Vliv změn v daňové soustavě ČR po roce 1993 na zdanění příjmů podnikatelů

Bankovní institut vysoká škola Praha Katedra financí a účetnictví

Vliv změn v daňové soustavě ČR po roce 1993 na zdanění příjmů podnikatelů Diplomová práce

Autor:

Zbyněk Čech Finance, pojišťovnictví

Vedoucí práce:

Praha

Mgr. Alena Klumparová

Červen, 2009

Prohlášení: Prohlašuji, že jsem diplomovou práci vypracoval samostatně s použitím uvedené literatury.

………………………………

V Jihlavě dne 26. června 2009

Zbyněk Čech

Poděkování: Tímto bych chtěl poděkovat Mgr. Aleně Klumparové za odborné vedení při zpracování mé diplomové práce.

………………………………

V Jihlavě dne 26. června 2009

Zbyněk Čech

Anotace práce: Téma, kterým se ve své diplomové práci zabývám je Vliv změn v daňové soustavě ČR po roce 1993 na zdanění fyzických osob. Konkrétně jsem se zaměřil na daň z příjmů osob samostatně výdělečně činných. V práci uvádím změny, které byly provedeny v oblasti daňových sazeb, nezdanitelných částek základu daně a v odpisování dlouhodobého majetku. Práci jsem rozdělil na základní dvě části, teoretickou a praktickou. V teoretické části charakterizuji zákon o daních z příjmů fyzických osob platný pro rok 2008 a praktická část se skládá z modelových příkladů a nejdůležitějších změn v jednotlivých zdaňovacích obdobích. Součástí diplomové práce je i stručná charakteristika daňových systémů vybraných zahraničních ekonomik. V závěru práce se snažím nalézt určité souvislosti mezi danými změnami a případným vývojem těchto změn do budoucna.

Annotation: The theme I deal with in my diploma work is the influence of changes in the tax system of the Czech Republic after the year 1993 upon individual taxation. I concretely focused on the income tax of self-employed earners. I mention alternations which were made in tax rates, non-taxable sums of tax basis and taxes depreciation of tangible investment goods. The work is divided into two basic parts, theoretical and practical. I describe the law of individual income tax valid for the year 2008 in the theoretical part; the practical part consists of model cases and the most important changes in every period of taxation. Part of the diploma work briefly characterizes tax systems of foreign economies. I tried to find certain connections between alternations and their eventual future development in the conclusion of my work.

Obsah Úvod: ..................................................................................................................................... 7 1

Daň z příjmu v roce 1992 ............................................................................................. 9

2

Zákon o daních z příjmů platný pro rok 2008 ........................................................... 12 2.1 Daň z příjmů fyzických osob ............................................................................ 12 2.1.1 Předmětem daně z příjmů fyzických osob jsou .......................................... 12 2.1.2 Příjmy ze závislé činnosti a funkční požitky .............................................. 15 2.1.3 Příjmy z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti ........................ 17 2.1.4 Příjmy z kapitálového majetku ................................................................... 19 2.1.5 Příjmy z pronájmu ....................................................................................... 20 2.1.6 Ostatní příjmy .............................................................................................. 21 2.1.7 Výpočet příjmu spolupracujících osob ........................................................ 22 2.1.8 Nezdanitelná část základu daně ................................................................... 23 2.1.9 Sazba daně ................................................................................................... 24 2.1.10 Výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů........ 25 2.1.11 Odpisy hmotného majetku ........................................................................... 27 2.1.12 Rovnoměrné (lineární) odpisování .............................................................. 30 2.1.13 Zrychlené (degresivní) odpisování .............................................................. 32 2.1.14 Sleva na dani................................................................................................ 33

3

Praktická část – daňové zatížení ve sledovaných letech ............................................ 35 3.1 Daň z příjmu v roce 1993 .................................................................................. 35 3.1.1 Nezdanitelná část základu daně (§15) ......................................................... 36 3.1.2 Sazba daně § 16 ........................................................................................... 37 3.1.3 Odpisy hmotného majetku a nehmotného majetku ..................................... 37 3.1.4 Modelový příklad: ....................................................................................... 39 3.2 Daň z příjmu v roce 1994 .................................................................................. 39 3.2.1 Nezdanitelná část základu daně (§15) ......................................................... 40 3.2.2 Sazba daně § 16 ........................................................................................... 41 3.2.3 Modelový příklad: ....................................................................................... 41 3.3 Daň z příjmu v roce 1995 .................................................................................. 42 3.3.1 Nezdanitelná část základu daně (§15) ......................................................... 43 3.3.2 Sazba daně § 16 ........................................................................................... 44 3.3.3 Odpisy hmotného majetku a nehmotného majetku ..................................... 45 3.3.4 Modelový příklad: ....................................................................................... 46 3.4 Daň z příjmu v roce 1996. ................................................................................. 47 3.4.1 Nezdanitelná část základu daně (§15) ......................................................... 48 3.4.2 Sazba daně § 16 ........................................................................................... 49 3.4.3 Odpisy hmotného majetku a nehmotného majetku ..................................... 49 3.4.4 Modelový příklad: ....................................................................................... 50 3.5 Daň z příjmu v roce 1997 .................................................................................. 51 3.5.1 Nezdanitelná část základu daně (§15) ......................................................... 52 3.5.2 Sazba daně § 16 ........................................................................................... 53 3.5.3 Modelový příklad: ....................................................................................... 54 3.6

Daň z příjmu v roce 1998 .................................................................................. 54

3.6.1 3.6.2 3.6.3

Nezdanitelná část základu daně (§15) ......................................................... 55 Sazba daně § 16 ........................................................................................... 56 Modelový příklad: ....................................................................................... 56

3.7 Daň z příjmu v roce 1999 .................................................................................. 57 3.7.1 Nezdanitelná část základu daně (§15) ......................................................... 58 3.7.2 Sazba daně § 16 ........................................................................................... 59 3.7.3 Odpisy hmotného majetku a nehmotného majetku ..................................... 59 3.7.4 Modelový příklad: ....................................................................................... 61 3.8 Daň z příjmu v roce 2000 .................................................................................. 62 3.8.1 Sazba daně § 16 ........................................................................................... 63 3.8.2 Modelový příklad: ....................................................................................... 63 3.9 Daň z příjmu v roce 2001, 2002, 2003 .............................................................. 64 3.9.1 Nezdanitelná část základu daně ................................................................... 65 3.9.2 Sazba daně ................................................................................................... 66 3.9.3 Modelový příklad: ....................................................................................... 67 3.10 Daň z příjmu v roce 2004 .................................................................................. 68 3.10.1 Nezdanitelná část základu daně ................................................................... 68 3.10.2 Sazba daně ................................................................................................... 68 3.10.3 Odpisy hmotného majetku a nehmotného majetku ..................................... 69 3.10.4 Modelový příklad: ....................................................................................... 69 3.11 Daň z příjmu v roce 2005 .................................................................................. 70 3.11.1 Nezdanitelná část základu daně ................................................................... 70 3.11.2 Sazba daně ................................................................................................... 70 3.11.3 Odpisy hmotného majetku a nehmotného majetku ..................................... 71 3.11.4 Modelový příklad: ....................................................................................... 72 3.12 Daň z příjmu v roce 2006 .................................................................................. 74 3.12.1 Nezdanitelná část základu daně ................................................................... 74 3.12.2 Sazba daně ................................................................................................... 76 3.12.3 Odpisy hmotného majetku a nehmotného majetku ..................................... 76 3.12.4 Modelový příklad: ....................................................................................... 76 3.13

Daň z příjmu v roce 2007 .................................................................................. 78

3.14 Daň z příjmu v roce 2008 .................................................................................. 78 3.14.1 Modelový příklad: ....................................................................................... 78 4

Zhodnocení sledovaného období ................................................................................ 84

5

Daňové systémy ostatních zahraničních ekonomik ................................................... 88 5.1 Problematika daně z příjmů fyzických osob ve vybraných zemích. ............. 88 5.1.1 Německo ...................................................................................................... 88 5.1.2 Rakousko ..................................................................................................... 88 5.1.3 Chorvatsko ................................................................................................... 89 5.1.4 Japonsko ...................................................................................................... 90 5.1.5 Dánsko ......................................................................................................... 90 5.1.6 Maďarsko..................................................................................................... 90 5.1.7 Nizozemsko ................................................................................................. 91 5.1.8 Norsko ......................................................................................................... 91 5.1.9 Slovensko .................................................................................................... 92

5.1.10 5.1.11 5.1.12 5.1.13 5.1.14 5.1.15 5.1.16 5.2

Spojené státy americké ................................................................................ 92 Finsko .......................................................................................................... 93 Francie ......................................................................................................... 93 Velká Británie .............................................................................................. 94 Řecko ........................................................................................................... 94 Ukrajina ....................................................................................................... 95 Daňové zatížení v členský zemích OECD ................................................... 95

Den daňové svobody .......................................................................................... 97

Závěr.................................................................................................................................. 101 Seznam používaných zkratek: .......................................................................................... 102 Seznam použité literatury: ................................................................................................ 102

Úvod: Vývoj české daňové soustavy

Mým tématem diplomové práce je Vývoj české daňové soustavy. Hlavním cílem této práce je stručné shrnutí vývoje daňového systému České republiky v průběhu uplynulých 16 let (od roku 1992 do roku 2008). Konkrétně jsem se zaměřil na Daň z příjmů fyzických osob (DzP FO). Přesněji řečeno pouze na daň z příjmů plynoucích z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti dle §7 zákona o daních z příjmů (zákona o DzP). V práci bych chtěl především zdůraznit vývoj daňových sazeb a nezdanitelných částek základu daně (§ 15 zákona o DzP) případně slev na dani, a také změny v odpisování dlouhodobého majetku zařazeného v obchodním majetku podnikatele (§ 26 zákona o DzP), v průběhu sledovaného období. Diplomovou práci rozdělím na základní dvě části, teoretickou a praktickou. V teoretické části stručně vysvětlím zákon o daních z příjmů platný pro rok 2008 se zaměřením na problematiky pro moji práci důležité. Po části teoretické bude následovat část praktická, skládající se z modelových příkladů, jež zachycují vývoj daňových sazeb, nezdanitelných částek základu daně a odpisování dlouhodobého majetku v jednotlivých letech. Sledované parametry, tj. daňové sazby, nezdanitelné částky základu daně, slevy na dani a odpisy dlouhodobého majetku budu podrobně rozebírat v jednotlivých letech (1993 až 2008). Do roku 1993 vyl totiž daňový systém postaven na jiných principech, ovlivněných rozdílným politickým systémem, hospodářskou politikou a porevolučními změnami. Pouze okrajově proto zmíním situaci v oblasti daně z příjmů roku 1992, kterou je však nutno chápat jen jako „exkurz“ do období před rokem 1993 a není proto s případy následujících let slučitelný. Po roce 1993 již daňová soustava nabyla jednotného rázu a budu ji tudíž moci přehledně podchytit tak, aby vývoj daňového zatížení ve sledovaném období byl jasně zřetelný.

7

V bakalářské práci budu změny v jednotlivých letech (od roku 1993) konkrétně rozepisovat dle zákona o daních z příjmů platného pro dané zdaňovací období a v každém roce též přidám jeden modelový příklad, na kterém by dané změny měly být snadno viditelné. Aby bylo docíleno toho, že změny ve vývoji daňového zatížení budou srovnatelné je pochopitelně nutno brát v úvahu vždy stejný základ pro výpočty modelového případu. V práci nebudu uvažovat inflaci ani jiné makroekonomické ukazatele a v úvahu nebudu brát ani sociální a zdravotní pojištění. V závěru práce se snažím docílit toho, aby celkový vývoj daňové soustavy v daných letech byl hned na první pohled vidět na grafu, ve kterém lze též nalézt určité tendence a trendy do budoucna.

8

1 Daň z příjmu v roce 1992 Daňový systém České a Slovenské Federativní Republiky byl uzpůsoben tehdejším podmínkám tzn. období po roce 1989 až 1992. V roce 1993 rozdělení federace a vznik dvou samostatných států si vyžádal pochopitelně i řadu změn v daňovém systému a legislativě jako takové. Proto bych chtěl v této kapitole pouze stručně zmínit několik skutečností roku 1992 co se týče daně z příjmů, které považuji za nejmarkantnější. Tyto poznatky uvádím pouze ze zajímavosti a jak jsem již zmínil v úvodu není možné toto období nikterak spojovat a snažit se hledat souvislosti s následujícími obdobími. Po roce 1993 totiž dostal daňový systém ČR zcela jinou formu a byl změněn úplně od základů. Dovolil bych si proto zmínit jen některé zajímavosti před změnou daňového systému: V systému zdaňování příjmů obyvatelstva byly uplatňovány čtyři samostatné daně, a to: 

daň ze mzdy



daň z příjmů z literární a umělecké činnosti



daň z příjmů občanů ze zemědělské výroby



daň z příjmů obyvatelstva.

Tento systém byl v podstatě založen již v padesátých letech. Příjmy z podnikatelské činnosti plynoucí poplatníkům zapsaným v podnikovém rejstříku byly zdaňovány důchodovou daní, této dani podléhaly i příjmy právnických osob (až 65 % podle druhu podniku a předmětu činnosti). Předmětem daně z příjmů obyvatelstva byly příjmy fyzických osob, kromě příjmů z pracovního poměru, z literární a umělecké činnosti, nebo ze zděděných autorských práv. Předmětem daně též nebyly příjmy z podnikatelské činnosti plynoucí podnikatelům zapsaným v podnikovém rejstříku, jak jsem již uvedl výše, na tyto podnikatele se vztahovaly právní předpisy pro právnické osoby (příjem zdaňován dle důchodové daně). Příjmy podléhající dani z příjmů obyvatelstva byly zdaňovány progresivní sazbou daně od 15% až do 55% základu daně.

9

Tabulka 1 Sazba daně z příjmů Ze základu daně

Daň

Ze základu přesahujícího

od Kčs

do Kčs

–

60 000

15%

60 000

180 000

9 000 Kčs + 25 %

60 000 Kčs

180 000

540 000

39 000 Kčs a 35 %

180 000 Kčs

540 000

1 080 000

165 000 Kčs a 45 %

540 000 Kčs

1 080 000

a více

408 000 Kčs a 55 %

1 080 000 Kčs

Poplatníci daně z příjmů obyvatelstva byly povinni podat daňové přiznání za uplynulé zdaňovací období (kalendářní rok) do 15. února. Úplně jinou formu také měly položky odčitatelné od základu daně např.: 1 200 Kčs za každý i započatý kalendářní měsíc, v němž poplatník vykonával činnost. Nejméně však 6 000 Kčs ročně. 3 000 Kčs ročně u poplatníka, který platí výživné určené nebo schválené soudem na jedno dítě nebo 6 000 Kčs ročně u poplatníka, který platí výživné určené nebo schválené soudem na dvě či více dětí. 6 000 Kčs ročně u poplatníka, který ve společné domácnosti vyživuje alespoň 1 dítě. Odlišným způsobem bylo též upraveno odpisování dlouhodobého majetku (tehdejší odpisování základních prostředků). Za základní prostředky byly považovány: a) pozemky, pěstební celky a stavební základní prostředky b) přístroje, stroje, zařízení, dopravní prostředky a inventář, popřípadě soubory předmětů, které mají provozně-technickou funkci delší než jeden rok a pořizovací cenu při prvním pořízení nejméně 5 000 Kčs. Majetek nebyl rozdělen do odpisových skupin, ale pro jednotlivé druhy majetku byla přesně stanovena maximální roční odpisová sazba v procentech a orientační doba odpisování v letech. Například budovy pro bydlení měly odpisovou sazbu 1,3% po dobu 77 let.

10

Do výdajů vynaložených na dosažení, zajištění a udržení příjmů bylo též možné uznat i výdaje na reprezentaci do výše 1 % z celkových příjmů. Z výše uvedených příkladů jsou zřejmé zcela diametrální rozdíly oproti daňovému systému, který známe dnes. K největším změnám došlo v roce 1993, kdy proběhla komplexní reforma příjmů obyvatelstva. Z tohoto důvodu také neuvádím praktický příklad, který bude vždy součástí zhodnocení změn následujících let (1993-2008).

11

2 Zákon o daních z příjmů platný pro rok 2008 Zákon č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů ve znění pozdějších předpisů je rozdělen na základní dvě skupiny, dalo by se tedy říci, že upravuje: a) daň z příjmů fyzických osob b) daň z příjmů právnických osob

2.1 Daň z příjmů fyzických osob Nyní bych se podrobněji zaměřil na daň z příjmů fyzických osob. Poplatníky daně z příjmů fyzických osob jsou fyzické osoby, které mají na území ČR bydliště, nebo se zde obvykle zdržují. Tito poplatníci mají daňovou povinnost, která se vztahuje jak na příjmy plynoucí ze zdrojů na území ČR, tak i na příjmy plynoucí ze zdrojů v zahraničí. Těmto poplatníkům se též říká daňový rezidenti. Poplatníci, kteří nemají na území ČR bydliště ani se zde obvykle nezdržují, mají daňovou povinnost, která se vztahuje jen na příjmy plynoucí ze zdrojů na území ČR. Ti jsou potom nazýváni daňovými nerezidenty. Existuje však několik výjimek, kdy jsou daňovými nerezidenty i osoby, které se na území České republiky zdržují déle než 183 dní příslušného kalendářního roku. Jedná se o poplatníky, kteří se na území ČR zdržují jen za účelem studia nebo léčení, nebo se jedná o zahraniční odborníky poskytující odbornou pomoc (experti). Poplatníky obvykle se zdržující na území České republiky jsou ti, kteří zde pobývají alespoň 183 dní v příslušném kalendářním roce a to souvisle nebo v několika obdobích. Započítává se každý započatý den pobytu.

2.1.1 Předmětem daně z příjmů fyzických osob jsou 1 a) příjmy ze závislé činnosti a funkční požitky (§ 6) b) příjmy z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti (§ 7) c) příjmy z kapitálového majetku (§ 8) d) příjmy z pronájmu (§ 9) e) ostatní příjmy (§ 10) Příjmem se rozumí příjem peněžní i nepeněžní dosažený i směnou. 1

Rozdělení předmětu daně dle zákona o daních z příjmů podle jednotlivých paragrafů.

12

Zákon o daních z příjmu též definuje jaké příjmy (druhy příjmů) jsou od daně osvobozeny. To znamená příjmy, které poplatník nebude zahrnovat do svého daňového základu. Podle §4 jsou od daně osvobozeny například: Příjmy z prodeje rodinného domu, bytu, včetně podílu na společných částech domu nebo spoluvlastnického podílu, včetně souvisejícího pozemku, pokud v něm prodávající měl bydliště nejméně po dobu 2 let bezprostředně před prodejem. Osvobození se nevztahuje na příjmy z prodeje tohoto bytu nebo domu, pokud je nebo byl zahrnut do obchodního majetku pro výkon podnikatelské nebo jiné samostatně výdělečné činnosti, a to do 2 let od jeho vyřazení z obchodního majetku. Příjmy z prodeje nemovitostí, bytů nebo nebytových prostor nebo příjmy z prodeje nemovitostí, bytů nebo nebytových prostor zařazených v obchodním majetku přesáhne-li doba mezi nabytím a prodejem dobu pěti let a u nemovitostí, bytů nebo nebytových prostor zařazených do obchodního majetku je to doba pěti let od jejich vyřazení z obchodního majetku. Příjmy z prodeje movitých věcí. Osvobození se nevztahuje na příjmy z prodeje motorových vozidel, letadel, a lodí, nepřesahuje-li doba mezi nabytím a prodejem dobu jednoho roku. Pokud byly zahrnuty do obchodního majetku pro výkon podnikatelské a jiné samostatné výdělečné činnosti poplatníka je tato doba pět let od jejich vyřazení z obchodního majetku. Dále je osvobozena přijatá náhrada škody, náhrada nemajetkové újmy, plnění z pojištění majetku a plnění z pojištění odpovědnosti za škodu, kromě plateb přijatých náhradou za ztrátu příjmu a plateb přijatých jako náhrada za škody způsobené na majetku, který byl zahrnut do obchodního majetku pro výkon podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti v době vzniku škody . Cena z veřejné soutěže, z reklamní soutěže, z reklamního slosování a cena ze sportovní soutěže v hodnotě nepřevyšující CZK 10 000 s výjimkou ceny ze sportovní soutěže u poplatníků, u nichž je sportovní činnost podnikáním. Dani z příjmů fyzických osob též nepodléhají příjmy získané ve formě dávek a služeb z nemocenského pojištění, důchodového pojištění, státní sociální podpory, příjmy ze sociálního zabezpečení a všeobecného zdravotního pojištění. Jde-li však o příjmy ve

13

formě pravidelně vyplácených důchodů (penzí), je od daně osvobozena z úhrnu těchto příjmů pouze částka ve výši CZK 198 000 ročně. Odměny vyplácené zdravotní správou dárcům za odběr krve a jiných biologických materiálů z lidského organismu. Plnění poskytovaná ozbrojeným silami vojákům základní nebo náhradní služby, žákům škol, kteří nejsou vojáky v činné službě a vojákům v záloze povolaným na cvičení. Poplatník také nebude zdaňovat úroky z vkladů ze stavebního spoření, včetně úroků ze státní podpory. Příjmy z prodeje cenných papírů nabytých poplatníkem v rámci kupónové privatizace. U příjmů z prodeje ostatních cenných papírů nebo příjmů z vrácených zaměstnaneckých akcií, musí poplatních splnit časový test 6 měsíců mezi nabytím a převodem těchto CP. Osvobození se nevztahuje na příjmy z prodeje cenných papírů, které jsou nebo byly zahrnuty do obchodního majetku, tato doba 6 měsíců se pak počítá od ukončení podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti. Od daně jsou též osvobozeny příjmy plynoucí ve formě daru přijatého v souvislosti s podnikáním nebo jinou samostatnou výdělečnou činností jako reklamního předmětu opatřeného obchodním jménem nebo ochrannou známkou poskytovatele tohoto daru, jehož hodnota nepřesahuje CZK 500. Co je chápáno jako obchodní majetek? Obchodním majetkem se pro účely daně z příjmů fyzických osob rozumí souhrn majetkových hodnot (věcí, pohledávek a jiných práv a penězi ocenitelných jiných hodnot), které jsou ve vlastnictví poplatníka a o kterých bylo nebo je účtováno. Dnem vyřazení majetku z obchodního majetku poplatníka se rozumí den, kdy poplatník o toto majetku naposledy účtoval. Základ daně a daňová ztráta Základem daně je (dle § 5 zákona o DzP) částka, o kterou příjmy plynoucí poplatníkovi s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně a příjmů osvobozených od daně, v kalendářním roce (ve zdaňovacím období) přesahují výdaje prokazatelně vynaložené na jejich dosažení zajištění a udržení. Pro zjištění základu daně se u poplatníků, kteří účtují v soustavě podvojného účetnictví, vychází z hospodářského výsledku (zisk nebo ztráta), a u poplatníků, účtujících v daňové evidenci, z rozdílu mezi příjmy a výdaji.

14

U poplatníka, kterému plynou ve zdaňovacím období souběžně dva nebo více druhů příjmů uvedených v § 6 až 10, je základem daně součet dílčích základů daně zjištěných podle jednotlivých druhů příjmů. Pokud podle účetnictví výdaje přesáhnou příjmy uvedené v § 7 a 9, je rozdíl ztrátou. O ztrátu se sníží úhrn dílčích základů daně zjištěných podle jednotlivých druhů příjmů uvedených v § 7 až 10. Ztrátu nebo její část, kterou nelze uplatnit při zdanění příjmů ve zdaňovacím období, ve kterém vznikala, lze odečíst od úhrnu dílčích základů daně v následujících zdaňovacích obdobích. Daňovou ztrátu, kterou neodečetl od svého základu daně zůstavitel, může odečíst dědic, bude-li dědic pokračovat v činnosti zůstavitele nejpozději do 6 měsíců po jeho smrti. Daňovou ztrátu lze odečíst od základu daně nejdéle v 5 po sobě jdoucích zdaňovacích obdobích.

2.1.2 Příjmy ze závislé činnosti a funkční požitky 2 Příjmy ze závislé činnosti jsou: a) Příjmy ze současného nebo dřívějšího pracovněprávního, služebního nebo členského poměru anebo obdobného poměru, v němž poplatník při výkonu práce pro plátce příjmu je povinen dbát příkazů plátce. Těmito příjmy se rozumějí i příjmy za práci žáků a studentů z praktického výcviku. b) Příjmy za práci členů družstev a společníků a jednatelů společností s ručením omezeným a komanditistů komanditních společností, a to i když nejsou povinni při výkonu práce pro družstvo nebo pro společnost dbát příkazů plátce a příjmy z prací likvidátorů. c) Odměny členů statutárních orgánů a dalších orgánů právnických osob. d) Příjmy plynoucí v souvislosti se současným, budoucím nebo dřívějším výkonem závislé činnosti podle písmen a) až c) nebo funkce bez ohledu na to, zda plynou od plátce, u kterého poplatník vykonává závislou činnost nebo funkci, nebo od plátce, u kterého poplatník závislou činnost nebo funkci nevykonává. Poplatník s příjmy ze závislé činnosti a z funkčních požitků je označen jako zaměstnanec a plátce příjmu jako zaměstnavatel.

2

Citace - odstavec 1, § 6 zákona o daních z příjmů ve znění platném pro rok 2008.

15

Příjmem se rozumějí příjmy pravidelné nebo jednorázové bez ohledu na to, zda je na ně právní nárok či nikoli, zda je od zaměstnavatele dostává zaměstnanec nebo osoba, na kterou přešlo příslušné právo. Nejběžnějšími příjmy ze závislé činnosti a funkční požitky jsou mzdy zaměstnanců, příjmy společníků společnosti s ručením omezeným, odměny členů statutárních orgánů (tantiemy). Za funkční požitky se považují například platy členů vlády, poslanců a senátorů Parlamentu ČR, odměny za výkon funkce v orgánech obcí, v jiných orgánech územní samosprávy, státních orgánech, občanských a zájmových sdruženích, komorách a v jiných orgánech a institucích. Příjmem jsou tedy veškeré příjmy jak v peněžní tak i v naturální podobě. U příjmu v naturáliích se pro oceňování používá cena obvyklá v místě a čase. Za ukázkový příklad naturálních příjmů je: poskytne-li zaměstnavatel zaměstnanci bezplatně motorové vozidlo k používání pro služební i soukromé účely, považuje se za příjem zaměstnance částka ve výši 1% vstupní ceny vozidla za každý i započatý kalendářní měsíc poskytnutí vozidla. Jde-li o najaté vozidlo, vychází se ze vstupní ceny vozidla u původního vlastníka. Pokud ve vstupní ceně není zahrnuta DPH, je nutno cenu o tuto částku zvýšit. Je-li měsíční částka za poskytnutí vozidla nižší než CZK 1 000, považuje se za příjem zaměstnance částka ve výši CZK 1 000. Za příjmy ze závislé činnosti se ale nepovažují a nejsou tedy předmětem daně příjmy jako: 

Náhrady cestovních výdajů poskytované v souvislosti s výkonem závislé činnosti do výše stanovené zvláštním předpisem, jakož i hodnota stravování poskytovaná zaměstnavatelem na pracovních cestách.



hodnota

osobních

ochranných

pracovních

prostředků,

mycích,

čistících

a dezinfekčních prostředků nebo stejnokrojů poskytovaných zaměstnavatelem včetně nákladů (příspěvků) na jejich udržování. Od daně jsou kromě toho také osvobozeny: 

Částky vynaložené zaměstnavatelem na doškolování a rekvalifikace zaměstnanců, které souvisí s jeho podnikáním, ale nevztahuje se na částky vyplácené zaměstnancům jako náhrada za ušlý příjem.

16



Hodnota stravování (popř. hodnota nealkoholických nápojů) poskytovaných jako nepeněžní plnění zaměstnavatelem zaměstnancům ke spotřebě na pracovišti nebo v rámci závodního stravování.



Zvýhodnění poskytovaná zaměstnavatelem provozujícím veřejnou dopravu osob svým zaměstnancům a jejich rodinným příslušníkům ve formě bezplatných nebo zlevněných jízdenek

2.1.3

Příjmy z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti

Příjmy z podnikání jsou a) Příjmy ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství (samostatně hospodařících rolníků). b) Příjmy ze živnosti (živnosti ohlašovací = řemeslné x vázané x volné; koncesované. např. řeznictví, kadeřnictví, truhlářství, taxislužba, výroba zbraní apod.). c) Příjmy z jiného podnikání podle zvláštních předpisů (např.: sportovci, umělci a další). d) Podíly společníků veřejné obchodní společnosti a komplementářů komanditní společnosti na zisku. Příjmy z jiné samostatné výdělečné činnosti, pokud nepatří do příjmů uvedených v § 6, jsou:3 a) Příjmy z užití nebo poskytnutí práv z průmyslového nebo jiného duševního vlastnictví, autorských práv, včetně práv příbuzných právu autorskému, a to včetně příjmů z vydávání, rozmnožování a rozšiřování literárních a jiných děl vlastním nákladem. (např.: příjmy umělců, hudebníků, tvůrců počítačových programů…) b) Příjmy z výkonu nezávislého povolání, které není živností ani podnikáním podle zvláštních předpisů. (např.: příjmy sportovců…) c) Příjmy znalce tlumočníka, zprostředkovatele kolektivních sporů, zprostředkovatele kolektivních a hromadných smluv podle autorského zákona, rozhodce a za činnost podle zvláštních právních předpisů a správce konkursní podstaty za činnost podle zvláštního právního předpisu.

3


17

d) Příjmy z činností insolvenčního správce, včetně příjmů z činnosti předběžného insolvečního správce, zástupce insolvenčního správce, odděleného insolvečního správce a zvláštního insolvenčního správce, které nejsou živností ani podnikáním podle zvláštního právního předpisu. Základem daně (dílčím základem daně) jsou příjmy popsané výše uvedených dvou odstavcích. Tyto příjmy se snižují o výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení s výjimkou příjmů uvedených v odstavci 1 pism. d) Také příjmy autorů za příspěvky do novin, časopisů, rozhlasu nebo televize plynoucí ze zdrojů na území ČR jsou samostatným základem daně pro zdanění zvláštní sazbou daně (§ 36) za předpokladu, že jde o příjmy uvedené v odstavci 2 pism. a) a úhrn těchto příjmů od téhož plátce nepřesáhne v kalendářním měsíci CZK 7 000. Neuplatní-li poplatník výdaje prokazatelně vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů, může uplatnit výdaje (s výjimkou účastníka sdružení, které není právnickou osobou § 12) ve výši: a) 80 % z příjmů ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství b) 60 % z příjmů z živností řemeslných c) 50 % z příjmů ze živností s výjimkou příjmů ze živností řemeslných d) 40 % z příjmů z jiného podnikání podle zvláštních předpisů nebo z příjmů z užití nebo poskytnutí práv z průmyslového nebo jiného duševního vlastnictví, autorských práv, včetně práv příbuzných právu autorskému, a to včetně příjmů z vydávání, rozmnožování a rozšiřování literárních a jiných děl vlastním nákladem.S výjimkou příjmů podle odstavce 8 (viz zákon č. 586/192 Sb. o daních z příjmů § 7 odstavec 8 a nebo z příjmů podle odstavce 2 písm. a) až d)). Uplatní-li poplatník výdaje paušální částkou, jsou v této částce výdajů zahrnuty veškeré výdaje poplatníka vynaložené v souvislosti s dosahováním příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti. Poplatník který uplatňuje výdaje paušální částkou je povinen vždy vést záznamy o příjmech a evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti s podnikatelskou nebo jinou samostatnou výdělečnou činností.

18

Zákon o dani z příjmů také umožňuje některým poplatníkům, aby správce daně stanovil na žádost poplatníka daň paušální částkou. Platit daň paušální částkou mohou pouze poplatníci, kterým plynou příjmy ze: 

zemědělské výroby,



lesního a vodního hospodářství,



příjmy ze živnosti,



příjmy z jiného podnikání podle zvláštních předpisů,

kromě toho však musejí podnikatelskou činnost provozovat bez zaměstnanců a bez spolupracujících osob, nesmějí být plátci DPH, nesmějí být členy sdružení bez právní subjektivity a jejich roční výše příjmů v bezprostředně předcházejících 3 zdaňovacích obdobích nesmí přesáhnout CZK 5 000 000. Výše daně paušální částkou se určí v závislosti na výši předpokládaných příjmů, které jsou předmětem daně. Daň stanovená paušální částkou činí nejméně CZK 600 za zdaňovací období. Tato daň je splatná nejpozději do 31. května běžného zdaňovacího období.

2.1.4

Příjmy z kapitálového majetku 4

(1) Příjmy z kapitálového majetku, pokud nejde o příjmy podle § 6 odst. 1 nebo § 7 odst.1 písm. d), jsou: a) podíly na zisku (dividendy) z majetkového podílu na akciové společnosti, na společnosti s ručením omezeným a komanditní společnosti, podíly na zisku z členství v družstvu a dále úroky a jiné výnosy z držby cenných papírů, b) podíly na zisku tichého společníka z účasti na podnikání, pokud se nepoužijí k doplnění vkladu sníženého o podíly na ztrátách do původní výše, c) úroky, výhry a jiné výnosy z vkladů na vkladních knížkách, úroky z peněžních prostředků na vkladovém účtu, s výjimkou úroků a jiných výnosů z vkladů přijímaných zaměstnavatelem od jeho zaměstnanců, není-li zaměstnavatel k příjímání vkladů od veřejnosti nebo od zaměstnanců oprávněn podle zvláštního právního předpisu, d) výnosy z vkladních listů a z vkladů jim na roveň postavených , e) dávky penzijního připojištění se státním příspěvkem po snížení o zaplacené příspěvky a o státní příspěvky na penzijní připojištění, 4

Citace - odstavec 1 a 2, § 8 zákona o daních z příjmů ve znění platném pro rok 2008.

19

f) plnění ze soukromého životního pojištění po snížení o zaplacené pojistné g) úroky a jiné výnosy z poskytnutých úvěrů a půjček, úroky z prodlení, poplatek z prodlení, úroky z práva na dorovnání, úroky z vkladů na běžných účtech s výjimkou podle § 7a (zákona o daních z příjmů) a úroky z hodnoty splaceného vkladu ve smluvené výši společníků obchodních společností. Úroky z vkladů na běžných účtech, které podle podmínek banky nejsou určeny k podnikání (sporožirové účty, devizové účty apod.), se posuzují podle písmene c) h) úrokové a jiné výnosy z držby směnek (např. diskont z částky směnky úrok ze směnečné sumy). (2) Za příjmy z kapitálového majetku se dále považují a) rozdíl mezi vyplacenou jmenovitou (nominální) hodnotou dluhopisu včetně vkladního listu nebo vkladu jemu naroveň postaveného a emisním kurzem při jejich vydání; v případě předčasného zpětného nákupu se použije místo jmenovité hodnoty cena zpětného nákupu, b) příjmy z prodeje předkupního práva na cenné papíry. K této problematice si dovoluji poznamenat, že většina příjmů z kapitálového majetku je zdaňována srážkou u zdroje.

2.1.5

Příjmy z pronájmu

Příjmy z pronájmu, pokud nejde o příjmy uvedené v § 6 až 8 jsou: a) příjmy z pronájmu nemovitostí (jejich částí), b) příjmy z pronájmu movitých věcí, kromě příležitostného pronájmu podle § 10 odst. 1 písm. a) Tyto příjmy snížené o výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení tvoří základ daně v § 9. Neuplatní-li poplatník prokazatelně tyto výdaje, může je uplatnit paušálně, a to ve výši 30 % z příjmů uvedených v odstavci 1. Uplatní-li poplatník výdaje paušálně, nemůže už uplatnit v § 9 žádné jiné výdaje, poplatník je též povinen vždy vést záznamy o příjmech a evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti s pronájmem.

20

Poplatníci, kteří uplatňují u těchto příjmů skutečné výdaje na jejich dosažení, zajištění a udržení vedou záznamy o příjmech a výdajích vynaložených na dosažení, zajištění a udržení příjmů v časovém sledu, evidenci hmotného a nehmotného majetku (popřípadě evidenci rezerv na jeho opravu), dále pak evidenci pohledávek a závazků a pokud vyplácejí mzdy, tak i mzdové listy. Pokud se však poplatníci rozhodnou vést daňovou evidenci nebo účtovat v soustavě podvojného účetnictví, přestože k tomu nejsou podle účetních předpisů povinni, pak postupují podle těchto předpisů, přičemž movitý i nemovitý majetek o kterém účtují se nepovažuje za obchodní majetek ve smyslu daně z příjmů fyzických osob.

2.1.6

Ostatní příjmy

(1) Ostatními příjmy, při kterých dochází ke zvýšení majetku, pokud nejde o příjem podle § 6 až 9, jsou například: a) příjmy z příležitostných činností nebo z příležitostného pronájmu movitých věcí, včetně příjmů ze zemědělské výroby, která není provozována podnikatelem (samostatně hospodařícím rolníkem), pokud úhrn těchto příjmů přesáhne ve zdaňovacím období částku CZK 20 000, b) příjmy z převodu vlastní nemovitosti, bytu nebo nebytového prostoru nebo spoluvlastnického podílu na nich, movité věci a cenného papíru s výjimkou uvedenou v § 4 zákona o DzP, c) příjmy ze zděděných práv z průmyslového a jiného duševního vlastnictví, včetně práv autorských a práv příbuzných právu autorskému, d) přijaté výživné, důchody a obdobné opakující se požitky s výjimkou uvedenou v § 4 zákona o DzP, e) podíl společníka obchodní společnosti s výjimkou společníka veřejné obchodní společnosti, komplementáře komanditní společnosti nebo podíl člena družstva na likvidačním zůstatku při likvidaci společnosti nebo družstva, f) výhry v loteriích, sázkách a jiných podobných hrách a výhry z reklamních soutěží a slosování s výjimkou uvedenou v odstavci 3 písmene b) a v § 4, g) ceny z veřejných soutěží, ze sportovních soutěží a ceny ze soutěží, v nichž je okruh soutěžících omezen podmínkami soutěže, anebo jde o soutěžící vybrané pořadatelem soutěže, s výjimkou uvedenou v § 4 zákona o DzP,

21

(2) Příjmy podle odstavce 1, plynoucí manželům z bezpodílového spoluvlastnictví, se zdaňuje u jednoho z nich. (3) Od daně jsou mimojiné osvobozeny výhry z loterií, sázek a podobných her provozovaných na základě povolení vydaného podle zvláštních předpisů a také příjmy z příležitostných činností nebo z příležitostných pronájmů movitých věcí pokud úhrn příjmů u poplatníka nepřesáhne za zdaňovací období částku CZK 20 000. Základem daně (dílčím základem daně) je příjem snížený o výdaje prokazatelně vynaložené na jeho dosažení. Jde-li o příjmy ze zemědělské výroby, lze výdaje uplatnit paušálně a to ve výši 80 % příjmů ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství

2.1.7 Výpočet příjmu spolupracujících osob Zákon o daních z příjmů také umožňuje poplatníkům, kteří podnikají na základě § 7 odst. 1. písm. a) až c) a odst. 2 za spolupráce manžela (manželky) nebo osob žijících s poplatníkem ve společné domácnosti, přerozdělit příjmy a výdaje na spolupracující osoby. Podíl připadající na spolupracující osoby je však přesně stanoven § 13 zákona o DzP. Jestli-že poplatník provozuje svoji činnost za spolupráce druhého z manželů, potom podíl příjmů a výdajů musí být rozdělen tak, aby nečinil více jak 50 %; přitom částka připadající na spolupracujícího manžela (manželku), o kterou příjmy přesahují výdaje, smí činit nejvýše CZK 540 000 za celé zdaňovací období, nebo CZK 45 000 za každý i započatý měsíc této spolupráce. Jestli-že poplatník provozuje svoji činnost za spolupráce osob žijících s ním ve společné domácnosti, nebo těchto osob a manžela (manželky), potom podíl spolupracujících osob na příjmech a výdajích může činit v úhrnu nejvýše 30 %, přičemž částka připadající v úhrnu na spolupracující osoby, o kterou příjmy přesáhují výdaje, smí činit nejvýše CZK 180 000 za zdaňovací období nebo CZK 15 000 za každý i započatý měsíc spolupráce. U spolupracujícího manžela (manželky) a dalších spolupracujících osob musí být přitom výše podílu na společných příjmech a výdajích stejná. Příjmy a výdaje nelze rozdělovat na děti až do ukončení jejich povinné školní docházky a na děti a manžela (manželku), pokud jsou uplatňovány jako osoby vyživované (§ 15).

22

2.1.8

Nezdanitelná část základu daně Od základu daně lze odečíst hodnotu darů poskytnutých obcím, krajům,

organizačním složkám státu, právnickým osobám se sídlem na území České republiky, jakož i právnickým osobám, které jsou pořadateli veřejných sbírek a to na financování vědy a vzdělání, výzkumných a vývojových účelů, kultury, školství, na policii, na požární ochranu, na podporu a ochranu mládeže, na ochranu zvířat, na účely sociální, zdravotnické a ekologické, humanitární, charitativní, náboženské pro registrované církve a náboženské společnosti, tělovýchovné a sportovní, a politickým stranám a politickým hnutím na jejich činnost, dále fyzickým osobám s bydlištěm na území České republiky provozujícím školská a zdravotnická zařízení a zařízení na ochranu opuštěných zvířat nebo ohrožených druhů zvířat, na financování těchto zařízení, pokud úhrnná hodnota darů ve zdaňovacím období přesáhne 2 % ze základu daně anebo činí alespoň CZK 1 000. V úhrnu lze odečíst nejvýše 10 % ze základu daně. Jako dar na zdravotnické účely se hodnota jednoho odběru krve bezpříspěvkového dárce oceňuje částkou CZK 2 000. Od základu daně se též odečte částka, která se rovná úrokům zaplaceným ve zdaňovacím období z úvěru ze stavebního spoření, úrokům z hypotečního úvěru poskytnutého stavební spořitelnou, bankou nebo pobočkou zahraniční banky na financování bytových potřeb, sníženým o státní příspěvek poskytnutý podle zvláštních právních předpisů. Hypotečním úvěrem se rozumí, úvěr bez ohledu na název použitý v úvěrové smlouvě, který je poskytnut na investice do nemovitosti na území ČR, nebo na její výstavbu či pořízení a jehož splacení je zajištěno zástavním právem k této i rozestavěné nebo i jiné nemovitosti na území České Republiky. Bytovými potřebami se pro tyto účely rozumí mimojiné: a) Výstavby bytového domu, rodinného domu, bytu nebo změna stavby, kterou vznikne nový byt z prostor nezpůsobilých k bydlení b) Koupě pozemku, pokud na něm bude postavena stavba uvedena pod písmenem a) s využitím úvěru na financování bytových potřeb. c) Koupě bytového domu, rodinného domu nebo bytu. d) Údržba a změna stavby bytového domu, rodinného domu nebo bytu ve vlastnictví podle zvláštního právního předpisu a bytů v nájmu nebo užívání.

23

Od základu daně ve zdaňovacím období lze odečíst platbu příspěvků na penzijní připojištění se státním příspěvkem podle smlouvy o penzijním připojištění se státním příspěvkem uzavřené mezi poplatníkem a penzijním fondem. Částka kterou lze takto odečíst, se rovná úhrnu přípěvku zaplacených na penzijní připojištění se státním příspěvkem poplatníkem na zdaňovací období sníženému o CZK 6 000. Maximální částka kterou lze takto odečíst za zdaňovací období, činí CZK 12 000. Poplatník si také může za zdaňovací období od základu daně odečíst zaplacené pojistné na zdaňovací období na soukromé životní pojištění na základě pojistné smlouvy uzavřené mezi poplatníkem jako pojistníkem a pojišťovnou za předpokladu, že výplata pojistného plnění (důchodu nebo jednorázového plnění) je ve smlouvě sjednána až po 60 měsících od uzavření smlouvy a současně nejdříve v kalendářním roce, v jehož průběhu dosáhne poplatník věku 60 let. Maximálně si takto může v úhrnu odečíst CZK 12 000 za zdaňovací období a to i v případě, že má poplatník uzavřeno více smluv s více pojišťovnami. Při nedodržení těchto podmínek z důvodu zániku pojištění nebo dodatečné změny doby trvání pojištění nárok na uplatnění odpočtu nezdanitelné části základu daně zaniká a poplatník je povinen za zdaňovací období, ve kterém k této skutečnosti došlo, podat daňové přiznání a uvést v něm jako příjem podle § 10 částky, o které byl poplatníkovi v příslušných letech z důvodu zaplaceného pojistného základ daně snížen. Soukromým životním pojištěním se rozumí: 

Pojištění pro případ dožití



Pojištění pro případ smrti nebo dožití



Pojištění na důchodové pojištění nebo v případě smrti

2.1.9 Sazba daně Daň ze základu daně sníženého o nezdanitelnou část základu daně (§ 15) a o odčitatelné položky od základu daně (§ 34) zaokrouhleného na celá sta CZK dolů činí 15 %.

24

2.1.10 Výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů Výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů se pro zjištění základu daně odečtou od příjmu ve výši prokázané poplatníkem. Ve výdajích na dosažení, zajištění a udržení příjmů nelze uplatnit výdaje, které již byly v předchozích zdaňovacích obdobích ve výdajích uplatněny. Výdaji na dosažení, zajištění a udržení příjmů jsou podle § 24 například také: 

odpisy hmotného majetku (§ 26 až 33), do výdajů na dosazení, zajištění a udržení příjmů je možno zahrnout pouze odpisy daňové. Poplatník je povinen (podle zákona o účetnictví) účtovat o odpisech účetních. V praxi to pak znamená, že poplatník (v rámci uzávěrkových operací) musí ke svému výsledku hospodaření, připočíst účetní odpisy a od takto upraveného výsledku hospodaření pak může jako výdaj na dosažení, zajištění a udržení příjmů odečíst daňový odpis dlouhodobého hmotného majetku



zůstatková cena hmotného majetku vyřazeného pouze v důsledku: a) nadměrného opotřebení nebo prodeje b) v případě škody při živelné pohromě (za živelnou pohromu se považuje nezaviněný požár a výbuch, blesk, vichřice, povodeň, záplava, krupobití, sesuv půdy, skalní zřícení, sesouvání nebo zřícení laviny a zemětřesení). Výše škody musí být doložena posudkem pojišťovny a to i v případě, že poplatník není pojištěn, nebo posudkem soudního znalce c) škody (krádeže) způsobené podle potvrzení policie neznámým pachatelem ostatní zůstatkové ceny nejsou daňově uznatelnými výdaji na dosažení, zajištění a udržení příjmů (např. dar nebo škoda). U škody je daňově neuznatelná ta část, která převyšuje náhradu od pojišťovny

 příspěvky právnickým osobám, pokud povinnost členství vyplývá ze zvláštního právního předpisu, nebo je členství nutnou podmínkou k provozování předmětu podnikání  pojistné hrazené poplatníkem, pokud souvisí s příjmem, který je předmětem daně a není od daně osvobozen  pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na všeobecné zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem

25

 výdaje (náklady) na provoz vlastního zařízení k ochraně životního prostředí podle zvláštních předpisů  zaplacená daň z nemovitostí, zaplacená daň z převodu nemovitostí, a to i v případě, bude-li zaplacena ručitelem za původního vlastníka, dále silniční daň (u poplatníka účtujícího v soustavě podvojného účetnictví je daňově uznatelným výdajem i předpis k dani silniční) a daň z přidané hodnoty u neplátců DPH, popřípadě u plátců DPH, tam, kde zákon neumožňuje DPH, nebo v případě, že poplatník DPH neuplatnil  rezervy a opravné položky, jejichž způsob tvorby a výši pro daňové účely stanoví zvláštní zákon  výdaje (náklady) na pracovní cesty, včetně výdajů (nákladů) na pracovní cesty spolupracujících osob (§ 13), a to maximálně ve výši podle zvláštního předpisu (cestovné do limitu), stejně tak i stravné při tuzemských pracovních cestách do výše horní hranice stravného a při zahraničních pracovních cestách též kapesné do výše 40 %stravného a zvýšení stravného až o 15 % u zaměstnanců vymezených zvláštním právním předpisem  výdaje (náklady) na zabezpečení požární ochrany a další Za výdaje (náklady) vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů nelze podle § 25 uznat zejména: 

výdaje (náklady) na pořízení (popř. spojené s pořízením) hmotného a nehmotného majetku (daňově uznatelné jsou pouze daňové odpisy tohoto majetku)



výdaje na zvýšení základního kapitálu, odměny členů statutárních orgánů a dalších orgánů právnických osob a vyplácené podíly na zisku



pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na všeobecné zdravotní pojištění



výdaje vynaložené na příjmy od daně osvobozené nebo nezahrnované do základu daně



manka a škody přesahují náhrady (v případě náhrady od pojišťovny, nebo od zodpovědného zaměstnance je daňově uznatelným výdajem pouze částka do výše náhrady). Výjimkou zde však jsou škody vzniklé živelnou pohromou, manka „do normy“, nebo škody způsobené podle potvrzení policie neznámým pachatelem. Tyto škody jsou daňově uznatelnými výdaji v plné míře



pokuty a penále s výjimkou smluvních 26



výdaje nad limity stanovené zákonem (např.: pojištění, cestovné, stravné)



výdaje na reprezentaci, kterými jsou zejména výdaje na pohoštění, občerstvení a dary. Za dar se nepovažuje reklamní nebo propagační předmět, který je opatřen obchodní firmou nebo ochrannou známkou poskytovatele tohoto předmětu nebo názvem propagovaného zboží nebo sužby, jehož hodnota bez DPH nepřesahuje CZK 500 a který není s výjimkou tichého vína předmětem spotřební daně



výdaje na osobní spotřebu poplatníka a další

2.1.11 Odpisy hmotného majetku Odpisy hmotného majetku jsou v zákoně o daních z příjmů velmi podstatnou kapitolou a zabývá se jimi § 26 až § 33. Na úvod bych si však dovolil pohlédnout na odpisy z trochu obecnějšího hlediska. Co to vlastně odpisy jsou? Tento významný ekonomický pojem zosobňuje teoretický předpoklad, že dlouhodobý majetek se postupně opotřebovává, a proto se jeho hodnota musí do nákladů poplatníka přenášet postupně. Opotřebení můžeme rozdělit na a)

opotřebení fyzické

b)

opotřebení morální

V rámci účetnictví rozeznáváme dva druhy odpisů. Odpisy účetní a odpisy daňové. Účetní odpisy vyjadřují skutečné opotřebení majetku a tyto odpisy si stanoví účetní jednotka sama - nejsou však daňově uznatelné. Daňové odpisy stanový zákon o daních z příjmů a tyto odpisy jsou daňově uznatelnými výdaji na dosažení, zajištění a udržení příjmů. Účetní odpis je pro účetní jednotku (pro poplatníka) povinný, aby bylo účetnictví věrohodné (zásada věrného zachycení, zásada opatrnosti apod.). Daňové odpisy účetní jednotka provádět nemusí a nemusí je ani uplatňovat. Zákon o daních z příjmů udává dva druhy daňových odpisů a)

rovnoměrné (lineární) 27

b)

zrychlené (degresivní)

Záleží pak jen na poplatníkovy, jaký z těchto odpisů zvolí. Po dobu odpisování majetku může poplatník odpisování přerušit, ale zvolený druh odpisování majetku nesmí měnit po celou dobu jeho odpisování. Hmotným majetkem se pro účely tohoto zákona rozumí5 a) samostatné movité věci, popřípadě soubory movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením, jejichž vstupní cena (§29) je vyšší než CZK 40 000 a mají provozně technické funkce delší než jeden rok, b) budovy, domy a byty nebo nebytové prostory vymezené jako jednotky zvláštním předpisem c) stavby, s výjimkou 1. provozních důlních děl, 2. drobných staveb na pozemcích určených k plnění funkcí lesa, sloužících k zajišťování provozu lesních školek nebo k provozování myslivosti, pokud jejich zastavěná plocha nepřesahuje 30 m2 a výšku 5 m, 3. oplocení sloužícího k zajišťování lesní výroby a myslivosti, které je drobnou stavbou d) pěstitelské celky trvalých porostů s dobou plodnosti delší než tři roky vymezené v odstavci 9, e) základní stádo a tažná zvířata, f) jiný majetek vymezený v odstavci 3. Hmotným majetkem pro účely tohoto zákona však nejsou zásoby. Za samostatné movité věci se považují také výrobní zařízení, jakož i zařízení a předměty sloužící k provozování služeb (výkonů) a účelová zařízení a předměty, která s budovou nebo se stavbou netvoří jeden funkční celek, i když jsou s ní pevně spojeny. Souborem movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením se rozumí dílčí část výrobního či jiného celku. Soubor movitých věcí je nutné evidovat zvlášť tak, aby byly zajištěny průkazné technické i hodnotové údaje o jednotlivých věcech zařazených do souboru, určení hlavního funkčního předmětu a o všech změnách souboru (přírůstky, úbytky) včetně údajů o datu změny, rozsahu změny, vstupních cenách jednotlivých přírůstků nebo úbytků, celkové ceny 5


28

souboru věcí a dále částky odpisů včetně jejich změn vyplývajících ze změny vstupní ceny souboru movitých věcí. Soubor movitých věcí se zařazuje do odpisové skupiny podle hlavního funkčního předmětu. Jiným majetkem se pro účely tohoto zákona rozumí například technické zhodnocení hmotného majetku, nebo výdaje hrazené nájemcem, které podle zvláštních předpisů tvoří součást ocenění hmotného majetku pronajatého formou finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku a které v úhrnu se sjednanou kupní cenou ve smlouvě převýší u movitého majetku hodnotu CZK 40 000. Poplatník může uplatnit odpis buď celý, poloviční, nebo žádný. Odpis ve výši ročního odpisu (celý odpis) lze uplatnit z hmotného majetku evidovaného v majetku poplatníka ke konci zdaňovacího období (k 31. prosinci). Odpis pouze ve výši jedné poloviny ročního odpisu (poloviční odpis) lze uplatnit z hmotného majetku evidovaného v majetku poplatníka na počátku příslušného zdaňovacího období, ale ke konci zdaňovacího období ho již poplatník ve svém obchodním majetku nemá. Důvod vyřazení majetku z obchodního majetku poplatníka nemá na odpis vliv (uplatní pouze poloviční odpis). Hmotný majetek odpisuje poplatník, který má k tomuto majetku vlastnické právo (vlastník). Technické zhodnocení pronajatého hmotného majetku může na základě písemné smlouvy odpisovat nájemce, pokud není vstupní cena u vlastníka hmotného majetku zvýšena o tyto výdaje; přitom je zatřídí do odpisové skupiny, ve které je zatříděn pronajatý hmotný majetek, a odpisuje podle tohoto zákona. Při odpisování technického zhodnocení postupuje nájemce způsobem stanoveným pro hmotný majetek a zatřídí technické zhodnocení do odpisové skupiny, ve které je zatříděn pronajatý hmotný majetek. Při odpisování hmotného majetku, který je pouze zčásti používán k zajištění příjmu, se do výdajů k zajištění zdanitelného příjmu zahrnuje poměrná část odpisů. Hmotný majetek se odpisuje nejvýše do vstupní ceny nebo do zvýšené vstupní ceny. Vstupní cenou hmotného majetku se rozumí: a) pořizovací cena, je-li majetek pořízen úplatně; pořizovací cenou je cena pořízení a náklady s pořízením související 29

b) vlastní náklady, je-li majetek pořízen nebo vyroben ve vlastní režii; toto ustanovení se použije i u poplatníků, kteří nejsou účetní jednotkou c) hodnota nesplacené pohledávky, zajištěné převodem práva, a to u hmotného movitého majetku, který zůstává ve vlastnictví věřitele d) reprodukční pořizovací cena v ostatních případech zjištěná podle zvláštního právního předpisu e) při nabytí majetku zděděním nebo darováním cena stanovená pro účely daně dědické, nebo daně darovací - částky těchto daní se však do vstupní ceny nezapočítávají f) hodnota technického zhodnocení podle § 33 zákona o DzP Za zůstatkovou cenu se považuje rozdíl mezi vstupní cenou hmotného majetku a celkovou výší odpisů tohoto majetku. Nyní bych se chtěl zaměřit přímo na odpisování hmotného majetku. Hmotný majetek je pro účely odpisování zatříděn do odpisových skupin, které jsou taxativně uvedeny v příloze 1 zákona o daních z příjmů (konkrétní druhy hmotného majetku jsou zde zařazeny do jednotlivých odpisových skupin). Samostatně odpisované technické zhodnocení provedené na hmotném majetku vyloučeném z odpisování se zatřídí do odpisové skupiny, do které náleží hmotný majetek, na němž bylo technické zhodnocení provedeno. Tabulka 2 Doba odpisování dlouhodobého majetku činí minimálně Odpisová skupina

Doba odpisování

1

3 roky

2

5 let

3

10 let

4

20 let

5

30 let

6

50 let

2.1.12 Rovnoměrné (lineární) odpisování Při rovnoměrném odpisování hmotného majetku jsou odpisovým skupinám přiřazeny tyto maximální roční odpisové sazby:

30

Roční odpisová sazba v procentech Tabulka 3 Základní odpisové sazby rovnoměrného odpisování: V prvním roce

V dalších letech

Pro zvýšenou

odpisování

odpisování

vstupní cenu

1

20,0

40,0

33,3

2

11,0

22,25

20,0

3

5,5

10,5

10

4

2,15

5,15

5,0

5

1,5

3,4

2,4

6

1,02

2,02

2,0

Odpisová skupina

Následující odpisové sazby se zvýšením odpisu v prvním roce o 20 % může využít poplatník s převážně zemědělskou a lesnickou výrobou (tzn.:příjmy ze zem. a lesnické výroby činí min. 50% celkových příjmů) na pořízení stroje pro zemědělství a lesnictví: Tabulka 4 Odpisové sazby se zvýšeným odpisem o 20% v prvním roce odpisování V prvním roce

V dalších letech

Pro zvýšenou

odpisování

odpisování

vstupní cenu

1

40,0

30,0

33,3

2

31,0

17,25

20,0

3

24,4

8,4

10,0

Odpisová skupina

Následující odpisové sazby se zvýšením odpisu v prvním roce o 15% může využít poplatní, který je prvním vlastníkem zařízení pro čištění a úpravu vod: Tabulka 5 Odpisové sazby se zvýšeným odpisem o 15 % v prvním roce odpisování V prvním roce

V dalších letech

Pro zvýšenou

odpisování

odpisování

vstupní cenu

1

35,0

32,5

33,3

2

26,0

18,5

20,0

3

19,0

9,0

10,0

Odpisová skupina

Následující odpisové sazby se zvýšením odpisu v prvním roce o 10% může využít poplatní, který je prvním vlastníkem hmotného majetku zatříděného v odpisových skupinách1 až 3: 31

Tabulka 6 Odpisové sazby se zvýšeným odpisem o 10 % v prvním roce odpisování V prvním roce

V dalších letech

Pro zvýšenou

odpisování

odpisování

vstupní cenu

1

30,0

35,0

33,3

2

21,0

19,75

20,0

3

15,4

9,4

10,0

Odpisová skupina

2.1.13 Zrychlené (degresivní) odpisování Při zrychleném odpisování hmotného majetku jsou odpisovým skupinám přiřazeny tyto koeficienty pro zrychlené odpisování: Tabulka 7 Koeficient pro zrychlené opisování V prvním roce

V dalších letech

Pro zvýšenou

odpisování

odpisování

vstupní cenu

1

3

4

3

2

5

6

5

3

10

11

10

4

20

21

20

5

30

31

30

6

50

51

50

Odpisová skupina

Podobně jako u rovnoměrného odpisování mohou určití poplatníci uplatnit v prvním roce odpisování zvýšený odpis 10 – 20% ze vstupní ceny. Podmínky pro toto zvýhodnění (rychlejší odepsání) jsou stejné jako podmínky u rovnoměrného odpisování (viz výše). Tímto způsobem je umožněno rychlejší odepsání dlouhodobého majetku za účelem rychlejší obnovy investiční základny podnikatele. Zákon o daních z příjmů (§ 34 odst. 5) však dále stanový výjimky u kterých tento odpočet není možný, například u letadel, motocyklů, osobních automobilů nebo nábytku.V předchozích letech se v zákoně o DzP mluvilo o tzv. reinvestičním odpočtu. Při zrychleném odpisování se stanoví odpisy hmotného majetku a nehmotného majetku a) v prvním roce odpisování jako podíl jeho vstupní ceny a přiřazeného koeficientu pro zrychlené odpisování, 32

b) v dalších zdaňovacích obdobích jako podíl dvojnásobku zvýšené zůstatkové ceny a rozdílu mezi přiřazeným koeficientem pro zrychlené odpisování a počtem let, po které byl již odpisován. Odpisy se zaokrouhlí na celé koruny nahoru. Podle § 33 se technickým zhodnocením rozumí vždy výdaje na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace majetku, pokud převýšily u jednotlivého majetku v úhrnu ve zdaňovacím období částku CZK 40 000. Technickým zhodnocením jsou i uvedené výdaje nepřesahující stanovené částky, které poplatník na základě svého rozhodnutí neuplatní jako výdaj (náklad). Za rekonstrukci jsou považovány zásahy do majetku, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů. Modernizací se rozumí rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku.

2.1.14 Sleva na dani S účinností od 1. 1: 2005 byla zrušena nezdanitelná částka základu daně na vyživované dítě a byla „nahrazena“ přímo slevou z výsledné daňové povinnosti (sleva na dani). Od roku 2006 byly podobným způsobem zrušeny i některé další nezdanitelné částky základu daně a do výsledné daňové povinnosti poplatníka se dostávají formou slev na dani, jež jsou od daňové povinnosti odečítány. Konkrétní částky slevy na dani platné pro rok 2008 jsou například: 

CZK 24 840 na poplatníka



CZK 24 840 na manželku (manžela) žijící s poplatníkem v domácnosti pokud nemá příjem přesahující za zdaňovací období CZK 38 040 je-li manželka (manžel) držitelkou průkazu mimořádných výhod III. Stupně (zvlášť těžké postižení s potřebou průvodce) – průkaz ZTP/P zvyšuje se částka CZK 24 840 na dvojnásobek



CZK 2 520 pobírá-li poplatník částečný invalidní důchod



CZK 5 040 pobírá-li poplatník plný invalidní důchod



CZK 16 140 je-li poplatník držitelem průkazu ZTP/P



CZK 4 020 u poplatníka po dobu, po kterou se soustavně připravuje na budoucí povolání studiem nebo předepsaným výcvikem, a to až do dovršení věku 26 let

33

nebo po dobu prezenční formy studia v doktorském studijním programu, který poskytuje vysokoškolské vzdělání a do dovršení věku 28 let 

CZK 10 680 ročně na vyživované dítě žijící s poplatníkem ve společné domácnosti V případě, že nárok poplatníka na daňové zvýhodnění je vyšší než celková daňová

povinnost je tento rozdíl považován za daňový bonus. Daňový bonus může být uplatněn pokud jeho výše činí minimálně CZK 100 a maximálně CZK 52 200 ročně. Daňový bonus je pak poplatníkovy poukazován pomocí snížení záloh na daň z příjmů, a v případě že daňový bonus je vyšší než rozpis záloh je plátce povinen vyplatit poplatníkovy příslušný daňový bonus Další možné daňové zvýhodnění mohou uplatnit poplatníci, kteří zaměstnávají zaměstnance se změněnou pracovní schopností, nebo zaměstnance s těžkým zdravotním poškozením, a to v následujícími částkami snižující daňovou povinnost:  CZK 18 000 za každého zaměstnance se zdravotním postižením a výjimkou zaměstnance s těžkým zdravotním postižením  CZK 60 000 za každého zaměstnance s těžkým zdravotním postižením

34

3 Praktická část – daňové zatížení ve sledovaných letech Cílem této kapitoly je ukázat jak se vyvíjelo daňové zatížení podnikatele v uplynulých šestnácti letech. Změny daňových sazeb, nezdanitelných částek a odpisování dlouhodobého majetku budou v jednotlivých letech (od roku 1993) konkrétně rozepsány dle zákona o DzP platného pro dané zdaňovací období a v každém roce bude též jeden modelový příklad, na kterém by měly být provedené změny jasněji zřetelné. Aby bylo docíleno toho, že změny ve vývoj daňového zatížení budou srovnatelné, je pochopitelně nutno brát v úvahu vždy stejný základ pro výpočty modelového případu.

3.1 Daň z příjmu v roce 1993 Od roku 1993, kdy nastaly největší zlomové situace v novodobé historii České republiky (rozdělení Československa a vznik samostatné České republiky), je pochopitelné, že ani daňové prostředí nemohlo zůstat beze změny. Mezi nejvýraznější změny ve zdanění příjmů obyvatelstva v ČR patří snaha státu přímo stimulovat podnikatelské aktivity. Tento zájem stát uplatnil i pří tvorbě zákona o daních z příjmů. Nyní bych si dovolil několik těchto „novinek“ zmínit. Za jednu z nejdůležitějších změn nutno pokládat daňové zvýhodnění reinvestovaného zisku. Jde o úlevu spočívající v odečtu 10 % vstupní ceny nově pořízených investic od základu daně. 6

Od základu daně lze odečíst 10 % vstupní ceny hmotného majetku pořízeného úplatně

nebo ve vlastní režii ve zdaňovacím období, jde-li o hmotný majetek zatříděný podle přílohy k tomuto zákonu v položkách 3 až 6 a v položce 9 (zvířata), za podmínky, že doba mezi nabytím a prodejem bude činit nejméně tři roky. Odečet podle odstavce 3 nelze uplatnit u a) motocyklů, osobních automobilů a letadel, b) hmotného majetku umístěného v zahraničí nebo používaného více než 183 dní v příslušném zdaňovacím období v zahraničí c) pronajímaného hmotného majetku,

6

Citace - odstavec 3, 4, 5, § 34 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů.

35

Nárok na odpočet 10 % vstupní ceny hmotného majetku podle odstave 3 má též plátce, který provozuje osobní dopravu osobními automobily na základě vydané koncese. Cílem této změny je posílení investiční činnosti poplatníků s pozitivními dopady do nabídky volných pracovních míst. Úlevu mohou uplatnit jak právnické osoby, tak i živnostníci a další podnikající fyzické osoby a to v roce pořízení hmotného majetku. Další změnou a též nespornou výhodou pro část poplatníků daní z příjmů je posun v placení záloh na daň u té skupiny poplatníků, u níž se poslední daňová povinnost pohybovala a intervalu od CZK 10 000 ročně. Takoví poplatníci budou místo dosavadních čtvrtletních záloh platit pololetní zálohy tak, že ke konci června zaplatí 40 % poslední známé daňové povinnosti a ke konci prosince dalších 40 %. V termínu pro podání daňového přiznání vyrovnají daň podle vypočtené nové daňové povinnosti. Značnou daňovou úlevu představuje pro podnikatele z řad fyzických osob možnost uplatnit nad tzv. výdajové paušály ještě výdaje na zaplacené sociální a zdravotní pojištění. Výdajové paušály může příslušná fyzická osoba použít v případě, kdy nemůže nebo nechce doložit výdaje skutečné.

3.1.1 Nezdanitelná část základu daně (§15) Základ daně se snižuje o částky: a) CZK 20 400 ročně na poplatníka, b) CZK 9 000 ročně na vyživované dítě žijící ve společné domácnosti s poplatníkem, nejvýše však na čtyři děti; přechodný pobyt dítěte mimo společnou domácnost nemá vliv na uplatnění snížení, c) CZK 12 000 ročně na manželku (manžela) žijící s poplatníkem ve společné domácnosti, pokud nemá vlastní příjmy přesahující CZK 20 400 ročně; do vlastního příjmu se nezahrnuje zvýšení důchodu pro bezmocnost, rodičovský příspěvek, přídavky na děti, výchovné k důchodu a stipendiu poskytované studujícím soustavně se připravujícím na budoucí povolání, d) CZK 6 000 ročně, pobírá-li poplatník částečný invalidní důchod anebo je poplatník podle zvláštních předpisů částečně invalidní,

36

e) CZK 12 000 ročně, pobírá-li poplatník invalidní důchod nebo jiný důchod jehož jednou z podmínek pro přiznání je invalidita, anebo je poplatník podle zvláštních předpisů invalidní, avšak jeho žádost o invalidní důchod byla zamítnuta z jiných důvodů než z důvodů jeho invalidity; je-li poplatník držitelem průkazu ZTP-P (zvlášť těžce poškozený s průvodcem) zvyšuje se částka na CZK 36 000 ročně, a to i když nepobírá invalidní důchod. Částky podle písmen d) a e) lze uplatnit při souběhu nároku na starobní, invalidní i částečný invalidní důchod.

3.1.2 Sazba daně § 16 Daň ze základu daně sníženého o nezdanitelnou část základu daně (§ 15) zaokrouhleného na celá sta korun dolů činí: Tabulka 8 Sazba daně z příjmů Ze základu daně od CZK

Daň


do CZK 0

60 000

60 000

120 000

CZK 9 000 +20%

CZK 60 000

120 000

180 000

CZK 21 000 +25%

CZK 120 000

180 000

540 000

CZK 36 000 +32%

CZK 180 000

540 000

1 080 000

CZK 151 200 +40%

CZK 540 000

1 080 000

a výše

CZK 367 200 +47%

CZK 1 080 000

15%

3.1.3 Odpisy hmotného majetku a nehmotného majetku V roce 1993 se za hmotný majetek považují samostatné movité věci, popřípadě soubory movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením, jejichž vstupní cena je vyšší než CZK 10 000 a jejich provozně technická funkce je delší než jeden rok. Nehmotným majetkem se rozumí předměty z práv průmyslového vlastnictví, projekty a programové vybavení a jiné poskytované technické nebo jiné hospodářsky využitelné znalosti, jejichž vstupní cena je vyšší než CZK 20 000 a jejich provozně technické funkce jsou delší než jeden rok. V první roce odpisování zatřídí poplatník hmotný majetek a nehmotný majetek do odpisových skupin. 37

Tabulka 9 Doba odpisování dlouhodobého majetku činí minimálně Odpisová skupina

Doba odpisování

1

4 roky

2

8 let

3

15 let

4

30 let

5

50 let

Rovnoměrné (lineární) odpisování Při rovnoměrném odpisování hmotného majetku jsou odpisovým skupinám přiřazeny tyto maximální roční odpisové sazby: Roční odpisová sazba v procentech Tabulka 10 Základní odpisové sazby rovnoměrného odpisování: V prvním roce

V dalších letech

Pro zvýšenou

odpisování

odpisování

vstupní cenu

1

14,2

28,6

25,0

2

6,2

13,4

12,5

3

3,4

6,9

6,7

4

1,4

3,4

3,4

5

1,0

2,0

2,0

Odpisová skupina

Způsob výpočtu odpisů a zaokrouhlování je stejné jako v roce 2008 (viz teoretická část). Zrychlené (degresivní) odpisování Při zrychleném odpisování hmotného majetku jsou odpisovým skupinám přiřazeny tyto koeficienty pro zrychlené odpisování: Tabulka 11 Koeficient pro zrychlené opisování V prvním roce

V dalších letech

Pro zvýšenou

odpisování

odpisování

vstupní cenu

1

4

5

4

2

8

9

8

3

15

16

15

4

30

31

30

5

50

51

50

Odpisová skupina

Způsob výpočtu odpisů a zaokrouhlování je stejné jako v roce 2008 (viz teoretická část).

38

3.1.4 Modelový příklad:  Poplatník podniká na základě živnostenského listu jako truhlář.  Ve společné domácnosti s poplatníkem žije jeho manželka, která má roční příjem CZK 30 000.  Poplatník má též dvě nezletilé děti, které s ním žijí ve společné domácnosti.  V tomto roce si pořídil nákladní automobil ve vstupní ceně CZK 400 000 a soustruh ve vstupní ceně CZK 30 000. Tento automobil i soustruh zařadil do svého obchodního majetku a začal jej odpisovat (automobil zrychleně a soustruh rovnoměrně). Nákladní automobil patří do druhé odpisové skupiny a soustruh do první odpisové skupiny.  Rozdíl mezi příjmy a výdaji před odečtením odpisů a nezdanitelných částí základu daně činí CZK 750 000 za toto zdaňovací období. Rozdíl mezi příjmy a výdaji

CZK 750 000

Odpisy 

Automobil

CZK 50 000

Reinvestice 

CZK 40 000

Soustruh

CZK 4 260

Reinvestice

CZK 3 000

Nezdanitelné částky základu daně 

na poplatníka

CZK 20 400



na děti

CZK 18 000



na manželku

Základ daně

CZK 614 340

Zaokrouhlený základ daně

CZK 614 300

Daňová povinnost

CZK 180 920,00

3.2 Daň z příjmu v roce 1994 V roce 1994 k příliš velkým změnám v zákoně o daních z příjmů nedošlo. U fyzických osob lze za nejdůležitější změny pokládat zvýšení nezdanitelných částí základu daně u poplatníka (tzv. ročního nezdanitelného minima) o CZK 1 200 a zvýšení daňového odpočtu na nezaopatřené dítě z CZK 9 000 ročně na CZK 10 800 ročně. Strop čtyř dětí na které bylo možno odpočet uplatnit, od tohoto roku odpadá. Výhodou pro specifickou skupinu poplatníků představuje počínaje rokem 1994 zvýšení ročního

39

nezdanitelného minima u žáků a studentů, kteří pobírají mzdu a jiné příjmy ze závislé činnosti o CZK 6 000. Tato změna by měla studentům poněkud kompenzovat rostoucí náklady, které jsou se studiem spojeny. V návaznosti na snížení daně z příjmů právnických osob dochází také u fyzických osob ke snížení mezní sazby daně z příjmů ze 47 % na 44 %.

3.2.1 Nezdanitelná část základu daně (§15) Základ daně se snižuje o částky: a) CZK 21 600 ročně na poplatníka, b) CZK 10 800 ročně na vyživované dítě žijící ve společné domácnosti s poplatníkem. Přechodný pobyt dítěte mimo domácnost nemá vliv na uplatnění snížení. c) CZK 12 000 ročně na manželku (manžela) žijící s poplatníkem ve společné domácnosti, pokud nemá vlastní příjmy přesahující CZK 21 600 ročně; do vlastního příjmu se nezahrnuje zvýšení důchodu pro bezmocnost, rodičovský příspěvek, přídavky na děti, výchovné k důchodu a stipendium poskytované studujícím soustavně se připravujícím na budoucí povolání, je-li manželka (manžel) držitelkou průkazu ZTP-P (zvlášť těžce poškozený s průvodcem), zvyšuje se částka CZK 12 000 na dvojnásobek. d) CZK 6 000 ročně, pobírá-li poplatník částečný invalidní důchod anebo je poplatník podle zvláštních předpisů částečně invalidní, e) CZK 12 000 ročně, pobírá-li poplatník invalidní důchod nebo jiný důchod jehož jednou z podmínek pro přiznání je invalidita, došlo-li k souběhu nároku na starobní a invalidní důchod nebo je poplatník podle zvláštních předpisů invalidní, avšak jeho žádost o invalidní důchod byla zamítnuta z jiných důvodů než proto, že není invalidní. f) CZK 36 000 ročně, je-li poplatník držitelem průkazu ZTP-P g) CZK 6 000 ročně, je-li poplatník žákem nebo studentem soustavně se připravující na budoucí povolání studiem nebo předepsaným výcvikem a pokud takovému poplatníkovy plynou příjmy ze závislé činnosti podle § 6 odst. 1 písm. a).

40

3.2.2 Sazba daně § 16 Daň ze základu daně sníženého o nezdanitelnou část základu daně (§ 15) zaokrouhleného na celá sta korun dolů činí Tabulka 12 Sazba daně z příjmů Ze základu daně od CZK

Daň


do CZK 0

60 000

60 000

120 000

CZK 9 000 +20%

CZK 60 000

120 000

180 000

CZK 21 000 +25%

CZK 120 000

180 000

540 000

CZK 36 000 +32%

CZK 180 000

540 000

1 080 000

CZK 151 200 +40%

CZK 540 000

1 080 000

a výše

CZK 367 200 +44%

CZK 1 080 000

15%

V novele zákona o daních z příjmů platných pro rok 1994 se ve specifikaci hmotného a nehmotného majetku nic nezměnilo, beze změny zůstaly i odpisové skupiny a odpisové sazby.

3.2.3 Modelový příklad:  Poplatník podniká na základě živnostenského listu jako truhlář.  Ve společné domácnosti s poplatníkem žije jeho manželka, která má roční příjem CZK 30 000.  Poplatník má též dvě nezletilé děti, které s ním žijí ve společné domácnosti.  V tomto roce si pořídil nákladní automobil ve vstupní ceně CZK 400 000 a soustruh ve vstupní ceně CZK 30 000. Tento automobil i soustruh zařadil do svého obchodního majetku a začal jej odpisovat (automobil zrychleně a soustruh rovnoměrně). Nákladní automobil patří do druhé odpisové skupiny a soustruh do první odpisové skupiny.  Rozdíl mezi příjmy a výdaji před odečtením odpisů a nezdanitelných částí základu daně činí CZK 750 000 za toto zdaňovací období.

41

Rozdíl mezi příjmy a výdaji

CZK 750 000

Odpisy 

Automobil

CZK 50 000

Reinvestice 

CZK 40 000

Soustruh

CZK 4 260

Reinvestice

CZK 3 000

Nezdanitelné částky základu daně 

na poplatníka

CZK 21 600



na děti

CZK 21 600



na manželku

Základ daně

CZK 609 540


CZK 609 500

Daňová povinnost

CZK 179 000,00

3.3 Daň z příjmu v roce 1995 Novela zákona o daních z příjmů platná od 1. 1. 1995 přinesla poplatníkům následující změny. Na prvním místě bych chtěl uvést snížení nejvyšší sazby daně z příjmu fyzických osob ze 44 % na 43%. Jen pro srovnání si dovolím poznamenat, že došlo i ke snížení sazby daně z příjmu právnických osob a to také o jedno procento, konkrétně z 42 % na 41 %. U fyzických osob pak novela zvýšila tzv. roční nezdanitelné minimum o CZK 2 400 a odpočet na dítě o CZK 1 200. Za velmi důležité lze považovat změny na úseku daňových odpisů. Zde bych chtěl zdůraznit především uznání zůstatkové ceny hmotného a nehmotného majetku při jeho likvidaci nebo prodeji do daňových výdajů. Tato úprava by měla urychlit cyklus obnovy a modernizace výrobně-technické základny podnikatelských subjektů zejména tam, kde je už morálně zastaralá. Druhou změnou je zkrácení doby odpisování budov z 50 na 45 let. Cílem této úpravy je rovněž rychlejší obnova tohoto majetku. Vedle silniční dně a daně z nemovitostí legalizuje novela jako výdaj na dosažení, udržení a zajištění příjmů také daň z převodu nemovitostí. Uznání této daně jako daňového výdaje podnikatelského subjektu by mělo pozitivně ovlivnit další rozvoj trhu s nemovitostmi. 42

Ke změnám došlo také v oblasti držení a prodeje kapitálového majetku. Novela platná pro rok 1995 zkracuje časový test z jednoho roku na tři měsíce. V praxi to pak znamená, že akcie a další podobné cenné papíry pořízené po 1. lednu 1995 budou moci občané prodat bez zdanění v případě, že od jejich nabytí uplynou více jak tři měsíce (to se však netýká fyzických osob u nichž je nákup a prodej cenných papírů předmětem podnikatelské, popřípadě jiné samostatné výdělečné činnosti a dále cenných papírů pořízených před 1. 1. 1995, u kterých zůstává roční časový test). Jak u fyzických tak u právnických osob dochází k dalšímu zvýhodnění daňových režimů při zaměstnávání osob se změněnou pracovní schopností. Pro zaměstnavatele nově platí, že mohou uplatnit slevu na dani ve výši CZK 26 500 ročně za každého zaměstnance se změněnou pracovní schopností s těžším zdravotním postižením, (částka platná pro předcházející zdaňovací období činila CZK 22 500). Jako poslední bych chtěl uvést změny týkající se placení záloh na daň z příjmu. Hranice pro placení záloh se zvyšuje z CZK 10 000 na CZK 20 000 hodnoty poslední známe daňové povinnosti, tj. poplatníci, jejichž daň nedosáhla v uplynulém zdaňovacím období alespoň částky CZK 20 000 žádné zálohy neplatí. Do CZK 100 000 se platí pololetní zálohy. Hranice pro placení čtvrtletních záloh se posouvá z jednoho na CZK 10 mil. poslední známé daňové povinnosti, přičemž až pří překročení této hranice je poplatník povinen platit měsíční zálohy na daň.

3.3.1 Nezdanitelná část základu daně (§15) Základ daně se snižuje o částky: a) CZK 24 000 ročně na poplatníka, b) CZK 12 000 ročně na vyživované dítě žijící ve společné domácnosti s poplatníkem. Přechodný pobyt dítěte mimo domácnost nemá vliv na uplatnění snížení. Jde-li o dítě, které je držitelem průkazu ZTP-P (zvlášť těžce postižený s průvodcem), zvyšuje se tato částka na dvojnásobek. c) CZK 12 000 ročně na manželku (manžela) žijící s poplatníkem ve společné domácnosti, pokud nemá vlastní příjmy přesahující CZK 24 000 ročně; je-li manželka (manžel) držitelkou průkazu ZTP-P (zvlášť těžce postižený s průvodcem) 43

zvyšuje se částka CZK 12 000 na dvojnásobek. Do vlastního příjmu manželky (manžela) se nezahrnuje zvýšení důchodu pro bezmocnost, státní vyrovnávací příspěvek, zaopatřovací příspěvek, příspěvek na hrubé nájemné, podpora při narození dítěte, rodičovský příspěvek, přídavky na děti, výchovné k důchodu, dávky sociální péče a stipendium poskytované studujícím soustavně se připravujícím na budoucí povolání. d) CZK 6 000 ročně, pobírá-li poplatník částečný invalidní důchod anebo je poplatník podle zvláštních předpisů částečně invalidní, e) CZK 12 000 ročně, pobírá-li poplatník invalidní důchod nebo jiný důchod jehož jednou z podmínek pro přiznání je invalidita, došlo-li k souběhu nároku na starobní a invalidní důchod nebo je poplatník podle zvláštních předpisů invalidní, avšak jeho žádost o invalidní důchod byla zamítnuta z jiných důvodů než proto, že není invalidní. f) CZK 36 000 ročně, je-li poplatník držitelem průkazu ZTP-P g) CZK 6 000 ročně, u poplatníka, který se v souladu se zvláštními předpisy soustavně připravuje na budoucí povolání studiem nebo předepsaným výcvikem a pokud takovému poplatníkovy plynou příjmy ze závislé činnosti podle § 6 odst. 1 písm. a).


do CZK

Daň


0

60 000

60 000

120 000

CZK 9 000 +20%

CZK 60 000

120 000

180 000

CZK 21 000 +25%

CZK 120 000

180 000

540 000

CZK 36 000 +32%

CZK 180 000

540 000

1 080 000

CZK 151 200 +40%

CZK 540 000

1 080 000

a výše

CZK 367 200 +43%

CZK 1 080 000

15%

44

3.3.3 Odpisy hmotného majetku a nehmotného majetku V roce 1995 se za hmotný majetek považují samostatné movité věci, popřípadě soubory movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením, jejichž vstupní cena je vyšší než CZK 10 000 a jejich provozně technická funkce je delší než jeden rok. Nehmotným majetkem se rozumí předměty z práv průmyslového vlastnictví, projekty a programové vybavení a jiné poskytované technické nebo jiné hospodářsky využitelné znalosti, jejichž vstupní cena je vyšší než CZK 20 000 a jejich provozně technické funkce jsou delší než jeden rok. Podle novely zákona o daních z příjmů platné od 1. 1. 1995 se snižuje doba odpisování v páté odpisové skupině z 50 na 45 let. A tím pochopitelně dochází v této odpisové skupině i ke změnám odpisových sazeb u rovnoměrného odpisování a koeficientů pro zrychlené odpisování. V první roce odpisování zatřídí poplatník hmotný majetek a nehmotný majetek do odpisových skupin. Tabulka 14 Doba odpisování dlouhodobého majetku činí minimálně Odpisová skupina

Doba odpisování

1

4 roky

2

8 let

3

15 let

4

30 let

5

45 let

Rovnoměrné (lineární) odpisování Při rovnoměrném odpisování hmotného majetku jsou odpisovým skupinám přiřazeny tyto maximální roční odpisové sazby: Roční odpisová sazba v procentech

45

Tabulka 15 Základní odpisové sazby rovnoměrného odpisování: V prvním roce

V dalších letech

Pro zvýšenou

odpisování

odpisování

vstupní cenu

1

14,2

28,6

25,0

2

6,2

13,4

12,5

3

3,4

6,9

6,7

4

1,4

3,4

3,4

5

1,0

2,25

2,25

Odpisová skupina

Způsob výpočtu odpisů a zaokrouhlování je stejné jako v roce 2005 (viz teoretická část). Zrychlené (degresivní) odpisování Při zrychleném odpisování hmotného majetku jsou odpisovým skupinám přiřazeny tyto koeficienty pro zrychlené odpisování: Tabulka 16 Koeficient pro zrychlené opisování V prvním roce

V dalších letech

Pro zvýšenou

odpisování

odpisování

vstupní cenu

1

4

5

4

2

8

9

8

3

15

16

15

4

30

31

30

5

45

46

45

Odpisová skupina


3.3.4 Modelový příklad:  Poplatník podniká na základě živnostenského listu jako truhlář.  Ve společné domácnosti s poplatníkem žije jeho manželka, která má roční příjem CZK 30 000.  Poplatník má též dvě nezletilé děti, které s ním žijí ve společné domácnosti.  V tomto roce si pořídil nákladní automobil ve vstupní ceně CZK 400 000 a soustruh ve vstupní ceně CZK 30 000. Tento automobil i soustruh zařadil do svého

46

obchodního majetku a začal jej odpisovat (automobil zrychleně a soustruh rovnoměrně). Nákladní automobil patří do druhé odpisové skupiny a soustruh do první odpisové skupiny.  Rozdíl mezi příjmy a výdaji před odečtením odpisů a nezdanitelných částí základu daně činí CZK 750 000 za toto zdaňovací období. Rozdíl mezi příjmy a výdaji

CZK 750 000

Odpisy 

Automobil

CZK 50 000

Reinvestice 

CZK 40 000

Soustruh

CZK 4 260

Reinvestice

CZK 3 000

Nezdanitelné částky základu daně na poplatníka

CZK 24 000

na děti

CZK 24 000

na manželku Základ daně

CZK 604 740


CZK 604 700

Daňová povinnost

CZK 177 080,00

3.4 Daň z příjmu v roce 1996. V první řadě novelou dochází s platností od 1. led.na 1996 ke zvýšen hranice tzv. ročního nezdanitelného minima z CZK 24 000 na CZK 26 400. Adekvátně posunu hodnoty ročního nezdanitelného minima legalizuje novela zvýšení částka na nezaopatřené dítě, kterou lze odečíst od základu daně z CZK 12 000 na CZK 13 200 ročně. Za velmi významný pro zdanění za rok 1996 lze pokládat posun hranice prvního pásma roční sazby 15 % z CZK 60 000 základu daně na CZK 84 000 ročně. Rozdíl CZK 24 000 znamená pro poplatníky, kteří limit CZK 84 000 překročí, daňovou výhodu ve výši CZK 1 200 ročně. O částku CZK 24 000 se prodlužují i další příjmová pásma. Součastně s tím byla snížena nejvyšší sazby daně z příjmů fyzických osob ze 43 % na 40 %, která se nově uplatní z části základu daně přes CZK 564 000 výše. Tyto úpravy představují první praktické kroky na cestě redukce počtu dosavadních šesti daňových pásem a sbližování daňových sazeb. 47

Nově se u fyzických osob zavádí možnost uplatnit jako výdaj kromě pořizovacích cen také výdaje spojené s prodejem cenných papírů včetně plateb na trhu cenných papírů vážících se k jejich pořízení. To se pochopitelně týká jen těch případů, kdy dojde k nákupu a prodeji konkrétního cenného papíru v časovém intervalu kratším než tři měsíce (nad tři měsíce je takový druh příjmu osvobozen, pokud nejde o cenné papíry zahrnuté v obchodním majetku podnikající fyzické osoby). Za daňovou výhodu prvořadého významu lze dále považovat zvýšení hranice pro odpisování hmotného a nehmotného majetku. U hmotného investičního majetku posouvá novela hranici pro tuto kategorii z CZK 10 000 na CZK 20 000 a u nehmotného majetku z CZK 20 000 na CZK 40 000.

3.4.1 Nezdanitelná část základu daně (§15) Základ daně se snižuje o částky: a) CZK 26 400 ročně na poplatníka, b) CZK 13 200 ročně na vyživované dítě žijící ve společné domácnosti s poplatníkem. Přechodný pobyt dítěte mimo domácnost nemá vliv na uplatnění snížení. Jde-li o dítě, které je držitelem průkazu ZTP-P (zvlášť těžce postižený s průvodcem), zvyšuje se tato částka na dvojnásobek. c) CZK 12 000 ročně na manželku (manžela) žijící s poplatníkem ve společné domácnosti, pokud nemá vlastní příjmy přesahující CZK 26 400 ročně; je-li manželka (manžel) držitelkou průkazu ZTP-P (zvlášť těžce postižený s průvodcem) zvyšuje se částka CZK 12 000 na dvojnásobek. Do vlastního příjmu manželky (manžela) se nezahrnuje zvýšení důchodu pro bezmocnost, dávka státní sociální podpory, dávky sociální péče a stipendium poskytované studujícím soustavně se připravujícím na budoucí povolání. d) CZK 6 000 ročně, pobírá-li poplatník částečný invalidní důchod anebo je poplatník podle zvláštních předpisů částečně invalidní, e) CZK 12 000 ročně, pobírá-li poplatník plný invalidní důchod nebo jiný důchod jehož jednou z podmínek pro přiznání je, že je plně invalidní došlo-li k souběhu nároku na starobní a plný invalidní důchod nebo je poplatník podle zvláštních

48

předpisů plně invalidní, avšak jeho žádost o plný invalidní důchod byla zamítnuta z jiných důvodů než proto, že není plně invalidní. f) CZK 36 000 ročně, je-li poplatník držitelem průkazu ZTP-P g) CZK 6 000 ročně, u poplatníka, který se v souladu se zvláštními předpisy soustavně připravuje na budoucí povolání studiem nebo předepsaným výcvikem.

3.4.2 Sazba daně § 16 Daň ze základu daně sníženého o nezdanitelnou část základu daně (§ 15) zaokrouhleného na celé stokoruny dolů činí Tabulka 17 Sazba daně z příjmů Ze základu daně od CZK

Daň


do CZK 0

84 000

84 000

144 000

CZK 12 600 +20%

CZK 84 000

144 000

204 000

CZK 24 600 +25%

CZK 144 000

204 000

564 000

CZK 39 600 +32%

CZK 204 000

564 000

a výše

CZK 154 800 +40%

CZK 564 000

15%

3.4.3 Odpisy hmotného majetku a nehmotného majetku V roce 1996 se za hmotný majetek považují samostatné movité věci, popřípadě soubory movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením, jejichž vstupní cena je vyšší než CZK 20 000 a jejich provozně technická funkce je delší než jeden rok. Nehmotným majetkem se rozumí předměty z práv průmyslového vlastnictví, projekty a programové vybavení a jiné poskytované technické nebo jiné hospodářsky využitelné znalosti, jejichž vstupní cena je vyšší než CZK 40 000 a jejich provozně technické funkce jsou delší než jeden rok. V praxi to znamená, že počínaje zdaňovacím obdobím roku 1996 lze jako jednorázový daňový výdaj deklarovat pořízení hmotného majetku (případně technického

49

zhodnocení hmotného majetku) v hodnotě do CZK 20 000, u nehmotného majetku (např. software) do hodnoty CZK 40 000. Doba odpisování, roční odpisové sazby a způsob výpočtu odpisů je stejný jako v předchozím zdaňovacím období (tedy v roce 1995).

3.4.4 Modelový příklad:  Poplatník podniká na základě živnostenského listu jako truhlář.  Ve společné domácnosti s poplatníkem žije jeho manželka, která má roční příjem CZK 30 000.  Poplatník má též dvě nezletilé děti, které s ním žijí ve společné domácnosti.  V tomto roce si pořídil nákladní automobil ve vstupní ceně CZK 400 000 a soustruh ve vstupní ceně CZK 30 000. Tento automobil i soustruh zařadil do svého obchodního majetku a začal jej odpisovat (automobil zrychleně a soustruh rovnoměrně). Nákladní automobil patří do druhé odpisové skupiny a soustruh do první odpisové skupiny.  Rozdíl mezi příjmy a výdaji před odečtením odpisů a nezdanitelných částí základu daně činí CZK 750 000 za toto zdaňovací období. Rozdíl mezi příjmy a výdaji

CZK 750 000

Odpisy 

Automobil

CZK 50 000

Reinvestice 

CZK 40 000

Soustruh

CZK 4 260

Reinvestice

CZK 3 000


CZK 26 400

na děti

CZK 26 400


CZK 599 940


CZK 599 900

Daňová povinnost

CZK 169 160,00

50

3.5 Daň z příjmu v roce 1997 Ze změn a doplnění, které přinesla novela zákona o DzP pro rok 1997, si dovoluji upozornit na následující: Změny v nezdanitelných částkách základu daně fyzických osob, zejména nezdanitelná částka ročně připadající na poplatníka se zvýšila ze stávajících CZK 26 400 na CZK 28 800 a na nezaopatřené dítě může poplatník odečíst o CZK 1 200 více než v předešlém zdaňovacím období (tato nezdanitelná částka se zvýšila z CZK 13 200 na CZK 14 400 ročně). V roce 1997 novela zvyšuje i nezdanitelnou částku, kterou si poplatník může odečíst na manželku (manžela) a to ze stávajících CZK 12 000 na CZK 16 800 ročně. Doplněno bylo ustanovení týkající se darů, jejichž hodnotu lze odečíst od základu daně, a to pokud jde o odběr krve. Jako dar na zdravotnické účely se hodnota jednoho odběru bezpříspěvkového dárce oceňuje částkou CZK 2 000. Poměrně významnou úlevu pro fyzické osoby znamená prodloužení druhého a dalších příjmových pásem klouzavě progresivní sazby daně. První pásmo (se sazbou 15 %), které bylo počínaje rokem 1996 prodlouženo z CZK 60 000 na CZK 84 000, zůstává beze změny. Horní hranice druhého pásma (20 %) byla zvýšena z CZK 144 000 na CZK 168 000, třetího pásma (25 %) z CZK 204 000 na CZK 252 000, čtvrtého pásma (32 %) z CZK 564 000 na CZK 756 000. Ke změnám došlo také v oblasti kapitálového majetku. Zvláštní zmínku v tomto smyslu zasluhuje zejména prodloužení doby mezi nabytím a prodejem ostatních cenných papírů, mají-li být příjmy z prodeje takových cenných papírů osvobozeny od daně z příjmů, musí uvedená doba přesáhnout šest měsíců, (v roce 1995 se novelou zákona o DzP tento časový test zkrátil z jednoho roku na tři měsíce, a novela platná od roku 1997 jej opět zvyšuje tentokráte na šest měsíců). Řada změn a doplnění se týká vymezení výdajů (nákladů) vynaložených na dosažení, zajištění a udržení příjmů (§ 24). Jedná se zejména o

51



Zůstatkovou cenu hmotného majetku a nehmotného majetku. Za výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů se považuje zůstatková cena hmotného majetku vyřazeného pouze v důsledku: a) nadměrného opotřebení nebo prodeje b) v případě škody při živelné pohromě. Výše škody musí být doložena posudkem pojišťovny a to i v případě, že poplatník není pojištěn, nebo posudkem soudního znalce. c) škody (krádeže) způsobené podle potvrzení policie neznámým pachatelem ostatní zůstatkové ceny nejsou daňově uznatelnými výdaji na dosažení, zajištění a udržení příjmů (např. dar nebo škoda). U škody je daňově neuznatelná ta část, která převyšuje náhradu od pojišťovny. 

Nájemné



Náhradu za uvolnění bytu pro podnikatelskou či jinou samostatnou výdělečnou činnost (odstupné) poskytnutou vlastníkem bytu



Pořízení karet, jejichž vlastnictví zakládá nárok na slevy z cen zboží a služeb souvisejících s předmětem činnosti poplatníka.

Řada dílčích změn a doplnění se týká odpisů hmotného a nehmotného majetku včetně menších změn v příloze, podle níž se zatřiďuje majetek do odpisových skupin (ke změnám došlo v odpisových skupinách 2 a3).

3.5.1 Nezdanitelná část základu daně (§15) Základ daně se snižuje o částky: a) CZK 28 800 ročně na poplatníka, b) CZK 14 400 ročně na vyživované dítě žijící ve společné domácnosti s poplatníkem. Přechodný pobyt dítěte mimo domácnost nemá vliv na uplatnění snížení. Jde-li o dítě, které je držitelem průkazu ZTP-P (zvlášť těžce postižený s průvodcem), zvyšuje se tato částka na dvojnásobek. c) CZK 16 800 ročně na manželku (manžela) žijící s poplatníkem ve společné domácnosti, pokud nemá vlastní příjmy přesahující CZK 28 800 ročně; je-li manželka (manžel) držitelkou průkazu ZTP-P (zvlášť těžce postižený s průvodcem) zvyšuje se částka CZK 12 000 na dvojnásobek. Do vlastního příjmu manželky (manžela) se nezahrnuje zvýšení důchodu pro bezmocnost, dávka státní sociální 52

podpory, dávky sociální péče a stipendium poskytované studujícím soustavně se připravujícím na budoucí povolání. d) CZK 6 000 ročně, pobírá-li poplatník částečný invalidní důchod anebo je poplatník podle zvláštních předpisů částečně invalidní, e) CZK 12 000 ročně, pobírá-li poplatník plný invalidní důchod nebo jiný důchod jehož jednou z podmínek pro přiznání je, že je plně invalidní došlo-li k souběhu nároku na starobní a plný invalidní důchod nebo je poplatník podle zvláštních předpisů plně invalidní, avšak jeho žádost o plný invalidní důchod byla zamítnuta z jiných důvodů než proto, že není plně invalidní. f) CZK 42 000 ročně, je-li poplatník držitelem průkazu ZTP-P (zvlášť těžce postižený s průvodcem). g) CZK 9 600 ročně, u poplatníka, který se v souladu se zvláštními předpisy soustavně připravuje na budoucí povolání studiem nebo předepsaným výcvikem.


Daň


do CZK 0

84 000

84 000

168 000

CZK 12 600 +20%

CZK 84 000

168 000

252 000

CZK 29 400 +25%

CZK 168 000

252 000

756 000

CZK 50 400 +32%

CZK 252 000

756 000

a výše

CZK 211 680 +40%

CZK 756 000

15%

V novele zákona o daních z příjmů platných pro rok 1997 se kromě změn které jsem zmínil již výše nedostalo razantních změn.

53

3.5.3 Modelový příklad:  Poplatník podniká na základě živnostenského listu jako truhlář.  Ve společné domácnosti s poplatníkem žije jeho manželka, která má roční příjem CZK 30 000.  Poplatník má též dvě nezletilé děti, které s ním žijí ve společné domácnosti.  V tomto roce si pořídil nákladní automobil ve vstupní ceně CZK 400 000 a soustruh ve vstupní ceně CZK 30 000 . Tento automobil i soustruh zařadil do svého obchodního majetku a začal jej odpisovat (automobil zrychleně a soustruh rovnoměrně). Nákladní automobil patří do druhé odpisové skupiny a soustruh do první odpisové skupiny.  Rozdíl mezi příjmy a výdaji před odečtením odpisů a nezdanitelných částí základu daně činí CZK 750 000 za toto zdaňovací období. Rozdíl mezi příjmy a výdaji

CZK 750 000

Odpisy 

Automobil

CZK 50 000

Reinvestice 

CZK 40 000

Soustruh

CZK 4 260

Reinvestice

CZK 3 000


CZK 28 800

na děti

CZK 28 800


CZK 595 140


CZK 595 100

Daňová povinnost

CZK 160 192,00

3.6 Daň z příjmu v roce 1998 Novela zákona o DzP platná od 1. 1. 1998, přinesla, jako všechny roky předešlé největší změny v nezdanitelných částkách základu daně. Roční nezdanitelné minimum se zvýšilo z CZK 28 800 na CZK 32 040 a nezdanitelná částka připadající na vyživované dítě žijící ve společné domácnosti s poplatníkem byla též zvýšena a to ze stávajících

54

CZK 14 000 na CZK 18 000 ročně. Také nezdanitelná částka, kterou poplatník uplatní na manželku (manžela), se zvýšila z CZK 16 800 na CZK 18 240 ročně. K drobným změnám také došlo ve specifikaci příjmů osvobozených od daně z příjmu (§ 4). Za příjmy osvobozené od daně jsou od roku 1998 například považovány příjmy plynoucí ve formě daru přijatého v souvislosti s podnikáním nebo jinou samostatnou výdělečnou činností jako reklamního předmětu opatřeného obchodním jménem nebo ochrannou známkou poskytovatele tohoto daru, jehož hodnota nepřesahuje CZK 200. Důležité změny byly také provedeny v příjmových pásmech jednotlivých sazeb daně u všech těchto pásem došlo k jejich prodloužení. Ve zdaňovacím období 1998 si poplatník může uplatnit nově zavedenou odčitatelnou položku od základu daně. Poplatník si totiž mimo jiné může jako nezdanitelnou částku uplatnit, částku, která se rovná úrokům zaplaceným za zdaňovací období z úvěru ze stavebního spoření nebo z hypotečního úvěru poskytnutého a použitého poplatníkem na financování bytových potřeb. Co je pro účely zákona myšleno bytovými potřebami jsem zmínil již v teoretické části.

3.6.1 Nezdanitelná část základu daně (§15) Základ daně se snižuje o částky: a) CZK 32 040 ročně na poplatníka, b) CZK 18 000 ročně na vyživované dítě žijící ve společné domácnosti s poplatníkem. Přechodný pobyt dítěte mimo domácnost nemá vliv na uplatnění snížení. Jde-li o dítě, které je držitelem průkazu ZTP-P (zvlášť těžce postižený s průvodcem), zvyšuje se tato částka na dvojnásobek. c) CZK 18 240 ročně na manželku (manžela) žijící s poplatníkem ve společné domácnosti, pokud nemá vlastní příjmy přesahující CZK 32 040 ročně; je-li manželka (manžel) držitelkou průkazu ZTP-P (zvlášť těžce postižený s průvodcem) zvyšuje se částka CZK 18 240 na dvojnásobek. Do vlastního příjmu manželky (manžela) se nezahrnuje zvýšení důchodu pro bezmocnost, dávka státní sociální podpory, dávky sociální péče a stipendium poskytované studujícím soustavně se připravujícím na budoucí povolání. 55

d) CZK 6 000 ročně, pobírá-li poplatník částečný invalidní důchod anebo je poplatník podle zvláštních předpisů částečně invalidní, e) CZK 12 000 ročně, pobírá-li poplatník plný invalidní důchod nebo jiný důchod jehož jednou z podmínek pro přiznání je, že je plně invalidní došlo-li k souběhu nároku na starobní a plný invalidní důchod nebo je poplatník podle zvláštních předpisů plně invalidní, avšak jeho žádost o plný invalidní důchod byla zamítnuta z jiných důvodů než proto, že není plně invalidní. f) CZK 42 000 ročně, je-li poplatník držitelem průkazu ZTP-P (zvlášť těžce postižený s průvodcem). g) CZK 9 600 ročně, u poplatníka, který se v souladu se zvláštními předpisy soustavně připravuje na budoucí povolání studiem nebo předepsaným výcvikem.

3.6.2 Sazba daně § 16 Daň ze základu daně sníženého o nezdanitelnou část základu daně (§ 15) zaokrouhleného na celá sta korun dolů činí: Tabulka 19 Sazba daně z příjmů Ze základu daně od CZK

Daň


do CZK 0

91 440

91 440

183 000

CZK 13 716 +20%

CZK 91 440

183 000

274 200

CZK 32 028 +25%

CZK 183 000

274 200

822 600

CZK 54 828 +32%

CZK 274 200

822 600

a výše

CZK 230 316 +40%

CZK 822 600

15%

V novele zákona o DzP platných pro rok 1998 se ve specifikaci hmotného a nehmotného majetku nic nezměnilo, beze změny zůstaly i odpisové skupiny a odpisové sazby.

3.6.3 Modelový příklad:  Poplatník podniká na základě živnostenského listu jako truhlář.  Ve společné domácnosti s poplatníkem žije jeho manželka, která má roční příjem CZK 30 000.

56

 Poplatník má též dvě nezletilé děti, které s ním žijí ve společné domácnosti.  V tomto roce si pořídil nákladní automobil ve vstupní ceně CZK 400 000 a soustruh ve vstupní ceně CZK 30 000. Tento automobil i soustruh zařadil do svého obchodního majetku a začal jej odpisovat (automobil zrychleně a soustruh rovnoměrně). Nákladní automobil patří do druhé odpisové skupiny a soustruh do první odpisové skupiny.  Rozdíl mezi příjmy a výdaji před odečtením odpisů a nezdanitelných částí základu daně činí CZK 750 000 za toto zdaňovací období. Rozdíl mezi příjmy a výdaj

CZK 750 000

Odpisy 

Automobil

CZK 50 000

Reinvestice 

CZK 40 000

Soustruh

CZK 4 260

Reinvestice

CZK 3 000


CZK 32 040

na děti

CZK 36 000

na manželku

CZK 18 240

Základ daně

CZK 556 460


CZK 566 400

Daňová povinnost

CZK 148 332,00

3.7 Daň z příjmu v roce 1999 Ve zdaňovacím období 1999 především dochází ke zvýšení (po delší době úplně všech) nezdanitelných částek (odčitatelných položek). Základní částka na poplatníka se zvyšuje z CZK 32 040 na CZK 34 920, možný odpočet na vyživované dítě se zvyšuje z CZK 18 000 na CZK 21 600 ročně, dále byla zvýšena odčitatelná položka na manželku (manžela) z CZK 18 240 na CZK 19 884 za rok. Zvyšují se i odpočty u osob částečně nebo plně invalidních a poplatníků, kteří jsou držiteli průkazu ZTP-P (zvlášť těžce postižený s průvodcem).

57

Pro rok 1999 dochází opět k posunu pásem pro sazbu daně z příjmů fyzických osob. Nejnižší sazba (15 %) platí pro daňový základ do CZK 102 000 a nejvyšší (40 %) se uplatní tehdy, když základ převýší částku CZK 1 104 000. Další významná změna se týká snížení doby odepisování investičního majetku zařazeného do druhé až páté odpisové skupiny. Doba odpisování ve druhé odpisové skupině se zkracuje z osmi na šest let, ve třetí odpisové skupině z patnácti na dvanáct let, ve čtvrté odpisové skupině ze třiceti na dvacet let a v páté odpisové skupině ze čtyřiceti pěti let na třicet let. Této změně pochopitelně odpovídají i změny sazeb a koeficientů pro stanovení ročních rovnoměrných a zrychlených opisů. Další změnu, kterou přinesl zákon č. 198/98 Sb., se týká zvýšení vstupní ceny pro kvalifikaci hmotného majetku na částku převyšující CZK 40 000 a také zvýšení vstupní ceny nehmotného majetku na částku převyšující CZK 60 000.

3.7.1 Nezdanitelná část základu daně (§15) Základ daně se snižuje o částky: a) CZK 34 920 ročně na poplatníka, b) CZK 21 600 ročně na vyživované dítě žijící ve společné domácnosti s poplatníkem. Přechodný pobyt dítěte mimo domácnost nemá vliv na uplatnění snížení. Jde-li o dítě, které je držitelem průkazu ZTP-P (zvlášť těžce postižený s průvodcem), zvyšuje se tato částka na dvojnásobek. c) CZK 19 884

ročně na manželku (manžela) žijící s poplatníkem ve společné

domácnosti, pokud nemá vlastní příjmy přesahující CZK 34 920 ročně; je-li manželka (manžel) držitelkou průkazu ZTP-P (zvlášť těžce postižený s průvodcem) zvyšuje se částka CZK 19 884 na dvojnásobek. Do vlastního příjmu manželky (manžela) se nezahrnuje zvýšení důchodu pro bezmocnost, dávka státní sociální podpory, dávky sociální péče a stipendium poskytované studujícím soustavně se připravujícím na budoucí povolání. d) CZK 6 540 ročně, pobírá-li poplatník částečný invalidní důchod anebo je poplatník podle zvláštních předpisů částečně invalidní, e) CZK 13 080 ročně, pobírá-li poplatník plný invalidní důchod nebo jiný důchod jehož jednou z podmínek pro přiznání je, že je plně invalidní došlo-li k souběhu 58

nároku na starobní a plný invalidní důchod nebo je poplatník podle zvláštních předpisů plně invalidní, avšak jeho žádost o plný invalidní důchod byla zamítnuta z jiných důvodů než proto, že není plně invalidní. f) CZK 45 780 ročně, je-li poplatník držitelem průkazu ZTP-P (zvlášť těžce postižený s průvodcem). g) CZK 10 464 ročně, u poplatníka, který se v souladu se zvláštními předpisy soustavně připravuje na budoucí povolání studiem nebo předepsaným výcvikem.


Daň


Do CZK 0

102 000

102 000

204 000

CZK 15 300 +20%

CZK 102 000

204 000

312 000

CZK 35 700 +25%

CZK 204 000

312 000

1 104 000

CZK 62 700 +32%

CZK 312 000

1 104 000

a výše

CZK 316 140 +40%

CZK 1 104 000

15%

3.7.3 Odpisy hmotného majetku a nehmotného majetku V roce 1999 se za hmotný majetek považují samostatné movité věci, popřípadě soubory movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením, jejichž vstupní cena je vyšší než CZK 40 000 a jejich provozně technická funkce je delší než jeden rok. Nehmotným majetkem se rozumí předměty z práv průmyslového vlastnictví, projekty a programové vybavení a jiné poskytované technické nebo jiné hospodářsky využitelné znalosti, jejichž vstupní cena je vyšší než CZK 60 000 a jejich provozně technické funkce jsou delší než jeden rok.

59

Dochází zde k upřesnění a potvrzení skutečnosti, že takto se posuzuje až majetek pořízený, resp. zaevidovaný do majetku poplatníka počínaje 1. lednem 1998. U majetku pořízeného do konce roku 1997, jehož vstupní cena je nižší nebo rovna CZK 40 000 nedochází k žádnému přeřazení a v odepisování se pokračuje standardním způsobem (pochopitelně s využitím kratší doby odepisování). Změna týkající se zvýšení vstupní ceny nehmotného majetku na částku převyšující CZK 60 000 se vztahuje pouze na nehmotný majetek zaevidovaný do majetku poplatníka počínaje 1. lednem 1999. V první roce odpisování zatřídí poplatník hmotný majetek a nehmotný majetek do odpisových skupin. Tabulka 21 Doba odpisování dlouhodobého majetku činí minimálně Odpisová skupina

Doba odpisování

1

4 roky

2

6 let

3

12 let

4

20 let

5

30 let


V dalších letech

Pro zvýšenou

odpisování

odpisování

vstupní cenu

1

14,2

28,6

25,0

2

8,5

18,3

16,7

3

4,3

8,7

8,4

4

2,15

5,15

5,0

5

1,4

3,4

3,4

Odpisová skupina


60

Zrychlené (degresivní) odpisování Při zrychleném odpisování hmotného majetku jsou odpisovým skupinám přiřazeny tyto koeficienty pro zrychlené odpisování: Tabulka 23 Koeficient pro zrychlené opisování V prvním roce

V dalších letech

Pro zvýšenou

odpisování

odpisování

vstupní cenu

1

4

5

4

2

6

7

6

3

12

13

12

4

20

21

20

5

30

31

30

Odpisová skupina


3.7.4 Modelový příklad:  Poplatník podniká na základě živnostenského listu jako truhlář.  Ve společné domácnosti s poplatníkem žije jeho manželka, která má roční příjem CZK 30 000.  Poplatník má též dvě nezletilé děti, které s ním žijí ve společné domácnosti.  V tomto roce si pořídil nákladní automobil ve vstupní ceně CZK 400 000 a soustruh ve vstupní ceně CZK 30 000. Tento automobil i soustruh zařadil do svého obchodního majetku a automobil začal odpisovat (soustruh v pořizovací ceně CZK 30 000 neodepisuje není totiž dle pořizovací ceny dlouhodobým majetkem a může tak být celá částka CZK 30 000 zařazena jako běžná nákladová položka snižující základ daně). Nákladní automobil patří do druhé odpisové.  Rozdíl mezi příjmy a výdaji před odečtením odpisů a nezdanitelných částí základu daně činí CZK 750 000 za toto zdaňovací období.

61


CZK 750 000

Odpisy 

Automobil

CZK 66 667

Reinvestice 

CZK 40 000

Soustruh (už není dlouhodobý majetek)

CZK 30 000


CZK 34 920

na děti

CZK 43 200

na manželku

CZK 19 884

Základ daně

CZK 515 329


CZK 515 300

Daňová povinnost

CZK 127 756,00

3.8 Daň z příjmu v roce 2000 V roce 2000 byly provedeny velmi razantní změny v daňových pásmech jednotlivých sazeb daně z příjmů fyzických osob. U fyzických osob, jejichž základ daně činí víc než CZK 1 104 000 ročně, dochází k faktickému snížení daně tím, že je zrušeno poslední daňové pásmo pro zdanění. Daň z těchto příjmů činí CZK 62 700 plus 32 % ze základu převyšujícího CZK 312 000 (namísto dosavadních 40 % ze základu převyšujícího CZK 1 104 000. Mezi nejvýznamnější změny daně z příjmů fyzických osob v roce 2000 pokládám novou odčitatelnou položku. Fyzické osoby mohou od základu daně mj. odečíst platbu příspěvku na penzijní připojištění. Částka, o kterou je možno snížit daňový základ, byla stanovena na CZK 6 000, maximálně je možno odečíst CZK 12 000 za zdaňovací období. Nezdanitelné částky základu daně se oproti předcházejícímu roku nezměnily a proto je nebudu pro toto zdaňovací období rozepisovat. Taktéž v odpisování a kvalifikaci investičního majetku nedošlo novelou zákona o DzP platnou pro rok 2000 k žádným změnám a proto jejich podrobný rozbor vynechám.

62


Daň


do CZK 0

102 000

102 000

204 000

CZK 15 300 +20%

CZK 102 000

204 000

312 000

CZK 35 700 +25%

CZK 204 000

312 000

a více

CZK 62 700 +32%

CZK 312 000

15%


63


CZK 750 000

Odpisy 

Automobil

CZK 66 667

Reinvestice 

CZK 40 000


CZK 30 000


CZK 34 920

na děti

CZK 43 200

na manželku

CZK 19 884

Základ daně

CZK 515 329


CZK 515 300

Daňová povinnost

CZK 127 756,00

3.9 Daň z příjmu v roce 2001, 2002, 2003 Zákon o DzP platný pro rok 2001 s sebou přináší mnoho změn a doplnění. Nyní bych si dovolil alespoň stručně zmínit ty změny, které považuji pro moji práci za nejdůležitější. Naprostou novinkou je stanovení daně paušální částkou (§ 7a), podrobněji se touto problematikou zabývám v teoretické části diplomové práce. V roce 2001 také dochází ke zvýšení nezdanitelných částek základu daně a k rozšíření pásem daňové sazby. Cílem obou těchto opatření je snížení daňové povinnosti, přičemž maximální sazby 32 % u fyzických osob zůstává zachována. Podmínky pro uplatnění odčitatelných položek se nemění. Výjimkou je nezdanitelná částka podle § 15 odst. 1 písm. g), o kterou může snížit svůj daňový základ poplatník – student , dosud bez věkového omezení. Možnost snížit daňový základ měl například i poplatník, který studoval vysokou školu dálkově nebo postgraduálním studiem. Nyní může tuto položku uplatnit student pouze do dosažení věku 26 let nebo po dobu prezenční formy studia v doktorském studijním programu, který poskytuje vysokoškolské vzdělání až do dovršení věku 28 let

64

Novou nezdanitelnou částkou je i odpočet na pojistné na soukromé životní pojištění. Podmínkou ovšem je, že výplata pojistného je sjednána až po 60 měsících od uzavření smlouvy a současně nejdříve v kalendářním roce, ve kterém dosáhne poplatník věku 60 let. Maximálně lze odečíst v úhrnu ve zdaňovacím období CZK 12 000. Jako další velmi důležitou změnu bych si dovolil zmínit fakt, že zákon o DzP již nedefinuje nehmotný majetek. Tento se nyní bude odepisovat v souladu s účetními předpisy (2 – 5 let) a účetní odpisy budou i odpisy daňovými. Nehmotný majetek evidovaný v majetku poplatníka do 31. prosince 2000 se bude odepisovat podle zákona platného do tohoto data, a to až do doby vyřazení majetku. Znamená to tedy, že nehmotný majetek, evidovaný do konce roku 2000 bude odepsán „po staru“, kdy počet let odpisování byl dán zatříděním majetku do odpisové skupiny podle přílohy k zákonu, u nehmotného majetku 4 až 15 let. V jednoduchém účetnictví bude pořízení nehmotného majetku daňovým výdajem při zaplacení v plné výši. 3.9.1

Nezdanitelná část základu daně

Základ daně se snižuje o částky: a) CZK 38 040 ročně na poplatníka, b) CZK 23 520 ročně na vyživované dítě žijící ve společné domácnosti s poplatníkem. Přechodný pobyt dítěte mimo domácnost nemá vliv na uplatnění snížení. Jde-li o dítě, které je držitelem průkazu mimořádných výhod III. Stupně (zvlášť těžké postižení s potřebou průvodce) – průkaz ZTP/P (dále jen „ZTP/P“), zvyšuje se tato částka na dvojnásobek. c) CZK 21 720 ročně na manželku (manžela) žijící s poplatníkem v domácnosti, pokud nemá vlastní příjmy přesahující za zdaňovací období CZK 38 040, je-li manželka (manžel) držitelkou průkazu ZTP/P, zvyšuje se částka CZK 21 720 na dvojnásobek. Do vlastního příjmu manželky (manžela) se nezahrnuje zvýšení důchodu pro bezmocnost, dávky státní sociální podpory, dávky a služby sociální péče, státní příspěvky na penzijní připojištění se státním příspěvkem, státní příspěvky podle zákona o stavebním spoření a o státní podpoře stavebnímu spoření a stipendium poskytované studujícím soustavně se připravujícím na budoucí povolání. U manželů, kteří mají majetek ve společném jmění manželů, se do vlastního příjmu manželky (manžela) nezahrnuje příjem, která plyne druhému z manželů nebo se pro účely daně z příjmů považuje za příjem druhého z manželů. 65

d) CZK 7 140 ročně, pobírá-li poplatník částečný invalidní důchod z důchodového pojištění podle zákona o důchodovém pojištění nebo došlo-li k souběhu nároku na starobní a částečný invalidní důchod, e) CZK 14 280 ročně, pobírá-li poplatník plný invalidní důchod nebo jiný důchod z důchodového pojištění podle zákona o důchodovém pojištění u něhož jednou z podmínek přiznání je, že je plně invalidní, došlo-li k souběhu nároku na starobní a plný invalidní důchod nebo je poplatník podle zvláštních předpisů plně invalidní, avšak jeho žádost o plný invalidní důchod byla zamítnuta z jiných důchodů než proto, že není plně invalidní, f) CZK 50 040 ročně, je-li poplatník držitelem průkazu ZTP/P g) CZK 11 400 ročně u poplatníka po dobu, po kterou se soustavně připravuje na budoucí povolání studiem nebo předepsaným výcvikem, a to až do dovršení věku 26 let nebo po dobu prezenční formy studia v doktorském studijním programu, který poskytuje vysokoškolské vzdělání až do dovršení věku 28 let. Dobou soustavné přípravy na budoucí povolání studiem nebo předepsaným výcvikem se rozumí doba uvedená podle zvláštních právních předpisů pro účely státní sociální podpory.

3.9.2 Sazba daně Daň ze základu daně sníženého o nezdanitelnou část základu daně (§ 15) a o odčitatelné položky od základu daně (§ 34) zaokrouhleného na celá sta korun dolů činí: Tabulka 25 Sazba daně z příjmů Ze základu daně od CZK

Daň


do CZK 0

109 200

109 200

218 400

CZK 16 380 +20%

CZK 109 200

218 400

331 200

CZK 38 220 +25%

CZK 218 400

331 200

a více

CZK 66 420 +32%

CZK 331 200

15%

Co se týče dlouhodobého majetku (v minulých letech nazývaný investiční majetek) a jeho odepisování je klasifikován stejně jako v předchozím zdaňovacím období (v roce 2001) a proto jej v této části nebudu zmiňovat.

66

3.9.3 Modelový příklad:  Poplatník podniká na základě živnostenského listu jako truhlář.  Ve společné domácnosti s poplatníkem žije jeho manželka, která má roční příjem CZK 30 000.  Poplatník má též dvě nezletilé děti, které s ním žijí ve společné domácnosti.  V tomto roce si pořídil nákladní automobil ve vstupní ceně CZK 400 000 a soustruh ve vstupní ceně CZK 30 000. Tento automobil i soustruh zařadil do svého obchodního majetku a automobil začal odpisovat (soustruh v pořizovací ceně CZK 30 000 neodepisuje není totiž dle pořizovací ceny dlouhodobým majetkem a může tak být celá částka CZK 30 000 zařazena jako běžná nákladová položka snižující základ daně). Nákladní automobil patří do druhé odpisové.  Rozdíl mezi příjmy a výdaji před odečtením odpisů a nezdanitelných částí základu daně činí CZK 750 000 za toto zdaňovací období. Rozdíl mezi příjmy a výdaji

CZK 750 000

Odpisy 

Automobil

CZK 66 667

Reinvestice 

CZK 40 000


CZK 30 000


CZK 38 040

na děti

CZK 47 040

na manželku

CZK 21 720

Základ daně

CZK 506 533


CZK 506 500

Daňová povinnost

CZK 122 516,00

Pro zdaňovací období 2002 a 2003 nedošlo v nezdanitelných částkách daně od roku 2001 k žádným změnám. Také specifikace v oblasti odpisování dlouhodobého majetku zůstala od roku 2001 až do roku 2003 nezměněná. Proto je výše uvedený popis a modelový příklad použitelný také pro zdaňovací období 2002 a 2003.

67

3.10 Daň z příjmu v roce 2004 Od roku 2004 se do zákona o DzP projevily změny vycházející z původně vládního návrhu tzv. harmonizační novely zákona se směrnicemi EU a proto v zákoně o DzP došlo k více jak 300 bodů změn. Není možné analyzovat všechny změny a proto upozorním jen na nejdůležitější změny, které mají vliv na klíčová témata, kterými se v diplomové práci zabývám. Jednou z uvedených změn je prodloužení doby odpisování administrativních budov z 30 na 50 let, neboli zavedení nové odpisové skupiny 6. Do této odpisové skupiny patří zejména budovy hotelů, administrativní budovy, budovy obchodních domů, budovy pro společenské a kulturní účely, budovy škol a některé další.¨ Novinkou je také minimální základ daně, kdy je poplatník mající příjmy podle § 7 ve ztrátě, nebo bude-li mít nízký daňový základ. Minimální základ daně je v tomto případě stanoven jako 12násobek poloviny průměrné mzdy. Na dani pak zaplatí cca 9 440,- CZK (pokud bude uplatňovat jenom základní nezdanitelnou část daně). Změna byla pro zdaňovací období 2004 též provedena v nezdanitelné části základu daně na dítě zvýšení této odčitatelné části o CZK 2 040 ročně, tj. z CZK 23 520 na CZK 25 560 ročně. V rámci položek snižující základ daně se například zvyšuje částka daru (zpravidla reklamního předmětu) přijatého v souvislosti s podnikáním, který je možno od základu daně odečíst a to z částky CZK 200 na výši CZK 500. Pro osvobození příjmů podle § 10 se zvyšuje limit z CZK 10 000 na CZK 20 000.

3.10.1 Nezdanitelná část základu daně V nezdanitelných částkách základu daně došlo ke změně pouze v nezdanitelné částce na dítě (viz výše).

3.10.2 Sazba daně Sazba daně a daňová pásma zůstaly od předcházejícího zdaňovacího období nezměněné.

68

3.10.3

Odpisy hmotného majetku a nehmotného majetku

V oblasti odepisování hmotného a nehmotného majetku byla přidána odpisová skupina 6 s délkou odepisování 50 let (viz výše).

3.10.4 Modelový příklad:  Poplatník podniká na základě živnostenského listu jako truhlář.  Ve společné domácnosti s poplatníkem žije jeho manželka, která má roční příjem CZK 30 000.  Poplatník má též dvě nezletilé děti, které s ním žijí ve společné domácnosti.  V tomto roce si pořídil nákladní automobil ve vstupní ceně CZK 400 000 a soustruh ve vstupní ceně CZK 30 000. Tento automobil i soustruh zařadil do svého obchodního majetku a automobil začal odpisovat (soustruh v pořizovací ceně CZK 30 000 neodepisuje není totiž dle pořizovací ceny dlouhodobým majetkem a může tak být celá částka CZK 30 000 zařazena jako běžná nákladová položka snižující základ daně). Nákladní automobil patří do druhé odpisové.  Rozdíl mezi příjmy a výdaji před odečtením odpisů a nezdanitelných částí základu daně činí CZK 750 000 za toto zdaňovací období. Rozdíl mezi příjmy a výdaji

CZK 750 000

Odpisy 

Automobil

CZK 66 667

Reinvestice 

CZK 40 000


CZK 30 000


CZK 38 040

na děti

CZK 51 120

na manželku

CZK 21 720

Základ daně

CZK 502 453


CZK 502 400

Daňová povinnost

CZK 121 204,00

69

3.11 Daň z příjmu v roce 2005 Změny provedené v zákoně o DzP platného pro rok 2005 jsou významným přínosem pro snížení daňového základu fyzických osob, zejména rodin s dětmi, podnikatelů i právnických osob. Nejdůležitějšími změnami jsou: V nezdanitelných částkách základu daně došlo ke změně způsobu daňového zvýhodnění uplatňovaného na vyživované dítě a to transformací na přímou slevu na dani. Zákon o DzP počínaje zdaňovacím obdobím 2005 nově stanoví výpočet daně ze společného základu daně manželů. Toto nové ustanovení by mělo jednoduchým způsobem umožnit zdanění příjmů manželů společně pokud splní stanovené podmínky, a tím snížit daňové progresi. Manželé, každý zvlášť uvedou v základní části daňového přiznání své údaje a v příloze k němu uvedou také údaje vztahující se k druhému z manželů. V příloze k daňovému přiznání se společný základ sníží o nezdanitelné části základu daně obou manželů a rozdělí na polovinu – základním principem tohoto opatření je umožnit manželům, kteří v domácnosti vyživují alespoň jedno dítě, aby mohli stanovit základ daně tak, že základ daně pro každého z manželů bude 50 % celkového základu obou manželů . Tuto polovinu přenese každý z manželů do základní části svého daňového přiznání. Dále se postupuje obecným způsobem k výpočtu daně. Zkracuje se doba odpisování – změna se týká odpisových skupin 1 až 3, kdy se doba odpisování snižuje ze 4 na 3 roky (s výjimkou osobních a nákladních aut), ze 6 na 5 let a z 12 na 10 let.

3.11.1 Nezdanitelná část základu daně V nezdanitelných částkách základu daně došlo ke změně způsobu uplatnění daňového zvýhodnění na vyživované dítě. Tato změna spočívá v tom, že na místo dosud uplatňované nezdanitelné části základu daně na dítě je aplikována přímo sleva na dani, nebo daňový bonus jež umožní poplatníkovi, který vyživuje v domácnosti alespoň jedno dítě, aby si za každé vyživované dítě uplatnil slevu na dani ve výši CZK 6 000 a to až do záporné hodnoty do výše CZK 30 000 toto je pak nazýváno daňovým bonusem.

3.11.2 Sazba daně Sazba daně a daňová pásma zůstaly od předcházejícího zdaňovacího období nezměněné. 70

3.11.3


V oblasti odpisování dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku byla rozdělena odpisová skupina jedna na skupinu jedna s dobou odpisování 3 roky a skupinu jedna a) s dobou odpisování 4 roky. Ve druhé skupině pak byla zkrácena doba odpisování z 6 na 5 let a ve třetí skupině z 12 na 10 let. Tabulka 26 Doba odpisování dlouhodobého majetku činí minimálně Odpisová skupina

Doba odpisování

1

3 roky

1a

4 Roky

2

5 let

3

10 let

4

20 let

5

30 let

6

50 let


V dalších letech

Pro zvýšenou

odpisování

odpisování

vstupní cenu

1

20,0

40,0

33,3

1a

14,2

28,6

25,0

2

11,0

22,25

20,0

3

5,5

10,5

10

4

2,15

5,15

5,0

5

1,5

3,4

2,4

6

1,02

2,02

2,0

Odpisová skupina

71

Zrychlené (degresivní) odpisování Při zrychleném odpisování hmotného majetku jsou odpisovým skupinám přiřazeny tyto koeficienty pro zrychlené odpisování: Tabulka 28 Koeficient pro zrychlené opisování V prvním roce

V dalších letech

Pro zvýšenou

odpisování

odpisování

vstupní cenu

1

3

4

3

1a

4

5

4

2

5

6

5

3

10

11

10

4

20

21

20

5

30

31

30

6

50

51

50

Odpisová skupina

Podobně jako u rovnoměrného odpisování mohou určití poplatníci uplatnit v prvním roce odpisování zvýšený odpis 10 – 20% ze vstupní ceny. Podmínky pro toto zvýhodnění (rychlejší odepsání) jsou stejné jako podmínky u rovnoměrného odpisování (viz výše). Tímto novým způsobem je v roce 2005 umožněno rychlejší odepsání dlouhodobého majetku za účelem rychlejší obnovy investiční základny podnikatele. Zákon o daních z příjmů (§ 34 odst. 5) však dále stanový výjimky u kterých tento odpočet není možný, například u letadel, motocyklů, osobních automobilů nebo nábytku.V předchozích letech se v zákoně o DzP mluvilo o tzv. reinvestičním odpočtu.

3.11.4 Modelový příklad:  Poplatník podniká na základě živnostenského listu jako truhlář.  Ve společné domácnosti s poplatníkem žije jeho manželka, která má roční příjem CZK 30 000.  Poplatník má též dvě nezletilé děti, které s ním žijí ve společné domácnosti.  V tomto roce si pořídil nákladní automobil ve vstupní ceně CZK 400 000 a soustruh ve vstupní ceně CZK 30 000. Tento automobil i soustruh zařadil do svého obchodního majetku a automobil začal odpisovat (soustruh v pořizovací ceně CZK 30 000 neodepisuje není totiž dle pořizovací ceny dlouhodobým majetkem a 72

může tak být celá částka CZK 30 000 zařazena jako běžná nákladová položka snižující základ daně). Nákladní automobil patří do druhé odpisové.  Rozdíl mezi příjmy a výdaji před odečtením odpisů a nezdanitelných částí základu daně činí CZK 750 000 za toto zdaňovací období. Rozdíl mezi příjmy a výdaji

CZK 750 000

Odpisy 

Automobil

CZK 66 667

Reinvestice 

CZK 40 000


Výsledek hospodaření manžela

CZK 30 000 CZK 613 333

Výsledek hospodaření manželky – příjmy manželky Společný základ daně obou manželů

CZK 30 000 CZK 643 333


CZK 38 040

na děti – sleva na dani 12 000,-

CZK 0

na manželku při společném zdanění manželů se neuplatní

CZK 0

Společný základ daně manžela snížený o nezdanitelné částky základu daně

CZK 283 626


CZK 283 626

Zaokrouhlený základ daně manžela

CZK 283 600

Zaokrouhlený základ daně manželky

CZK 283 600

Daňová povinnost manžela

CZK 54 520,00

Daňová povinnost manželky

CZK 54 520,00

Daňová povinnost manžela snížená o slevu na dani

CZK 42 520,00

Daňová povinnost manželky (žádnou slevu na dani neuplatňuje)

CZK 54 520,00

Celková výsledná daňová povinnost při využití společného zdanění manželů

CZK 97 040,00

V případě, že by nebylo využito společného zdanění manželů, činila by daňová povinnost sledovaného poplatníka CZK 125 556. V tomto modelovém příkladě jsem však využil možnosti společného zdanění manželů, což má na výslednou celkovou daňovou povinnost značný efekt – do jisté míry eliminuje

73

daňovou progresi a rozdělením společného základu daně na polovinu se sledovaný poplatník dostal do nižšího daňového pásma a výsledná daňová povinnost se tak snížila o více jak CZK 28 000. Zavedení tohoto daňového „instrumentu“ využilo v praxi velké množství rodin. Výsledný efekt je nejmarkantnější když jeden z manželů má výrazně nižší příjem než druhý, nebo je například na mateřské či rodičovské dovolené.

3.12 Daň z příjmu v roce 2006 Zákon o daních z příjmů platný pro rok 2006 provádí změny především v oblasti nezdanitelných částek základu daně, kde celá řada položek byla zrušena a nahrazena částkami snižující přímo daňovou povinnost (slevy na dani). Krom toho došlo i k posunu daňových pásem (bližší popis viz níže). Významnou změnou bylo také zvýšení paušálních výdajů pro fyzické osoby, které platí zpětně a zvýšené paušály je tedy možné uplatnit již při podávání daňového přiznání za rok 2005. Zvýšení paušálních výdajů bylo provedeno z 60 % na 80 % u zemědělské výroby, na 60 % u řemeslných živností, na 50 % u neřemeslných živností, na 40 % u podnikání podle zvláštních předpisů a na 30 % u příjmů z pronájmů. Nově je také možné jako uznatelný náklad uplatnit příspěvek na dopravu do zaměstnání, jež může vyplácet zaměstnavatel zaměstnanci.

3.12.1 Nezdanitelná část základu daně Většina položek nezdanitelných částí základu daně byla zrušena a nahrazena přímou slevou na dani, kterou poplatník upravuje (tuto slevu odečítá) výslednou daňovou povinnost. Tuto slevu odečítá z vypočítané daňové povinnosti a po odečtení vzniká výsledná daňová povinnost. Konkrétní slevy na dani, kterými bylo „kompenzováno“ zrušení nezdanitelných částek základu daně tak byly následující: a) CZK 7 200 na poplatníka b) CZK 6 000 na vyživované dítě žijící ve společné domácnosti s poplatníkem. Slevu si poplatník může uplatnit až do záporné hodnoty do výše CZK 30 000 toto je pak nazýváno daňovým bonusem. 74

c) CZK 4 200 na manželku (manžela) žijící s poplatníkem v domácnosti, pokud nemá vlastní příjmy přesahující za zdaňovací období CZK 38 040;. je-li manželka (manžel) držitelkou průkazu ZTP/P, zvyšuje se částka CZK 4 200 na dvojnásobek. Do vlastního příjmu manželky (manžela) se nezahrnuje zvýšení důchodu pro bezmocnost, dávky státní sociální podpory, dávky a služby sociální péče, státní příspěvky na penzijní připojištění se státním příspěvkem, státní příspěvky podle zákona o stavebním spoření a o státní podpoře stavebnímu spoření a stipendium poskytované studujícím soustavně se připravujícím na budoucí povolání. U manželů, kteří mají majetek ve společném jmění manželů, se do vlastního příjmu manželky (manžela) nezahrnuje příjem, která plyne druhému z manželů nebo se pro účely daně z příjmů považuje za příjem druhého z manželů. d) CZK 1 500 pobírá-li poplatník částečný invalidní důchod z důchodového pojištění podle zákona o důchodovém pojištění nebo došlo-li k souběhu nároku na starobní a částečný invalidní důchod, e) CZK 3 000 pobírá-li poplatník plný invalidní důchod nebo jiný důchod z důchodového pojištění podle zákona o důchodovém pojištění u něhož jednou z podmínek přiznání je, že je plně invalidní, došlo-li k souběhu nároku na starobní a plný invalidní důchod nebo je poplatník podle zvláštních předpisů plně invalidní, avšak jeho žádost o plný invalidní důchod byla zamítnuta z jiných důchodů než proto, že není plně invalidní, f) CZK 9 600 je-li poplatník držitelem průkazu ZTP/P g) CZK 2 400 u poplatníka po dobu, po kterou se soustavně připravuje na budoucí povolání studiem nebo předepsaným výcvikem, a to až do dovršení věku 26 let nebo po dobu prezenční formy studia v doktorském studijním programu, který poskytuje vysokoškolské vzdělání až do dovršení věku 28 let. Dobou soustavné přípravy na budoucí povolání studiem nebo předepsaným výcvikem se rozumí doba uvedená podle zvláštních právních předpisů pro účely státní sociální podpory.

75

3.12.2 Sazba daně Sazba daně a daňová pásma doznaly následujících změn: Tabulka 29 Sazba daně z příjmů Ze základu daně od CZK

3.12.3

Daň


do CZK 0

121 200

121 200

218 400

CZK 14 544 +19%

CZK 121 200

218 400

331 200

CZK 33 012 +25%

CZK 218 400

331 200

a více

CZK 61 212 +32%

CZK 331 200

12%


Podmínky v oblasti odpisování dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku zůstaly oproti předcházejícímu zdaňovacímu období beze změny.


76


CZK 750 000

Odpisy 

Automobil

CZK 66 667

Reinvestice 

CZK 40 000


Výsledek hospodaření manžela

CZK 30 000 CZK 613 333

Výsledek hospodaření manželky – příjmy manželky Společný základ daně obou manželů

CZK 30 000 CZK 643 333

Nezdanitelné částky základu daně byly zrušeny a jsou uplatňovány přímo slevy na dani Společný základ daně manžela snížený o nezdanitelné částky základu daně

CZK 321 666


CZK 321 666

Zaokrouhlený základ daně manžela

CZK 321 600

Zaokrouhlený základ daně manželky

CZK 321 600

Daňová povinnost manžela

CZK 58 812,00

Daňová povinnost manželky

CZK 58 812,00

Daňová povinnost manžela snížená o slevu na dani (na poplatníka, na dvě vyživované děti)

CZK 39 612,00

Daňová povinnost manželky (žádnou slevu na dani neuplatňuje)

CZK 51 612,00

Celková výsledná daňová povinnost při využití společného zdanění manželů

CZK 91 224,00

Využití X nevyužití společného zdanění manželů V případě, že by nebylo využito společného zdanění manželů, by daňová povinnost sledovaného poplatníka činila před odečtením slev na dani částku CZK 151 484 a po odečtení slev na dani by výsledná daňová povinnost poplatníka činila CZK 128 084. Z výše uvedeného tedy vyplývá, že „nahrazení“ nezdanitelných částí základu daně a slevami na dani má pro sledovaného poplatníka zvýšení výsledné daňové povinnosti o více jak CZK 2 550 oproti daňové povinnosti předcházejícího období. Využitím společného zdanění manželů tak byla výsledná daňová povinnost poplatníka o CZK 36 860 nižší.

77

3.13 Daň z příjmu v roce 2007 V průběhu roku 2006 sice proběhla celá řada novel zákona o daních z příjmů s účinností od 1. 1. 2007, nikoli však v částech podstatných pro moji diplomovou práci. Situace a modelový příklad roku 2007 je tedy totožný s příkladem roku 2006.

3.14 Daň z příjmu v roce 2008 Změny zákona o daních z příjmů účinné od 1. 1. 2008 jsou z pohledu sledovaných parametrů v diplomové práci zcela zásadní a přelomové. Hlavní změny byly totiž provedeny v oblasti způsobu výpočtu základu daně a také v samotné sazbě daně. Doposud používaný způsob zdanění příjmů fyzických osob progresivní daňovou sazbou byl pro rok 2008 změněn na jednotnou sazbu daně jež je stanovena na 15 % ze základu daně (pro rok 2009 je to 12,5 %). Zároveň se změnil způsob vypočtu základu daně, který se zvyšuje o velmi podstatné položky jako je zdravotního a sociálního pojištění. Ke změnám však došlo také v částkách slev na dani, které byly pro toto období značně navýšeny. Zrušeno bylo společné zdanění manželů a také minimální daň. Všechny výše zmíněné změny a sledované ukazatele (sazba daně, odpisy dlouhodobého majetku, nezdanitelné části základu daně a také slevy na dani) jsou podrobněji popsány v teoretické části diplomové práce a proto je již v této části nebudu zmiňovat. Následovat bude pouze modelový příklad pro přehlednost stavu v roce 2008 ve sledovaném příkladu.

3.14.1 Modelový příklad:  Poplatník podniká na základě živnostenského listu jako truhlář.  Ve společné domácnosti s poplatníkem žije jeho manželka, která má roční příjem CZK 30 000.  Poplatník má též dvě nezletilé děti, které s ním žijí ve společné domácnosti.  V tomto roce si pořídil nákladní automobil ve vstupní ceně CZK 400 000 a soustruh ve vstupní ceně CZK 30 000. Tento automobil i soustruh zařadil do svého obchodního majetku a automobil začal odpisovat (soustruh v pořizovací ceně CZK 30 000 neodepisuje není totiž dle pořizovací ceny dlouhodobým majetkem a

78

může tak být celá částka CZK 30 000 zařazena jako běžná nákladová položka snižující základ daně). Nákladní automobil patří do druhé odpisové.  Rozdíl mezi příjmy a výdaji před odečtením odpisů a nezdanitelných částí základu daně činí CZK 750 000 za toto zdaňovací období. Rozdíl mezi příjmy a výdaji

CZK 750 000

Odpisy 

Automobil

CZK 66 667

Reinvestice 

CZK 40 000


CZK 30 000

Nezdanitelné částky základu daně byly zrušeny a jsou uplatňovány přímo slevy na dani Základ daně

CZK 613 333


CZK 613 300

Daňová povinnost (daň 15 %)

CZK 91 995

Daňová povinnost snížená o slevu na dani (na poplatníka, na manželku, na dvě vyživované děti) Daňová povinnost po odečtení slev na dani

CZK 71 040 CZK 20 955,00

Vzhledem k tomu, že zaplacené sociální a zdravotní pojištění již není uznatelným nákladem snižující základ daně, bude fakticky rozdíl mezi příjmy a výdaji u sledovaného poplatníka vyšší právě o sumu tohoto uhrazeného pojistného. Pro srovnatelnější výsledek příkladu z předchozími by se tedy rozdíl mezi příjmy a výdaji měl zvýšit o částku CZK 130 940 (29,2 % + 13,5 % z vyměřovacího základu na důchodové pojištění) což se suma uhrazená za zdaňovací období na sociálním a zdravotním pojištění. Základ pro výpočet daně z příjmů by tedy činil CZK 744 273 (CZK 613 333 + CZK 130 940) po zaokrouhlení na CZK 744 200 by daň 15 % činila CZK 111 630 a po odečtení slev na dani vy výsledná daňová povinnost představovala částku CZK 40 590.

79

Graf 1 Daňové zatížení poplatníka ve sledovaných zdaňovacích obdobích

Daňová povinnost

Daňové zatížení poplatníka ve sledovaných zdaňovacích obdobích 180 000 CZK 170 000 CZK 160 000 CZK 150 000 CZK 140 000 CZK 130 000 CZK 120 000 CZK 110 000 CZK 100 000 CZK 90 000 CZK 80 000 CZK 70 000 CZK 60 000 CZK 50 000 CZK 40 000 CZK 30 000 CZK 20 000 CZK 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008

Zdaňovací období

80

Graf 2 Daňové zatížení poplatníka ve sledovaných zdaňovacích obdobích

Daňové zatížení poplatníka ve sledovaných zdaňovacích obdobích (v % ke stavu roku 1993) 100% 90%100% 80% 70% 60%

99%

98%

93%

89% 82% 71%

71%

68%

68%

50%

68%

67% 54%

40%

50%

50%

30% 20% 10%

12%

0% 1993 1994 1995 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008

Zdaňovací období

81

Graf 3 Porovnání jednotlivých ukazatelů

Porovnání jednotlivých ukazatelů


Zdaňovací období

Základ daně z příjmů fyzických osob Daňová povinnost poplatníka

82

08

20

07

06

20

20

05

04

20

20

03

20

02

01

20

20

00

20

99

98

19

19

97

19

96

19

95

19

94

19

19

93

710 000 CZK 610 000 CZK 510 000 CZK 410 000 CZK 310 000 CZK 210 000 CZK 110 000 CZK 10 000 CZK

Graf 4 Zaplacená daň v porovnání s výsledkem hospodaření

Zaplacená daň v porovnání s výsledkem hospodaření (v %) 100,00%

2,79%

12,16%

12,16%

19 93 19 94 19 95 19 96 19 97 19 98 19 99 20 00 20 01 20 02 20 03 20 04 20 05 20 06 20 07 20 08

0,00%

12,94%

16,16%

16,34%

16,34%

16,34%

17,03%

17,03%

19,78%

21,36%

22,55%

20,00%

23,61%

40,00%

23,87%

60,00%

24,12%

80,00%

Zdaňvací období Daňová povinnost v % Rozdíl mezi příjmy a výdaji

83

4 Zhodnocení sledovaného období V této kapitole diplomové práce si dovolím zhodnotit praktickou část a vývoj daňového zatížení fyzických osob vůbec. Významných změn dostála za sledované období sazba daně z příjmu fyzických osob jako taková. Novely zákona o dani z příjmů fyzických osob často posouvaly daňová pásma jednotlivých sazeb daně z příjmů, (konkrétně ve zdaňovacích obdobích 1993, 1996, 1997, 1998, 1999, 2000, 2001, 2006). V roce 2000 došlo k nejradikálnější změně v posledním daňovém pásmu, kde se zdaňovalo 40 % daňovou sazbou a to tím, že toto pásmo bylo úplně zrušeno. Přelomovým okamžikem v oblasti daňové sazby bylo zrušení progresivního zdanění v roce 2008 a zavedením jednotné (proporcionální) daňové sazby 15 %. Jednim z možných cílů posouvání daňových pásem, zrušení nejvyšší sazby a následně i schválením jednotné daňové sazby má za cíl snížení daňového zatížení poplatníků (především drobných podnikatelů) a tím podporu jejich rozvoje, rozšiřování výroby a zvyšování zaměstnanosti. Téměř každoroční změny je možno pozorovat v oblasti nezdanitelných částek základu daně. Odčitatelné položky se za sledované období zvýšily skoro na dvojnásobek. Například nezdanitelná částka připadající ročně na poplatníka se z CZK 20 400 v roce 1993 zvýšila na CZK 38 040 v roce 2005, což v procentech činí 86,5% nárůst. Odčitatelná položka na vyživovaní dítě se zvýšila dokonce o 161,3 % (z CZK 9 000 roku 1993 na CZK 25 560 roku 2004). Počínaje rokem 2005 došlo konkrétné v odčitatelné části základu daně na dítě k radikální změně. Tato změna spočívá v tom, že zvýhodnění pro poplatníka vyživující dítě, žijící s ním ve společné domácnosti již není v rámci nezdanitelných částí základu daně, ale sleva na dani a to ve výši CZK 6 000 a v roce 2008 dokonce CZK 10 680 za každé vyživované dítě, žijící s poplatníkem ve společné domácnosti. Motiv daňového zvýhodňování právě poplatníků vyživující dítě je více jak zjevný. Klesající trend porodnosti především ve vyspělých zemích a stárnutí populace je deklaratorním vysvětlením zmíněných úprav. Osobně však nejsem zcela přesvědčen, že právě tyto změny jsou dostatečným stimulem mladých lidí k zakládání rodin, stejně jako v současné době zvyšující se „porodné“.

84

Nejvýraznější změnu v oblasti nezdanitelných částek základu daně však přinesla novela zákona s účinností od 1. 1. 2006, kdy většina nezdanitelných částek základu daně byla zrušena a „nahrazena“ přímou slevou na dani. Důvod této změny si vysvětluji možným zjednodušením (zpřehledněním) způsobu výpočtu daně a definováním konkrétní částky (slevy), kterou každý poplatník může uplatnit ze své daňové povinnosti. Částka stanovená jako sleva na dani je jistě pro laickou veřejnost jednodušeji chápaná než nezdanitelná částka základu daně. Za velmi podstatné též pokládám změny, které byly provedeny v oblasti dlouhodobého majetku (dříve investičního majetku) a v jeho odepisování. Nyní bych rád připomenul fakt, že za sledované období (1993 – 2005) došlo celkem dvakrát k posunu hranice vstupní ceny dlouhodobého majetku, (v roce 1996 se zvýšila vstupní cena hmotného investičního majetku z CZK 10 000 na CZK 20 000 a nehmotného investičního majetku z CZK 20 000 na CZK 40 000, a též v roce 1999 byly tyto hranice znovu zvýšeny z CZK 20 000 na CZK 40 000 u hmotného investičního majetku a z CZK 40 000 na CZK 60 000 u nehmotného investičního majetku). Nezanedbatelné jsou také změny v koeficientech a odpisových sazbách daňových odpisů dlouhodobého majetku, které přinesla novela zákona o daních z příjmů v roce 1999. Koeficienty a odpisové sazby byly upraveny tak, aby podnikatelé mohli svoje investice do dlouhodobého majetku odepsat za kratší dobu. V souvislosti s nehmotným majetkem též nesmím opomenout další důležitou změnu. Od 1. 1. 2001 již totiž zákon nedefinuje nehmotný majetek. Ten se od tohoto data promítá do výdajů vynaložených na dosažení, zajištění a udržení příjmů prostřednictvím účetních odpisů. Jako typický příklad, kterého se tato změna týká nejvíce považuji problematiku softwaru zařazeného do obchodního majetku podnikatele. Jelikož právě software „trpí“ nejvyšší formou morálního opotřebení. Odvažuji se tvrdit, že tento okamžik je v této problematice průlomový a otevírá tak cestu podnikatelům k pružnějším inovacím, které jsou v souvislosti s rozvojem informačních technologií naprostou nutností. Počínaje rokem 2005 došlo ke značným změnám právě v oblasti dlouhodobého majetku (v odpisových skupinách, době odepisování a způsobů zvýhodnění v prvním roce nákupu dlouhodobého majetku – dříve reinvestice). Přidání 6. odpisové skupiny s dobou odepisování 50 let, která byla provedena v roce 2004, provází také změna, která rozděluje odpisovou skupinu 1 s dobou odepisování 4 roky na odpisovou skupinu 1 s dobou 85

odpisování 3 roky a 1a s dobou odpisování 4 roky (do skupiny 1a patří silniční motorová vozidla). Možnost uplatnění reinvestičního odpočtu v prvním roce odpisován na nakoupeného dlouhodobého majetku se od roku 2005 promítá přímo do odpisů formou zvýšení odpisu v prvním roce odpisování o příslušné procento z pořizovací ceny dlouhodobého majetku. Z výše uvedeného je zřejmé, že záměrem všech těchto změn je rychlejší obnova investic, rozvoj nových technologií a s tím související zlepšení kvality výrobků či zkvalitnění poskytovaných služeb. Nyní bych se chtěl vrátit k praktické části diplomové práce, abych se zamyslel nad modelovým příkladem a nad daňovým zatížením podnikatele v uplynulých letech. Jak jsem již uvedl v úvodu, modelový příklad vždy vychází ze stejné základny, a to z toho důvodu, aby bylo možno výsledky (daňové zatížení) porovnávat s výsledky ostatních zdaňovacích období. V praktické části jsem též vypracoval čtyři grafy, které zaznamenávají daňové zatížení (výslednou daňovou povinnost) sledovaného poplatníka v jednotlivých zdaňovacích obdobích. První dva grafy (graf č. 1 a 2) ukazují daňové zatížení v CZK a v procentech. U procentuálního grafu jsem zvolil jako výchozí bod daňovou povinnost poplatníka v roce 1993. Daň z příjmu fyzických osob, kterou poplatník odvedl v roce 1993 je tudíž 100%. Rád bych teď údaje, které z těchto dvou grafů vyplývají stručně vysvětlil. Hned na první pohled je zřejmé, že křivka ukazující daňovou zátěž podnikatele je klesající. A to především z toho důvodu, že nezdanitelné částky základu daně se rok od roku zvyšovaly a daňová zátěž se tak postupně snižovala. Od roku 1996 do roku 1999 se daňová povinnost poplatníka výrazně klesala poměrně rovnoměrným způsobem (v průběhu těchto třech zdaňovacích období klesla daňová zátěž poplatníka o 22 %.). Hlavní příčinou snížení daňové povinnosti sledovaného poplatníka v roce 1997 bylo prodloužení příjmových pásem u všech sazeb daně z příjmu fyzických osob (kromě prvního pásma, které bylo prodlouženo již v předchozím zdaňovacím období).

86

V roce 1998 se na prudkém poklesu křivky podepsalo především zvýšení nezdanitelných částek a sledovaný poplatník tak mohl od tohoto zdaňovacího období začít uplatňovat mimo jiné i odčitatelnou položku na manželku. Daňovou úsporu ve výši 11 % za rok měl poplatník v roce 1999, a to hlavně díky změnám ve specifikaci dlouhodobého majetku (tehdy ještě investičního majetku) a změnám v jeho odpisování. Nejen, že odpis nákladního automobilu byl zvýšením koeficientu odpisování téměř o CZK 17 000 vyšší, ale především posun hranice vstupní ceny hmotného investičního majetku umožnil poplatníkovy zaúčtovat nákup soustruhu ve vstupní ceně CZK 30 000 přímo do nákladů. V dalších letech již k tak výrazným změnám nedocházelo a křivka se proto stala jen mírně klesající díky zvýšení nezdanitelných částek základu daně. V letech 1999 až 2004 daňová povinnost poplatníka mírně klesala. Výrazný pokles zaznamenala v roce 2005 způsobený uplatněním společného zdanění manželů. Velmi prudký pokles nastal ve zdaňovacím období roku 2008, kdy došlo ke změně úrokové sazby na 15 % a současném uplatnění značných slev na dani. Graf č. 3 zaznamenává dohromady tři křivky. První vyjadřuje rozdíl mezi příjmy a výdaji poplatníka. Tento rozdíl jsem pro přehlednost zvolil pro každý rok ve stejné výši (CZK 750 000). Druhá křivka udává rozdíl mezi příjmy a výdaji upravený na základ daně z příjmů fyzických osob (uzávěrkové operace, zaokrouhlení na celá sta korun dolů). Třetí křivka vyjadřuje daňovou povinnost poplatníka ve sledovaných letech. Graf č. 4 je zaměřen na porovnání daňové povinnosti a výsledku hospodaření (v tomto případě rozdílu mezi příjmy a výdaji). Tento graf jsem vyhotovil v procentech a ve sloupcové formě. Udává, jaké procento výsledku hospodaření příslušného zdaňovacího období, zaplatí poplatník na dani z příjmů fyzických osob.

87

5 Daňové systémy ostatních zahraničních ekonomik V této kapitole diplomové práce bych chtěl ukázat problematiku daně z příjmů fyzických osob v některých vybraných zahraničních ekonomikách. Výběr zemí pro tento popis jsem záměrně provedl průřezově napříč světovými ekonomikami. V tomto stručném popisu tedy nalezneme jak země Evropské unie, tak i ekonomiky blízkého východu či téma daně z příjmu fyzických osob v USA nebo Japonku. Následovat bude přehled sazeb daně z příjmů fyzických osob v zemích OECD a na závěr přehled doplním z pohledu „ukazatele“ dne daňové svobody.

5.1 Problematika daně z příjmů fyzických osob ve vybraných zemích. 5.1.1 Německo Daň z příjmu fyzických osob platí v Německu registrované fyzické osoby z nesamostatné práce (mzdy, příjmy), ze zemědělství a lesnictví, z řemeslných provozů, ze samostatné práce např. u příslušníků svobodných povolání, z kapitálového majetku, z pronájmů a z propachtování a z jiných specifikovaných příjmů. U daně z příjmu je uplatňováno lineárněprogresivní zdanění. Z příjmu se odpočítává nezdanitelná částka ve výši 7 665 EUR (u manželů dvojnásobek). Od 1. 1. 2005 se pohybují vlastní sazby daně z příjmu od 15 % do 42 %. Horní hranice zdanění se aplikuje od zdaňovacího ročního základu 52 152 EUR u svobodných a bezdětných zaměstnanců (u manželů dvojnásobek). Tabulka 30 Sazba daně z příjmů Německo Daňové pásmo

Příjem od do v Eurech

Sazba daně

První pásmo

0 EUR -7 664 EUR

0%

Druhé pásmo

7 665 EUR – 52 152 EUR

15%

Třetí pásmo

52 153 EUR – 250 000 EUR

42%

Čtvrté pásmo

nad 250 000 EUR

45%

5.1.2 Rakousko Mezi příjmy fyzických osob se řadí příjmy fyzických osob ze závislé činnosti a zisky jednotlivých samostatných podnikatelů a osobních společností, kromě odměn, které fyzické osoby od kapitálových společností obdrží za spolupráci, nebo zisků, které jim plynou z podílnictví v kapitálové společnosti.

88

Daň z příjmů fyzických osob se v Rakousku vybírá z několika druhů činností: Příjmy ze zemědělství a lesního hospodaření Příjmy ze samostatné podnikatelské činnosti (obdoba naší OSVČ) Příjmy ze závislé činnosti (zaměstnanci) Příjmy z vykonávané živnosti Příjmy z pronájmu Ostatní mimořádné příjmy Roční vyměřovaní základ je stejně jako v České republice rozdíl mezi příjmy a výdaji. V Rakousku funguje progresivní zdanění příjmů. Tabulka 31Sazba daně z příjmů Rakousko Daňové pásmo


Sazba daně

První pásmo 0 EUR – 10 000 EUR

0%

Druhé pásmo 10 000 EUR – 25 000 EUR

23%

Třetí pásmo

25 001 EUR – 51 000 EUR

33,5%

Čtvrté pásmo 51 001 EUR a více)

50%

Od vypočtené daně se odečítají odpočitatelné položky, které jsou zvlášť upravené zákonem, patří sem např. penzijní výdaje či výdaje na dopravu. Pozn.: Pro ilustraci bych rád uvedl vypočtenou daň z příjmů v Rakousku u podnikatele s průměrným ziskem rakouského drobného podnikatele, jež činí 21 800 EUR představuje daňová povinnost daně z příjmů částku 4 380 EUR což v procentech vůči základu daně znamená cca 20 %.

5.1.3 Chorvatsko Daň z příjmu se vztahuje na fyzické osoby, které realizují zdanitelný příjem v Chorvatsku. Pro výpočet daňového základu se od celkového příjmu odečítají osobní náklady. Tabulka 32 Sazba daně z příjmů Chorvatsko Daňové pásmo

Příjem od do v Chorvatských kunách a Eurech

Sazba daně

První pásmo 0 HRK - 38 400 HRK (0 - 5 265 EUR)

15%

Druhé pásmo 38 400 HRK - 96 000 HRK (5 265 EUR - 13 155 EUR)

25%

Třetí pásmo 96 000 HRK - 268 800 HRK (13 155 EUR - 36 835 EUR)

35%

Čtvrté pásmo 268 800 HRK a více (36 835 EUR a více)

45%

89

5.1.4 Japonsko Daň z příjmu fyzických osob je progresivní a pohybuje se v rozmezí 5 - 40%. V roce 2007 došlo k zásadní daňové restrukturalizaci, která přinesla změnu daňové zátěže. Došlo např. ke zvýšení prefekturní daně z příjmu ze 3 % na 4% a vytvoření jednotné municipální daně z příjmu ve výši 6 %. Daňová zátěž z příjmu fyzických osob včetně místních daní je tak jedna z nejvyšších na světě a v souhrnu činí 50%. U příjmů nad 18 mil. JPY činí efektivní zdanění fyzických osob 62%.

5.1.5 Dánsko Dánsko je administrativně rozčleněno na 29 celních a daňových oblastí, které obhospodařují 4,5 mil. registrovaných daňových poplatníků, 65 tisíc zájmových společností, 360 tisíc podniků registrovaných na DPH a 1,8 mil. registrovaných soukromých vlastníků domů. Z celkového zdanění činí daň z příjmu osob okolo 53 %, daň z příjmu společností 6,5 %, příspěvek na sociální zabezpečení 3,5 %, daň z majetku 2,0 % a spotřební daně vč. DPH 35 %. Daňový systém patří k nejsložitějším na světě. Základními druhy daní jsou daň z příjmu osob, daň z příjmu společností, ekologické daně (CO2) a daň z kapitálových výnosů. Daňová zátěž v Dánsku rostla nepřetržitě od roku 1930 (12 % HDP) až do r. 1988, kdy dosáhla maximální úrovně 50,4 % HDP. V posledních letech se ustálila na úrovni cca 48 % HDP (vše měřeno v tržních cenách), což je kromě Švédska nejvíce na světě. Fyzické osoby odvádějí daň z příjmů státu, daň z příjmů krajům, daň z příjmů obcím, církevní daň (dobrovolně) a příspěvek na sociální zabezpečení. Na základě daňové reformy přijaté v roce 1993 a dalších zákonných úprav z let 1998 a 1999 se daně z příjmu osob postupně snižují z 51,5–68 % na 43–60 % v roce 1998.

5.1.6 Maďarsko Daň z příjmů fyzických osob je dvoupásmová. Od 1.1.2006 činí v pásmu do 1 550 tis.HUF 18%, v druhém pásmu je část příjmu nad 1 550 tis.HUF daněna 36% (snížení o 2% oproti roku 2005). Od roku 2007 byla zavedena změna v pásmech. V prvním pásmu do 1 700 tis. HUF je 18% a nad 1 700 001 HUF je 36%. Nad 7 466 tis. HUF je zvláštní daň 4%. To je platné také na rok 2008. Při výpočtu daně lze uplatnit řadu odpočtů (podle výše mzdy,

90

rodinné zvýhodnění podle počtu vyživovaných dětí). Minimální mzda činila v roce 2007 62 500 HUF/měs, od 1.1.2008 byla upravena na 69 000 HUF/měs. Tabulka 33 Sazba daně z příjmů Maďarsko Daňové pásmo

Příjem od do v Maďarských forintech a Eurech

Sazba daně

První pásmo

0 HUF - 1 700 000 HUF (0 - 6 063 EUR)

18%

Druhé pásmo

1 700 001 HUF a více (6 063 EUR a více)

36%

Zvláštní daň

Z částky převyšující 7 466 000 HUF (26 545 EUR)

4%

5.1.7 Nizozemsko V Nizozemsku jsou rozlišovány 3 kategorie zdanitelných příjmů („3 boxes"), každá z nich s vlastní výší zdanění. "Box 1" zahrnuje příjmy ze závislé výdělečné činnosti a příjmy z nemovitostí (pokud se jedná o vlastní bydlení - „owner occupied housing"), které jsou progresivně zdaňovány v rozmezí od 33,6% do 52%. "Box 2" zahrnuje příjmy ze společností, ve kterých má příjemce více než 5% podíl („substantial interest"). V tomto případě je daňová sazba 25%. "Box 3" zahrnuje příjmy z úspor a investic: z cenných papírů, úroky z vkladů a příjmy z nemovitostí (ve kterých příjemce nemá trvalé bydliště, „secondary residence"), které jsou zdaňovány 30%.

5.1.8 Norsko Při příjmu vyšším než 6 000 norských korun (671 EUR) ročně podává každý daňové přiznání. Na základě zaslaných údajů provede daňový úřad výpočet daně. Při tomto výpočtu jsou zohledňovány odečitatelné položky, jejichž odpočtem je získán základ pro výpočet daně. Celková daň, kterou je plátce daně zatěžován se skládá z dílčích daní, mezi které patří obecní daň, krajská daň, státní daň a sociální nemocenská dávka. Mimo toto základní schéma jsou státem uplatňovány další daně jako je daň z majetku a daň z vysokých příjmových částek, která má progresivní charakter. Sazby daně jsou v intervalu 28 % - 54,3 %.

91

5.1.9 Slovensko Od 1. 1. 2004 platí na Slovensku daňový systém, který realizuje daňovou reformu. Základní podstatou reformy je jednotná sazba daně ve výši 19 % pro daň z příjmu fyzických osob, ale i pro daň z příjmů právnických osob, přičemž nezdanitelným minimem pro rok 2008 byla v souladu s příslušnými předpisy stanovena výše 98 496 slovenských korun (cca 2900 euro).

5.1.10 Spojené státy americké Problematika daně z příjmů fyzických osob funguje v USA na principu progresivní sazby daně, přičemž jednotlivé výše daňových pásem se liší podle „stavu“ poplatníka. Jednoznačný motiv tohoto opatření spočívá v podpoře rodin s dětmi a vlastnictví domácností (podpora bytové výstavby). Kromě této federální daně, jak se jí také říká, jsou aplikovány v některých státech USA také daně platné jen pro daný stát. Samozřejmě i ve Spojených státech existují odpočitatelné položky. Průměrně tedy zdanění z příjmů fyzických osob a ostatní sociální náklady dosahují 15 % - 20 % příjmu společnosti. Následující tabulka ukazuje kategorie jednotlivých daňových pásem a také konkrétní rozpětí základů daně v USD pro skupiny poplatníků podle jejich „stavu“: Tabulka 34 Sazba daně z příjmů USA7 Sazby Stav poplatníka daně

svobodný

Stav poplatníka-

Stav poplatníka Poplatník, který

ženatý/ženatá,

ženatý/ženatá

je "hlavou"

vdovec/vdova

žijící odděleně

domácnosti

10%

0 – 8 350

0 – 16 700

0 – 8 350

0 – 11 950

15%

8 351– 33 950

16 701 – 67 900

8 351 – 33 950

11 951 – 45 500

25%

33 951 – 82 250

67 901 – 137 050

33 951 – 68 525

45 501 – 117 450

28%

82 251 – 171 550

137 051 – 208 850 68,525 – 104 425 117 451 – 190 200

33%

171 551 – 372 950 208 851 – 372 950 104 426 – 186 475 190 201 – 372 950

35%

372 951 a více

372 951 a více

186 476 a více

7

372 951 a více

Zdroj: http://en.wikipedia.org/wiki/Income_tax_in_the_United_States#Year_2008_income_brackets_and_tax_rates

92

5.1.11 Finsko Ve Finsku se daň z příjmů odvádí z výdělečného příjmu jak obci (komunální daň), tak státu (státní daň). Obce každý rok potvrzují výši své komunální daně, která se pohybuje v rozmezí 16 – 21 %. Legislativa upravující stupnici pro odvod státní daně je vydávána rovněž každý rok. Nejnižší daňová míra v roce 2008 činila 8,5 % a u nejvyšší kategorie příjmů 31,5 %.

5.1.12 Francie Daň z příjmu fyzických osob se ve Francii vypočítává za celou tzv. „fiskální domácnost“, t.j. skupinu výdělečně činných a ostatních osob (dětí, důchodců, nezaměstnaných, postižených osob atd.) žijících v jedné domácnosti. V daňovém přiznání, které se vyplňuje jednou ročně, se sečtou veškeré příjmy (ze závislé činnosti netto - bez plateb na sociální pojištění, které sráží z platu zaměstnavatel; z nemovitostí; finančních aktiv atd.) za všechny členy fiskální domácnosti. Ve Francii existuje celá řada odpočitatelných položek obdobných jako ve všech členských státech EU. Specificky francouzským příspěvkem je tzv. "prémie za zaměstnání" pro domácnosti s nižšími příjmy, které splňují několik dalších podmínek - např. alespoň jeden z členů domácnosti je výdělečně činný. Prémie se automaticky odečítá z částky dlužné daně a v případě, že její výše tuto částku přesahuje, poplatník "přeplatek" obdrží šekem. Takto upravený základ daně je pak zdaňován progresivní sazbou. Jednotlivá daňová pásma (rozpětí ve výši základu daně) je každoročně upravováno dle vývoje inflace. Tabulka 35 Sazba daně z příjmů Francie Daňové pásmo

Daňový základ

Sazba daně

První pásmo

0 EUR -5 614 EUR

0%

Druhé pásmo

5 615 EUR – 11 198 EUR

6%

Třetí pásmo

11 199 EUR – 24 872 EUR

14%

Čtvrté pásmo

24 873 EUR – 66 679 EUR

30%

Páté pásmo

66 679 EUR a více

40%

93

5.1.13 Velká Británie Spojené království Velké Británie a Severního Irska je zemí s relativně nízkou mírou zdanění ve srovnání s průměrem EU. Mezi největší výhody systému patří různé daňové úlevy a nízké odvody zaměstnavatele na sociální a zdravotní pojištění. Osoby samostatně výdělečně činné (OSVČ) a partneři ve firmě musí podat daňové přiznání za uplynulý finanční rok (1.4.-31.3.) nejpozději do 30.9. (papírově) nebo do 31.1. (elektronicky). Tabulka 36 Sazba daně z příjmů Velká Británie Daňové pásmo

Roční příjem

Sazba daně

První pásmo - pouze malé 0 GBP –37 400 GBP podniky

20%

(0 EUR – 43 957EUR)

Druhé pásmo - základní 37 400 GBP a více sazba

40%

(43 957 EUR a více)

Roční sleva z daně pro každého poplatníka do 65 let věku je 6.035 GBP, pro osoby ve věku 65-74 let 9.030 GBP a pro osoby starší 75 let 9.180 GBP. Sleva z daně pro manžele mladší 75 let je 6.535 GBP a pro starší 6.625 GBP.

5.1.14 Řecko Daně z příjmu fyzických osob jsou rovněž odstupňovány s progresivní vývojovou křivkou, která je téměř každoročně aktualizována. Tabulka 37 Sazba daně z příjmů Řecko Daňové pásmo


Sazba daně

První pásmo

0 EUR -12 000 EUR

0%

Druhé pásmo

12 001 EUR – 30 000 EUR

25%

Třetí pásmo

30 001 EUR – 75 000 EUR

35%

Čtvrté pásmo

nad 75 000 EUR

40%

Řecko stále patří k zemím s nejvyšším daňovým zatížením v EU. Dlouhodobým problémem řeckého státu je však nízká platební morálka daňových poplatníků a vysoký daňový únik. Problém omezené výše příjmů státního rozpočtu z daní byl zatím řešen jen částečně.

94

5.1.15 Ukrajina Daňový systém v posledních letech směřoval k liberalizaci, rok 2007 však přinesl změnu opačným směrem, když byla zvýšena daň z příjmu fyzických osob na 15 %. Ve stadiu projektů zákonů jsou další změny zvyšující daňové zatížení, které by měly vstoupit v platnost v průběhu roku 2009.

5.1.16 Daňové zatížení v členský zemích OECD Daňové zatížení se ve vyspělých zemích světa postupně přesouvá z přímých daní na nepřímé daně. V členských zemích OECD tak sazby daně z příjmu fyzických osob buď mírně klesají nebo se zvyšuje příjmové pásmo podléhající nižší sazbě daně. Celkově odvádějí občané na dani méně. Často se však u přímých daní snižují horní a dolní sazby daní, takže ve většině případech se snižování daní nejméně dotýká lidí pohybujících se svým příjmem v okolí průměrné mzdy. Rozdíly mezi jednotlivými zeměmi jsou však značné. V Mexiku, Koreji či na Novém Zélandu odvede občan s průměrnou mzdou na dani o polovinu méně než činí průměr za všechny členské země OECD. Nejnižší daňové zatížení ze všech zemí OECD má Mexiko. Tento systém aktivuje občany k práci, kdy jejich čistá mzda se od hrubé mzdy příliš neliší. Mexiko má vzhledem k nízkým daním a „šedé ekonomice“ poměrně nízké příjmy z daní, a proto jsou veškeré platby státu sociální povahy velice nízké a občané jsou nuceni v době nemoci, penze, nezaměstnanosti se spolehnout sami na sebe a svou rodinu (především na vlastní úspory a pojištění). Sazba daně z příjmů fyzických osob se pohybuje od 3 % do 28 %. V mnoha vyspělých zemích světa je zavedena nulová sazba daně, v některých vysoké odpočitatelné položky snižující celkovou daňovou povinnost. Nulová sazba daně je zavedena např. v těchto zemích: Austrálie, do příjmu 6 000 australských dolarů (3 500 euro) Rakousko, do příjmu 10 000 euro Finsko, do příjmu 12 400 euro Francie, do příjmu 5 614 euro Německo, do příjmu 7 665 euro Lucembursko, do příjmu 9 750 euro Švýcarsko, do příjmu 16 900 švýcarských franků

95

Jestliže má např. drobný živnostník v těchto zemích nízké příjmy, musí stejně podat daňové přiznání, ale neodvede žádnou daň z příjmu fyzických osob. Ve většině zemí je zavedena základní odpočitatelná položka na poplatníka, její výše ve vybraných zemích (za rok): Belgie 6 040 euro Řecko 12 000 euro Nizozemí 2 043 euro Španělsko 5 050 euro Velká Británie 5 225 liber (6 140 euro) USA 8 750 dolarů (6 660 euro) Tabulka 38 Centrální sazby daně z příjmu fyzických osob (pro daňové přiznání za rok 2008, v eurech)8 Sazba Země

daně (v %)

Rakousko 0 Belgie 25 Finsko 0 Francie 0 Irsko 20 Mexiko 3 Německo 0 Maďarsko 18 Nizozemí 2,5 Polsko 19 Švédsko 0 Velká Británie 20

Horní hranice 10 000 7 560 12 400 5 614 34 000 312 7 665 6 063 17 579 9 687 28 328 43 957

Sazba daně (v %) 38,33 30 9 5,5 41 10 15 36 10,25 30 20 40

Horní hranice 25 000 10 760 20 400 11 198

Sazba daně (v %) 43,6 40 19,5 14

Horní hranice 51 000 17 920 33 400 24 872

Sazba daně (v %) 50 45 24 30

2 653 17 52 153 42

4 662 25 250 000 45

31 589 42 19 088 40 42 642 25

53 861 52

Horní hranice

Sazba daně (v %)

32 860 50 60 800 32 66 679 40 5 418

28

V tabulce jsou uvedeny centrální sazby daně z příjmu fyzických osob, v některých zemích se platí kromě centrální daně z příjmů fyzických osob ještě daň z příjmů fyzických osob do místních rozpočtů (její výše je různá v jednotlivých krajích v zemi). Nejvyšší místní daně z příjmu fyzických osob jsou ve Skandinávii. Při výpočtu celkové daňové

8

Zdroj: OECD, Statistics, Income Tax Tables, Table 1. Central government personal income tax rates and thresholds

96

povinnosti se příslušná daňová sazba používá pouze z částky přesahující stanovený limit. Částka do limitu je základem daně pro předcházející nižší sazbu daně. Z údajů popsaných v této části diplomové práce je zřetelné, že daňové systému zahraničních ekonomik se různě liší, a že i v tak „úzké“ výseči daňového systému jako je daň z příjmů fyzických osob nacházíme značné rozdíly.

5.2 Den daňové svobody V poslední době se velmi často uvádí termín „den daňové svobody“ (DDS). Jedná se o stanovení počtu dnů, ve kterých by daňový poplatník vydělával pouze na úhradu veškerých splatných daní a žádné jiné výdaje by nerealizoval. Tento údaj je zajímavý hlavně v komparaci ostatních zemí, z čehož je možné sestavit pomyslný žebříček daňového břemene poplatníků sledovaných zemí.. Koncept dne daňové svobody vytvořil floridský podnikatel Dallas Hostetler již v roce 1948 -neexistuje však jednotná metodika jeho výpočtu. Zatímco ve Spojených státech se den daňové svobody vypočítá jako podíl veškerých daní na celkových příjmech obyvatel, v Česku jej každoročně vypočítává Liberální institut jako podíl veřejných výdajů na hrubém domácím produktu. Za použití nejnovějších odhadů vývoje HDP byl vypočten den daňové svobody v České republice na termín 13. června 2009. Češi tak budou muset na stát pracovat o pět dní déle než v minulém roce. Pokud by se tedy chtěl každý z nás co nejrychleji zbavit povinnosti zaplatit svou pomyslnou část letošních veřejných výdajů, musel by se vzdávat celé své mzdy ve prospěch státní kasy 163 dní. Teprve na den daňové svobody bychom si mohli ponechat první vydělanou korunu ve své vlastní kapse. Ekonomická krize konce roku 2008 se tedy projevila i na dni daňové svobody a hospodářský pokles tak zvrátil příznivý vývoj tohoto ukazatele z posledních dvou let. Liberální institut při svém výpočtu vychází z odhadů Organizace pro hospodářskou spolupráci a rozvoj. Chtěl bych však uvést, že se jedná stále jen o odhady, často vycházející z veřejných výdajů schválených již v předešlém roce.

97

Vývoj dne daňové svobody v ČR od roku 20009 Graf 5 Vývoj dne daňové svobody v ČR od roku 2000

9

Zdroj: www.danova-svoboda.cz ze dne 8. 6. 2009

98

Den daňové svobody 200810 Graf 6 – porovnání roku 2007 a 2008

10


99

Den daňové svobody 200911 Graf 7 porovnání roku 2008 a 2009

Důsledky poklesu ekonomického výkonu se samozřejmě neprojevují jen v České republice, ale na celém světě. Ze zemí, pro něž jsou dostupné aktuální odhady vývoje HDP, v roce 2009 zaznamená největší propad Velká Británie. Britové si den daňové svobody připomenou 30. 6., což je o celých šestnáct dní později než roce 2008. Podobný vývoj je očekáván i v Kanadě, kde se posouvají o patnáct dní ke konci roku. I přesto Kanada se dnem daňové svobody 6. června zůstává pod průměrem zemí OECD, který v roce 2009 vychází na 11. 6. Japonsko (28. 5.) se spolu se Spojenými státy (1. 6.) propadají o třináct dní. O něco lépe na tom bude Itálie (posun o deset dní dozadu na 6. 7.), Německo (o 9 dní na 19. 6.) a Francie (o 8 dní na 21. 7.). Na Slovensku by si naopak podle posledních odhadů měli letošní den daňové svobody připomenout už 17. května, tedy, stejně jako v České republice, o pět dní později než roce 2008.

11


100

Závěr Na závěr si dovolím konstatovat, že daňový systém české republiky je složitý a velmi rozsáhlý a daň z příjmů fyzických osob, na kterou jsem se v mé diplomové prácí zaměřil, tvoří jen určitou část této soustavy. Poplatník je totiž zatížen také spoustou dalších daní, které nemalou měrou ovlivňují jeho celkové daňové zatížení a potažmo i jeho další činnost. Na základě výsledků mého zkoumání si nyní dovolím uvést několik hypotéz co se týče budoucího vývoje daně z příjmů fyzických osob. Podotýkám, že jde pouze o domněnky, které předpokládám z dosavadního vývoje daňového zatížení fyzických osob. Předpokládám, že slevy na dani se již nebudou zvyšovat v takové míře, na kterou byly poplatníci zvyklí v uplynulých letech naopak např. u slevy na dani u poplatníka a na vyživované dítě dochází ke snížení slevy již v roce 2009 a spíše by se měly najít konkrétní stimuly zaměřené na vybrané cílové skupiny daňových poplatníků. Co se týče sazby daně z příjmů fyzických osob nabízí se v této oblasti dva možné budoucí scénáře vývoje. Buď zachování stávajícího proporcionálního způsobu zdanění se snížením z 15 % na 12,5 % v roce 2009, nebo návrat k progresivnímu zdanění s vyšší mírou zdanění vysoce příjmových skupin obyvatelstva. Tento progresivní způsob zdanění je v nadcházejících předčasných parlamentních volbách téma prosazované sociální demokracií, proto je případná změna v sazbě daně hodná závislá na výsledku zmíněných voleb. Poslední oblastí, kterou se v diplomové práci zabývám, je oblast dlouhodobého majetku a jeho odpisování. Chtěl bych se proto vyjádřit i k této problematice. Dlouhodobý majetek, jak už jsem uvedl v teoretické části, se postupně opotřebovává a toto opotřebení se přenáší do účetnictví prostřednictvím odpisů dlouhodobého majetku. Odpisy pak přímo ovlivňují daňový základ a následnou daňovou povinnost poplatníka. V této oblasti bych si dovolil poněkud více spekulovat a troufám si tvrdit, že rychlejší „promítnutí“ investic do nákladu (příp. výdajů vynaložených na dosažení, zajištění a udržení příjmů) by poplatníky více motivovalo k pružnějším inovacím.

101

Seznam používaných zkratek: DzP – daň z příjmů DzP FO – daň z příjmů fyzických osob DPH – daň z přidané hodnoty

Seznam použité literatury: Odborná literatura: 1.

DAŇOVÉ ZÁKONY – úplná znění platná v roce 2008. 1. vydání. Beroun, 1994 – 2008 Martin Novotný – NEWSLETTER – vydavatelství. ISBN 9788073500832

2.

SEDLÁKOVÁ, Eva. Daňové a nedaňové výdaje. Český Těšín : Poradce, 2009, ISBN 978-80-7365-315-6.

3.

SOBOTOVÁ, Marta. Daňové chyby a problémy 2003 : daň z příjmů fyzických osob. 6. vyd. Praha : Grada Publishing, c2003. 171 s. ISBN 80-247-0487-0.

4.

ŠTALMACH, Petr. Daňové zákony 2003 a předpisy související : úplná platná znění k 1. 1. 2003. Praha : SEVT, 2003. 373 s. ISBN 80-7049-175-2.

5.

VALERIÁNOVÁ, Tereza. ZÁKONY I/2009. Český Těšín : Poradce, 2009, ISBN 1802-8268.

6.

ZÁKON č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění zákona:

-

č. 35/1992 Sb., č. 96/1993 Sb., č. 157/1993 Sb., č. 323/1992 Sb.,

-

č. 42/1994 Sb., č. 85/1994 Sb., č. 114/1994 Sb., č. 259/1994 Sb.,č. 32/1995 Sb.,

-

č. 87/1995 Sb., č. 118/1995 Sb., č. 149/1995 Sb., č. 248/1995 Sb., č. 316/1996 Sb.,

-


-

č. 111/1998 Sb., č. 149/1998 Sb., č. 168/1998 Sb., č. 333/1998 Sb.,

-


-


-


-

č. 492/2000 Sb.,

-


-


-

č. 308/2002 Sb., č. 575/2002 Sb., č. 162/2003 Sb., č. 362/2003 Sb., ve znění zákona č. 626/2004 Sb.,

-

č. 438/2003 Sb., č. 19/2004 Sb., č. 47/2004 Sb., č. 49/2004 Sb.,

102

-


-

č. 256/2004 Sb., č. 628/2004 Sb., č. 668/2004 Sb., č. 676/2004 Sb.,

-

č. 179/2005 Sb., č. 217/2005 Sb., č. 342/2005 Sb., č. 357/2005 Sb., č. 441/2005 Sb., č. 530/2005 Sb., č. 545/2005 Sb., č. 552/2005 Sb.,

-

č. 56/2006 Sb., č. 57/2006 Sb., č. 109/2006 Sb., č. 112/2006., č. 179/2006 Sb., č. 189/2006 Sb., č. 203/2006 Sb., č. 223/2006 Sb., č. 245/2006 Sb., č. 264/2006 Sb., č. 267/2006 Sb., č.

-

č. 29/2007 Sb., č. 67/2007 Sb., š. 159/2007 Sb., č. 261/2007 Sb.,

7.

Zákon č. 389/1990 Sb. o daních z příjmů obyvatelstva

Internetové zdroje: 8.

Business info oficiální portál pro podnikání a export. Zahraniční obchod, Teritoriální informace [cit. 2009-05-15]. Dostupný z WWW: .

9.

Wikipedia. The Free Encyclopeid., Income tax in the United States, [cit. 2009-04-28] Dostupný z WWW: .

10. Finance.cz. Poznejte hodnotu informace. Daně v EU, Výše daní v EU, [cit. 2009-0505] Dostupný z WWW: . 11. Centrum pro studium ekonomické svobody. Den daňové svobody 2009, [cit. 2009-0608] Dostupný z WWW: . Další zdroj: 12. ČECH, Zbyněk. Vliv změn v daňové soustavě ČR po roce 1993 na zdanění fyzické osoby. Bakalářská práce 2005

103

Vliv změn v daňové soustavě ČR po roce 1993 na zdanění příjmů podnikatelů

Recommend Documents