Dopady novely zákona o pohonných hmotách na výběr daně z přidané hodnoty

Mendelova univerzita v Brně Provozně ekonomická fakulta

Dopady novely zákona o pohonných hmotách na výběr daně z přidané hodnoty Bakalářská práce

Vedoucí práce:

Autor:

Ing. et Ing. Pavel Semerád

Veronika Plevová

Brno 2014

Na tomto místě bych ráda poděkovala vedoucímu mé bakalářské práce, panu Ing. et Ing. Pavlu Semerádovi za cenné rady a odborné vedení při vypracování bakalářské práce.

Čestné prohlášení Prohlašuji, že jsem práci: Dopady novely zákona o pohonných hmotách na výběr daně z přidané hodnoty vypracoval/a samostatně a veškeré použité prameny a informace jsou uvedeny v seznamu použité literatury. Souhlasím, aby moje práce byla zveřejněna v souladu s § 47b zákona č. 111/1998 Sb., o vysokých školách ve znění pozdějších předpisů, a v souladu s platnou Směrnicí o zveřejňování vysokoškolských závěrečných prací. Jsem si vědom/a, že se na moji práci vztahuje zákon č. 121/2000 Sb., autorský zákon, a že Mendelova univerzita v Brně má právo na uzavření licenční smlouvy a užití této práce jako školního díla podle § 60 odst. 1 Autorského zákona. Dále se zavazuji, že před sepsáním licenční smlouvy o využití díla jinou osobou (subjektem) si vyžádám písemné stanovisko univerzity o tom, že předmětná licenční smlouva není v rozporu s oprávněnými zájmy univerzity, a zavazuji se uhradit případný příspěvek na úhradu nákladů spojených se vznikem díla, a to až do jejich skutečné výše. V Brně dne 19. května 2014

_______________________________

Abstract Plevová, V. The impact of the amendment to the Act on Fuels choice of value added tax. Bachelor thesis. Brno: Mendel University, 2014. The thesis is focused on changes in the law on fuel. The main objective of this work is to evaluate changes in laws and distributors of fuel. The operational objective is to assess the impact of the amendment, among other things, requires the distributor and CZK 20 million deposit and find out how this amendment affects existing distributors, how many distributors after the introduction of deposit is able to remain on the market. The work also mentioned a few cases that are prosecuted in the Czech Republic. Keywords The deposit, The amendment to the Act on Fuels, Registration fuel distributors, Selection of value added tax.

Abstrakt Plevová, V. Dopady novely zákona o pohonných hmotách na výběr daně z přidané hodnoty. Bakalářská práce. Brno: Mendelova univerzita v Brně, 2014. Bakalářská práce je zaměřena na změny v zákoně o pohonných hmotách. Hlavním cílem této práce je vyhodnocení změn zákonů a pro distributory pohonných hmot. Dílčím cílem je zhodnotit dopad novely, která kromě jiného požaduje po distributorech i 20 miliónové kauce a zjistit, jak tato novela působí na stávající distributory, jaký počet distributorů po zavedení kauce je schopný zůstat na trhu. V práci je zmíněno také několik kauz, které jsou souzeny v České republice. Klíčová slova Kauce, novela zákona o pohonných hmotách, registrace distributorů pohonných hmot, výběr daně z přidané hodnoty.

Obsah

9

Obsah 1

2

Úvod a cíl práce

14

1.1

Úvod....................................................................................................................................... 14

1.2

Cíl a metodika .................................................................................................................... 14

Teoretická část 2.1

16

Charakteristika daní ........................................................................................................ 16

2.1.1

Funkce daní .............................................................................................................. 16

2.1.2

Konstrukční prvky daně ...................................................................................... 17

2.1.3

Třídění daní .............................................................................................................. 18

2.2

Selektivní daně .................................................................................................................. 19

2.2.1

Cla a ekologická daň .............................................................................................. 19

2.2.2

Spotřební daň .......................................................................................................... 19

2.3

Daň z přidané hodnoty ................................................................................................... 20

2.3.1

Nárok na odpočet daně ........................................................................................ 22

2.3.2

Odpočet v poměrné výši a odpočet krácený ................................................ 23

2.3.3

Osvobozená plnění................................................................................................. 24

2.3.4

Zdaňovací období a daňové přiznání.............................................................. 24

2.3.5

Daňové reformy ...................................................................................................... 25

2.4

Správa daní a daňové řízení ......................................................................................... 28

2.4.1

Správce daně a osoby zúčastněné.................................................................... 28

2.4.2

Lhůty ........................................................................................................................... 29

2.4.3

Ochrana informací ................................................................................................. 29

2.4.4

Postupy řízení .......................................................................................................... 30

2.4.5

Placení daně ............................................................................................................. 31

2.4.6

Systém ADIS ............................................................................................................. 33

2.5

Pohonné hmoty ................................................................................................................. 33

2.5.1

Základní pojmy o pohonných hmotách ......................................................... 34

2.5.2

Novela zákona o pohonných hmotách ........................................................... 35

10

3

Obsah

Praktická část 3.1

38

Problémy při výběru daně ............................................................................................ 38

3.1.1

Vyhnutí se dani ........................................................................................................ 38

3.1.2

Daňový únik .............................................................................................................. 38

3.1.3

Daňové ráje ............................................................................................................... 42

3.1.4

Problémy při vymáhání nezaplacené daně .................................................. 43

3.2

Kauzy ..................................................................................................................................... 43

3.3

Důsledky novely ................................................................................................................ 46

3.3.1

Situace ještě před účinností novely ................................................................. 46

3.3.2

Registr distributorů PHM .................................................................................... 47

3.3.3

Výše kauce ................................................................................................................. 48

3.3.4

Koncesovaná živnost ............................................................................................. 50

4

Diskuze

52

5

Závěr

55

6

Literatura

57

Seznam použitých zkratek

11

Seznam použitých zkratek ADIS

Automatizovaný daňový informační systém

ASMP ČR

Asociace malých a středních podnikatelů České republiky

ČAPPO

Česká asociace petrolejářského průmyslu a obchodu

čl.

Článek

ČR

Česká republika

DPH

Daň z přidané hodnoty

EU

Evropská unie

FS

Finanční správa

Kč

Korun českých

mil.

Milion

Obr.

Obrázek

odst.

Odstavec

PHM

Pohonné hmoty

PO

Právnické osoby

Sb.

Sbírka

SCS

Společenství čerpacích stanic

Tab.

Tabulka

UPEI

Evropská asociace nezávislých petrolejářů

USA

Spojené státy americké

12

Seznam obrázků

Seznam obrázků Obrázek 1: Lafferova křivka.......................................................................................... 17 Obrázek 2: Podíl příjmů státního rozpočtu ze spotřební daně ........................................ 20 Obrázek 3: Snaha minimalizovat daň........................................................................... 39 Obrázek 4: Schéma karuselového podvodu ................................................................ 41 Obrázek 5: Graf počtu distributorů v letech 2012 - 2014 .......................................... 47 Obrázek 6: Počet distributorů podle prodaných litrů v milionech za rok ................ 52

Seznam tabulek

13

Seznam tabulek Tabulka 1: Příjmy státního rozpočtu v 1. pol. roku 2013 ze spotřební daně ........... 20 Tabulka 2: Vývoj sazeb DPH ......................................................................................... 26 Tabulka 3: Nové pojmosloví v občanském zákoníku ................................................. 28 Tabulka 4: Výběr daně z přidané hodnoty ...................................................................... 38 Tabulka 5: Max. výše daňového úniku 1 distributora na DPH v mil. Kč za rok ........ 54

14

Úvod a cíl práce

1 Úvod a cíl práce 1.1

Úvod

Daň z přidané hodnoty patří mezi nejdůležitější příjem státního rozpočtu. Byla zavedena v roce 1993 a nahradila daň z obratu. Principem je odvedení daně z rozdílu mezi vstupem a výstupem daného zboží nebo služby. Jako u každé daně či poplatku, i zde můžeme najít subjekty, které tuto daň neodvádí v takové výši, v jaké by měly. Daňové podvody páchané na dani z přidané hodnoty se mnohonásobně zvýšily po vstupu České republiky do Evropské unie. Toto téma je velice diskutované, jelikož se jedná o jeden z nejdůležitějších příjmů státního rozpočtu. V této bakalářské práci se věnuji převážně výběru daně z přidané hodnoty u pohonných hmot. Po roce 2004, tedy po vstupu do Evropské unie, se rozvíjí velmi propracované podvody spojené s DPH. Státní rozpočet přichází ročně o miliardy korun a je potřeba těmto daňovým únikům zamezit. Proto byla zavedena novela zákona o pohonných hmotách, která zpřísnila podmínky distributorům pohonných hmot. Novela zákona o PHM zavádí přísnější podmínky pro distributory pohonných hmot a je s ní spojeno mnoho změn v tomto odvětví. V práci je zmíněno, o jaké změny jde. Tato novela byla zavedena převážně z důvodu eliminace daňových podvodů, ale je jisté, že působí na širší spektrum než pouze na správné placení této daně.

1.2 Cíl a metodika Hlavním cílem této práce je vyhodnocení změn zákonů pro distributory pohonných hmot. Dílčím cílem bude zhodnotit dopad novely, která kromě jiného požaduje po distributorech i 20 milionové kauce a zjistit, jak tato novela bude působit na stávající distributory, jaký počet distributorů po zavedení kauce bude schopen zůstat na trhu a také zda bude mít novela nějaký reálný dopad na eliminaci daňových úniků. V práci bude zmíněna i část ztrát spojených s daňovými úniky v odvětví distribuce pohonných hmot v České republice, které byli zveřejněny Policií České republiky. Také zhodnotím i další nabízené modely, které by mohly daňovým únikům zabránit nebo je minimálně omezit. V práci je použito několik metod, zejména analýza, deskripce, komparace a syntézy. Deskripce byla použita především v teoretické části, kde je stručně popsána charakteristika daní, dále je stručně popsána podstata selektivních daní a následně je velká část teoretické části práce věnována deskripci daně z přidané hodnoty. Následně je popsána i novela zákona o pohonných hmotách, tak stejně pohonné hmoty samotné.

Úvod a cíl práce

15

V praktické části se věnuji analýze a deskripci problémů s výběrem daně, mezi které patří i daňové úniky a jsou zmíněny i některé kauzy, které proběhly v České republice v oblasti distribuce pohonných hmot. Kauzy se většinou týkají krácení daně z hodnoty při dovozu pohonných hmot. Dále se v praktické části věnuji dopadům novely zákona o pohonných hmotách. Je zde provedena analýza a následná komparace počtu distributorů v tomto odvětví před a po novele, následně jsou zde zmíněny dopady výše kauce, kde je uvedena i komparace protichůdných názorů. V závěru je následně použita metoda syntézy, je zde shrnuto vše, co bylo zjištěno v praktické části a na základě tohoto jsou vyhodnoceny klady a zápory dané novely a je navrhnuto možné řešení pro lepší zamezení daňovým únikům.

16

Teoretická část

2 Teoretická část 2.1 Charakteristika daní Daně, i když ne v podobě, ve které ji známe nyní, mají stejně dlouhou historii jako stát (Vančurová, 2012). Daň představuje transfer1 finančních prostředků od soukromého k veřejnému sektoru. Daň je povinná, nenávratná, zákonem určená platba do veřejného rozpočtu. Tato platba je neúčelová a neekvivalentní. Neúčelovost daně znamená, že konkrétní daň v určité výši nemá financovat konkrétní vládní projekt, ale stane se součástí celkových příjmů veřejného rozpočtu, z něhož se budou financovat různé veřejné potřeby. Neekvivalentností se rozumí, že poplatník2 nemá nárok na protihodnotu ve výši odpovídající jeho platbě. Z ekonomického hlediska patří mezi daně i cla. V současnosti se setkáváme pouze se cly dovozními, sloužícími k omezení dovozu určitého zboží nebo služeb do země nebo k cenovému zvýhodnění domácí produkce (Kubátová, 2010). Dříve lidé znali daně v podobě naturálií, v současnosti známe daně v podobě peněžního plnění státu, který tyto platby začal vyžadovat daně jako příjmy ke krytí výdajů na výkon svých činností (Pavlásek, 2010). 2.1.1

Funkce daní

Daň má funkci alokační – vložení prostředků tam, kde jich trh vkládá málo nebo naopak odejmutí prostředků z oblastí, kde jich je příliš mnoho, dále funkci redistribuční – daně mají za úkol přesunout část důchodů a bohatství směrem od bohatších jedinců k chudším a funkci stabilizační – zmírňuje cyklické výkyvy v ekonomice v zájmu zajištění dostatečné zaměstnanosti a cenové stability. Za nejdůležitější funkci se často považuje funkce fiskální – získávání finančních prostředků do veřejných rozpočtů, z nichž jsou pak financovány veřejné výdaje. Fiskální funkce je historicky nejstarší (panovník musel od poddaných získávat prostředky k financování potřeb dvora a státu) a je obsažena ve všech třech výše uvedených funkcích. Význam daní jako příjem veřejných rozpočtů vyjadřuje jejich podíl na celkových příjmech, který v ČR dosahuje 90 % (Kubátová, 2010). S fiskální funkcí daní úzce souvisí tzv. Lafferova křivka3, která zobrazuje závislost celkových daňových příjmu a daňové sazby. V obou extrémech zdanění (0% i 100%) je daňový výnos nulový, protože daňové subjekty nemají důvod tvořit zisk.

1

„Transferem rozumíme jednostranný pohyb zboží, služby, peněz apod. od jednoho subjektu

ke druhému“ (Kubátová, 2010, s. 15). 2 Poplatník dle § 6 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, je osoba, jejíž příjmy, majetek nebo úkony jsou přímo podrobeny dani. 3

Lafferova křivka je pojmenovaná po americkém ekonomovi Arthuru Lafferovi (Radvan, 2008).

Teoretická část

17

Mezi těmito extrémy existuje bod, nazývaný Lafferův bod, který zachycuje nejvhodnější daňovou sazbu, kdy je generován maximální daňový příjem (Radvan, 2008). Obrázek 1: Lafferova křivka

Zdroj: Radvan, 2008 2.1.2

Konstrukční prvky daně

Daňový subjekt „Daňovým subjektem je osoba, kterou za daňový subjekt označuje zákon, jakož i osoba, kterou zákon označuje jako poplatníka nebo plátce daně“ (§ 20 daňového řádu). Poplatník je povinen daň sám platit, naopak plátce daně4 daň odvádí, ale má také možnost ji přenést na jiný subjekt (Kobík, 2013). Daňovými subjekty jsou nejčastěji právnické či fyzické osoby, v případě, že se jednoho výběru účastní více osob, jedná se společné zdanění. U fyzických osob se o společném zdanění mluví v případě, že spolu hospodaří více osob. Příkladem můžou být manželské dvojice, dvojice ve společné domácnosti nebo členové domácnosti. U právnických osob je občas zbytečně složité stanovovat základ daně pro jednotlivé podniky samostatně, proto se může někdy v případě mateřské a dceřiných společností přistoupit ke konsolidaci základu daně skupiny podniků. Základ daně v tomto případě bude zdaňován u vrcholného subjektu skupiny (mateřské společnosti). Konsolidované zdanění právnických osob je přirozenou bariérou daňových úniků prováděných pomocí subdodávek uvnitř skupiny podniků. V České

4

Plátcem daně dle § 6 odst. 3 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, je osoba, která pod

osobní majetkovou odpovědností odvádí správci daně daň vybranou od poplatníků nebo jim sraženou.

18

Teoretická část

republice se v současnosti se společným zdaněním setkáme pouze u daně z přidané hodnoty, ale i zde je potřeba, aby skupina podniků splňovala některé podmínky (Vančurová, 2012). Předmět a základ daně Pavlásek (2010) předmět daně nazývá objektem, což je hospodářská skutečnost. Objekt musí být dán zákonem, který vymezuje konkrétní daňovou povinnost. Předmětem daně není ta část, která je od daně osvobozena. Základ daně konkretizuje předmět zdanění, z něhož je pak daň vyměřena. Velmi obecná formulace základu daně vede k možnosti různých výjimek, například zákonem stanovené daňové minimum (Radvan, 2008). Základ daně musí být uvedený v měrných jednotkách (kus, tuna, apod.) nebo v korunách, tedy hodnotovém vyjádření. Osvobození od daně Osvobození od daně je popsáno zákonem a definuje tu část předmětu daně, ze které se daň nevybírá. Ovšem subjekt ani nemůže uplatnit k těmto částem předmětu daně položky k nim se vztahující, o které by si mohl snížit základ daně. Nabývá různých forem, nejčastěji jde o úplné osvobození, kdy jsou splněny všechny podmínky a je osvobozena celá částka nebo o částečné, kdy je osvobozena pouze část. Zbylou částku pak musí subjekt zdanit (Vančurová, 2012). Subjekt je zproštěn povinnosti zaplatit daň, pokud splní zákonem dané podmínky (Peková, 2008). 2.1.3

Třídění daní

Mezi jedno z nejzákladnějších dělení řadíme dělení daní na přímé a nepřímé. Mezi přímé daně patří daň z příjmu právnických či fyzických osob, daň dědická, darovací, daň z převodu nemovitosti, silniční daň a daň z nemovitosti. Tyto daně každému sou poplatníkovi stanoveny podle jeho majetkové nebo důchodové situace. Poplatník si je sám vypočítává a odvádí. Naopak nepřímé daně jsou placeny a vybrány v cenách zboží a služeb, odvádí je za poplatníka plátce daně, tj. nejsou placeny přímo. Mezi nepřímé daně řadíme daň z přidané hodnoty, spotřební daně či energetické daně (tzv. ekologické daně), (Dvořáková, 2013). Subjekt u daní přímých se nazývá poplatník, zatímco u daní nepřímých máme subjekt plátce – ten, kdo odevzdává daň finančnímu úřadu a poplatníka – který ji fakticky platí v podobě vyšší ceny. Dále daně můžeme rozlišovat podle:  vztahu ke zdaňovacímu období – daně bez zdaňovacího období, které se vybírají vždy, když nastane určitá událost, příkladem je daň dědická či darovací nebo daň periodická,

Teoretická část

19

 daň za zdaňovací období, kde se základ daně načítá a platí se až po ukončení zdaňovacího období, případně může být placena dopředu pomocí záloh nebo daň na zdaňovací období, které se platí buď hned na začátku zdaňovacího období či v jeho průběhu, a to k určitému datu (Vančurová, 2012),  dle objektu, na nějž jsou uloženy – daně z důchodů (příjmů), majetkové daně a daně ze spotřeby,  charakteru veličiny, z níž se daň platí – kapitálové (daně z majetku, daň dědická a darovací) a běžné (daně důchodové, spotřební, daň z přidané hodnoty a daně z příjmů), (Kubátová, 2010).

2.2 Selektivní daně 2.2.1

Cla a ekologická daň

Clo definuje Matoušek (2007) jako veřejnou dávku, která je placena za zboží, které přechází přes celní hranice nějakého státu. Celní správa České republiky (2012) na svých internetových stránkách vysvětluje clo jako „dávku, která je vybíraná státem při přechodu zboží přes celní hranici“. Slouží jako ochrana vnitřního trhu dané země před zbožím z okolních států a také jako příjem do státního rozpočtu. Výběr cel zabezpečuje celní správa na základě celního zákona. Tím nejdůležitějším předpisem je Celní kodex Společenství. Ekologická daň byla v České republice zavedena ke dni 1. 1. 2008 z důvodu napravení selhání trhu. Proto se jim jinak také říká daně nápravné (Svátková, 2009). Mezi ekologické daně řadí Pavlásek (2010) daně ze zemního plynu, daň z elektřiny a daně z pevných paliv. 2.2.2

Spotřební daň

V letech 1993 až 2003 mezi spotřební daně patřily daně z uhlovodíkových paliv a maziv, daň z lihu, daň z piva, daň z vína a daň z tabákových výrobků. Po roce 2004, kdy byl přijat zákon o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, se soustava spotřebních daní změnila a obsahuje daň z minerálních olejů, daň z lihu a piva, daň z vína a meziproduktů a daň z tabákových výrobků (Radvan, 2008). Spotřební daně jsou nepřímými daněmi, výrobci a obchodníci je odevzdávají do veřejného rozpočtu, ale o tuto daň zvýší cenu produktu. Jsou historicky nejstaršími daněmi vůbec. Předchůdce dnešní daně ze spotřeby se objevili při obchodování již v dávné historii. Úplně nejstarší spotřební daní jsou cla. Vznikly dva směry – obratové daně a spotřební daně jednotkové. Daň z obratu musela být velmi nízká, protože jedno zboží bylo převedeno postupně k více obchodníkům v dlouhém řetězci, tím i daň z obratu musela být placena při každém převodu a na konci řetězce bylo zboží zatíženo velkou daní z obratu. Spotřební daň se týkala pouze některých druhů zboží, vylučovala tedy zboží

20

Teoretická část

nutné spotřeby. Už v historii vznikaly monopoly tabákové, solní a monopoly s výbušninami (Kubátová, 2010). Tabulka 1: Příjmy státního rozpočtu v 1. pol. roku 2013 ze spotřební daně v mil. Kč

v%

31520

53,13

Daň z lihu Daň z piva Daň z vína a meziproduktů

3201 2009 177

5,40 3,39 0,30

Daň z tabákových výrobků

22415

37,79

Celková spotřební daň

59322

100,00

Daň z minerálních olejů

Zdroj: Ministerstvo financí ČR (2013); vlastní tvorba Spotřební daně jsou velkým příjmem pro státní rozpočet. Mezi spotřební daně patří daně z minerálních olejů, piva, lihu, vína a tabákových výrobků (§ 1 odst. 2 zákona o spotřebních daních). Obrázek 2: Podíl příjmů státního rozpočtu ze spotřební daně

Daň z tabákových výrobků; 37,79%

Daň z vína; 0,30% Daň z piva; 3,39%

Daň z minerálních olejů; 53,13%

Daň z lihu; 5,40%

Zdroj: Ministerstvo financí ČR (2013); vlastní tvorba

2.3 Daň z přidané hodnoty Daň z přidané hodnoty upravuje zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, který se neustále novelizuje. K 1. 1. 2014 je novelizován zákonem č. 241/2013 Sb. a zákonným opatřením Senátu č. 344/2013 Sb. (Marková, 2014).

Teoretická část

21

DPH je univerzální daní, protože zatěžuje skoro všechno zboží i služby. V České republice známe dvě sazby daně, sníženo 15% a základní 21%. Pokud je v ceně započtena i spotřební daň, DPH se platí i z této daně. Předmětem daně je:  dodání zboží nebo převod nemovitých věcí za úplatu osobou povinnou k dani, s plněním v České republice,  poskytnutí služby za úplatu,  pořízení zboží z jiného členského státu EU za úplatu,  pořízení nového dopravního prostředku z jiného členského státu za úplatu osobou, která není osobou povinnou k dani,  dovoz zboží s místem plnění v tuzemsku (§ 2 odst. 1 zákona o DPH). Místo plnění:  při dodání zboží bez odesílání či přepravy je tam, kde se zboží fyzicky nachází,  při dodání zboží s odesláním nebo přepravou je tam, kde přeprava či odeslání začíná,  při dodání nemovité věci je tam, kde se nemovitá věc nachází,  při dodání elektřiny, plynu nebo tepla tam, kde má tento obchodník sídlo nebo provozovnu,  při zasílání zboží, které je předmětem spotřební daně, je to místo, kde se zboží nachází po ukončení přepravy, při zasílání zboží, které není předmětem spotřební daně, je to místo, kde přeprava začíná,  při poskytnutí služby osobě povinné k dani je místo, kde má tato osoba sídlo či provozovně,  při poskytnutí služby osobě nepovinné k dani (neplátci DPH) je to místo, kde má osoba poskytující službu sídlo či provozovnu,  při poskytnutí služby spojené s nemovitostí (služba znalce, ubytování, realitní kanceláře, architektura, stavební znalec apod.) je to místo, kde se nemovitá věc nachází,  při přepravě osob nebo při přepravě zboží osobě nepovinné k dani je to místo, kde se přeprava provádí,  u kulturní akce, sportu, vědy, vzdělávání a zábavy je to místo, kde se tato služba koná,  při poskytnutí stravovací služby je to místo, kde je tato služba skutečně poskytnuta,

22

Teoretická část

 místo plnění při poskytnutí zboží z EU je místo, kde se zboží nachází po ukončení přepravy,  při dovozu zboží je to členský stát, na jehož území se zboží nachází v době, kdy vstupuje ze třetí země na území EU (§ 7 - § 12 zákona o DPH). Daňová povinnost tak může nabývat podoby vlastní daňové povinnosti, kdy je daň na výstupu vyšší než na vstupu, nebo nadměrného odpočtu, kdy daň na výstupu je nižší, na vstupu. Základem daně je vše, co jako úplatu obdržel plátce za uskutečněné zdanitelné plnění od osoby, pro kterou je toto plnění uskutečněno, nebo od třetí osoby, bez daně za toto zdanitelné plnění. Do základu daně se mimo jiné zahrnuje např. i clo, dávky, poplatky, dotace k ceně nebo spotřební daň (Radvan, 2008). Sazby daně:  základní sazba daně ve výši 21%,  snížená sazba daně ve výši 15% (§ 47 odst. 1 zákona o DPH). 2.3.1

Nárok na odpočet daně

Plátce má nárok na odpočet daně na vstupu při:  dodání zboží nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku,  plnění osvobozených od daně s nárokem na odpočet daně s místem plnění v tuzemsku,  plnění s místem plnění mimo tuzemsko, pokud by měl nárok na odpočet daně, jestliže by se uskutečnila s místem plnění v tuzemsku,  u některých finančních a penzijních činností s místem plnění ve třetí zemi, nebo pokud je taková činnost spojena s vývozem zboží (§ 72 zákona o DPH). Podmínky nároku na odpočet daně:  přijatá zdanitelná plnění použije plátce pro uskutečnění své ekonomické činnost,  plátce má daňový doklad (reálně u sebe),  daňový doklad je vystaven plátcem daně,  daňový doklad byl zaúčtován, popřípadě zaevidován u plátců, kteří nevedou účetnictví,  maximální lhůta nároku je 3 roky (§ 73 zákona o DPH). Nárok na uplatnění odpočtu daně nemá plátce:  u přijatých zdanitelných plnění, která použije k uskutečnění plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně,  při technickém zhodnocení osobního automobilu,

Teoretická část

23

 u přijatých zdanitelných plnění použitých pro reprezentaci, např. občerstvení, dary (Marková, 2014). 2.3.2

Odpočet v poměrné výši a odpočet krácený

Zákon o DPH rozeznává dva způsoby uplatnění částečného nároku na odpočet daně. Použije-li plátce přijaté zdanitelné plnění jak v rámci svých ekonomických činností, tak pro účely s nimi nesouvisejícími, má nárok na odpočet daně pouze v poměrné výši odpovídající rozsahu použití pro své ekonomické činnosti. Odpočet v poměrné výši = součin daně na vstupu (plnění s nárokem na odpočet), a podílu použití tohoto plnění pro ekonomické činnosti plátce („poměrný koeficient“). Poměrný koeficient je procentní podíl zaokrouhlený na celé procento nahoru (§ 75 zákona o DPH). Odpočet ve zkrácené výši se uplatňuje v případech, kdy plátce přijaté zdanitelné plnění sice použije v rámci svých ekonomických činností, ale současně jak pro účely plnění s nárokem na odpočet daně, tak také pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně. Pak má nárok na odpočet daně pouze v krácené výši (§ 76 odst. 1 zákona o DPH). Krácený nárok na odpočet daně se vypočte jako: daň na vstupu u krácených plnění x koeficient (§ 76 odst. 2 zákona o DPH). Tento koeficient se vypočte jako procentní podíl, kde:  v čitateli je součet částek základů daně nebo hodnot plnění plátcem uskutečněných plnění s nárokem na odpočet daně a  ve jmenovateli je celkový součet hodnoty v čitateli a součtu hodnot plnění plátcem uskutečněných plnění od daně bez nároku na odpočet daně (§ 76 odst. 3 zákona o DPH). V praxi můžeme dojít k souběhu obou typů snížení nároku. V tomto případě se nejprve stanoví výše nároku na odpočet v poměrné výši a tato část nároku pak bude podléhat dalšímu krácení. Vyrovnání nároku na odpočet podléhá původní odpočet daně uplatněný u obchodního majetku před jeho použitím (kromě dlouhodobého majetku), pokud ve tříleté lhůtě plátce tento majetek použije v rámci svých ekonomických činností pro jiné účely, než původně uplatnil (Marková, 2014). Příklad: Instalatér nakoupil materiál za účelem opravy vodovodního potrubí své kanceláře a uplatnil si odpočet daně na vstupu. Posléze se rozhodl, že tento materiál využije k opravě vodovodního potrubí svého bytového domu sloužícího k pronájmu osvobozenému od DPH bez nároku na odpočet daně.

24

Teoretická část

2.3.3

Osvobozená plnění

Od daně s nárokem na odpočet daně jsou osvobozena plnění:  dodání zboží do jiného členského státu plátcem osobě registrované k dani v jiném členském státě,  pořízení zboží z jiného členského státu, pokud dodání takového zboží plátcem v tuzemsku je osvobozeno od daně,  vývoz zboží, dodání zboží z tuzemska, na místo určení ve třetí zemi,  poskytnutí služby do třetí země,  osvobození ve zvláštních případech – lodě, letadla (§ 68 zákona o DPH),  přeprava a služby přímo vázané na dovoz a vývoz zboží,  přeprava osob mezi členskými státy EU a dále mezi členskými státy a třetími zeměmi,  dovoz zboží - je osvobozen od daně, pokud je dováženému zboží přiznáno osvobození od cla podle zvláštního právního předpisu,  dovoz zboží v osobních zavazadlech cestujícího nebo člena posádky letadla,  dovoz pohonných hmot v nádrži dopravního prostředku a v přenosné nádrži max. 10 litrů (Marková, 2014). Při splnění podmínek jsou od daně bez nároku na odpočet daně osvobozena tato plnění:  základní poštovní služby a dodání poštovních známek (§ 52),  rozhlasového a televizního vysílání (§ 53),  finanční činnosti (§ 54), penzijní činnosti (§ 54a), pojišťovací činnosti (§ 55),  dodání a nájem vybraných nemovitých věcí (§ 56, 56a),  výchova a vzdělávání (§ 57),  zdravotnické služby a dodání zdravotního zboží (§ 58), sociální pomoc (§ 59),  provozování loterií a jiných podobných her (§ 60),  ostatní plnění (§ 61),  dodání zboží, které bylo použito pro plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet a zboží, u něhož nemá plátce nárok na odpočet (§ 62), (zákon o dani z přidané hodnoty). 2.3.4

Zdaňovací období a daňové přiznání

Dle § 3 daňového řádu „daňová povinnost vzniká okamžikem, kdy nastaly skutečnosti, které jsou podle zákona předmětem daně, nebo skutečnosti tuto povinnost zakládající.“

Teoretická část

25

Kopřiva (2011) rozděluje daňovou povinnost na nalézací a platební. Jejím nalézacím aspektem je myšleno povinnost podání tvrzení, tedy vyčíslení daně a povinnost důkazní. Platebním aspektem je myšlena povinnost daň zaplatit. Zdaňovacím obdobím je kalendářní měsíc. Plátce se může rozhodnout, že jeho zdaňovacím obdobím bude čtvrtletí, pokud:  jeho obrat za bezprostředně předcházející kalendářní rok nepřesáhl 10 000 000 Kč,  není spolehlivým plátcem,  není skupinou a  změnu zdaňovacího období oznámí správci daně do konce měsíce ledna příslušného kalendářního roku. Plátce je povinen podat daňové přiznání, i kdyby mu nevznikla daňová povinnost. Daň je splatná ve lhůtě pro podání daňového přiznán, s výjimkou daně, která souvisí s dovozem zboží, kde se daň stanovuje celními předpisy (Marková, 2014). Plátce (většinou pouze PO) je povinen podat elektronicky na elektronickou adresu podatelny zveřejněnou správcem daně:  daňové přiznání nebo dodatečné daňové přiznání,  hlášení,  přílohy (Portál POHODA, 2014). 2.3.5

Daňové reformy

Daňovou reformou rozumíme podstatnou změnu daňových zákonů. Má definované cíle, které se projeví v ekonomice země. Předpokládá se, že má pozitivní vliv na ekonomický růst, přerozdělí daně spravedlivěji, než tomu bylo před reformou. Rozdíl mezi daňovou reformou a pouze menší změnou daňových zákonů není občas ihned zřejmý. Reformy se ve vyspělých zemích projevují v tzv. vlnách. Tyto vlny se v krátkém časovém období přelévají ze země do země. Stát, který provede reformu jako první, ovlivní tak zbytek světa (Kubátová, 2010). Podle Kubátové (2010) je největším problémem při výběru daní v postkomunistických zemích nízká platební morálka poplatníků a plátců a z ní vyplývající obrovské daňové úniky. Daňové správy v těchto zemích proto často přijímají zvláštní opatření k potírání daňových úniků.

26

Teoretická část

Tabulka 2: Vývoj sazeb DPH Základní sazba DPH

Snížená sazba DPH

1. 1. 1993 – 31. 12. 1994

23%

5%

1. 1. 1995 – 30. 4. 2004

22%

5%

1. 5. 2004 – 31. 12. 2007

19%

5%

1. 1. 2008 – 31. 12. 2009

19%

9%

1. 1. 2010 – 31. 12. 2011

20%

10%

1. 1. 2012 – 31. 12. 2012

20%

14%

1. 1. 2013 – 31. 12. 2014

21%

15%

Zdroj: vlastní tvorba Daňové reformy v období 1945 – 1992 Po 2. světové válce vznikalo mnoho reforem, ovšem mezi nejdůležitější daňové reformy v tomto období patřila:  zemědělská daň (1948),  všeobecná nákupní daň (1948) – nahradila daň z obratu a spotřební daně,  nově dvě sféry placení daní (1954) – počátek právnických a fyzických osob,  sjednocení daně z obratu z cca 1000 na 4 typy (1991) – sazby 0, 12, 22 a 32% (Široký, 2008). Daňová reforma v roce 1993 V roce 1993 proběhla jedna z nejrozsáhlejších daňových reforem, kdy byla zavedena daň z přidané hodnoty. Jednalo se o změnu celé daňové soustavy. Daňová soustava tak, jak vypadala před rokem 1993, již začínala brzdit podnikání a neodpovídala dané situaci. Systém neodpovídal rostoucí tržní ekonomice a tak podporoval mnohé daňové úniky. Dalším důvodem pro daňovou reformu bylo přiblížení se Evropským systémům, z důvodu budoucího vstupu České republiky do Evropské unie. Stávající systém bylo nutné změnit, jelikož úplně odlišná daňová soustava by znemožňovala pohyb osob, zboží a kapitálu. Daňová reforma v roce 2004 Po vstupu České republiky do Evropské unie bylo provedeno mnoho zásadních změn, jelikož bylo potřeba začlenit legislativu Evropské unie do legislativy České republiky.

Teoretická část

27

Změny v období 2004 – 2005:  snížení základní sazby DPH na 19%,  zvýšení sazeb spotřební daně,  vyšší výnos z nepřímých daní do státního rozpočtu,  usměrnění počtu komodit patřících do snížené sazby DPH,  Česká republika je v oblasti nepřímých daní od vstupu do Evropské unie omezena legislativou Evropské unie, kterou při vstupu do EU přijala,  v roce 2005 zavedení ekologické daně. Daňová reforma v roce 2008  zvýšení snížené sazby DPH z 5% na 9%,  nový pojem stavby pro sociální bydlení, na které se vztahuje snížená sazba DPH,  nově pojmy obrat, provozovna, místo podnikání a místo pobytu,  možnost skupinové registrace k DPH. Daňová reforma v roce 2011  plátcem DPH je osoba, jejíž obrat dosáhl 750 tisíc korun (dříve 1 milion),  bylo schváleno zdanění hazardních her (20%),  režim přenesení daňové povinnosti na zlato, šrot a odpad, stavební a montážní práce (účinné od roku 2012), povolenky na emise skleníkových plynů. Daňová reforma v roce 2013  zvýšení základní sazby z 20% na 21%,  zvýšení snížené sazby ze 14% na 15%,  nový institut nespolehlivého plátce (odběratel ručí za neodvedenou daň dodavatelem),  povinné uvádění bankovního účtu při registraci,  noví plátci DPH mají nově zdaňovací období měsíc, až po nějaké době můžou zažádat o změnu na čtvrtletí. Daňová reforma v roce 2014  podání spojená s DPH pouze elektronicky,  odběratel ručí za odvedení DPH dodavatelem, pokud platí na jiný účet než ten, co je zveřejněný správcem daně, pro platby nad 700 000 Kč,  zrušení zákona o dani dědické a darovací, příjmy z darů a dědictví nově součástí zákona o dani z příjmů,

28

Teoretická část

 zrušení občanského zákoníku, zákony přeneseny do občanského zákoníku a vytvořen nový zákon o obchodních korporacích,  kvůli změně občanského zákoníku je od roku 2014 evidováno mnoho změn v pojmosloví: Tabulka 3: Nové pojmosloví v občanském zákoníku Původní pojmy v zákoně

Nové pojmy od 1. 1. 2014

 podnik

 obchodní závod

 nemovitost

 nemovitá věc

 půjčka

 zápůjčka

 sdružení

 společnost

 právní způsobilost

 právní osobnost

 pronájem

 nájem

Zdroj: nový občanský zákoník; vlastní tvorba  také jsou zavedeny úplně nové pojmy jako například obchodní korporace, pacht, příslušenství věci, výpůjčka nebo výprosa.

2.4 Správa daní a daňové řízení Správa daní vychází z principu, že každý daňový subjekt je povinen daň přiznat a toto své tvrzení i doložit (Kobík, 2013). Daňové řízení je upraveno zákonem č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, tedy zákona č. 30/2011 Sb., zákona č. 458/2011 Sb., zákona č. 167/2012 Sb., zákona č. 399/2012 Sb. a zákonného opatření Senátu č. 344/2013 Sb. Tento zákon upravuje postup správců daní, práva a povinnosti daňových subjektů a třetích osob. Cílem správy daně dle zákona je „správné zjištění a stanovení daní a zabezpečení jejich úhrady“ (Marková, 2014). Pojem daňové řízení může být chápán také jako právním předpisem stanovený postup účastníků řízení k zajištění realizace práv a závazků vyplývajících daňovým subjektům z daňových vztahů (Bakeš, 1995). 2.4.1

Správce daně a osoby zúčastněné

Správcem daně dle §10 odst. 2 daňového řádu, se rozumí orgán moci výkonné, orgán územního samosprávného celku, jiný orgán a právnická nebo fyzická osoba, pokud vykonává působnost v oblasti veřejné správy.

Teoretická část

29

Správcem daně je ve většině případů příslušný finanční úřad, který spadá pod Finanční správu České republiky, která je zřízena zákonem o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů, jakož i její postavení a kompetence. Finanční správa ČR je tvořena soustavou orgánů finanční správy, které jsou podřízené Ministerstvu financí (Finanční správa – 2014 a). Mezi pravomoci správce daně dle § 11 odst. 1 daňového řádu patří:  vedení daňových a jiných řízení dle daňového zákona  provádění vyhledávacích činností  kontrola plnění povinností osob zúčastněných na správě daní  výzva k plnění povinností  zabezpečení placení daní. Místní příslušnost správce daně se většinou řídí u fyzické osoby místem jejího trvalého bydliště a u právnické osoby jejím sídlem. Správce daně může provést potřebný úkon i mimo svůj obvod územní působnosti, pokud se týká daňového subjektu, ke správě jehož daní je místně příslušný (Kopřiva, 2011). Mezi osoby zúčastněné na správě daní řadíme mimo jiné i daňový subjekt. Je to osoba, kterou za daňový subjekt označuje zákon a také osoba, kterou zákon označuje jako poplatníka nebo plátce daně. Daňový subjekt má práva a povinnosti související se správným zjištěním a stanovením daně během lhůty pro stanovení daně a při placení daně po dobu, ve které je možné požadovat nedoplatek (Kobík, 2013). 2.4.2

Lhůty

Aby daňová správa mohla probíhat správně, je třeba určit lhůty pro dané úkony. Mezi nejznámější lhůty patří lhůta pro podání daňové přiznání nebo lhůta pro stanovení daně. Častější jsou lhůty pro daňový subjekt, správce daně má stanoveny lhůty na svou činnost jen výjimečně. Osoba zúčastněná na správě daní je oprávněna dle § 38 odst. 1 daňového řádu dát podnět nejblíže nadřízenému správci daně v případě, že správce daně nepostupuje v řízení bez zbytečných průtahů, protože uplynula zákonná lhůta, v níž měl správce provést úkon, nebo protože správce neprovedl úkon ve lhůtě stanovené k tomuto úkonu, nebo z důvodu, že správce nevydal rozhodnutí bezodkladně poté, co došlo ke shromáždění podkladů pro rozhodnutí. 2.4.3

Ochrana informací

Úřední osoby a osoby zúčastněné na správě daní mají povinnost mlčenlivosti, kterou popisuj § 52 až § 55 daňového řádu. Tyto osoby jsou povinny mlčenlivostí o tom, co se při správě daní dozvěděly o poměrech jiných osob. Výjimku má daňo-

30

Teoretická část

vý subjekt, který nemá povinnost mlčenlivosti, pokud jde o informace ohledně správy jeho daní (Marková, 2014). Kopřiva (2011) vysvětluje § 53 odst. 2 a 3 daňového řádu, který udává, že u trestných činů daňových a poplatkových, kdy správce daně má oznamovací povinnost dle § 8 odst. 1 věty 2. trestního řádu, pokud okolnosti nasvědčují, že tyto trestné činy byly spáchány, správce předává i údaje, které svědčí jeho názoru. Patří sem zejména zkrácení daně, poplatku či podobné povinné platby podle § 240 trestního zákona. Daň, clo, pojistné na sociální zabezpečení, neoprávněné uplatnění nároku na nadměrný odpočet DPH nebo neoprávněné uplatnění nároku na vrácení spotřební daně. Zkrácením daně ovšem není to, když daňový subjekt daň přizná, ale nezaplatí. Toto je postiženo sankcí dle daňového řádu nikoliv dle trestního zákona. 2.4.4

Postupy řízení

Jako první je nutné provést podání. „Podání je úkonem osoby zúčastněné na správě daní směřujícím vůči správci daně“ (§ 70 odst. 1 daňového řádu). Z každého podání musí být zřejmé, kdo ho podává a co požaduje, základní forma je písemná, ale stále více se usiluje o to, aby se rozšířilo podání v elektronické formě. Elektronická podání jsou možná však pouze s elektronickým podpisem nebo podáním přes datovou schránku (Vančurová, 2012). Má-li podání vady, vyzve správce daně toho, kdo podání učinil, aby označené vady odstranil podle jeho pokynu a ve lhůtě, kterou stanoví (Marková, 2014). Správce daně může provádět dle § 80 odst. 1 daňového řádu místní šetření, v rámci kterého správce daně zejména vyhledává důkazní prostředky a provádí ohledání u daňových subjektů a dalších osob zúčastněných na správě daní. Při místním šetření může správce daně zajistit věci, které mohou sloužit jako důkazní prostředek, je-li důvodná obava, že by později nebylo možné příslušný důkazní prostředek provést vůbec nebo jen s velkými obtížemi. K tomuto se může přistupovat jen tehdy, pokud okolnosti opravdu nasvědčují oprávněnosti podezření z daňových úniků, zejména pokud chybí řádný průkaz o původu obchodního zboží, množství, ceně či kvalitě (Kobík, 2013). Poté následuje daňová kontrola, jejímž předmětem jsou daňové povinnosti, tvrzení daňového subjektu nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně (Marková, 2014). Daňová kontrola má za úkol „zabezpečit efektivní instrumenty kontroly takového samostatného stanovení daně, aby tím daňový subjekt přiměla k co možná nejvyšší míře pečlivosti“ (Zatloukal, 2011). Daňovou kontrolu lze uskutečnit až po uplynutí zdaňovacího období. Lze ji provést kdekoli, kde je to vhodné, nejčastěji u daňového subjektu. Je třeba však dbát na její přiměřenost (Radvan, 2008).

Teoretická část

31

Daňová kontrola má čtyři základní funkce, jak uvádí Zatloukal (2011):  funkci preventivní, pomocí které se snaží odradit daňové subjekty od nežádoucího chování jako je nepravdivé uvádění nákladů, zatajování příjmů a dalších podobných praktik,  funkci eliminační, pomocí níž se daňová kontrola snaží zamezit různým chybám, jako jsou nesprávné uplatňování daňové sazby, nesprávné posouzení nákladových položek apod.,  funkci inspekční, kdy kontroluje například správné stanovení daňové povinnosti daňovým subjektem a  ochrannou funkci, která slouží k získávání finančních prostředků do veřejného rozpočtu k financování veřejných potřeb a statků. Pouze na základě informací získaných daňovou kontrolou je možné z úřední moci doměřit daň. V případě, že výsledkem daňové kontroly daně z přidané hodnoty je to, že souhrn základů daně uskutečněných zdanitelných plnění zapsaných v daňovém přiznání je vyšší než související výnosy, znamená to, že ne všechny výnosy jsou v účetnictví zaznamenány. V opačném případě, kdy jsou výnosy vyšší než základy daně, byla odvedena nižší daň. Dle Zatloukala (2011) v této situaci správci daně jednají často špatně, jelikož již na základě této skutečnosti doměřují poplatníkovi daň, aniž by dále postupovali dle předpisů daňové kontroly. A nakonec rozhodnutí, kterým správce daně ukládá povinnosti a přiznává práva daňovému subjektu a ostatním osobám zúčastněným na správě daní. Rozhodnutí musí být ve většině případů odůvodněno (§ 101 daňového řádu). 2.4.5

Placení daně

Výběr daně § 163 odst. 3 daňového řádu uvádí, že daň lze platit bezhotovostně přes účet, v hotovosti poštovní poukázkou nebo v hotovosti částku složit úřední osobě, pokud částka nepřevyšuje 500 000 Kč nebo šekem. Dále lze platit daň kromě jiného i kolkovou známkou nebo přeplatkem na jiné dani. Daňový subjekt je povinen dle § 164 odst. 1 daňového řádu uvést, na jakou daň je daná platba určena. Kopřiva (2011) konstatuje, že „bezhotovostní převod je primárním způsobem placení daně“. Zajištění daní Pokud má správce daně obavy, že daň, u které ještě neuplynul den splatnosti, nebo daň, která nebyla dosud stanovena, bude v době vymahatelnosti nedobytná, může správce daně vydat zajišťovací příkaz, kterým daňovému subjektu uloží úhradu v příkazu uvedené částky. Správce daně může k zajištění nezaplacené daně zřídit rozhodnutím zástavní právo k majetku tohoto daňového subjektu za podmínek stanovených občanským

32

Teoretická část

zákoníkem. A mezi zajištění daní patří také zálohy. Povinnost placení záloh stanovuje zákon, tak stejně jako jejich výši a lhůty. Po skončení zdaňovacího období nebo období, za které se podává daňové přiznání, se zálohy sečtou a započítají se na úhradu daně (Marková, 2014). Vymáhání daní Vymáhání daně je prováděno pomocí daňové exekuce nebo prostřednictvím soudního exekutora, případně může nedoplatek daně uplatnit v insolvenčním řízení nebo ve veřejné dražbě (Kopřiva, 2011). Dle § 178 daňového řádu se daňová exekuce nařídí pomocí exekučního příkazu, který zahájí samotné exekuční řízení. Je třeba se odkázat na exekuční titul, který obsahuje dle § 176 odst. 1 daňového řádu:  výkaz nedoplatků sestavený z údajů evidence daní,  vykonatelné rozhodnutí, kterým je stanoveno peněžité plnění,  vykonatelný zajišťovací příkaz. Existuje více způsobů daňové exekuce:  srážkami ze mzdy,  přikázáním pohledávky z účtu u poskytovatele platebních služeb  přikázáním jiné peněžité pohledávky,  postižením jiných majetkových práv,  prodejem movitých nebo nemovitých věcí (§ 178 odst. 5 daňového řádu). Přechod daňové povinnosti Přechodem daňové povinnosti se pro účely daňového řádu rozumí přechod práv a povinností daňového subjektu (§ 239 daňového řádu). U fyzických osob se pro účely správy daní zákon chová tak, jako by zůstavitel žil do dne předcházejícího dni skončení řízení o pozůstalosti, i přesto že tento zůstavitel již reálně nežije. Následně daňová povinnost přechází na dědice dle rozhodnutí soudu o dědictví. Pro daňovou pohledávku však lhůta pro placení daně neběží v době od smrti zůstavitele do dne skončení řízení o pozůstalosti. V případě, že pozůstalost připadne státu, přechází i daňová povinnost na stát (§ 239a daňového řádu). U právnických osob daňová povinnost přechází na právního nástupce této právnické osoby. V případě, že tato právnická osoba právního nástupce nemá, přechází daňová povinnost na zřizovatele nebo zakladatele této právnické osoby (§ 240 daňového řádu).

Teoretická část

2.4.6

33

Systém ADIS

Daňová správa využívá vlastní daňový systém, přesněji automatizovaný daňový informační systém (ADIS), který je nutné při každé změně zákonů doplnit. Jedná se o počítačovou aplikaci, která se skládá z více dílčích modulů. Ty slouží jednotlivým oddělením tak, aby jim usnadnily práci. Mezi tato oddělení patří registrační oddělení a evidence daní, vyměřovací oddělení, vymáhací, kontrolní a oddělení majetkových daní, které spadají pod území pracoviště finančního úřadu. Na krajském úřadě je navíc i oddělení státního dozoru a dotací.

2.5 Pohonné hmoty § 3 zákona o pohonných hmotách popisuje právní úpravu pojmu „pohonné hmoty“ a možnosti spojené s ním pro účely tohoto zákona:  „Pohonné hmoty lze prodávat nebo vydávat, pouze pokud splňují požadavky na jejich jakost a složení stanovené prováděcím právním předpisem, zvláštními právními předpisy a českými technickými normami.“  „Osoba, která uvádí motorové benziny nebo motorovou naftu do volného daňového oběhu na daňovém území České republiky podle zákona o spotřebních daních5 pro dopravní účely nebo která dodává na daňové území České republiky podle zákona o spotřebních daních pro dopravní účely motorové benziny nebo motorovou naftu, uvedené do volného daňového oběhu v jiném členském státě Evropské unie, je povinna zajistit, aby jí prodávaný sortiment motorových benzinů obsahoval také motorový benzin s obsahem kyslíku maximálně 2,7 procent hmotnostních a s obsahem ethanolu maximálně 5 procent objemových, a zpřístupnit při prodeji motorových benzinů nebo motorové nafty informaci o obsahu biopaliva v motorovém benzinu nebo v motorové naftě.“  „Výrobce, dovozce, vývozce a distributor pohonných hmot jsou povinni uvádět v dodacích listech v případě dodávek motorových benzinů nebo motorové nafty obsah biopaliva v pohonné hmotě, vyjádřený v procentech objemových.“ Výrobce, dovozce, vývozce a distributor pohonných hmot, i provozovatel čerpací stanice je povinen předat Ministerstvu průmyslu a obchodu souhrnnou zprávu o množství a složení jednotlivých druhů pohonných hmot, které vyrobil, dovezl, vyvezl nebo prodal v předchozím kalendářním roce. Lhůta je do 28. února (§ 4 odst. 1 zákona o pohonných hmotách). Při nesplnění podmínek hrozí sankce, přesněji „za každý litr biopaliva neuveden na trh dle povinnosti stanovené zákonem o ochraně ovzduší je sankce pro povinnou osobu 40 Kč“ (ČAPPO, 2013).

5

Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních.

34

Teoretická část

Prodej a výdej pohonných hmot definuje § 5 odst. 1 až 9 zákona o pohonných hmotách. Prodej nebo výdej pohonných hmot je povolen na těch čerpacích stanicích, jejichž provoz byl povolen stavebním úřadem. Je zakázáno prodávat nebo vydávat olovnaté motorové benziny nebo je používat k pohonu motoru vozidla. Za provoz a bezpečnost na čerpací stanici je zodpovědný vlastník. Provozovatel čerpací stanice je povinen zajistit označení výdejních stojanů obchodním názvem a číslem příslušné české technické normy, která stanovuje složení a jakost pohonné hmoty. Dále je povinností provozovatele čerpací stanice zajistit, aby byla za každý kalendářní den vedena průkazná evidence o množství prodaných nebo vydaných pohonných hmot, ve které je zvlášť za každý výdejní stojan pohonných hmot zaznamenán stav součtového počítadla na stanoveném měřidle; tuto evidenci je provozovatel čerpací stanice povinen uchovávat po dobu 3 let ode dne prodeje nebo výdeje. Ministerstvo vede evidenci čerpacích stanic a některé informace o čerpacích stanicích má povinnost zveřejnit (§ 6 odst. 1 zákona o pohonných hmotách). 2.5.1

Základní pojmy o pohonných hmotách

Základní pojmy vysvětluje § 2 zákona o pohonných hmotách:  pohonné hmoty – motorový benzín, motorová nafta, zkapalněné ropné plyny, biopalivo nebo jiné palivo z obnovitelných zdrojů, směsné palivo, stlačený a zkapalněný zemní plyn, pokud jsou určeny k pohonu motoru vozidla nebo zvláštního vozidla,  vozidlo – motorové vozidlo vyrobené za účelem provozu na pozemních komunikacích pro přepravu osob, zvířat nebo věcí,  čerpací stanice pohonných hmot – stavba nebo zařízení, z něhož se pohonná hmota prodává nebo vydává zpravidla do palivové nádrže vozidla; čerpací stanicí není stavba nebo zařízení, které je provozní nádrží umístěnou v provozu, pokud se pohonné hmoty vydávají pouze pro vlastní potřebu,  výdej – bezúplatné přemístění pohonných hmot ze skladovací nádrže do palivové nádrže vozidla,  provozovatel čerpací stanice – osoba, která je vlastníkem pohonných hmot prodávaných na čerpací stanici; pokud vlastník čerpací stanice neprokáže, kdo je vlastníkem pohonných hmot prodávaných na čerpací stanici, má se za to, že provozovatelem čerpací stanice je její vlastník,  dovoz – přeprava z území jiného státu na území České republiky,  vývoz – přeprava z území České republiky na území jiného státu,  biopalivo – kapalné nebo plynné palivo určené k použití v dopravě a vyráběné z biomasy,

Teoretická část

35

 distributor pohonných hmot – osoba, která prodává nebo je oprávněna prodávat pohonné hmoty na území České republiky, s výjimkou prodeje pohonných hmot z čerpací stanice nebo prodeje stlačeného zemního plynu, pokud je jeho prodejce držitelem platné licence na obchod s plynem podle energetického zákona. 2.5.2

Novela zákona o pohonných hmotách

Novela zákona č. 234 byla vyhlášena ve Sbírce zákonů (částka 91) dne 2. srpna 2013 a nabyla účinnosti 1. října 2013. Tato novela mění zákon o pohonných hmotách a čerpacích stanicích pohonných hmot a o změně některých souvisejících zákonů, a zákon o živnostenském podnikání (Celní správa, 2013). Tato nová právní úprava udává nové povinnosti distributorům pohonných hmot. Záměrem novely je omezení daňových úniků u pohonných hmot pomocí nastavení přísnějších podmínek pro distributory. Mezi přísnější parametry patří změna podmínek živnosti. Nově musí distributoři podnikat na základě koncesované živnosti s názvem „Výroba a zpracování paliv a maziv a distribuce pohonných hmot“ a zároveň se splnit podmínky registrace u celního úřadu jako je bezúhonnost žadatele dle § 6a odst. 2 písm. a) až c) zákona o pohonných hmotách. Tato koncesovaná živnost zahrnuje výrobu i distribuci pohonných hmot. Zároveň je novelou zrušena vázaná živnost s názvem „Výroba a zpracování paliv a maziv“ (Čepro, 2013). Mezi další podmínky registrace u celního úřadu se řadí také bezdlužnost vůči orgánům celní a finanční správy, nulový nedoplatek pojistného na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a pojistného na všeobecné zdravotní pojištění. Distributorovi nesmí být zakázána činnost, která by znemožňovala výkon činnosti a nesmí být v likvidaci nebo v úpadku. Při registraci je podmínkou složení kauce ve výši 20 mil. Kč na zvláštní účet celního úřadu či formou bankovní záruky akceptované celním úřadem. Všechny podmínky uvedené touto novelou se vztahují i na distributory pohonných hmot, kteří již na trhu působili před novelou. O distribuci pohonných hmot nejde v případě, kdy provozovatel čerpací stanice prodává pohonné hmoty výhradně přes stanovené měřidlo a pistoli výdejního stojanu (§ 2 písm. j zákona o pohonných hmotách). Novela zákona o pohonných hmotách v článku II udává podmínky registrace pro distributory pohonných hmot, kteří byli registrovaní před dnem, kdy tento zákon vstoupil v platnost. V bodě 1 se uvádí, že distributor, který byl registrován dle dosavadních ustanovení, se považuje za distributora pohonných hmot ještě po dobu 1 měsíce po nabytí účinnosti novely zákona o pohonných hmotách, tedy na splnění podmínek novely má 1 měsíc. Dle bodu dva, pokud do tohoto jednoho měsíce podá novou přihlášku k registraci a zaplatí kauci podle § 6i zákona č. 311/2006 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona, pova-

36

Teoretická část

žuje se za distributora pohonných hmot registrovaného podle zákona č. 311/2006 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona (§ 10 odst. 1 daňového řádu). Jak je uvedeno v § 10 odst. 1 daňového řádu, pokud distributor nesplní podmínky v bodě 2, jeho registrace po měsíční lhůtě bude zrušena. Tak stejně i v případě, pokud o novou registraci požádá, ale nová registrace bude zamítnuta. V pátém bodě se zákon zmiňuje o výjimce, kdy distributor pohonných hmot podal do 1 měsíce ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona žádost o živnostenské oprávnění pro distribuci pohonných hmot. V tomto případě nesmí být přihláška kregistraci podle bodu 2 zamítnuta z důvodu neplnění podmínky podle § 6g odst. 1 písm. b) zákona o pohonných hmotách ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona, před rozhodnutím živnostenského úřadu o této žádosti (§ 10 odst. 1 daňového řádu). Nejdůležitějším efektem této novely by mělo být omezení daňových úniků v tomto odvětví, vedoucí mimo jiné k:  vyloučení těch subjektů, které se staly distributory jen za účelem páchání trestného činu,  zlepšení kontroly nad tímto segmentem trhu,  zvýšené ochraně podnikatelských subjektů i spotřebitelů před nekvalitními pohonnými hmotami,  ochraně poctivých subjektů před nekalou soutěží ze strany subjektů, které jsou ekonomicky zvýhodněny kvůli neplnění daňových povinností,  zajištění příjmů státního rozpočtu (Vláda ČR, 2013). Pokud by distributor, kterému byla registrace z jakéhokoliv důvodu zrušena, pokračoval v distribuci pohonných hmot, vystavuje se sankci v hodnotě 5 mil. Kč. Distributor nebo provozovatel čerpací stanice pohonných hmot, který nakoupí pohonné hmoty od distributora bez registrace, lze najít v Registru distributorů pohonných hmot, se vystavuje také pokutě ve výši 5 mil. Kč. V případě, že je přihláška k registraci v pořádku a jsou-li splněny podmínky pro registraci, rozhodne celní úřad o registraci distributora zpravidla do 30 dnů (Celní správa, 2013). Skupina senátorů podala návrh na zrušení části ustanovení § 6i odst. 1 písm. a) a b) novely zákona o pohonných hmotách, konkrétně čísla "20 000 000". Vyjádřili pochybnosti ohledně kauce a důvodů pro danou výši. Ve výši kauce spatřovali diskriminační riziko ve stejné výši kauce pro všechny distributory bez ohledu na jejich velikost nebo ekonomickou sílu, což by dle názoru navrhovatelů mohlo vést k likvidaci menších subjektů. Novela zákona o pohonných hmotách by měla vést k omezení černého trhu s pohonnými hmotami v České republice. Rozsah černého trhu s pohonnými hmotami je v České republice z dlouhodobého pohledu mimořádně velký a představuje ohrožení fiskálních zájmů státu, ale také ohrožení zájmů spotřebitelů a s ohledem

Teoretická část

37

na organizovaný charakter trestné činnosti v této oblasti též riziko pro vnitřní pořádek a bezpečnost České republiky. Zavedením kauce se vláda snaží zajistit celnímu úřadu a jiným správcům daně možnost pomocí kauce uhradit případné nedoplatky na sankcích a jiných peněžitých plněních. Kromě toho by měla být kauce i nástrojem k zajištění toho, že na trhu budou jen ty subjekty, jejichž podnikatelský zájem je dlouhodobý a „seriózní“. Také je třeba zvýšeného dozoru nad trhem s pohonnými hmotami, protože koncoví spotřebitelé mohou být dotčeni například tím, že nakoupí nekvalitní pohonné hmoty (Vláda ČR, 2013).

38

Praktická část

3 Praktická část 3.1 Problémy při výběru daně Častou snahou daňových subjektů v České republice je minimalizovat svou daň. Minimalizovat daň lze různými způsoby. Dle zákona si daňový subjekt v některých případech může odečíst od daně různé slevy, nárokovat odpočet na dani nebo třeba odečíst ztrátu z minulých let. Tyto daňové úspory správce daně předpokládá, tedy se nejedná o problém s výběrem daně, ale pouze do chvíle, kdy na tyto výhody má subjekt nárok. Tabulka 4: Výběr daně z přidané hodnoty DPH

2008

2009

2010

2011

2012

2013

inkaso

254 939

253 464

269 582

275 188

278 052

308 300

nedoplatky

45 631

48 019

58 978

68 725

82 505

96 527

Zdroj: Finanční správa – 2014 b V roce 2013 byl nedoplatek daně z přidané hodnoty skoro 100 miliard, což je 1/3 celé inkasované částky. To je již vysoké číslo, v roce 2008 byl nedoplatek skoro 1/6 inkasované částky. Nedoplatky na DPH tedy rostou závratnou rychlostí. 3.1.1

Vyhnutí se dani

Daňový subjekt se může vyhnout dani, jedná se o legální činnost. Nejde přímo o daňový únik, jako spíše jen o hledání mezer v zákoně. Tento subjekt se chce vyhnout zaplacení daně a tak „slovíčkaří“. K tomuto konání daná osoba musí rozumět zákonům natolik, aby byla schopná si tuto skulinu obhájit. Vančurová (2012) toto konání označuje za nemorální, ovšem uznává, že se nejedná o protiprávní činnost. 3.1.2

Daňový únik

Mezi daňové úniky může patřit krácení daně, nepřiznání daně, nezaplacení daně, pančování (u pohonných hmot) a další. Tato jednání jsou nelegální, daňový subjekt se tímto jednáním úmyslně snaží vyhnout své daňové povinnosti. Za daňový únik můžeme považovat i daňovou optimalizaci, která je legální. Jedná se například o uplatňování slev na dani. Pro lepší vysvětlení je ilustrace níže.

Praktická část

39

Obrázek 3: Snaha minimalizovat daň Legálně = daňová optimalizace

Minimalizace daně povolená zákony (slevy na dani apod.)

Nelegálně = daňový podvod

Poručení daně (nepřiznání daně, krácení apod.)

Snaha minimlizovat daň

Zdroj: vlastní tvorba Mezi nelegální daňové úniky, tedy daňové podvody patří:  daň je vybírána, ale již není odvedena,  neoprávněné uplatňování nároku na odpočet,  fiktivní faktury,  nadhodnocení výdajů (nákladů),  zatajení příjmů (výnosů),  špatná klasifikace zboží (základní vs. snížená sazba),  nadměrné odpisy pohledávek,  pančování6 nebo  neregistrace k dani. Mezi nejčastější daňové úniky u menších daňových subjektů patří nadhodnocení výdajů nebo zatajení příjmů, což lze zjistit tak, že přiznaná daň z přidané hodnoty neodpovídá dani z příjmů. Další možností, již u větších právnických osob, jsou kromě nadhodnocení výdajů i nadměrné odpisy pohledávek. Takové chování již lze hůře dokázat, daňový subjekt platí přes bankovní účet a následně vybírá v hotovosti. V případě zapojení více osob stát přichází o nejvyšší část daní. Jedná se o neodvedení DPH v řetězci plátců, vývozy do třetích zemí, podvody s DPH v rámci EU (tzv. karuselové podvody) nebo krácení výnosů pomocí transferových cen (odvod zisku do zahraničí). Typickým rysem subjektu, který v řetězci firem provádí podvody je většinou to, že se nejčastěji jedná o společnost s ručením omezeným nebo akciovou společnost, která má sídlo v budově, kde sídlí mnoho dalších firem, nemá žádnou minu-

6

Pančování PHM probíhá tak, že se do pohonných hmot přimíchávají chemické látky, které mají

podobné vlastnosti, přičemž ale nepodléhají spotřební dani nebo podléhají nižší spotřební dani. Jedná se tedy o daňový únik na spotřební dani.

40

Praktická část

lost ani majetek. Jednatelem této společnosti je osoba, která například nemá vzdělání, člověk bez domova, cizinec, který již nemá pobyt v ČR a podobně. Tato osoba se nazývá „bílý kůň“ (Vláda ČR, 2013). „Finanční správa ČR odhalila nové typy daňových úniků v oblasti pohonných hmot za téměř 250 miliónů korun.“ (Finanční správa – 2013), distributoři pohonných hmot změnili strategii. Daňové úniky již v některých případech nevznikají pouze díky dovozu pohonných hmot firmami s chybějícím obchodníkem, tzv. „missing trader“, ale k těmto nelegálním obchodům se přidávají i dohádatelné a legitimní firmy, které nezdaněné zboží prodávají na svých vlastních čerpacích stanicích. Mají tak možnost prodávat pohonné hmoty za nižší ceny než jiné čerpací stanice. Daňový únik v této chvíli nepoškozuje pouze stát, ale i „čestné“ čerpací stanice, které takto nízké ceny nemají možnost spotřebitelům nabídnout. Jejich tržby samozřejmě klesají a po nějaké době jsou tyto čestné čerpací stanice nuceny se rozhodnout, zda na trhu skončí nebo začnou podnikat nelegálně. V případě, že ukončí svou podnikatelskou činnost v tomto oboru, prodají čerpací stanici, nejčastěji některé konkurenci. Neoprávněné uplatnění nároku na odpočet daně Hodně častým daňovým únikem se stává neoprávněné uplatnění nároku na odpočet daně. S tímto je spojeno více situací. První může být to, že si daňový subjekt snaží uplatnit odpočet i u plnění, která slouží pro jeho soukromé účely, ať už vědomě či nevědomě. Druhou možností je situace, kdy je subjekt v pozici odběratele. Dodavatel vyfakturuje dodávku, ale DPH státu nezaplatí. Odběratel dodávku zaplatí, uplatní si nárok na odpočet, který je mu státem proplacen. Stát daň od dodavatele neobdrží, jedná se tedy o daňový únik. Tato situace nastává z toho důvodu, že nárok na odpočet vzniká již v den dodání plnění (případně zaplacení) a nezávisí na tom, zda byla daň již dodavatelem zaplacena. Stát tak přichází o velké procento svých příjmů. Řešením tohoto problému by mohla být přenesená daňová povinnost (tzv. reverse charge), která již funguje například ve stavebnictví. Třetí situací je fiktivní faktura. Daňový subjekt si zajistí fiktivní fakturu od neexistujícího subjektu a na základě této faktury si nárokuje vrácení daně. Tento problém je velice podobný předchozímu a opět by vše vyřešila přenesená daňová povinnost. Karuselový podvod V České republice se karuselové podvody začali objevovat až po roce 2004, kdy jsme vstoupili do Evropské Unie. Karuselový podvod, který je nazýván také jako kolotočový, probíhá díky otevřeným daňovým hranicím mezi členskými státy. Široký (2010) kolotočové podvody vysvětluje jako řetězec dodávek zboží, kdy v jedné části řetězce plátce daně nepřizná ani neodvede daň z přidané hodnoty a tento daňový subjekt je nedohádatelní či přestane existovat.

Praktická část

41

Obrázek 4: Schéma karuselového podvodu Společnost A (Polsko), dodává zboží přes hranice, tedy DPH při dodání zboží do EU 0%.

Společnost D (ČR), uplatňuje nárok na odpočet a dodává zboží do EU s 0% DPH.

Společnost B (ČR), prodává včetně DPH, daň neodvede státu a mizí z trhu.

Společnost C (ČR), uplatňuje nárok na odpočet daně a prodává dál včetně daně. Zdroj: vlastní tvorba Karuselový podvod se vyznačuje tím, že se jedná o plnění, které probíhá vždy minimálně ve dvou členských státech a zboží přechází přes jejich hranice. Zvolíme si například Českou republiku a sousedící Polsko. Pro ilustraci máme čtyři společnosti A-D. Společnost A sídlí v Polsku a dodává zboží do jiného členského státu, v našem případě do České republiky, společnost B. Jedná se o dodání zboží do EU, tedy nulová DPH, kterou je však společnost A povinna uvést do daňového přiznání. Spolčenost B tedy neplatí DPH při nákupu, částka za zboží je pouze ve výši základu daně. Tato společnost prodá ve své zemi zboží dál společnosti C za cenu včetně DPH, které ale státu neodvede a zmizí (případně zanikne). Společnost C zaplatila celou částku včetně DPH společnosti B a prodává toto zboží dále společnosti D. Zároveň si uplatňuje nárok na odpočet zaplacené daně. Stát jí daň proplatí, ale už neobdrží tuto daň od společnosti B. Stát přijde o daň a společnost B vydělala v případě základní sazby celých 21%. Přitom společnost C o této skutečnosti vůbec nemusí vědět. Čtvrtá společnost D zboží zaplatí včetně DPH společnosti C, která daň odvede státu, společnost D uplatní nárok na odpočet této daně a exportuje zboží první společnosti A (export zboží do členského státu, který je osvobozen od daně).

42

Praktická část

Boj s těmito kolotočovými podvody se na zasedáních Rady Evropské Unie zmiňuje již od roku 2009, kdy se projednávala odchylka Spojeného království týkající se placení DPH za některé elektronické zboží s vysokou hodnotou. Tato odchylka znamenala použití přenesené daňové povinnosti u distribuce mobilních telefonů a integrovaných obvodů nad určitou výši hodnoty. Pomocí této odchylky, která umožňuje přenést daňovou povinnost z dodavatele na odběratele, který podléhá dani, se dalo zamezit daňovým (tzv. kolotočovým) podvodům, které u těchto komodit ve Spojeném království probíhali (Europa.eu, 2009 a). V prosinci téhož roku se na zasedání probíral také karuselový podvod, ale v jiné oblasti. Šlo o podvody s DPH v oblasti emisních povolenek. Rada EU se rozhodla, že členským státům umožní dočasně a nepovinně zavést přenesení daňové povinnosti také u povolenek na emise skleníkových plynů. V této oblasti docházelo hojně ke karuselovým podvodům. Dále se také projednávalo povolení mechanismu přenesení daňové povinnosti u mobilních telefonů a integrovaných obvodů z května 2009 (Europa.eu, 2009 b). Rada EU schválila přenesenou daňovou povinnost na distribuci mobilních telefonů a integrovaných obvodů Německu, Itálii a Rakousku a Spojenému království (Europa.eu, 2010). 3.1.3

Daňové ráje

Tramba (2014) zmiňuje, že se za poslední čtyři roky zdvojnásobil počet českých firem, které mají svého majitele s trvalým pobytem v některém z devíti nejoblíbenějších daňových rájů mimo Evropu. Udává přímo číslo 700 společností v roce 2010 a za poslední rok je jich již 1400. Opravdový počet firem v daňových rájích ovšem nezjistíme, protože mnoho firem se snaží odlákat pozornost tím, že mezi českou firmu a vlastníka v daňovém ráji ještě vsunou další firmu, která má sídlo třeba na Kypru. Daňovým rájem je země, která dopřává firmám anonymitu, je zde malé či nulové daňové zatížení a vysoká ochrana investic. Momentálně dle informací analytické firmy Bisnode základní kapitál již zmiňovaných 1400 firem převyšuje 12 miliard korun. Deník Forbes v roce 2010 uvedl nejvhodnější daňové ráje. Označil tzv. TOP 10 nejlepších, kam bylo zařazeno i Švýcarsko a Lucembursko, Belgie, Velká Británie (přímo Londýn) a Irsko. Dále Delaware v USA, Bermudy, Singapur, Hong Kong nebo Kajmanské ostrovy. Zajímavé je, že v tomto deníku nejsou zmíněny Seychely (Murphy, 2010). Mezi nejznámější daňové ráje v poslední době patří ostrovy v Karibském moři nebo Kajmanské ostrovy. Země v Karibiku však již vycházejí z módy, hitem jsou dle Tramba (2014) Seychely. Začátkem roku 2010 bylo na Seychely 262 českých firem, v březnu 2014 již 760. Mezi velice populární jsou i Panama a Marshallovy ostrovy. Když bychom se soustředili na určitá výhodnější místa v České republice, která nejsou tak často kontrolována, tak se bude zajisté jednat o Prahu nebo část Brna

Praktická část

43

s názvem Brno-střed, kde sídli mnoho firem, takže se k jejich kontrole za celou dobu jejich fungování stát vůbec nedostane. 3.1.4

Problémy při vymáhání nezaplacené daně

Kromě již udaných problémů při výběru daně existují také problémy na straně daňové správy. Mezi ty nejčastější patří:  časté změny zákonů (školení zaměstnanců, změna systému, nepřehlednost)  stále nové a aktualizované verze systému (ADIS)  malý počet pracovníků  velký počet daňových subjektů na jednoho pracovníka finanční či celní správy  nedostatek času na kontrolu každého daňového subjektu  vysoká administrativa (zlepšení přináší elektronické podání)  nízké platové ohodnocení a mnoho přesčasů demotivuje už tak malý počet pracovníků

3.2 Kauzy Okolo daňových podvodů se vedou mnohá vyšetřování, která se většinou táhnou řadu let. V této kapitole budou zmíněny nejznámější kauzy, které se týkají pohonných hmot. Boj s daňovými úniky je stále aktuálním tématem, stát kvůli daňovým únikům přichází ročně o miliardy. Některé již vyřešené případy daňových podvodů v České republice jsou uvedeny níže. Zkrácení DPH o 320 milionů V lednu 2012 byli zadrženi tři muži z pětičlenné skupiny z Ostravy a Brna, která krátila daň tak, že si nárokovala odpočty DPH. Tím stát neoprávněně ochudili o 320 milionů korun. Tato skupina dovážela pohonné hmoty z Německa. Po nákupu PHM byla v některém okamžiku daň sice přiznána, ale nikdy zaplacena. Skupina prováděla fiktivní nákupy drobného zboží, jako jsou hračky či kosmetika od „nastrčených“ společností v tuzemsku a následně fiktivně prodávala do Maďarska, aby si mohla uplatnit odpočet na dani. Zboží bylo v hodnotě zhruba 1,3 miliard korun. Díky tomu, že tato skupina ušetřila na DPH, mohla pak pohonné hmoty prodávat odběratelům za nižší ceny, než konkurence. V této činnosti využívali i tzv. bílé koně. Zkrácení daní o 800 milionů Začátkem roku 2012 bylo zadrženo sedm osob ve věku od 23 do 63 let. Tyto osoby měly spolupracovat na krácení daní v období listopadu 2009 až září 2010. Nakupovali motorovou naftu z jiných členských států a do České republiky ji dováželi v cisternách.

44

Praktická část

V Česku byly vytvořeny firmy (většinou společnosti s ručením omezeným), do kterých hlavní organizátor dosadil na pozice statutárních orgánů většinou tzv. „bílé koně“. Z nakoupené motorové nafty nebyla odváděna daň z přidané hodnoty a vytvořené organizace motorovou naftu prodávali odběratelům za nízké ceny. Získané finance pak byly bankovním převodem odváděny do zahraničí. Zkrácení daně o 2,6 miliardy korun V období mezi rokem 1996 a 2002 bylo do České republiky dovezeno ze Slovenska přes 200 tisíc tun pohonných hmot (motorové nafty a benzínu). Toto zboží bylo oficiálně uskladněno ve veřejném celním skladu, fyzicky však byly pohonné v tzv. produktovodu. Aniž by o tom celní správa věděla, byly tyto pohonné hmoty prodávány odběratelům. Obviněné osoby také prováděly fiktivní obchody, kdy si společnost s jiným daňovým subjektem prodávala a následně zase fiktivně odkupovala PH, které již byli ve skutečnosti dávno prodané. Díky fiktivním obchodům tak bylo možné vylákat nadměrné odpočty DPH. Došlo tedy ke zkrácení spotřební daně o 1,9 miliardy korun a DPH o cca 750 milionů korun. Zkrácení daně o 440 milionů korun Šestice mužů krátila daň od ledna 2009 až do svého zadržení v dubnu 2010. Nakoupili z Německa 3 miliony tun minerálních olejů a smíchali je s motorovou naftou. Tuto směs pak prodávali českým firmám jako motorovou naftu, samozřejmě s velkým ziskem. „Hlavní organizátor tuto činnost zakrýval tím způsobem, že v účetnictví jím ovládaných společností byla vedena jako nakoupená i ta část pohonných hmot, která vznikla neoprávněným smícháním s bazickými oleji, ačkoliv k žádnému nákupu motorové nafty nedošlo. Faktury za nákupy byly vystavovány na smyšlené dodavatele. Obviněný muž dále zajišťoval fiktivní prodej bazických olejů na rovněž fiktivní odběratele. V rámci vyšetřování byla provedena právní pomoc v Rumunsku, Maďarsku, Německu a na Slovensku.“ oznámil pplk. Mgr. Jaroslav Ibehej z Útvaru odhalování korupce a finanční kriminality služby kriminální policie a vyšetřování. Zkrácení daní o 157 milionů korun Jednalo se o Brněnskou společnost, která provozovala leteckou přepravu a v roce 2004 nakoupila letecký petrolej v objemu 18 milionů litrů (letecké palivo, pokud je používáno pro leteckou přepravu, je osvobozeno od spotřební daně). Zjistilo se, že tato společnost na přepravu využila jenom cca 2,5 milionů litrů a zbylé litry byly míchány s motorovou naftou, celkem tedy asi 15,5 milionů litrů petroleje. Takto „upravená“ nafta byla prodávána na čerpací stanice. Zajímavé na této kauze je to, že jeden z obviněných, který byl v roce 2009 odsouzen, byl na podmínku propuštěn a následně ihned podnikal v Rakousku v oblasti hotelnictví.

Praktická část

45

Zkrácení daně o 412 milionů korun Bylo obviněno 7 osob, které působily v několika společnostech, a v průběhu roku 2009 měli krátit povinnost k DPH jedné ze společností. Jednalo se o vytvořený řetězec společností, které předstírali nákupy a prodeje zboží a vystavovali daňové doklady, i když fyzicky neobdrželi peníze ani zboží. Poté jedna společnost předložila Finančnímu úřadu v Brně nepravdivé daňové přiznání. Snížili tak daňovou povinnost o 412 milionů korun. Stomilionový daňový únik Osoby z Chorvatska, Černé Hory a Čech měly od dubna 2009 dovážet do Česka pohonné hmoty, ale neodváděly řádně DPH. Pohonné hmoty pak prodávali za mnohem nižší cenu než konkurence. Zkrácení DPH o 1,25 miliardy korun Bylo obviněno 8 osob z krácení DPH ve výši 1,25 miliard korun při dovozu pohonných hmot (motorové nafty a benzínu) z Německa a Rakouska do České republiky. V české republice byly založeny obchodní společnosti na tzv. bílé koně, přes které měly v letech 2010 až 2012 nakupovat pohonné hmoty bez DPH. Poté PHM prodávali včetně DPH koncovým odběratelům, ale daň již nebyla odvedena státu. Téměř miliardové krácení daní Skupina 8 osob v letech 2007 až 2009 nakupovala ze zahraničí pohonné hmoty (jako minerální oleje), jako osvobozené od daně byly dováženy z Rakouska a Německa. Tyto minerální oleje pak byly distribuovány jako motorová nafta a benzín za výrazně nižší ceny, včetně DPH. Vzniklou daňová povinnost, která nebyla odvedena, je vyčíslena na cca 932 milionu korun. Daňový únik ve výši půl miliardy korun Tato firma po pár letech činnosti na trhu získala od Generálního ředitelství cel speciální povolení, tedy nemusela nijak zajišťovat celní dluh. Při nezaplacení cla a daní již při přechodu hranic se za společnost ani nikdo nemusel zaručit, že následně zaplatí. Následně pak ale stát již neměl žádné páky, jak zaplacené cla uhlídat. Neuvědomili si tuto možnost úředníci, i když v tomto oboru pracují již řadu let? Nebo to bylo snad úmyslně, jelikož za tuto chybu dostali nějakou protihodnotu? Společnosti vznikaly s každou cisternou další a další dluhy, až se tento dluh vyšplhal navíce jak 500 miliónů korun. Jakmile tato společnost obdržela zvláštní povolení, změnil se její statutární orgán. Byl dosazen tzv. bílý kůň, muž, který právě vyšel z vězení, kde si odpykával trest za podvody, vydírání, krádeže a podobné činy. Až poté proběhl první dovoz, kterým vznikl daňový únik. Tato společnost bez úhrady cla a daní dovážela benzín a naftu od listopadu 2001 do ledna 2002.

46

Praktická část

Zkrácení DPH za 2,3 miliardy korun Rozsáhlé krácení daně bylo odhaleno začátkem roku 2014, kdy bylo vzato do vazby celkem 13 osob za krácení DPH ve výši 2,3 miliard korun. Mezi obviněnými osobami byl i jeden advokát a jeden cizinec. Tyto osoby od března 2012 do června 2013 krátili daňovou povinnost. Pohonné hmoty byly dováženy z Německa a Slovinska a následně prodávány dál do uměle vytvořeného řetězce nejméně 66 obchodních společností, jejichž statutárními orgány byly osoby plnící funkci tzv. bílých koní. Za nakupující společnost byla záměrně podávána nepravdivá daňová přiznání. Do České republiky bylo podle zjištění dovezeno více jak 400 milionů litrů. Společnosti odvedli státu kolem dvou milionů korun, šlo tedy o masivní krácení daně, jelikož za toto zboží mělo být odvedeno 2,3 miliard. Zkrácení DPH o 295 milionů korun Skupina sedmi osob ve věku od 37 do 56 let měli dovézt z Německa a Rakouska do České republiky minimálně 52 milionů litrů pohonných hmot. K obchodování s tímto zbožím měly záměrně založit minimálně 8 společností, s tzv. bílým koněm na pozici statutárního orgánu. Pohonné hmoty byly následně přeprodávány do založených společností. Tyto společnosti pak nepodávaly daňová přiznání nebo je podávaly, ale s nepravdivými údaji.

3.3 Důsledky novely 3.3.1

Situace ještě před účinností novely

Jako první důsledek novely se dá zmínit situace, která nastala ještě před tím, než se novela stala účinnou, tedy od 1. srpna 2013 do 30. září 2013. Registrace distributora byla v této době ještě bezplatná, nově registrovaní distributoři věděli, že 1. října budou dle zákona platit kauci 20 milionů korun, i přesto se zaregistrovalo v tomto období 54 nových distributorů. 1. října 2013 složili kauci dle informací z Generálního ředitelství cel pouze 3 subjekty, z těchto 54. Je tu tedy otázka, proč 51 nových subjektů vstupovalo do odvětví na dva měsíce, i když nejspíše věděli, že kauci či jiné podmínky novely nesplní. Současně s touto záhadnou registrací nastala ještě jedna situace v tomto dvouměsíčním období, kterou komentovala i mluvčí Generálního finančního ředitelství „Zaznamenali jsme zvýšenou aktivitu rizikových firem podnikajících v oblasti dovozu pohonných látek. Lze předpokládat, že to souvisí se změnou zákona o pohonných hmotách, díky které budou daňové podvody mnohem hůře realizovatelné.“ Je tedy patrné, že distributoři dovezli v tomto přechodném období mnohem více pohonných hmot, než v jiných měsících. Muselo se jim to tedy vyplatit více ještě před novelou.

Praktická část

3.3.2

47

Registr distributorů PHM

V období měsíců srpen a září měli distributoři čas na to, aby zvážili svoje budoucí podnikání v tomto odvětví. Od 1. října pak měli 30 dnů na doložení různých dokumentů o bezúhonnosti a podobně a museli zvážit, zda zaplatí kauci hotově či formou bankovní záruky. Obrázek 5: Graf počtu distributorů v letech 2012 - 2014 2000 1800 1600 1400 1200 1000 800 600 400 200 0

Zdroj: Celní správa, 2014; vlastní tvorba grafu Jak je vidět na grafu, novela zákona o pohonných hmotách měla na počet distributorů pohonných hmot velký dopad. Ještě 1. listopadu 2013 bylo 1800 registrovaných distributorů, ale jelikož nezaplatili kauci, byli z registru smazáni a v průběhu listopadu 2013 se tento počet snížil na 150 distributorů. Takový propad nečekal nikdo. Jedním důvodem takovéto eliminace distributorů může být to, že distributoři neměli nebo nechtěli 20 milionovou kauci zaplatit, případně jim banka neposkytla bankovní záruku a oni byli nuceni z trhu odejít. O bankovních zárukách bude zmíněno níže. Druhým důvodem tohoto poklesu může být to, že v registru byly vedeny do této doby „zadarmo“ firmy, které již v tomto odvětví dávno nepodnikaly, pouze se ještě neodhlásily. Kvůli jejich nečinnosti i po 1. listopadu byly vymazány. Další důvod může být spojený s daňovým podvodem, mnoho firem mohlo být pouze „bílými koni“ a nevyplatilo se jim kauce platit. V případě, že by se ve více jak 50% jednalo o tento důvod, mohla by se novela považovat za úspěšnou. Pokud

48

Praktická část

však kvůli novele odešli z trhu z větší části malí prodejci, o úspěšnosti by se z tohoto pohledu hovořit nedalo. Ovšem je velice složité, pokud vůbec možné, zda 1650 distributorů patřilo mezi poctivé či nepoctivé. Dle informací, které zveřejnil Indráček (2013) bylo v registru distributorů před novelou zaregistrováno zhruba 500 reálných distributorů, dále zde byly registrovány i subjekty, které se registrovali zbytečně, jen kvůli tomu, že byla registrace zdarma. A zbytek byli překupníci a organizace v čele s tzv. „bílým koněm“. Je tedy jasné, že když na trhu zbylo pouze 150 distributorů, bylo tedy mezi těmi, kteří byli donuceni trh opustit minimálně 350 reálných a poctivých distributorů, možná i více. Bankovní záruky Distributoři mají dvě možnosti, buď složí kauci v hotovosti, což je však pro malé a střední podnikatele dost nákladné, nebo si zajistí u některé banky bankovní záruku, v tom případě se za ně banka zaručí, a pokud tuto záruku Celní správa uzná, distributor splnil podmínku kauce. Banka si za toto ručení samozřejmě bere nějaká procenta, která se pohybují od 0,8% až do 8%, záleží na bance, záleží i na věrohodnosti firmy a podobně. 3.3.3

Výše kauce

Jak již je uvedeno výše, je možné, že výše kauce z trhu „vyhnala“ jak ty poctivé, tak i nepoctivé distributory pohonných hmot. Nejdříve je potřeba se zaměřit na to, jak byla výše této kauce určena. ASMP ČR se ve své tiskové zprávě ze dne 19. 3. 2013 vyjadřuje k tehdy teprve plánované novele zákona o pohonných hmotách. To, že se stát snaží zamezit daňovým únikům, samozřejmě podporují. Ovšem mají námitky vůči výši kauce. Pavla Brečková, členka představenstva této asociace v této tiskové zprávě přímo uvádí, že: „kauce ve výši 20 či 10 milionů korun je pro drobné firmy nedosažitelná, a tedy likvidační, ačkoli důvodům k zavedení kauce zcela rozumíme“. Dále také dodává: „Řešením by byla – tak jako na mnohých jiných trzích EU (Maďarsko, Estonsko) – diferenciace. Jinými slovy, na firmy s historií poctivého podnikání by se kauce nevztahovala, popřípadě by se vztahovala pouze v přiměřené výši (tj. odvozeně od obratu). Co se týká vstupu nových firem do odvětví - aby nešlo o narušení hospodářské soutěže a současně byl naplněn deklarovaný důvod opatření (tedy zamezení daňovým únikům) – lze ošetřit ověřeným způsobem, tzv. institutem dočasné kauce (např. 10 milionů korun vázaných po dobu několika prvních let) a po prokázání, resp. získání historie poctivého podnikání, se kauce sníží na úroveň přiměřenou (tj. odvozenou např. od obratu)“. Asociace dále také uvádí, že plošná a vysoká kauce vlastně zvýhodňuje velké prodejce (Asociace malých a středních podnikatelů a živnostníků ČR, 2013).

Praktická část

49

Tvůrci této novely zákona se odkazují na to, že i v některých členských zemích EU již tento model kauce existuje. Jako příklad uvádí Estonsko, Francii nebo Maďarsko. Ovšem již nezmiňují, v jaké formě v těchto zemích tato kauce existuje. Jak již výše uvádí paní Břečková z ASMP ČR, Maďarsku a Estonsku mají model kauce postavený na principu diferenciace a kauci neplatí každý. Když se zaměříme na Francii, o žádných kaucích pro distributory pohonných hmot, které by byly podobné naší novele, se nedozvíme. UPEI (Evropská asociace nezávislých petrolejářů) se zmínila ve svém reportu roku 2012 mimo jiné i o České republice, přesněji o novele zákona o PHM, která se připravovala již od léta 2012. Uvádí zde, že velikost navrhovaného vkladu je v eurech 800 000 na distributora, což je dle UPEI velice podporováno největšími „hráči“ na trhu. V tomto reportu však zmiňuje i stanovisko Společenství čerpacích stanic ČR, které je cela odlišné od velkých firem na trhu (UPEI, 2013). SCS ČR (2013) zveřejnilo na svých internetových stránkách tiskovou zprávu UPEI z května 2013. Přímo UPEI již v květnu 2013 varuje, že takto vysoká kauce povede k vytlačení malých a středních podnikatelů z trhu a zmiňuje také to, že to není přímo v souladu se zdravou hospodářskou soutěží a volným pohybem zboží a služeb. V tiskové zprávě se také objevuje tvrzení, že tato vysoká kauce odradí zahraniční investory, kteří v ČR aktivně podnikali. Skupina Senátorů Parlamentu České republiky se připojilo k těmto názorům UPEI a SCS ČR a podalo návrh k Ústavnímu soudu na zrušení části novely zákona o pohonných hmotách, konkrétně čísla „20 000 000“. K tomuto návrhu se vyjádřila i Vláda České republiky, která závěrem navrhuje Ústavnímu soudu, aby tento návrh buď odmítl, případně zamítl. A to z důvodů uvedených níže:  navrhovatelé zpochybňují průkaznost a spolehlivost údajů, ale nepředkládají žádná data,  navrhovatelé uvádějí, že pro velký počet distributorů je složení kauce zcela nedostupné a pro mnohé z nich bude jediným řešením opuštění trhu, což je stav, který se nazývá „rdousící efekt“, návrh ovšem dle Vlády ČR neobsahuje žádné údaje, které by tento stav prokazovaly,  tzv. „rdousící efekt“ se vyskytuje v případě, že jde o daň, poplatek nebo peněžitou sankci, v tomto směru tedy nelze kauci označit jako peněžité plnění podobné dani, poplatku ani peněžité sankci, protože nedochází k nenávratnému peněžitému plnění do veřejného rozpočtu, ani k odepření vlastnického práva, tudíž je „rdousící efekt“ v tomto případě vyloučený,  Vláda ČR zmiňuje ve svém vyjádření také to, že i pokud by byl návrh správně směřován, musel by ho Ústavní soud odmítnout, protože navrhovatelé nežádají zrušení povinnosti distributorů PHM skládat kauci, ale pouze zrušení čísla „20 000 000“, což je nejednoznačné a zmatečné,

50

Praktická část

 Vláda dokonce ve svém vyjádření přímo zmiňuje, že existence malých, případně drobných velkoobchodníků s PHM je sporná, velkoobchodní činnost v této oblasti s sebou nese velké náklady (sklad, cisterny) v řádech stovek milionů korun, jedna cisterna o velikosti 32 mil. litrů distributora stojí 850 000 Kč, ve srovnání s těmito částkami je dle Vlády ČR kauce ve výši 20 mil. Kč „minimálně snesitelná, v mnoha případech pak zanedbatelná“ (Vláda ČR, 2013). Vláda ČR (2013) i navrhovatelé v této zprávě také zmiňují možnost přenesené daňové povinnosti. Obě tyto strany vidí tuto možnost jako jednu z nejlepších, aby se Česká republika vyhnula velkým daňovým únikům v oblasti distribuce PHM. Ovšem se zavedením této úpravy uvádí Vláda ČR dva základní problémy. Prvním je ten, že implementace úpravy do českého právního zákona by byla velice složitá i zdlouhavá a plánuje se až na přelom roku 2014 a 2015. A druhým problémem je to, že dlouhodobě se Evropská komise staví k zavedení přenesené daňové povinnosti v České republice na pohonné hmoty zamítavě. Již v únoru 2010 byl podán návrh Komisi na udělení výjimky na možnost uplatňování tzv. přenesení daňové povinnosti v této oblasti, tomuto návrhu však Komise nevyhověla a stejně se zachovala i při dalších jednáních. Pro srovnání výše kauce bych ráda uvedla srovnání s Estonskem, kde je dovozce povinný zaplatit kauci ve výši převedené na naše koruny cca 25 mil. Kč, běžný distributor, který obchoduje na území Estonska, podléhá kauci pouze ve výši cca 2,5 mil. Kč. Pokud je distributor v Estonsku považován za spolehlivého, tak kauci nemusí platit vůbec (Indráček, 2012). V Maďarsku zase všichni distributoři platí kauci cca 10 mil. Kč, ale pokud jsou spolehlivými plátci, tak se jim sníží po nějaké době kauce na polovinu. Uvidíme, jak se k návrhu senátorů ČR postaví Ústavní soud. Doufejme, že celoplošné kauce budou pozměněny ku prospěchu i menších podnikatelů, kteří se snaží na trhu uživit. V opačném případě je možné, že větší firmy skoupí ty menší a na trhu s pohonnými hmotami se nám objeví oligopol těch největších firem. 3.3.4

Koncesovaná živnost

Novela zákona mění také to, že distributoři musí vlastnit místo volné živnosti nově tu koncesovanou, tedy je nutné splnit podmínku vzdělání a praxe. Tímto se novela snaží zamezit tomu, aby dále docházelo k dosazování do statutárních orgánů firem tzv. „bílé koně“, díky kterým nelze následný zjištěný daňový únik vhodně odsoudit, jelikož tento bílý kůň nemá majetek, často ani střechu nad hlavou. „Tím, že podmínku novela spojuje s živnostenským zákonem, nebude mít na potírání daňové mafie žádný vliv. Živnostenský zákon totiž umožňuje institut odpovědného zástupce, který vzdělání a praxi splní, ale za daně neručí. Za ty ručí jednatel (statutární orgán). A tím může i nadále být bílý kůň.“, zmiňuje Pavla Břečková (Aso-

Praktická část

51

ciace malých a středních podnikatelů a živnostníků ČR, 2013). Koncesovaná živnost tedy daňovým podvodům nezabrání. Dle Břečkové by řešením mohlo být to, kdyby právě tato podmínka vzdělání a praxe v oboru byla přímo další podmínkou pro registraci v Registru distributorů PHM, tak stejně jako například bezdlužnost. „Tam věc odpovědným zástupcem řešit nelze. Bílý kůň s patřičným vzděláním či praxí v oboru se přece jen nehledá snadno“, doplňuje Pavla Břečková (ASMP ČR, 2013).

52

Diskuze

4 Diskuze Novela zákona o pohonných hmotách měla velký dopad na distributory pohonných hmot. Největší změnou, která nastala hned po začátku listopadu, byla spíše než eliminace daňových úniků, eliminace daňových subjektů. Na trhu distribuce pohonných hmot z 1800 firem, které byly zaregistrovány před povinností zaplatit kauci, zbylo pouhých 150, což je velký rozdíl. Jak popisuje Indráček (2013) z těch původních zhruba 2000 firem byla pouze 1/4 reálných distributorů. Tyto reálné distributory lze spočítat dle níže uvedeného sloupcového grafu, který znázorňuje, kolik litrů tito distributoři za rok prodají. Obrázek 6: Počet distributorů podle prodaných litrů v milionech za rok 180 155

160 140

131

120 100 80 59

60

43 34

40

35 19

20

13 4

0 do 0,2

0,2 až 2

2 až 5

5 až 10

10 až 20

20 až 50 50 až 100 100 až 500 nad 500

Zdroj: Indráček (2013); vlastní tvorba Pokud bychom tedy předpokládali, že na trhu zůstali po zavedení kauce pouze tito reální distributoři, jednalo by se o 500 firem, registrovaných je ovšem pouhých 150. Kteří distributoři měli šanci na trhu zůstat? Nejspíše ti, co mají nejvyšší marže, jelikož jen tak se jim kvůli vysoké kauci vyplatí na trhu zůstat. Dá se tedy říci, že distributoři, kteří ročně prodají nad 20 mil. litrů pohonných hmot, zůstali na trhu a malé distributory tato novela z trhu donutila odejít. Těchto malých distributorů, kteří prodají ročně do 10 mil. litrů pohonných hmot, bylo na trhu zhruba 350 a právě je tato celoplošná kauce velice znevýhodnila, jelikož jejich zisky nejsou tak vysoké, aby si mohli dovolit zaplatit 20 milionů korun.

Diskuze

53

Trh byl tedy rozdělen na ty bohaté, kteří měli finance na to, aby kauci zaplatili a potom na ty chudší, kteří z trhu museli odejít. Kauce tedy znevýhodnila malé poctivé rodinné podniky a zvýhodnila bohaté velké firmy, mezi které mimo jiné patří i ti, kteří si vydělávají podvodným jednáním. Novela tedy daňové úniky ve větší míře neeliminuje, protože pokud má firma pomocí daňového úniku 20 milionů na kauci, může na trhu provádět podvodná jednání i nadále. A právě naopak z trhu donutila odejít většinu poctivých prodejců, kterým nebyla poskytnuta garance bankou. Tvůrci novely zákona o pohonných hmotách předpokládali, že zavedením novely vyloučí z trhu subjekty, které páchaly podvody, protože se jim nebude chtít skládat kauce 20 milionů korun. Doufali, že tito podvodníci budou mít strach z toho, že se na jejich podvodné jednání přijde a kauce propadne státu. U velkých distributorů tomu však takto není, než se přijde na jejich podvody, jejich zisky mnohonásobně převýší danou kauci. Také předpokládali zlepšení kontroly tohoto segmentu, což se jim teoreticky povedlo, jelikož segment se tak zúžil, že jeho kontrola bude mnohem rychlejší. V neposlední řadě tvůrci zákona předpokládali, že novelou ochrání stávající malé subjekty před nekalou soutěží, to se jim ovšem nepovedlo, jelikož celoplošnou kaucí spíše zvýhodnili velké distributory a ty malé velice znevýhodnili. Další podmínkou, která je v novele zachycena, je nově koncesovaná živnost, která má zabránit dosazování do statutárních orgánů země tzv. bílé koně. Koncesovanou živnost může mít pouze ten, kdo má vzdělání a praxi v daném oboru. Tato podmínka je ovšem bezpředmětná, jelikož řešením této situace je uvedení tzv. odpovědného zástupce, který toto vzdělání má namísto statutárního orgánu. Ani tato část novely tedy neeliminuje daňové podvody, jelikož i tak může být statutárním orgánem nesvéprávný člověk, případně člověk bez majetku, tedy tzv. bílý kůň. Indráček (2013) uvádí, že nejčastější výše daňového úniku v České republice je 5 Kč na litr pohonných hmot, což odpovídá DPH, které mělo být odvedeno z kupní ceny pohonné hmoty. V následující tabulce jsou zachyceny počty reálných distributorů dle dat z obrázku č. 6 a výše jejich maximálních daňových úniků, kterých by mohli dosáhnout, kdyby nezaplatili DPH za celý jeden rok z celého prodaného množství. Na základě tabulky č. 4 můžeme předpokládat, že distributoři, novela eliminovala malé podvodníky, kteří ročně prodali do 10 mil. litrů pohonných hmot a pokud by za celý tento rok neodvedli DPH, tak by zisky z těchto úniků byly maximálně ve výši 50 mil. Kč za celý rok. Když odečteme náklady a riziko, tak pro tyto distributory kvůli kauci opravdu nemá význam na trhu dále zůstávat.

54

Diskuze

Tabulka 5: Max. výše daňového úniku 1 distributora na DPH v mil. Kč za rok POČET PRODANÝCH POČET DISTRIBUTORŮ LITRŮ V MIL. ZA ROK do 0,2 131 0,2 až 2 155 2 až 5 59 5 až 10 43 10 až 20 34 20 až 50 35 50 až 100 19 100 až 500 13 nad 500 4 Zdroj: Indráček (2013); vlastní tvorba

MAX. DAŇOVÝ ÚNIK NA DPH V MIL. KČ ZA ROK 1 10 25 50 100 250 500 2500 nad 2500

Pokud se zaměříme na distributory, kteří ročně prodají přes 20 mil. litrů, což je přes 500 cisteren pohonných hmot za rok, daňový únik na DPH v této chvíli může převyšovat 250 milionů korun, u firem, které prodají přes 500 mil. litrů ročně dokonce 2,5 miliardy korun ročně. Tyto firmy pak mají možnost zaplatit při registraci kauci za sebe, i za firmy, kam dosadili své „bílé koně“. Můžeme tedy konstatovat, že celoplošná novela zákona o pohonných hmotách eliminovala pouze malé podvodné distributory a s nimi i malé poctivé distributory a naopak podpořila velké firmy, ať už poctivé nebo podvodníky, kteří budou ve vysokých daňových únicích pokračovat nadále pomocí tzv. bílých koní. Následkem novely je tedy to, že na trhu zůstalo velmi malé množství distributorů pohonných hmot, kteří mají velké obraty a tím i větší šanci na nějaký daňový podvod. Tito distributoři přebrali zákazníky malých distributorů, kteří z trhu odešli a mají tak ještě větší obraty a ještě větší možnosti k daňovým únikům. Na druhou stranu je firem méně, tím pádem by mohly být lépe a častěji kontrolovány. Ovšem i když stát zjistí podvod v řádu miliard, většinou je statutárním orgánem tzv. bílý kůň bez majetku a jediné, co stát z tohoto podvodu zajistí, bude 20 milionová kauce.

Závěr

55

5 Závěr Cílem bakalářské práce bylo vyhodnocení dopadů novely zákona o pohonných hmotách na distributory v tomto odvětví. Tato novela byla vytvořena kvůli bojům s daňovými úniky, jelikož v oblasti distribuce pohonných hmot přichází stát již po desetiletí o velké finanční prostředky. Nejdříve šlo o velké daňové podvody na spotřební dani, ale po vstupu do Evropské unie se velice rozšířily i podvody s daní z přidané hodnoty. Česká republika se snažila o uznání výjimky ohledně zavedení přenesené daňové působnosti v tomto odvětví, toto ovšem Evropská komise neuznala. Bylo tedy nutné předložit nové řešení, kterým se stala novela zákona o pohonných hmotách. Tato novela zahrnuje povinnou registraci distributorů, při které musí kromě jiného zaplatit 20 milionovou kauci, ať už hotově nebo bankovní zárukou a jejich živnost musí být koncesovaná. Model novely byl údajně vytvořen podle některých zemí v Evropě. I když někde můžeme najít kauce pro distributory pohonných hmot, v žádném státě nemají tak vysoké podmínky na tyto distributory. Ihned po té, co novela vstoupila v účinnost, bylo jasné, že bude mít velký dopad na celý trh s pohonnými hmotami. Během prvních dnů účinné novely se počet registrovaných distributorů PHM snížil o 1650, což byl pokles o 91,7%, tedy markantní. Důvody mohly být různé. Neaktivní distributoři mohli být z registru vymazáni automaticky úřady, kvůli nezaplacení kauce a nedodání příslušné dokumentace. Dále z trhu zajisté odešlo mnoho malých distributorů, kteří na kauci nedosáhli, a banka jim kauci neposkytla. Doufejme, že mezi těmi, kteří registr opustili, byli i ti distributoři, kteří hráli pouze tzv. bílé koně pro jiné firmy a již se jim nevyplatilo tuto činnost provádět, kvůli vysoké kauci. Podmínka koncesované živnosti má zamezit daňovým únikům, které probíhají díky tzv. „bílému koni“, jelikož je nutné, aby ten, kdo o živnost žádá, měl dostatečné vzdělání a praxi v tomto oboru. Mělo by být tedy těžší nalézt bílého koně, který nemá majetek a zároveň má praxi a vzdělání v oblasti pohonných hmot. Koncesovaná živnost však daňovému úniku nezamezí, jelikož jako statutární orgán může být dosazen tento bílý kůň a požadovanou praxi může doložit odpovědný zástupce. Dle mého názoru by nejlepším řešením bylo zrušení kaucí a zavedení přenesené daňové povinnosti, kterou Evropská komise na toto odvětví pro Českou republiku snad jednou schválí. Dočasným řešením by mělo být snížení kauce po vzoru buď Estonska, případně Maďarska (doplnit Inko z diskuze). Nejvhodnější by mohla být kombinace těchto modelů, vysoká kauce v oblasti, kde hrozí nejvyšší daňový únik, tzv. karuselový podvod, například v aktuální výši 20 mil. Kč. Nižší kauce pro distributory, kteří prodávají pohonné hmoty pouze v tuzemsku, minimálně poloviční. A pro distributory, kteří obchodují v tuzemsku, jsou v registru již delší dobu a daň platí včas a ve správné výši, by mohla být kauce například 2 mil. Kč. Takto vysoká kauce by dle mého názoru nebyla likvidační ani pro malé distri-

56

Závěr

butory, případně bankovní záruka by nebyla tak těžce dosažitelná. V případě, že nebude na toto odvětví aplikována přenesená daňová povinnost, nerušila bych kauci úplně, jelikož by i toto mohlo vést k zvýhodňování některých subjektů na úkor těch, kteří kauci budou muset platit. Rozdělení kaucí ve výši 20, 10 a 2 mil. Kč se mi zdá nejvhodnější. V této chvíli je u Ústavního soudu návrh na změnu čísla „20 000 000“, které uvádí celoplošnou výši kauce, který podali někteří senátoři Parlamentu České republiky, doufejme, že Ústavní soud rozhodne v jejich prospěch a nebude nadále podporován tento vznikající oligopol.

Literatura

57

6 Literatura ASOCIACE MALÝCH A STŘEDNÍCH PODNIKŮ A ŽIVNOSTNÍKŮ ČR. Zavedení celoplošných kaucí pro distributory pohonných hmot je likvidační pro drobné firmy, Tisková zpráva ze dne 19. 3. 2013 Praha: ASMP ČR, 2013, [online]. [cit. 2014-05-10]. Dostupné z: http://www.amsp.cz/uploads/Tiskove_zpravy/TZ_2013_03_19_Zavedeni_cel oplosnych_kauci_PHM.doc BAKEŠ, M. A KOL. Finanční právo, 1. vydání, Praha: C. H. Beck, 1995, 365 s. ISBN 97880-7179-037-0. CELNÍ SPRÁVA ČESKÉ REPUBLIKY. Distribuce pohonných hmot. Praha: Generální ředitelství cel, 2013, [online]. [cit. 2014-02-18]. Dostupné z: http://www.celnisprava.cz/cz/celni-urad-pro-libereckykraj/aktuality/Stranky/distribuce-pohonnych-hmot.aspx CELNÍ SPRÁVA ČESKÉ REPUBLIKY. Seznam distributorů pohonných hmot. Praha: Generální ředitelství cel, 2014, [online]. [cit. 2014-02-18]. Dostupné z: http://www.celnisprava.cz/cz/aplikace/Stranky/SpdInternet.aspx?act=findp hm CELNÍ SPRÁVA ČESKÉ REPUBLIKY. Clo. [online]. 2012 [cit. 2014-05-09]. Dostupné z: http://www.celnisprava.cz/cz/clo/Stranky/default.aspx ČAPPO. Zhodnocení používání biopaliv v dopravě v České republice k 31. 5. 2013. [online]. 2013 [cit. 2014-05-11]. Dostupné z: http://www.cappo.cz/res/data/000114.pdf ČEPRO. Novela zákona o pohonných hmotách č. 234/2013 Sb. - komentář. Praha: Čepro, a.s., 2013, [online]. [cit. 2014-02-28]. Dostupné z: https://www.ceproas.cz/public/data/Novela%20z%C3%A1kona%20o%20poh onn%C3%BDch%20hmot%C3%A1ch%20%C4%8D%20%20234_2013%20S b%20%20-%20koment%C3%A1%C5%99%20_(3_).pdf DVOŘÁKOVÁ, V. A KOLEKTIV. Zdaňování příjmů fyzických a právnických osob 2013/2014, 1. vydání, Praha: Linde Praha a.s., 2013, 328 s. ISBN 978-80-7201-916-8. EUROPA.EU. 2940. zasedání Rady Hospodářské a finanční věci Brusel 5. května 2009: European Council - PRES/09/112 05/05/2009. [online]. 2009 a [cit. 2014-0508]. Dostupné z: http://europa.eu/rapid/press-release_PRES-09-112_cs.htm EUROPA.EU. 2981. zasedání Rady Hospodářské a finanční věci Brusel 2. prosince 2009: European Council - PRES/09/352 02/12/2009. [online]. 2009 b [cit. 2014-0508]. Dostupné z: http://europa.eu/rapid/press-release_PRES-09-352_cs.htm EUROPA.EU. 3038. zasedání Rady Hospodářské a finanční věci Lucemburk 19. října 2010: European Council - PRES/10/278 19/10/2010. [online]. 2010 [cit.

58

Literatura

2014-05-08]. Dostupné z: http://europa.eu/rapid/press-release_PRES-10278_cs.htm FINANČNÍ SPRÁVA. Daňové úniky za 250 milionů korun. [online]. 2013 [cit. 2014-0410]. Dostupné z: http://www.financnisprava.cz/cs/financni-sprava/promedia/tiskove-zpravy/2013/danove-uniky-za-250-milionu-korun-odhalilafinancni-sprava-cr-4572 FINANČNÍ SPRÁVA. Kompetence a činnosti FS. [online]. 2014 a [cit. 2014-04-01]. Dostupné z:http://www.financnisprava.cz/cs/financni-sprava/financni-spravacr/kompetence-a-cinnosti-fs FINANČNÍ SPRÁVA. Údaje z výběru daní. [online]. 2014 b [cit. 2014-04-10]. Dostupné z: http://www.financnisprava.cz/cs/dane-a-pojistne/analyzy-astatistiky/udaje-z-vyberu-dani INDRÁČEK, I. „Volíme to nejmenší zlo, tedy kauce.“ Petrol.cz: …síla pro mobilitu, 21. 12. 2012. [online]. [cit. 2014-05-10]. Dostupné z: http://www.petrol.cz/aktuality/archiv/2012/52/ivan-indracek-volime-tonejmensi-zlo-tedy-kauce-2099.aspx INDRÁČEK, I. Perspektivy v obchodování v nových podmínkách pro nezávislé distributory paliv. Praha: PetrolSummit 2013, 23. 10. 2013. [online]. [cit. 2014-05-11]. Dostupné z: http://petrol.cz/media/66042/indracek.pdf KOBÍK, J., KOHOUTKOVÁ A. Daňový řád s komentářem. 2. vydání. Olomouc: ANAG, 2013, 1192 s. ISBN 978-80-7263-769-0. KOPŘIVA, M., NOVOTNÝ, J. Manuál k daňovému řádu, 1. vydání. Ostrava: Sagit a. s., 2011, 757 s. ISBN 978-80-7208-837-9. KUBÁTOVÁ, K. Daňová teorie a poltika, 5. aktualizované vydání. Praha: Wolters Kluwer ČR, 2010, 276 s. ISBN 978-80-7357-574-8. MARKOVÁ, H. Daňové zákony 2014, úplná znění platná k 1. 1. 2014, 23. vydání, Praha: GRADA Publishing, a.s., 2014, 272 s. ISBN 978-80-247-5171-9. MATOUŠEK, P., SABELOVÁ, L. Clo, 1. vydání, Praha: ASPI a. s., 2007, 480 s. ISBN 978-807357-263-1. MINISTERSTVO FINANCÍ ČR. Výsledky hospodaření státního rozpočtu. [online]. 2013 [cit. 2014-05-11]. Dostupné z: http://www.mfcr.cz/assets/cs/media/Pokladniplneni_2013-Q2_II-Vysledky-hospodareni-statniho-rozpoctu.pdf MURPHY, R. World's Best Tax Havens. Forbes [online]. 2010 [cit. 2014-05-07]. Dostupné z: http://www.forbes.com/2010/07/06/tax-havens-delawarebermuda-markets-singapore-belgium.html NOVELA ZÁKONA Č. 234/2013 SB., o pohonných hmotách PAVLÁSEK, V., HEJDUKOVÁ, P. Veřejné finance a daně v České republice, 1. vydání, Plzeň: NAV, 2010, 215 s. ISBN 978-80-7211-360-6.

Literatura

59

PEKOVÁ, J. Veřejné finance úvod do problematik, 4. aktualizované vydání, Praha: ASPI a. s., 2008, 346 s. ISBN 978-80-7357-358-4. PENÍZE.CZ. Co je to daň z přidané hodnoty (DPH). [online]. [cit. 2014-04-04]. Dostupné z: http://www.penize.cz/80308-co-je-to-dan-z-pridane-hodnoty-dph PORTÁL POHODA. Změny v DPH od 1. 1. 2014. [online]. [cit. 2014-04-04]. Dostupné z: http://portal.pohoda.cz/dane-ucetnictvi-mzdy/dph/zmeny-v-dph-od-1-12014/ RADVAN, M. A KOLEKTIV, Finanční právo a finanční správa, Berní právo, 1. vydání, Brno: Masarykova univerzita, 2008, 512 s. ISBN 978-80-210-4732-7. SPOLEČENSTVÍ ČERPACÍCH STANIC ČR (SCS ČR). UPEI warns against potential harm to SMEs of anti-tax fraud measures. Brussels: UPEI press release, 28 May 2013 [cit. 2014-05-09]. Dostupné z: http://www.scs.cz/docs/files/tiskova_zprava_upei.pdf SVÁTKOVÁ, S. Spotřební a ekologické daně v České republice, 1. vydání, Praha: Wolters Kluwer, 2009, 463 s. ISBN 978-80-7357-443-7. ŠIROKÝ, J. A KOL. Daňová teorie – s praktickou aplikací, 2. vydání. Praha: C. K. Beck, 2008, 301 s. ISBN 978-80-7400-005-8. ŠIROKÝ, J. Daně v Evropské unii. 4. vydání, Praha: Linde, 2010, 350 s. ISBN: 978-807201-799-7. TRAMBA, D. Zájem o exotické daňové ráje roste, populární jsou Seychely. HN Hospodářské noviny: Deník pro ekonomiku a politiku [online]. Praha: Economia, a.s, 16. 4. 2014 [cit. 2014-05-09]. Dostupné z: http://hn.ihned.cz/c1-62034850zajem-o-exoticke-danove-raje-roste-popularni-jsou-seychely UPEI. Annual report 2012. Brussels, June 2013, [cit. 2014-05-10]. Dostupné z: http://upei.org/release/UPEI_Report_Screen.pdf VANČUROVÁ, A., LÁCHOVÁ, L. Daňový systém ČR 2012, 11. aktualizované vydání, Praha: 1. VOX a.s., 2012, 372 s. ISBN 978-80-87480-05-2. VLÁDA ČESKÉ REPUBLIKY. Usnesení Vlády České republiky ze dne 20. listopadu 2013. Systém ASPI, 2013. ZATLOUKAL, T. Daňová kontrola v širších souvislostech, 2. vydání. Praha: C. H. Beck, 2011, 348 s. ISBN 978-80-7400-366-0. ZÁKON Č. 455/1991 SB., o živnostenském podnikání, ve znění pozdějších přepisů (živnostenský zákon) ZÁKON Č. 337/1992 SB., o správě daní a poplatků ZÁKON Č. 353/2003 SB., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů ZÁKON Č. 235/2004 SB., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů ZÁKON Č. 311/2006 SB., o pohonných hmotách a čerpacích stanicích pohonných hmot, ve znění pozdějších předpisů

60

Literatura

ZÁKON Č. 208/2009 SB., Daňový řád, ve znění pozdějších předpisů ZÁKON Č. 456/2011 SB., o finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů ZÁKON Č. 89/2012 SB., občanský zákoník ZÁKON Č. 201/2012 SB., o ochraně ovzduší, ve znění pozdějších přepisů