1 HOOFDSTUK 1 ACHTERGROND EN WETTELIJK KADER WAT IS BOEKHOUDEN? EEN KORT GESCHIEDKUNDIG OVERZICHT WIE ZIJN DE INFORMATIEVRAGERS? DE JAARREKENING, EEN ...
HOOFDSTUK 1 ACHTERGROND EN WETTELIJK KADER ...................................................................................
1
1
WAT IS BOEKHOUDEN? ...........................................................................................................
2
2
EEN KORT GESCHIEDKUNDIG OVERZICHT ...................................................................
3
3
WIE ZIJN DE INFORMATIEVRAGERS? ................................................................................
5
4
DE JAARREKENING, EEN ANTWOORD AAN DE INFORMATIEVRAGERS .............
6
5 5.1 5.2 5.3 5.4 5.5
WETGEVING ROND DE BOEKHOUDING EN JAARREKENING NAAR BELGISCH RECHT ...................................................................................................................... Inleiding .......................................................................................................................................... Wettelijke bepaling rond volledige of vereenvoudigde boekhouding..................................... Wettelijke bepaling rond volledig of verkort schema van de jaarrekening ............................ Wettelijke bepaling rond de openbaarmaking van de jaarrekening ....................................... Wettelijke bepaling rond bijzondere vennootschapsvormen ...................................................
GRONDSLAGEN.......................................................................................................................... Ondernemingsentiteit ................................................................................................................... Uitdrukking in geldwaarde........................................................................................................... Bestendigheid ................................................................................................................................. Continuïteit ....................................................................................................................................
16 16 17 18 18
ix
Dubbel boekhouden
x
3 3.1 3.2 3.3 3.4
VASTSTELLEN VAN DE GEBEURTENISSEN ....................................................................... Verantwoordingsstukken .............................................................................................................. Volledigheid.................................................................................................................................... Niet-compensatie ........................................................................................................................... Toerekening van de kosten en opbrengsten aan de periode (matching-principe)................
19 19 20 20 21
4 4.1 4.2 4.3 4.4
VASTSTELLEN VAN DE WAARDE VAN DE GEREGISTREERDE GEBEURTENISSEN ..................................................................................................................... Principe van de individuele waardering ..................................................................................... Principe van de voorzichtigheid .................................................................................................. Principe van de objectiviteit ......................................................................................................... Principe van de relevantie ............................................................................................................
21 21 22 23 23
5 5.1 5.2 5.3
REGELS IN VERBAND MET DE RAPPORTERING ............................................................ Principe van de periodiciteit ........................................................................................................ Principe van de vergelijkbaarheid ............................................................................................... Principe van het getrouw beeld ...................................................................................................
24 24 24 25
HOOFDSTUK 3 DE BALANSMETHODE, DE START VAN DUBBEL BOEKHOUDEN .....................................
27
1
BASISGELIJKHEID ALS FUNDAMENT VAN DUBBEL BOEKHOUDEN .....................
REGISTRATIE VAN TRANSACTIES VIA DE BALANSMETHODE ................................ Beginsituatie ................................................................................................................................... Verrichting 1: Aflossing van een schuld ..................................................................................... Verrichting 2: Kapitaalverhoging door storting in contanten ................................................. Verrichting 3: Kapitaalverhoging door omzetting van schuld in kapitaal ............................. Verrichting 4: Personeelskost ....................................................................................................... Verrichting 5: Aankoop handelsgoederen .................................................................................. Verrichting 6: Verkoop handelsgoederen: opbrengsten ........................................................... Verrichting 7: Verkoop handelsgoederen: aanpassing permanente inventaris ..................... Verrichting 8: Afschrijvingen ....................................................................................................... Verrichting 9: Vennootschapsbelastingen op de winst ............................................................. Verrichting 10: Winstverdeling .................................................................................................... Verrichting 11: Opmaak van de definitieve jaarrekening.........................................................
28 28 29 30 31 32 33 34 35 37 38 39 40
3 3.1 3.2 3.3
EVALUATIE VAN DE BALANSMETHODE ........................................................................... Nood aan resultatenrekening en resultaatverwerking .............................................................. Nood aan de boekhoudtechniek .................................................................................................. Nood aan uniformiteit ..................................................................................................................
42 42 43 44
4 4.1 4.1.1
DE BALANS................................................................................................................................... Activa............................................................................................................................................... Bestendige middelen of vaste activa ............................................................................................
44 44 44
Intersentia
Inhoud
4.1.2 4.1.3 4.2 4.2.1 4.2.2 4.2.3 4.3 4.3.1 4.3.2
Vlottende middelen of vlottende activa ...................................................................................... Samenvatting .................................................................................................................................. Passiva ............................................................................................................................................. Eigen vermogen (niet-opeisbaar vermogen) ............................................................................. Voorzieningen en uitgestelde belastingen (element van het opeisbare vermogen) .............. Schulden (element van het opeisbare vermogen) ..................................................................... Wettelijk schema van de balans ................................................................................................... Verkort schema .............................................................................................................................. Volledig schema .............................................................................................................................
45 47 47 48 49 49 52 52 54
5 5.1 5.2 5.3 5.4 5.5 5.5.1 5.6 5.6.1 5.6.2
DE RESULTATENREKENING EN RESULTAATVERWERKING ...................................... Algemene voorstelling .................................................................................................................. Bedrijfswinst of bedrijfsverlies ..................................................................................................... Winst (verlies) uit de gewone bedrijfsuitoefening vóór belastingen ...................................... Winst (verlies) van het boekjaar vóór belastingen .................................................................... Winst (verlies) van het boekjaar (na belastingen) ..................................................................... Te bestemmen winst (verlies) van het boekjaar ......................................................................... Wettelijk schema van de resultatenrekening en resultaatverwerking ..................................... Volledig schema ............................................................................................................................. Verkort schema ..............................................................................................................................
VOORLOPIGE EN DEFINITIEVE PROEF- EN SALDIBALANS .......................................
74
5 5.1 5.2 5.3 5.4
REKENINGENSTELSEL: WETTELIJKE BEPALINGEN...................................................... Rekeningklassen ............................................................................................................................ Rekeningengroep ........................................................................................................................... Rekening en onderrekening ......................................................................................................... Rekeningenstelsel gebruikt in dit handboek ..............................................................................
76 77 77 77 78
6 6.1 6.2
BOEKEN......................................................................................................................................... Wettelijke bepalingen rond de boeken........................................................................................ Vormvoorwaarden in geval van boeken in “ingebonden of ingenaaide registers die de gedrukte vermelding van het aantal pagina’s omvatten”........................................................... Papierloze boekhouding (of de erkenning van de computerboekhouding) ..........................
78 78
6.3
Intersentia
79 79
xi
Dubbel boekhouden
7 7.1 7.2 7.3 7.4
BOEKINGSTELSEL EN BOEKHOUDTECHNIEKEN ......................................................... Dagelijkse methode ....................................................................................................................... Maandelijkse of centralisatiemethode ........................................................................................ Techniek van het doorschrijfboekhouden .................................................................................. Geautomatiseerde boekhoudsystemen – Computerboekhouden ...........................................
PLAATS VAN LEVERING .......................................................................................................... 99 Levering en verwerving van goederen ........................................................................................ 99 Levering en verwerving van diensten ......................................................................................... 100
6
MAATSTAF VAN HEFFING ...................................................................................................... 101
INKOMENDE FACTUUR EN INKOMENDE CREDITNOTA ........................................... Inkomende factuur – Handelsgoederen ..................................................................................... Inkomende factuur – Bijkomende kosten .................................................................................. Inkomende factuur – Diensten en diverse goederen ................................................................ Inkomende creditnota – Handelsgoederen ................................................................................ Inkomende creditnota – Diensten en diverse goederen ...........................................................
112 112 113 113 117 118
5 5.1 5.2 5.3
KORTINGEN................................................................................................................................. Commerciële kortingen, rechtstreeks vermeld op de factuur.................................................. Commerciële kortingen die achteraf via een creditnota worden verkregen .......................... Financiële kortingen......................................................................................................................
AANKOPEN EN BIJZONDERE BTW-ASPECTEN .............................................................. Inkomende factuur – Btw niet of niet volledig aftrekbaar ....................................................... Werken in onroerende staat ......................................................................................................... Intracommunautaire verwerving: aankopen uit een EU-land (ander dan België) ............... Invoer: aankoop uit niet-EU-lidstaat ..........................................................................................
125 125 127 128 129
8 8.1 8.2 8.3
AFLOOP VAN DE AANKOOPVERRICHTING: BETALING ............................................. Betalingen via overschrijving ....................................................................................................... Betalingen via kas .......................................................................................................................... Betalingen op een andere manier ................................................................................................
131 132 132 133
9
AANKOPEN GEFACTUREERD IN VREEMDE VALUTA .................................................. 133
10 10.1 10.2
TE BETALEN WISSELBRIEVEN .............................................................................................. 135 Begrip en terminologie ................................................................................................................. 135 Boekhoudkundige verwerking..................................................................................................... 138
11 11.1 11.2 11.3 11.4 11.5 11.6 11.7
TECHNISCHE VERWERKING VAN DE AANKOPEN ....................................................... Inleiding en probleemstelling ...................................................................................................... Hulpdagboek(en) inkopen ........................................................................................................... Financieel dagboek ........................................................................................................................ Subgrootboek leveranciers ........................................................................................................... Saldistaat leveranciers ................................................................................................................... Samenvatting .................................................................................................................................. Geautomatiseerde verwerking van de aankopen.......................................................................
12
VOORSTELLING IN DE JAARREKENING ................................................................... 144
UITGAANDE FACTUUR EN UITGAANDE CREDITNOTA ............................................ Uitgaande verkoopfactuur ............................................................................................................ Uitgaande creditnota ..................................................................................................................... Kosten van verkoop gepresteerd door derden ........................................................................... Overige bedrijfsopbrengsten ........................................................................................................
158 158 159 159 160
5 5.1 5.2 5.3
KORTINGEN................................................................................................................................. Commerciële kortingen rechtstreeks vermeld op de factuur................................................... Commerciële kortingen achteraf via een creditnota toegekend .............................................. Financiële kortingen......................................................................................................................
VERKOPEN EN BIJZONDERE BTW-ASPECTEN ............................................................... Levering van werken in onroerende staat .................................................................................. Intracommunautaire leveringen: verkopen aan klanten in EU-lidstaten, andere dan België ............................................................................................................................. Uitvoer: verkopen aan klanten buiten de EU-lidstaten ............................................................
8 8.1 8.2 8.3
AFLOOP VAN DE VERKOOPVERRICHTING: ONTVANGST ........................................ Ontvangsten in kas ........................................................................................................................ Ontvangsten via overschrijvingen ............................................................................................... Ontvangsten op een andere manier ............................................................................................
166 166 167 167
9
VERKOPEN GEFACTUREERD IN VREEMDE VALUTA ................................................... 167
10
TE INNEN WISSELBRIEVEN ................................................................................................... 169
165 166
Intersentia
Inhoud
11 11.1 11.2 11.3 11.4 11.5 11.6 11.7
TECHNISCHE VERWERKING VAN DE VERKOPEN ........................................................ Inleiding .......................................................................................................................................... Hulpdagboek verkopen................................................................................................................. Financieel dagboek ........................................................................................................................ Subgrootboek klanten ................................................................................................................... Saldistaat klanten ........................................................................................................................... Samenvatting .................................................................................................................................. Geautomatiseerde verwerking van de verkopen .......................................................................
170 170 170 172 172 173 174 174
12
VOORSTELLING IN DE JAARREKENING ........................................................................... 174
VERRICHTINGEN IN CONTANTEN .................................................................................... Ontvangsten geregistreerd via kasregisters of kassen ............................................................... Financiële korting verstrekt aan klanten .................................................................................... Andere ontvangsten ...................................................................................................................... Verrichtingen in contanten: uitgaven.......................................................................................... Financiële korting verkregen van leveranciers ..........................................................................
184 184 186 187 188 189
3 3.1 3.2 3.3
OVERDRACHTEN TUSSEN KAS EN BANK ........................................................................ Overdracht van kas naar bank ..................................................................................................... Overdracht van bank naar kas ..................................................................................................... Proton ..............................................................................................................................................
189 189 191 191
4
GIRAAL VERKEER: KREDIETINSTELLINGEN, POSTCHEQUE- EN GIRODIENST................................................................................................................................ Stortingen van klanten op de rekening van de onderneming .................................................. Cheques door de klant uitgeschreven ten gunste van de onderneming................................. Overschrijvingen ten gunste van leveranciers ........................................................................... Uitgeschreven cheques ten gunste van leveranciers.................................................................. Verzamelstaat uitgeschreven cheques ......................................................................................... Boeking van het dagafschrift ........................................................................................................
192 192 192 193 194 194 194
4.1 4.2 4.3 4.4 4.4.1 4.4.2
Intersentia
xv
Dubbel boekhouden
4.5 4.6
Verrichtingen tussen financiële instellingen onderling ............................................................ 195 Verrichtingen tussen financiële instellingen en de kas ............................................................. 196
5 5.1 5.2
BETAALKAARTEN ..................................................................................................................... 196 Ontvangsten van klanten via betaalkaarten ............................................................................... 196 Betalingen aan leveranciers via betaalkaarten ........................................................................... 197
6 6.1 6.2
KREDIETKAARTEN (MASTERCARD, DINERS, AMERICAN EXPRESS, VISA, ...) .... 197 Boekingen bij de kaarthouder ...................................................................................................... 197 Boekingen bij de begunstigde ...................................................................................................... 198
7
AFHANDELEN VAN VORDERINGEN EN SCHULDEN IN VREEMD GELD .............. 199
8 8.1 8.2
WISSELBRIEVEN......................................................................................................................... 200 Inning van een “Te innen wisselbrief ”........................................................................................ 200 Betaling van een “Te betalen wisselbrief ” .................................................................................. 202
9 9.1 9.2 9.3
TECHNISCHE VERWERKING VAN DE FINANCIËLE VERRICHTINGEN ................. Kasboek ........................................................................................................................................... Boek van de kredietinstellingen ................................................................................................... Subgrootboek klanten en leveranciers ........................................................................................
10
VOORSTELLING IN DE JAARREKENING ........................................................................... 209
HOOFDSTUK 9 DE PERSONEELSCYCLUS ................................................................................................................. 221
xvi
1 1.1 1.2 1.3 1.4
ALGEMENE BEGRIPPEN .......................................................................................................... Relatie tot de werknemer .............................................................................................................. Relatie tot de RSZ .......................................................................................................................... Relatie tot de Administratie der Directe Belastingen ............................................................... Relatie tot andere instanties .........................................................................................................
222 222 223 226 226
2 2.1 2.2 2.3 2.3.1 2.3.2 2.4
BOEKHOUDKUNDIGE VERWERKING ............................................................................... Berekening bezoldigingen ............................................................................................................ Voorschotten op bezoldigingen personeel ................................................................................. Bezoldigingen van bestuurders en zaakvoerders....................................................................... Vennootschap ................................................................................................................................. Handelaar-natuurlijke persoon .................................................................................................... Beslaglegging op bezoldigingen ...................................................................................................
226 226 228 229 229 230 231
Intersentia
Inhoud
3
PERSONEELSADMINISTRATIE DOOR DE ONDERNEMING ZELF............................. 232
4 4.1 4.2 4.3 4.4 4.5 4.6
PERSONEELSADMINISTRATIE WANNEER DE ONDERNEMING EEN BEROEP DOET OP EEN ERKEND SOCIAAL SECRETARIAAT ....................................... Wat is een sociaal secretariaat? .................................................................................................... Erkenning ....................................................................................................................................... Rechten............................................................................................................................................ Relatie onderneming – erkend sociaal secretariaat................................................................... Waarvoor is de aangesloten werkgever verantwoordelijk? ...................................................... Boekhoudkundige verwerking.....................................................................................................
234 234 234 235 235 236 236
5 5.1 5.2 5.2.1 5.2.2 5.3 5.3.1 5.3.2
VAKANTIEGELD ......................................................................................................................... Principe ........................................................................................................................................... Boekhoudkundige verwerking bij personeelsadministratie door de onderneming zelf.............. Boekjaar 20N0 ................................................................................................................................ Boekjaar 20N1 ................................................................................................................................ Boekhoudkundige verwerking bij personeelsadministratie door sociaal secretariaat ......... Boekjaar N0 .................................................................................................................................... Boekjaar N1 ....................................................................................................................................
239 239 239 239 240 241 241 242
6
TECHNISCHE VERWERKING VAN DE PERSONEELSVERRICHTINGEN ................. 244
7
VOORSTELLING IN DE JAARREKENING ........................................................................... 244
HOOFDSTUK 11 DE FINANCIERINGSCYCLUS .......................................................................................................... 265
xviii
1 1.1 1.2 1.3
EIGEN VERMOGEN ................................................................................................................... Kapitaalvorming door storting in contanten ............................................................................. Kapitaalvorming door inbreng in natura ................................................................................... Wijzigingen in het kapitaal ...........................................................................................................
266 266 267 268
2 2.1 2.2
SCHULDEN OP MEER DAN ÉÉN JAAR ................................................................................ 268 Betekenis ......................................................................................................................................... 268 Aflossingstabel: gelijke aflossing .................................................................................................. 268
SCHULDEN OP TEN HOOGSTE ÉÉN JAAR ........................................................................ Ontvangen leverancierskrediet .................................................................................................... Cliëntendisconto – krediet ........................................................................................................... Begrip .............................................................................................................................................. Boekhoudkundige verwerking bij de trekker van de wisselbrief ............................................ Boekhoudkundige verwerking bij de betrokkene ..................................................................... Samenvattend overzicht van het cliëntendisconto .................................................................... Leveranciersdisconto – krediet .................................................................................................... Begrip .............................................................................................................................................. Boekhoudkundige verwerking van het leveranciersdisconto bij de trekker.......................... Boekhoudkundige verwerking leveranciersdisconto bij de betrokkene ................................ Overzichtsschema: leveranciersdisconto .................................................................................... Gewone incasso van wissels ......................................................................................................... Bank, voorschotten in R/C ...........................................................................................................
4
VOORSTELLING IN DE JAARREKENING ........................................................................... 289
DE VOORLOPIGE PROEF- EN SALDIBALANS ................................................................... 302
3
3.2 3.3 3.4
INVENTARISVERRICHTINGEN IN VERBAND MET AANKOPEN EN VERKOPEN ................................................................................................................................... Ontvangen goederen of diensten waarvoor de onderneming nog geen factuur heeft ontvangen .............................................................................................................................. Nog te ontvangen creditnota’s ...................................................................................................... Verkochte goederen waarvoor nog geen factuur is opgemaakt ............................................... Nog op te maken creditnota’s .......................................................................................................
4 4.1 4.1.1 4.1.2 4.2 4.2.1 4.2.2
INVENTARISVERRICHTINGEN IN VERBAND MET VOORRADEN........................... In handelsondernemingen ........................................................................................................... Voorraadwijzigingen handelsgoederen ...................................................................................... Waardeverminderingen handelsgoederen ................................................................................. In productieondernemingen ........................................................................................................ Aangekochte voorraden ................................................................................................................ Geproduceerde voorraden............................................................................................................
310 310 310 311 312 312 313
5 5.1 5.2 5.2.1 5.2.2 5.3 5.3.1 5.3.2
UITSTEL- EN ANTICIPATIEPOSTEN .................................................................................... Algemeen ........................................................................................................................................ Uitstelposten ................................................................................................................................... Over te dragen kosten ................................................................................................................... Over te dragen opbrengsten ......................................................................................................... Anticipatieposten ........................................................................................................................... Toe te rekenen kosten.................................................................................................................... Verkregen opbrengsten .................................................................................................................
316 316 316 316 317 319 319 320
6 6.1 6.1.1 6.1.2 6.1.3 6.2 6.2.1 6.2.2 6.3 6.4
INVENTARISVERRICHTINGEN IN VERBAND MET VORDERINGEN EN SCHULDEN ............................................................................................................................ Problematiek van de waardering in vreemde valuta ................................................................. Ontstaan .......................................................................................................................................... Inning of betaling .......................................................................................................................... Tussentijdse inventaris .................................................................................................................. Twijfelachtige vorderingen en waardeverminderingen ............................................................ Dubieuze vorderingen................................................................................................................... Afwikkeling .................................................................................................................................... Schulden.......................................................................................................................................... Btw ...................................................................................................................................................
324 324 324 324 324 330 330 332 337 337
7 7.1 7.2
INVENTARISVERRICHTINGEN IN VERBAND MET VASTE ACTIVA ........................ 339 Afschrijvingen ................................................................................................................................ 339 Waardeverminderingen ................................................................................................................ 340
3.1
Intersentia
303 303 305 307 308
xix
Dubbel boekhouden
8
VOORBEELDEN VAN INVENTARISVERRICHTINGEN .................................................. 341
9
WEERSPIEGELING IN DE JAARREKENING VAN DE INVENTARISVERRICHTINGEN ...................................................................................................................... 345
10 10.1 10.2 10.3
VENNOOTSCHAPSBELASTINGEN ....................................................................................... Bepaling van de fiscale winst........................................................................................................ Boekhoudkundige verwerking van de voorafbetaling .............................................................. Boekhoudkundige verwerking van de vennootschapsbelasting op einde boekjaar .............
11
PROEF- EN SALDIBALANS VÓÓR RESULTAATVERWERKING ................................... 350
12 12.1 12.2
RESULTAATBEPALING EN RESULTAATVERWERKING ................................................. Extracomptabele berekening van de te bestemmen winst (verlies) ........................................ Bestemming van het resultaat: de rekeningengroep “14 Overgedragen winst (verlies)” heeft geen beginsaldo .................................................................................................................... Bestemming van het resultaat: de rekeningengroep “14 Overgedragen winst (verlies)” heeft een beginsaldo ......................................................................................................................
12.3
348 348 348 349
353 353 354 358
13
OPMAAK VAN DE JAARREKENING ..................................................................................... 364
DIENSTEN EN DIVERSE GOEDEREN................................................................................... 387 Het maandelijks ten laste nemen van over te dragen kosten ................................................... 387 Het maandelijks ten laste nemen van toe te rekenen kosten ................................................... 391
6 6.1 6.2 6.3 6.4
PERSONEELSKOSTEN ............................................................................................................... Personeelsadministratie door de onderneming zelf ................................................................. Personeelsadministratie door een erkend sociaal secretariaat ................................................ Vakantiegeld ................................................................................................................................... Eindejaarspremie ...........................................................................................................................
WAARDEVERMINDERINGEN OP VORDERINGEN ......................................................... 403
9
ANDERE BEDRIJFSKOSTEN .................................................................................................... 405
10 10.1 10.2
FINANCIËLE KOSTEN ............................................................................................................... 405 Betaling van de rente na vervallen termijn ................................................................................ 405 Betaling van de rente bij aanvang van de termijn ..................................................................... 409
WERK IN ONROERENDE STAAT – MEDECONTRACTANT .......................................... 425
12 12.1 12.2 12.3 12.4 12.5 12.6
ADMINISTRATIEVE VERPLICHTINGEN ............................................................................ Aanvraag van btw-nummer ......................................................................................................... Periodiek indienen van de btw-aangifte en betaling van het saldo......................................... Teruggave van het saldo van de btw-aangifte ............................................................................ Jaarlijkse klantenlisting en kwartaal intracommunautaire listing ........................................... Verplichte elektronische indiening .............................................................................................. Factureringsverplichting ...............................................................................................................
BIJLAGE 1 OEFENINGEN ....................................................................................................................................... 457 Oefeningen bij hoofdstuk 3: De balansmethode, de start van dubbel boekhouden............................. Oefeningen bij hoofdstuk 4: De boekhoudtechniek ................................................................................. Oefeningen bij hoofdstuk 6: De aankoopcyclus ........................................................................................ Oefeningen bij hoofdstuk 7: De verkoopcyclus......................................................................................... Oefeningen bij hoofdstuk 8: De betalings- en inningscyclus .................................................................. Oefeningen bij hoofdstuk 9: De personeelscyclus .................................................................................... Oefeningen bij hoofdstuk 10: De investeringscyclus ................................................................................ Oefeningen bij hoofdstuk 11: De financieringscyclus .............................................................................. Oefeningen bij hoofdstuk 12: De jaarlijkse afsluiting en opmaak van de jaarrekening ....................... Oefeningen bij hoofdstuk 13: De maandelijkse afsluiting ....................................................................... Integratieoefeningen .....................................................................................................................................
xxii
459 471 477 487 497 511 525 533 541 571 589
Intersentia
Inhoud
BIJLAGE 2 DE JAARREKENING VOLGENS HET VOLLEDIGE SCHEMA ................................................. 613 BIJLAGE 3 DE JAARREKENING VOLGENS HET VERKORTE SCHEMA ................................................... 621 BIJLAGE 4 DE BTW-AANGIFTE ........................................................................................................................... 629 BIJLAGE 5 REKENINGENSTELSEL ...................................................................................................................... 633
