BAB II LANDASAN TEORITIS
A. Laporan Keuangan Laporam keuangan adalah suatu penyajian terstruktur dari posisi keuangan dan kinerja keuangan suatu entitas (Waluyo, 2012:9) Transaksi ekonomi yang terjadi selama satu periode akuntansi akan dicatat dan dirangkum yang kemudian akan dibuat laporn keuangan untuk pemakai informasi. Laporan keuangan digunakan sebagai perantara alat komunikasi antara perusahaan dengan pihak-pihak yang membutuhkan baik yang ada dialam perusahaan maupun diluar perusahaan. Laporan keuangn merupakan bagian dari proses pelaporan keuangan. Laporan keuangan biasanya meliputi neraca, laporan laba rugi, laporan arus kas, laporan perubahan ekuitas pemilik atau pemegang saham.pengungkapan informasi pada pihak luar yang dapat mempengaruhi keputusan pemakai informai harus diuangkapkan secara penuh (full Disclousure Principle) 1. Tujuan Laporan Keuangan. Tujuan laporan keuangan adalah menyediakan informasi yang menyangkut posisi keuangan, kinerja , serta perubahan posisi keuangan yang bermanfaat bagi sebagian besar pemakai dalam pengambilan keputusan ekonomi. (Dwi Martani dkk, 2012:33)
6
Informasi keuangan ditujukan untuk memenuhi sebagian besar pemakai.Laporan keuangan menyajikan informasi perubahan posisi keuangan dan tidak mewajibkan menyediakan informasi non keuangan. 2. Karekteristik kualitatif Laporan Keuangan a. Dapat dipahami Laporan keuangan harus dapat dipahami oleh para pemakai agar dapat digunakan untuk pengambilan keputusan.Untuk dapat dipahami, para pemakai laporan keuangan diasumsikan memiliki pengetahuan yang memadai tentang aktifitas ekonomi, bisnis, akuntansi serta kemauan untuk mempelajari informasi.
b. Dapat dibandingkan Pemakai harus mendapat informasi tentang kebijakan akuntansi yang digunakan dan perubahan kebijakan serta pengaruh perubahan tersebut. Para pemakai harus dimungkinkan untuk dapat mengindentifikasikan perbedaan kebijakan akuntansi antar periode dan entitas yang berbeda
c. Relevan Relevan berhubungan dengan kegunaan informasi tersebut dengan pengambilan keputusan. Informasi dikatan relevan jika informasi tersebut memengarungi keputusan ekonomi pemakai sehingga dengan membantu mengevaluasi peristiwa masa lalu, masa kini, atau masa depan, menegaskan atau mengoreksi hasil evaluasi dimasa lalu.
7
d. Keandalan Informasi memiliki kualitas andal jika bebas dari pengertian yang nyesatkan, kesalahan material, dan dapat diandalkan pemakainya sebagai penyajian yang tulus atau jujur (faithful representation) dari yang seharusnya disajikan atau yang secara wajar diharapkan dapat disajikan. B. Perbedaan Laba Akuntansi Dan Pajak. Perhitungan laba akuntansi didasarkan pada prinsip akuntansi yang berlaku umum, seperti Pernyataan Standar Akuntansi Keuangan (PSAK) dan International Accounting Standard (IAS) sedangkan laba kena pajak yang menjadi dasar perhitungan pajak penghasilan dihitung berdasarkan peraturan perpajakankan yang berlaku saat ini (undang-undang No 36 tahun 2008 Tentang : Pajak Penghasilan/PPh). Laba akuntansi maupun pajak didapatkan dari seluruh total penghasilan dikurangkan dengan seluruh total pengeluaran, maka baru didapatkan laba, sehingga dijelaskan lebih lanjut mengenai penghasilan maupun pengeluaran menurut akuntansi maupun menurut perpajakan. Secara akuntansi, penghasilan (income) didefinisikan dalam SAK (2007:18) sebagai kenaikan manfaat ekonomi selama suatu periode akuntansi dalam bentuk pemasukkan atau penambahan aktiva atau penurunan kewajiban yang mengakibatkan kenaikan ekuitas yang tidak berasal dari kontribusi penanaman modal. Penghasilan tersebut meliputi pendapatan (revenue) dan keuntungan (gain). Pendapatan merupakan aliran kas masuk atau kenaikan dalam aktiva, pelunasan hutang selama suatu periode yang berasal dari penyerahan atau
8
pembuatan barang/jasa dan kegiatan lain yang merupakan kegiatan utama perusahaan. Sedangkan keuntungan adalah peningkatan dalam aktiva yang berasal dari transaksi sampingan atau transaksi yang terjadi selama satu peroide. Menurut perpajakan, penghasilan merupakan salah satu objek pajak. Dalam Undang-Undang PPh Pasal 4 Ayat (1) dijelaskan bahwa : ―yang menjadi objek pajak adalah penghasilan, yaitu setiap tambahan kemampuan ekonomi yang diterima atau diperoleh Wajib Pajak, baik yang berasal dari Indonesia maupun dari luar Indonesia yang dapat dipakai untuk konsumsi atau untuk menambah kekayaan Wajib Pajak yang bersangkutan dengan nama dan dalam bentuk apapun‖. Pengertian penghasilan ini tidak memperhatikan adanya penghasilan dari sumber tertentu, tetapi adanya tambahan kemampuan ekonomis, tambahan kemapuan ekonomi yang diterima atau diperoleh wajib pajak merupakan ukuran terbaik kemampuan membayar. Pada intinya pengertian penghasilan antara akuntansi dan perpajakan adalah sama, yang membedakan adalah dengan adanya PPh final dan penghasilan bukan objek pajak. Dalam perpajakan, apabila suatu jenis penghsilan dikenakan pajak dengan tariff yang bersifat final atau dikecualikan dari objek pajak, penghasilan tersebut tidak digabungkan dengan penghasilan lain yang dikenakan tarif umum karena tingkat pemajakkan ( Level Of Taxing Field) berbeda. Setelah mengetahui bagaimana penghasilan menurut akuntansi dan perpajakan, maka dijelaskan pula pada pengeluaran (biaya-biaya) menurut akuntansi dan juga menurut perpjakan lebih lanjut. Sehingga dapat lebih
9
mengetahuinya lebih jelas perbedaan akuntansi dengan perpajakan dari segi pengeluaran. Menurut akuntansi komersial, untuk tujuan peprjakan tidak semua biaya yang boleh dan tidak boleh dikurangkan. Biaya yang dikurangkan sesuia dengan ketentuan pasal 6 ayat 1 Undang-undang no. 36 Tahun 2008, yaitu : 1. Biaya untuk mendapatkan, menagih dan memelihara penghasilan termasuk: a. Biaya pembelian bahan, b. Biaya berkenaan dengan pekerjaan atau jasa, termasuk upah, gaji, honorarium, bonus, dan tunjangan yang diberikan dalam bentuk uang. c. Bunga d. Sewa e. Royalty f. Biaya perjalanan g. Biaya pengolahan limbah h. Piutang yang nyata-nyata tidak dapat ditagih (point ini dihilangkan dan diatur sendiri bagian bawah), i. Premi asuransi j. Biaya administrasi, dan k. Pajak, kecuali pajak penghasilan 2. Penyusutan atas pengeluaran untuk memperoleh harta berwujud dan amortisasi atas pengeluaran untuk memperoleh hak yang mempunyai masa manfaat lebih dari satu tahun.
10
3. Iuaran kepada dana pension yang pendirinya telah disahkan oleh menteri keuangan. 4. Kerugian karena penjualan atau pengalihan harta. 5. Kerugian dari selisih kurs mata uang asing. 6. Biaya
penelitian
dan
pengembangan
perusahaan
yang
dilakukan
diindonesaia. 7. Biaya bea siswa, magang dan pelatihan. 8. Piutang yang nyata-nyata tidak daapt ditagih, dengan syarat : a. Telah dibebankan sebagai biaya dalam laporan laba rugi komersial. b. Telah diserahkan perkara penagihannya kepada pengadilan negri atau badan urusan piutang dan lelang Negara (BUPLN) atau adanya perjanjian tertulis mengenai penghapusan piutang/pembebasan utang antara kreditur debitur yang bersangkutan. c. Telah dipublikasikan dalam penerbitan umum atau khusus, dan d. Wajib pajak harus menyerahkan daftar piutang yang tidak dapat ditagih kepada direktorat jenderal pajak. Beban dalam SAK diakui apabila terjadi arus kas keluar (outflow) yang ditandai dengan penurunan manfaat ekonomi masa mendatang sehubungan dengan penurunan aktiva dan penambahan kewajiban yang tidak digunakan untuk kepentingan penaman modal. Ada dua perbedaan mengenai laba menurut akuntansi dan perpajakan mengenai penghasilan maupun pengeluaran yaitu :
11
1.
Beda Tetap (Permanent Differences)
2.
BedaTemporer (Temporary Differences)
1. Beda Tetap (Permanent Differences) Pengertian beda tetap (Permanent Differences) menurut Marisi P. Purba (2009:14) ― Beda tetap adalah beda tetap muncul karena adanya perbedaan pengakuan pendapatan dan beban antara pelaporan komersial dan fiskal yang sifatnya permanen. Perbedaan ini mengakibatkan laba fiscal berbeda dengan laba komersial secara permanen.‖ Sedangkan Menurut Erly Suandy (2011:97) Menjelaskan beda tetap Sebagai Berikut : ― Beda Tetap (Permanent Differences) Adalah perbedaan yang disebabkan oleh adanya perbedaan pengakuan pendapatan dan beban antara standar akuntansi dan peraturan perpajakan.Perbedaan akan mengakibatkan perbedaan besarnya laba bersih sebelum pajak dengan laba fiskal atau penghasilan kena pajak‖. Pengeluaran-pengeluaran yang yang tidak bisa dikurangkan berdasarkan perpajakan, namun dapat dibebankan berdasarkan prinsip akuntansi yang berlaku umum di Indonesia :
12
1. Biaya yang dibebankan untuk kepentingan pribadi pemegang saham. Menurut fiscal biaya ini tidak dapat dibebankan sehingga harus dikoreksi. Tetapi menurut akuntansi biaya ini jika bukan merupakan pembagian deviden, maka biaya tersebut dapat dibebankan sepanjang diungkapkan pada catatan laporan keuangan sebagai bagian dari transaksi dengan phak yang memiliki hubungan istimewa sebagaimana diatur dalam PSAK 7 tentang ― pengungkapan pihak-pihak yang memiliki hubungan istimewa‖ 2. Penggantian atau imbalan sehubungan dengan pekerjaan atau jasa yang diberikan dalam bentuk kenikmatan. Menurut fiskal penggantian atau imbalan dalam bentuk natura dan kenikmatan dianggap sebagai beban, kecuali penyediaan konsumsi bagi seluruh pegawai atau pemberian natura atau kenikmatan berkaitan dengan pekerjaan di daerah tertentu
yang
diatur
dengan
atau
berdasarkan
peraturan
menteri
keuangan.Menurut akuntansi yang berlaku umum tidak memandang apakah penggantian atau imbalan dibayar dalam bentuk natura atau kenikmatan, setiap pengurangan aktiva dianggap sebagai beban. 3. Pembayaran imbalan kepada pemegang saham atau pihak yang memiliki hubungan istimewayang jumlahnya melebihi kewajaran sehubungan dengan pekerjaan yang dilakukan. Menurut fiskal peraturan perpajakan hanya mengijinkan pengakuan pembayaran imbalan kepada pemegang sahamatau pihak yang memiliki hubungan istimewa sebesar nilai yang wajar. Menurut prinsip akuntansi yang berlaku umum diindonesia menharuskan pengakuan beban atas semau
13
imbalan yang dibayarkan kepada pemegang saham atau pihak yang memiliki hubungan istimewa walaupun jumlahnya melebihi kewajaran, sepanjang transaksi tersebut dilaporkan sebagai transaksi dengan pihak yang memiliki hubungan istimewa berdasarkan PSAK 7 tentang ―Pengungkapan pihakpihak yang memiliki hubungan istimewa‖. 4. Sanksi administrasi berupa bunga, denda dan kenaikan serta sanksi pidana berupa bunga yang berkenaan dengan pelaksanaan undangundang di bidang perpajakan. Menurut fiskal peraturan perpajakan tidak mengakui semua beban-beban tersebut.Menurut prinsip akuntansi yang berlaku umum di Indonesia melakukan pembebanan terhadap semua biaya-biaya perpajakan sebagaimana diatur dalam PSAK 46 tentang ― Akuntansi pajak penghasilan‖. 5. Pajak Penghasilan. Menurut fiskal peraturan perpajakan tidak menganggap pajak penghasilan sebagai beban yang harus terhadap penghasilan. Menurut akuntansi pajak penghasilan dikurangkan untuk memperoleh angka bersih setalah pajak sebagaimana di atur dalam PSAK 46 Tentang ―Akuntansipajak penghasilan‖ 6. Bantuan, Sumbangan, atau Zakat. Menurut fiskal bantuan dan sumbangan dapat dikurangkan terhadap penghasilan apabila bantuan dan sumbangan tersebut terkait dengan penanggulangan
bencana
nasional,
penelitian
dan
pengembangan,
pengembangan infrastruktur dan fasilitas pendidikan yang diatur berdasarkan peraturan pemerintah. Zakat hanya dapat dikurangkan terhadap penghasilan
14
apabila wajib pajak badan dalam negeri dimiliki oleh pemeluk agama islam. Menurut akuntansi, prinsip akuntansi yang berlaku umum diindonesia mencatat semua biaya terkait dengan bantuan, sumbangan atau zakat sebagai beban atau dikapitalisasi sebagai sebagian aktiva apabila memenuhi syarat sebagaimana diatur dalam ISAK 3 tentang ―interpretasi tentang perlakuan akuntansi atas pemberian sumbangan atau bantuan‖. 7. Premi asuransi kesehatan, asuransi kecelakaan, asuransi jiwa, asuransi dwiguna dan asuransi bea siswa. Menurut fiskal premi asuransi hanyabisa dikurangkan apabila dibayar oleh pemberi kerja dan dihitung sebagai penghasilan bagi wajib pajak yang menerimanya.Menurut akuntansi, prinsip akuntansi menganggap semua jenis premi asuransi sebagai beban sehingga harus dikurangkan terhadap penghasilan. 2. Beda Temporer (Temporary differences) Pengertian beda temporer menurut waluyo (2012:271) yaitu: ― perbedaan antara dasar pengenaan pajak (Tax Base) dari suatu asset atau kewajiban dengan nilai tercatat pada asset atau kewajiban yang berakibat pada perubahan laba fiskal periode mendatang‖. Sedangkan menurut Kieso dkk (2008:14) menjelaskan beda sementara sebagai berikut : ―Beda sementara (Temporary Differences) yang akan menghasilkan jumlah kena pajak dalam tahun-tahun mendatang ketika aktiva yang terkait dipulikan seringkali disebut sebagai perbedaan sementara kena pajak
15
(Taxable Temporary Differences) sementara perbedaan sementara yang akan menghasilkan jumlah yang dapat dikurangkan dalam tahun-tahun mendatang ketika hutang terkait seringkali disebut sebagai perbedaan sementara yang dapat dikurangkan (Deductible Temporary Differences).‖ Dan Menurut Erly Suandy (2011:97) Pengertian Beda Temporer (Temporary Differences) Sebagai Berikut : ― perbedaan yang disebabkan adanya perbedaan waktu dan metode pangakuan penghasilan dan beban tertentu berdasarkan standar akuntansi dengan peraturan perpajakan. Perbedaan ini mengakibatkan perbedaan waktu pengakuan pendapatan dan beban antara tahun pajak yang satu ke tahun pajak berikutnya‖. Perbedaan sementara kena pajak menyebabkan dicatatnya kewajiban pajak yang ditangguhkan,
sementara
perbedaan
sementara
yang dapat
dikurangkan
menyebabkan dicatatnya aktiva pajak yang ditangguhkan. a. Pendapatan atau keuntungan yang dapat dikenakan pajak setelah diakui dalam laba keuangan. Suatu aktiva (misalnya: piutang usaha atau investasi) dapat diakui untuk pendapatan atau keuntungan yang akan menghasilkan jumlah kena pajak dalam tahun-tahun mendatang ketika aktiva itu dipulihkan. b. Beban atau kerugian yang dapat dikurangkan setelah diakui dalam laba keuangan suatu kewajiban (atau aktiva kontra)dapat diakui untuk beban atau kerugian yang akan menghasilkan jumlah yang dapat dikurangkan dalam tahun-tahun mendatang ketika kewajiban diselesaikan.
16
c. Pendapatan atau keuntungan yang dapat dikenakan pajak sebelum diakui dalam laba keuangan. Suatu kewajiban dapat diakui atas pembayaran dimuka untuk barang atau jasa yang akan diberikan ditahun-tahun mendatang. Untuk tujuan pajak, pembayaran dimuka ini dimasukkan dalam laba kena pajak pada saat diterimanya kas. Pengorbanan dimasa depan untuk menyediakan barang dan jasa yang menyelesaikan kewajiban tersebut akan menghasilkan jumlah yang dapat dikurangkan dalam tahun-tahun mendatang. d. Beban atau kerugian yang dapat dikurangkan sebelum diakui dalam laba keuangan. Harga perolehan suatu aktiva yang dapat dikurangkan untuk tujuan pajak lebih cepat dari pada pembebanannya untuk tujuan laporan keuangan. Menurut PSAK No. 16 rev 2010 penyusutan dapat dilakukan sebagai metode yang dikelompokkan sebagai berikut A. Berdasarkan waktu 1. Metode Garis Lurus (Straight Line Method) 2. Metode pembebanan yang menurun, termasuk di dalamnya adalah metode jumlah angka tahun (sum of the year digit method) dan metode saldo jumlah menurun / saldo menurun ganda (declining/double declining balance method). B. Berdasarkan Penggunaan 1. Metode Jam Jasa (Service Line Method) 2. Metode Jumlah Unit Produksi (Productive Output Method)
17
C. Berdasarkan Kriteria Lainnya 1. Metode Berdasarkan jenis dan kelompok (Group and Composite Method) 2. Metode Anuitas (Annuity Method) 3. Sistem Persediaan (Inventory Method) Menurut Undang-undang Pajak Penghasilan No. 36 Thaun 2008, aktiva digolongkan menjadi dua golongan yaitu golongan yang bukan bangunan yang dibagi menjadi 4 kelompok yaitu kelompok 1, 2 , 3 , 4 dan golongan bangunan yang terdiri dari bangunan permanen dan bangunan tidak permanen. Metode yang bisa digunakan menurut peraturan perpajakan untuk aktiva golongan yang bukan bangunan bias menggunakan saldo menurun dan metode garis lurus dan golongan bangunan hanya boleh menggunakan metode garis lurus.Untuk setiap golongan aktiva berwujud 1, 2, 3, 4 dan bangunan sudah ditentukan tarifnya berdasarkan jenis dan manfaat ekonomis aktiva yang bersangkutan.Dalam Undang-udang pajak tidak memperhatiak nilai residu aktiva, dan disustkan sampai harga perolehan habis. Dengan demikian karena adanya perbedaan cara penyusutan akuntansi dan pajak maka besarnya biaya penyusutan yang dibebankan pada satu tahun akan berbeda. Rekonsiliasi fiscal dilakukan untuk menyesuaikan penyusutan menurut akuntansi menjadi penyusutan menurut ketentuan pajak.
18
Tabel 2.1
TARIF PENYUSUTAN Kelompok harta
Masa
Garis
Saldo
berwujud
Manfaat
Lurus
Menurun
a. kelompok I
4 tahun
25%
50%
b. kelompok 2
8 tahun
12,5%
25%
c. kelompok 3
16 tahun
6,25%
12,5%
d. kelompok 4
20 tahun
5%
10%
a. permanen
20 tahun
5%
-
b. non permanen
10 tahun
10%
-
I. Bukan Bangunan
II. Bangunan
Sumber : (Walluyo 2012 : 135 ) C. Metode Penangguhan Pajak Penghasilan Metode alokasi pajak digunakan untuk mempertanggungjawabkan pengaruh-pengaruh pajak dan bagaimana pengaruh-pengaruh tersebut harus disajikan dalam laporan keuangan. Ada tiga, metode untuk mengalokasikan pajak (Kieso dan Weygant, 2001;1067-1068) antara, lain : (1)
Deffered method (Metode Penangguhan)
(2)
Net-of-tax method (Metode Bersih dari Pajak)
(3)
Net-of-tax method (Metode Bersih dari Pajak)
19
(1)
Deffered Method (Metode Penangguhan) Metode ini menggunakan pendekatan laba rugi (income statement approach) yang memandang perbedaan perlakuan antara akuntansi dan perpajakan dari sudut pandang laporan laba rugi, yaitu kapan suatu transaksi diakui dalam laporan laba rugi baik dari segi komersial maupun fiskal.Pendekatan ini mengenai istilah perbedaan waktu perbedaan permanent. Hasil hitungan dan pendekatan ini adalah pergerakan yang akan diakui sebagai pajak tangguhan pada laporan laba rugi. Metode ini lebih menekankan matching principle pada periode terjadinya perbedaan tersebut.Namun, perkembangan dunia bisnis dan akuntansi telah ssedemikian pesatnya sehingga muncul transaksitransaksi yang tidak diakui dalam laporan laba rugi tetapi langsung diakui sebagai bagian dari ekuitas.Apabila, menggunakan pendekatan laba rugi transasksi seperti itu tidak dapat terdeteksi, sehingga pendekatan ini dipandang kurang relevan.
2)
Asset-Liability (Metode Aktiva-Kewajiban) Metode ini menggunakan pendekatan neraca (balance sheel approach) yang menekankan pada kegunaan laporan keuangan dalam mengevaluasi posisi keuangan dan memprediksikan aliran kas pada masa yang akan ditang. Pendekatan neraca memandang perbedaan perlakuan akuntansi dan perpajakan dari sudut pandang neraca, yaitu perbedaan antara saldo buku menurut komersial dan dasar pengenaan pajaknya.Pendekatan ini mengenai istilah perbedaan temporer dan perbedaan non temporer.Pada metode ini
20
terjadi pengakuan pajak tangguhan (deferrend tax) atas konsekuensi pajak di masa mendatang berupa aktiva (kewajiban) pajak tangguhan yang harus dilaporkan di neraca.Beban pajak tangguhan dilaporkan dilaba rugi bagian taksiran PPh sebagai komponen pajak tangguhan, sedangkan penghasilan pajak tangguhan harus dilaporkan di laba rugi sebagai komponen negatif dan beban pajak tangguhan. (3)
Net-Tax Method (Metode Bersih dari Pajak) Pada sumber ini tidak ada pajak tangguhan yang diakui.Konsekuensi pajak atas perbedaan temporer tidak dilaporkan secara terpisah, sebaiknya diperlakukan sebagai penyesuaian atas nilai aktiva atau kewajiban tertentu dan penghasilan atau beban yang terkait.Dalam metode ini beban pajak penghasilan yang terhutang menurut SPT tahunan.
D. PSAK No. 46 tentang Akuntansi Pajak Penghasilan PSAK No. 46 Mulai berlaku efektif untuk penyusunan dan penyajian laporan keuangan yang mencakup periode laporan yang dimulai pada tanggal 1 Januari 1999 bagi perusahaan yang go public dan perusahaan yang diluar go public dimulai pada tanggal 1 januari 2000, namun pada tanggal 30 Oktober 2010 IAI membahas Tentang perubahan PSAK no 36 (revisi 2010) : Pajak penghasilan merevisi PSAK No. 46 (1994) Akuntansi Pajak Penghasilan. PSAK No. 46 (2010) : Pajak Penghasilan Merupakan adopsi dari IAS Income Tax. Penerbitan PSAK No. 46 (revisi 2010): Pajak Penghasilan Merevisi: 1. pengaturan mengenai pajak penghasilan final. 21
2.
Pengaturan mengenai perlakuan terhadap surat ketetapan pajak.
3. Ketentuan mengenai unused tax credit. 4. Contoh-contoh dalam PSAK No. 46 (revisi 2010) 5. Ketentuan Isi dan tanggal efektif PSAK No. 46 bertujuan untuk mengatur perlakuan akuntansi untuk pajak penghasilan. Masalah utama perlakuan akuntansi untuk pajak penghasilan adalah bagaimana mempertanggungjawabkan konsekuensi pajak pada periode berjalan dan periode mendatang untuk hal-hal sebagai berikut : a. pemulihan nilai tercatat aktiva yang diakui pada neraca perusahaan atau pelunasan nilai tercatat kewajiban yang diakui pada neraca peruahaan. b. Transaksi-transaksi atau kejadian-kejadian lain pada periode berjalan yang diakui pada laporan keuangan. 1.
Perbedaan Temporer Menurut PSAK No. 46 Kunci utama yang perlu dipahaini dalam menerapkan PSAK 46 adalah
konsep tentang “temporary differences” (perbedaan temporer).Menurut PSAK 46 (2010:2) definisi perbedaan temporer adalah perbedaan antara jumlah tercatat aktiva atau kewajiban dengan Dasar Pengenaan Pajaknya (DPP). Perbedaan temporer dapat berupa : a. Perbedaan temporer kena pajak (taxable temporary differences) Adalah perbedaan temporer yang boleh menimbulkan suatu jumlah kena pajak (taxable amounts) dalam perhitungan laba fiskal periode mendatang pada saat
22
nilai tercatat aktiva dipulihkan (recovered) atau nilai tercatat kewajiban tersebut dilunasi (settled) b. Perbedaan temporer yang boleh dikurangkan (deductible temporary differences) Adalah perbedaan temporer yang meninbulkan suatu jumlah yang boleh dikurangkan (deductible amounts) dalam perhitungan laba fiskal periode mendatang pada saat nilai tercatat aktiva dipulihkan (recovered) atau nilai tercatat kewajiban dilunasi (settled). Perbedaan temporer kena pajak akan mengakibatkan timbulnya kewajiban pajak tangguhan pada periode mendatang. Sedangkan perbedaan temporer yang boleh dikurangkan akan mengakibatkan timbulnya aktiva pajak tangguhan, karena manfaat ekonomi ang akan diperoleh wajib pajak dalam bentuk pengurangan terhadap laba fiskal pada masa mendatang. 2. Dasar Pengenaan Pajak (DPP) Definisi dasar pengenaan pajak (DPP) menurut PSAK No. 46 (2010:2) adalah sebagai berikut : ― Dasar Pengenaan Pajak (DPP) aktiva atau kewajiban adalah nilai aktiva atau kewajiban yang diakui oleh Direktorat Jenderal Pajak dalam penghitunga laba fiskal. Definisi mengenai DPP aktiva dan DPP kewajiban diungkapkan lebih lanjut oleh PSAK No. 46 (2010:3) :
23
― DPP aktiva adalah jumlah yang dapat dikurangkan untuk tujuan fiskal, terhadap setiap manfaat ekonomi (penghasilan) kena pajak yang akan diterima perusahaan pada saat memulihkan nilai tercatat aktiva tersebut. Apabila manfaat ekonomi (penghasilan) tersebut tidak akan dikenakan pajak maka DPP aktiva adalah sama dengan nilai tercatat aktiva. DPP kewajiban adalah nilai tercatat kewajiban dikurangi dengan setiap jumlah yang dapat dikurangkan pada masa mendatang‖.
Dasar pengenaan pajak juga dikenal sebagai nilai buku fiskal (tax base), yaitu nilai buku yang diakui oleh aturan perpajakan untuk aktiva dan kewajiba. Nilai buku tersebut akan digunakan sebagai dasar pelaporan pada surat pemberitahuan (SPT). Perbedaan temporer muncul, bila nilai buku menurut akuntansi (accounting base) berbeda dengan nilai buku fiskal (tax base) atas nilai buku menurut akuntansi (accounting base) berbeda dengan nilai buku fiskal (tax base) atas nilai aktiva dan kewajiban karena perbedaan temporer periode pengakuan maupun membalik (reserve) dimasa mendatang. Dengan diberlakukannya PSAK 46 (2010), jumlah beban pajak (tax expenses) atau provinsi for income taxes yang harus diakui terdiri dari pajak kini (current tax) dan pajak tangguhan (differed tax). 3. Penghasilan Kena Pajak Penghasilan kena pajak merupakan dasar yang digunakan untuk menghitung pajak penghasilan yang harus dibayar oleh wajib pajak orang pribadi 24
maupun wajib pajak badan.Penghasilan kena pajak wajib pajak badan yaitu sebesar laba fiskal. 4. Tarif Pajak Penghasilan Tarif Pajak berdasarkan ketentuan Undang-undang No. 36 tahun 2008 Pasal 17 ayat 2A tidak lagi ditetapkan secara progresif sebagaimana diatur dalam undang-undang perpajakan yang lama. Tarif pajak penghasilan badan ditetapkan dengan tarif tunggal sebesar 28 % untuk tahun pajak 2009 dan menjadi 25 % sejak tahun pajak 2010. Untuk perusahaan yang telah masuk bursa atau ‗go public’ dengan 40 % sahamnya diperdagangkan di Bursa Efek Indonesia dan memenuhi syarat tertentu dikenakan tarif 5 % lebih rendah daripada tariff normal, yaitu menjadi 23 % pada tahun 2009 dan 20 % mulai tahun 2010. 5. Pengakuan Pajak Tangguhan Untuk mengakui pajak tangguhan PSAK No.46 (2010), menggunakan Asset Liability Methode, yaitu : 1. Pendekatan Aktiva Apabila pada tahun berjalan jumlah tercatat aktiva (nilai buku komersial) lebih besar daripad DPP aktiva (nilai buku fiskal), maka akan timbul perbedaan temporer kena pajak. Akibatnya untuk tahun mendatang ada kewajiban pajak penghasilan yang diakui.Kewajiban pajak penghasilan ditahun mendatang tersebut diakui sebagai kewajiban pajak tangguhan (defferd tax liabilities) pada tahun berjalan.
25
Sebaliknya apabila pada tahun berjalan jumlah tercatat aktiva (nilai buku komersial lebih kecil dari pada DPP aktiva (nilai buku fiskal) maka akan timbul perbedaan temporer yang boleh dikurangkan. Akibatnya, untuk tahun mendatang ada manfaat ekonomi yang diperoleh dalam untuk pengurangan pajak penghasilan.Pengurangan pajak penghasilan ditahun mendatang.
Gambar. 2.1 Pendekatan Aktiva
26
Sumber : Tuanakotta dan Mustofa (2003:7) 2. Pendekatan Kewajiban Apabila pada tahun berjalan jumlah tercatat kewajiban (nilai buku komersial) lebih besar dari DPP kewajiban (nilai buku fiskal), maka akan timbul perbedaan temporer yang boleh dikurangkan. Akibatnya untuk tahun mendatang ada manfaat ekonomi yang akan diperoleh wajib pajak dalam bentuk pengurangan. Pengurangan terhadap laba fiskal ditahun mendatang tersebut diakui sebagai aktiva pajak tangguhan (deferred tax assets) pada tahun berjalan. Sebaliknya, apabila pada tahun berjalan jumlah tercatat kewajiban (nilai bukti komersial) lebih kecil dari DPP kewajiban (nilai buku fiskal), maka akan timbul perbedaan temporer kena pajak. Akibatnya, untuk tahun mendatang ada kewajiban pajak penghasilan yang diakui.Kewajiban pajak penghasilan ditahun mendatang tersebut diakui sebagai kewajiban pajak tangguhan (deferred taz liabilities) pada tahun berjalan.
27
Gambar 2.2 Pendekatan Kewajiban Sumber : Tuamakotta dan Mustofa (2003:8) 6. Konsekuensi Pajak di Masa Mendatang PSAK No. 46 bertujuan untuk mengatur perlakuan akuntansi untuk pajak penghasilan
yaitu
bagaimana
mengatur
dan
mempertanggungjawabkan
konsekuensi pajak pada periode berjalan dan periode mendatang. Konsekuensi pajak dimasa mendatang harus diakui dalam bentuk :
28
a. Aktiva Pajak Tangguhan semua perbedaan temporer yang dapat dikurangkan diakui sebagai aktiva pajak tangguhan kecuali yang berasal dari goodwill negatif atau berasal dari pengakuan
awal
aktiva
(kewajiban)
transaksi
yang
bukan
merupakan
penggabungan usaha dan tidak mempengaruhi laba akuntansi maupun laba fiskal. Contoh perbedaan temporer yang dapat dikurangkan yaitu biaya cadangan piutang yang tidak tertagih (PSAK 2010:2).Biaya tersebut dapat dikurangkan dalam perhitungan laba akuntansi, tetapi untuk tujuan perpajakan, biaya tersebut baru boleh dikurangkan ketika piutang usaha itu benar-benar tidak dapat tertagih. Pada saat biaya cadangan piutang tidak tertagih tersebut boleh dibiayakan untuk tujuan fiskal, perusahaan akan mendapat penghematan pajak. Jadi, aktiva pajak tangguhan mencerminkan jumlah PPh yang dapat diperoleh kembali pada masa yang akan datang sebagai akibat adanya perbedaan temporer yang dapat dikurangkan diakhir tahun ini. b. Kewajiban Pajak Tangguhan semua perbedaan temporer kena pajak diakui sebagai kewajiban pajak tangguhan kecuali yang berasal dari goodwill yang amortisasinya tidak dapat dikurangkan untuk tujuan fiskal atau berasal dari pengakuan awal aktiva (kewajiban) transaksi yang bukan merupakanpenggabungan usaha dan tidak mempengaruhi laba akuntansi maupun laba fiskal. Contoh perbedaan temporer kena pajak (PSAK 46 2010:2) yaitu penggunaan metode penyusutan garis lurus pada akuntansi komersial sedangkan 29
untuk tujuan perpajakan menggunakan metode saldo menurun. Pada masa mendatang, biaya penyusutan dapat dikurangkan secara pajak lebih kecil sehingga laba fiskal menjadi lebih besar, akibatnya akan timbul kenaikan jumlah PPh terutang pada masa mendatang, jadi kewajiban mencerminkan kenaikan PPh terutang pada masa yang akan datang sebagai akibat adanya perbedaan temporer kena pajak diakhir tahun ini. c. Saldo Laba Fiskal Saldo rugi fiskal yang masih dapat dikompensasikan diakui sebagai aktiva pajak tangguhan. Ada beberapa hal yang harus dipertimbangkan untuk menentukan apakah penghasilan kena pajak akan tersedia dalam jumlah tahun yang memadai untuk dikompensasikan, yaitu apakah perusahaan mempunyai perbedaan temporer kena pajak dalam jumlah yang memadai untuk menggunakan sisa kompensasi rugi sebelum masa berlakunya habis. Apakah perusahaan mungkin memperoleh laba fiskal sehingga sisa kompensasi rugi dapat digunakan sebelum masa berlakunya habis atau apakah saldo rugi fiskal yang dapat dikompensasikan berasal dari kasus tertentu yang tidak mungkin berulang. 7. Pengukuran Pengukuran merupakan proses penetapan jumlah uang untuk mengakui dan memasukan setiap unsur laporan keuangan dalam neraca dan laporan rugi laba. Dalam pengukuran aktiva dan kewajiban pajak, terdapat 2 hal perlu diketahui, yaitu : a. Aktiva (Kewajiban) Pajak Kini 30
Aktiva (kewajiban) pajak kini untuk periode berjalan dan untuk periode sebelumnya, diakui sebesar jumlah pajak terutang (restitusi pajak), yang dihitung dengan menggunakan tarif pajak yang berlaku atau yang telah secara substantif berlaku pada tanggal neraca. b. Aktiva (Kewajiban) Pajak Tangguhan Aktiva (kewajiban) pajak tangguhan diukur dengan menggunakan tarif pajak yang akan berlaku pada saat aktiva dipulihkan atau kewajiban dilunasi, yaitu dengan tarif pajak yang telah berlaku atau secara substantif berlaku pada tanggal neraca. Aktiva (kewajiban) pajak tangguhan harus mencerminkan konsekuensi pajak untuk pemulihan nilai tercatat aktiva atau penyelesaian kewajiban yang diharapkan pada tanggal neraca.Aktiva (kewajiban) pajak tangguhan tidak boleh didiskonto.Nilai tercatat aktiva pajak tangguhan harus ditinjau kembali pada tanggal neraca.Nilai tersebut harus diturunkan apabila laba fiskal tidak memadai
untuk
mengkompensasikan
sebagaian
atau
semua
aktiva
pajaktangguhan. 8. Penyajian Aktiva dan Kewajiban Pajak Laporan keuangan sering dianggap menyajikan dengan wajar posisi keuangan kinerja serta perubahan posisi keuangan suatu perusahaan.Penyajian wajar tersebut erat kaitannya dengan unsur, misalnya unsur aktiva, kewajiban dan ekuitas erat kaitannya dengan penyajian posisi keuangan suatu perusahaan. Penyajian berbagai unsur ini dalam neraca dan laporan laba rugi memerlukan 31
proses sub klasifikasi sehingga informasi yang disajikan dapat berguna bagi pemakai untuk tujuan pengambilan keputusan. Dalam penyajian aktiva dan kewajibanpajak terdapat beberapa hal yang perlu diketahui, yaitu : 1. Aktiva Pajak dan Kewajiban Pajak Menurut PSAK 46 (2010:10), aktiva pajak dan kewajiban pajak harus disajikan terpisah dari aktiva dan kewajiban lainnya dalam neraca. Aktiva dan kewajiban pajak tangguhan harus dibedakan dari aktiva dan kewajiban pajak kini.Apabila dalam laporan keuangan, aktiva dan kewajiban lancar disajikan terpisah dari aktiva dan kewajiban tidak lancar maka aktiva (kewajiban) pajak tangguhan tidak boleh disajikan sebagai aktiva aktiva (kewajiban) lancar. 2. Beban (Penghasilan) Pajak Pada laporan laba rugi, beban (penghasilan) pajak yang berhubungan dengan laba atau rugi dari aktivasi normal harus disajikan tersendiri.
3. Pajak Penghasilan Final Menyangkut PPh final, PSAK 46 (2010:10) menyatakan bahwa apabila nilai tercatat aktiva atau kewajiban yang berhubungan dengan PPh final berbeda dengan nilai yang dijadikan Dasar Pengenaan Pajak (DPP), maka perbedaan tersebut tidak boleh diakui sebagai aktiva atau kewajiban pajak tangguhan.
32
Atas penghasilan yang dikenal PPh final.Beban pajak diakui proporsional dengan jumlah pendapatan yang diakui akuntansi pada periode berjalan. Selisih antara jumlah PPh final yang terhutang dengan jumlah yang dibebankan sebagai beban pajak kini pada perhitungan laba rugi laporkan dineraca akuntansi sebagai PPh final dibayar dimuka dan PPh final yang masih harus dibayar, akan PPh final dibayar dimuka harus disajikan terpisah dari PPh final yang masih harus dibayar. 9. Pengungkapan Agar pelaporan keuangan dapat berguna dan benar-benar efektif bagi pemakai untuk pengambilan keputusan, maka seluruh informasi yang relevan harus disajikan dengan cara yang mudah dipahami, tidak biasa dan tepat waktu. Hal ini sesuai dengan prinsip dasar akuntansi yaitu full disclosure principle. Hal-hal yang harus diungkapkan antara lain (PSAK 2010:11) a. Unsur-unsur utama beban (penghasilan) pajak. b. Jumlah pajak kini dan pajak tangguhan dari transaksi yang langsung dibebankan atau dikreditkan ke ekuitas. c. Beban (penghasilan) pajak yang berasal dari pos-pos luar biasa yang diakui pada periode berjalan. d. Penjelasan mengenai hubungan antara beban (penghasilan) pajak dengan laba akuntansi dalam salahsatu atau kedua bentuk berikut ini :
33
1. Rekonsiliasi antara beban (penghasilan) pajak dengan hasil perkalian laba akuntansi dan tarif pajak yang berlaku, dengan mengungkapkan dasar perhitungan tarif pajak yang berlaku, atau 2. Rekonsiliasi antara tarif pajak efektif rata-rata (average effective tas rate) dan hasil pajak yang berlaku, dengan mengungkapkan dasar perhitungan tariff pajak yang berlaku. e. Penghasilan mengenai perubahan tarif pajak yang berlaku dan perbandingan dengan tarif pajak yang berlaku pada periode akuntansi sebelumnya. f. Jumlah (dan batas waktu penggunaan jika ada) perbedaan temporer yang boleh dikurangkan dari sisa rugi yang dapat dikompensasikan ke tahun berikut tidak diakui sebagai aktiva pajak tangguhan pada neraca. g. Untuk setiap kelompok perbedaan temporer dan untuk setiap kelompok rugi yang dapat dikompensasikan ke tahun berikut : 1. Jumlah aktiva dan kewajiban pajak tangguhan yang diakui pada neraca untuk setiap periode penyajian. 2. Jumlah beban (penghasilan) pajak tangguhan yang diakui pada laporan laba rugi apabila jumlah tersebut tidak terlihat dari perubahan jumlah aktiva atau kewajiban pajak tangguhan yang diakui pada neraca. h. Untuk operasi yang tidak dilanjutkan, beban pajak yang berasal dari : 1. Keuntungan dan kerugian atas penghentian operasi, dan
34
2. Laba atau rugi dari aktivitas normal operasi yang tidak dilanjutkan untuk periode pelaporan bersama dengan jumlah periode akuntansi sebelumnya disajikan pada laporan keuangan. 10. Penerapan PSAK No. 46 Pertama kali Sebelum menerapkan PSAK No. 46 (2010) untuk itu harus terlebih dahulu diketahui saldo awal aktiva (kewajiban) pajak tangguhannya, yaitu dengan membandingkan antara nilai tercatat aktiva (kewajiban) dengan dasar pengenaan pajak (DPP) aktiva (kewajiban) pada periode sebelumnya. Apabila nilai tercatat aktiva lebih besar daripada dasar pengenaan pajak (DPP) aktiva atau nilai tercatat kewajiban lebih kecil daripada dasar pengenaan pajak (DPP) kewajiban maka akan timbul perbedaan temporer kena pajak yang mengakibatkan perusahaan harus mengakui adanya kewajiban pajak tangguhan. Besarnya kewajiban pajak tangguhan yang harus diakui yaitu sebesar perbedaan temporer kena pajak dikalikan dengan tarif yang secara substantif berlaku pada saat kewajiban tersebut dilunasi. Sebaliknya apabila nilai tercatat aktivalebih kecil daripada dasar pengenaan pajak (DPP) aktiva atau nilai tercatat kewajiban lebih besar daripada dasar pengenaan pajak (DPP) kewajiban maka akan timbul perbedaan temporer yang boleh dikurangkan yang mengakibatkan perusahaan harus mengakui adanya aktiva pajak tangguhan. Besarnya pajak tangguhan yang harus diakui yaitu sebesar perbedaan temporer yang boleh dikurangkan dikalikan dengan tarif yang secara substantif berlaku pada saat aktiva tersebut digunakan.
35
Aktiva pajak tangguhan juga harus diakui apabila perusahaan mempunyai saldo rugi fiskal yang masih dikompensasikan dan besar kemungkinan laba fiskal pada masa yang akan datang memadai untuk dikompensasikan. Saldo rugi fiskal dapat dikompensasi dalam jangka waktu 5 tahun. Besarnya aktiva pajak tangguhan yang harus diakui yaitu sebesar saldo rugi fiskal yang masih dapat dikompensasi dikalikan dengan tarif yang secara substantif berlaku jurnal yang dicatat untuk menyesuaikan saldo laba akibat pengaruh kumulatif penerapan PSAK No. 46 (2010) yaitu : Saldo Laba
xxx
Kewajiban Pajak Tangguhan
xxx
(Apabila timbul kewajiban pajak tangguhan)
Aktiva Pajak Tangguhan
xxx
Saldo Laba
xxx
(Apabila timbul pajak tangguhan) Sedangkan saldo aktiva (kewajiban) pajak tangguhan untuk periode berjalan dapat ditentukan dengan menggunakan pendekatan neraca seperti diatas atau pendekatan rugi laba. Apabila beban yang diakui secara komersial lebih besar daripada beban fiskal, maka akan timbul perbedaan temporer yang boleh dikurangkan sehingga perusahaan harus mengakui adanya aktiva pajak tangguhan.
36
Saldo aktiva pajak tangguhan periode berjalan merupakan penghasilan pajak tangguhan yang terjadi pada periode tersebut. Jurnal yang dicatat sebagai berikut : Aktiva Pajak Tangguhan
xxx
Penghasilan Pajak Tangguhan
xxx
Sebaliknya apabila beban yang diakui secara komersial lebih kecil daripada beban fiskal, maka akan timbul perbedaan temporer kena pajak sehingga perusahaan harus mengakui adanya kewajiban pajak tangguhan. Saldo kewajiban pajak tangguhan periode berjalan merupakan beban pajak tangguhan yang terjadi pada periode tersebut. Jurnal yang dicatat yaitu sebagai berikut : Aktiva Pajak Tangguhan
xxx
Kewajiban Pajak Tangguhan
xxx
37
