Verhuur van cliënteel: een stand van zaken

Verhuur van cliënteel: een stand van zaken Fiscale Wenken nr. 2014/14 Wanneer een belastingplichtige besluit zijn eenmanszaak om te vormen naar een vennootschap wordt vaak geopteerd om het cliënteel dat in de loop der jaren werd opgebouwd te verhuren aan de vennootschap. Fiscaal is dit immers een interessant gegeven daar de verhuring, verpachting en concessie van roerende goederen wordt onderworpen aan de roerende voorheffing van 25 % (sinds 2013). Bovendien mag een kostenforfait van 15 % worden toegepast waardoor de effectieve belastingdruk slechts 21,25 % bedraagt. Daarnaast is de huur uiteraard een aftrekbare kost voor de vennootschap. Mocht de klantenportefeuille worden verkocht of ingebracht in de pas opgerichte vennootschap, dan zou de meerwaarde die wordt gerealiseerd, worden belast als een stopzettingsmeerwaarde aan 33 % (+ gemeentebelasting) of tegen de progressieve tarieven in de personenbelasting (voor het gedeelte dat meer bedraagt dan de belastbare nettowinst van de vier jaren voor de stopzetting). Er kan evenwel ook een afzonderlijk tarief van 16,50 % (+ gemeentebelasting) van toepassing zijn in de mate dat de meerwaarde niet meer bedraagt dan de belastbare nettowinst van de vier jaren voor de stopzetting. Hiervoor moet de ondernemer de leeftijd van 60 jaar hebben bereikt of moet de stopzetting het gevolg zijn van overlijden of een gedwongen karakter hebben. In Fiscale Wenken 2011/39 werd echter reeds toegelicht dat de administratie een dergelijke optimalisatie niet genegen is en dat zij aldus dergelijke inkomsten toch wenst te onderwerpen aan de progressieve tarieven. In deze bijdrage wordt een update gegeven van de rechtspraak ter zake, daar de laatste twee jaar heel wat (ingrijpende) rechtspraak is verschenen. Verweermiddelen van de administratie De administratie oordeelt bijvoorbeeld dat de huurovereenkomst die werd afgesloten is gesimuleerd. Zij baseert zich hiervoor op de concrete feitelijke omstandigheden. Werd de beroepswerkzaamheid effectief beëindigd? Werden alle gevolgen van de constructie aanvaard? Is dit niet het geval dan is de overeenkomst volgens de fiscus gesimuleerd en had men in feite dus niet de bedoeling een huurovereenkomst te sluiten en kunnen de inkomsten niet als huurinkomsten worden gekwalificeerd. Daarnaast beroept zij zich op het attractiebeginsel uit artikel 32 WIB92. Dit beginsel houdt in dat alle vergoedingen die een bedrijfsleider (bestuurder, zaakvoerder,…) ontvangt fiscaal worden beschouwd als bedrijfsleidersbezoldigingen (belast tegen de progressieve tarieven).

1

Een derde verweermiddel is artikel 37 WIB92 dat stelt dat inkomsten van roerende goederen als beroepsinkomsten worden aangemerkt wanneer die goederen worden gebruikt voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid van de verkrijger van de inkomsten. Rechtspraak a) Gent 4 oktober 2011 In dit concrete geval had een verzekeringsmakelaar zijn cliënteel verhuurd aan de vennootschap en werd o.a. in de overeenkomst gestipuleerd dat ook de toename van het cliënteel eigendom zou worden van de verhuurders. Daarnaast werd door de verzekeringsmakelaar persoonlijk nog een extra portefeuille overgenomen (gefinancierd met een lening) en werd ook deze vervolgens verhuurd. Het hof oordeelde dat de verhuurder de rechtsgevolgen van verhuring niet heeft gerespecteerd. Het feit dat de aangroei van de klantenportefeuille automatisch toekwam aan de verhuurder is een clausule die niet strookt met de gemeenrechtelijke figuur van verhuring. Bijgevolg was hier sprake van simulatie. Daarnaast werd gesteld dat de huurovereenkomst strijdig was met de leningsovereenkomst die werd aangegaan voor de tweede portefeuille. Die lening werd immers aangegaan voor beroepsdoeleinden. b) Hof van Cassatie 19 januari 2012 (FJF, No. 2013/93) In het arrest van 19 januari 2012 stelde het Hof van Cassatie dat conform de Wet Gezondheidsberoepen niemand de geneeskunde mag uitoefenen die niet het wettelijke diploma bezit. Bijgevolg kan een vennootschap geen geneeskundig beroep uitoefenen en kan een dokter zijn cliënteel niet verhuren aan zijn vennootschap. In casu was er dus sprake van simulatie daar de gevolgen van de huurovereenkomst hierdoor geen uitwerking kon vinden. Er moest dus niet nagegaan worden of de dokter alle gevolgen van de huurovereenkomst respecteerde. Een huurovereenkomst was in deze specifieke situatie niet mogelijk. c) Luik 22 februari 2012 (FJF, No. 2013/92) Eén van de weinige positieve geluiden kwam van het hof van beroep te Luik op 22 februari 2012. In dit arrest werd geoordeeld over de situatie waarbij een verzekeringsmakelaar zijn handelszaak verhuurde aan een pas opgerichte BVBA. De administratie meende dat er sprake was van simulatie o.a. door het feit dat de huurprijs die werd gevraagd (25 % van het omzetcijfer) nooit zou worden gecontracteerd tussen onafhankelijke partijen. Bovendien werd de huurprijs onredelijk geacht rekening houdend met het beroepsinkomsten die de verzekeringsmakelaar voorheen opstreek. De rechter oordeelde echter dat er tegenover de fiscus geen sprake was van simulatie: de belastingplichtige had conform de Brepolsdoctrine gekozen voor de minst belaste weg waarbij alle gevolgen werden aanvaard en had hierbij geen enkele wettelijke verplichting geschonden. Subsidiair heeft de administratie zich beroepen op de (toen geldende) antimisbruikbepaling uit artikel 344 § 1 WIB92. Er werd gepoogd de overeenkomst voor verhuur van een handelsfonds te herkwalificeren in een contract voor verhuur van cliënteel. Ook hier ving de administratie evenwel

2

bot, daar de juridische gevolgen van de initiële akte niet gerespecteerd werden bij een herkwalificatie. De verhuring van een handelsfonds is immers meer dan een lijstje met klanten, doch eveneens documenten, computerbestanden, mappen, etc... Uiteindelijk is er fiscaal geen onderscheid te maken tussen de inkomsten uit verhuring van een handelsfonds en verhuring van cliënteel, beiden zijn immers verhuur van roerende goederen waarvan de huurinkomsten belast worden tegen 25 % roerende voorheffing. Het principe blijft uiteraard gelden dat de beroepswerkzaamheid werkelijk moet zijn gestopt in hoofde van de natuurlijke persoon. d) Rb. Brugge 12 november 2012 De rechtbank van eerste aanleg te Brugge oordeelde dat in het concrete geval waarbij een dokter zijn ziekenhuispraktijk verhuurde aan zijn vennootschap er geen simulatie moest worden aangetoond. Volgens de rechter betaalt de vennootschap de vergoeding enkel omdat de patiënten naar alle waarschijnlijkheid niet zullen veranderen van dokter. De patiënten die blijven (maar die moeten voortaan betalen aan de doktersvennootschap in plaats van aan de dokter persoonlijk) doen dit omdat zij het gewoon zijn te worden behandeld door de betrokken dokter. De rechter achtte dit voldoende om de inkomsten te belasten als bedrijfsleidersbezoldigingen op basis van het attractiebeginsel. Is cliënteel nog verhuurbaar? Bovenvermeld arrest van het Hof van Cassatie van 19 januari 2012 oordeelde specifiek dat de huurovereenkomst strijdig was met de Wet Gezondheidsberoepen. In dat concrete geval was er dus geen verhuring mogelijk. Doch in een aantal (recente) arresten wordt gesteld dat cliënteel algemeen niet verhuurbaar is. a) Hof van Cassatie 19 september 2013 (FJF, No. 2014/7) Een broer en een zus oefenden de activiteit van verzekeringsmakelaar uit. Aangezien de zus na een tijd haar activiteiten wou beperken en een derde persoon in de onderneming wou stappen werd een vennootschap opgericht. Om de aandeelhoudersverhouding aanvaardbaar te houden werd besloten de klantenportefeuille niet in te brengen, doch wel te verhuren. De administratie kon zich niet vinden in de kwalificatie als roerende inkomsten. Na eerste aanleg werd de zaak voorgelegd aan het hof van beroep en alle middelen die werden opgeworpen door de fiscus werden één voor één afgewezen: simulatie, de antimisbruikbepaling, beroepsmatig verkregen roerende inkomsten en het attractiebeginsel. Uiteindelijk werd door de administratie cassatieberoep aangetekend tegen het arrest van het hof van beroep. De administratie wierp op dat cliënteel geen recht of een goed was dat het voorwerp kan uitmaken van verhuur of verkoop. Om de argumenten van de rechter toe te lichten is een verwijzing naar het Burgerlijk Wetboek noodzakelijk.

3

Artikel 1709 BW stelt immers: “Huur van goederen is een contract waarbij de ene partij zich verbindt om de andere het genot van een zaak te doen hebben gedurende een zekere tijd, en tegen een bepaalde prijs, die de laatstgenoemde zich verbindt te betalen.” Artikel 1719, 3° BW stelt vervolgens dat “de verhuurder, uit de aard van het contract, zonder dat daartoe enig bijzonder beding nodig is, verplicht is de huurder het rustig genot daarvan te doen hebben zolang de huur duurt”. Rekening houdend met twee bovenstaande bepalingen moet een verhuurder dus aan de huurder het ‘rustig genot’ verschaffen van de goederen die worden verhuurd. Kan dit niet worden verschaft dan is er geen sprake van een verhuur van goederen. Net hier oordeelt het Hof dat een ondernemer niet het rustig genot van zijn cliënteel kan verschaffen. Een verhuurder verhuurt een klantenbestand waar hij in principe niet de minste controle over heeft. Klanten zijn immers vrij te kiezen naar welke dokter, accountant, notaris of verzekeringsmakelaar zij trekken. Het Hof sprak zich niet uit over de verkoop van cliënteel, nochtans wierp de administratie op dat zowel de verhuur als de verkoop van cliënteel niet mogelijk zijn. Door dit arrest zou men dus kunnen opperen dat het Hof (althans impliciet) bevestigt dat een verkoop wel mogelijk is, doch een verhuur niet. b) Gent 7 januari 2014 In het geval dat werd voorgelegd aan het hof van beroep te Gent oordeelde de rechter ten gronde conform het Hof van Cassatie dat het rustig genot inderdaad niet gegarandeerd kon worden daar het cliënteel van de accountant ter zake de vrije keuze had bij een andere accountantskantoor aan te kloppen. Concrete gevolgen Betekent bovenstaande rechtspraak nu dat een verhuur van cliënteel per definitie niet meer mogelijk is? Zullen alle bestaande contracten worden geherkwalificeerd en leiden tot een taxatie in hoofde van de natuurlijke persoon als beroepsinkomsten? Neen, zoals gesteld zijn niet alleen de inkomsten uit verhuring van roerende goederen onderworpen aan de roerende voorheffing, doch ook de inkomsten uit gebruik en concessie van roerende goederen. Indien een concessie-overeenkomst kan worden gesloten waarbij de ter beschikking stelling van de klantenportefeuille niet het wezenlijke voorwerp vormt, doch wel enkel noodzakelijk is om de activiteit uit te baten, kan uiteindelijk niet geoordeeld worden dat de overeenkomst strijdig is met artikel 1709 BW. De fiscus kan dus wel stellen dat de overeenkomst geen huurovereenkomst is, doch dan moet aan de overeenkomst wel een ander karakter gegeven worden: is het een gebruiksovereenkomst, een concessieovereenkomst, …? Uiteraard blijft de fiscus in deze situatie de mogelijkheid hebben de inkomsten te kwalificeren als beroepsinkomsten als het beroepsmatig karakter wordt aangetoond.

4

Conclusie We zijn benieuwd naar de houding van het Hof van Cassatie in latere rechtspraak. Het leidt immers geen twijfel dat een klantenportefeuille wel degelijk een bepaalde waarde heeft (met name de verwachte toekomstige inkomsten die zij zullen genereren) en dus mag dit eveneens worden verkocht of verhuurd. Een stelling die de administratie bijtreedt want cliënteel die wordt ingebracht, mag worden afgeschreven. Uiteraard moet men hierbij alle rechtsgevolgen van de overeenkomst naleven, zo niet zal nog steeds de simulatieleer worden opgeworpen door de administratie of de artikelen 32 en 37 WIB92. Doch het weze duidelijk dat de administratie met het cassatiearrest van 19 september 2013 zich gesterkt zal voelen en dus (althans voorlopig) een nieuw middel in handen heeft om een taxatie als roerend inkomen te verwerpen. 24.04.2014 Dries Torreele – Senior Consultant Tax & Legal Kristof De Boever – Vennoot, Business Developer [email protected]

5