme-li přerozdělování vybrané daně z přidané hodnoty dle zákona o rozpočtovém určení daní. Administrativně a časově nejnáročnější je v poslední době aplikace režimu přenesené daňové povinnosti, tzv. systému reverse charge. Přináší to různé komplikace jak Městu Chotěboř jako odběrateli, tak také velkým dodavatelským firmám i drobným podnikatelům, kteří pro město zajišťují stavební a montážní práce. Je jasné, že zavedení plátcovství DPH u obcí je důsledkem harmonizace právního systému České republiky s normami EU. I toto sebou nese současnost ČR jakožto člena Evropské unie. Cílem práce bylo zhodnotit dopady zavedení daně z přidané hodnoty u územně samosprávného celku, posoudit, co přineslo plátcovství Městu Chotěboř a na závěr zjistit, jakého efektu bylo plátcovstvím DPH u obce dosaženo. Tento cíl se mi myslím podařilo beze zbytku naplnit. Na závěr bych se chtěla zmínit ještě o jedné věci, která s danou problematikou tak trochu souvisí. Problém výběru jakýchkoliv daní je vždy choulostivá otázka a musí se při něm zohledňovat spousta aspektů a je potřeba ho posuzovat z různých hledisek. Asi žádné vládě se nepodaří nastavit takovou výši daní, která by zároveň uspokojila všechny dotčené subjekty. Zároveň je potřeba dostát podmínkám našeho členství v EU. Daň z přidané hodnoty je součástí složitého systému daní. Nalezení optimálního řešení by do budoucna mělo být prvořadým úkolem státních úředníků za pomoci odborníků z této oblasti tak, abychom se alespoň přiblížili okolním státům, kde tento systém funguje lépe.

65

Seznam použitých zkratek ČR – Česká republika DAP – daňové přiznání DIČ – daňové identifikační číslo DP – daňové přiznání DPH – daň z přidané hodnoty DUZP – datum uskutečnění zdanitelného plnění ECHO – název měsíčníku Městského úřadu Chotěboř ES – Evropské společenství EU – Evropská Unie FÚ – finanční úřad IC – informační centrum Městského úřadu Chotěboř IČO – identifikační číslo MěÚ – městský úřad MFČR – Ministerstvo financí České republiky OdSM – oddělení správy majetku OF – odbor financí Městského úřadu Chotěboř OKT – odbor kanceláře tajemníka OMIM – oddělení majetku a investic města OŠRaPP – odbor školství, rozvoje a památkové péče OŽP – odbor životního prostředí PDP – přenesená daňová povinnost SKP – standardní klasifikace produkce SÚ – stavební úřad TELES – Technická a lesní správa Chotěboř s.r.o. TEREAL – Tepelné a realitní služby Chotěboř s.r.o. ÚSC – územně samosprávný celek WC – veřejné záchodky ZDPH – zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty

66

Seznam použité literatury BENDA, Václav. Daň z přidané hodnoty 2009: výklad je zpracován k právnímu stavu ke dni 1. 1. 2009. Praha: Wolters Kluwer Česká republika, 2009-. Meritum. ISBN 97880-7357-426-0. BENDA, Václav. DPH a malé obce od 1. 1. 2001. 1. vyd. Praha: Pragoeduca, 2001, 60 s. ISBN 80-85856-91-3. BREJCHA, Petr. DPH v Evropském společenství: Nový zákon o DPH platný po vstupu ČR do ES. Ministerstvo financí ČR, 2004. HOLUBOVÁ, Olga. DPH u veřejnoprávních subjektů, zejména obcí. 2., aktualiz. vyd. Praha: ASPI, 2006, 111 s. ISBN 80-735-7171-4. KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie: úvod do problematiky. 2., aktualiz. vyd. Praha: ASPI, c2009, 120 s. ISBN 978-80-7357-423-9. MÁČE, Miroslav. Účetnictví pro územní samosprávné celky, příspěvkové organizace a organizační složky státu 2010. 1. vyd. Praha: Grada, 2010, 335 s. Účetnictví a daně. ISBN 978-80-247-3343-2. NEČADOVÁ, Věra. Veřejné finance (Studijní materiály pro kombinované studium). Jihlava, 2010. PEKOVÁ, Jitka. Veřejná správa a finance veřejného sektoru. 2., přeprac. vyd. Praha: ASPI, 2005, 555 s. ISBN 80-735-7052-1. PETEROVÁ, Helena. Finanční hospodaření územních samosprávných celků a jeho přezkum. Praha, 2005. ŠIROKÝ, Jan. Daňové teorie: s praktickou aplikací. 2. vyd. Praha: C. H. Beck. ISBN 978-80-7400-005-8 VANČUROVÁ, Alena, Lenka LÁCHOVÁ a Jana VÍTKOVÁ. Daňový systém ČR 2002, aneb, Učebnice daňového práva. 6., rozšířené vyd. Praha: VOX, 2002, 379 s. ISBN 80-863-2420-6.

67

Legislativa Zákon č. 588/1992 Sb., ze dne 24. listopadu 1992 o dani z přidané hodnoty Zákon č. 235/2004 Sb., ze dne 1. dubna 2004 o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 243/2000 Sb., o rozpočtovém určení výnosů některých daní územním samosprávným celkům a některým státním fondům (zákon o rozpočtovém určení daní), ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 250/2000 Sb., ze dne 7. července 2000 o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů

Internetové zdroje Http://www.assecosolutions.eu/cs/ Http://www.businessinfo.cz/ Http://www.czso.cz/ Http://www.chotebor.cz Http://wwwinfo.mfcr.cz/ Http://www.novinky.cz Http://www.obecuctuje.cz/

Další zdroje poskytnuté odborem financí Města Chotěboř Vnitřní směrnice k DPH Daňová přiznání k DPH Podklady pro výpočet DPH Ceníky zboží a služeb Materiály ze školení k problematice DPH

68

Seznam tabulek Tabulka 1: Vývoj sazeb DPH v ČR ................................................................................ 18 Tabulka 2: Přijatá zdanitelná plnění Města Chotěboř..................................................... 44 Tabulka 3: Podklad pro výpočet DPH při změně režimu - knihy................................... 45 Tabulka 4: Podklad pro výpočet DPH při změně režimu – zboží v městské knihovně.. 45 Tabulka 5: Sumář za obě předešlé tabulky ..................................................................... 46 Tabulka 6: Ceníky Města Chotěboř pro rok 2009 .......................................................... 46 Tabulka 7: Daňová přiznání k DPH v roce 2009............................................................ 54 Tabulka 8: Daňová přiznání k DPH v roce 2010............................................................ 56 Tabulka 9: Daňová přiznání k DPH v roce 2011............................................................ 58 Tabulka 10: Souhrn přiznání k DPH v letech 2009 - 2011............................................. 60

Seznam grafů Obrázek 1: Graf výše čtvrtletních přiznání k DPH Města Chotěboř …………………. 61 Obrázek 2: Graf vývoje výše čtvrtletních přiznání k DPH Města Chotěboř …………. 62

69