Fiscale consequenties van het erven en schenken in Frankrijk

Mr. J.W.G.M van Lotringen

Artikelen

1

Fiscale consequenties van het erven en schenken in Frankrijk 16

aanspraak op (een deel van de onverdeelde mede-) eigendom van de goederen, maar op een bedrag in geld.

2

De Franse erf- en schenkbelasting is laatstelijk aanzien3 lijk gewijzigd in augustus 2007. De langstlevende 4 echtgenoot en officiële samenlever zijn sindsdien vrijgesteld van betaling van erfbelasting. Daarnaast zijn voor verschillende andere personen belangrijke vrijstellingen en kortingen op de voor hen toepasselijke tarieven ingevoerd. Alvorens een overzicht te geven van de Franse erf- en schenkbelasting, wordt in dit artikel kort ingegaan op het daarmee onlosmakelijk verbonden Franse erfrecht en met name de legitieme porties, de positie van de langstlevende echtgenoot en de schenkingen aan opvolgende generaties.

Frans erfrecht De legitieme porties Zowel de wettige als de natuurlijke kinderen hebben recht op een legitieme portie van de nalatenschap van hun ouders (art. 913 Code Civil/CC). Dit geldt niet voor stief5 kinderen, tenzij zij volledig geadopteerd zijn (art. 343 CC ‘adoption plénière’). Bij afwezigheid van kinderen heeft de langstlevende echtgenoot een legitieme portie (art. 914-1 CC). De legitieme porties betreffen bij één kind de helft van de nalatenschap, bij twee kinderen ieder een derde en bij drie kinderen of meer tezamen drie kwart en ieder drie kwart gedeeld door het aantal kinderen. De langstlevende echtgenoot heeft recht op één kwart van de nalatenschap. De wettelijke bepalingen over de legitieme porties zijn van openbare orde en kunnen niet bij testa6 ment of rechtskeuze terzijde worden gezet. Wel betreft de legitieme portie sinds 1 januari 2007 niet langer een

1.

Mr. Jan-Willem G.M. van Lotringen is werkzaam als Frans advocaat bij Loyens & Loeff te Parijs en gespecialiseerd in onroerend goed en estate planning.

2.

In Frankrijk spreekt men van ‘droit de succession’, ‘droit de donation’

3.

Loi du 21 août 2007, no. 2007 1223 gepubliceerd in Journal Officiel

en tezamen ‘droit de mutation à titre gratuit’. van 22 augustus 2007 en op die dag onmiddellijk in werking getreden. 4.

Partijen die een ‘pacte civil de solidarité’ hebben gesloten overeenkomstig art. 515 Code Civil (CC).

5.

Over het deel van de nalatenschap, dat niet in de vorm van legitieme porties of door middel van een recht op restitutie wettelijk wordt toegekend aan bovengenoemde 7 personen, kan bij testament vrij worden beschikt. Langstlevende echtgeno(o)t(e) Indien de erflater geen testament heeft gemaakt, valt het vrij beschikbare deel van zijn nalatenschap toe aan zijn echtgeno(o)t(e) (art. 757-2 CC). Indien er kinderen of andere nakomelingen zijn, al dan niet geboren staande huwelijk, kan de erflater aan zijn echtgeno(o)t(e) bij testament nalaten: – het deel van de nalatenschap waar hij/zij vrij over kan beschikken; – van alle goederen van de nalatenschap een kwart van de volle eigendom en van de andere drie kwart van het vruchtgebruik of; – van alle goederen van de nalatenschap het vruchtgebruik (art. 1094-1 CC).

Zie voor het verschil tussen volledige en beperkte adoptie dit artikel onder hoofdstuk ‘Franse erf- en schenkbelasting’, belaste personen/toepasselijke tarieven, derde paragraaf.

6.

Tot 1 januari 2007 hadden de ouders een legitieme portie van een kwart van de nalatenschap van hun vooroverleden kinderen, indien deze geen afstammelingen en geen echtgeno(o)t(e) hadden. Deze legitieme portie is vervangen door een zogenaamd ‘droit de retour’ (art. 738-2 CC). Indien de erflater geen afstammelingen heeft, hebben zijn ouders recht op restitutie van de goederen die de erflater door schenking van de ouders heeft verkregen. Dit recht van restitutie vertegenwoordigt per ouder maximaal een kwart van de nalatenschap (art. 757-3 CC). Leven de ouders niet meer, dan hebben de broers en zussen van de erflater recht op restitutie van de goederen die de erflater door schenking van zijn ouders heeft verkregen. Dit recht vertegenwoordigt maximaal de helft van de nalatenschap. Indien de geschonken goederen zich niet meer in de nalatenschap bevinden, strekt het recht van restitutie van de ouders, in tegenstelling tot het recht van de broers en zusters, zich uit tot de waarde van de goederen. Het recht van de ouders, in tegenstelling tot het recht van de broers en zussen, is van openbare orde en kan niet door middel van testament of rechtskeuze terzijde worden gezet.

Recueil Dalloz: ‘réserve- quotité disponible’, no. 25 en 34. In een internationale erfenis wordt een keuze voor een ander dan Frans recht wel, maar dan in zeer beperkte mate, aanvaard, zeker als het onroerend

Het vruchtgebruik ten gunste van de langstlevende echtgeno(o)t(e) wordt niet geacht afbreuk te doen aan de legitieme porties, omdat het niet het recht van

goed betreft. De keuze mag niet enkel als doel hebben de aanknopingspunten ter zake van Frans recht terzijde te zetten om daarmee de Franse legitieme porties te omzeilen.

Kwartaalbericht Estate Planning

7.

In Frankrijk heet het vrij beschikbare gedeelte van de nalatenschap de ‘quotité disponible’.

Afl. 2 – juni 2011

11

fiscale consequenties van het erven en schenken in frankrijk

beschikking en vertering omvat (art. 578 CC) en het eindigt, waardoor de legitimarissen de volle eigendom van de betreffende goederen verkrijgen. De Franse wet bevat bovendien de bepaling dat op verzoek van de vruchtgebruiker tevens langstlevende echtgeno(o)t(e) of de blooteigenaren het levenslang vruchtgebruik van de goederen, met uitzondering van de echtelijke woning, kan worden omgezet in een levenslange lijfrente (art. 759 CC). Met betrekking tot de echtelijke woning heeft de langstlevende echtgeno(o)t(e) gedurende één jaar na overlijden recht op gebruik. Dit geldt ook voor de inboedel (art. 763 CC). Daarnaast heeft hij/zij het levenslang recht op gebruik van de woning en inboedel (art. 764 CC). Voorwaarde voor het uitoefenen van deze rechten is dat de langstlevende echtgeno(o)t(e) op de datum van overlijden van zijn/haar partner ook daadwerkelijk de woning gebruikte als hoofdwoning. Een voorwaarde voor het levenslang gebruik is bovendien dat de woning en boedel eigendom waren van de erflater of van de erflater en de langstlevende echtgeno(o)t(e) tezamen. In tegenstelling tot hetgeen geldt voor het recht van tijdelijk gebruik van de echtelijke woning maakt het recht van levenslang gebruik deel uit van het erfdeel van de langstlevende echtgeno(o)t(e). In beginsel overlappen de rechten van gebruik van de woning elkaar. Echter, het levenslang recht van gebruik van de echtelijke woning kan bij testament of rechtskeuze terzijde worden gezet. Kortom, indien er geen kinderen of andere nakomelingen zijn, heeft de langstlevende echtgeno(o)t(e) recht op een legitieme portie, welke gelijk is aan een kwart van de nalatenschap. Zijn die er wel, en is er geen testament gemaakt, dan heeft de langstlevende echtgeno(o)t(e) recht op het deel van de nalatenschap waarover de erflater vrij zou hebben kunnen beschikken. Dit is dus gelijk aan ten minste een kwart van die nalatenschap. Zijn er wel kinderen of andere nakomelingen en is er een testament gemaakt, dan kunnen de rechten van de langstlevende echtgeno(o)t(e) ingeperkt worden tot het tijdelijk recht op gebruik van de echtelijke woning en inboedel. De officiële samenlever heeft geen recht op een legitieme portie of andere rechten bij versterf, met uitzondering van het recht van gebruik van de gezamenlijke woning en inboedel gedurende één jaar na overlijden van de partner. De officiële samenlever kan wel bij testament als erfgenaam worden aangewezen. Schenkingen aan opvolgende generaties Het is van groot belang dat de schenker uiting geeft aan zijn bedoeling achter de schenking. Of hij wil één van zijn nakomelingen begunstigen en geeft dan in de akte aan dat de schenking plaatsvindt naast zijn erfdeel (‘hors part successoral’), of hij wil aan zijn nakomeling een voorschot geven op zijn erfdeel en geeft in de akte aan dat de schenking een voorschot betreft (‘avancement sur

part successoral’). De schenking ‘hors part successoral’ is mogelijk tot het deel van de erfenis waar de erflater 8 vrij over kan beschikken (art. 919 en art. 919-1 CC). Blijkt bij overlijden dat het vrij beschikbare deel van de erfenis door schenkingen ‘hors part successoral’ is overschreden en dat daardoor afbreuk wordt gedaan aan de legitieme porties, dan worden die schenkingen tenietgedaan (‘réduction’), voor zover nodig om de legitieme porties uit te kunnen betalen (art. 919-2 en art. 920 CC). Voor de berekening van de waarde van de erfenis, de hoogte van de legitieme porties en het vrij beschikbare gedeelte, worden immers alle schenkingen gedaan tijdens het leven van de erflater meegeteld (‘rapport’) en wel tegen de waarde op datum van openvallen van de erfenis (art. 922 CC). De waardering van de schenkingen op datum van openvallen van de erfenis kan tot zeer opmerkelijke resultaten leiden. Bijvoorbeeld: een vader heeft twee kinderen, een dochter en een zoon, en schenkt tijdens zijn leven zonder enige nadere aanduiding een bedrag van € 30.000 aan zijn dochter. De dochter richt daarmee een bedrijf op, hetgeen zij door haar inspanning tot grote bloei brengt. Op datum van overlijden van haar vader-weduwnaar is het bedrijf € 90.000 waard. De waarde van de erfenis is ook € 90.000 en de vader heeft geen testament gemaakt. Aldus vererft de gehele erfenis naar zijn twee kinderen, ieder voor de helft. Echter, de waarde van de erfenis omvat ook de door de vader aan zijn dochter gedane schenking, welke gewaardeerd wordt op datum van overlijden. Immers, de vader heeft bij de schenking niet aangegeven dat deze ‘hors part successoral’ was. De geschonken goederen omvatten alles wat daarvoor in de plaats gekomen is en wat daar eventueel mee verdiend is. In casu worden het bedrijf van de dochter en de waardevermeerdering daarvan geacht deel uit te maken van de erfenis van de vader. Ieder van de twee kinderen erft bijgevolg (€ 90.000 + € 90.000) × 50% = € 90.000. Alle in de successieboedel aanwezige middelen gaan dan naar de zoon. De dochter wordt geacht al € 90.000 ontvangen te hebben van haar erfdeel, terwijl zij van haar vader direct slechts € 30.000 geschonken had gekregen. Het kan nog verder gaan. Indien de waarde van het bedrijf van de dochter geen € 90.000, maar € 110.000 waard zou zijn op de datum van overlijden van haar vader, moet de dochter € 10.000 aan de successieboedel afdragen om het aan haar broer verschuldigde erfdeel van € 100.000 uit te kunnen betalen. Door deze wijze van verdeling van de erfenis, profiteert de zoon van de inspanningen van de dochter. Een manier om deze opmerkelijke verdeling van de erfenis te voorkomen is de schenking in gelijke delen (‘donation partage’) (art. 1075 CC). Indien ieder van de legitimarissen tijdens het leven van de erflater schenkin-

8.

12

Artikelen

Hetzelfde geldt voor het legaat ‘hors part successoral’.

Afl. 2 – juni 2011


Artikelen


gen heeft ontvangen bestaande uit goederen van gelijke soort en gelijke waarde, worden die schenkingen niet meer betrokken bij de berekening van de hoogte van de erfenis, de legitieme porties en het vrij beschikbare gedeelte, althans kunnen zij geen grond vormen voor vermindering van het bij overlijden uit te betalen erfdeel. In het voorbeeld zou de vader zowel aan zijn dochter als aan zijn zoon een bedrag van € 30.000 hebben moeten schenken met de uitdrukkelijke aanduiding ‘donation partage’.

door bijvoorbeeld onroerende goederen in Frankrijk aan te houden via een ‘Société Civile Immobilière’ en daarnaast in hun testament op te nemen dat die aandelen vererven naar het recht van het land waar zij hun domicilie hebben. Aandelen in het kapitaal van een ‘Société Civile Immobilière’ worden in het Franse erfrecht als roerende goederen beschouwd en kunnen, in tegenstelling tot onroerende goederen gelegen in Frankrijk, vererven 10 naar een ander dan Frans erfrecht.

Franse erf- en schenkbelasting De Franse wet kent de mogelijkheid voor de schenker om schenkingen ‘hors part successorale’ te herkwalificeren in ‘avancement sur part successorale’ of in een ‘donation partage’, zulks uiteraard met toestemming van de begiftigde (art. 1078-3 CC). Het is ook mogelijk de begiftigde te wijzigen. De schenker wijst bijvoorbeeld, in de plaats van zijn zoon, zijn kleinkinderen aan als begiftigden. Deze herschikking wordt niet als een nieuwe schenking, maar als een herverdeling beschouwd, hetgeen fiscaal geheel 9 andere gevolgen heeft. Sinds 1 januari 2007 kent het Franse recht een wettelijke basis voor de schenking en het legaat onder de voorwaarde dat de begunstigde de verkregen goederen bewaart en bij zijn overlijden vermaakt aan een in de schenkingsakte dan wel bij testament van de oorspronkelijke eigenaar genoemde tweede begunstigde (art. 1048 CC: ‘libéralité graduelle’). Daarnaast kent de Franse wet sinds 1 januari 2007 ook de schenking en het legaat onder de voorwaarde dat de begunstigde bij zijn overlijden hetgeen van de verkregen goederen resteert vermaakt aan een in de schenkingsakte of bij testament van de oorspronkelijke eigenaar genoemde tweede begunstigde (art. 1057: ‘libéralité résiduelle’). De eerste variant is een middel om een deel van het vermogen aan de tweede echtgeno(o)t(e) te schenken/legateren en de kinderen uit het eerste huwelijk na overlijden van die tweede echtgeno(o)t(e) dat deel te doen toekomen. Het nadeel is wel dat zowel bij de eerste als de tweede overdracht het geschonken/gelegateerde deel van het vermogen, of wat daarvoor in de plaats is gekomen, identificeerbaar moet zijn. Blijkt bij overlijden van de tweede echtgeno(o)t(e) dat hij/zij de goederen in strijd met zijn/haar verplichtingen heeft vervreemd en de opbrengst niet traceerbaar is, dan kunnen de kinderen niets anders doen dan een vordering tot schadevergoeding instellen. Indien het object van de schenking of het legaat onder voorwaarde een onroerend goed is, dan kan de publicatie van de akte een dergelijke vervreemding voorkomen. Niet Frans fiscaal ingezetenen kunnen aan de zeer dwingende regels van de Franse legitieme porties ontkomen

De ingrijpende wijzigingen in de Franse erf- en schenkbelasting, zoals ingevoerd onder het bewind van Nicolas Sarkozy, hebben vooral als doel de overdracht van vermogen tussen de generaties te stimuleren en daarmee de consumptie aan te wakkeren. De belangrijkste wetswijzigingen betreffen de algehele vrijstelling van de echtgeno(o)t(e) en officiële samenlever van betaling van erfbelasting en de verhoging van het van erf- en schenkbelasting vrijgestelde bedrag voor kinderen van € 50.000 11 tot € 150.000. De wettelijke grondslag voor het heffen van erf- en schenkbelasting ligt verankerd in de art. 750ter ‘Code général des impôts’ (CGI). Achtereenvolgens zullen verder in dit artikel de navolgende onderwerpen belicht worden: (i) het territorialiteitsbeginsel (ii) vrijgestelde personen en goederen (iii) belaste personen/toepasselijke tarieven, gedeeltelijke vrijstellingen en kortingen op de toepasselijke tarieven en (iv) (voorwaardelijke) schenkingen aan opvolgende generaties. Territorialiteitsbeginsel Indien de erflater ten tijde van zijn overlijden domicilie in Frankrijk had, dient over alle tot zijn nalatenschap behorende goederen, ongeacht of deze zich in Frankrijk of elders bevinden, erfbelasting in Frankrijk betaald te worden. Roerend en onroerende goederen in het buitenland, alsmede vorderingen op buitenlandse lichamen en aandelen in buitenlandse vennootschappen, worden ook in Frankrijk belast. Wel wordt in het buitenland betaalde erfbelasting in mindering gebracht op de in Frankrijk verschuldigde belasting (art. 784 CGI), voor zover die belasting betaald is ter zake van zich in het buitenland bevindende roerende en onroerende goederen. Indien de erflater ten tijde van zijn overlijden domicilie buiten Frankrijk had, moet onderscheid gemaakt worden tussen erfgenamen die op dat moment hun domicilie buiten Frankrijk hadden en erfgenamen die op dat moment gedurende de laatste tien jaar ten minste zes

10.

De aandelen in het kapitaal van de ‘Société Civile Immobilière’ worden wel in de Franse erf- en schenkbelasting betrokken, ongeacht of zij al dan niet naar Frans erfrecht vererven.

9.

Zie dit artikel: Franse erf- en schenkbelasting, schenkingen aan opvolgende generaties.


11.

Dit bedrag is sindsdien enkele malen opgehoogd aan de hand van het inflatiepercentage en bedraagt per 1 januari 2011 € 159.235.

Afl. 2 – juni 2011

13

Artikelen


jaar domicilie in Frankrijk hebben gehad. De eerste groep betaalt alleen Franse erfbelasting over roerende en onroerende goederen die zich in Frankrijk bevinden en over vorderingen op Franse lichamen en aandelen in Franse vennootschappen. De tweede groep betaalt erfbelasting over alle tot de nalatenschap behorende goederen. De aftrek van art. 784 CGI is ook hier van toepassing. Een persoon wordt geacht voor fiscale doeleinden zijn domicilie in Frankrijk te hebben indien één van de vier navolgende gevallen zich voordoet: (i) hij heeft zijn gebruikelijke woonplaats in Frankrijk. Het belangrijkste criterium om de gebruikelijke woonplaats vast te stellen, is de plaats waar de echtgeno(o)t(e) en eventuele kinderen verblijven of de al dan niet officiële partner; (ii) hij heeft zijn verblijfplaats in Frankrijk. Indien een persoon meer dan 183 dagen per jaar in Frankrijk verblijft, wordt hij geacht in Frankrijk te verblijven in dat jaar; (iii) hij heeft een professionele activiteit in Frankrijk, al dan niet als werknemer, tenzij deze activiteit bijkomstig is; (iv) hij heeft het centrum van zijn economische activiteiten in Frankrijk. Wel kunnen deze interne regels van Frans recht terzijde worden gezet door verdragen ter voorkoming van dubbele belasting, waar Frankrijk partij bij is. Vaak bevatten die verdragen een bepaling dat, wanneer een persoon als fiscaal ingezetene van een andere staat wordt beschouwd, hij in Frankrijk niet belast kan worden, anders dan ter zake van inkomsten uit Franse bronnen. Daarmee wordt o.a. gedoeld op inkomsten uit beroepsmatige activiteiten verricht in Frankrijk en inkomsten uit in Frankrijk gelegen onroerend goed. De territorialiteitsregels zijn mutatis mutandis van toepassing op de schenkbelasting. Vrijgestelde personen Sinds 22 augustus 2007 geldt voor de echtgeno(o)t(e) een algehele vrijstelling van betaling van erfbelasting ter zake van een verkrijging van de overleden partner (art. 796-0 bis CGI). Deze vrijstelling geldt ook voor de officiële samenlever, d.w.z. hij of zij die een ‘pacte de solidarité civile/PACS’ heeft gesloten. Een PACS wordt gedefinieerd als een overeenkomst gesloten tussen twee meerderjarige natuurlijke personen, van verschillend of hetzelfde geslacht, met als doel het organiseren van hun gemeenschappelijk leven (art. 515 CC). De officiële samenlevers dienen een gezamenlijke verklaring af te leggen bij de griffie van de Franse rechtbank in de plaats waar zij hun gezamenlijke woonplaats hebben. Ook dienen zij daar een kopie van hun samenlevingscontract te deponeren (art. 515-3 CC). Deze verklaring is een constitutief vereiste voor het verkrijgen van de status van officiële samenlever en de algehele vrijstelling van betaling van erfbelasting. Deze regels zijn van openbare orde.

12

In een ministeriële instructie is aangegeven dat een samenlevingscontract, dat rechtsgeldig is gesloten in het buitenland en niet in strijd is met de Franse openbare orde, in Frankrijk erkend wordt alsmede dat de officiële samenlevers aldus dezelfde fiscale faciliteiten genieten als personen die in Frankrijk een samenlevingscontract hebben gesloten. Hieronder valt de algehele vrijstelling van betaling van erfbelasting ter zake van verkrijging van de partner. Aangezien echter in een andere ministeriële 13 instructie is aangegeven dat de tweede woning niet als de gezamenlijke woonplaats wordt beschouwd in de zin van art. 515-3 CC, kunnen personen met een rechtsgeldig in het buitenland gesloten samenlevingscontract en een tweede woning in Frankrijk niet de gezamenlijke verklaring bij de griffie van de Franse rechtbank afleggen. Formeel juridisch is daarmee het in het buitenland gesloten samenlevingscontract in strijd met de Franse openbare orde en komen bedoelde personen ter zake van de tweede woning niet in aanmerking voor algehele vrijstelling van betaling van erfbelasting. Zij worden als derden ten opzichte van elkaar beschouwd en vererving van de tweede woning zal leiden tot de oplegging van een erfbelasting van 60%. Wel heeft een gerecht in eerste aanleg beslist dat het niet geregistreerd zijn van een naar buitenlands recht geldig gesloten samenlevingscontract bij de griffie van een Franse rechtbank er niet toe leidt dat het samenlevingscontract in strijd is met de Franse openbare orde. De buitenlandse samenlevers komen dan in aanmerking voor vrijstelling van betaling van erfbelasting in Frankrijk. Hoewel één zwaluw nog geen zomer brengt, is hier toch sprake van een positieve wending voor de bui14 tenlandse samenlevers. Opmerkelijk is dat het ‘homo’-huwelijk, dat rechtsgeldig is gesloten in het buitenland, in Frankrijk vanuit fiscale 15 optiek niet erkend wordt. Het is in strijd met de Franse openbare orde. Aldus genieten officiële samenlevers van hetzelfde geslacht bij vererving gunstigere fiscale voorwaarden dan gehuwde personen van hetzelfde geslacht. Naast echtgeno(o)t(e) en officiële samenlevers, kunnen ook broers en zusters in aanmerking komen voor algehele vrijstelling van erfbelasting (art. 796-0-ter CGI). Zij dienen aan drie voorwaarden te voldoen op het moment van openvallen van de nalatenschap: (i) zij moeten ongehuwd zijn of gescheiden van tafel en bed; (ii) zij moeten ouder zijn dan vijftig jaar of zodanig gehandicapt dat zij door arbeid niet in hun eigen levensbehoeften kunnen voorzien en (iii) zij moeten met de overledene gedurende vijf jaar voorafgaand aan het overlijden onafgebroken hebben samengewoond.

12.

INST.7-G-10.

13.

Circulaire 2007-3 CIV 5 février 2007, p. 5.

14.

Tribunal de Grande Instande de Bobigy 8 juin 2010 no. 09-3968.

15.

Zie voor de erkenning van het ‘homo-huwelijk’ in juridische zin het artikel van Anneke Vrenegoor in deze uitgave, hoofdstuk ‘Huwelijk van personen van gelijk geslacht’.

14

Afl. 2 – juni 2011


Artikelen


Vrijgestelde goederen Aandelen in het kapitaal van industriële, commerciële, artisanale, landbouw of vrije beroepsvennootschappen worden voor 75% van hun waarde geheel vrijgesteld van erf- of schenkbelasting onder voorwaarde van niet-vervreemding gedurende bepaalde perioden (art. 787-b CGI). De toekomstige schenker of erflater moet zich, eventueel tezamen met andere aandeelhouders, verbinden, voor zich en namens zijn rechtsopvolgers, dat een bepaald pakket aandelen gedurende twee jaar niet vervreemd zal 16 worden. Dit pakket moet ten minste 34% van de financiële en stemrechten vertegenwoordigen, die verbonden zijn aan alle door de vennootschap uitgegeven aandelen. Naast deze collectieve verbintenis moet bij overgang van de aandelen aan de individuele begunstigde of erfgenaam door hem de verplichting op zich genomen worden de verkregen aandelen nog ten minste gedurende vier jaar 17 na afloop van de collectieve verbintenis te behouden. De collectieve verbintenis moet nog geldig zijn op datum van overgang van de aandelen. Naast aandelen in vennootschappen zijn ook bepaalde landbouwbezittingen, bosgronden, historische monumenten en levensverzekeringscontracten geheel of grotendeels vrijgesteld van betaling van erf- en/of schenkbelasting. Het zou in het kader van dit artikel te ver gaan om deze hier alle in detail te bespreken. Belaste personen/toepasselijke tarieven In rechte lijn betalen kinderen, kleinkinderen, ouders en grootouders, ongeacht wie van wie erft, de navolgende tarieven voor erf- of schenkbelasting (art. 777 CGI): tot € 8.072 € 8.072 – € 12.109 € 12.109 – € 15.932 € 15.932 – € 552.324 € 552.324 – € 902.838 € 902.838 – € 1.805.677 vanaf € 1.805.677

5% 10% 15% 20% 30% 35% 40%

Natuurlijke kinderen worden gelijkgesteld met wettelijke kinderen. Dit geldt ook voor stiefkinderen, indien zij volledig geadopteerd zijn (art. 343 CC: ‘adoption plénière’). Indien zij beperkt geadopteerd zijn (art. 360 CC: ‘adoption simple’) worden zij voor de erfbelasting ook gelijkgesteld met wettelijke en natuurlijke kinderen als zij geboren zijn uit een eerder huwelijk van de echtgeno(o)t(e) van de adoptieouder of als zij gedurende minderjarigheid ten minste vijf jaar of gedurende minderen meerjarigheid tezamen ten minste tien jaar door de adoptieouder van hulp en bijstand zijn voorzien.

16.

Voor ter beurze genoteerde aandelen geldt een minimaal belang van 20%.

17.

De overeenkomst tussen de toekomstige schenker of erflater en de

In de zijlijn betalen broers en zussen en neven en nichten tot en met een bedrag van € 24.430 een tarief van 35% erf- of schenkbelasting en boven € 24.430 een tarief van 45%. Het tarief voor andere erfgenamen, die afstammelingen zijn van de overledene tot en met de vierde graad, bedraagt 55%. Het tarief voor afstammelingen van de overledenen vanaf de vijfde graad en niet geparenteerde personen bedraagt 60% (art. 777 CGI). Gedeeltelijke vrijstellingen In de rechte lijn geniet ieder kind een van erf- of schenkbelasting vrijgesteld bedrag van € 159.325 (art. 779-1 CGI). Deze vrijstelling geldt per ouder per kind en kan eenmaal per zes jaar aangewend worden. Bijvoorbeeld ouders met twee kinderen en een vermogen van ca. € 1.900.000 kunnen dit vermogen in iets meer dan twaalf jaar aan hun twee kinderen schenken zonder betaling van enige schenkbelasting. Het exacte bedrag dat vrijgesteld is in deze periode van iets meer dan twaalf jaar is 3 (termijnen) × 2 (ouders) × 2 (kinderen) × € 159.235 maakt € 1.910.820. Overlijden de ouders binnen een periode van zes jaar nadat zij een schenking hebben gedaan waarbij van de volledige vrijstelling gebruik is gemaakt, dan kan deze bij de erfenis niet opnieuw aangewend worden. Indien ouders tijdens het leven schenkingen aan één of meerdere van hun kinderen hebben gedaan, anders dan via ‘donation partage’, zal – zoals wij hiervoor gezien hebben – de waarde van die schenkingen bij overlijden bij de waarde van de erfenis worden opgeteld om de legitieme porties van de kinderen te berekenen. Die schenkingen worden, ongeacht hun waarde ten tijde van overlijden, niet een tweede keer belast. Voor de berekening van de verschuldigde erfbelasting worden zij van het erfdeel van de kinderen afgetrokken. Wel zal het ten tijde van de schenking toegepaste deel van de vrijstelling in mindering komen op de bij vererving toepasselijke vrijstelling, indien de schenking heeft plaatsgevonden binnen zes jaar vóór overlijden. Ook zullen de ten tijde van de schenking gehanteerde progressieve tarieven, voor zover deze van toepassing zijn geweest, bij de erfenis overgeslagen worden, indien de schenking heeft plaatsgevonden binnen zes jaar vóór overlijden. Broers en zussen genieten een van erf- of schenkbelasting vrijgesteld bedrag van € 15.932 (art. 779 IV CGI). Voor neven en nichten is dit € 7.967 (art. 779V CGI). Deze vrijstellingen kunnen eenmaal per zes jaar worden toegepast. Voor alle andere erfgenamen geldt een vrijstelling van € 1.594 (art. 788 IV CGI). Voor de schenkbelasting gelden ook nog speciale vrijstellingen voor echtgenoten en officiële samenlevers (eenmaal per zes jaar € 80.724), kleinkinderen (eenmaal per zes jaar € 31.865) en achterkleinkinderen (eenmaal per zes jaar € 5.310). Al deze bedragen worden jaarlijks aan-

andere aandeelhouders en begunstigden heet het ‘pacte Dutreil’.


Afl. 2 – juni 2011

15


gepast aan de hand van het inflatiepercentage (art. 790E, 790B en 790D CGI). Uiteraard kunnen echtgenoten en officiële samenlevers alleen schenkingen aan elkaar doen, indien zij geen gemeenschap van goederen of slechts een deelgemeenschap hebben en voor zover de schenking betaald wordt uit eigen middelen. Een veel voorkomende schenking tussen echtgenoten is de schenking in de akte, waarbij het huwelijksgoederenregiem is gekozen en welke is gesloten voorafgaande aan het huwelijk. Gezien het tijdstip van de schenking zal deze bij overlijden van de schenker een gering risico lopen om terugbetaald te moeten worden om de legitieme porties van de kinderen uit te kunnen betalen. Immers, schenkingen verricht tijdens het leven moeten zo nodig in volgorde van anciënniteit, te beginnen met de meest recente, terugbetaald worden. Korting op de tarieven Voor de schenkbelasting kent de Franse wet ook een korting van de toepasselijke tarieven, afhankelijk van de leeftijd van de schenker en de aard van de schenking, d.w.z. of er volle eigendom, blote eigendom of vruchtgebruik wordt geschonken. De waardering van blote eigendom en vruchtgebruik geschiedt in Frankrijk aan de hand van de navolgende tabel. Leeftijd vruchtgebruiker tot en met 20 jaar 30 jaar 40 jaar 50 jaar 60 jaar 70 jaar 80 jaar 90 jaar vanaf 91 jaar

Waarde vruchtgebruik 90% 80% 70% 60% 50% 40% 30% 20% 10%

Waarde blote eigendom 10% 20% 30% 40% 50% 60% 70% 80% 90%

Indien de schenker minder dan zeventig jaar oud is en 18 de volle eigendom of het vruchtgebruik schenkt, wordt een korting op de schenkbelasting gegeven van 50%. Indien hij zeventig jaar of ouder is, maar nog geen tachtig jaar, bedraagt de korting 30%. Bij schenking van de blote eigendom bij evenbedoelde leeftijden geldt een korting van 35% respectievelijk 10%.

18.

Frans fiscaal ingezetenen verlagen de belastbare grondslag voor de erf- en schenkbelasting door middel van schenking onder voorbehoud van vruchtgebruik aan kinderen of door middel van gescheiden aankoop van blote eigendom door een ‘Société Civile Immobilière’ van de kinderen en vruchtgebruik door de ouders, waarbij de ouders de kinderen geld schenken of lenen om het kapitaal van de vennootschap vol te

Artikelen

De vrijgestelde bedragen en kortingen op de tarieven zijn cumulatief en vormen daarom een belangrijk instrument bij estate planning. Dit geldt temeer als men zich realiseert dat via structurering door middel van bepaalde Franse personenvennootschappen een scheiding tussen financiële en zeggenschapsrechten kan worden aangebracht, die geen verdere fiscale consequenties heeft. Bijvoorbeeld: ouders bezitten in gezamenlijke mede-eigendom een woning, welke zij inbrengen in een Franse personenvennootschap. Zij richten de statuten van de vennootschap zodanig in dat zij als directeur de volledige beschikkingsbevoegdheid over de woning behouden. Daarna schenken zij het merendeel van de aandelen, al dan niet onder voorbehoud van vruchtgebruik en/of in termijnen van zes jaar, in de vorm van een ‘donation partage’ aan hun kinderen. Aldus geniet ieder kind per ouder een van schenkbelasting vrijgesteld bedrag per zes jaar van € 159.235. Als de ouders de leeftijd van zeventig jaar nog niet bereikt hebben, wordt over de wel verschuldigde erfbelasting 50% resp. 35% korting gegeven. In de statuten wordt bovendien een aanbiedingsregeling opgenomen, die de facto voorkomt dat de kinderen de aandelen aan derden kunnen verkopen. Schenkingen aan opvolgende generaties De herkwalificatie van een schenking ‘hors part successoral’ in ‘avancement sur part successoral’ of in een ‘donation partage’ is niet opnieuw belast met schenkbelasting. Wordt er een nieuwe begiftigde aangewezen in de rechte lijn, bijvoorbeeld een kleinkind in de plaats van een kind, dan wordt die aanwijzing ook fiscaal niet gezien als een nieuwe schenking, maar als een herverdeling. In de plaats van schenkbelasting wordt er herverdelingsbelasting (‘droit de partage’) geheven, welke 1,1% van de waarde van de goederen op datum aanwijzing nieuwe begiftigde bedraagt (art. 776 A CGI). Bij de voorwaardelijke schenking en het voorwaardelijke legaat zijn de hoogten van de verschuldigde belastingen door de eerste en tweede begiftigde afhankelijk van hun relaties ten opzichte van de eerste schenker/erflater. Iedere begiftigde betaalt op de datum waarop hij daadwerkelijk verkrijgt. Bovendien mag de tweede begiftigde bij de door hem te betalen belasting aftrekken hetgeen de eerste begiftigde betaald heeft. Indien bijvoorbeeld een vader een goed aan zijn oudste zoon schenkt met het beding dat deze bij zijn overlijden het goed vermaakt aan zijn jongere broer, zal laatstgenoemde erfbelasting betalen alsof hij in de rechte lijn van zijn vader erft. Daarenboven mag de jongere broer bij de te betalen erfbelasting aftrekken wat zijn oudere broer aan schenkbelasting heeft betaald. De facto zal de jongere broer alleen erfbelasting betalen over de waardevermeerdering van het goed tussen de datum van overlijden van zijn vader en die van zijn broer (art. 791ter CGI).

storten. Sinds de invoering van het nieuwe art. 10 van de Nederlandse Successiewet per 1 januari 2010 heeft dit schema voor de Nederlands fiscaal ingezetenen geen fiscale voordelen meer.

16

Afl. 2 – juni 2011


Artikelen


Conclusie Aan de ene kant zijn de tarieven van de Franse erf- en schenkbelasting hoog in vergelijking met de Frankrijk omringende landen. Aan de andere kant kent het Franse recht vele vrijstellingen en kortingen, zodat de effectieve belastingdruk relatief meevalt. Aangezien die vrijstellingen en kortingen cumulatief van toepassing zijn, vormen zij een belangrijk instrument voor estate planning. De laatste tien jaar is hier veelvuldig door adviseurs, belastingconsulenten en notarissen op ingespeeld en hebben vele cliënten dit instrument gebruikt. Of de faciliteit in de toekomst nog zal blijven bestaan is maar zeer de vraag. De politieke partij van Nicolas Sarkozy kan er niet omheen om de verkiezingsbelofte van hun President, bestaande uit het afschaffen van de Franse vermogensbelasting, in te lossen. Gezien de financieel-economische crisis en het


grote overheidstekort, zoekt die partij wel naarstig naar middelen om het gebrek aan inkomsten uit vermogensbelasting te kunnen compenseren. Begin april van dit jaar heeft de Minister van Budget daarom een voorstel gelanceerd, waarbij de hoogste tarieven voor de erf- en schenkbelasting nog eens opgehoogd zullen worden. Ook zal de periode van zes jaar, na afloop waarvan vrijstellingen opnieuw toegepast kunnen worden, niet langer standhouden. Het idee is om deze op te rekken tot tien jaar. Deze laatste wijziging zou volgens de Minister van Budget alleen al € 50 miljoen extra inkomsten per jaar opleveren. Het wetsvoorstel wordt medio 2011 verwacht en dan voor het zomerreces in stemming gebracht. De vraag blijft of door deze combinatie van maatregelen de middelen het doel niet voorbij streven. De afschaffing van de vermogensbelasting was toch bedoeld om verdere kapitaalsvlucht te voorkomen.

Afl. 2 – juni 2011

17

Fiscale consequenties van het erven en schenken in Frankrijk

Recommend Documents