Výběr daní v České republice

Bankovní institut vysoká škola Praha Katedra financí a ekonomie

Výběr daní v České republice Diplomová práce

Autor:

Bc. Jan Hutník Finance

Vedoucí práce:

Praha

Ing. Jan Kolář

Duben, 2015

Prohlášení Prohlašuji, ţe jsem diplomovou práci zpracoval samostatně a v seznamu uvedl veškerou pouţitou literaturu.

Svým podpisem stvrzuji, ţe odevzdaná elektronická podoba práce je identická s její tištěnou verzí, a jsem seznámen se skutečností, ţe se práce bude archivovat v knihovně BIVŠ a dále bude zpřístupněna třetím osobám prostřednictvím interní databáze elektronických vysokoškolských prací.

V Karlových Varech, dne 30. 4. 2015 ……………………………… Bc. Jan Hutník

Poděkování Velice tímto děkuji panu Ing. Janu Kolářovi za rady a připomínky, které mi poskytoval při zpracování mé diplomové práce a za jeho ochotu, s jakou se mi věnoval. Děkuji také všem vyučujícím Bankovního institutu vysoké školy, a.s., kteří mi po celou dobu studia předávali své bohaté vědomosti a zkušenosti.

Anotace Tato diplomová práce se zabývá analýzou výběru daní v České republice. V první části je popsána daňová teorie, daňová soustava České republiky platná v roce 2014, výběr daní a právní úprava, resp. správa daní. Další části popisují vývoj daňového inkasa a daně u jednotlivých daní a vývoj daňových nedoplatků. V závěru jsou uvedeny nejzávaţnější problémy spojené s výběrem daní v České republice, zhodnocena zavedená či navrhovaná opatření a navrţená vlastní moţná řešení.

Klíčové pojmy daň, daňový subjekt, správce daně, daňové inkaso, nedoplatek na dani, daňové přiznání, daňové řízení

Annotation This diploma thesis deals with the analysis of the tax collection in the Czech Republic. The first part describes the tax notion, the tax system in the Czech Republic valid in 2014, tax collection and the legal regulations of the tax administration. The next parts describes the process of the tax encashment and the tax by the separate taxes and process of the back taxes. At the end are specified the gravest problems with the tax collection in the Czech Republic and the assessment of the established or proposed precaution and the layout of the own feasible solutions.

Key words the tax, the taxable unit, the tax administrator, the tax collection, back tax, declaration of taxes, the tax examination

Obsah ÚVOD ........................................................................................................................................ 7 1 ÚVOD K DANÍM .................................................................................................................. 9 1.1 VÝBĚR DANÍ ........................................................................................................................ 9 1.2 EFEKTIVNÍ VÝBĚR DANÍ ..................................................................................................... 11 1.3 DANĚ, DAŇOVÁ SOUSTAVA, ORGANIZACE DAŇOVÉ SPRÁVY ................................................... 22 2 SPRÁVA DANÍ .................................................................................................................... 27 2.1 DAŇOVÝ ŘÁD .................................................................................................................... 27 2.2 PRÁVNÍ PERFEKTNOST VYBRANÝCH DAŇOVÝCH ZÁKONŮ...................................................... 29 3 VÝVOJ DAŇOVÉHO INKASA A PŘEDEPSANÝCH DANÍ ZA OBDOBÍ OD 2009 DO 2013 A STAV DAŇOVÝCH NEDOPLATKŮ K 31. 12. 2013 ..................................... 38 3.1 DAŇOVÉ INKASO A DAŇ...................................................................................................... 38 3.1.1 DAŇOVÉ INKASO DANĚ Z PŘÍJMŮ PRÁVNICKÝCH OSOB...................................................... 39 3.1.2 DAŇOVÉ INKASO DANĚ Z PŘÍJMŮ FYZICKÝCH OSOB .......................................................... 40 3.1.3 DAŇOVÉ INKASO DANĚ Z PŘÍJMŮ FYZICKÝCH OSOB ZE ZÁVISLÉ ČINNOSTI A Z FUNKČNÍCH POŽITKŮ ................................................................................................................................. 41 3.1.4 DAŇOVÉ INKASO DANĚ Z PŘIDANÉ HODNOTY ................................................................... 42 3.1.5 DAŇOVÉ INKASO DANĚ Z NEMOVITOSTI ........................................................................... 45 3.1.6 DAŇOVÉ INKASO DANĚ SILNIČNÍ ...................................................................................... 46 3.1.7 DAŇOVÉ INKASO DANĚ DĚDICKÉ, DAROVACÍ A Z PŘEVODU NEMOVITOSTÍ ......................... 46 3.2 DAŇOVÉ NEDOPLATKY....................................................................................................... 48 4 PROBLÉMY SPOJENÉ S VÝBĚREM DANÍ A NÁVRHY ŘEŠENÍ ........................... 51 4.1 PROBLÉMY PŘI VÝBĚRU DANÍ ............................................................................................. 51 4.2 PROBLÉMY PŘI VÝBĚRU DANÍ NA STRANĚ DAŇOVÉ SPRÁVY ................................................... 51 4.3 PROBLÉMY PŘI VÝBĚRU DANÍ NA STRANĚ DAŇOVÝCH SUBJEKTŮ ........................................... 60 ZÁVĚR .................................................................................................................................... 87 SEZNAM OBRÁZKŮ ............................................................................................................ 90 SEZNAM TABULEK ............................................................................................................ 91 SEZNAM POUŢITÉ LITERATURY .................................................................................. 92

6

Úvod Na otázku, co člověku nejvíce v ţivotě chybí, by řada z nás odpověděla, ţe jistota. Jistota je jedním ze základů společenských hodnot. Představuje nepochybnou pravdu, pevné přesvědčení. Člověku poskytuje víru o určitém stavu dané věci. Co ale dnes můţeme pokládat za jisté? Můţeme si býti jistí pevně stabilním pracovním místem? Můţeme si býti jistí, ţe neztratíme střechu nad hlavou? Na řadu věcí se dnes spolehnout nemůţeme. Jednu jistotu ale v ţivotě mít budeme. Tou jistotou jsou daně.

Daně ovlivňují kaţdého z nás, ať uţ přímo či nepřímo. Pro většinu z nás představují platby, ať uţ jednorázové či pravidelně se opakující. Daně hradí jednotlivý poplatníci nebo plátci daně za jednotlivé poplatníky, a to na základě příslušných daňových zákonů. Daňové zákony nám vymezují, v jakých případech má být daň vybrána, v jaké výši má být vybrána, v jakých termínech, kdo příslušnou daň hradí a kdo ji odvádí do státního rozpočtu. Daně vybírají k tomu určení správci daně – finanční úřady, resp. územní finanční orgány, kteří hájí zájmy státu a kteří se snaţí co nejefektivněji a nejsnadněji plnit daňové povinnosti, a to zákonem stanovenými postupy, které jsou uveřejněny v jednotlivých daňových zákonech, především v daňovém řádu. Vybrané daně spravují i celní úřady, jak je uvedeno v kapitole č. 1. Tyto postupy jsou napadány tzv. daňovými poradci, kteří vystupují na veřejnosti v podobě „daňových právníků“, jejichţ snahou je jak optimalizovat daňové povinnosti svých poplatníků a plátců daně, tak i (a to především) hájit jejich zájmy a práva.

Cílem této diplomové práce je analyzovat problémy spojené s výběrem daní v České republice z pohledu mikro (finanční úřady) a makro (příslušné zákony, hodnocení výběru daní na úrovni státu) úrovně v rámci platné legislativní úpravy, zhodnotit stávající proces výběru daní a navrhovaná vládní opatření k zefektivnění procesu výběru daní i navrhnout vlastní moţná řešení.

Diplomová práce je zpracována podle zákonů platných k 1. 11. 2014. V diplomové práci jsou uveřejněny zákonné postupy územních finančních orgánů při výběru daní k 1. 11. 2014. Pro úplnost je třeba uvést, ţe tyto zákonné postupy se mohou v některých případech odlišovat

7

v závislosti na územní působnosti konkrétního územního finančního orgánu a na jeho uskupení. Odlišné postupy jednotlivých územních finančních orgánů odpovídají moţnostem a schopnostem jednotlivých územních finančních orgánů plnit funkci výběru daně. Odlišný postup je však vţdy prováděn v rámci platné zákonné úpravy. V diplomové práci jsou rovněţ uvedena vybraná navrhovaná vládní opatření, která vláda vyhlásila do 31. 10. 2014, jejichţ obsahem jsou navrhované postupy, které mají zajistit efektivní výběr daně ze strany jednotlivých územních finančních orgánů.

8

1 Úvod k daním 1.1 Výběr daní Daně představují povinné peněţní platby, které jsou odváděny do veřejného rozpočtu na základě příslušného daňového zákona. Daňové zákony předem definují podmínky, za kterých vzniká poplatníku povinnost odvést daň do veřejného rozpočtu. Tyto platby jsou povinné a jsou odváděny jednorázově (např. daň z převodu nemovitých věcí), nebo pravidelně (daň z příjmů, daň z přidané hodnoty) v zákoně stanovených termínech. Jedná se o nenávratné, neekvivalentní platby. Nenávratná platba je platba správně vypočtené a odvedené daně poplatníkem do veřejného rozpočtu, která se jiţ poplatníkovi z rozpočtu nevrací (vrácené platby se týkají pouze přeplatků na dani). Neekvivalentnost spočívá v tom, ţe poplatník nemůţe očekávat za úhradu daně nějaké konkrétní plnění z veřejných rozpočtů. V současné době jsou daně největším příjmem veřejného rozpočtu, kterým stát získává peněţní prostředky na krytí celospolečenských potřeb.

Výběr daní je zaloţen na principu „dobrovolného přiznání příjmů“ ze strany daňových subjektů podáním tzv. daňových přiznání. Daňová přiznání představují oficiální daňové tiskopisy vydávané Ministerstvem financí České republiky, které mají zákonem předepsané údaje podle aktuálně platné daňové legislativy.

Kaţdá daň má svá specifická daňová přiznání. Daňová přiznání jsou konstruována na míru kaţdé jednotlivé daně podle aktuálně platného právního předpisu konkrétní daně, a to takovým způsobem, aby při výpočtu konečné daňové povinnosti byly zohledněny všechny zákonem stanovené postupy a moţnosti (odčitatelné poloţky, slevy na dani, daňové bonusy, daňová znevýhodnění apod.). Kaţdá daň má totiţ svá specifická zvýhodnění popřípadě znevýhodnění pro jednotlivé daňové subjekty a těmto podmínkám musí být uzpůsoben. Slevu na dani můţeme např. čerpat v rámci daně z příjmů fyzických osoby na poplatníka, nebo např. na vyţivovanou manţelku, nebo v rámci daně silniční při pořízení nového dopravního prostředku pro ekonomické účely. Typickým příkladem daňového znevýhodnění je např. povinnost poplatníků v rámci daně silniční zvýšit sazbu daně u starších vozidel, pokud je pouţívají k ekonomické činnosti. Tento postup je dán konkrétně ustanovením § 6 odst. 8 9

zákona č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů, kde se uvádí, ţe u „vozidel registrovaných poprvé v České republice nebo v zahraničí do 31. prosince 1989 se sazba daně podle odstavců 1 a 2 zvyšuje o 25 %.“ Ne všechna daňová přiznání jsou tedy stejná a je nutno před započetím jejich vyplňování věnovat pozornost nejen druhu daně, kterého se daňové přiznání týká, ale i aktuálnosti zdaňovacího období, neboť obsah daňových formulářů je měněn v závislosti na aktuálním znění konkrétních daňových zákonů k jednotlivým daním.

Princip dobrovolného přiznání daně znamená moţnost pro daňový subjekt podat v zákonně stanovených lhůtách daňové tiskopisy a dobrovolně tak přiznat a odvést daně ze zdanitelných plnění do veřejného rozpočtu ve správně stanovené výši. Pokud daňový subjekt tuto moţnost nevyuţije, popřípadě zkrátí svou daňovou povinnost, můţe být konkrétním územním finančním orgánem, do jehoţ působnosti spadá, sankcionován mimo doměrků i formou pokut a úroků z prodlení v závislosti na hodnotě nepřiznaného plnění a délce jejího prodlení.

Odvod daně provádí poplatník, event. plátce daně na příslušný účet správce daně. Nutno poznamenat, ţe kaţdý jednotlivý územní finanční orgán má přidělené vlastní číslo komitenta. Také kaţdá jednotlivá daň má přiděleno vlastní předčíslí bankovního účtu. Sloţení bankovního účtu (předčíslí a číslo komitenta) tak ovlivňuje na jakou daň a na jaký územní finanční orgán je příslušná platba poukazována. K platbě uvádí poplatník variabilní symbol, který představuje jeho rodné číslo. Variabilní symbol identifikuje odesílatele platby. Taková platba je pak poukazována na jeho osobní daňový účet konkrétní daně u příslušného územního finančního orgánu.

Na osobním daňovém účtu evidují správci daně předpisy daňových povinností, odváděné platby, doměřené daně, zálohy na daň, úroky z prodlení, předpisy úhrad daně ve splátkách a jednotlivé splátky daně. Předpisy představují jednotlivé daňové povinnosti vypočtené poplatníkem či plátcem daně v jednotlivých daňových přiznáních. Platby představují jednotlivé odvody poplatníků či plátců na úhradu daňové povinnosti. Předem poukázané platby na úhradu konkrétní daňové povinnosti představují zálohy na daň. Doměřené daně představují dodatečně poplatníky nebo plátci daně přiznané daňové povinnosti z dodatečných daňových přiznání, nebo dodatečně doměřené daňové povinnosti ze strany správce daně 10

v rámci ukončené daňové kontroly. V případě, ţe poplatník nebo plátce nehradí své daňové povinnosti či doměrky daně, stává se daňová povinnost či doměrek daně nedoplatkem na dani, který je územním finančním orgánem vymáhán. Nedoplatek na dani můţe být správcem daně dále úročen, tj. k nedoplatku na dani můţe správce daně vést úrok z prodlení v závislosti na velikosti případného nedoplatku. Daňový subjekt se tak stává pro správce daně dluţníkem.

1.2 Efektivní výběr daní

V této kapitole se v obecné rovině zaměříme na efektivnost při výběru daní, resp. se pokusíme najít vhodné vysvětlení, co lze předpokládat z hlediska výběru daně za efektivní výběr a dále si specifikujeme některé faktory, které efektivní výběr daní ovlivňují.

V prvé řadě si vysvětlíme, co znamená pojem ekonomická efektivnost. V otevřené encyklopedii Wikipedie je pojem ekonomická efektivnost definována z hlediska vstupů a výstupů jako „snaha o minimalizaci nákladů nebo maximalizaci užitku.“ 1

Podle daňové teorie a politiky2 (dále jen „daňová teorie a politika“) znamenají daně „transfer peněžních prostředků od jedinců a firem do veřejných rozpočtů, transfer, který se neobejde bez dodatečných nákladů. Tyto dodatečné náklady snižují celkový efekt ekonomiky, tj. vyvolávají neefektivnost.“

Efektivnost daní je jednou z kritérií daňových zásad (dalším kritériem dobrých daní je spravedlnost, pozitivní vliv na ekonomické chování subjektů, správné působení na makroekonomické agregáty, právní perfektnost a politická průhlednost). Jak uvádí daňová teorie a politika, poţadavek efektivnosti daní znamená, ţe „daně by neměly způsobovat velké distorze v cenách a užitku z různých druhů činností. Tyto distorze vedou totiž poplatníky k substituci, i nahrazení zdaněného zboží nebo činnosti jinými, nezdaněnými, čímž narušují

1

Citace. In: Wikipedia: Ekonomická efektivnost [online]. St. Petersburg (Florida): Wikipedia Foundation, last modified on 11.05.2013 [cit. 2014-08-21]. Dostupné z: 2 KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie a politika. 5. aktualizované vydání. Praha: Wolters Kluwer, 2010. ISBN 978-80-7357574-8.

11

efektivní alokaci zdrojů v ekonomice. Daně by rovněž neměly způsobovat větší náklady administrativního charakteru, než je nutné.“

Podobně popisuje efektivnost daně i Ing. Jan Stejskal, Ph.D., ve svém díle „Daňová teorie a politika“3. Podle jeho definice jsou podstatou zkoumání daňové efektivnosti vstupy a výstupy, respektive daňový výnos a náklady vynaloţené na jeho získání. Jak ve svém díle shrnul, má-li být zkoumána efektivnost daní, je „vhodné analyzovat stránku daňových nákladů při pevně stanových daňových výnosech.“ Náklady pro své účely rozdělil na administrativní náklady přímé, administrativní náklady nepřímé a na nadměrné daňové břemeno.

Daňová teorie a politika rozlišuje dva druhy daňových nákladů, a to: Administrativní náklady přímé a nepřímé, nadměrné břemeno daně.

Administrativní náklady přímé představují náklady, které jsou spojeny s daněmi a jsou vynakládány ze strany veřejného sektoru. Jedná se o běţné, ale i mimořádné náklady, které orgány Finanční správy vynakládají, aby mohly vykonávat svou běţnou činnost.

Administrativní náklady nepřímé představují náklady, které jsou spojeny s daněmi a jsou vynakládány ze strany soukromého sektoru. Patří sem nejen peněţní výdaje, ale i čas, který soukromý sektor vynakládá na to, aby se seznámil s daňovými zákony, aby zpracoval a podal daňová přiznání, zpracovával daňové evidence, ale také výdaje vynaloţené soukromým sektorem na daňové poradce a právníky.

Nadměrné daňové břemeno znamená další náklad spojený s daňovým systémem, takovýto náklad způsobuje neefektivnost. Nadměrné daňové břemeno vzniká jako důsledek distorze v cenách statků, způsobených daní. Na straně prodávajícího sniţuje nadměrné daňové břemeno uţitek z prodeje mezní jednotky statku, pro kupujícího představuje růst mezních 3

STEJSKAL, Jan. Daňová teorie a politika. I. díl pro kombinovanou formu studia. Pardubice: Universita Pardubice, 2008. ISBN 978-80-7395-097-2.

12

nákladů na pořízení zdaněného statku. V důsledku klesající funkce uţitku v závislosti na mnoţství zboţí, dosáhne subjekt vyrovnání mezních uţitků tím, ţe sníţí mnoţství zdaněného statku. Nadměrné daňové břemeno tak představuje ztrátu přebytku spotřebitele a přebytku prodejce, ke kterému dojde v důsledku zdanění.

Tab č. 1-1 – Nejčastější běţné a mimořádné přímé a nepřímé administrativní náklady Druh nákladů

Přímé administrativní náklady

běžné náklady

náklady vynaložené na registraci a evidenci daňových subjektů náklady vynaložené na výběr a kontrolu daní náklady vynaložené na získávání informací náklady na správu vlastních a pronajatých prostor + energie provozní náklady (materiální vybavení) mzdové náklady náklady vynaložené na odborný rozvoj zaměstnanců náklady vynaložené na provoz informačních technologií

mimořádné náklady

zpracování posudků, expertýz, odborných vyjádření náklady vynaložené na vymožení nezaplacené daně náklady vynaložené na správné stanovení daně náklady vynaložené na odhalování cílených i necílených daňových podvodů

Druh nákladů

Nepřímé administrativní náklady

běžné náklady

náklady vynaložené na seznámení se s daňovou legislativou náklady vynaložené na zpracování a podání daňových přiznání náklady vynaložené na úhradu daně včetně samotné daně

13

mimořádné náklady

náklady na advokáty, daňové poradce, odborná expertýzy apod. náklady vzniklé v souvislosti s prováděnou daňovou kontrolou náklady vzniklé s dodatečnou úhradou doměřené daně

Pramen: vlastní (autor)

Z pohledu daňové teorie je za efektivní daň povaţován takový výběr daní, který přináší maximální moţný výnos při minimálních (běţných) nákladech. Samozřejmě běţné minimální náklady by neměli převýšit hodnotu daňového výnosu. V praxi minimální (běţné) náklady poplatníka představují výdaje na správné zpracování daňového přiznání, jeho včasné podání a výdaje vynaloţené v souvislosti se včasným zaplacením daně včetně daně samotné. Budeme-li se bavit o konkrétních běţných nákladech, které finanční územní orgány vynakládají, aby mohli vykonávat svou běţnou činnost – výběr konkrétní daně, jedná se o náklady spojené s provozem konkrétního územního finančního orgánu, jako jsou např. náklady vynaloţené na pronájem a údrţbu pronajatých prostor, případě na správu vlastních prostor, náklady na úhradu energií, náklady na materiální vybavení, mzdové náklady, náklady spojené s odborným vzděláváním zaměstnanců, poplatky spojené s provozem softwaru určeného pro zpracování a výběr daní a jiné provozní náklady.

Vyjdeme-li z toho, co jsme si uvedli výše, tj. pokud daňový poplatníci a plátci daně budou zcela správně přiznávat a v zákonném termínu hradit daňové povinnosti a daňová správa, resp. jednotlivé územní orgány budou na její výběr vynakládat pouze běţné výdaje, a při těchto minimálních (běţných) výdajích daňová správa vybere maximální moţnou daň (která svou hodnotou nepřevyšuje minimální náklady na její výběr), pak lze jistě zkonstatovat, ţe takovýto výběr daně je efektivní.

Pro ilustraci uvádím obecný vzorec efektivnosti daní. Jedná se o vztah mezi velikostí výběru daní a náklady vynaloţenými na výběr daní. Náklady vynaloţené na výběr daní představují vstupy, velikost výběru výstupy. Pakliţe označíme efektivnost symbolem E, vstupy symbolem X a výstupy Y, pak obecný vzorec efektivnosti daní je:

14

E=Y/X

V praxi ale tento ideální stav neexistuje, nebo existuje, ale v minimální míře. Běţné náklady se zvyšují o další, pro náš účel řekněme mimořádné náklady (resp. náklady vyvolané), které musí územní finanční orgány vynaloţit na to, aby daň vyměřily ve správné výši a tuto daň vybraly. Co způsobuje tyto mimořádné náklady? Jsou to zejména tyto tři faktory:

nesprávně stanovená daň, nezaplacená daň, cílené či necílené daňové podvody.

V praxi se jednotlivé úřední osoby územních finančních orgánů často setkávají s problémem, kdy poplatníci a plátci daně nesprávně vypočtou svou daňovou povinnost. V takovém případě mají správci daně v souladu s ust. § 6 odst. 2 daňového řádu, kde je uvedeno, ţe „osoby zúčastněná na správě daní a správce daně vzájemně spolupracují“ povinnost kontaktovat konkrétního poplatníka, jehoţ se daňová povinnost týká a stanovit s ním daň ve správné výši. Stanovit daň ve správné výši lze tzv. postupem k odstranění pochybností, kdy správce daně vyzve oficiální výzvou daňového poplatníka nebo plátce daně k tomu, aby konkrétní pochybnosti správce daně odstranil, nebo lze daňovým poplatníkem či plátcem daně nesprávně stanovenou daň opravit před jejím vyměřením, dovolují-li to zákonné normy a okolnosti daného případu. Ať tak či tak, kaţdý takovýto zásah územního finančního orgánu zvyšuje nákladovost a sniţuje efektivitu vybrání zkoumané daně. Mimořádné náklady

v tomto

případě

představují

např.

náklady

spojené

s kontaktováním

konkrétního daňového poplatníka nebo plátce daně a další administrativní náklady s tím spojené (sepsání úřední korespondence) nebo v případě tzv. místního šetření, kdy správce daně provede šetření v místě bydliště či sídla poplatníka i náklady na dopravu. Kaţdá takováto nákladová poloţka tak sniţuje efektivitu výběru konkrétní daňové povinnosti.

Druhý případ, nezaplacení daně, představuje situaci, kdy územní finanční orgán vyměří konkrétnímu poplatníku daně či plátci daně daň na základě podaného daňového přiznání, 15

nebo doměří daň na základě podaného dodatečného daňového přiznání, nebo na základě provedené kontroly a tento poplatník či plátce daně daňovou povinnost neuhradí. Na osobním daňovém účtu dotyčného daňového poplatníka či plátce daně tak vznikne tzv. nedoplatek na dani. V takovém případě se zpravidla územní finanční orgány snaţí formou vyrozumění kontaktovat dotyčného poplatníka či plátce daně a upozornit ho na vzniklý nedoplatek z titulu vyměření či doměření daňové povinnosti. V případě, ţe poplatník či plátce daně daňovou povinnost ani poté neuhradí, je příslušný daňový nedoplatek předán vymáhacímu oddělení.

Správci vymáhacího oddělení se zpravidla snaţí konkrétní nedoplatek vybrat od daňového dluţníka nejprve dobrovolnou formou při provedeném místním šetření v místě bydliště či sídla dotyčného dluţníka, pokud ale není nedoplatek na dani ani poté uhrazen, přistupuje správce daně k vybrání nedoplatku na dani formou exekučního řízení. Je nutné ovšem poznamenat, ţe výše uvedený sled událostí se můţe u některých územních finančních orgánů lišit v závislosti na moţnostech konkrétního územního finančního orgánu. Co lze ale říci s jistotou je, ţe kaţdý takovýto postup – úkon správce daně, znamená vynaloţení dalších (pro náš případ označených) mimořádných nákladů, které v tomto případě představují náklady spojené s kontaktováním konkrétního daňového poplatníka či plátce daně, administrativní náklady spojené s výběrem daňového nedoplatku (sepsání úředních záznamů, výzev k úhradě daňového nedoplatku, interní korespondence územního finančního orgánu, sdělení o zahájení exekučního řízení apod.) a náklady na dopravu úředních osob do místa trvalého pobytu či sídla daňového subjektu za účelem výběru neuhrazené daňové povinnosti. S růstem těchto mimořádných nákladů se opět sniţuje efektivita výběru konkrétní daňové povinnosti. U menších daňových nedoplatků mohou náklady, které územní finanční orgán vynaloţí na jejich vybrání, dokonce tyto daňové nedoplatky převýšit. Výběr těchto nedoplatků je pak zcela neefektivní, neboť územní finanční orgán vynaloţí více peněţních prostředků na jejich výběr, neţ kolik činí samotný příjem z vymoţení konkrétního daňového nedoplatku. Územní finanční orgány proto odpouštějí od vymoţení menších daňových nedoplatků.

Třetí část představují cílené a necílené daňové podvody. Otázkou je, co si pod těmito pojmy lze představit. Necílený daňový podvod je takové jednání, kterého se daňový poplatník či

16

plátce daně dopustí či častěji dopouští nevědomě, většinou z důvodu neznalosti zákona a takovéto jednání má za následek sníţení jeho daňové povinnosti oproti skutečnému stavu. Naproti tomu pod cíleným daňovým podvodem můţeme definovat takové jednání, kterého se daňový poplatník či plátce daně dopouští zpravidla pravidelně a vědomě mimo mez zákona a takovéto jednání má za následek vědomé sníţení daňové povinnosti oproti skutečnému stavu.

Cíleným daňovým podvodem je také organizované seskupení poplatníků či plátců daně za účelem organizování daňového podvodu s cílem minimalizovat daňovou povinnost nebo vybrat od státu větší finanční obnos.

Rozkrytí takovéhoto cíleného daňového podvodu přináší velké mimořádné náklady vynaloţené na sledování chodu takovéto organizované skupiny. Mimořádné náklady také v tomto

případě

představují

vydání

vynaloţená

na

administrativní

zajištění

organizovaných týmů proti zločinecké organizované skupině a vydání vynaloţená za účelem přípravy a synchronizace zásahu proti této organizované zločinecké skupině. Takto vynaloţené mimořádné náklady jsou dle mého soudu zcela účelně vynaloţené, neboť téměř kaţdý takovýto zásah do organizovaného spolčení zabraňuje realizaci konkrétního daňového úniku a jeho rozkrytí můţe přinést do veřejného rozpočtu příjem v podobě daňové povinnosti v řádu milionů nebo miliard korun.

Závěrem této kapitoly si definujeme faktory (kromě jiţ uvedených nákladů), které ovlivňují efektivní výběr daní. Tyto obecné faktory si v krátkosti definujeme, resp. si uvedeme, v čem tyto faktory ovlivňují efektivnost výběru daní. Konkrétní obecné faktory ovlivňující výběr daní pojednávám dále.

Autorka Šimáčková ve své citaci4 (dále jen „autorka“) uvádí, ţe se jedná zejména o tyto obecné faktory:

4 ŠIMÁČKOVÁ, Kateřina. Jevy ovlivňující z: http://www.simackova.cz/dokumenty/jevy.doc.

výběr

daní

[online].

2006

[cit.

2013-06-21].

Dostupné

17

spravedlnost, lidská práva a svobody, Evropská unie, globalizace, lobbismus, korupce.

Spravedlnost Hledisko spravedlnosti se opírá o problém zdaňování příjmů bohatších a větších skupin oproti skupinám chudších a menších daňových poplatníků. Systém zdaňování by měl být z hlediska spravedlnosti nastaven takovým způsobem, aby při zdanění znevýhodňoval bohaté poplatníky a velké korporace, oproti tomu by měl naopak zvýhodňovat chudší daňové poplatníky a menší tzv. drobné podnikatele.

Lidská práva a svobody Autorka ve své citaci upozorňuje na snahu státu omezovat vlastnická práva a majetek daňových poplatníků. Majetek a vlastnická práva jsou omezována daňovou povinností (mzda např. daní z příjmů, pořízená nemovitost daní z nabytí nemovitých věcí a následně kaţdoročně daní z nemovitých věcí apod.). Čím větší majetek poplatník vlastní, tím víc je zatíţen povinností odvádět daně státu do veřejného rozpočtu. Poroste-li snaha státu zvyšovat daňové zatíţení poplatníků, resp. snaha zatíţit majetek poplatníků vyšší sazbou daně, bude růst i černá ekonomika (práce tzv. načerno apod.) ve snaze poplatníků mít co nejméně zatíţen majetek daní. Snaha poplatníků sníţit své daňové zatíţení je úzce spojená i s lidskými právy, s kterými se daňová politika pojí. Podle autorky problém vzniká uţ při samotném procesu stanovování a následně i výběru daní. Musím s tímto názorem souhlasit, neboť daňové zatíţení je v současné době nerovnoměrné a nespravedlivé (např. při posouzení daňového zatíţení zaměstnanec versus zaměstnavatel). Současná daňová legislativa zvýhodňuje jednu skupinu oproti skupině druhé. Zatímco je jedna skupina zvýhodněna např. právem sníţit svou daňovou povinnost u daně z příjmů formou slev na dani a paušálů, druhá skupina je omezena právem pouze na moţnost uplatnit slevu na dani. V oblasti práv nejsou tedy podmínky zcela rovnoměrné a spravedlivé pro všechny daňové poplatníky.

18

Evropská unie Evropská unie je dalším faktorem, který ovlivňuje výběr daní. Autorka poukazuje na to, aby princip zdanění podléhal sladění mezi jednotlivými Evropskými státy (harmonizaci) a aby existovaly rovné podmínky pro podnikání, obchod, pohyb zboţí, sluţeb a kapitálu mezi jednotlivými členskými státy. Rovněţ jde i o to, aby způsob zdaňování, míra progresivity a sociální systém jednotlivé státy výrazně neodlišoval.

Globalizace Jak autorka v citaci uvádí, problémy globalizovaného světa spočívají v odtrţení výroby do zemí s levnou pracovní silou, spotřeby do nejbohatších zemí a zdanění do daňových rájů. Bohuţel tak dochází k situaci, kdy drobní podnikatelé a zaměstnanci v rozvinutých zemích jsou přísněji zdaňováni, zatímco velké korporace se ukrývají v daňových rájích a skrývají svůj nabytý majetek a kapitál. Velké korporace jsou státem také zvýhodňováni na dani tzv. investičními pobídkami. Pokud korporace přijme investiční pobídku, je pak následně odměňována státem formou slevy na dani.

Lobbismus Lobování z ekonomického hlediska představuje zasahování zájmových skupin do státního aparátu s cílem prosadit své zájmy a získat tak výhodné postavení, nebo zvýhodnění. Lobbisté jsou v praxi označováni za konzultanty a svými zásahy se snaţí své zájmové skupině (vlivným podnikatelům) prosadit jejich návrhy a zájmy do jednotlivých zákonných ustanovení a vymoci tak státem legálně „posvícené“ zvýhodnění. V daňové oblasti není v praxi ani zcela výjimkou snaha lobbistů zatíţit určitý zboţní sortiment nebo sluţbu sníţenou či jinak zvýhodněnou sazbou daně v rámci daně z přidané hodnoty nebo snaha určitý druh zboţí nebo sluţby od daně rovnou osvobodit.

Korupce Korupční jednání představuje zneuţití funkce úřední osoby. V dnešní době se s korupčním jednáním nemusejí setkávat jen vlivné úřední osoby, ale i jejich podřízené osoby nebo i policisté. Úřední osoby i policisté, kteří provádějí určité úkony, ke kterým jsou zmocněny a které provádějí na základě příslušného správního řádu, mohou být vyzváni tím subjektem, jehoţ se úkon týká, aby některé skutkové podstaty přehlédli a vyslouţili si za to určitou 19

odměnu, která můţe být věcná nebo finanční. Výjimkou není ani zastrašování těchto úředních osob. V ekonomické oblasti mohou být například ovlivňováni navrhovatelé zákonů, aby upravili zákonná ustanovení ve prospěch určité skupiny a znevýhodnili tak konkurenční prostředí. V daňové oblasti mohou být ovlivňováni pracovníci kontrolního oddělení územních finančních orgánů, aby za úplatek přehlédli překročení určitého zákona.

Kromě výše uvedených (autorkou specifikovaných) obecných faktorů, které ovlivňují efektivnost výběru daní, je potřeba zmínit ještě další dva obecné problémy, které mají významný vliv na efektivnost výběru daní, a to:

harmonizace daní, sloţitost právních předpisů.

Harmonizace daní Uţ dříve jsme si uvedli, ţe jedním z obecných faktorů, který ovlivňuje efektivní výběr daní, je Evropská unie. Autorka poukazovala mimo jiné na to, aby princip zdanění podléhal sladění mezi jednotlivými členskými státy. O tom, co daňová harmonizace představuje, a jaký problém přináší, pojednávám dále:

Daňová

harmonizace

představuje

vzájemné

sladění

národních

daňových

soustav

a jednotlivých konkrétních daní na základě sjednaných pravidel mezi zúčastněnými zeměmi. Největší harmonizací doznal zákon o dani z přidané hodnoty (společný systém daně z přidané hodnoty v rámci Evropské unie je kodifikován Směrnicí Rady č. 2006/112 ze dne 28. listopadu 2006). Tuto jedinou daň totiţ členské země Evropské unie uznávají, neboť se jedná o daň nedistorzní, resp. jedná se o daň, kde chování poplatníka nemá vliv na výši daně. Harmonizace daní zemí Evropské unie má jednak přispívat k posílení společného trhu a k jeho zatraktivnění jak pro pracující osoby, tak pro investory. Harmonizace spočívá v určení daně, která má být harmonizována a dále v harmonizaci základů daně, daňových sazeb a správy daně.

20

Daňová harmonizace si klade za cíl vytvořit jednotný vnitřní trh s volným pohybem zboţí, sluţeb, osob a kapitálu a sladit daňový systém do takové úrovně, aby jednotlivé daně nebyly překáţkou volného pohybu zboţí, sluţeb, osob a kapitálu, neboť rozdílná výše daně ohroţuje výběr daní v těch zemích, které jsou z daňového hlediska pro daňové poplatníky méně výhodné.

Sloţitost právních předpisů Zcela základním a zásadním předpokladem efektivních daní je předpoklad jednoduchosti, srozumitelnosti a nezpochybnitelnosti daňových předpisů. Daňové zákony by měli být koncipovány takovým způsobem, aby byly srozumitelné pro kaţdého, tj. jak pro odbornou, tak pro laickou veřejnost. Je přitom nutné, aby zcela jasně a zřetelně koncipovaly svůj záměr a nebylo je tak moţné obcházet. Pokud jsou daňové předpisy nesrozumitelné, nejasné, dvojsmyslné, vedou daňové poplatníky k jejich porušování (ať uţ úmyslnému či neúmyslnému), obcházení, čímţ ohroţují výběr daní.

Rovněţ by daňové předpisy neměli být příliš byrokratické, tvrdé. Přílišná byrokratičnost, tvrdost povede rovněţ daňové poplatníky k jejich obcházení, porušování, případně k migraci daňových subjektů do oblastí s niţším nebo ţádným daňovým zatíţením.

Ţe jsou daňové předpisy nesrozumitelné a zpochybnitelné, a tudíţ si ţádají nutnost úprav, lze uţ při prvním pohledu vyčíst z novel vztahujících se ke konkrétnímu daňovému předpisu. Příkladem můţeme uvést zákon o dani z přidané hodnoty, který zaznamenal více jak 30 změn, tedy:

Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, byl nespočetněkrát upraven, a to zněním zákonů č. 635/2004 Sb., 669/2004 Sb., 124/2005 Sb., 215/2005 Sb., 217/2005 Sb., 377/2005 Sb., 441/2005 Sb., 545/2005 Sb., 109/2006 Sb., 230/2006 Sb., 319/2006 Sb., 109/2006 Sb., 172/2007 Sb., 270/2007 Sb., 261/2007 Sb., 296/2007 Sb., 124/2008 Sb., 126/2008 Sb., 302/2008 Sb., 87/2009 Sb., 362/2009 Sb., 489/2009 Sb., 120/2010 Sb., 281/2009 Sb., 199/2010 Sb., 47/2011 Sb., 47/2011 Sb., 47/2011 Sb., 370/2011 Sb., 457/2011

21

Sb., 375/2011 Sb., 167/2012 Sb., 333/2012 Sb., 457/2011 Sb., 18/2012 Sb., 500/2012 Sb., 502/2012 Sb., 241/2013 Sb., 344/2013 Sb., 196/2014 Sb., 262/2014 Sb. a 360/2014 Sb.

Všechny výše uvedené novelizace signalizují, ţe původní znění zákona (tj. původní zákon č. 235/2004 Sb. o dani z přidané hodnoty) nebylo dokonalé a bylo potřeba provést více jak 30 úprav (novel) základního znění zákona.

Ţe nejsou daňové předpisy jasně srozumitelné, jednoduché a nezpochybnitelné si uvedeme na vybraných příkladech v následující kapitole „Správa daní“. K jakým důsledkům nejasná formulace daňových zákonů můţe vést je uvedeno na vybraných příkladech v kapitole „Problémy spojené s výběrem daní a návrhy řešení“ v závěru této práce. Z výše uvedeného je bezpochyby patrné, ţe sloţitost právních předpisů je jeden z problémů efektivnosti (a bohuţel dosti váţný), který se nesmí opomenout.

1.3 Daně, daňová soustava, organizace daňové správy Výkon správy daní provádí Finanční správa České republiky. Její současná podoba je ustanovena zákonem č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů, který také určuje její postavení a kompetence. Finanční správa České republiky je tvořena soustavou orgánů Finanční správy, které jsou podřízené Ministerstvu financí (viz obrázek č. 1 – Finanční správa České republiky).

Finanční správu České republiky dle zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů, tvoří:

Generální finanční ředitelství, Odvolací finanční ředitelství, finanční úřady.

22

Obrázek č. 1 – Finanční správa České republiky

Ministerstvo financí

Generální finanční ředitelství

Odvolací finanční ředitelství

Finanční úřady

Pramen: zákon č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů

Jak je uvedeno na obrázku 1, Generální finanční ředitelství je přímo podřízeno Ministerstvu financí. Odvolací finanční ředitelství je přímo podřízené Generálnímu finančnímu ředitelství a Finanční úřady jsou přímo podřízené Odvolacímu finanční ředitelství. Tuto podřízenost stanoví § 1 odst. 3 zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů.

Finanční úřady se dále skládají z organizačních útvarů územních pracovišť a člení se na územní pracoviště, která se nenacházejí v sídlech finančních orgánů a na území pracoviště, která se nacházejí v sídlech finančních orgánů. Územní pracoviště, která se nacházejí v sídlech finančních úřadů, jsou stanovena Organizačním řádem Finanční správy České republiky, územní pracoviště, která se nenacházejí v sídlech finančních úřadů, jsou uvedena v příloze vyhlášky č. 48/2012 Sb., o územních pracovištích finančních úřadů, která se nenacházejí v jejich sídlech, a to na základě zmocnění dle ust. § 8 odst. 5 zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů. Územní pracoviště finančního úřadu vykonávají činnosti v rámci působnosti finančního úřadu. 23

Ustanovení § 2 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), definuje daň jako „peněžité plnění, které zákon označuje jako daň, clo nebo poplatek, peněžité plnění, pokud zákon stanoví, že se při jeho správě postupuje podle tohoto zákona, peněžité plnění v rámci dělené správy.“

Daně lze členit několika způsoby. Jedním ze způsobů je členění daní podle dopadu na poplatníka, a to na daně:

přímé, nepřímé.

Členění na přímé a nepřímé daně vychází ze způsobu, jakým jsou daně vybírány a přiznávány. Přímá daň postihuje přímo poplatníka, tj. konkrétní osobu, která je povinna dani. Tato osoba je povinna v zákonně stanoveném termínu daň přiznat a odvést do veřejného rozpočtu, tj. tato osoba nemůţe přenést daňovou povinnost na jinou osobu, na jiný daňový subjekt.

Přímé daně se dále dělí na daně:

z příjmů (daň z příjmů fyzických osoby, daň z příjmů právnických osob), z majetku (např. daň z nemovitých věcí, daň silniční apod.).

Nepřímé daně postihují spotřebu. Kaţdý plátce daně (výrobce, přepravce, prodejce apod.) sice odvádí daň do veřejného rozpočtu, ale tuto daň zahrne do cen svých výrobků nebo sluţeb. Daňovou povinnost hradí v konečném důsledku aţ konečný spotřebitel zboţí či sluţeb. Konečný spotřebitel daňovou povinnost uhradí plátci daně, od kterého pořídil zboţí nebo sluţbu ke spotřebě a tento plátce za konečného spotřebitele odvede daň do veřejného rozpočtu. Nepřímá daň je tak přenášena z konečného spotřebitele (zákazníka) na plátce (výrobce, prodejce apod.).

24

Nepřímé daně se dále dělí na daně:

univerzální (daň z přidané hodnoty), selektivní (např. ekologické a spotřební daně).

Dále daně členíme podle předmětu zdanění, a to na:

daně důchodové (např. daň z příjmů fyzických osob, daň z příjmů právnických osob), daně majetkové (např. daň z nemovitých věcí, daň z nabytí nemovitých věcí, apod.), daň ze spotřeby (daň z přidané hodnoty, spotřební daně na vybrané komodity).

Kaţdá jednotlivá daň podléhá konkrétnímu daňovému zákonu. Souhrn všech daní tvoří daňovou soustavu dané země, někdy téţ se můţeme setkat s výrazem daňový systém5. Daňová soustava tedy přestavuje souhrn všech daní, které v dané zemi existují. Jde o souhrn platných právních předpisů upravující jednotlivé daně, které jsou, jak uţ bylo výše uvedeno, příjmem veřejného rozpočtu. Daňovou soustavu České republiky upravoval zákon č. 212/1992 Sb., o soustavě daní, ve znění platném do 31.12.20036, který byl zrušen novelou zákona č. 353/2003 Sb., zákona o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, podle které tvoří daňovou soustavu ČR jednotlivé daňové zákony7.

5 VANČUROVÁ Alena a Lenka LÁCHOVÁ. Daňový systém ČR 2010. 10. aktualizované vydání. Praha: VOX a.s., 2010. ISBN 978-80-86324-86-9. 6 ČESKO. Zákon č. 212 ze dne 15. dubna 1992 o soustavě daní. In: Sbírka zákonů České a Slovenské federativní republiky. 1992, částka 42, s. 1090. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv1992/sbirka/1992/sb042-92.pdf. 7 ČESKO. Zákon č. 353 ze dne 26. září 2003 o spotřebních daních. In: Sbírka zákonů České republiky. 2003, částka 118, s. 5730 -5788. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv1992/sbirka/1992/sb118-03.pdf.

25

Tab. č. 1-2 – Daňová soustava České republiky platná k 31.10.2014

DAŇOVÁ SOUSTAVA ČR Přímé daně: Daň z příjmů (zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů), Daň silniční (zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů), Daň z nemovitých věcí (zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů), Daň dědická, darovací a z převodu nemovitosti (zákon č. 37/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů) Daň z nabytí nemovitých věcí (zákonné opatření Senátu č. 340/2013 Sb. o dani z nabytí nemovitých věcí, ve znění pozdějších předpisů), Nepřímé daně: Daň z přidané hodnoty (zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů), Daň spotřební (zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů), Ekologické daně (zákon č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů, ve znění pozdějších předpisů). Správa daně: Daňový řád (zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů).

Pramen: Portál Finanční správy, http://www.financnisprava.cz/cs/dane-a-pojistne/dane

Z výše uvedené tabulky patrné, do daňové soustavy spadají i tzv. ekologické daně. Mezi ekologické daně řadíme: daň ze zemního plynu a některých dalších plynů, daň z pevných paliv, daň z elektřiny.

Jak je uvedeno v úvodu této diplomové práce, daně spravují k tomu kompetentní správci daně - finanční úřady, resp. územní finanční orgány. Pro úplnost je ale třeba uvést, ţe spotřební daně a ekologické daně nepodléhají správě územních finančních orgánů, ale celních orgánů.

26

2 Správa daní 2.1 Daňový řád Od 01. 01. 2011 se správa daní řídí novým správním řádem, a to tzv. Daňovým řádem podle zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), jehoţ účinnost je právě datována od 01. 01. 2011. Daňový řád nahradil dříve účinný správní řád, tzv. správu daní a poplatků, která byla do 31. 12. 2010 účinná podle zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění platném do 31. 12. 20108.

Nahrazení dříve fungujícího správního řádu (správu daní a poplatků) Daňovým řádem bylo zdůvodněno nutností zefektivnit výběr daní a posílit ochranu práv daňových subjektů při daňových řízeních prováděných správci daně. Důvody změny správního řádu jsou popsány v důvodové zprávě9 vydané v Praze dne 19. listopadu 2008 předsedou vlády Ing. Mirkem Topolánkem a ministrem financí Ing. Miroslavem Kalouskem (dále jen „důvodová zpráva“). Nutnost zásahu do správy daní byla rovněţ vládou v důvodové zprávě vysvětlena poţadavkem sjednotit správní terminologii správy daní v zákoně tak, aby poskytovala ucelený jednoznačný výklad, a to jak pro daňovou správu, tak pro daňové subjekty a nevedla tak k nejasnostem a vícero výkladům a aby odpadla nutnost jednotlivé výklady zákona dále vysvětlovat formou metodických instrukcí popřípadě judikatur Nejvyššího správního soudu.

Pro úplnost je třeba uvést, ţe Daňový řád obsahuje obecná zákonná pravidla pro správu daní a poplatků a ţe konkrétní postupy u jednotlivých daní jsou popsány v konkrétních daňových zákonech u konkrétních daní.

Jak je výše uvedeno, Daňový řád je pouze obecným daňovým zákonným předpisem. Jsou v něm uváděny pouze obecné postupy v rámci správy daní, práva a povinnosti daňových

8

ČESKO. Zákon č. 337 ze dne 1. července 1992 o správě daní a poplatků. In: Sbírka zákonů České a Slovenské federativní republiky. 1992, částka 70, s. 1913 - 1944. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv1992/sbirka/1992/sb070-92.pdf. 9 ČESKO. POSLANECKÁ SNĚMOVNA PARLAMENTU ČESKÉ REPUBLIKY: Důvodová zpráva. Poslanecká sněmovna parlamentu České republiky [online]. Praha: Poslanecká sněmovna parlamentu České republiky, [cit. 2008-11-19]. Dostupné z internetové stránky www.psp.cz/sqw/text/orig2.sqw?idd=52503

27

subjektů a třetích osob, které jim vznikají v rámci daňové správy. Daňový řád je dělen do několika částí a tzv. hlav. Jednotlivé části a hlavy jsou uvedeny v následující tabulce: Tab č. 2-1 – Hlavní kapitoly Daňového řádu

Část

Hlava

Název kapitoly

I

Předmět a účel úpravy

II

Základní zásady správy daní

I

Správce daně a osoby zúčastněné na správě daní

II

Lhůty

III

Doručování

IV

Ochrana a poskytování informací

V

Dokumentace

VI

Řízení a další postupy

VII

Opravné a dozorčí prostředky

I

Registrační řízení

II

Řízení o závazném posouzení

III

Daňové řízení

IV

Nalézací řízení

V

Placení daní

VI

Správa daně vybírané sráţkou

VII

Právní nástupnictví a vztah k insolvenci

4

Bez hlavy

Následky porušení povinností při správě daní

5

Bez hlavy

Ustanovení společná, zmocňovací, přechodná a závěrečná

6

Bez hlavy

Účinnost

1

2

3

Pramen: vlastní (autor)

Jak je uvedeno výše Daňový řád by měl posílit ochranu práv daňových subjektů při daňových řízeních před správci daně. Posílení ochrany práv daňových subjektů byl jedním z motivů pro vydání Daňového řádu (tento důvod je popsán v důvodové zprávě10). Na druhé straně nedošlo 10 ČESKO. POSLANECKÁ SNĚMOVNA PARLAMENTU ČESKÉ REPUBLIKY: Důvodová zpráva. Poslanecká sněmovna parlamentu České republiky [online]. Praha: Poslanecká sněmovna parlamentu České republiky, [cit. 2008-11-19]. Dostupné z internetové stránky www.psp.cz/sqw/text/orig2.sqw?idd=52503

28

k téměř ţádnému posílení ochrany práv správců daně před daňovými subjekty, čehoţ daňoví poplatníci hojně vyuţívají a snaţí se všemoţnými prostředky vyhnout se daňové povinnosti. Tento problém se však netýká pouze Daňového řádu, ale i dalších konkrétních zákonů. Jednou ze základních zásad správných daní je zásada tzv. právní perfektnosti, tj. jedná se o zásadu, kdy je zákon přesně konkrétně koncipován, vykládán a není moţné ho nikterak všemoţnými způsoby obcházet. Zásady správných daní jsou koncipovány v díle Teorie daní a poplatků11.

2.2 Právní perfektnost vybraných daňových zákonů

V kapitole 2.1 jsme si uvedli jednu ze zásad správných daní – právní perfektnost, resp. uvedli jsme si, ţe k tomu, aby daňová veřejnost (ale i správci daně) pokládali daně za správné, měli by daňovým zákonům rozumět, tj. daňové zákony by měly být uváděny takovým způsobem, aby byly právně nezpochybnitelné, a byly všem srozumitelné, jasné. To je jedním z předpokladů správných daní. Jak ale v této kapitole uvidíme na vybraných příkladech, daňové zákony nejsou správně koncipovány, je moţné je obcházet, čímţ umoţnují daňovým poplatníkům vyhýbat se zákonným daňovým povinnostem. Vybrané problémy, ke kterým dochází obcházením daňových zákonů, jsou uvedeny v závěru této práce.

Ţe daňové zákony nejsou správně koncipovány a umoţňují daňovým subjektům je obcházet, si uvedeme zejména na následujících příkladech:

Příklad č. 1:

Podle ust. § 5 odst. 3 Daňového řádu „správce daně šetří práva a právem chráněné zájmy daňových subjektů a třetích osob (dále jen „osoba zúčastněná na správě daní“) v souladu s právními předpisy a používá při vyžadování plnění jejich povinností jen takové prostředky, které je nejméně zatěžují a ještě umožňují dosáhnout cíle správy daní.“

11

KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie a politika. 5. aktualizované vydání. Praha: Wolters Kluwer, 2010. ISBN 978-807357-574-8.

29

Podle ust. § 6 odst. 4 Daňového řádu „správce daně podle možností vychází osobám zúčastněným na správě daní vstříc. Úřední osoby jsou povinny vyvarovat se při správě daní nezdvořilostí.“

Správci daně mají při svém výkonu dodrţovat zásady správy daní. Výše uvedené zásady, tj. volit v rámci své působnosti k dosaţení cíle takové prostředky, které co nejméně zatěţují daňové subjekty a třetí osoby a vycházet osobám zúčastněných na správě daní vstříc, dávají osobám zúčastněných na správě daní téměř volitelnou ruku, jak obcházet daňové zákony a neplnit tím své zákonné daňové povinnosti. Nikde jinde totiţ není specifikována hranice, kam aţ správce daně můţe zajít, jaké prostředky můţe volit, resp. není nikde určeno, které volitelné prostředky nejméně zatěţují daňové subjekty a třetí osoby a které naopak tyto osoby zúčastněné na správě daní zatěţují vícero. Ani nikde není dále specifikováno, co znamená nadměrná zátěţ. To je spíše otázka subjektivního pohledu na konkrétní situaci.

Pokud by měl správce daně dodrţovat ustanovení § 5 odst. 3 Daňového řádu, nesměl by téměř nikdy vyzývat daňové subjekty nebo třetí osoby k prokázání skutečností, neboť kaţdý z nich se můţe kdykoliv obrátit na nadřízený orgán s tím, ţe je konkrétním správcem daně nadměrně zatěţován. Problém však je v tom, ţe tyto osoby mají v drţení listinné důkazní prostředky, které správci daně potřebují pro svou činnost získat.

Rovněţ i ust. § 6 odst. 4 Daňového řádu je zcela nepochopitelně koncipováno, neboť zavdává daňovým subjektům moţnost skrývat podstatné skutečnosti před správci daně nebo se vyhnout úhradě konkrétní daně. Správci daně např. při své činnosti provádějí místní šetření u daňových subjektů – dluţníků s cílem vyzvat tyto dluţníky k úhradě daňového nedoplatku. Správci daně následně vycházejí vstříc těmto dluţníkům, pokud jsou ujištěni, ţe se dostaví ke správci daně k úhradě daňového nedoplatku. Daňový dluţník má posléze volný čas k tomu, aby volné peněţní prostředky a majetek převedl na jiné osoby a dále se nechal zapírat před správcem daně a daňové nedoplatky neuhradil.

30

Příklad č. 2:

Podle ust. § 13 odst. 1 písm. b) Daňového řádu „místní příslušnost správce daně, není-li dále stanoveno jinak, se řídí u právnické osoby jejím sídlem; pro účely správy daní se sídlem právnické osoby rozumí adresa, pod kterou je právnická osoba zapsaná v obchodním rejstříku nebo obdobném veřejném rejstříku, nebo adresa, kde právnická osoba sídlí skutečně, pokud se tato osoba do těchto rejstříků nezapisuje.“

Ustanovení § 13 odst. 1 písm. b) Daňového řádu dává daňovým subjektům volnou ruku k tomu kdykoliv měnit své sídlo. Pokud se jedná o právnickou osobu, která se zapisuje do veřejných rejstříků (např. obchodní rejstřík), je podmínkou změny sídla pouze tento zápis do veřejného rejstříku. Daňový subjekt se pak můţe prakticky kdykoliv rozhodnout změnit své sídlo. Můţe se přestěhovat do méně rizikových destinací (regionů), kde existuje minimální pravděpodobnost, ţe u ní správce daně provede dohlídku formou daňových kontrol či postupů k odstranění pochybností. Tento konkrétní problém je popsán v kapitole „Problémy spojené s výběrem daní a návrhy řešení“ v závěru této práce.

Příklad č. 3:

Podle ust. § 81 odst. 1 Daňového řádu „úřední osoba provádějící místní šetření má v době přiměřené předmětu místního šetření, zejména v době provozu, právo na přístup na pozemky, do každé provozní budovy, místnosti a místa, včetně dopravních prostředků a přepravních obalů, k účetním záznamům nebo jiným informacím, a to i na technických nosičích dat, v rozsahu nezbytně nutné pro dosažení cíle správy daní. Toto právo má též, jde-li o obydlí, které daňový subjekt užívá současně pro podnikání, je-li to nezbytné a nelze-li rozhodné skutečnosti zjistit jiným způsobem.“

Podle ust. § 82 odst. 1 Daňového řádu „daňový subjekt a další přítomné osoby jsou povinny poskytnout úřední osobě, která provádí místní šetření, všechny přiměřené prostředky a potřebnou součinnost k účinnému provedení místního šetření.“

31

Ustanovení § 81 odst. 1 Daňového řádu přiznává úřední osobě správce daně pouze právo přístupu na pozemky, provozní budovy, a další provozní místa k provedení místního šetření. Na druhou stranu Daňový řád daňovým subjektům ukládá v souvislosti s místním šetřením pouze povinnost takovýto přístup umoţnit v přiměřeném rozsahu. Daňový řád však nedefinuje, co je myšleno tím přiměřeným rozsahem a ţe je daňový subjekt povinen vstup umoţnit bezodkladně. Je tedy na vůli kaţdého daňového subjektu, zda správci daně umoţní vstup do svých prostor okamţitě, nebo zda tento vstup úřední osobě poskytne aţ v pozdějším termínu. Pokud daňový subjekt správci daně navrhne jiný termín k provedení místního šetření, musí správce daně návrh daňového subjektu akceptovat v souladu se zásadami uvedenými v ustanovení § 5 odst. 3 a § 6 odst. 4 Daňového řádu, tj. správce daně vychází vstříc daňovému subjektu tak, aby nedošlo k nadměrnému zatěţování daňového subjektu. Daňový subjekt přitom neporušuje ust. § 82 odst. 1 Daňového řádu, neboť správcům daně poskytuje součinnost k účinnému provedení místního šetření a v souladu s ust. § 81 odst. 1 Daňového řádu jim umoţnil právo přístupu, i kdyţ je to v jiném termínu. Správce daně tudíţ nemůţe o daňovém subjektu tvrdit, ţe nespolupracuje se správcem daně.

Zákon přímo neukládá daňovému subjektu, ţe je povinen vpustit do svých prostor správce daně bezodkladně, pouze je povinen respektovat, ţe má správce daně v době provozu právo na přístup do provozních prostor a přitom je daňový subjekt povinen poskytnout správci daně přiměřenou součinnost. Daňový subjekt má tak moţnost operovat s důkazními prostředky a zatajovat před správci daně podstatné skutečnosti pokud správce daně do svých prostor nevpustí a bude trvat na náhradním termínu šetření. Přitom zajištěné důkazní prostředky při místních šetřeních pomáhají snáze a rychle odhalit daňové podvody, jak je uvedeno v kapitole „Problémy spojené s výběrem daní a návrhy řešení“ v závěru této práce.

Příklad č. 4:

Ustanovení § 98 odst. 1 Daňového řádu uvádí, ţe „nesplní-li daňový subjekt při dokazování jím uváděných skutečností některou ze svých zákonných povinností, a v důsledku toho nelze daň stanovit na základě dokazování, správce daně stanoví daň podle pomůcek, které má k dispozici nebo které si obstará, a to i bez součinnosti s daňovým subjektem. Uplatnění tohoto postupu při stanovení daně se uvede ve výroku tohoto rozhodnutí.“ 32

Podle ustanovení § 98 odst. 2 Daňového řádu „stanoví-li správce daně daň podle pomůcek, přihlédne také ke zjištěným okolnostem, z nichž vyplývají výhody pro daňový subjekt, i když jím nebyly uplatněny.“

Zákonodárce počítal dopředu i s tím, ţe se daňové subjekty budou záměrně vyhýbat daňovým kontrolám a nebudou dostatečně součinní vůči správci daně, resp. nebudou správci daně dokládat důkazní prostředky pro správné stanovení daně. Zákonodárce proto správci daně umoţňuje stanovit daň podle pomůcek, které správce daně má k dispozici nebo podle pomůcek, které si opatří. Opatření takovýchto důkazních prostředků však pro správce daně znamená přílišnou časovou zátěţ, která pro správce daně představuje časový fond, který by správce daně mohl vyuţít zcela jiným způsobem (např. kontrolou jiného daňového subjektu nebo provádění místních šetření, vyhledávací činností apod.).

Výběr daně v tomto případě zcela ztěţuje ust. § 98 odst. 2 Daňového řádu, neboť správci daně nařizuje přiklonit se i k výhodám, které vyplývají pro daňový subjekt. Nebude-li tedy daňový subjekt vůči správci daně součinný a nebude dokládat důkazní prostředky při daňové kontrole, přejde správce daně ke stanovení daně formou pomůcek. Velice náročně si pak správce daně opatřuje důkazní prostředky pro správné stanovení daně. V závěru správce daně však musí zohlednit i výhody, které vyplývají pro daňový subjekt, tj. musí přihlédnout např. k daňovým ztrátám daňového subjektu za minulá zdaňovací období, musí zohlednit daňové úlevy a slevy na dani, které pro daňový subjekt vyplývají. Zohledněním těchto výhod není zcela vyloučené, ţe se pak daňová kontrola stává neúčinnou, neboť zohledněním konkrétních výhod můţe nastat situace, kdy správce daně v konečném výsledku nestanoví daňovému subjektu ţádnou daň, tj. vypočte nulovou daň. Tyto daňové kontroly jsou pro daňovou zprávu zcela neefektivní, neboť správce daně nejenţe nevybral ţádnou daň, ale také vynaloţil nemalé přímé náklady na získání zákonných důkazních prostředků pro správné stanovení daně a navíc na tuto daňovou kontrolu obětoval i drahocenný čas, který by mohl vyuţít daleko efektivnějším způsobem. Bohuţel v praxi k těmto situacím dochází.

33

Příklad č. 5:

Paragraf 73 odst. 1 zákona o DPH uvádí, jaké podmínky je plátce povinen splnit pro uplatnění nároku na odpočet daně. Nejběţnější podmínka je definována v ustanovení § 73 odst. 1 písm. a) zákona o DPH, kde je uvedeno, ţe je plátce povinen pro uplatnění nároku na odpočet daně splnit podmínku „při odpočtu daně, kterou vůči němu uplatnil jiný plátce, mít daňový doklad.“ Podle ust. § 30 odst. 1 zákona o DPH lze daňový doklad „vystavit jako zjednodušený daňový doklad, pokud celková částka za plnění na daňovém dokladu není vyšší než 10 000 Kč.“

Podle ust. § 30a odst. 1 zákona o DPH „zjednodušený daňový doklad nemusí obsahovat a) označení osoby, pro kterou se plnění uskutečňuje, b) daňové identifikační číslo osoby, pro kterou se plnění uskutečňuje, c) jednotkovou cenu bez daně a slevu, není-li obsažena v jednotkové ceně, d) základ daně, e) výši daně.“

Při splnění podmínek uvedených v § 73 odst. 1 zákona o DPH je plátce oprávněn uplatnit nárok na odpočet daně u přijatých zdanitelných plnění, a to v případě, ţe tato přijatá plnění plátce pouţije pro účely uvedené v ust. § 72 odst. 1 zákona o DPH. Nárok na odpočet daně je plátce oprávněn uplatnit na základě přijatého daňového dokladu. Ustanovení § 30 odst. 1 zákona o DPH však připouští moţnost za určitých podmínek vystavit daňový doklad ve formě zjednodušeného daňového dokladu, ve kterém nemusí být označena ani osoba, pro kterou se plnění uskutečňuje ani daňové identifikační číslo osoby, pro kterou se plnění uskutečňuje. V důsledku toho si mohou plátci mezi sebou navzájem vyměňovat tyto zjednodušené daňové doklady a uměle tak navyšovat odpočty daně a krátit tím svou daňovou povinnost. Tento problém je popsán v kapitole „Problémy spojené s výběrem daní a návrhy řešení“ v závěru této práce.

34

Příklad č. 6:

Povinností správce daně je mimo jiné zabezpečit placení daní. Daňový řád ovšem ani v tomto směru neposílil práva správců daně, ba naopak daňovým subjektům vícero umoţnil vyhýbat se povinnosti úhrady daně. Můţe za to ustanovení § 153 odst. 3 Daňového řádu, kde je uvedeno, ţe „správce daně může daňový subjekt vhodným způsobem vyrozumět o výši jeho nedoplatků a upozornit ho na následky spojené s jejich neuhrazením.“

Správa daní se bohuţel striktně drţí výše uvedeného ustanovení a před vymoţením daňové povinnosti napřed obesílá daňové dluţníky oznámením (resp. vyrozuměním), o výši daňového nedoplatku na konkrétním druhu daně. Oznámením, resp. vyrozuměním má však pouze informativní charakter a správce daně jeho vydáním nezakládá daňovému dluţníku ţádná práva ani povinnosti. Teprve kdyţ daňový dluţník neuhradí nedoplatek na dani po jeho vyrozumění, nastupuje daňová exekuce a vymoţení daně.

Jak je uvedeno výše, vyrozumění o výši nedoplatků má jen informativní charakter, správce daně nemůţe vyrozuměním zakládat daňovému dluţníka práva a povinnosti, to můţe pouze výzvou. Daňový řád ale správci daně nepřipouští moţnost vystavit výzvu daňovému subjektu k úhradě daňového nedoplatku. Správce daně proto oznamuje nedoplatek pouze oznámením. Správce daně sice můţe daňový subjekt vyrozumět o daňovém nedoplatku, ale činí tak pokaţdé, a to proto, aby jednak umoţnil daňovému dluţníku včas uhradit daňový nedoplatek před zahájením daňové exekuce, a také proto, aby se správce daně vyvaroval chyb v evidenci daně, které mohou při správě daně vzniknout (např. správce daně můţe v ojedinělých případech nesprávně vyměřit daň, a tím nesprávné vyčíslit konkrétnímu daňovému subjektu nedoplatek na dani. Ten se však nemá šanci bránit, pokud není informován o jeho stavu osobního daňového účtu). Dále tak správce daně činí z důvodu hospodárnosti (správci daně vzniknou náklady na daňovou exekuci).

Ustanovení § 153 odst. 3 zákona o DPH dává v tomto ohledu silnou páku daňovým dluţníkům vyhnout se placení daní. Pokud správce daně informuje dluţníka o vzniku daňového nedoplatku na osobním daňovém účtu dluţníka, můţe tento dluţník na základě

35

obdrţeného oznámení podniknout další kroky k tomu, aby v konečném důsledku nemusel daň hradit. Můţe přestat spolupracovat se správcem daně, přepsat majetek na osoby blízké, vybrat peníze z bankovního účtu a bankovní účet zrušit, nechávat se zapírat před správci daně při místních šetření, tj. celkově se vyhýbat úhradě daně. Správce daně pak nemá moţnost vymoci dluţnou daň od daňového dluţníka, neboť na přepsaný majetek nemůţe vydat zajišťovací příkaz a zrušený bankovní účet nemá moţnost obstavit exekučním titulem. Problém s výběrem daně je rovněţ popsán v kapitole „Problémy spojené s výběrem daní a návrhy řešení“ v závěru této práce. Příklad č. 7:

Chybná koncepce daňových zákonů dokonce vybraným daňovým subjektům umoţňuje zcela zákonně čerpat peněţní prostředky ze státního rozpočtu. Pro názornost je zde uveden příklad, jak mohou osoby registrované k dani z přidané hodnoty účelově pořídit vozidlo bez daně:

Podle ust. § 13 odst. 1 písm. d) zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění platné pro zdaňovací období roku 2014 (dále jen „zákona o DPH“) se „za dodání zboží nebo převod nemovitosti považuje převod práva užívat najaté zboží nebo najatou nemovitost na základě smlouvy, která stanoví povinnost nájemce nabýt zboží nebo nemovitost, které jsou předmětem smlouvy.“

Podle ust. § 72 odst. 1 písm. a) zákona o DPH je plátce „oprávněn k odpočtu daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění, které v rámci svých ekonomických činností použije pro účely uskutečňování zdanitelných plnění dodání zboží, převodu nemovitosti nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku.“

Podle ust. § 79a odst. 1 zákona o DPH je plátce povinen při zrušení registrace „snížit uplatněný nárok na odpočet daně u majetku, který je ke dni zkušení registrace jeho obchodním majetkem a u kterého uplatnil nárok na odpočet daně nebo jeho část.“

36

Co tedy z výše uvedených předpisů vyplývá? Pořídí-li osoba registrovaná k dani z přidané hodnoty vozidlo formou leasingu s povinností odkupu (a to i osoba účelně registrovaná k dani z přidané hodnoty), je dle ust. § 13 odst. 1 písm. d) zákona o DPH povaţováno takovéto pořízení za pořízení zboţí. Pokud osoba registrovaná k dani z přidané hodnoty (resp. plátce) hodlá takovéto vozidlo pouţít k ekonomické činnosti, je oprávněna k odpočtu daně na vstupu u takovéhoto přijatého zdanitelného plnění, resp. je oprávněna poţádat si o vrácení daně z přidané hodnoty z pořízeného vozidla ze státního rozpočtu.

Problém nastává v okamţiku, a bohuţel, zákon o DPH tuto moţnost připouští, kdy se plátce rozhodne po pořízení automobilu zrušit registraci k dani z přidané hodnoty. Podle ust. § 79a odst. 1 zákona o DPH je plátce povinen při zrušení registrace k dani z přidané hodnoty sníţit uplatněný nárok na odpočet daně pouze u majetku, který je ke dni zrušení registrace obchodním majetkem plátce a u kterého plátce uplatnil nárok na odpočet daně nebo jeho část. Přestoţe z pořízeného vozidla plátce uplatnil nárok na odpočet daně, nevzniká mu povinnost uplatněný nárok na odpočet daně vrátit zpět do veřejného rozpočtu při zrušení registrace, neboť ke dni zrušení jeho registrace není vozidlo v obchodním majetku plátce, ale v obchodním majetku leasingové společnosti.

Jak je z výše uvedeného patrné, daňové zákony nejsou zcela právně perfektní, neboť nejsou správně koncipovány, je moţné je obcházet, čímţ umoţnují daňovým poplatníkům vyhýbat se zákonným daňovým povinnostem. Jak je vidět, tento problém se netýká pouze správy daní (resp. Daňového řádu), ale i konkrétních daňových zákonů (např. zákona o DPH). Je tedy bezpochyby zřejmé, ţe legislativa daní nutně potřebuje úpravu k posílení efektu výběru daní.

37

3 Vývoj daňového inkasa a předepsaných daní za období od 2009 do 2013 a stav daňových nedoplatků k 31. 12. 2013 3.1 Daňové inkaso a daň

Jako podpůrný prostředek pro dokument, ţe daňová soustava (makroúroveň) je málo efektivní (tento problém je u některých daní a na ně se dále zaměřuji), zde uvádím vývoj daňového inkasa a předepsaných daní za období od roku 2009 do roku 2013 a stav daňových nedoplatků k 31. 12. 2013. Pro účely této práce představuje daňové inkaso úhrn peněţních prostředků, které stát vybral na vybraných druzích daňových příjmů za sledované období. V této kapitole se podíváme na vývoj předepsaných daní a daňového inkasa u vybraných daní, a to za období od roku 2009 do roku 2013 a ve stručnosti si uvedeme významné události, které vedli ke zvýšení či sníţení daňového inkasa u jednotlivých daní. Údaje jsou zpracovány do přehledných tabulek, které mimo jiné obsahují také údaje o předepsaných daní. Předepsaná daň představuje úhrn vyměřených daňových povinností u vybrané daně jednotlivými správci daně. Rozdíl mezi předepsanou daní a inkasem představuje buď přeplatek na dani (v případě, ţe hodnota daňového inkasa převyšuje hodnotu předepsané daně), nebo nedoplatek na dani (v případě, ţe hodnota předepsané daně převyšuje hodnotu daňového inkasa). Údaje vychází z Výroční zprávy12, kterou vydalo Generální finanční ředitelství (dále jen „Výroční zpráva 2013“). Pro názornost vývoje daňového inkasa a předepsaných daní byly vybrány jen určité druhy daní, a to konkrétně ty druhy, které nejvíce charakterizují vývoj daní.

12

ČESKO. FINANČNÍ SPRÁVA: Informace o činnosti Finanční správy ČR za rok 2013. Finanční správa [online]. Praha:

Česká republika. Finanční správa, © 2013 – 2014. [cit. 2014-09-09]. Dostupný z WWW: http://www.financnisprava.cz/cs/financni-sprava/financni-sprava-cr/vyrocni-zpravy-a-souvisejici-dokumenty/2013

38

3.1.1 Daňové inkaso daně z příjmů právnických osob

V následující tabulce je uvedeno inkaso daně z příjmů právnických osob za období od roku 2009 do roku 2013. Jak je z tabulky patrné, v roce 2013 činilo inkaso daně z příjmů právnických osob částku 113,1 mld. Kč. Oproti roku 2012 tak došlo k poklesu inkasa o 7,4 mld. Kč (inkaso daně z příjmů právnických osob činilo v roce 2012 částku 120,5 mld.).

Tab. č. 3-1 – Vývoj daňového inkasa a daně u daně z příjmů právnických osob v mld. Kč Rok

2009

2010

2011

2012

2013

Daňové inkaso

110 543

114 746

109 312

120 461

113 052

Předepsaná daň

107 995

115 368

111 365

123 914

111 959

Rozdíl

+ 2 548

- 622

- 2 053

- 3 453

+ 1 093

Pramen: Výroční zpráva 2013

Finanční správa ve Výroční zprávě 2013 uvedla, ţe v letech 2009 aţ 2011 došlo k výraznému poklesu daňového inkasa daně z příjmů právnických osob v důsledku dopadů celosvětové hospodářské krize na českou ekonomiku. Pokles inkasa dále zapříčinily legislativní změny, které byly přijaty zákonem č. 261/2007 Sb., O stabilizaci veřejných rozpočtů, ve znění pozdějších předpisů13, díky kterému došlo postupně ke sniţování základní sazby daně z 24 % na současných 19 %.

Jak je z tab. č. 3-1 dále patrné, v letech 2010 aţ 2012 byla správci daně předepsána na dani z příjmů právnických osob daň z daňových přiznání ve vyšší hodnotě, neţ činilo skutečné inkaso u této daně.

13

ČESKO. Zákon č. 261 ze dne 19. září 2007 o stabilizaci veřejných rozpočtů. In: Sbírka zákonů České republiky. 2007,

částka 85, s. 3154 - 3259. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv2012/sbirka/2017/sb085-07.pdf. ISSN 1211-1244.

39

3.1.2 Daňové inkaso daně z příjmů fyzických osob

U daně z příjmů fyzických osob došlo v roce 2013 oproti roku 2012 k poklesu daňového inkasa z částky 3 261 mil. Kč na částku 2 680 mil. Kč, tj. v rozdílu 581 mil. Kč. Jedná se o historicky nejniţší inkaso u této daně. Příčinu takovéhoto poklesu lze shledat v nepříznivé ekonomické situaci podnikatelů či osob samostatně výdělečně činných. Dlouhodobé nepříznivé ekonomické výsledky mohli vést v minulých zdaňovacích obdobích ke ztrátám. Daňovou ztrátu mohou podnikatelé a osoby samostatně výdělečně činné započíst na jejich daňovou povinnost, a to nejdéle v pěti zdaňovacích obdobích následujících bezprostředně po období, za které se daňová ztráta vyměřuje, jak vyplývá z ust. § 34 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. Uplatněná daňová ztráta má tak bezesporu významný vliv na výpočet konečné daňové povinnosti. Tab. č. 3-2 – Vývoj daňového inkasa a daně u daně z příjmů fyzických osob v mil. Kč Rok

2009

2010

2011

2012

2013

Daňové inkaso

5 565

7 987

2 939

3 261

2 680

Předepsaná daň

2 618

10 439

2 920

2 828

1 180

+ 2 947

- 2 452

+ 19

+ 433

+ 1 500

Rozdíl Pramen: Výroční zpráva 2013

Pokles daňového inkasa daně z příjmů fyzických osob v roce 2013 mohla zapříčinit i ţivelná událost – povodně. V roce 2013 vydal ministr financí dne 11. června 2013 rozhodnutí č. j.: MF-65647/2013/3914, ve kterém postiţeným poplatníkům prominul úhradu daně z příjmů fyzických osob včetně příslušenství daně. Jak je ve Výroční zprávě 2013 uvedeno, není dodnes zpracována ţádná analýza, která by uvedla, do jaké míry vedlo rozhodnutí ministra finanční prominout úhradu daně z příjmů fyzických osob včetně příslušenství poplatníkům zasaţených touto ţivelnou událostí k poklesu daňového inkasa u daně z příjmů fyzických osob.

14

Finanční zpravodaj 6/2013. Praha: Ministerstvo financí ČR, 2013 č. 6. ISSN-0322-9653.

40

Velmi výrazný pokles inkasa daně z příjmů fyzických osob nastal v roce 2011, a to z částky 7 987 mil. Kč na částku 2 939 mil. Kč. Tento pokles byl způsoben navýšením výdajových paušálů a zavedení mimořádných daňových odpisů. Navýšené výdajové paušály v konečném důsledku sníţily daňovou povinnost podnikatelů a osob samostatně výdělečně činných.

Jak je z tab. č. 3-2 patrné, daňové inkaso u daně z příjmů fyzických osob v jednotlivých letech převýšilo daň předepsanou správci daně z jednotlivých daňových přiznání. Výjimkou je rok 2010, kdy Finanční správa vybrala na dani o 2 452 mil. Kč méně, neţ skutečně z daňových přiznání předepsala.

3.1.3 Daňové inkaso daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních požitků V roce 2013 došlo k mírnému zvýšení inkasa u daně z příjmů fyzických osob oproti roku 2012 a to z částky 119 787 mil. Kč na částku 126 134 mil. Kč, tj. v rozdílu 6 347 mil. Kč. Vývoj inkasa u daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních poţitků od roku 2009 do roku 2013 je uveden v následující tabulce.

Tab. č. 3-3 – Vývoj daňového inkasa a daně u daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních poţitků v mil. Kč Rok

2009

2010

2011

2012

2013

Daňové inkaso

111 042

111 842

119 373

119 787

126 134

Předepsaná daň

110 616

111 491

118 302

117 623

122 721

+ 426

+ 351

+ 1 071

+ 2 164

+ 3 413

Rozdíl Pramen: Výroční zpráva 2013

Mírné zvýšení inkasa u daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních poţitků lze přičítat jednak zavedení tzv. solidární daně, resp. solidární zvýšení daně. Solidární zvýšení daně bylo zavedeno novelou č. 500/2012 Sb., o změně daňových, pojistných a dalších

41

zákonů v souvislosti se sniţováním schodků veřejných rozpočtů, kdy do zákona č. 586/1992 Sb., o dani z příjmů, ve znění platném pro rok 2013 bylo zapracováno ustanovení § 16a o tzv. solidárním zvýšení daně a týkalo se poplatníků, kteří dosáhli za kalendářní rok 2012 příjmy ve výši 48násobku průměrné mzdy stanovené podle zákona upravujícího pojistné na sociální zabezpečení. Těmto poplatníkům se daň z příjmů fyzických osob zvýšila o 7 % z kladného rozdílu mezi součtem příjmů zahrnovaných do dílčího základu daně z příjmů ze závislé činnosti a z funkčních poţitků a do dílčího základu daně z příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti.

Rovněţ byla novelou č. 500/2012 Sb., o změně daňových, pojistných a dalších zákonů v souvislosti se sniţováním schodků veřejných rozpočtů zrušena sleva na dani dle ust. § 35ba odst. 1 písm. b) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů na manţelku (manţela) ţijící s poplatníkem v domácnosti, pokud nemá vlastní příjem přesahující za zdaňovací období 68 000 Kč a daňové zvýhodnění na vyţivované dítě ţijící s poplatníkem v domácnosti podle ust. § 35c zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. Zrušení slevy na dani a daňového zvýhodnění se týkalo poplatníků, kteří u dílčího základu daně z příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti (od roku 2014 dílčí základ daně z příjmů ze samostatné činnosti) nebo u dílčího základu daně z příjmů z pronájmu vyuţili moţnosti stanovit výdaje paušální částkou a u kterých součet těchto dílčích základů daně, u kterých byly výdaje tímto způsobem uplatněny, převýšily víc neţ 50 % celkového základu daně.

Mírné zvýšení inkasa u daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních poţitků bylo způsobeno zrušením slevy na dani na poplatníka dle ust. § 35ba odst. 1 písm. a) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů u zaměstnaných starobních důchodců.

3.1.4 Daňové inkaso daně z přidané hodnoty

Daň z přidané hodnoty je rychloobrátkovou daní. Oproti např. dani z příjmů, kde inkaso do státního rozpočtu plyne jednou do roka, u daně z přidané hodnoty plyne inkaso do státního

42

rozpočtu měsíčně a čtvrtletně, v závislosti na zdaňovacím období konkrétního daňového subjektu. Přesto srovnáme-li inkaso u daně z přidané hodnoty např. s inkasem daně z příjmů právnických osob, není rozdíl zrovna zanedbatelný (u daně z příjmů právnických osob je násobně větší inkaso daně neţ u daně z přidané hodnoty). Jednak je to způsobeno tím, ţe dani z přidané hodnoty je podroben pouze ten daňový subjekt, který se dobrovolně registruje k dani, nebo který se stane plátcem ze zákona tím, ţe splní zákonem stanovené podmínky pro zákonnou registraci k dani z přidané hodnoty (zatímco u daně z příjmů právnických osob je kaţdá právnická osoba podrobená dani) a jednak je to způsobeno také samotným procesem stanovení daně z přidané hodnoty, neboť kromě vlastní daňové povinnosti, a tudíţ i povinnosti plátců odvést vlastní daňovou povinnost do veřejného rozpočtu můţe daňovým subjektům vznikat i tzv. nadměrný odpočet, kdy stát naopak „vrací“ daň daňovému subjektu, resp. plátci daně z veřejného rozpočtu.

Tab. č. 3-4 – Vývoj daňového inkasa a daně u daně z přidané hodnoty v mil. Kč Rok

2009

2010

2011

2012

2013

Předepsaná daň

469 655

507 763

541 462

553 605

595 833

Daňové inkaso

470 240

500 446

532 438

544 411

571 726

+ 585

- 7 317

- 9 024

- 9 194

- 24 107

- 216 777

- 230 865

- 257 280

- 266 359

- 263 426

253 463

269 582

275 188

278 052

308 300

Rozdíl Nadměrný odpočet Celkem Pramen: Výroční zpráva 2013

U daně z přidané hodnoty za rok 2013 činilo čisté inkaso částku 308 300 mil. Kč, resp. inkaso z vlastní daňové povinnosti činilo částku 571 726 mil. Kč, z toho stát vyplatil na nadměrných odpočtech částku 263 426 mil. Kč. Čisté inkaso tedy činí částku 308 300 mil. Kč. Jak je z tab. č. 3-4 – vývoj inkasa daně z přidané hodnoty v mil. Kč patrné, v roce 2013 vzrostla oproti roku 2012 daňová povinnost o částku 27 315 mil. Kč (571 726 mil. Kč – 544 411 mil. Kč) a zároveň došlo i mírnému poklesu vyplácených nadměrných odpočtů o částku 2 933 mil. Kč (266 359 mil. Kč – 263 426 mil. Kč).

43

Významným faktorem, který ovlivnil vývoj daňového inkasa, bylo zvýšení sazeb daně o jedno procento (základní sazba daně se zvýšila z 20 % na 21 % a sníţená sazba daně se zvýšila ze 14 % na 15 %). Významnou roli také můţe hrát průběh inkasa v souvislosti se změnou zdaňovacího období. Např. čtvrtletí plátci odvádějí inkaso do státního rozpočtu kvartálně, např. ve 4. čtvrtletí 2013 měli plátci povinnost odvést vlastní daňovou povinnost do státního rozpočtu ve lhůtě pro podání daňového přiznání tj. 25. ledna 2014. Stát tak inkasoval vlastní daňovou povinnost aţ v následujícím roce. Zatímco měsíční plátci, kterým vznikla daňová povinnost, odvádějí daňovou povinnost do státního rozpočtu měsíčně (za zdaňovací období říjen 2013 do 25. listopadu 2013, za zdaňovací období listopad 2013 do 25. prosince 2013 apod.). Pro úplnost je třeba uvést, ţe nově registrovaní plátci daně se stávají měsíčními plátci daně, tj. vlastní daňovou povinnost odvádějí do státního rozpočtu pravidelně kaţdý měsíc (vyjma těch zdaňovacích období, kdy plátcům vzniká tzv. nárok na odpočet daně).

Zcela významnou změnou, která posílila vývoj inkasa, je zavedení institutu reţimu přenesení daňové povinnosti. Jedná se o institut u nejvíce rizikových kombinací plnění, u kterých byly v minulosti zaznamenány významné daňové úniky. V rámci posílení státní správy proti daňovým únikům byl právě zaveden institut reţimu přenesení daňové povinnosti v oblasti stavebních a montáţních prací nebo v oblasti prodeje a nakládání s odpady (tj. u rizikových komodit a rizikových sluţeb), který zamezuje daňovým únikům tím, ţe přenese povinnost uhradit daň z poskytovatele plnění na příjemce plnění a současně příjemci plnění umoţňuje uplatnit z přijatého plnění v reţimu přenesení daňové povinnosti nárok na odpočet daně. V konečném důsledku tak poskytovatel plnění neodvádí z uskutečněného plnění v reţimu přenesení daňové povinnosti daň a tuto povinnost přenáší na příjemce daného plnění.

Vzhledem k tomu, ţe se jedná o rychloobrátkovou daň, kde v měsíčních či čtvrtletních periodách mohou plátci získat nemalé částky vrácené daně z veřejného rozpočtu (tzv. nadměrné odpočty), je tato daň náchylná k rozsáhlým daňovým podvodům a snahám poplatníků nezákonně vylákat z veřejného rozpočtu vysoké odpočty daně či minimalizovat a nehradit vlastní daňovou povinnost. Tyto snahy mají zcela pak váţný dopad na vývoj inkasa a vývoj předepsané daně. Od roku 2009 se kaţdoročně zvyšovala předepsaná daň u daně z přidané hodnoty, jak je uvedeno v tab. č. 3-4. Na druhou stranu se ale správcům daně nedaří celou předepsanou daň zcela vybrat, a tudíţ rok od roku daňová výtěţnost u daně z přidané

44

hodnoty klesá. Např. v roce 2010 předepsali správci daně daň z přidané hodnoty ve výši 507 763 mil. Kč a inkasovali daň v částce 500 446 mil. Kč. Rozdíl tedy činil 7 317 mil. Kč. Oproti tomu v roce 2013 předepsali správci daně daň z přidané hodnoty ve výši 595 833 mil. Kč, tedy více neţ v roce 2010, ale inkasovali jen 571 726 mil. Kč, tj. rozdíl mezi předepsanou daní a inkasem činil uţ 24 107 mil. Kč, coţ je víc jak trojnásobek.

3.1.5 Daňové inkaso daně z nemovitosti U daně z nemovitosti došlo v roce 2013 ke zvýšení daňové inkasa o 279 mil Kč, tj. z částky 9 541 mil Kč na částku 9 847 mil. Kč. Jak je ve Výroční zprávě 2013 uvedeno, inkaso se zvýšilo díky nárůstku počtu obcí (ze 404 na 494), které vyuţili v roce 2013 moţnosti stanovit pro nemovitosti na svém území místní koeficient dle ustanovení § 12 zákona č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitosti, ve znění pozdějších předpisů. Zákonným opatřením č. 344/2013 Sb., o změně daňových zákonů v souvislosti s rekodifikací soukromého práva a o změně některých zákonů došlo u daně z nemovitosti k terminologickým změnám15. Změněn byl také název zákona, a to ze zákona o dani z nemovitosti na zákon o dani z nemovitých věcí s účinností od 01. 01. 2014.

Tab. č. 3-5 – Vývoj daňového inkasa a daně u daně z nemovitostí v mil. Kč Rok

2009

2010

2011

2012

2013

Daňové inkaso

6 361

8 747

8 568

9 541

9 847

Předepsaná daň

6 318

8 671

8 676

9 576

9 855

+ 43

+ 76

- 108

- 35

-8

Rozdíl Pramen: Výroční zpráva 2013

15

ČESKO. Zákonné opatření Senátu č. 344 ze dne 5. listopadu 2013 o změně daňových zákonů v souvislosti s rekodifikací soukromého práva a o změně některých zákonů. In: Sbírka zákonů České republiky. 2013, částka 134, s. 6038 - 6161. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv2013/sbirka/2013/sb0134-2013.pdf. ISSN 1211-1244.

45

3.1.6 Daňové inkaso daně silniční Jak vyplývá z tab. č. 3-6 – vývoj inkasa daně silniční v mil. Kč, v roce 2013 došlo pouze k mírnému nárůstů inkasa daně silniční, a to o 67 mil. Kč.

Tab. č. 3-6 – Vývoj daňového inkasa a daně u daně silniční v mil. Kč Rok

2009

2010

2011

2012

2013

Daňové inkaso

4 796

5 100

5 187

5 206

5 273

Předepsaná daň

4 950

5 210

5 299

5 268

5 237

Rozdíl

- 154

- 110

- 112

- 62

+ 36

Pramen: Výroční zpráva 2013

Zvýšení inkasa u daně silniční je připisován mírnému zlepšení kvality a efektivity v kontrolní a analytické činnosti správců daně. Ţádné významné legislativní změny silniční daň v minulých letech neprodělala.

3.1.7 Daňové inkaso daně dědické, darovací a z převodu nemovitostí Vývoj inkasa daně dědické, darovací a z převodu nemovitostí za období od roku 2009 do roku 2013 je uveden v tabulkách č. 3-7, 3-8 a 3-9.

Tab. č. 3-7 – Vývoj daňového inkasa a daně u daně z převodu nemovitostí v mil. Kč Rok

2009

2010

2011

2012

2013

Daňové inkaso

7 809

7 453

7 362

7 660

8 894

Předepsaná daň

7 936

7 299

6 900

7 365

8 581

Rozdíl

- 127

+ 154

+ 462

+ 295

+ 313

Pramen: Výroční zpráva 2013

46

Tab. č. 3-8 – Vývoj daňového inkasa a daně u daně darovací v mil. Kč Rok

2009

2010

2011

2012

2013

Daňové inkaso

162

138

4 279

3 368

108

Předepsaná daň

157

137

4 269

3 359

93

Rozdíl

+5

+1

+ 10

+9

+ 15

Pramen: Výroční zpráva 2013

Tab. č. 3-9 – Vývoj daňového inkasa a daně u daně dědické v mil. Kč Rok

2009

2010

2011

2012

2013

Daňové inkaso

88

87

78

71

76

Předepsaná daň

86

86

76

75

72

+2

+1

+2

-4

+4

Rozdíl Pramen: Výroční zpráva 2013

U daně z převodu nemovitostí došlo ke zvýšení inkasa vlivem nárůstu sazby daně o jeden procentní bod, tj. z 3 % na 4 %.

U daně darovací došlo k velkým výkyvům u daňového inkasa. V roce 2013 prodělalo daňové inkaso u daně darovací strmý pokles z hodnoty 3 368 mil. Kč na pouhých 108 mil. Kč. Ve Výroční zprávě 2013 je přímo uvedeno, ţe důvodem tohoto poklesu je „ukončení dočasného zavedení daně darovací pro provozovatele zařízení na výrobu elektřiny z bezúplatného nabytí emisních povolenek na emise skleníkových plynů v letech 2011 a 2012 zákonem č. 402/2010 Sb., novelizujícím s účinností od 1. 1. 2011 zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitosti, ve znění pozdějších předpisů.“

U daně dědické nedošlo aţ tolik k výrazné změně daňového inkasa. Oproti roku 2012 došlo v roce 2013 k mírnému nárůstu daňového inkasa o 5 mil. Kč. Daňové inkaso daně dědické je dlouhodobě nízké, coţ lze přičítat osvobození bezúplatného nabytí majetku osobami 47

zařazenými do I. skupiny (příbuzní v řadě přímé a manţelé) a od roku 2008 se toto osvobození týká i osob zařazených do II. skupiny (osoby jsou uvedeny v § 11 odst. 3 zákona, písm. a) a b) zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění platném pro rok 2013).

K 1. lednu 2014 byl zákonným opatřením Senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí, ve znění pozdějších předpisů, zrušen zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí.16

3.2 Daňové nedoplatky

Kaţdá daň má v zákonném právním předpisu stanovenu lhůtu pro její úhradu, tj. kaţdá daň má obligatorně stanoven tzv. termín splatnosti daně. V případě, ţe daňový subjekt neuhradí ve lhůtě splatnosti daň, resp. daňovou povinnost, vzniká takovémuto daňovému subjektu na jeho osobním daňovém účtu nedoplatek daně. V této kapitole se podíváme na vývoj daňového inkasa u vybraných daní, a to za období od roku 2009 do roku 2013. V následující tabulce je znázorněn objem kumulovaných daňových nedoplatků evidovaných u všech správců daně – územních finančních orgánů, a to za období od roku 2009 do 2013. Nedoplatky jsou členěny podle vybraných druhů. Údaje vychází z Výroční zprávy 2013.

Tab. č. 3-10 – Vývoj kumulovaných daňových nedoplatků v mil. Kč

Druh daně

2009

2010

2011

2012

2013

48 019

57 337

68 725

82 505

96 527

1 560

1 106

935

968

904

Daň z příjmů právnických osob

16 668

17 505

19 109

21 872

21 155

Daň z příjmů vybíraná sráţkou

304

311

358

382

438

Daň silniční

1 249

1 346

1 521

1 614

1 692

Daň dědická

10

10

10

10

9

Daň z přidané hodnoty Daň spotřební

16

ČESKO. Zákon č. 340 ze dne 30. října 2013 o dani z nabytí nemovitých věcí. In: Sbírka zákonů České republiky. 2013, částka 132, s. 5982 - 5993. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv2013/sbirka/2013/sb0132-2013.pdf. ISSN 12111244.

48

Daň darovací

171

172

159

148

136

3 503

3 270

3 209

2 962

2 844

14 340

14 364

14 284

13 737

12 298

4 099

4 053

3 974

3 811

3 679

902

901

954

955

1 030

-

-

0

0

0

-

-

-

12

32

-

-

-

136

229

5 324

3 857

3 767

4 649

7 064

96 149

104 233

117 003

133 759

148 037

2 299

2 154

1 819

979

903

CELKEM

98 448

106 387

118 822

134 738

148 941

MEZIROČNÍ PŘÍRŮSTEK

- 2 083

7 939

12 435

15 916

14 203

-

-

-

-

2

Daň z převodu nemovitostí Daň z příjmů fyzických osob – z přiznání Daň z příjmů fyzických osob – závislá činnost Daň z nemovitostí Odvod z elektřiny ze slunečního záření Odvod z loterií § 41b odst. 1 Odvod z loterií § 41b odst. 2, 3, 4 Ostatní příjmy, odvody a poplatky CELKEM NOVÉ DANĚ CELKEM STARÉ DANĚ

CELKEM POJISTNÉ Pramen: Výroční zpráva 2013

Jak z tab. č. 3-10 – Vývoj kumulovaných daňových nedoplatků v mil. Kč vyplývá, meziroční přírůstek kumulovaných daňových nedoplatků činil v roce 2013 oproti roku 2012 částku 14 203 mil. Kč. Sledujeme-li vývoj kumulovaných daňových nedoplatků za období od roku 2009 do roku 2013, vidíme, ţe celkové kumulované nedoplatky mají růstovou tendenci. Zatímco v roce 2009 činil objem úhrnných kumulovaných daňových nedoplatků částku 98 448 mil. Kč, v roce 2013 činil úhrn kumulovaných daňových nedoplatků uţ částku 148 941 mil. Kč.

Nejvyšší meziroční přírůstek evidovaných daňových nedoplatků vykázala v roce 2013 daň z přidané hodnoty. V roce 2012 byl u daně z přidané hodnoty evidován úhrnný kumulovaný nedoplatek daně ve výši 82 505 mil. Kč. V roce 2013 byl u daně z přidané hodnoty evidován úhrnný kumulovaný nedoplatek daně ve výši 96 527 mil. Kč, tj. v rozdílu 14 022 mil. Kč oproti předchozímu roku. Z hlediska vývoje evidovaných daňových nedoplatků byla v průběhu sledovaných let zaznamenaná trvale rostoucí tendence u daně z přidané hodnoty. Daňový nedoplatek u daně z přidané hodnoty se v roce 2013 podílel na objemu celkové 49

hodnoty evidovaných daňových nedoplatků z 64,8 %. Meziroční přírůstek objemu daňového nedoplatku u daně z přidané hodnoty činí zhruba 17 %. Jak je na výše uvedených příkladech uvedeno, výběr daní není efektivní (u některých druhů daní). V další kapitole u vybraných daní uvádím vlastní moţná řešení, jak výběr daní zefektivnit.

50

4 Problémy spojené s výběrem daní a návrhy řešení 4.1 Problémy při výběru daní V kapitole č. 3.2 „Daňové nedoplatky“ jsme se seznámili s aktuálními stavy nedoplatků na vybraných daních za období od roku 2009 do roku 2013. Zjistili jsme, ţe kaţdoročně dochází k přírůstku nedoplatků na daních, nejvíce však u daně z přidané hodnoty, kde objem meziročního přírůstku nedoplatku činí dokonce zhruba 17 %. Neustále zvyšující se nedoplatky na daních signalizují, ţe systém výběru daní není zcela správně nastaven a výběr daní není tudíţ efektivní (o efektivnosti výběru daní jsme se zmínili v kapitole č. 1.2 „Efektivní výběr daní“). Tuto propast, kde dochází kaţdoročně k přírůstku nedoplatků na daních, způsobují problémy, které vznikají a existují jak na straně daňové správy, resp. problémy u samotných správců daně, tak i problémy, které vznikají na straně daňových subjektů, kteří se spíše snaţí svou daň minimalizovat a nejradši vůbec nehradit. My se v této kapitole s vybranými problémy na obou stranách seznámíme, popíšeme si je a pokusíme se navrhnout moţná řešení, která by mohla tuto prohlubující se „propast“ zmírnit nebo nejlépe zvrátit. Při výběru problémů vycházím ze svých zkušeností, které jsem získal a dále získávám v rámci mého několikaletého působení u Finanční správy České republiky.

4.2 Problémy při výběru daní na straně daňové správy V této kapitole se seznámíme s některými vybranými problémy, se kterými se víceméně kaţdodenně potýkají samotní správci daně (v našem případě referenti jednotlivých úřadů) ve své činnosti a které mají vliv na funkci výběru daní.

1. Problém: Nejasná právní úprava

Analýza konkrétního problému: V praxi se bohuţel jednotliví správci daně setkávají s výkladovými nejasnostmi dílčích daňových zákonů. Jejich neznalost tedy není jen problémem široké veřejnosti, ale tento 51

problém se díky výkladovým nejasnostem a nepřesnostem týká bohuţel i samotných správců daně. Zákonná právní norma udává určitý postup, který si správce daně můţe vyloţit i dvojím způsobem někdy i vícero způsoby. Zákonné právní úpravy bývají mnohdy nejasné, nepřesné, neúplné nebo zcela či z části nepochopitelné. Není výjimkou, ţe i u samotných správců daně vznikají dohady, jak konkrétní daňové případy řešit a jak si daňové předpisy vyloţit.

Finanční správa proto zaměstnává i metodiky, kteří se nejasnostmi v daňových záleţitostech zabývají a vydávají k nim tzv. metodické instrukce, které mají poskytnout ucelený návod, jak si konkrétní výklad zákona vyloţit a jak v konkrétní věci postupovat. Bohuţel, těchto metodik je celá řada počínaje metodikou vydávanou Ministerstvem financí České republiky, Generálním finančním ředitelstvím a konče metodikami vydávanými metodickými odděleními na jednotlivých finančních úřadech. Bohuţel kolikrát se i samotné metodické instrukce od sebe liší, a tak vznikají i další dohady nad tím, jak konkrétní situace řešit.

I samotné daňové právo podléhá několikrát úpravám, resp. novelizacím, neboť není někdy zcela jasné, co chtěl zákonodárce zákonným právním opatřením ve skutečnosti sdělit. Tato, dá se říct dezorientovanost v právních předpisech, vede k situaci, ţe referenti správních úřadů, v našem případě finančních úřadů, nejsou a ani nemohou být stoprocentně odborně znalí daňových zákonných předpisů, coţ můţe vést a bohuţel vede k chybným úsudkům, a následně také k nesprávným pracovním postupům, které v konečném důsledku ovlivňují daňovou povinnost tím, ţe správci daně mohou nesprávně zpracovávat, resp. vyměřovat a doměřovat daňová přiznání, poskytovat nesprávné informace na dotazy veřejnosti a v případě kontrolních a exekučních oddělení nesprávně kontrolovat a nesprávně vymáhat daňové povinnosti. Nesprávná interpretace daňových zákonů a tím vzniklé nesprávné pracovní postupy vedou v konečném důsledku také k prohraným soudním sporům a tudíţ i k nevybraným daním.

Opatření zavedená Finanční správou: Finanční správa se snaţí nejasnosti a nepřesnosti v daňových předpisech řešit pomocí metodických instrukcí, které by měly správcům daně ozřejmit, co konkrétní daňový předpis sděluje, jak by ho měl správce daně vnímat. Bohuţel i tyto metodické instrukce bývají 52

nepřesné. Dále se Finanční správa snaţí nejasnosti a nepřesnosti řešit formou školení zaměstnanců ve výukových centrech nebo na školení organizovaných v rámci jednoho úřadu. Ani tato školení nejsou efektivní, neboť školení provádějí školitelé, kteří se zákony pracují na teoretické bázi, v praxi někdy bývají jejich poznatky někdy nepouţitelné.

Vlastní návrh řešení konkrétního problému: Jak je výše uvedeno, jde o rozsáhlý a napříč provázaný problém. Nasnadě je jen jedno řešení. Koncipovat a zveřejňovat zákony takovým způsobem, aby z nich byla jednoznačně patrná dikce, která by byla srozumitelná nejen odborným skupinám, ale i laické veřejnosti. Zákony by měly být koncipovány tak, aby je nebylo moţné chápat dvojsmyslně a aby odpadly důvody vydávat následně novelizace zákona, v případě správců daně metodické pokyny, které by vysvětlovaly, co zákonodárce zákonným opatřením sledoval. Toho by bylo moţné dosáhnout za předpokladu, ţe kaţdý nový zákon a kaţdá novela zákona bude konzultována nejen na vládní úrovni, ale také s daňovými odborníky, metodiky jednotlivých úřadů i s referenty správních úřadů. Kaţdá novelizační úprava nebo metodický postup signalizují, ţe zákon je nepřesný a nedotaţený do samotného konce a ţe je nutná jeho úprava. Bude-li zákon přesný, věcný, srozumitelný a bez dvojsmyslů, odpadne důvod jej nadále upravovat a vysvětlovat. Bude-li jednou dosaţeno takovéhoto stavu, odpadne i důvod tvořit metodická oddělení a zaměstnávat metodiky, zvýší se odbornost referentů jednotlivých správních úřadů a nebude při následných pracovních postupech docházet k nepřesnostem a nejasnostem. Z makro pohledu řešení předpokládá potřebu vytvářet daňové zákony takovým způsobem, aby byly všem naprosto srozumitelné. Ţe nejsou daňové zákony dokonalé a vyţadují si změnu, jsme si jiţ uvedli na několika příkladech v kapitole 2.2 – Právní perfektnost vybraných daňových zákonů.

2. Problém: Univerzálnost správců daně

Analýza konkrétního problému: Problém univerzálnosti správců daně je úzce spjat s předešlým problémem, resp. s tím, ţe správci daně se musí potýkat s nejasnou právní úpravou. V druhé polovině 90. let bylo tehdejším finančním orgánem rozhodnuto o univerzálnosti jednotlivých pracovníků správců 53

daně. Do poloviny 90. let byl kaţdému jednotlivému pracovníku správce daně přidělen určitý obor, kterému se v rámci své pracovní činnosti věnoval (někdo např. jen dani z příjmů, jiný např. pouze dani z přidané hodnoty nebo konkrétní majetkové dani). Do poloviny 90. let tak rostla odbornost jednotlivých pracovníků správců daně, neboť kaţdý pracovník správce daně se soustředil v rámci své činnosti na jeden konkrétní zákon. Takovýto pracovník správce daně se pak mohl do hloubky zabývat podstatou svého konkrétního zákona a prohlubovat tak své znalosti a dovednosti a specializovat se na určitou oblast.

V druhé polovině 90. let ale bylo rozhodnuto o univerzálnosti správců daně. Myšlenka univerzálnosti měla za cíl vytvořit pro daňové subjekty jedno správní prostředí, tedy vytvořit systém, ve kterém daňový subjekt v rámci jedné jediné kanceláře vyřídí veškeré daňové záleţitosti a nemusí se přemisťovat na jednotlivá specializovaná oddělení. Systém daňové správy byl tedy změněn a bylo rozhodnuto, ţe kaţdý pracovník správy daní pojme větší skupinu daní, v rámci které bude fungovat, resp. bylo rozhodnuto, ţe pracovníci správy daní budou zpracovávat širší okruh daní. Např. pracovník správce daně, který se doté doby věnoval pouze zákonu o dani z příjmů, musel v rámci své správy spravovat další daně – daň z přidané hodnoty, silniční daň, dani spotřební, majetkové daně apod. Pracovníci správy daní se tak ze dne na den museli seznamovat s novými zákonnými předpisy ostatních daní, které dosud nespravovali.

Univerzálnost správců daně a stále nabírající sloţitost daňového systému postupně vedla a bohuţel stále vede k odbourávání specializace a odbornosti pracovníků správy daní, neboť pracovníci správy daní se nemohou soustředit na určitou daňovou oblast a tu dále rozvíjet, prohlubovat. Systém univerzálnosti přetrvává do dnešních dnů. A stejně jako v předchozím problému i univerzálnost vede bohuţel u správců daně k dezorientovanosti v právních předpisech, tedy k tomu, ţe správci daně nemohou být stoprocentně znalí daňových zákonů, coţ opět v řadě případů můţe vést a vede k chybným úsudkům a nesprávným pracovním postupům, které v konečném výsledku mohou ovlivnit daňovou povinnost nesprávným vyměřením či doměřením daně, nebo zcela zásadně ovlivnit výsledek kontroly daně, nebo její vymoţení.

54

Opatření zavedená Finanční správou: V této oblasti nebyla Finanční správou zavedena zásadní konkrétní opatření, která by problém neznalosti daňových předpisů z titulu univerzálnosti správců daně vyřešila. Jediná opatření, která Finanční správa vyvíjí, jsou pořádaná školení, kterými se školitelé snaţí jednotlivé pracovníky správy daní seznámit se základními právními předpisy. V případě sloţitějších situací je těmto pracovníkům nabídnuta moţnost konzultovat individuální záleţitosti s vedoucími pracovníky, kteří se snaţí být ve sloţitějších situacích pracovníkům správy daní nápomocni. Skutečnost, ţe daňové předpisy doznávají řady změn, způsobuje, ţe i sami vedoucí pracovníci se v daňových předpisech ztrácejí.

Vlastní návrh řešení konkrétního problému: Daňové zákony jsou dosti sloţité a nepřehledné a v průběhu roku doznávají řady změn formou novel, vyhlášek a komentářů. Změny bývají většinou vysvětleny následnou metodickou instrukcí, která dává správci daně „ucelený“ návod, jak v určitém případu postupovat. Správci daně by měli při své činnosti znát nejen zákonné daňové předpisy, ale měli by se seznamovat i s novelami, vyhláškami, metodickými instrukcemi, interními postupy a i soudními rozsudky. Univerzální správci daně jsou tak zavaleni tisíce návody, předpisy, vysvětleními a komentáři ke všem daním. Takové mnoţství informací nejsou správci daně schopni pojmout, natoţ si pamatovat, které novely, vysvětlení, komentáře, metodické instrukce a soudní rozsudky k jakému paragrafu vyšly a která zavedená opatření jsou trvale platná, přechodná či zaniklá.

Jak jiţ bylo uvedeno v úvodu, daňová správa a samotný daňový systém jsou velmi náročné a vzhledem ke kvantu daní, které musejí správci daně odborně znát a ke kvantu mnoţství předpisů, se kterými se musí seznámit, povaţuji univerzálnost správců daně za nevhodně nastavený systém, který lze z mikro pohledu řešit na úrovni finančních úřadů vhodnou systematizací specializovaných pracovních míst.

Znovuzavedení specializace, tj. odbourání univerzálnosti vidím za optimální řešení stávající situace. Rozdělení správců daně na konkrétní pracoviště, tj. vytvoření oddělení, která se zabývají pouze konkrétní daní, povede ke specializaci správců daně, neboť teprve pak se mohou správci daně zabývat konkrétním daňovým zákonem opravdu do hloubky a zabývat 55

se konkrétním daňovým zákonem uceleně a velmi dobře znát novely, vyhlášky, metodické instrukce a soudní rozsudky a interní postupy při správě daní u konkrétní daně. Specializace rovněţ bude mít i pozitivní vliv v očích veřejnosti, neboť daňovým poplatníkům návštěva takovéhoto specializovaného pracoviště přinese větší jistoty v tom, ţe konkrétní věc konzultují se skutečně odborným a k tomu určeným pracovníkem správy daně.

3. Problém: Programové vybavení a omezené přístupy

Analýza konkrétního problému: Správci daně pracují v programovém prostředí automatizovaného daňového informačního systému (ve zkratce ADIS). Jedná se o software, ve kterém jsou soustředěna data o daňových poplatnících, jejich podaných daňových přiznáních, předepsaných daňových povinností, o stavu osobních daňových účtů jednotlivých poplatníků, o úřední a interní korespondenci, o daňových kontrolách, o předepsaných doměrcích na dani, ale také informace o daňových dluţnících a vymáhaných částkách.

Kaţdý správce daně má omezený přístup do programové aplikace ADIS, resp. kaţdému správci daně jsou přidělena tzv. „přístupová práva“, která určují, do jaké sekce smí konkrétní pracovník správce daně vstoupit, do které má zcela blokovaný přístup a do které má přístup s omezeným provozem (např. sekce, do které smí pouze nahlíţet).

Programové prostředí ADIS spravují k tomu určení pracovníci systémového informačního systému, kteří programové prostředí ADIS dle potřeb aktualizují, udrţují a starají se o přidělení přístupových práv jednotlivým pracovníkům správce daně dle nařízení, které vydává vedení příslušného úřadu, a dále odstraňují funkční problémy, které vznikají při provozu této programové aplikace. Tato programová aplikace podléhá častým aktualizacím. Aktualizace jsou vydávány jednak kvůli legislativním změnám (aplikace zákonného právního předpisu

do

programového

automatizovaného

prostředí),

ale

také

proto,

ţe

se

v programovém prostředí ADIS vyskytují chyby, které znemoţňují správcům daně provádět běţnou činnost v programovém prostředí ADIS, která je jim v rámci jejich

56

pracovní náplně zcela zpřístupněna. Opravy chyb probíhají následnou aktualizací. Bohuţel kaţdou aktualizací automatizovaného daňového informačního systému dochází velmi často ke vzniku dalších chyb, které se musí následně řešit dalšími aktualizačními balíčky. Není ani výjimkou, kdy se konkrétní chyba objeví jen na některých správních úřadech (nikoliv celorepublikově) a následným vydáním celorepublikového aktualizačního balíčku, který chybu napravuje, vznikají u různých správců daně v České republice zcela odlišné chyby, které omezují správce daně v běţné činnosti.

Aktualizační balíčky jsou vydávány celorepublikově, neboť správci informačních technologií nemají k dispozici účinné nástroje, kterými by dokázali získat zpětnou vazbu o výskytu konkrétních chyb na konkrétních úřadech, a proto dochází k tomu, ţe vydané aktualizační balíčky jsou vydávány celorepublikově a způsobují na různých úřadech zcela odlišné chyby. Výskyt těchto chyb znemoţňuje správcům daně dokončit rozdělané úkoly a později, po jejich opravě se k rozdělaným úkolům musí správci daně vracet a rozdělané úkoly dokončit, případně úkoly znovu zpracovat.

Dále správci daně vyuţívají ve své činnosti jiná programová vybavení, převáţně internetové vyhledávače, registry, rejstříky a rejstříkové aplikace s omezeným přístupem (např. registr katastru nemovitostí, registr motorových vozidel) a další jiná programová prostředí, která soustřeďují osobní a majetková data daňových subjektů (např. insolvenční rejstřík). Aby se však nemnoţily případy zneuţívání internetu na pracovišti, zavedla Finanční správa omezené přístupy na internet. Správce daně tak můţe v rámci své činnosti navštěvovat pouze jednotlivé internetové stránky ministerstev, celních úřadů a internetové stránky celostátních jízdních řádů. V rámci své správy můţe správce daně také nahlíţet do různých registrů (např. registr

motorových

vozidel, registr

penzijního

připojištění

apod.)

prostřednictvím

internetových stránek, a to pouze v případě, má-li do neveřejných rejstříků povolen přístup. Jiní pracovníci Finanční správy, kteří přístup do aplikací nemají a potřebují do registru nahlédnout, musí poţádat příslušného vedoucího pracovníka o konkrétní informaci odůvodněnou ţádostí. Shledá-li vedení ţádost za opodstatněnou, vydá ţadateli – pracovníku Finanční správy konkrétní vyţádanou informaci. Ţádné další přístupy správci daně na internetové stránky nemají z toho důvodu, aby nedocházelo k zneuţívání internetového připojení na pracovišti.

57

Kaţdý správce daně vyuţívá ke své činnosti výpočetní techniku a informační technologii. Velmi často se stává, ţe správce daně nemůţe některé úkony v rámci své činnosti provést, neboť je omezován z jedné strany programovým prostředím programové aplikace ADIS, která vzhledem k vysoké kvantitě chyb znemoţňuje správci daně konkrétní úkony dokončit. Takovýto správce daně je pak nucen vyčkávat do doby, neţ je problém následně případnou aktualizací vyřešen. Teprve pak správce daně můţe rozpracované úkoly dokončit. Z druhé strany je správce daně omezen přístupovým právem a nemá proto moţnost v rámci celé správy získat ucelený pohled o daňovém poplatníkovi. Správce daně tak nemá moţnost si ověřit osobní a majetkové poměry poplatníka. O tyto informace musí sloţitou cestou ţádat své nadřízené. Dále je správce daně omezen přístupem do jiných internetových aplikací, tj. do aplikací s omezeným přístupem (rejstříky a databáze). Nemá moţnost do těchto aplikací vstupovat a data tak vyuţívat v rámci daňových řízení. Potřebuje-li pracovník správce daně zjistit o konkrétním daňovém poplatníku určitou informaci, musí postupovat stejně jako v případě omezeného práva v programovém prostředí aplikace ADIS, tj. písemně poţádat nadřízeného pracovníka o zjištění konkrétní informace a tuto ţádost musí řádně odůvodnit.

V poslední řadě je správce daně omezen přístupem na internetové stránky, přestoţe pracovníci kontroly tyto internetové stránky hojně vyuţívají k vyhledávání daňových subjektů, jejich kontaktů, adres, provozoven a také k získání uceleného pohledu, jakou konkrétní ekonomickou činností se konkrétní daňový subjekt zabývá, popřípadě jaký prodejní sortiment nabízí. Vzhledem k vysokému omezení, není výjimkou, ţe pracovníci musí v takovémto případě vyuţívat např. vlastní internetové připojení ve svých mobilních telefonech.

Opatření zavedená Finanční správou: V oblasti přidělování přístupových práv pracovníkům Finanční správy do vybraných sekcí programové aplikace automatizovaného daňového informačního systému nevyvíjí Finanční správa ţádná konkrétní opatření, která by vedla ke zpřístupnění poţadovaných oblastí a tím i ke zjednodušení a zefektivnění činností těchto pracovníků. Stejně tak Finanční správa nezavádí ţádná opatření v oblasti přidělování práv do internetových rejstříkových aplikací s omezeným přístupem a do dalších databází, která soustřeďují osobní a majetková data daňových subjektů.

58

Vlastní návrh řešení konkrétního problému: Správce daně je při své činnosti odkázán na dobře fungující výpočetní techniku, informační technologie. Výrazný nárůst chybovosti automatizovaného daňového informačního systému shledávám za závaţnou, neboť správcům daně citelně práci znesnadňuje. Aby se v maximálním moţném měřítku odstranily chyby související s provozem tohoto systému, které jsou bohuţel na jednotlivých úřadech různé, měla by Finanční správa spravovat databázi chyb za jednotlivé úřady, do které by systémoví inţenýři (tj. pracovníci, kteří spravují provoz tohoto informačního systému) jednotlivé chyby specifikovali. Na základě této specifikace by byla pro konkrétní úřad vytvořena konkrétní aktualizace, která by vedla k odstranění příslušného problému konkrétního úřadu.

Více závaţným problémem jsou restrikce v přístupových právech jednotlivých pracovníků správců daně do jednotlivých sekcí automatizovaného daňového informačního systému, do registrů a rejstříků. Přístupy do jednotlivých sekcí automatizovaného daňového informačního systému, registrů a rejstříků, jsou pro všechny pracovníky správce daně klíčové, neboť s jejich pomocí mohou údaje získané z daňových přiznání analyzovat a v případě vzniklých nejasností následně zpochybňovat a doměřovat. Budou-li však mít pracovníci správce daně omezená přístupová práva do systému, registrů a rejstříků, nebudou údaje z daňových přiznání prověřovat. Kaţdý pracovník správce daně sice můţe data z rejstříků, registrů a z automatizovaného

daňového

informačního

systému

získat,

ale

pouze

písemně

odůvodněnou ţádostí. Daňová správa tyto kroky obhajuje nutností maximalizovat bezpečnost těchto dat, a to zejména proto, aby nedocházelo k jejich zneuţívání nepovolanými osobami. Na druhou stranu, nebude-li pracovníkům správce daně umoţněno do těchto dat jednodušeji nahlédnout, nebudou tyto údaje porovnávat s údaji obsaţenými v daňových přiznáních a údaje v daňových přiznáních budou povaţovat za pravdivá, věrohodná. Pro kaţdého pracovníka správce daně bude totiţ jednodušší údaje z jednotlivých daňových přiznání vyměřit bez prověření, neţ sloţitě sepisovat odůvodnění do ţádosti a čekat na její vyřízení. V konečném důsledku má tak omezenost v přístupových právech vliv na výběr daně, neboť případné nesrovnalosti, které by eventuálně mohly být zjištěny, vyměřeny a vybrány, tak zůstanou bez povšimnutí.

59

Východiskem z této situace by bylo sníţení restrikcí v přístupových právech jednotlivých pracovníků správců daně a umoţnění přístupu do registrů pod jménem a identifikací kaţdého pracovníka. Aby přístupy nebyly svévolné, kaţdý takovýto vstup do omezené části registru nebo rejstříku by byl následně zaznamenán ve spisu vybraného daňového subjektu formou úředního záznamu, ve kterém by bylo zřetelně specifikováno, kdy se vstup do omezeného registru uskutečnil, kdo do registru či rejstříku vstoupil a za jakým účelem.

V souvislosti s omezenými přístupy do automatizovaného daňového informačního systému, registrů a rejstříků je překáţkou i omezený přístup k internetu. Tato restrikce zcela závaţným způsobem zasahuje do činnosti pracovníků správců daně. Zejména pracovníci kontrolních oddělení by přístup k internetu uvítali, neboť mohou čerpat z internetu informace a ty následně vyuţívat v rámci kontrolních činností. Řešením by bylo i částečné zpřístupnění internetu pro pracovníky správy daní, kteří provádějí kontrolní a vyhledávací činnost i za cenu zachování omezeného přístupu na vybrané nevhodné internetové stránky. Omezenost celého přístupu na internetové stránky zabraňuje správcům daně efektivně vyhledávat daňové subjekty nebo porovnávat vybrané druhy majetku v rámci kontrolní činnosti.

Omezené přístupy a omezená práva jsou problémy, které je moţno řešit na úrovni finančních

úřadů

rozšířením

práv

jednotlivých

pracovníků

daňové

správy

a zpřístupněním informačních kanálů.

4.3 Problémy při výběru daní na straně daňových subjektů Existuje řada daňových subjektů, která hledá byť sebemenší moţnost vyhnout se daňové povinnosti nebo v maximální moţné míře minimalizovat svou daňovou povinnost, a to zákonným nebo (a to není výjimkou) i nezákonným postupem. To vše realizují v domnění, ţe jejich, ať uţ zákonný, nebo nezákonný postup, zůstane bez povšimnutí.

60

1. Problém: Vědomě falšované daňové doklady

Analýza konkrétního problému: Jedním z problémů, se kterým se často daňová správa setkává, je falšování daňových dokladů. Daňový subjekt falšuje daňové doklady ve snaze vyhnout se daňové povinnosti a sám sebe obohatit. S falšováním daňových dokladů se správci daně nesetkávají nejen u daně z přidané hodnoty, ale také u ostatních daní, přesto u daně z přidané hodnoty jsou doklady falšovány nejčastěji. Účel je prostý, vymoci ze státního rozpočtu peněţní prostředky v podobě tzv. nadměrných odpočtů. Bohuţel plátců, kteří se k tomuto kroku uchýlí, je mnoho od drobných ţivnostníků aţ po organizované skupiny.

Typickým příkladem, kdy dochází k falšování daňových dokladů, je situace, kdy např. organizovaná skupina dováţející do České republiky pohonné hmoty, připraví (resp. zfalšují) daňové a účetní doklady tím způsobem, ţe celnímu orgánu předají přepravní doklady, které deklarují, ţe se jedná o tranzit pohonných hmot přes Českou republiku, resp. ţe se pohonné hmoty pouze přes Českou republiku převáţejí do jiného státu. Podle těchto dokladů nemají obchodníci s pohonnými hmotami v úmyslu pohonné hmoty v České republice prodat. Přesto ale tyto pohonné hmoty obchodníci v České republice vyskladní a prodají. Vzhledem k tomu, ţe tato organizovaná skupina uvedla celní správě, ţe se jedná pouze o tranzit pohonných hmot přes Českou republiku, vyskladněný kamion nově naloţí novými pohonnými hmotami a ty následně převeze do jiného státu a celnímu úřadu výstupu předloţí jiţ zfalšované doklady o tom, ţe byl proveden pouze tranzit pohonných hmot. Organizovaná skupina tak nejen ţe předloţila zcela vědomě celnímu orgánu zfalšované daňové doklady o vstupu na území České republiky s úmyslem provést tranzit pohonných hmot, ale současně získala majetkový prospěch z titulu prodeje těchto pohonných hmot, který však do daňového přiznání neuvede (máme zde jiţ klasický daňový únik – nezdaněný příjem), nebo prodej pohonných hmot do daňového přiznání uvede přes tzv. bílého koně, resp. přes předem domluvenou osobu, která sice prodej pohonných hmot přizná, ale např. daň z jejího prodeje neodvede. Navíc z nákupu pohonných hmot se tato organizovaná skupina snaţí vylákat ze státního rozpočtu peněţní prostředky v podobě odpočtů daně.

61

Bohuţel tento případ není nikterak ojedinělý. Organizované skupiny takto často postupují a nemusí se jednat přitom pouze o pohonné hmoty, ale i o alkohol, textil, elektroniku apod. Jedno mají ale tyto organizované skupiny společné. Mají dopředu připravené „zfalšované“ daňové doklady, případný příjem z prodeje zboţí nezdaní, nebo „nastrčí“ osobu, která daň z prodeje zboţí sice přizná, ale daň neodvede, a zároveň si z pořízeného naprosto identického zboţí snaţí uplatnit nárok na odpočet daně ze státního rozpočtu.

Celní a daňová správa v poslední době proti těmto organizovaným skupinám zbrojí, neboť jejich nelegální činnost tvoří největší daňové úniky. Daně nepřiznávají a navíc stát obírají o další peněţní prostředky. Od druhé poloviny roku 2014 stát organizoval řadu kontrolněexekučních akcí právě u těchto organizovaných skupin, kdy zabraňoval těmto nelegálním obchodům.

Opatření zavedená Finanční správou: Nelegální obchod s pohonnými hmotami se Finanční správa snaţí potírat např. nedávno vydaným opatřením zabraňujícím nelegálnímu obchodování s pohonnými hmotami, a to novelou zákona o pohonných hmotách17, kterou zavádí povinnou registraci pro obchodníky s pohonnými hmotami (dále jen „zákon o pohonných hmotách“). Novela mimo jiné zavádí povinnost distributorů pohonných hmot a provozovatelů čerpacích stanic nakupovat pohonné hmoty pouze od osob zapsaných v registru distributorů pohonných hmot. Distribuovat pohonného hmoty mohou pouze ty osoby, které vlastní koncesované ţivnostenské oprávnění a které splní zákonem stanovené podmínky pro distribuci pohonných hmot. O povolení můţe poţádat ta osoba, která vlastní ţivnostenské oprávnění, je bezdluţná, nemá vysloven zákaz činnosti znemoţňující výkon činnosti, není v likvidaci, nebo v úpadku a sloţí kauci ve výši 20 000 000 Kč na zvláštní účet celního úřadu nebo bankovní záruku ve stejné výši akceptované celním úřadem.

17

ČESKO. Zákon č. 234 ze dne 2. srpna 2013 o pohonných hmotách a čerpacích stanicích pohonných hmot a o změně některých souvisejících zákonů (zákon o pohonných hmotách), ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 455/1991 Sb., o ţivnostenském podnikání (ţivnostenský zákon), ve znění pozdějších předpisů. In: Sbírka zákonů České republiky. 2013, částka 91, s. 2196 - 2202. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv2013/sbirka/2013/sb0091-2013.pdf. ISSN 12111244

62

Vlastní návrh řešení konkrétního problému: Výše uvedené opatření odrazuje poctivé a nemajetné obchodníky s pohonnými hmotami nebo distributory pohonných hmot od této činnosti, neboť ne kaţdý můţe splnit podmínky pro registraci, zejména podmínku drţení peněţních prostředků v minimální výši 20 000 000 Kč. Naopak organizované skupiny tímto majetkem disponovat mohou a mohou tak prostřednictvím nastrčených osob (tzv. bílých koní) dále s pohonnými hmotami manipulovat. Ţe tato kauce odrazuje poctivé obchodníky s pohonnými hmotami od obchodu s pohonnými hmotami, svědčí i nález Ústavního soudu18, který přisvědčil k názoru, ţe je zákon o pohonných hmotách k distributorům pohonných hmot příliš tvrdý v oblasti podmínek pro registraci distributorů pohonných hmot a zrušil jednotnou kauci ve výši 20 000 000 Kč pro distributory pohonných hmot.

Problém nelegálních obchodů s pohonnými hmotami by vyřešil zpřísněný monitoring pohybu pohonných hmot při vstupu do České republiky do doby jeho výstupu, nebo prodeje, a to jednak pomocí mýtných bran, záznamů o provozu vozidla převáţejícího pohonné hmoty, kotoučových tachografů a porovnávání cest těchto pohonných hmot, čímţ lze zjistit anomálie či prostoje při přepravě pohonných hmot a posoudit tak, zda se s pohonnými hmotami mohlo manipulovat či nikoliv.

Aby se zabránilo nelegálnímu pohybu a prodeji pohonných hmot, měli by být rovněţ i tyto prodeje monitorovány např. zavedením unikátních prodejních kódů vydávaných nejlépe celní správou ke konkrétnímu přepravnímu dokladu. Princip prodeje by spočíval v tom, ţe obchodníkovi, který by vstoupil s pohonnými hmotami na území České republiky a celní správě by uvedl, ţe hodlá pohonné hmoty prodat, by celní správa přidělala prodejní kód ke konkrétnímu přepravnímu dokladu, který by zároveň celní správa zadala do databáze, a pod tímto kódem by obchodník prodej monitorovaných pohonných hmot provedl. Na daňových dokladech by byl tento kód uveden. Takovýto doklad by byl povaţován za daňově uznatelný a byl by i kontrolovatelný, neboť by Finanční správa mohla tyto doklady porovnávat s příslušnou celní databází, ve které by byl prodej pohonných hmot pod příslušnými kódy

18

ČESKO. Nález Ústavního soudu č. 130 ze dne 11. července 2014 sp. zn. Pl. ÚS 44/13 ve věci návrhu na zrušení některých ustanovení zákona č. 311/2006 Sb., o pohonných hmotách a čerpacích stanicích pohonných hmot a o změně některých souvisejících zákonů (zákon o pohonných hmotách), ve znění zákona č. 234/2013 Sb. In: Sbírka zákonů České republiky. 2013, částka 55, s. 1303 - 1309. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv2014/sbirka/2014/sb0055-2014.pdf. ISSN 1211-1244.

63

zaznamenán. Naopak obchodníkům, kteří by pouze pohonné hmoty převáţeli (tj. jednalo by se pouze o transfer pohonných hmot přes Českou republiku), by tento kód nebyl přidělen a jejich prodej by tak nemohl být uskutečněn. V případě, ţe by takovýto prodej obchodníci uskutečnili, a neměli by tento kód celní správou přidělen, pak daňové doklady bez příslušného kódového označení by nebyly povaţovány za daňově uznatelné (a tudíţ by nakupující strana nemohla uplatnit z pořízených pohonných hmot nárok na odpočet daně).

K čemu by takovéto řešení vedlo? Kupující strana by začala váţně zvaţovat nákup těchto pohonných hmot, neboť takovýto nákup by se kupujícímu značně nevyplatil, a to z toho důvodu, ţe by si z nákupu pohonných hmot nemohla kupující strana uplatnit jednak nárok na odpočet daně, navíc by musela daň při následném prodeji pohonných hmot přiznat. Navíc by kupující strana značně riskovala, ţe odvede jako ručitel daň za obchodníka, od kterého pohonné hmoty pořídila, a to dle ust. § 109 a § 109a zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění platném pro rok 2014 (dále jen „zákon o DPH“), neboť kupující strana pořídila pohonné hmoty od „nelegálního“ obchodníka s pohonnými hmotami, o kterém věděla nebo mohla vědět, ţe daň uvedena na daňovém dokladu nebude úmyslně zaplacena, nehledě na penále a úrok z prodlení, které by v rámci daňové kontroly správce daně kupující straně včetně doměřené daně předepsal.

Věřím, ţe by tento krok vedl i ke sníţení objemu těchto nelegálních obchodů, neboť by kupující strana s ohledem na důsledky takovéhoto obchodu sniţovala poptávku po tomto nelegálně opatřeném statku a tlačila by nabízející stranu, aby rapidně sníţila ceny této komodity. Prodávající strana pak začne zvaţovat, zda by se jí takovýto nelegální obchod vyplatil s ohledem na nákladovost realizace takovéhoto obchodu při klesajícím zisku. Výše uvedený problém je tedy potřeba řešit jak na mikro úrovni (zpřísněným monitoringem, zpřísněnými kontrolami jednotlivých finančních úřadů), tak na makro úrovni, která vyţaduje nutnost uzákonit v rámci daně z přidané hodnoty povinnost prodejcům provádět obchody s rizikovými komoditami prostřednictvím unikátních prodejních kódů.

64

2. Problém: Vědomě falšovaná daňová přiznání

Analýza konkrétního problému: Bohuţel v praxi se správci daně setkávají i s případy, kdy daňový subjekt vědomě a záměrně uvádí do daňových přiznání nesprávné údaje s cílem neprávem získat jejich podáním majetkový prospěch. Nejedná se však o případy, kdy daňový subjekt sice podá nesprávně zpracované daňové přiznání, ze kterého vyplyne daňovému subjektu majetkový prospěch, ale jeho nesprávnost vyplývá z neznalosti příslušného daňového zákona a daňový subjekt takto nesprávně podané daňové přiznání následně na pokyn správce daně opraví.

Existují však případy, kdy daňový subjekt v daňovém přiznání vědomě uvede nesprávný údaj, na základě kterého získá, nebo hodlá získat neoprávněný majetkový prospěch ve formě odpočtu daně nebo přeplatku daně, a to i přesto, ţe nesplnil zákonem stanovené podmínky k získání takovéhoto nároku. Pokud však správce daně chybu objeví, zahájí u tohoto daňového subjektu tzv. postup k odstranění pochybností, při kterém vyzve tento subjekt k odstranění konkrétní pochybnosti a zároveň tento subjekt poučí o následcích, které nastanou v případě, kdy správcem daně oznámené pochybnosti tento subjekt neodstraní. V případě, ţe daňový subjekt vytýkaný problém neodstraní, stanoví správce daně daň v daňovém přiznání z moci úřední, resp. opraví výši daně na správnou hodnotu po provedeném postupu k odstranění pochybností. Správce daně následně seznámí daňový subjekt s touto opravou a vysvětlí tomuto daňovému subjektu, jaké chyby se dopustil a proč. Daňový subjekt uzná, ţe daňové přiznání nebylo zcela v pořádku a s výsledkem postupu k odstranění pochybností a s opravou daňového přiznání souhlasí.

Do této chvíle je vše v pořádku. Problém nastává ve chvíli, kdy daňový subjekt vědomě podá za další či jiná zdaňovací období stejné daňové přiznání s úplně stejnými nesprávnými údaji, které byly tomuto daňovému subjektu v minulém zdaňovacím období v rámci postupu k odstranění pochybností vytýkány, s úmyslem získat nezákonně majetkový prospěch a přitom doufat, ţe se na tutéţ stejnou chybu nepřijde.

65

V tuto chvíli daňový subjekt zcela úmyslně podává daňové přiznání s nesprávnými údaji, tj. zfalšované daňové přiznání. Bohuţel takovýchto situací není poskromnu a během praxe se s tímto problémem správci daně při své činnosti setkávají. V nejlepším případě zkušení pracovníci správců daně na tuto chybu opět přijdou tím, ţe porovnají výsledky vyměření z předešlých daňových přiznání se současně podaným daňovým přiznáním a chybu opět v rámci postupu k odstranění pochybností vytknou, v horším případě většinou noví nebo nezkušení pracovníci správce daně tuto chybu neodhalí a daňovým subjektem úmyslně a nezákonně uplatněný majetkový prospěch v nevědomosti přiznají.

Opatření zavedená Finanční správou: Finanční správa v tomto ohledu nezavedla ţádný účinný systém, který by dokázal u všech daňových přiznání analyzovat změny mezi jednotlivými zdaňovacími obdobími a pracovníky správy daní upozornit na tyto změny při vyměřování daňových přiznání. Výjimkou je systém testu nedůvěryhodnosti, se kterým daňová správa v prostředí automatizovaného daňového informačního systému pracuje. Tento systém hodnotí údaje uvedené poplatníky v daňových přiznáních k dani z přidané hodnoty. Tento systém hodnotí odchylky v daňových přiznáních dle nastavených parametrů a porovnává údaje v současném daňovém přiznání

s údaji,

které

plátce

vykázal

v minulých

zdaňovacích

obdobích.

Test

nedůvěryhodnosti napomáhá správcům daně při boji proti daňovým únikům. Vzhledem k tomu, ţe informace o nastavených parametrech a funkčnosti tohoto analytického systému jsou zcela diskrétní, nelze k této analytické aplikaci poskytnout v rámci diplomové práce vícero informací.

Vlastní návrh řešení konkrétního problému: Není bezesporu, ţe kvantita podání se rok od roku rozrůstá. Správci daně jsou navíc při své činnosti vázány lhůtami pro vyměření konkrétních daňových přiznání. Nemají tak prakticky ţádnou moţnost analyzovat údaje z daňových přiznání s předchozími roky. Jak tedy mají správci daně rozeznat u všech podání, zda daňové přiznání konkrétního daňového subjektu neobsahuje dříve vytýkané pochybnosti správce daně? Řešením by bylo vyuţít stávající informační technologii – automatizovaný daňový informační systém. Bylo by nadmíru vhodné, aby tento program správce daně při zadávání dat do tohoto systému upozornil, ţe jsou zadávána stejná data, pro která byl konkrétní daňový subjekt v minulosti

66

vytýkán. Správci daně je tak poskytnuta prvotní informace o tom, ţe v minulosti byl u daňového subjektu veden postup k odstranění pochybností, čímţ je de facto upozorněn na to, ţe by měl nahlédnout do spisu konkrétního daňového subjektu u konkrétní daně a údaje z předešlých daňových přiznání porovnat s údaji uvedenými v současně podaném daňovém přiznání. Jedná se tady o problém, který lze řešit na úrovni finančních úřadů úpravou stávající informační technologie – programového prostředí automatizovaného daňového informačního systému.

3. Problém: Zneuţívání cizích daňových dokladů ve prospěch daňového subjektu

Analýza konkrétního problému: Dalším častým problémem, se kterým se správci daně v praxi setkávají a který má vliv na konečnou daňovou povinnost, a to zejména u daně z přidané hodnoty, je zneuţívání cizích daňových dokladů ve prospěch daňových subjektů. V praxi se například správci daně setkávají se situací, kdy si jednotliví plátci daně nárokují odpočty daně z dokladů, které nepřijali v souvislosti s jejich ekonomickou činností. Nic netušící správci daně těmto plátcům daně vyplácí nadměrné odpočty a pak se při následné kontrole zjistí, ţe plátci daně vedou v evidenci pro účely daně z přidané hodnoty doklady, které nepřijali v souvislosti s jejich ekonomickou činností a ţe ve skutečnosti nevznikly plátcům daně nadměrné odpočty, ale vlastní daňové povinnosti.

Typickým příkladem je uplatnění odpočtů daně jednotlivých plátců daně při nákupu pohonných hmot. Nezvykle často se správci daně setkávají s případem, kdy plátce daně předloţí daňové doklady o nákupu pohonných hmot od prodejce pohonných hmot např. z Plzně a z předloţené knihy jízd, protokolů nebo záznamů záhy zjistíte, ţe ten den plátce daně být v Plzni nemohl, protoţe shodou okolností tankoval plnou nádrţ vozidla v Chomutově, nebo byl na jednání po celý den v jiném kraji. Plátci daně si mezi sebou často předávají daňové doklady (zejména dopravci si předávají doklady o nákupu pohonných hmot), aby si z nich mohli uplatnit odpočty daně a vylákali tak peníze ze státního rozpočtu. 67

Těchto případů přibývá a mají tak bohuţel citelný dopad na výběr daně, neboť započtením těchto daňových dokladů plátci sniţují svou daňovou povinnost, kterou by ve skutečnosti měli uhradit ve vyšší hodnotě nebo si, jak uţ bylo uvedeno, nárokují odpočty daně a nehradí daňové povinnosti.

Opatření zavedená Finanční správou: Finanční správa zatím oficiálně nezavedla ţádná opatření proti těmto daňovým únikům. Přesto však provádí zvýšené kontroly a vyhledávací akce, při kterých se snaţí tyto podvody odhalit a zamezit tak nelegálním únikům finančních prostředků.

Vlastní návrh řešení konkrétního problému: Plátci daně stále méně prokazují účelovost vynaloţených nákladů na nákup pohonných hmot tzv. knihou jízd, do které se zaznamenávají jízdní trasy, ujeté kilometry a účel jízdy, a to vše s rozčleněním na sluţební a soukromé jízdy. Bohuţel zákon o DPH je v tomto ohledu k plátcům daně značně benevolentní. Zákon o DPH plátcům daně přímo neukládá, ţe mají prokazovat účelovost vynaloţených nákladů na nákup pohonných hmot předloţením knihy jízd. Pouze uvádí, ţe pro uplatnění nároku na odpočet daně je plátce povinen mimo jiné splnit podmínku „při odpočet daně, kterou vůči němu uplatnil jiný plátce, mít daňový doklad“ (§ 73 odst. 1 písm. a) zákona o DPH). Dále uvádí, ţe plátce je oprávněn k odpočtu daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění, které v rámci svých ekonomických činností pouţije pro účely uskutečňování plnění uvedených v § 72 odst. 1 zákona o DPH. Plátci mají pouze povinnost na ţádost správce daně prokázat způsobem, který uznají za vhodný, ţe nakoupené pohonné hmoty pouţili v rámci své ekonomické činnosti (např. formou dokazování – viz § 92 Daňového řádu). Někteří plátci daně sice knihu jízd vedou, přestoţe k tomu nejsou povinni. Díky benevolentnosti zákona o DPH a benevolentnosti i správců daně většina plátců daně účelně vynaloţené jízdy prokazuje čestnými prohlášeními nebo svědeckou výpovědí obchodních partnerů, tj. ţe plátce v konkrétní den u obchodního partnera byl např. na jednání, coţ není zcela vţdy ideální způsob prokázání účelovosti vynaloţení nákladů na nákup pohonných hmot, protoţe k takovémuto čestnému prohlášení neexistuje ţádný jiný dokument, ţádný důkazní prostředek, který by věrohodnost jejich tvrzení prokázal, resp. ţe předmětné jízdy absolvoval plátce skutečně v rámci své ekonomické činnosti.

68

Aby ale nedocházelo ke zneuţívání této benevolentnosti a daňových dokladů, měli by plátci daně prokazovat účelovost vynaloţení nákladů konkrétními důkazními prostředky (jinými daňovými doklady nebo dokumenty, protokoly apod.) k daňovým dokladům, které by měly jednoznačnou spojitost s jejich ekonomickou činností, ke které jsou oprávněni (v rámci např. ţivnostenského či jiného oprávnění). Účelovost vynaloţených nákladů spojených s pořízením pohonných hmot by měl plátce nejlépe prokazovat knihou jízd a k jízdám v knize jízd uvedených i konkrétními důkazními prostředky, ze kterých by bylo patrné, za jakým účelem plátce daně konkrétní jízdy uskutečnil. K tomu je však nutné, aby se změnil zákon o DPH, resp. z makro pohledu řešení předpokládá úpravu podmínek pro uplatnění nároku na odpočet daně, tj. do ustanovení § 73 odst. 1 zákona o DPH přidat podmínku předkládat knihu jízd při vyuţívání vozidla plátcem k jeho ekonomické činnosti a k jednotlivým přijatým daňovým dokladům předkládat i podpůrné prostředky pro dokument, ţe plátce vynaloţil účelově finanční prostředky v souvislosti s jeho ekonomickou činností.

4. Problém:

Podávání

nepravdivých

informací

správcům

daně

a

zatajování

podstatných skutečností

Analýza konkrétního problému: Velmi zaráţející a více častým problémem neţ zneuţívání cizích daňových dokladů, je podávání nepravdivých informací správcům daně a zatajování podstatných skutečností.

Daňový subjekt podává nepravdivé informace nebo zatajuje podstatné skutečnosti před správcem daně z toho důvodu, aby od státu nejlépe inkasoval peněţní prostředky a nemusel odvádět státu ţádnou daňovou povinnost, popřípadě, aby daňovou povinnost sníţil na minimální hodnotu.

V praxi se správci daně setkávají s případy, kdy daňový subjekt nakoupí ve značné hodnotě majetek (např. vybavení hotelu, kanceláře, provozovny apod.), a to v dosti významné finanční výši. Správci daně předloţí daňové doklady o pořízeném majetku, objednávky, obchodní smlouvy a předávací protokoly potvrzující dodání a převzetí objednaného majetku, a to za tím 69

účelem, aby od státu za tento majetek inkasoval daň v podobě nadměrného odpočtu, resp. aby pořízený majetek „získal“ v hodnotě bez daně. Správci daně v případech, kdy daňový subjekt pořizuje majetek značné hodnoty, provádějí místní šetření v sídle a v provozovnách plátce a pořízený majetek většinou vţdy zdokumentují, popřípadě pořídí na místě fotodokumentaci pořízeného majetku. Vše vypadá nadmíru věrohodně aţ do chvíle, kdy se správce daně dotáţe dodavatele, zda konkrétní zboţí pod konkrétním typovým označením (ve smlouvě a na faktuře) odpovídá fotodokumentaci, kterou správce daně získal v rámci místního šetření u daňového subjektu. Správci daně tedy provádějí místní šetření u dodavatele, při kterém prověřují, zda dodané zboţí typově (číselně) odpovídá majetku, který správce daně zdokumentoval v sídle či provozovně prověřovaného daňového subjektu. Nezřídka správci daně v této situaci zjišťují, ţe majetek, jehoţ fotodokumentaci správce daně pořídil při místním šetření u daňového subjektu, skutečně neodpovídá majetku, který byl tomuto daňovému subjektu dodavatelem dodán. Jakmile se jednotlivé typy majetku od sebe liší, má správce daně důkazní prostředek, ţe se daňový subjekt pokouší o daňový únik v podobě vylákání nadměrného odpočtu - peněţních prostředků od správce daně z pořízeného, resp. z nepořízeného majetku. Pod tíhou důkazních břemen, které si správce daně tímto způsobem opatří, nezbyde daňovému subjektu neţ správci daně popravdě uvést, kde se pořízený majetek nachází a k jakému účelu je pouţíván. Správce daně má v tuto chvíli důkazní prostředky o tom, ţe pořízený majetek plátce daně nepouţívá ke své ekonomické činnosti a není tudíţ oprávněn k odpočtu daně při pořízení tohoto majetku.

Není ani výjimkou a často bylo prokázáno při místních šetřeních, ţe se majetek nachází v místě bydliště daňového subjektu, tj. v praxi správci daně často zjišťují, ţe plátci nově pořízený majetek nevyuţívají ke své ekonomické činnosti, ale ţe tento majetek pouţívají k osobním účelům. V takovém případě nevzniká daňovému subjektu nárok na odpočet daně z pořízeného majetku, neboť nesplnili podmínku danou ustanovením § 72 odst. 5 zákona o DPH, tj. ţe majetek nevyuţívají výhradně ke své ekonomické činnosti. V konečném důsledku se pak často nadměrné odpočty, které vznikají uplatněním odpočtů daně při pořízení majetku, který daňový subjekt poţadoval vyplatit ze státního rozpočtu, mění v daňovém přiznání na daňovou povinnost, kterou má daňový subjekt ve skutečnosti odvést do státního rozpočtu. Tyto případy daňového úniku nejsou bohuţel nikterak ojedinělé. Stát touto formou

70

přichází o značné peněţní prostředky, kdy neprávem vyplatí ze státního rozpočtu odpočty daně u majetku, který nemusí daňový subjekt vůbec vyuţívat ke své ekonomické činnosti.

Opatření zavedená Finanční správou: Bohuţel ani zde Finanční správa nezavedla ţádná konkrétní opatření, která by vhodným způsobem tento daňový únik zavčasu odhalila. Přesto se Finanční správa snaţí tyto daňové úniky podchytit tím, ţe vysílá do terénu pracovníky správců daně za účelem ověření, zda pořízený majetek není pouze fiktivním plněním, ale plněním reálným, ze kterého skutečně vzniká plátci daně nárok na odpočet daně. Nutno ale podotknout, ţe tyto kontrolní akce, při kterých správci daně ověřují pořízené majetky plátců daně, neprobíhají celorepublikově, ale nárazově dle moţností a situací konkrétních správních úřadů.

Vlastní návrh řešení konkrétního problému: Aby nedocházelo k daňovým únikům v souvislosti se zatajováním podstatných informací a skutečností správci daně, je nutné posílit kontroly u daňových subjektů, kteří pořizují majetek významných hodnot. Bohuţel správci daně mívají dosti často „svázané ruce“ neboť se mnoţí i případy, kdy daňový subjekt odmítá vpustit správce daně do sídla a provozních prostor ke kontrole (přestoţe je správce daně k tomuto úkonu oprávněn dle ust. § 81 odst. 1 Daňového řádu19) a správci daně tak nakonec nezbývá, neţ si dosti sloţitým způsobem písemně zaţádat např. o přidělení ochrany na konkrétní den pro konkrétní šetření nebo si opatřit důkazní prostředky jiným způsobem. Je proto nutné posílit nejen namátkové kontroly u daňových subjektů, kteří náhodně či ve významných hodnotách ţádají stát o vrácení peněţních prostředků, ale také vyvinout systém ochrany úředních osob při provádění kontrol, postupů k odstranění pochybností, vyhledávacích činností a místních šetření.

Aby nedocházelo k daňovým únikům v podobných předešlých situacích, bylo by nadmíru vhodné, aby kaţdý daňový subjekt, který pořídí významnou samostatnou movitou či nemovitou věc, měl povinnost prokázat, k jaké ekonomické činnosti pořízený majetek pouţívá a dále by měl automaticky předkládat karty majetku. Současně by měl daňový subjekt umoţnit správcům daně bezproblémový přístup k tomuto majetku, aby správci daně 19

KOBÍK, Jaroslav a kol. Daňový řád s komentářem, Olomouc: ANAG, 2013. ISBN 978-80-7263- 769-0.

71

mohli v co nejkratší době snáze ověřit, ţe se jedná skutečně o dlouhodobý majetek, který daňový subjekt pouţívá ke své ekonomické činnosti. Vzhledem k tomu, ţe by mohl daňový subjekt předpokládat daňovou kontrolu při pořízení takovéhoto dlouhodobého majetku a mohl by se tak na daňovou kontrolu předem připravit, navrhuji provádět u daňových subjektů, kteří pořizují dlouhodobý majetek, provádět daňové kontroly nahodile a v různých časových úsecích, při kterých by bylo správcem daně prověřováno, zda se majetek na určeném místě (dle inventární karty majetku) skutečně dlouhodobě nachází a zda jej plátce skutečně vyuţívá ke své ekonomické činnosti.

Z makro pohledu řešení předpokládá nutnost:

provést úpravu ustanovení § 80 a § 85 Daňového řádu o moţnost provádět odůvodněné daňové kontroly a místní šetření násobně, nahodile a v různých časových intervalech, provést úpravu ustanovení § 82 odst. 1 Daňového řádu spočívající v uloţení povinnosti daňovým subjektům bezodkladně vpustit úřední osoby v době místního šetření nebo daňové kontroly do prostor vyţádaných těmito úředními osobami k provedení místního šetření či daňové kontroly, posílit ochranu úředních osob zavedením nového ustanovení do Daňového řádu, které by spočívalo v moţnosti úředních osob vyţádat si na místní šetření a daňové kontroly přítomnost bezpečnostních sloţek státu, uzákonit v ustanovení § 73 odst. 1 zákona o DPH povinnost daňových subjektů, kteří jsou registrováni k dani z přidané hodnoty a kteří si z nově pořízeného majetku nárokují odpočet daně, uvádět do daňového přiznání informaci nejen o nově pořízeném majetku významné hodnoty, ale také předkládat důkazní prostředky prokazující, k jaké konkrétní ekonomické činnosti pořízený majetek plátci slouţí a kde je tento majetek umístěn, upravit ustanovení § 78 zákona o DPH o moţnost odebrat do určité doby plátci jím původně uplatněný (a jiţ vyplacený) nárok na odpočet daně u nově pořízeného majetku významné hodnoty v situaci, kdy správce daně provede zcela nahodilá místní šetření nebo daňové kontroly a při těchto místních šetřeních

72

a daňových kontrolách tento majetek na určeném místě nezaprotokoluje a neprošetří, zda je takovýto majetek vyuţíván k ekonomické činnosti plátce.

5. Problém: Stěhování daňových subjektů do méně rizikových destinací

Analýza konkrétního problému: K daňovým únikům také dochází proto, ţe spousta daňových subjektů se stěhuje do méně rizikových destinací. Jedná se zejména o podnikající daňové subjekty, které přesunují svá sídla do specifických oblastí (regionů), a to za tím účelem, aby zabránili nebo v maximální moţné míře minimalizovali moţnost, ţe u nich správce daně provede nebo bude provádět daňové kontroly či jiné obdobné činnosti (např. vyhledávací činnost). Daňový subjekt, u kterého správce daně často provádí daňové kontroly, se tak snaţí před správcem daně skrýt, neboť pro daňový subjekt kaţdá daňová kontrola představuje riziko toho, ţe správce daně doměří daňovým subjektem nesprávně stanovenou daň, a dále představuje administrativní zátěţ, která s sebou daňová kontrola přináší další v podobě nákladů vynaloţených v souvislosti s prováděnou daňovou kontrolou (náklady na dopravu a vyzvednutí daňových dokladů, náklady vynaloţené za analýzy, daňové poradce, advokáty, provozní náklady, soudní poplatky apod.).

Kromě běţných daňových subjektů jsou tyto specifické destinace také cílem daňových dluţníků, kteří se snaţí všemi moţnými způsoby vyhnout úhradě daňové povinnosti a daňovým exekucím. V České republice je Praha nejvýznamnější destinací, kam nejvíce daňový poplatníci stěhují svá sídla. Společnost „e-office Czech Republic s. r. o.“ dokonce zpracovala za rok 2013 analýzu činnosti finančních úřadů. Dle vypracované analýzy činnosti finančních úřadů za rok 201320 hrozí daňovým subjektům registrovaných na Praze 2 daňová kontrola jednou za 320 let. Daňový poplatníci, kteří se právě do této destinace přesunou, tak prakticky nehrozí za celou dobu existence ţádná daňová kontrola.

20

ZUZA, Michal. Analýza činnosti finančních úřadů 2013. In: terrinvest.cz [online]. [Praha]: e-office Czech Republic s.r.o.,

© 2013 [cit. 2013-03-06]. Dostupné z WWW: http://www.terrinvest.cz/e-office/analyza-cinnosti-financnich-uradu

73

Opatření zavedená Finanční správou: Finanční správa si je vědoma situace a hledá moţná řešení, která by zabránila odchodu daňových subjektů z ostatních regionů do hlavního města. V prvé řadě, aby posílila kontrolní činnost pracovníků Finanční správy jednotlivých finančních úřadů v Praze, realizovala od druhé poloviny roku 2014 akci s názvem „Pomoc Praze“, kdy z osmi regionů Finanční správy České republiky posílila kontrolní týmy územních pracovišť finančních úřadů hlavního města Prahy o stovky kontrolorů Finanční správy, tj. vyčlenila vybrané pracovníky Finanční správy a ty dočasně přemístila na jednotlivá územní pracoviště finančních úřadů v Praze.

Tito pracovníci byli poţádáni, aby převáţně v oblasti daně z přidané hodnoty posílili resort jednotlivých pracovníků územních pracovišť finančních úřadů v Praze a aby se účastnili kontrolních akcí u vytypovaných daňových subjektů, resp. aby v rámci kontrol vedli daňová řízení u vybraných daňových subjektů, zejména aby prováděli postupy k odstranění pochybností a daňové kontroly. Mimo jiné dočasně přeraţení pracovníci Finanční správy byli poţádáni také o to, aby prověřovali virtuální sídla společností a sídla společností na hromadných adresách. Převáţně se však tito pracovníci mají zaměřit na kontrolu vyplácených nadměrných odpočtů v rámci daně z přidané hodnoty.

Dne 9. září 2014 vydala Finanční správa tiskovou zprávu21, ve které informuje veřejnost o této kontrolní akci. V této tiskové zprávě rovněţ Finanční správa informuje, ţe se nejedná o jednorázovou akci, ale ţe další kontrolní akce budou následovat, tj. ţe Finanční správa dále hodlá posilovat jednotlivá územní pracoviště finančních úřadů v Praze pracovníky Finanční správy z jiných regionů a hodlá dále provádět v hlavním městě u vytypovaných daňových subjektů kontrolní činnost.

Vlastní návrh řešení konkrétního problému: Ustanovení § 13 odst. 1 Daňového řádu uvádí, ţe „místní příslušnost správce daně, není-li dále stanoveno jinak, se řídí: 21

ČESKO. FINANČNÍ SPRÁVA: Stovka pracovníků Finanční správy z regionů pomáhá Praze. Finanční správa [online].

Praha: Česká republika. Finanční správa, © 2013 – 2014. [cit. 2014-09-09]. Dostupný z WWW: http://www.financnisprava.cz/cs/financni-sprava/pro-media/tiskove-zpravy/tiskove-zpravy-2014/pomoc-praze-5324

74

a) u fyzické osoby jejím místem pobytu; pro účely správy daní se místem pobytu fyzické osoby rozumí adresa místa trvalého pobytu občana České republiky, nebo adresa hlášeného místa pobytu cizince, a nelze-li takto místo pobytu fyzické osoby určit, rozumí se jím místo na území České republiky, kde se fyzická osoba převážně zdržuje, b) u právnické osoby jejím sídlem; pro účely správy daní se sídlem právnické osoby rozumí adresa, pod kterou je právnická osoba zapsaná v obchodním rejstříku nebo obdobném veřejném rejstříku, nebo adresa, kde právnická osoba sídlí skutečně, pokud se tato osoba do těchto rejstříků nezapisuje.“22

Výše uvedené ustanovení § 13 odst. 1 Daňového řádu, dává de facto daňovým subjektům určitou volnost a moţnost v rámci České republiky měnit místo pobytu či sídla téměř kdykoliv. U fyzické osoby je místní příslušnost dána místem trvalého pobytu. Pokud fyzická osoba zruší trvalý pobyt a nahlásí se k místně příslušnému obecnímu úřadu, je prakticky nedohledatelná. I právnická osoba, jejíţ místní příslušnost ke správci daně je dána jejím sídlem, si můţe adresu sídla prakticky měnit kdykoliv, pokud stačí, ţe změnu sídla zapíše do obchodního rejstříku nebo jiného obdobného veřejného seznamu.

Správce daně nemá téměř ţádnou moţnost skutečné sídlo právnické osoby ověřit, neboť je vázán na informace, které má k dispozici z obchodního rejstříku či z jiných obdobných veřejných rejstříků. Přestoţe správce daně disponuje vlastním automatizovaným daňovým informačním systémem, kde je místo pobytu či sídla daňového subjektu také uvedeno, nemůţe se těmito údaji řídit, neboť nejsou pravidelně aktualizované. V konečném důsledku jsou tak fyzické i právnické osoby pro správce daně nedohledatelné.

Z makro pohledu řešení předpokládá úpravu ustanovení § 13 odst. 1 Daňového řádu. Zákon by měl být koncipován tak, aby fyzickým osobám, které odhlašují trvalý pobyt a přihlašují se k místně příslušnému obecnímu úřadu, uvedli před správcem daně, kde se budou nacházet, kde budou k zastiţení, popřípadě, kdo je bude jejím jménem zastupovat v daňových řízeních do doby, neţ nahlásí nově místo trvalého pobytu. U právnických osob, které mění sídlo společnosti, by měla ze zákona vzniknout povinnost 22

KOBÍK, Jaroslav a kol. Daňový řád s komentářem, Olomouc: ANAG, 2013. ISBN 978-80-7263- 769-0.

75

nahlásit povinně správci daně změnu sídla a tuto změnu sídla by měl správce daně v rámci vyhledávací činnosti formou místního šetření ověřit, aby měl zadokumentované, ţe se příslušná právnická osoba skutečně bude na nově nahlášeném území nacházet, a ţe skutečně v této nové lokalitě bude uskutečňovat ekonomickou činnost.

6. Problém: Stěhování daňových subjektů do daňových rájů

Analýza konkrétního problému: K daňovým únikům také dochází proto, ţe spousta daňových subjektů se stěhuje do daňových rájů. Daňový ráj představuje označení konkrétní země, ve které jsou nastaveny daňově zvýhodněné podmínky pro zahraniční společnosti. Nejznámějšími daňovými ráji jsou například

destinace

jako

Švýcarsko,

Lichtenštejnsko,

Singapur,

Kypr,

Belize,

Britské Panenské ostrovy, Panama, Monako, Seychely, Bermudy, Kajmanské ostrovy, Madeira apod. Důvodem stěhování podnikatelských subjektů do daňových rájů můţe být několik. Především za tím stojí snaha minimalizovat svou daňovou povinnost, resp. snaha sníţit své daňové odvody přesunutím části podnikání do zemí, kde se zisk nedaní (např. v Seychelské republice nebo Panamě je firemní daň ve výši 0 %). Jiným důvodem můţe být snaha společností ochránit své investice jejich přesunem do země s lepším právním prostředím. V popředí však zůstává stále snaha minimalizovat daňovou povinnost ze zisků.

Opatření připravovaná vládou České republiky: Dne 17. ledna 2014 informovaly Parlamentní listy23 záměr budoucí vlády Bohuslava Sobotky spustit od roku 2016 pravidla, která by měla dohlíţet na únik peněţních prostředků do daňových rájů. Systém spočívá v důsledném sledování transakcí do zahraničních zemí (od určitého limitu) tím způsobem, ţe by lidé i firmy hlásili finančnímu úřadu platby do daňových rájů. Analytici finančních úřadů by tyto platby prověřovali a zhodnotili by, zda se nejedná o daňový únik. Nenahlášené transakce do daňových rájů by nebyly uznány za daňově uznatelný výdaj. Druhou variantou je zřízení centrálního registru bankových účtů. Tento

23

Parlamentní listy.cz: Konec daňovým rájům? Vláda připraví přísné opatření. Parlamentní listy [online]. Praha: Česká republika. © OUR MEDIA a.s. 2009 - 2015 [cit. 2014] Dostupný z WWW: http://www.parlamentnilisty.cz/arena/monitor/Konec-danovym-rajum-Vlada-pripravi-prisne-opatreni-300306

76

registr by měl slouţit bezpečnostním sloţkám České národní banky a mělo by z něj být snadno zjistitelné, v jaké bance má určitý člověk nebo společnost vedený účet. Proti daňovým únikům zbrojila uţ i vláda Petra Nečase, která zavedla pětatřicetiprocentní sráţkovou daň na všechny platby do zemí, s nimiţ nemá Česká republika uzavřenou smlouvu o zamezení dvojího zdanění (viz § 36 odst. 1 písm. c) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů).

Vlastní návrh řešení konkrétního problému: Opatření zavedené za vlády Petra Nečase nespatřuji za vhodné řešení. Jak je uvedeno v analýze tohoto problému hlavním důvodem stěhování daňových subjektů do daňových rájů je finanční motiv – minimalizovat daň ze zisků. Budou-li vlády zvyšovat daňovou zátěţ daňovým subjektům, pak budou tyto daňové subjekty hledat stále účinnější řešení, jak daňovou zátěţ sníţit. Oproti tomu se jeví jako nanejvýš vhodné řešení sledovat transakce do zahraničních zemí a tyto transakce analyticky prošetřovat, zda se nejedná o daňový únik a tyto daňové úniky potírat finanční sankcí. Spolu s tímto řešením by bylo přinejmenším ţádoucí sniţovat daňovou zátěţ podnikajícím daňovým subjektům a posilovat právní systém České republiky. Bude-li právní prostředí České republiky nastaveno na takovou úroveň, ţe zajistí daňovým subjektům účinnou a kvalitní ochranu majetku a investic a současně s tím dojde k optimalizaci daňové zátěţe do přijatelné úrovně, odpadne daňovým subjektům díky jistotám (resp. perfektně nastavenému právnímu systému) a díky optimálnímu zdanění i důvod k tomu, aby odváděli kapitál do daňových rájů.

Z makro pohledu řešení předpokládá převáţně sníţení: daňové zátěţe podnikajícím daňovým subjektům (sníţit sazby daně zdanitelných plnění nebo přijatých úplat v ustanovení § 47 odst. 1 zákona o DPH, sníţit sazby daně v ustanoveních § 16 a § 21 zákona č. 586/1992 Sb., o dani z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“) a zrušit ustanovení § 16a zákona o daních z příjmů týkající se solidárního zvýšení daně), pojistné zátěţe podnikajícím daňovým subjektům (sníţit sazby pojistného v § 7 odst. 1 písm. a) a c) zákona č. 589/1992 Sb. o pojistném na sociální zabezpečení

77

a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, ve znění pozdějších předpisů a upravit sazbu pojistného v § 2 zákona č. 592/1992 Sb., o pojistném na veřejné zdravotní pojištění, ve znění pozdějších předpisů).

7. Problém: Nespolupráce se správcem daně a snaha vyhnout se placení daně

Analýza konkrétního problému: Daňové poplatníky lze rozčlenit do dvou skupin. V první skupině jsou daňoví poplatníci, kteří se správcem daně spolupracují a v té druhé daňoví poplatníci, kteří se snaţí všemi moţnými dostupnými prostředky vyhnout se kontaktu se správcem daně.

Daňoví poplatníci, kteří se správci daně spolupracují tak většinou činí záměrně, většinou z toho důvodu, ţe ţádají správce daně o zaslání daňových přeplatků nebo nadměrných odpočtů. Kdyţ vzniknou správci daně pochybnosti o daňovém přeplatku nebo o hodnotě nadměrného odpočtu, daňoví poplatníci spolupracují a snaţí se v co nejkratší lhůtě pochybnosti správce daně odstranit relevantními důkazními prostředky, aby v co nejkratší lhůtě peněţní prostředky ve formě přeplatků či nadměrných odpočtů od správce daně obdrţeli.

Druhá skupina daňových poplatníků se správcem daně nespolupracuje. Jedná se převáţně o daňové poplatníky, u kterých správce daně zahájil daňové kontroly nebo se jedná o daňové dluţníky, kteří nehradí své daňové povinnosti a na svých osobních daňových účtech kumulují daňové nedoplatky.

Typickým příkladem, kdy se daňový subjekt vyhýbá spolupráci se správcem daně, je situace, kdy se daňový subjekt nezúčastňuje jednání u správce daně, nedokládá daňové a účetní doklady k daňové kontrole, zapírá podstatné skutečnosti, které mohou mít vliv na jeho daňovou kontrolu, nereaguje na výzvy správce daně, protahuje daňovou kontrolu nerelevantními poţadavky, vyhýbá se projednání zprávy o daňové kontrole nebo odmítá 78

vpustit správce daně do objektů k provedení místního šetření, ačkoliv tato povinnost vzniká daňovému subjektu z ustanovení § 81 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., Daňový řád, ve znění pozdějších předpisů24. Daňoví dluţníci rovněţ nereagují na oznámení o výši daňového nedoplatku u konkrétní daně, při místních šetřeních se nechávají před správcem daně zapírat nebo zapírají peněţní prostředky a ostatní majetek před správcem daně. Tyto formy nespolupráce bývají nejčetnější a bohuţel vedou k tomu, ţe se pracovníkům vymáhacích oddělení nedaří vybrat nedoplatky na dani.

Opatření zavedená Finanční správou: Finanční správa si je vědoma problémů, které vznikají při nespolupráci daňového subjektu se správcem daně a je si dobře vědoma toho, ţe různé formy nespolupráce představuje pro státní správu riziko nezaplacení daně. Aby rizika nezaplacení daně minimalizovala, dokázala do zákona o DPH, který je nejvíce náchylný k daňovým podvodům, protlačit významný bod, který by měl riziko nezaplacení daně minimalizovat. Jedná o instituty uvedené v ustanovení § 108a a § 109 zákona o DPH. Prvním institutem je „ručení oprávněného příjemce“ a druhým „ručení příjemce zdanitelného plnění“.

Ručení oprávněného příjemce je institut, kterým oprávněný příjemce ručí v souvislosti s přijetím vybraných výrobků z jiných členských států, za nezaplacenou daň z dodání tohoto zboţí třetí osobě osobou, která toto zboţí pořídila z jiného členského státu, a to v případě, neprokáţe-li, ţe přijal veškerá moţná opatření, aby ověřil, ţe daň bude osobou, která zboţí pořídila, řádně uhrazena.

V druhém případě se jedná o institut ručení příjemce zdanitelného plnění, kdy příjemce zdanitelného plnění ručí za nezaplacenou daň za zdanitelné plnění, a to v případě, ţe přijal zdanitelné plnění od osoby, která uskutečnila zdanitelné plnění (nebo které poskytl úplatu za zdanitelné plnění), a v okamţiku jeho uskutečnění věděl nebo mohl vědět, ţe:

1. daň uvedená na daňovém dokladu nebude osobou, která uskutečňuje zdanitelné plnění zaplacena, 24

KOBÍK, Jaroslav a kol. Daňový řád s komentářem, Olomouc: ANAG, 2013. ISBN 978-80-7263- 769-0.

79

2. plátce, který uskutečňuje zdanitelné plnění (nebo která obdrţí úplatu za zdanitelné plnění) se úmyslně dostal nebo dostane do situace, kdy nemůţe zaplatit daň za uskutečněné plnění, 3. dojde ke zkrácení daně nebo vylákání daňové výhody.

Vlastní návrh řešení konkrétního problému: Správce daně má při své činnosti šetřit práva a právem chráněné zájmy daňových subjektů a při vyţadování plnění jejich povinností má správce daně pouţívat jen takové prostředky, které daňové subjekty a třetí osoby nejméně zatěţují. Daňový řád přímo uvádí, ţe správce daně má vzájemně spolupracovat s osobami zúčastněnými na správě daní, má jim umoţňovat uplatňovat jejich práva a podle moţnosti vycházet osobám zúčastněným na správě daní vstříc.

Zákonodárce jinými slovy dbal na to, aby správce daně projevoval vůči osobám zúčastněných na správě daní tzv. klientský přístup. Bohuţel klientský přístup je daňovými subjekty mnohdy zneuţíván, jako například v situacích, kdy daňový subjekt nespolupracuje se správcem daně. Pokud daňový subjekt kupříkladu nedokládá daňové a účetní doklady snaţí se správce daně daňový subjekt namísto pokut několikrát „klientsky“ upozornit, ţe neplní své povinnosti v rámci konkrétního daňového řízení, popřípadě správce daně provede místní šetření u daňového subjektu, aby mohl převzít potřebné daňové doklady, nebo kupříkladu dluţí-li daňový subjekt nedoplatky na daních, upozorní správce daně daňového dluţníka vyrozuměním o výši daňového nedoplatku a pokud na oznámení nereaguje, provede správce daně u daňového dluţníka také místní šetření, při kterém nabízí daňovému dluţníku moţnost uhradit daň dobrovolně před zahájením daňové exekuce. Problém je tedy v tom, ţe daňové zákony jsou vůči daňovým subjektům příliš benevolentní a umoţňují daňovým subjektům se správci daně „manipulovat“ a se správci daně nespolupracovat. Samotní správci daně musí vţdy vycházet vstříc daňovým subjektům a co nejméně daňové subjekty zatěţovat a přitom hájit jejich zájmy a práva. Jenţe ţádný daňový subjekt přeci nemá zájem na tom, aby u něj správce daně prováděl daňovou kontrolu.

Otázkou je, kde je ta hranice, kdy správce daně vyuţívá svého práva a kdy uţ nadměrně zatěţuje daňový subjekt? Uţ samotné zahájení daňové kontroly přináší komplikace. Daňový

80

subjekt je např. vyzván k tomu, aby předloţil konkrétní daňové doklady. Ty ale správci daně ve stanoveném termínu nepředloţí. Správce daně proto vstřícně zkouší neformálně zkontaktovat daňový subjekt, aby se dotázal, zda obdrţel oficiální výzvu a zda tedy daňové doklady v dohledné době doloţí. Daňový subjekt můţe správci daně slíbit, ţe daňové doklady předloţí, ale pokud ani poté nereaguje a poţadované účetní a daňové doklady nepředloţí, ţádná citelná sankce z toho pro daňový subjekt neplyne. Nakonec správci daně provádějí místní šetření, při kterých daňový subjekt neodmítne předloţit správci daně daňové doklady, coţ správce daně zaprotokoluje, ale současně správci daně navrhne, aby kontrola byla provedena přímo u správce daně a ţe si doklady můţe na úřad ihned převzít. V tuto chvíli musí správce daně hájit zájem daňového subjektu a doklady si odvézt a provést kontrolu v prostorách správce daně, neboť zájmem daňového subjektu je, aby se kontrola provedla na úřadě u správce daně.

Problém nastává v situaci, kdy správce daně zjistí, ţe účetní a daňové doklady nemůţe převést, neboť k jejich převozu by potřeboval minimálně nákladní auto, které k dispozici nemá. Toho pochopitelně můţe daňový subjekt vyuţít a podat stíţnost na to, ţe správce daně záměrně protahuje daňovou kontrolu tím, ţe nepřebírá účetní a daňové doklady.

Bohuţel zákon téměř ve všech ohledech nahrává daňovému subjektu. Daňoví poplatníci ztěţují činnost správcům daně, jsou si vědomi svých práv a povinností. Správce daně má dbát na to, aby byla práva jednotlivých daňových subjektů dodrţována, ale na druhé straně nikdo uţ neřeší, ţe daňový subjekt neplní své povinnosti. Pokud daňový subjekt své povinnosti neplní, hledá správce daně jinou moţnost, aby dosáhl svého cíle a daňový subjekt co nejméně zatíţil. Paradoxem je, ţe pokud daňový subjekt nespolupracuje se správcem daně, je právě správce daně nadměrně zatíţen jeho nečinností.

Problém je vskutku závaţný, neboť, jak jiţ bylo uvedeno, daňoví poplatníci si velmi dobře hlídají a hájí svá práva, ale neplní své povinnosti, nebo hledají kaţdou moţnost, jak zákonné povinnosti obejít, neboť jsou si vědomi toho, ţe jim za jejich nesplnění nehrozí ze strany Finanční správy ţádný postih. Vše je takto nastaveno jiţ zmíněným klientským přístupem, který musí za kaţdou cenu Finanční správa dodrţovat, čehoţ samozřejmě daňoví poplatníci ke svému prospěchu zneuţívají. Řešením by bylo zavedení skutečně citelných sankcí pro 81

daňové subjekty, a to v případech, kdy nespolupracují se správci daně, samozřejmě bez moţnosti jejich prominutí. Zároveň je potřeba, aby tyto sankce správci daně bez výjimky uplatňovali u všech daňových subjektů, kteří se nespolupráce se správci daně dopouští. Daňový řád sice připouští moţnost udělit daňovému subjektu peněţní pokutu v případech, kdy daňový subjekt nespolupracuje se správcem daně. Správci daně ale tyto pokuty neudělují, neboť rozhodnutí o udělení pokuty jsou stěţí odůvodnitelné, časově náročné na přípravu, materiálně neprůkazné a pro daňový subjekt i napadnutelné. Je proto zapotřebí také zharmonizovat a zjednodušit postup a podmínky pro uplatňování takovýchto sankcí.

Budou-li si daňoví poplatníci vědomy toho, ţe jim v případě nespolupráce se správcem daně hrozí bez výjimky citelná sankce, budou raději se správcem daně spolupracovat, aby se této sankci vyhnuli, resp. začnou řádně plnit své daňové povinnosti. Benevolentnost vůči daňovým subjektům není v těchto případech na místě.

Z makro pohledu řešení předpokládá úpravu ustanovení § 247 a § 247a Daňového řádu o povinnost správců daně udělovat daňovým subjektům bez výjimky pokuty za maření úředního jednání. Z mikro pohledu řešení předpokládá zjednodušení postupu pro uplatňování těchto sankcí (zejména zjednodušit jejich odůvodňování a materiální průkaznost).

8. Problém: Zatajování příjmů a odvodů ve vztahu k závislé činnosti

Analýza konkrétního problému: Dalším i zcela významným daňovým únikem jsou neodvedené daně daňovými subjekty v souvislosti se zatajováním jejich příjmů ze závislé činnosti před správcem daně, nebo nehrazené daně a odvody plátcovou pokladnou25 v souvislosti se zajištěnou závislou činností potenciálním uchazečům o zaměstnání. Pro náš účel budeme v tomto případě

25

ČESKO. Zákon č. 280 ze dne 3. září 2009 daňový řád. In: Sbírka zákonů České republiky. 2009, částka 87, s. 4038-4104. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv2009/sbirka/2019/sb0087-2009.pdf. ISSN 1211-1244.

82

rozumět daní nejen daň z příjmů, ale také místní poplatky ve formě příspěvků na sociální a zdravotní pojistné.

Vycházíme v našem případě z pohledu paní Prof. Ing. Květy Kubátové, CSc.,26 která na tyto příspěvky pohlíţí z hlediska vlastností jako na daň. Tyto daňové úniky jsou způsobeny jednak (někdy nedobrovolně) zaměstnanci, ale v převáţné míře zaměstnavateli, kteří od potenciálních zaměstnanců při nástupu do zaměstnání spíše preferují práci tzv. „na černo“ nebo se můţe jednat o zaměstnavatele, kteří sice oficiálně zaměstnávají zaměstnance, ale těmto zaměstnancům vyplácí oficiálně minimální mzdu a zbytek nezdaněné mzdy vyplácí zaměstnancům tzv. „na ruku“. Původci daňového úniku jsou ale převáţně zaměstnavatelé, kteří tímto způsobem chtějí nabrat potřebné pracovníky za co moţná nejniţší mzdové náklady.

Někteří zaměstnanci tuto moţnost práce „na černo“ i vítají, protoţe si slibují vyšší nezdaněné výdělky, ovšem za tu cenu podstupují také značné riziko, ţe jim zaměstnavatelé mzdu nevyplatí. Bohuţel v těchto případech se zaměstnanci ani nemůţou domáhat vyplacení mzdy, neboť nemají v ruce ţádné oficiální písemné ujednání o tom, ţe byli u dotyčného zaměstnavatele zaměstnáni. Ve chvíli, kdy zaměstnavatelé přijmou do pracovního poměru potenciální uchazeče o místo, aniţ by provedli jejich řádnou evidenci u zdravotní pojišťovny a u sociálního úřadu a vyplácí těmto neevidovaným zaměstnancům mzdu, dochází k několikanásobnému daňovému úniku. Jednak se jedná o daňový únik ve formě daně ze mzdy, kterou z mezd zaměstnanců odvádí zaměstnavatelé a dále ve formě povinných příspěvků na sociální a zdravotní pojištění.

Zdravotní a sociální pojištění je strháváno zaměstnancům ze mzdy, a to příspěvek na zdravotní pojištění ve výši 4,5 % a příspěvek na sociální pojištění, resp. důchodové pojištění ve výši 6,5 %. Dále sociální a zdravotní pojištění hradí zaměstnavatelé z úhrnu hrubých mezd svých zaměstnanců, a to příspěvek na zdravotní pojištění ve výši 9 % a příspěvek na sociální pojištění ve výši 25 %, který se skládá z 2,3 % z příspěvku na nemocenské pojištění, z 21,5 % z příspěvku na důchodové pojištění a ze 1,2 % z příspěvku na státní politiku nezaměstnanosti. 26

KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie a politika. 5. aktualizované vydání. Praha: Wolters Kluwer, 2010. ISBN 978-807357-574-8.

83

Zaměstnavatelé nelegálně zaměstnávají nejen české občany, ale také příslušníky cizích států (např. přistěhovalce z Ukrajiny), neboť na cizí přistěhovalce přihlíţí jako na levnou pracovní sílu.

Problém zatajování příjmů je daleko rozsáhlejší. Netýká se pouze případů nelegálního zaměstnávání, ale souvisí i s jinými druhy příjmů, které se také, stejně jako případy nelegálního zaměstnávání, vyskytují v celorepublikovém měřítku. Jedná se o situace, kdy daňový poplatníci zatajují a nepřiznávají příjmy z nájmů. Převáţně se jedná o nájmy nemovitých věcí zejména bytů, ale také nájmů movitých věcí. Příjmy z nájmu podléhají dani z příjmů27 a daňoví poplatníci jsou povinni tyto příjmy uvádět v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob. Spousta z nich však tyto příjmy zatají a do daňového přiznání tyto příjmy neuvádí nebo tyto příjmy zatajují před svými zaměstnavateli a kaţdoročně zaměstnavatele neoprávněně ţádají o provedení ročního zúčtování daně z příjmů, přestoţe jim ze zákona vyplývá povinnost podat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob a příjmy z nájmů zdanit v rámci daně z příjmů (tato povinnost odpadá v případě, jedná-li se o příleţitostný nájem movitých věcí a tento nájem nedosahuje částky 30 000 Kč za příslušné zdaňovací období).

Nepřiznaná daň z pronájmu pak představuje daňový únik. Řada poplatníků dosahuje příjmů z nájmu (zejména z nájmu bytů) a tyto příjmy neuvádí do daňového přiznání. Daňoví poplatníci mají povědomost o tom, ţe tyto příjmy podléhají dani, řada z nich se však spoléhá na to, ţe se jim podaří tyto příjmy před správcem daně zatajit. Bohuţel zatím úspěšně. Tyto příjmy správci daně většinou odhalí aţ na základě udání občanů (např. nespokojených sousedů).

Opatření zavedená Finanční správou: Situaci nelegálního zaměstnávání se snaţí řešit Ministerstvo práce a sociálních věcí České republiky. Prostřednictvím inspektorátů práce vysílá do terénu vybrané skupiny úředníků, kteří kontrolují v místě své působnosti jednotlivé zaměstnavatele. Kontrolují, zda zaměstnavatelé mají se všemi zaměstnanci, kteří se v době kontroly nacházejí v místě šetření, 27

ČESKO. Zákon č. 586 ze dne 18. prosince 1992 o daních z příjmů. In: Sbírka zákonů České a Slovenské federativní republiky. 1992, částka 117, s. 3473 - 3491. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv1992/sbirka/1992/sb117-92.pdf.

84

řádně uzavřenou pracovní smlouvu, zda jsou zaměstnanci řádně přihlášeni na příslušné pojišťovny a sociální úřady a zda se v týmu nenachází nelegálně zaměstnaní čeští občani či příslušníci cizích zemí. Kromě toho inspektorát práce také kontroluje, zda zaměstnavatelé dodrţují bezpečnost práce, vztahy na pracovišti a zda jsou dodrţovány zákonné postupy uvedené v zákoně č. 262/2006 Sb., zákoník práce, ve znění pozdějších předpisů.

Dne 14. května 2014 vydalo Ministerstvo práce a sociálních věcí tiskovou zprávu28, ve které uvedlo, ţe v roce 2013 provedli pracovníci inspektorátu práce 36 101 kontrol, při nichţ zjistili celkem 10 353 nedostatků a odhalili nelegální zaměstnávání 1 394 občanů České republiky, 295 občanů ostatních zemí Evropské unie a 1 481 cizinců, resp. příslušníků států mimo zemí Evropské unie. Celkem tedy inspektorát práce odhalil 3 170 nelegálně zaměstnávaných osob.

Vlastní návrh řešení konkrétního problému: Otázkou zůstává, proč zaměstnavatelé podstupují riziko a nelegálně zaměstnávají občany. Zřejmě proto, ţe kaţdý legálně zaměstnaný pracovník znamená pro zaměstnavatele značné mzdové náklady ve formě odvodu pojistného na sociální pojištění. Dle ust. § 7 odst. 1 zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení a státní politiku zaměstnanosti, ve znění platném pro rok 2014, činí pro zaměstnavatele sazba pojistného 25 % nebo 26 % z vyměřovacího základu. Takováto odvodová zátěţ jistě pro zaměstnavatele znamená značný mzdový náklad. Řešení proto vidím ve sníţení tohoto mzdového nákladu, resp. ve sníţení sazeb pojistného, popřípadě zavedení degresivních sazeb pojistného, aby v situacích, kdy zaměstnavatel zaměstná určitý počet pracovníků, docházelo ke sniţování těchto sazeb, a tudíţ i ke sniţování mzdových nákladů těchto zaměstnavatelů. Budou-li se mzdové náklady zaměstnavatelů ve formě odvodů pojistného sniţovat, povede jejich sníţení k větší legalizaci zaměstnanosti, coţ povede i k větším odvodům pojistného a daní ze mzdy.

V úvodu analýzy tohoto problému je uvedeno, ţe problém daňových úniků se týká také nezdaněných příjmů z nájmů. Správci daně, kteří vyměřují daňová přiznání, totiţ nemají téměř ţádnou moţnost ověřit, zda konkrétní poplatník dosahuje příjmů z nájmu, tj. ověřit, zda pronajímá nemovité věci nebo byty. Tento problém je úzce spojen s jiţ jedním zmiňovaným 28

ČESKO. MINISTERSTVO PRÁCE A SOCIÁLNÍCH VĚCÍ: Státní úřad inspekce práce loni zkontroloval 35 tisíc zaměstnavatelů. Ministerstvo práce a sociálních věcí [online]. Praha: Ministerstvo práce a sociálních věcí, ©2014 [cit. 201405-14]. Dostupný z WWW: https://portal.mpsv.cz/upcr/media/tz/2014

85

problémem, a to s nedostatečným přístupem do programových aplikací. Aby pracovník správce daně mohl u konkrétního daňového subjektu ověřit, zda daňový subjekt nevlastní více nemovitých věcí a bytů, a to v rámci celé České republiky, musí písemně poţádat autorizované osoby, které mají v rámci úřadu přístup do takovéto databáze, o vyhotovení detailního výpisu z katastru nemovitostí jmenovitě na konkrétní daňový subjekt. Bohuţel pracovníci správce daně mají k dispozici údaje o konkrétních příjmech daňových subjektů aţ z daňových přiznání, a to aţ v termínu pro jejich podání, coţ situaci značně komplikuje, neboť prakticky nejsou schopni ve velmi krátkém termínu ověřit desetitisíce nebo statisíce daňových přiznání, protoţe jsou vázány lhůtami pro zpracování těchto daňových přiznání a pořizovat detailní výpisy z katastru nemovitostí ke všem daňovým subjektům je zcela nemoţné.

Řešením by bylo zkoordinování činnosti s místně příslušnými katastrálními úřady, resp. navázání spolupráce na bázi automatické výměny dat, při které by jednotliví správci daně dostávali ke spravujícím daňovým subjektům informace o nabytých nemovitých věcech, aby měli přehled, kdo z daňových subjektů vlastní vícero nemovitých věcí a existuje u vybraného subjektu reálná moţnost, ţe některou z vlastněných nemovitých věcí pronajímá. Druhým východiskem by bylo automatické zavedení přístupů do detailní databáze vlastníků nemovitostí pro všechny pracovníky správce daně, aby tito pracovníci mohli bez problémů a v krátkém čase nahlédnout do této databáze a ověřovat daňová přiznání.

V případě nelegálního zaměstnávání se jedná o problém, který lze z makro pohledu řešit převáţně sníţením pojistné odvodové sociální zátěţe zaměstnavatelů (sníţit sazbu pojistného v § 7 odst. 1 písm. a) zákona č. 589/1992 Sb. o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, ve znění pozdějších předpisů).

V případě zatajování příjmů z nájmu se jedná o problém, který lze z mikro pohledu řešit na úrovni finančních úřadů zautomatizováním přístupů pracovníků Finanční správy do databáze vlastníků nemovitostí.

86

Závěr Shrnutím teoretických poznatků, obsaţených v jednotlivých kapitolách této práce a výsledků, získaných při následné aplikaci těchto poznatků do praktické části docházím k následujícím závěrům:

Daňová soustava České republiky je tvořena řadou přímých a nepřímých daní, které spravuje v rámci své působnosti Finanční a celní správa. Jednotlivé daně vyměřují, předepisují a následně vyměřenou či předepsanou daň vybírají tzv. správci daně. Výběr daní v České republice není nejpříznivější, coţ dokazuje rozdíl mezi vývojem inkasa a vývojem předepsaných daní za minulá zdaňovací období. Rok od roku dochází u vybraných daní k prohlubování rozdílu mezi předepsanou daní a daňovým inkasem, tento rozdíl je markantní převáţně u daně z přidané hodnoty. V konečném důsledku dochází kaţdoročně k nárůstu daňových nedoplatků téměř u většiny daní. Vývoj kumulovaných daňových nedoplatků a meziroční přírůstek nedoplatků signalizují, ţe systém výběru daní značně pokulhává, ţe systém výběru daně není zcela optimálně nastaven. Tento systém je zcela zásadně ovlivněn specifickými faktory, které do jisté míry výběr daní značně znesnadňují. Tyto specifické faktory lze rozdělit na faktory vnitřní, tj. faktory, které se vyskytují na straně daňové správy a na faktory vnější, které přicházejí ze stran daňových subjektů.

Mezi vnitřní faktory, které zcela významným způsobem ovlivňují proces výběru daní, patří zavedená koncepce univerzálnosti správců daně, která má zcela zásadní vliv na odbornost pracovníků správy daní, nejasná právní, resp. daňová legislativa, která způsobuje výkladové distinkce a dvojsmyslnost dílčích daňových předpisů, nestabilní programové prostředí automatizovaného daňového informačního systému a velice omezená přístupová práva pracovníků správců daně jak v automatizovaném daňovém informačním systému, tak v databázích, rejstřících a jiných programových prostředí, která soustřeďují osobní a majetková data daňových subjektů.

Vnějších faktorů, které rozhodujícím způsobem ovlivňují proces výběru daní, je vícero. Těmito faktory jsou vědomě falšované daňové doklady či daňová přiznání, zneuţívání cizích

87

daňových dokladů ve prospěch jiného daňového subjektu, nepravdivé informace podávané daňovým subjektem před správcem daně i daňovým subjektem zatajované podstatné skutečnosti před správcem daně, stěhování daňových subjektů do méně rizikových destinací (ve vztahu k dohledu u správce daně) nebo daňových rájů, nespolupráce se správcem daně a snaha vyhnout se placení daně, ale také zatajování příjmů a odvodů ve vztahu k závislé činnosti.

Problémy, které vznikají v průběhu procesu výběru daně, se snaţí Finanční správa v rámci moţností eliminovat.

U problémů, které vznikají na straně Finanční správy, vyvíjí Finanční správa maximální snahu v podpoře automatizovaného daňového informačního systému. Převáţně se snaţí co nejvíce eliminovat chyby, které se v souvislosti s provozem tohoto informačního systému objevují a dále se Finanční správa snaţí v oblasti personální vzdělávat pracovníky správy daní a rozvíjet jejich odbornost formou organizovaných školení a vydáváním metodických výkladů.

Problémy spojené s výběrem daní, které přichází z vnějšího prostředí (tj. ze stran daňových subjektů) se Finanční správa snaţí eliminovat protlačením významných opatření do jednotlivých zákonů (např. ručení za nezaplacenou daň do zákona o DPH), organizací významných kontrolních akcí (například kontrolní akce zaměřené na prodej pohonných hmot) a zvyšováním důrazu na kontrolní a vyhledávací činnost správců daně.

U veškerých shora uvedených opatření, která mají eliminovat problémy při výběru daní, nelze adekvátně porovnat, které ze zavedených opatření efektivněji přispívá k nárůstu výběru daní. Přesto ale jeden závěr lze vyvodit. Kaţdá samostatná daň, je spravována na základě vlastního zákonného předpisu, tj. má svá vlastní specifika. U kaţdé specifické daně budou daňoví poplatníci vyvíjet maximální úsilí, aby svou daňovou povinnost u této konkrétní daně v maximální moţné míře minimalizovali, nebo nejlépe zcela odvrátili, a to jak zákonnými, tak i nezákonnými postupy. U kaţdé specifické daně tak budou vznikat problémy, a to jak ze strany Finanční správy, tak ze strany daňových subjektů. Tyto problémy mohou být z hlediska druhů daně různé nebo stejnorodé. Finanční správa se však tyto problémy vţdy bude snaţit 88

eliminovat a hledat moţná opatření, aby nezákonné postupy odvrátila a v maximální moţné míře zefektivnila výběr daně u konkrétní daně. Kaţdý takto vzniklý problém je proto nutné zkoumat a analyzovat nejvhodnější a nejjednodušší opatření, která by vedla nejen k efektivnímu výběru daně, ale která by převáţně vzniklé problémy zcela nenávratně eliminovala.

Na základě teoretických a praktických poznatků obsaţených v této práci lze učinit dosti podstatný závěr. Aby nedocházelo k ţádným podstatným problémům při výběru daně, je naprosto nezbytné, aby daňové zákony byly zjednodušeny, a to takovým způsobem, aby byly srozumitelné jak pro odborné skupiny, tak pro běţnou veřejnost, aby byly právně nezpochybnitelné a aby nedocházelo při jejich výkladu k dvojsmyslnému pojetí a nebylo moţné tyto zákony obcházet. Pokud budou daňové zákony jednoduché, přehledné a naprosto srozumitelné, nebudou zavdávat příčinu pro vytváření překáţek spojených s výběrem daní a výběr daní se podstatně zjednoduší a zefektivní. V návaznosti na podkapitolu 1.2 kapitoly 1 shrnuji: Efektivnost výběru daní ovlivňují také náklady na její výběr, a to náklady přímé i nepřímé. Úspěšná realizace mnou navrhovaných opatření by přispěla i ke sníţení nákladovosti výběru daní. Významnější sniţování nákladů na výběr daní je však v dnešní situaci málo reálné. Celkovou efektivnost výběru daní tak bude moţné zvyšovat především na straně zlepšeného výběru daní.

Závěrem tedy lze zkonstatovat z poznatků obsaţených ve čtvrté kapitole – problémy spojené s výběrem daní a návrhy vlastních řešení, ţe z makro pohledu (který nejvíce převaţuje) je největším problémem výběru daní v České republice nedostatečně koncipovaná, nesrozumitelná, sloţitá, přísná a zpochybnitelná daňová právní úprava a z mikro pohledu (ze strany finančních úřadů) jsou největším problémem výběru daní v České republice omezené pracovní podmínky pracovníků Finanční správy.

89

Seznam obrázků Obrázek č. 1 – Finanční správa České republiky

23

90

Seznam tabulek Tab. 1-1

Nejčastější běţné a mimořádné přímé a nepřímé administrativní náklady

13 - 14

Tab. 1-2

Daňová soustava ČR platná k 31. 10. 2014

26

Tab. 2-1

Hlavní kapitoly Daňového řádu

28

Tab. 3-1

Vývoj daňového inkasa a daně u daně z příjmů právnických osob v mld. Kč

Tab. 3-2

Vývoj daňového inkasa a daně u daně z příjmů fyzických osob v mil. Kč

Tab. 3-3

41

Vývoj daňového inkasa a daně u daně z přidané hodnoty v mil. Kč

Tab. 3-5

40

Vývoj daňového inkasa a daně u daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních poţitků v mil. Kč

Tab. 3-4

39

43

Vývoj daňového inkasa a daně u daně z nemovitostí v mil. Kč

45

Tab. 3-6

Vývoj daňového inkasa a daně u daně silniční v mil. Kč

46

Tab. 3-7

Vývoj daňového inkasa a daně u daně z převodu nemovitostí v mil. Kč

46

Tab. 3-8

Vývoj daňového inkasa a daně u daně darovací v mil. Kč

47

Tab. 3-9

Vývoj daňového inkasa a daně u daně dědické v mil. Kč

47

Tab. 3-10

Vývoj kumulovaných daňových nedoplatků v mil. Kč

48 - 49

91

Seznam pouţité literatury

Bibliografie KOBÍK, Jaroslav a kol. Daňový řád s komentářem, Olomouc: ANAG, 2013. ISBN 978-807263- 769-0.

KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie a politika. 5. aktualizované vydání. Praha: Wolters Kluwer, 2010. ISBN 978-80-7357-574-8.

Finanční zpravodaj 6/2013. Praha: Ministerstvo financí ČR, 2013 č. 6. ISSN-0322-9653.

STEJSKAL, Jan. Daňová teorie a politika. I. díl pro kombinovanou formu studia. Pardubice: Universita Pardubice, 2008. ISBN 978-80-7395-097-2.

VANČUROVÁ Alena a Lenka LÁCHOVÁ. Daňový systém ČR 2010. 10. aktualizované vydání. Praha: VOX a.s., 2010. ISBN 978-80-86324-86-9.

Internetové odkazy Citace. In: Wikipedia: Ekonomická efektivnost [online]. St. Petersburg (Florida): Wikipedia Foundation, last modified on 11.05.2013 [cit. 2014-08-21]. Dostupné z:

ČESKO. POSLANECKÁ SNĚMOVNA PARLAMENTU ČESKÉ REPUBLIKY: Důvodová zpráva. Poslanecká sněmovna parlamentu České republiky [online]. Praha: Poslanecká

92

sněmovna parlamentu České republiky, [cit. 2008-11-19]. Dostupné z internetové stránky www.psp.cz/sqw/text/orig2.sqw?idd=52503

ČESKO. FINANČNÍ SPRÁVA: Informace o činnosti Finanční správy ČR za rok 2013. Finanční správa [online]. Praha: Česká republika. Finanční správa, © 2013 – 2014. [cit. 2014-09-09]. Dostupný z WWW: http://www.financnisprava.cz/cs/financni-sprava/financnisprava-cr/vyrocni-zpravy-a-souvisejici-dokumenty/2013

ČESKO. FINANČNÍ SPRÁVA: Stovka pracovníků Finanční správy z regionů pomáhá Praze. Finanční správa [online]. Praha: Česká republika. Finanční správa, © 2013 – 2014. [cit. 2014-09-09]. Dostupný z WWW: http://www.financnisprava.cz/cs/financni-sprava/promedia/tiskove-zpravy/tiskove-zpravy-2014/pomoc-praze-5324

ZUZA, Michal. Analýza činnosti finančních úřadů 2013. In: terrinvest.cz [online]. [Praha]: e-office Czech Republic s.r.o., © 2013 [cit. 2013-03-06]. Dostupné z WWW: http://www.terrinvest.cz/e-office/analyza-cinnosti-financnich-uradu

ČESKO. MINISTERSTVO PRÁCE A SOCIÁLNÍCH VĚCÍ: Státní úřad inspekce práce loni zkontroloval 35 tisíc zaměstnavatelů. Ministerstvo práce a sociálních věcí [online]. Praha: Ministerstvo práce a sociálních věcí, ©2014 [cit. 2014-05-14]. Dostupný z WWW: https://portal.mpsv.cz/upcr/media/tz/2014

Parlamentní listy.cz: Konec daňovým rájům? Vláda připraví přísné opatření. Parlamentní listy [online]. Praha: Česká republika. © OUR MEDIA a.s. 2009 - 2015 [cit. 2014] Dostupný z WWW: http://www.parlamentnilisty.cz/arena/monitor/Konec-danovym-rajum-Vladapripravi-prisne-opatreni-300306

ŠIMÁČKOVÁ, Kateřina. Jevy ovlivňující výběr daní [online]. 2006 [cit. 2013-06-21]. Dostupné z: http://www.simackova.cz/dokumenty/jevy.doc.

93

Vyhlášky, zákony ČESKO. Zákon č. 212 ze dne 15. dubna 1992 o soustavě daní. In: Sbírka zákonů České a Slovenské federativní republiky. 1992, částka 42, s. 1090. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv1992/sbirka/1992/sb042-92.pdf.

ČESKO. Zákon č. 337 ze dne 1. července 1992 o správě daní a poplatků. In: Sbírka zákonů České a Slovenské federativní republiky. 1992, částka 70, s. 1913 - 1944. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv1992/sbirka/1992/sb070-92.pdf.

ČESKO. Zákon č. 257 ze dne 07. července 1992 o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí. In: Sbírka zákonů České a Slovenské federativní republiky. 1992, částka 73, s. 1993 - 1998. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv1992/sbirka/1992/sb073-92.pdf.

ČESKO. Zákon č. 586 ze dne 18. prosince 1992 o daních z příjmů. In: Sbírka zákonů České a Slovenské federativní republiky. 1992, částka 117, s. 3473 - 3491. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv1992/sbirka/1992/sb117-92.pdf.

ČESKO. Zákon č. 16 ze dne 31. prosince 1992 o dani silniční. In: Sbírka zákonů České republiky. 1992, částka 6, s. 130-132. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv1993/sbirka/1993/sb0006-1993.pdf.

ČESKO. Zákon č. 353 ze dne 26. září 2003 o spotřebních daních. In: Sbírka zákonů České republiky. 2003, částka 118, s. 5730 -5788. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv1992/sbirka/1992/sb118-03.pdf.

ČESKO. Zákon č. 235 ze dne 23. dubna 2004 o dani z přidané hodnoty. In: Sbírka zákonů České republiky. 2004, částka 78, s. 4946-5010. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv2004/sbirka/2004/sb078-04.pdf.

94

ČESKO. Zákon č. 261 ze dne 19. září 2007 o stabilizaci veřejných rozpočtů. In: Sbírka zákonů České republiky. 2007, částka 85, s. 3154 - 3259. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv2012/sbirka/2017/sb085-07.pdf. ISSN 1211-1244.

ČESKO. Zákon č. 280 ze dne 3. září 2009 daňový řád. In: Sbírka zákonů České republiky. 2009, částka 87, s. 4038-4104. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv2009/sbirka/2019/sb0087-2009.pdf. ISSN 1211-1244.

ČESKO. Zákon č. 456 ze dne 23. prosince 2011 o Finanční správě České republiky. In: Sbírka zákonů České republiky. 2011, částka 157, s. 6066 – 6072. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv2011/sbirka/2011/sb0155-2011.pdf. ISSN 1211-1244.

ČESKO. Vyhláška č. 48 ze dne 15. února 2012 o územních pracovištích finančních úřadů, která se nenacházejí v jejich sídlech. In: Sbírka zákonů České republiky. 2012, částka 18, s. 359 -364. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv2012/sbirka/2012/sb00182012.pdf. ISSN 1211-1244.

ČESKO. Zákon č. 500 ze dne 27. prosince 2012 o změně daňových, pojistných a dalších zákonů v souvislosti se sniţováním schodků veřejných rozpočtů. In: Sbírka zákonů České republiky. 2012, částka 187, s. 6586 - 6597. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv2012/sbirka/2012/sb0187-2012.pdf. ISSN 1211-1244.

ČESKO. Zákon č. 234 ze dne 2. srpna 2013 o pohonných hmotách a čerpacích stanicích pohonných hmot a o změně některých souvisejících zákonů (zákon o pohonných hmotách), ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 455/1991 Sb., o ţivnostenském podnikání (ţivnostenský zákon), ve znění pozdějších předpisů. In: Sbírka zákonů České republiky. 2013, částka 91, s. 2196 - 2202. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv2013/sbirka/2013/sb00912013.pdf. ISSN 1211-1244.

ČESKO. Zákon č. 340 ze dne 30. října 2013 o dani z nabytí nemovitých věcí. In: Sbírka zákonů České republiky. 2013, částka 132, s. 5982 - 5993. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv2013/sbirka/2013/sb0132-2013.pdf. ISSN 1211-1244.

95

ČESKO. Zákonné opatření Senátu č. 344 ze dne 5. listopadu 2013 o změně daňových zákonů v souvislosti s rekodifikací soukromého práva a o změně některých zákonů. In: Sbírka zákonů České republiky. 2013, částka 134, s. 6038 - 6161. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv2013/sbirka/2013/sb0134-2013.pdf. ISSN 1211-1244.

ČESKO. Nález Ústavního soudu č. 130 ze dne 11. července 2014 sp. zn. Pl. ÚS 44/13 ve věci návrhu na zrušení některých ustanovení zákona č. 311/2006 Sb., o pohonných hmotách a čerpacích stanicích pohonných hmot a o změně některých souvisejících zákonů (zákon o pohonných hmotách), ve znění zákona č. 234/2013 Sb. In: Sbírka zákonů České republiky. 2013, částka 55, s. 1303 - 1309. Dostupný také z: http://aplikace.mvcr.cz/archiv2014/sbirka/2014/sb0055-2014.pdf. ISSN 1211-1244.

96