Maart Jaargang Vrijstelling roerende voorheffing in het kader van grensoverschrijdende dividenduitkeringen: een stand van zaken

Nieuwsbrief BDO Atrio AuditorsAccountantsAdvisors

Maart 2007 Jaargang 18 1 Btw-eenheid biedt kansen tot besparingen en vereenvoudigingen 4 Vrijstelling roerende voorheffing in het kader van grensoverschrijdende dividenduitkeringen: een stand van zaken 6 Grensoverschrijdende aanvullende pensioenen: geen discriminatie meer 7 LIMOSA : Meldingsplicht voor tewerkstelling buitenlanders in België 8 Verplichte elektronische btw-aangifte 9 IAS 18: Opbrengsten

Btw-eenheid biedt kansen tot besparingen en vereenvoudigingen Als 14de lidstaat voert ook België met ingang van 1 april 2007 de “btw-eenheid” in. Op 15 maart 2007 werden de uitvoeringsmodaliteiten met betrekking tot de btw-eenheid gepubliceerd in het Belgisch Staatsblad. Hiertoe werd het 55ste Koninklijk Besluit aan het Wetboek BTW uitgevaardigd. Door de toetreding tot een btw-eenheid worden personen die juridisch onafhankelijk zijn, maar op financieel, economisch én organisatorisch vlak nauw met elkaar verbonden zijn, voor de toepassing van de btw als één belastingplichtige gekwalificeerd. Hoewel één en ander nog moet worden uitgewerkt in een administratieve aanschrijving, brengen wij reeds een eerste commentaar.

■ DE LEDEN VAN DE BTW-EENHEID VORMEN ÉÉN ENKELE BELASTINGPLICHTIGE Voor de toepassing van de btw worden alle leden van de btw-eenheid als één enige belastingplichtige beschouwd. Dit betekent dat zij over één gezamenlijk btwidentificatienummer beschikken (waarschijnlijk zal de eerste 0 van het ondernemingsnummer voor een fiscale eenheid een 9 worden) en nog slechts één btw-aangifte indienen. Alle facturen van de leden vermelden de identiteit van de vertegenwoordiger van de eenheid en het btw-nummer van de eenheid. Ook de identiteit van het lid dat de goederen geleverd heeft of de diensten verstrekt zal op de factuur dienen vermeld te worden. Leveringen, diensten, invoeren en intracommunautaire verwervingen die door een lid van de btw-eenheid worden verricht, worden geacht door de btw-eenheid te

zijn verricht. Anderzijds worden ook de leveringen en diensten door derden aan een lid van de btw-eenheid geacht aan de btw-eenheid te zijn verricht. Dit betekent dat het btw-statuut van de btw-eenheid (belastingplichtige met een volledig recht op aftrek of gemengde belastingplichtige) zal bepaald worden door de volledige omzet van de leden van de eenheid voor derden. Met intra-groepverrichtingen wordt geen rekening meer gehouden. Deze hoedanigheid, en de hoegrootheid van het aftrekrecht die hiermee gepaard gaat, zal dan voor alle leden gelden. De btw-eenheid is daarom niet noodzakelijk gunstig. Bij het opzetten van de eenheid en, waar mogelijk, bij de beslissing bepaalde groepsvennootschappen al dan niet in deze eenheid op te nemen, moet hieraan de nodige aandacht gegeven worden. Een eenvoudig voorbeeld, met twee zustervennootschappen zonder intra-groepverrichtingen waarvoor één een gemengde belastingplichtige is, kan dit duidelijk maken. De vennootschap met een volledig recht op aftrek heeft bijvoorbeeld een omzet van 1000 en een bedrag als inkomende btw van 150. De gemengde belastingplichtige heeft een belaste omzet van 500, een vrijgestelde omzet van 1000 en inkomende btw van 100. Zonder btw-eenheid (en met toepassing van het algemeen verhoudingsgetal van 34% in hoofde van de tweede vennootschap) recupereren beide vennootschappen samen 184. In een btw-eenheid wordt het algemeen verhoudingsgetal 60% waardoor de totale aftrek slechts 150 zou bedragen. Wanneer de vennootschap met volledig aftrekrecht daarentegen een omzet behoudt van 1000 maar slechts een bedrag aan inkomende btw betaalt van 100, terwijl de gemengde belastingplichtige een belaste en een

Nieuwsbrief Maart 2007

1

vrijgestelde omzet behoudt van respectievelijk 1000 en 500 maar een bedrag aan inkomende btw betaalt van 200, bedraagt de totale aftrek zonder btw-eenheid 168. In een btw-eenheid bedraagt de aftrek dan 180. Een gemengde belastingplichtige kan voor de vaststelling van haar aftrekrecht het algemeen verhoudingsgetal aan de kant schuiven en opteren voor de regel van het werkelijk gebruik. Omdat dit gebruik niet noodzakelijk het gebruik is door de vennootschap die de goederen of de diensten heeft afgenomen, maar de eindbestemming die misschien door een ander lid van de eenheid aan de goederen of diensten gegeven wordt, zal dit niet altijd even gemakkelijk kunnen aangetoond worden.

■ GEEN BTW-VERLIES MEER OP INTRAGROEPVERRICHTINGEN Het belangrijkste voordeel bij een btw-eenheid doen echter de leden die van andere leden goederen of diensten afnemen waarover ze zonder btw-eenheid BTW verschuldigd zijn die niet of niet volledig aftrekbaar is. Op transacties tussen de leden van een btw-eenheid wordt immers geen btw meer geheven, zodat de kost van de anders niet aftrekbare btw volledig vervalt in een btweenheid.

2

Dit geldt natuurlijk in de eerste plaats voor gemengde belastingplichtigen, die nu diensten afnemen van zustervennootschappen. Groepsvennootschappen die geen belastingplichtige met een volledig aftrekrecht zijn en die met het oog op de rationalisering en de vermindering van de exploitatiekosten beslissen om bepaalde taken gemeenschappelijk te laten uitvoeren door een afzonderlijke rechtspersoon, veroorzaken daardoor vaak een niet onbelangrijke btw-meerkost. Over de doorfacturatie van de kostprijs van de prestaties door deze afzonderlijke rechtspersoon is immers in de regel btw verschuldigd, die slechts gedeeltelijk of zelfs niet kan worden afgetrokken. Alleen wanneer dit gebeurt via een vrijgestelde kostendelende vereniging kon deze btw-kost ontweken worden. Deze vrijstelling is echter aan zeer strikte voorwaarden verbonden en is daarom in veel omstandigheden uitgesloten. Zo mag geen enkel lid van de vereniging een aftrekrecht van meer dan 10% genieten en mag de kostendelende vereniging uitsluitend diensten aan haar leden verstrekken. Voortaan zal een dergelijke ‘uitbesteding’ van taken zonder een btw-meerkost kunnen gebeuren, wanneer dit gebeurt aan een persoon die deel uitmaakt van een btweenheid. De strikte vrijstellingsvoorwaarden voor een kostendelende vereniging zullen dan niet meer moeten worden ingevuld. Maar ook ondernemingen met een volledig aftrekrecht betalen nu soms btw aan verbonden ondernemingen die ze niet volledig in aftrek kunnen brengen. Ook zij genieten bij een btw-eenheid van een directe vermindering van de btw-kost.

Centralisatie van het wagenpark in één groepsvennootschap, met het oog op voordelen inzake beheer en kostprijs die door de schaalvergroting gegenereerd wordt, kan zonder btw-eenheid niet zonder een btwmeerkost. Daar de groepsvennootschap, waarin het wagenpark gecentraliseerd wordt, voor de toepassing van artikel 45, §2 WBTW niet gekwalificeerd wordt als een onderneming met een economische werkzaamheid die bestaat in de verhuur van wagens aan om het even wie (zij verhuurt de wagens alleen aan groepsvennootschappen), is de btw over de wagens die zij verhuurt tweemaal slechts voor 50% aftrekbaar. Wanneer de gebruikers van de wagens samen met de vennootschap, waarin het wagenpark gecentraliseerd wordt, een btw-eenheid vormen, is er over de verhuur geen btw meer verschuldigd, zodat de (extra) btw-kost vervalt.

■ ONROERENDE VERHUUR BINNEN DE EENHEID Een vennootschap die een gebouw of een gedeelte van een gebouw met vrijstelling van btw aan een zustervennootschap verhuurt, verliest zijn aftrekrecht van de inkomende btw met betrekking tot dit gebouw. Wanneer beide vennootschappen echter tot een btweenheid toetreden, valt de btw-kost weg, althans wanneer de principes van een btw-eenheid consequent worden doorgevoerd. Het aftrekrecht van de btw met betrekking tot het gebouw wordt dan immers niet bepaald door de bestemming die de eigenares aan het gebouw geeft (de verhuur aan de zustervennootschap), maar door de eindbestemming van het gebouw door de eenheid (de btw-activiteit). Daar bovendien alleen de externe handelingen het btwstatuut van de eenheid bepalen en de intragroepverrichtingen (de verhuur) hierop geen invloed hebben, wordt de btw-eenheid door de ‘interne’ onroerende verhuur geen gemengde belastingplichtige.

■ OOK VOORDELEN VOOR WIE NU GEEN AFTREKBEPERKING KENT Ook ondernemingen met een volledig aftrekrecht (die dus de btw die hen door zustervennootschappen gefactureerd wordt volledig kunnen aftrekken) kunnen baat hebben bij een btw-eenheid. Bij doorfacturering van kosten en intra-groepafrekeningen worden vaak fouten gemaakt. Dit houdt ernstige risico’s in (navordering van btw, verwerping van de aftrek van ten onrechte gefactureerde btw, boeten en intresten). De correcte toepassing van de btw op deze facturering vergt omwille precies van de complexiteit ervan nogal wat administratieve kosten. Bij een btw-eenheid vallen deze moeilijkheden weg. Bij intra-groepfactureringen zijn er geen btw-problemen meer. Met een btw-eenheid ontwijk je bovendien de voorfinancieringskost, die ontstaat uit het feit dat de vennootschap die de btw factureert deze btw doorgaans

Nieuwsbrief Maart 2007

vroeger aan de Schatkist dient af te dragen dan het ogenblik waarop de vennootschap die de factuur ontvangt deze btw kan recupereren.

■ OOK MEER MOGELIJKHEDEN VOOR DE BTW-ADMINISTRATIE Recente wetswijzigingen hebben het arsenaal van de fiscus tegen btw-fraude en onvermogen van de belastingplichtigen versterkt. Zo waren er de maatregelen ter voorkoming van misbruik en de aansprakelijkheid van de bestuurders voor btw-schulden van hun vennootschap die het gevolg zijn van fouten in het bestuur. De btw-eenheid biedt de btw-administratie opnieuw wat bijkomende mogelijkheden op deze vlakken.

De voorwaarde van een organisatorische band wordt vervuld wanneer de leden in rechte of in feite onder een gemeenschappelijke leiding staan, zij hun werkzaamheden geheel of gedeeltelijk in gemeenschappelijk overleg organiseren, of nog wanneer zij in rechte of in feite rechtstreeks of onrechtstreeks onder de controlebevoegdheid van één persoon staan. De economische band bestaat wanneer de voornaamste werkzaamheid van de leden van dezelfde aard is, wanneer hun werkzaamheden elkaar aanvullen, beïnvloeden of kaderen in het nastreven van een gemeenschappelijk economisch doel, en tenslotte wanneer de werkzaamheid van de ene geheel of gedeeltelijk wordt uitgeoefend ten behoeve van de anderen.

Vooreerst is er de hoofdelijke aansprakelijkheid van alle leden van de eenheid voor de btw-schulden van deze eenheid. Btw-schulden die door een vennootschap van de eenheid worden gemaakt kunnen op de goederen van een ander lid van de eenheid worden verhaald.

Deze voorwaarden dienen hoe dan ook cumulatief vervuld te zijn. Een vennootschap kan geen btw-eenheid vormen met een andere vennootschap, wanneer zij geen inspraak of invloed heeft op het beleid van die andere vennootschap, ook al bestaat er tussen deze vennootschappen onmiskenbaar een nauwe financiële en economische band.

De btw-eenheid maakt ook een efficiëntere controle mogelijk. Eenzelfde controleur zal bevoegd zijn voor de hele groep, die gelijktijdig wordt gecontroleerd. Nu ligt de controlebevoegdheid van de verschillende vennootschappen van de groep vaak verspreid over controleurs die over het hele land actief zijn.

Uitvoeringsmaatregelen (in een administratieve aanschrijving) en de praktijk zullen deze voorwaarden verder moeten invullen. Hierbij zal wegens de autonomie van het communautaire btw-stelsel geen beroep worden gedaan op ‘Belgische concepten’ zoals bijvoorbeeld het begrip “controle” in het Belgisch vennootschapsrecht. 3

■ ALLEEN VOOR IN BELGIË GEVESTIGDE BELASTINGPLICHTIGEN Alleen in België gevestigde belastingplichtigen kunnen tot een btw-eenheid toetreden. Dit zijn niet alleen de Belgische ondernemingen, maar ook de buitenlandse ondernemingen die in België een vaste inrichting hebben. Buitenlandse ondernemingen zonder vaste inrichtingen in België kunnen bijgevolg niet tot een btw-eenheid toetreden (ook al moeten zij in België voor btwdoeleinden worden geïdentificeerd). Niet belastingplichtigen (de overheid, maar ook de passieve holdings) kunnen in elk geval geen lid worden van een btw-eenheid.

■ FINANCIËLE, ECONOMISCHE EN ORGANISATORISCHE BAND VEREIST Voor de toetreding tot een btw-eenheid worden drie voorwaarden gesteld: de leden moeten zowel financieel, economisch als organisatorisch nauw met elkaar verbonden zijn. Aan de vereiste van een financiële band is voldaan wanneer tussen de leden in rechte of in feite een controleverhouding bestaat.

■ DE VRIJE KEUZE IS DE REGEL De btw-eenheid is optioneel. Dit geldt zowel voor het oprichten van een btw-eenheid (op het niveau van de groep) als voor het toetreden tot deze eenheid (op het niveau van elk lid afzonderlijk). De leden kiezen ook vrij hun vertegenwoordiger, die in naam en voor rekening van de leden (die hem daartoe volmacht hebben gegeven) een gemotiveerd verzoek indient bij het controlekantoor waaronder het ressorteert. Wanneer de btw-administratie het verzoek niet weigert binnen een maand, is de btw-eenheid een feit vanaf de eerste dag van de maand die volgt op het verstrijken van deze termijn. De optie van een belastingplichtige om lid te worden van een btw-eenheid geldt tot 31 december van het derde jaar volgend op de datum van het ontstaan. Na de oprichting kunnen nieuwe leden steeds vrijwillig tot de eenheid toetreden, uiteraard wanneer zij de voorwaarden daartoe vervullen. Op het optioneel karakter van de toetreding bestaat één uitzondering. Voor rechtspersonen geldt een verplichte toetreding wanneer een bij een btw-eenheid aangesloten vennootschap een rechtstreekse participatie heeft van meer dan 50% in deze rechtspersoon. Wanneer een lid van een btw-eenheid een rechtstreekse deelneming bezit van meer dan 50% in een belastingplichtige die reeds lid is van een andere btw-eenheid, wordt deze

Nieuwsbrief Maart 2007

laatste niet langer geacht lid te zijn van de btw-eenheid waartoe hij behoorde, doch wordt hij lid van de btweenheid waartoe de belastingplichtige behoort die de 50% deelneming bezit. De vertegenwoordiger kan echter de administratie om de uitsluiting van de overgenomen belastingplichtige uit de eenheid verzoeken wanneer kan worden aangetoond dat beide belastingplichtigen niet organisatorisch, economisch of omwille van andere redenen met elkaar verbonden zijn. De btw-eenheid houdt op eigen verzoek op te bestaan. Dit is uiteraard het geval zodra de voorwaarden niet meer vervuld zijn. Leden kunnen ook vrijwillig uittreden, maar dit pas vanaf 31 december van het derde jaar volgend op hun toetreding tot de btw-eenheid. Zij moeten wel onmiddellijk uittreden, wanneer zij niet meer voldoen aan één van de voorwaarden om lid te kunnen zijn van de btw-eenheid. Van de uittreding (zowel vrijwillig als verplicht) moet de administratie in kennis worden gesteld.

■ CONCLUSIE

4

De btw-eenheid biedt zeker tal van mogelijkheden tot btw-besparingen en tot een efficiëntere structurering van de economische activiteiten van een economische groep, zonder dat dit fiscaal afgestraft wordt. Echter zal steeds concreet nagegaan moeten worden of voor een groep van ondernemingen de invoering van een fiscale eenheid al dan niet voordelig is. Het Koninklijk Besluit treedt vanaf 1 april in werking.

Vrijstelling roerende voorheffing in het kader van grensoverschrijdende dividenduitkeringen: een stand van zaken Bij Koninklijk Besluit van 21 december 2006 werd de vrijstelling van roerende voorheffing in het kader van de Moeder-Dochterrichtlijn uitgebreid tot alle landen waarmee België een dubbelbelastingverdrag heeft afgesloten. Hierna willen we een overzicht geven van de belangrijkste recente wijzigingen die een impact hebben op de regelingen die voorzien in een vrijstelling van bronheffing in het kader van grensoverschrijdende dividenduitkeringen van Belgische oorsprong.

■ EUROPESE MOEDER-DOCHTERRICHTLIJN Op basis van de Europese Moeder-Dochterrichtlijn van 23 juli 1990, kunnen dividenduitkeringen door een Belgische dochter aan haar moedervennootschap gevestigd in de Europese Unie, worden vrijgesteld van Belgische roerende voorheffing. Om gebruik te kunnen maken van deze vrijstelling van bronheffing dienen een aantal voorwaarden te worden voldaan (participatiedrempel, minimale houdperiode, bepaalde rechtsvorm zoals opgesomd in de bijlage van de Europese MoederDochterrichtlijn …). Vanaf 1 januari 2007 kan een vrijstelling van Belgische roerende voorheffing worden genoten op voorwaarde dat de EU moedervennootschap een participatie van minstens 15% aanhoudt in haar Belgische dochter (10% voor dividenden toegekend of betaalbaar gesteld vanaf 1 januari 2009). Bovendien dient de minimumparticipatie gedurende minstens een ononderbroken periode van één jaar te worden aangehouden. Indien de participatie op moment van dividenduitkering nog niet gedurende één jaar ononderbroken in het bezit is van de moederonderneming, volstaat het dat deze zich ertoe verbindt de deelneming gedurende minstens één jaar aan te houden.

■ UITBREIDING VAN DE BESTAANDE MOEDER-DOCHTERRICHTLIJN NAAR VERDRAGSLANDEN Bij Koninklijk Besluit van 21 december 2006 (Belgisch Staatsblad van 29 december 2006) heeft België de impact van de Moeder-Dochterrichtlijn uitgebreid tot alle landen waarmee België een dubbelbelastingverdrag heeft afgesloten. De vrijstelling van bronheffing wordt slechts toegekend indien het dubbelbelastingverdrag voorziet in een uitwisseling van inlichtingen. Concreet betekent dit dat de uitbreiding van de vrijstellingsregeling momenteel niet van toepassing zal zijn voor dividenduitkeringen aan moedervennootschappen gevestigd in Zwitserland of in de ex-USSR Nieuwsbrief Maart 2007

staten (voor deze ex-USSR staten geldt nog steeds het oude verdrag tussen België en de USSR). De vrijstelling van Belgische roerende voorheffing wordt slechts toegekend onder dezelfde voorwaarden van de Moeder-Dochterrichtlijn zoals de participatiedrempel (die vanaf 1 januari 2007 15% bedraagt) en de minimale houdperiode van 1 jaar. De overige voorwaarden kunnen als volgt worden samengevat: • Zowel de moeder- als de dochtervennootschap dienen een rechtsvorm te hebben die wordt opgesomd in de recentste bijlage tot de Moeder-Dochterrichtlijn. Vennootschappen die fiscaal inwoner zijn van een verdragsland buiten de Europese Unie dienen een rechtsvorm te hebben die “gelijksoortig” is aan degene opgenomen in de bovenvermelde bijlage aan de Moeder-Dochterrichtlijn; • De moeder- en de dochtervennootschap moeten worden geacht hun fiscale woonplaats te hebben in de staat waar ze gevestigd zijn overeenkomstig de bepalingen van de nationale fiscale wetgeving van die landen en de dubbelbelastingverdragen die deze landen hebben afgesloten; • De moeder- en de dochtervennootschap moeten in hun fiscale woonstaat aan de vennootschapsbelasting of aan een gelijksoortige belasting als de vennootschapsbelasting onderworpen zijn, zonder te genieten van een belastingsstelsel dat afwijkt van het gemeen recht. De uitbreiding van de vrijstellingsregeling zal van toepassing zijn voor dividenden toegekend of betaalbaar gesteld vanaf 1 januari 2007.

■ QUID ZWITSERLAND? Zoals eerder werd vermeld kunnen dividenduitkeringen door een Belgische dochter aan haar Zwitserse moeder niet genieten van een vrijstelling van Belgische bronheffing op basis van de recente uitbreiding van de vrijstellingsregeling in het kader van de MoederDochterrichtlijn. Op basis van de overeenkomst van 26 oktober 2004 tussen de Europese Unie en Zwitserland, kunnen deze dividenduitkeringen toch genieten van een vrijstelling van bronheffing, weliswaar onder striktere voorwaarden dan deze van de Moeder-Dochterrichtlijn. Zo dient de moedervennootschap krachtens deze overeenkomst gedurende ten minste twee jaar een rechtstreekse deelneming van minstens 25 % aan te houden in de dochter.

Overeenkomstig het nieuwe dubbelbelastingverdrag wordt de bronbelasting op dividenden van Belgische oorsprong tot nul gebracht wanneer de uiteindelijk gerechtigde tot de dividenden een vennootschap is die inwoner is van de Verenigde Staten en die rechtstreeks aandelen bezit die ten minste 10% vertegenwoordigen van het kapitaal van de uitkerende vennootschap die inwoner is van België. De deelneming dient op moment van dividenduitkering reeds te zijn aangehouden voor een periode van ten minste 12 maanden. In dit verband dient eveneens te worden verwezen naar de hogervermelde recente uitbreiding van de bestaande Moeder-Dochterrichtlijn naar alle landen waarmee België een dubbelbelastingverdrag heeft gesloten: de sedert 1 januari 2007 toegekende of betaalbaar gestelde dividenden van Belgische oorsprong worden vrijgesteld van bronheffing op voorwaarde dat de buitenlandse moedervennootschap een minimumparticipatie van 15% heeft in de Belgische vennootschap die gedurende een ononderbroken periode van ten minste één jaar werd/wordt behouden. Gelieve te noteren dat het nieuwe dubbelbelastingverdrag eveneens in een vrijstelling van Amerikaanse roerende voorheffing voorziet wanneer een Amerikaanse vennootschap dividenden uitkeert aan een Belgische vennootschap (uiteindelijk gerechtigde tot de dividenden) die rechtstreeks of onrechtstreeks aandelen bezit die ten minste 80% van de stemrechten vertegenwoordigen van de uitkerende vennootschap die inwoner is van de Verenigde Staten. 5

Let wel dat deze vrijstelling afhankelijk is van het limitation on benefits artikel dat is opgenomen in het Belgisch-Amerikaans dubbelbelastingverdrag dat specifieke toetsen bevat om na te gaan of de inwoner van één van de verdragstaten die het verdrag inroept, verdragsgerechtigd is, opdat de voordelen van het verdrag kunnen worden genoten. De bronbelasting op interestbetalingen wordt eveneens op 0% gebracht. Om te kunnen genieten van een vrijstelling van bronheffing dienen uiteraard de gepaste formaliteiten te worden nageleefd. Indien de vereiste grens (bijvoorbeeld 15%) niet wordt bereikt om een vrijstelling van bronheffing in te roepen, dient het toepasselijke dubbelbelastingverdrag te worden geraadpleegd om na te gaan of geen vermindering van bronheffing mogelijk is.

■ NIEUW DUBBELBELASTINGVERDRAG TUSSEN BELGIË EN DE VERENIGDE STATEN Op 27 november 2006 werd het nieuwe dubbelbelastingverdrag tussen België en de Verenigde Staten ondertekend. De bedoeling is dat het nieuwe verdrag in werking treedt op 1 januari 2008. Nieuwsbrief Maart 2007

■ OVERDRACHT VAN PENSIOENKAPITALEN EN AFKOOPWAARDEN

Grensoverschrijdende aanvullende pensioenen: geen discriminatie meer De Europese Commissie heeft het Belgische stelsel van aanvullende pensioenen in strijd verklaard met de grondbeginselen van de Europese wetgeving (vrij verkeer van werknemers, van diensten en vrijheid van vestiging). De Belgishe wetgever diende dan ook een einde te maken aan een aantal discriminerende regelingen. Het Belgische belastingstelsel voor aanvullende pensioenen voorzag tot voor kort dat de werkgeversbijdragen slechts aftrekbaar zijn en de persoonlijke bijdragen voor lange termijnsparen slechts belastingvermindering genieten als deze bijdragen worden betaald aan een in België gevestigde verzekeringsmaatschappij of een voorzorgsfonds. De Europese Commissie heeft op die basis België voor het Europese Hof van Justitie gedaagd wegens schending van de Europese wetgeving (beperking van het vrij verkeer van werknemers, het vrij verkeer van diensten en de vrijheid van vestiging).

6

Daar België op het punt stond veroordeeld te worden (de advocaat-generaal trad op 3 oktober 2006 het standpunt van de Europese Commissie bij), besloot de Belgische wetgever hierop vooruit te lopen door een aantal discriminerende regelingen af te schaffen.

Tot slot verzet de Belgische belastingwetgeving zich niet meer tegen de overdracht van pensioenkapitalen en afkoopwaarden naar een maatschappij of een instelling gevestigd binnen de EER.

■ PENSIOENSPAREN Voor de betalingen in verband met het pensioensparen werd slechts een belastingvermindering verleend indien de spaarrekening werd geopend of de spaarverzekering werd aangegaan door een rijksinwoner van het Belgische koninkrijk. Deze voorwaarde is versoepeld en de belastingvermindering is ook van toepassing als de spaarrekening is geopend of de spaarverzekering is aangegaan door een inwoner van een lidstaat van de EER.

■ CONCLUSIE De bovengenoemde bepalingen treden in werking vanaf het aanslagjaar 2007 (inkomsten 2006). Deze aanpassingen bieden voortaan voor Belgische werkgevers en werknemers de mogelijkheid om op de Europese markt op zoek te gaan naar de beste voorwaarden op het vlak van pensioenopbouw en zetten de deur open voor talrijke fiscale planningsmogelijkheden.

Sinds de invoering van de programmawet van 27 december 2006 is het nu toegestaan genoemde belastingvoordelen te genieten als de pensioeninstelling gevestigd is in een lidstaat van de Europese Economische Ruimte (hierna de “EER”, d.w.z. de Europese Unie plus IJsland, Noorwegen en Liechtenstein). Hierdoor kunnen Belgische werkgevers voortaan voor een naar een andere Europese lidstaat gedetacheerde werknemer aftrekbare werkgeversbijdragen storten aan een niet-Belgische (maar wel Europese) verzekeringsmaatschappij of een voorzorgsfonds waarbij de Belgische werknemers (al dan niet tijdelijk) zijn aangesloten.

■ EMIGRATIECLAUSULE Bovendien is de emigratieclausule versoepeld: deze bepaalt voortaan dat wanneer kapitalen, afkoopwaarden en spaartegoeden worden uitgekeerd of toegekend aan een belastingplichtige die zijn woonplaats of de zetel van zijn fortuin vooraf naar een staat buiten de EER heeft overgebracht, de betaling of toekenning wordt geacht daags voor de overbrenging plaats te vinden. De emigratieclausule is derhalve niet meer van toepassing op emigranten die zich in een EER-land vestigen. Voor de andere landen moet eerst het dubbelbelastingverdrag worden geraadpleegd om na te gaan of een emigratieclausule van toepassing is. Nieuwsbrief Maart 2007

- Werknemers en zelfstandigen die wetenschappelijke congressen of vergaderingen in beperkte kring en niet meer dan 5 dagen per maand in België verblijven;

LIMOSA : Meldingsplicht voor tewerkstelling buitenlanders in België

- Overheidspersoneel

Het vrij verkeer van diensten binnen de Europese Unie zorgt ervoor dat buitenlandse bedrijven en zelfstandigen gemakkelijk opdrachten kunnen uitvoeren in België. Hierbij dienen zij uiteraard wel alle Belgische sociale regels te respecteren. Daarom heeft de ministerraad eind december 2006 via de Programmawet een nieuwe verplichting ingevoerd die vanaf 1 april 2007 aan buitenlandse werknemers, zelfstandigen en stagiairs de verplichting oplegt om activiteiten in België op voorhand aan de overheid te melden: de LIMOSA-melding. LIMOSA staat voor Landenoverschrijdend Informatiesysteem ten behoeve van MigratieOnderzoek bij de Sociale Administratie. De Limosa-melding is volgens de Belgische overheid een belangrijke stap naar een legale tewerkstelling in België, met respect voor de Belgische en Europese regels. Op basis van de geregistreerde buitenlandse tewerkgestelden kan de Belgische overheid dan een accuraat beeld krijgen van de tewerkstelling van buitenlanders in België.

■ VOOR WIE? De meldingsplicht geldt in principe voor alle werknemers en stagiairs, die tijdelijk of gedeeltelijk in België komen werken en die in principe niet aan het Belgische sociale zekerheidsstelsel onderworpen zijn. Daarnaast geldt de Limosa-meldingsplicht eveneens voor alle zelfstandigen en zelfstandige stagiairs die tijdelijk of gedeeltelijk in België komen werken, ongeacht of zij onderworpen zijn aan de Belgische sociale zekerheid voor zelfstandigen. - Voor werknemers moet er in principe een melding gebeuren bij de tewerkstelling van werknemers die hetzij gewoonlijk in een ander land dan België werken, hetzij zijn aangeworven in een ander land dan België. - Voor zelfstandigen dient een melding te gebeuren wanneer een zelfstandige tijdelijk een zelfstandige activiteit in België uitoefent, maar hier niet permanent verblijft. - Stagiairs zijn eveneens verplicht hun komst te melden wanneer zij in het kader van een buitenlands studieprogramma of een buitenlandse beroepsopleiding hun stage, geheel of gedeeltelijk, in België doen.

■ VOOR WIE NIET? Op de algemene meldingsplicht bestaan enkele uitzonderingen die voornamelijk afhangen van de reden van de komst naar België en de duur van het verblijf (nodig voor de activiteiten in België). Hieronder verstaat men: - Werknemers en zelfstandigen uit de sector van het internationaal vervoer van personen;

- Werknemers die naar België worden gedetacheerd voor de initiële assemblage en/of de eerste installatie van een goed waarbij de werken niet langer dan 8 dagen mogen duren. - Sportlui - Artiesten - Gespecialiseerde technici van buitenlandse ondernemingen die naar België komen om dringende onderhoudswerken of dringende reparatiewerken uit te voeren aan machines of apparatuur. Het moet wel gaan om machines of apparatuur die door hun werkgever geleverd werden aan de onderneming waar de reparatie of het onderhoud plaatsvindt. Deze technici mogen niet langer dan 5 dagen per maand in België verblijven. - Zelfstandige zakenlui als ze voor hun activiteiten niet meer dan 5 dagen per maand in België verblijven. Zelfstandige bestuurders en mandatarissen van vennootschappen zijn eveneens vrijgesteld als ze in België deelnemen aan raden van bestuur en algemene vergaderingen van vennootschappen. Ook zij mogen zich voor deze activiteiten niet meer dan 5 dagen per maand in België bevinden. - Wetenschappers; - Medewerkers van internationale instellingen en diplomaten. - Ook voor stagiairs en zelfstandige stagiairs heeft de wetgever bepaalde vrijstellingen voorzien.

■ WANNEER? Voor gedetacheerde werknemers en zelfstandigen moet de melding gebeuren vóór de aanvang van de tewerkstelling op Belgisch grondgebied. Voor gedetacheerde stagiairs moet de melding gebeuren vóór de aanvang van de stage in België. Indien de werknemer of zelfstandige af en toe in België werkt, moet er voor elke opdracht een aparte LIMOSA-melding gedaan worden. Soms wordt een activiteit structureel in verschillende landen uitgeoefend, waarvan een belangrijk deel in België. Hierdoor verblijven de werknemers of de zelfstandigen regelmatig in België. Voor deze gevallen heeft de wetgever in een vereenvoudigde LIMOSAmelding voorzien. Deze vereenvoudigingen gelden niet voor activiteiten in de bouwsector en de sector van de uitzendarbeid. Een dergelijke vereenvoudigde LIMOSAmelding is geldig voor een periode van maximaal 12 maanden en kan na afloop van deze periode bijkomend met 12 maanden verlengd worden.

Nieuwsbrief Maart 2007

7

■ HOE? De Limosa-melding wordt uitgevoerd via een gebruiksvriendelijke webtoepassing via de website www.limosa.be. Deze elektronische melding is eenvoudig en snel en er wordt meteen een ontvangstbewijs “Limosa-1” afgeleverd. Daarnaast bestaat ook de mogelijkheid om een melding op papier in te dienen. Na de manuele verwerking, krijgt de indiener een Limosa-1document per post of fax. Deze procedure neemt wel meer tijd in beslag dan de elektronische melding.

zowel de werkgever, zijn aangestelde of lasthebber, de gedetacheerde zelfstandige en de instelling waar de student studeert, bestraft worden. Daarnaast merken wij op dat ook degene bij wie of voor wie de werkzaamheden in België worden uitgevoerd, kan vervolgd worden. Dit kan enkel als hij het ontbreken van een Limosa-1 document niet meldt aan de overheid.

■ OVERGANGSMAATREGELEN De Limosa-meldingsplicht treedt in werking op 1 april 2007. Voor activiteiten die reeds begonnen zijn, geldt een overgangstermijn van 6 maanden.

■ WAT? Voor een werknemer of een zelfstandige moeten de volgende gegevens ingegeven worden: - de identificatiegegevens van de werknemer of zelfstandige en de werkgever; - de datum waarop de detachering in België begint en eindigt; - het soort van diensten die in België verricht zullen worden of de economische sector; - de locatie in België waar de prestaties effectief zullen geleverd worden; - de identificatiegegevens van de Belgische klant of opdrachtgever; 8

- de wekelijkse arbeidsduur en het uurrooster van de werknemer; - indien er een lasthebber is, moeten ook zijn identificatiegegevens vermeld worden. Ook voor gedetacheerde zelfstandige stagairs moeten bepaalde identificatiegegevens verstrekt worden.

■ VOORDELEN Buitenlandse werkgevers die aan de Limosameldingsplicht voldoen of zij die ervan vrijgesteld zijn genieten bepaalde voordelen. Zo hoeven deze werkgevers niet langer bepaalde Belgische personeelsdocumenten op te stellen voor de betreffende opdracht. Het gaat meer bepaald om het arbeidsreglement, het personeelsregister en de regels voor de controle van de deeltijdse werknemers. Deze werkgevers moeten ook geen individuele rekening en maandelijkse loonafrekening meer opmaken. Op voorwaarde dat ze gelijkaardige loondocumenten kunnen voorleggen die werden opgesteld volgens de wet van het land van herkomst waardoor een dubbele loonadministratie wordt vermeden.

■ SANCTIES De Limosa-melding is een wettelijke verplichting waaraan penale of administratieve sancties verbonden zijn in geval van niet-naleving van deze verplichting. Als gevolg van de niet-naleving van de voormelde verplichting kan

Verplichte elektronische btwaangifte Op 7 februari 2007 is het K.B. gepubliceerd op basis waarvan een regeling wordt ingevoerd tot verplichte indiening via elektronische weg van btw-aangiften. De verplichte elektronische indiening zal gelden voor alle btw-plichtigen die op basis van artikel 53§1 WBTW gehouden zijn tot indiening van periodieke btw-aangiften in België.

■ TOEPASSINGSGEBIED Momenteel beschikt de belastingplichtige die gehouden is tot het indienen van periodieke btw-aangiften nog over verschillende mogelijkheden om aan deze verplichting te voldoen. De btw-aangifte kan worden ingediend op papier via een officieel aangifteformulier of via een geautomatiseerde aangifte (die automatisch wordt afgedrukt via een boekhoudpakket). Men kan bovendien nu reeds opteren om de btw-aangifte elektronisch in te dienen, via hetzij een systeem van EDIVAT, hetzij een systeem van INTERVAT. In deze keuzemogelijkheid komen weldra enige beperkingen: • Het K.B. van 7 februari 2007 legt een principiële verplichting op om de periodieke btw-aangifte via elektronische weg in te dienen. Hiertoe wordt aan artikel 18 van het uitvoerings-KB nr. 1 een vierde paragraaf toegevoegd. Merk evenwel op dat de verplichting enkel geldt voor het indienen van de (gewone) btw-aangifte. Andere periodieke formaliteiten zoals bijvoorbeeld de kwartaallisting van intracommunautaire leveringen en de jaaropgave van belastingplichtige afnemers kunnen nog op papier worden ingediend, al bestaat de mogelijkheid tot indiening van deze listings via elektronische weg. Ook de bijzondere btw-aangifte kan nog op papier worden ingediend. Dit is bijvoorbeeld een verplichting voor vrijgestelde belastingplichtigen die diensten, in

Nieuwsbrief Maart 2007

toepassing van bepaalde verleggingsregels in België gelokaliseerd, afnemen van buitenlandse dienstverrichters; • Het verouderde systeem EDIVAT zou tegen eind 2008 worden stopgezet. De elektronische btw-aangifte dient uiteraard dezelfde gegevens te bevatten als de aangiften die op papier worden ingediend.

IAS 18: Opbrengsten IAS 18 – Opbrengsten, bevat de algemene bepalingen omtrent de erkenning- en waarderingsregels van bedrijfsopbrengsten die gerealiseerd worden als gevolg van de verkoop van goederen, het leveren van diensten en het gebruik van activa van een onderneming door derden. Het gebruik van de activa van de onderneming door derden kan rente, royalty’s en dividenden opleveren.

■ GEFASEERDE INVOERING De verplichte indiening van elektronische btw-aangiften verloopt trapsgewijze: • op 1 juli 2007 treedt de regeling in werking voor belastingplichtigen waarvan de jaaromzet voor het kalenderjaar 2005, exclusief btw, voor hun volledige economische activiteit meer dan 50.000.000 EUR bedroeg. Dit wil zeggen dat de eerste aangifte moet worden ingediend over de maand juni 2007; • vanaf 1 februari 2008 dienen andere belastingplichtigen gehouden tot het indienen van maandaangiften toe te treden. Dit geldt met name ook voor de belastingplichtigen die uitgesloten zijn van het stelsel van kwartaalaangiften omdat hun jaaromzet voor de leveringen van minerale oliën, GSM-toestellen en computers of van landvoertuigen hoger is dan 200.000 EUR; • vanaf 1 april 2009 dienen ook kwartaalaangevers hun Belgische btw-aangiften elektronisch in te dienen.

■ UITZONDERING Er wordt in het K.B. een uitzondering gemaakt op de verplichting tot indiening van de btw-aangifte via elektronische weg voor situaties waarin de btw-plichtige of de persoon die namens hem gemachtigd is om btwaangiften in te dienen, niet over de nodige geïnformatiseerde middelen beschikt om elektronische aangiften in te dienen. Deze belastingplichtigen kunnen hun btw-aangiften voorlopig nog op papier blijven indienen, dit wil zeggen via het officiële aangifteformulier of via een geautomatiseerde aangifte. Het blijft echter nog wachten op een Ministerieel Besluit om de verdere uitwerking te kennen van een aantal praktische zaken.

■ DEFINITIE Opbrengsten worden in IAS 18 gedefinieerd als bruto instromen van economische voordelen die tijdens de boekhoudkundige periode ontstaan bij de uitvoering van de normale bedrijfsactiviteiten van een onderneming. Deze opbrengsten leiden tot een toename van het eigen vermogen, waarbij deze toenames van het eigen vermogen geen gevolg zijn van bijdragen in het eigen vermogen door de aandeelhouders. Bedragen die de onderneming inhoudt voor derden, zoals BTW en accijnzen, worden niet als opbrengsten beschouwd, omdat deze geen toename van het eigen vermogen met zich meebrengen.

■ ERKENNING- EN WAARDERINGSPRINCIPES De opbrengsten worden volgens IAS 18 gewaardeerd tegen de reële waarde van de vergoeding die ontvangen is of waarop de onderneming recht heeft. De vergoeding bestaat uit de gefactureerde omzet, verminderd met de eventuele toegestane kortingen en komt dus overeen met de uiteindelijke werkelijke kasopbrengst. De reële waarde van de vergoeding zal in principe overeenkomen met de nominale waarde, zolang dat de normale betalingsvoorwaarden, die door de onderneming werden bepaald, worden toegepast. Indien door de onderneming bij wijze van uitzondering een verkoop wordt afgesloten met langere betalingsvoorwaarden (bijvoorbeeld betaling binnen 120 dagen i.p.v. 60 dagen zoals in normale omstandigheden), dan zal de nominale waarde van de vergoeding verdisconteerd moeten worden op basis van een impliciete rentevoet. De reële waarde van de verkoop zal dan lager liggen dan de nominale waarde en de onderneming dient een onderscheid te maken tussen de operationele en de financiële opbrengst. De criteria waaraan moet voldaan worden om opbrengsten te realiseren moeten in principe steeds individueel per transactie beoordeeld worden. In bepaalde gevallen zal het echter nodig zijn om de erkenningsvoorwaarden toe te passen op de afzonderlijk identificeerbare componenten van één transactie (bijvoorbeeld bij de verkoop van een licentie met een bijhorend onderhoudscontract). In andere gevallen zullen echter meerdere transacties samen moeten beoordeeld worden (bijvoorbeeld wanneer goederen verkocht worden en daarnaast een afzonderlijke overeenkomst wordt afgesloten om de goederen op een later tijdstip terug te kopen).

Nieuwsbrief Maart 2007

9

■ VERKOOP VAN GOEDEREN

verricht kan gewaardeerd;

betrouwbare

wijze

worden

De opbrengsten uit de verkoop van goederen dienen te worden erkend als alle volgende voorwaarden vervuld zijn:

- de reeds gemaakte kosten voor de transactie en de kosten om de transactie te voltooien kunnen op betrouwbare wijze worden gewaardeerd.

- de onderneming heeft de wezenlijke risico’s en voordelen van eigendom van de goederen overgedragen aan de koper;

De voortgang van de geleverde prestaties kan op verschillende wijze worden bepaald, o.m. op basis van indicatoren zoals: beoordeling van het uitgevoerde werk, de tot dusver geleverde diensten in verhouding tot het totaal van de te leveren diensten, de tot dusver gemaakte kosten in verhouding tot het geraamde totaal van te maken kosten, enz. Indien de dienstverlening bestaat uit niet vooraf te bepalen prestaties en kosten over een bepaalde periode, zoals bij onderhoudscontracten, worden de opbrengsten erkend op een lineaire basis over de duur van de transactie.

- de onderneming behoudt over de verkochte goederen niet de feitelijke zeggenschap of betrokkenheid die gewoonlijk toekomt aan de eigenaar; - het bedrag van de opbrengst kan betrouwbaar gemeten worden; - het is waarschijnlijk dat de economische voordelen met betrekking tot de transactie naar de onderneming zullen vloeien; - de reeds gemaakte of nog te maken kosten met betrekking tot de transactie kunnen op betrouwbare wijze worden gewaardeerd.

10

op

In principe zal aan bovenstaande voorwaarden voldaan zijn als het eigendomsrecht en het bezit zijn overgedragen aan de klant. In bepaalde gevallen kan het voorkomen dat de eigendomsrechten en/of de goederen zijn overgedragen zonder de (belangrijke) risico’s en voordelen, waardoor de opbrengst niet kan erkend worden. Bijvoorbeeld: de onderneming heeft een verplichting t.o.v. onbevredigende prestaties die niet gedekt worden door normale garanties, goederen in consignatie bij klanten, goederen die nog geïnstalleerd moeten worden, verkoop van goederen met terugnameplicht, enz. Opbrengsten worden alleen erkend als het waarschijnlijk is dat de economische voordelen met betrekking tot de transactie naar de onderneming zullen vloeien. Belangrijke voorwaarden, zoals het behalen van vergunningen en de inbaarheid van de vorderingen, dienen vervuld te zijn of de kans dat ze vervuld zullen worden, moet tenminste groter zijn dan de kans dat de voorwaarden niet vervuld worden.

■ LEVERING VAN DIENSTEN De opbrengsten die voortvloeien uit de levering van diensten kunnen pas erkend worden indien het resultaat van de geleverde prestaties betrouwbaar kan worden geschat. De opbrengsten met betrekking tot die diensten dienen te worden erkend naar rato van de geleverde diensten op balansdatum. Het resultaat van een transactie kan betrouwbaar worden geschat indien alle volgende voorwaarden zijn vervuld: - het bedrag van de opbrengst kan op betrouwbare wijze worden gewaardeerd; - het is waarschijnlijk dat de economische voordelen met betrekking tot de transactie naar de onderneming zullen vloeien; - de mate waarin de diensten op balansdatum zijn

Indien het resultaat van de transactie niet betrouwbaar kan worden geschat, zal de opbrengst enkel erkend worden tot het bedrag van de gelopen kosten. Op het moment dat het resultaat wel betrouwbaar kan worden geschat, zal de opbrengst erkend worden op basis van de hierboven vermelde methode van het stadium van voltooiing.

■ RENTE, ROYALTY’S EN DIVIDENDEN Opbrengsten die voortvloeien uit door derden gebruikte activa van de onderneming die rente, royalty’s en dividenden opleveren, dienen te worden opgenomen indien: - het waarschijnlijk is dat de economische voordelen met betrekking tot de transactie naar de onderneming zullen vloeien; - het bedrag van de opbrengsten op betrouwbare wijze kan worden gewaardeerd. Rente dient te worden opgenomen volgens de effectieverentemethode die in IAS 39 is uiteengezet. Royalty’s dienen te worden opgenomen volgens het toerekeningsbeginsel in overeenstemming met de economische realiteit van de desbetreffende overeenkomst (matching principe). Dividenden dienen te worden opgenomen op het moment dat de aandeelhouder het recht heeft verkregen om de betaling te ontvangen. In de jaarrekening dienen de toegepaste erkenning- en waarderingsregels, het bedrag van de gerealiseerde opbrengsten per categorie en het bedrag aan opbrengsten dat voortvloeit uit de ruil van goederen of diensten dat is opgenomen in elke belangrijkste opbrengstcategorie vermeld te worden.

■ VERGELIJKING MET BELGIAN GAAP EN MET US GAAP In vergelijking met de Belgische boekhoudkundige normen bestaan er dus duidelijk verschillen. Onder meer qua presentatie en timing van de erkenning van de

Nieuwsbrief Maart 2007

opbrengsten. Bijvoorbeeld: compensatie tussen bruto opbrengsten en toegestane kortingen in IAS/IFRS, compensatie van geactiveerde werken in uitvoering en vooruitbetalingen in IAS/IFRS, afzonderlijke opbrengsterkenning van de verkoop van software en onderhoud in één contract in IAS/IFRS, uitstellen van opbrengsten bij terugname verplichting in IAS/IFRS, terwijl in Belgian GAAP de opbrengst wordt erkend en een voorziening wordt aangelegd. Tussen US GAAP en IAS/IFRS bestaan er minder grote verschillen, maar er is wel een verschil in de diepgang en hoeveelheid van de informatie in de toelichtingen en ook in de opbouw van de standaarden. IAS 18 – Opbrengsten, is opgevat als een samenvatting van de algemene bepalingen en laat veel ruimte voor interpretatie. In US GAAP bestaan er ook een aantal algemene erkenning- en waarderingsregels (o.a. SAB 101/104), maar daarnaast werden door verschillende instanties en overkoepelende organisaties uitgebreide regels en normen opgesteld voor elk type van opbrengsten (bijvoorbeeld SOP 97-2 Software Revenue Recognition). Er wordt daarom vaak naar US GAAP gekeken bij de conversie naar IAS/IFRS om deze specifieke regels en normen voor de erkenning- en waarderingsregels van opbrengsten als bijkomende leidraad te gebruiken bij de algemene bepalingen die in IAS 18 vooropgezet zijn.

11

Nieuwsbrief Maart 2007

BDO International is a world wide network of public accounting firms, called BDO Member Firms, serving international clients. Each BDO Member Firm is an independent legal entity in its own country.

BDO Atrio

AuditorsAccountantsAdvisors

BDO Atrio Antwerpen Uitbreidingstraat, 66 bus 13 2600 Antwerpen Tel.: +32 (0) 3/230.58.40 Fax: +32 (0) 3/218.45.15 [email protected]

BDO Atrio Luik Rue Waucomont, 51 4651 Battice Tel.: +32 (0) 87/69.30.00 Fax: +32 (0) 87/67.93.58 [email protected]

BDO Atrio Brussel The Corporate Village - Da Vincilaan 9 - Box E.6 Elsinore Building - 1935 Zaventem Tel.: +32 (0) 2/778.01.00 Fax: +32 (0) 2/771.56.56 [email protected]

BDO Atrio Namen Rue Camille Hubert, 1 5032 Les Isnes Tel.: +32 (0) 81/20.87.87 Fax: +32 (0) 81/20.14.14 [email protected]

BDO Atrio Gent Guldensporenpark, 14 9820 Merelbeke Tel.: +32 (0) 9/210.54.10 Fax: +32 (0) 9/232.43.40 [email protected]

BDO Atrio Roeselare Ter Reigerie, 7 bus 3 B-8800 Roeselare Tel.: +32 (0) 51/26.08.40 Fax: +32 (0) 51/24.10.89 [email protected]

BDO Atrio Hasselt Kuringersteenweg, 304 3511 Hasselt Tel.: +32 (0) 11/28.60.60 Fax: +32 (0) 11/28.52.78 [email protected]

BDO Atrio Waver Rue de Genval, 20 1301 Bierges Tel.: +32 (0) 2/656.01.90 Fax: +32 (0) 2/656.01.99 [email protected]

www.bdo.be ■ [email protected]

De opgenomen informatie in deze Nieuwsbrief heeft een signalerend en globaal karakter en is niet bedoeld als beroepsmatig advies. Onze adviseurs houden zich ter beschikking om verdere adviezen en acties terzake met u uit te werken. Wenst u deze Nieuwsbrief voortaan ook electronisch te ontvangen, dan kan u ons contacteren via [email protected]. U vindt onze Nieuwsbrief eveneens op www.bdo.be. Ook Frans-, Engels- en Duitstalige versies zijn beschikbaar. V.U. Werner Lapage, p/a The Corporate Village - Da Vincilaan 9 Box E.6 - Elsinore Building - 1935 Zaventem.