Vnitřní kontrolní systém školy Internal school-management system

UNIVERZITA PALACKÉHO V OLOMOUCI Filozofická fakulta Katedra sociologie a andragogiky

Vnitřní kontrolní systém školy Internal school-management system

Bakalářská práce

Jana Šmírová

Vedoucí práce: Mgr. Bc. Klára Tesaříková Čermáková Olomouc 2013

Prohlašuji, že jsem tuto diplomovou práci vypracovala samostatně a použila jsem pouze uvedenou literaturu. V Olomouci dne 29. 3. 2013

…...........................................

Poděkování: Na tomto místě bych ráda poděkovala Mgr. Bc. Kláře Tesaříkové Čermákové za odborné rady a cenné připomínky, které mi poskytovala při psaní této bakalářské práce.

Obsah Úvod .......................................................................................................... 6 TEORETICKÁ ČÁST .................................................................................. 8 1.

Kontrola ..................................................................................................... 8

1.1

Systém finanční kontroly v ČR ................................................................... 8

1.2

Hlavní cíle finanční kontroly ve veřejné správě ........................................... 9

1.3

Vnitřní kontrolní systém .............................................................................10

2.

Legislativní úprava finanční kontroly ve veřejné správě .............................13

2.1

Zákon č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě...................13

2.2

Vyhláška č. 416/2004 Sb...........................................................................14

2.3

Kontrolní metody a postupy .......................................................................14

3.

Předběžná řídící kontrola ..........................................................................16

3.1

Předběžná řídící kontrola před vznikem nároku na veřejný příjem ............18

3.2

Předběžná řídící kontrola po vzniku nároku na veřejný příjem...................19

3.3

Předběžná řídící kontrola před vznikem závazku k veřejnému výdaji ........20

3.4

Předběžná řídící kontrola po vzniku závazku k veřejnému výdaji ..............23

4.

Průběžná a následná řídící kontrola ..........................................................25

4.1

Průběžná řídící kontrola ............................................................................25

4.2

Následná řídící kontrola ............................................................................26

5.

Řízení rizik ................................................................................................28

5.1

Analýza rizik ..............................................................................................29

5.2

Zvládání rizik .............................................................................................30 PRAKTICKÁ ČÁST ...................................................................................32

6.

Základní informace o škole XY ..................................................................32

7.

Rozbor vnitřních směrnic školy..................................................................34

7.1

Předběžná kontrola příjmů - směrnice o VKS ............................................34 4

7.2

Předběžná kontrola příjmů - směrnice o oběhu účetních dokladů .............36

7.3

Předběžná kontrola výdajů – směrnice o VKS...........................................37

7.4

Předběžná kontrola výdajů - směrnice o oběhu účetních dokladů .............39

8.

Průběžná a následná řídící kontrola ..........................................................40

8.1

Průběžná řídící kontrola ve směrnici o VKS ..............................................40

8.2

Průběžná řídící kontrola ve směrnici o oběhu účetních dokladů ................40

8.3

Následná řídící kontrola ............................................................................41

9.

Praktický příklad průběhu řídící kontroly ....................................................42

10. Shrnutí výsledků šetření a doporučení změn.............................................45 11. Závěr.........................................................................................................47 SEZNAM POUŽITÝCH ZDROJŮ ..............................................................49 SEZNAM TABULEK ..................................................................................53 SEZNAM POUŽITÝCH ZKRATEK ............................................................54 SEZNAM PŘÍLOH .....................................................................................55 Anotace

5

Úvod Motto: „Systémy vnitřní kontroly byly zřízeny za účelem čelit poznaným rizikům.“1

Každý proces, každou změnu doprovází rizika, více či méně závažná. Včasným odhalením příčin vzniku rizik a vhodnou reakcí na ně se můžeme vyhnout negativním následkům, nebo alespoň eliminovat jejich dopad na plnění plánovaných cílů. Kontrola se tak stává důležitým nástrojem prevence vzniku abnormalit, které ve svém konečném důsledku znamenají pro organizaci ztrátu. Hovoříme-li o orgánech veřejné správy, máme na mysli nejen ztrátu finanční, ale rovněž ztrátu důvěry veřejnosti. Vnitřní kontrola zahrnuje celou řadu opatření a postupů, jimiž management organizace zabezpečuje efektivní, hospodárné a účelné využití veřejných prostředků, a zároveň získává důležité informace pro další rozhodovací procesy. Nezbytnou součástí vnitřního kontrolního systému je správně fungující komunikační a informační systém organizace, který generuje přesné, včasné a úplné informace o stavu uskutečněných nebo probíhajících dějů. Za

zavedení a udržování vnitřního kontrolního systému podle zákona

č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě, odpovídá vedoucí orgánu veřejné správy. Práce je rozdělena na teoretickou a praktickou část. Každá je rozčleněna do pěti kapitol. Úvodní dvě teoretické kapitoly jsou věnovány vysvětlení základních principů a cílů finanční kontroly v České republice, a stručnému seznámení s legislativní úpravou finanční kontroly ve veřejné správě. Ve třetí a čtvrté kapitole teoretické části je proveden rozbor jednotlivých fází řídící kontroly dle zákona o finanční kontrole. Hlavní pozornost je věnována kontrole předběžné, která má zásadní význam pro eliminaci vzniku rizik souvisejících s činností orgánů veřejné správy. Vnitřní kontrolní systém, pokud má plnit svou funkci, musí být úzce propojen se systémem řízení rizik. Tomuto tématu je vyčleněna kapitola pátá. 1

ALLEN, Richard a Daniel TOMMASI. Řízení veřejných výdajů: Odborná příručka pro tranzitivní země [online]. Praha: VIVAS Prepress, a.s., 2002 [cit. 2013-02-16].

6

Praktická část navazuje na průběh procesů řídící kontroly popsaných v části teoretické. Její úvodní kapitola obsahuje základní informace o škole a charakteristiku jejího financování.

Další kapitoly jsou již věnovány

problematice předběžné, průběžné a následné řídící kontroly uskutečňované ve sledované škole. Metodou analýzy písemných dokumentů, směrnice o vnitřním kontrolním systému a směrnice o oběhu účetních dokladů získám prvotní informace o průběhu jednotlivých fází řídící kontroly. Neúplné či nejasně definované postupy ověřím pozorováním v praxi školy. Stejně jako v teoretické části práce i zde se zaměřím zejména na předběžnou řídící kontrolu veřejných prostředků. Výsledkem hodnocení výzkumného šetření bude identifikace slabých míst uskutečňovaných kontrolních procesů a návrh možných opatření k řešení nedostatků. Ve smyslu navržených opatření bude provedena aktualizace směrnice o vnitřním kontrolním systému školy tak, aby byla plně v souladu se zákonem a zároveň zobrazovala skutečný průběh kontroly v praxi sledované školy.

7

TEORETICKÁ ČÁST

1. Kontrola Kontrola je nedílnou součástí všech manažerských činností na všech stupních řízení. Smyslem kontrolování je získat jistotu, že uskutečněné nebo probíhající děje jsou v souladu s plánovanými cíli.2 Obecně se v teorii uvádí šest

základních

pojetí

kontroly:

informační,

regulační,

institucionální,

represivní, motivační, výchovné. U všech pojetí je důležité vybudování zpětné vazby, případně i vazby dopředné (preventivní). Zpětná kontrola se opírá zejména o údaje z účetnictví a statistické údaje, jejím negativem je časové zpoždění. Má-li být kontrola efektivnější, musí být zaměřena do budoucna. Proto je nutné, aby existoval v organizaci systém, který by včas varoval před vznikem nežádoucích jevů a umožnil podniknout korektivní opatření, aby nedošlo k následným problémům.3

1.1

Systém finanční kontroly v ČR Jednou z podmínek přistoupení ČR do EU bylo vytvoření jednotného

systému finanční kontroly, který by byl v souladu se závaznou legislativou ES/EU. Do zákona č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě jsou tedy promítnuty obecné principy právních předpisů EU, které vyžadují, aby veřejné prostředky byly využívány hospodárně, efektivně a účelně.4 V souladu s požadavky EU vypracovala vláda ČR koncepci kontrolního systému v ČR se zaměřením na finanční kontrolu.5 Evropská komise používá pro termín „finanční kontrola“ zkratku PIFC (Public Internal Financial Control). PIFC zahrnuje aktuální mezinárodní standardy a příklady dobré praxe pro nastavení funkčních kontrolních systémů, které mají ujistit veřejnost, že veřejné prostředky jsou využívány efektivně, hospodárně a účelně. Finanční kontrola 2

CIMBÁLNÍKOVÁ, Lenka. Základy managementu: základní manažerské činnosti 25 manažerských technik. 3. přeprac. vyd. Olomouc: Univerzita Palackého v Olomouci, 2010. 3 REKTOŘÍK, Jaroslav et al. Kontrolní systémy veřejné správy a veřejného sektoru. Praha: Ekopress, s.r.o., 2003, s. 24-25. 4 REKTOŘÍK, Jaroslav et al. Kontrolní systémy veřejné správy a veřejného sektoru. Vyd. 1. Praha: Ekopress, 2003, s.14. 5 pozn.: Koncepce rozvoje systému finanční kontroly v ČR. Dostupné z: http://www.mfcr.cz/cps/rde/xchg/mfcr/xsl/ koncepce_roz_fin_kontroly.html

8

PIFC je založena na třech základních pilířích: manažerské odpovědnosti za vnitřní kontrolní systém, nezávislém interním auditu a instituci, která metodicky podporuje a koordinuje zavádění systému PIFC6. Touto institucí je Ministerstvo financí ČR, které vykonává funkci Centrální harmonizační jednotky (CHJ) 7. Systém finanční kontroly podle zákona o finanční kontrole tvoří: •

systém veřejnosprávní kontroly, kterou vykonávají kontrolní orgány (Ministerstvo financí, správcové kapitol státního rozpočtu, územní samosprávné celky, řídící orgán vykonávající kontrolu čerpání prostředků EU),

•

systém finanční kontroly vykonávané podle mezinárodních smluv8

•

vnitřní kontrolní systém v orgánech veřejné správy9.

1.2

Hlavní cíle finanční kontroly ve veřejné správě Veřejná správa spravuje a utrácí peníze daňových poplatníků. Daňoví

poplatníci mají nárok na ujištění, že jejich peníze jsou utráceny rozumně. Hlavním cílem finanční kontroly je prověřovat zajištění ochrany veřejných prostředků

proti

způsobeným

rizikům,

zejména

nesrovnalostem

porušením

právních

nebo

jiným

předpisů,

nedostatkům

nehospodárným,

neúčelným a neefektivním nakládáním s veřejnými prostředky nebo trestnou činností.10 Zákon vysvětluje pojmy hospodárnost, efektivnost a účelnost (§ 2 zákona) takto: •

Efektivností (Efficiency) se rozumí optimální využití prostředků k dosažení co nejlepších výsledků, tzn. dosažení maximálních výstupů použitím daných vstupů či dosažení daných výstupů použitím minimálních zdrojů, a to vždy při zachování požadované kvality,

6

KOTALÍKOVÁ, Michaela a Josef VČELÁK. PIFC: Systém vnitřní finanční kontroly ve veřejné správě. In: Www.mfcr.cz [online]. 2008, s. 4-7. [cit. 2012-02-17]. 7 podle § 7 odst. 1 písm. b) zák. č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě 8 § 24 zák. č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě 9 § 25 až § 31 zák. č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě 10 § 4 odst. 1 písm. b) zák. č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě

9

•

Hospodárností (Economy) se rozumí vynaložení co nejnižších prostředků k zajištění stanovených úkolů v požadované kvalitě,

•

Účelnost (Effectiveness) se posuzuje ve vztahu k míře uspokojení potřeb veřejnosti. „Ne vždy platí, že co je hospodárné, je také vždy užitečné pro občany. Příkladem může být necitlivě prováděná optimalizace sítě škol, nemocnic, omezování regionální veřejné dopravy apod.“11 „Při posuzování všech hledisek hospodárnosti, efektivnosti a účelnosti

je nezbytné postupovat vždy komplexně.“12 V neziskovém sektoru se stále častěji diskutuje o dalších důležitých faktorech, které ovlivňují řízení. Jsou jimi spravedlnost (Equity), tedy snaha dělat věci tak, aby nedocházelo k diskriminaci, odpovědný přístup k životnímu prostředí (Enviroment) a etika (Ethics), tedy důraz na morální chování managementu.13

1.3

Vnitřní kontrolní systém Vnitřní kontrolní systém je souhrnem organizovaných, formalizovaných

a stálých nástrojů a opatření, které jsou zavedeny v organizaci k dosažení stanovených

cílů

při

splnění

principu

3E

(účelnosti,

hospodárnosti,

14

efektivnosti).

Vnitřní kontrolní systém zahrnuje: •

řídící kontrolu, kterou zajišťují vedoucí zaměstnanci orgánu veřejné správy,

•

interní audit – nezávislé přezkoumávání a vyhodnocování přiměřenosti a účinnosti řídící kontroly, včetně prověřování správnosti vybraných operací15.

11

PEKOVÁ, Jitka. Veřejná správa a finance veřejného sektoru. 3., aktualiz. a rozš. vyd. Praha: ASPI, 2008, s.179. 12 OTRUSINOVÁ, Milana a Dana KUBÍČKOVÁ. Finanční hospodaření municipálních účetních jednotek: po novele zákona o účetnictví. Vyd. 1. V Praze: C.H. Beck, 2011, s.9. 13 OTRUSINOVÁ, Milana a Dana KUBÍČKOVÁ. Finanční hospodaření municipálních účetních jednotek: po novele zákona o účetnictví. Vyd. 1. V Praze: C.H. Beck, 2011. 14 Metodická pomůcka pro zjištění úrovně nastavení vnitřního kontrolního systému v oblasti státního rozpočtu (Čj. 11/31 438/2006-115). In: FZ-Finanční zpravodaj. 2006, roč. 2006, č. 33. s. 4. 15 § 3 odst. 4 písm. b) zák. č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě

10

Cílem vnitřního kontrolního systému podle zákona o finanční kontrole je: •

vytvářet podmínky pro (3E), tedy pro hospodárný, efektivní a účelný výkon veřejné správy,

•

„včas zjišťovat, vyhodnocovat a minimalizovat provozní, finanční, právní a jiná rizika vznikající v souvislosti s plněním schválených záměrů a cílů orgánu veřejné správy“16,

•

podávat včasné, přesné a úplné informace příslušným úrovním managementu o výskytu nedostatků, o přijímaných a plněných opatřeních, které mají vést k jejich nápravě. Za zavedení a udržování systému finanční kontroly nese odpovědnost

vedoucí orgánu veřejné správy. Každá organizace je specifická rozsahem činností, které vykonává, vybaveností finančními a lidskými zdroji, svou organizační strukturou, kulturou apod. Všechny tyto faktory do značné míry ovlivňují to, jakým rizikům musí organizace čelit, jakým způsobem musí být procesy v organizaci regulovány a kontrolovány, aby byla minimalizována možná rizika. Proto nelze aplikovat kontrolní systém z jedné organizace, byť osvědčený, na organizaci jinou. Informační systém a finanční řízení Nezastupitelnou roli ve funkčnosti vnitřního kontrolního systému má systém komunikace. Má-li systém zajistit dostupnost, včasnost a přesnost informací, je nezbytné, aby přenos informací fungoval obousměrně a napříč všemi úrovněmi managementu tzn., že všichni pracovníci, nejen vedoucí, by měli být informováni o cílech a očekáváních týkajících se okruhu jejich působení. I linioví pracovníci si mohou všimnout nesrovnalostí a informovat o nedostatcích své nadřízené. Hovoříme-li o zajištění efektivní kontroly, pak by kontrolní činnosti neměly být zbytečně podrobné a náročné na realizaci. „Náklady na kontrolní systémy musejí být proporcionální k riziku, kterému mají zabránit.“17 Cílem kontrolního systému je ujistit management o tom, že nedochází k nesprávným procesům, a v případě vzniku chyby jsou tyto objeveny a bez zbytečného prodlení oznámeny a řešeny.

16

§ 25 odst. 1 písm. b) zák. č. 320/2001 Sb. ALLEN, Richard a Daniel TOMMASI. Řízení veřejných výdajů: Odborná příručka pro tranzitivní země [online]. Praha: VIVAS Prepress, a.s., 2002 [cit. 2013-02-16]. 17

11

Předmět finanční kontroly Předmětem finanční kontroly v příspěvkové organizaci je hospodaření s veškerými finanční prostředky, tj. prostředky vynakládanými i přijímanými v hlavní i doplňkové činnosti školy. Do předmětu finanční kontroly patří rovněž kontrola nakládání a hospodaření s majetkem svěřeným příspěvkové organizaci ze strany územního samosprávného celku nebo České republiky. U hmotného majetku se jedná zejména o kontrolu správného zařazení majetku do odpisových skupin, správné stanovení jeho pořizovací ceny, kontrolu správného financování majetku v případě rekonstrukcí, kontrolu zaúčtování technického zhodnocení majetku, postupy odepisování, postupy tvorby a použití rezerv apod. U nehmotného majetku je to kontrola hospodaření s majetkovými právy, např. autorskými právy, ochrannými známkami, kontrola pořizování software apod. Důležitou činností na úseku finanční kontroly hospodaření s majetkem je inventarizace majetku a závazků, rozsah a způsob vypořádání inventarizačních rozdílů. Rovněž do předmětu finanční kontroly patří způsob zadávání veřejných zakázek.18

18

Metodická pomůcka pro zjištění úrovně nastavení vnitřního kontrolního systému v oblasti státního rozpočtu (Čj. 11/31 438/2006-115). In: FZ-Finanční zpravodaj. 2006, roč. 2006, č. 33.

12

2. Legislativní úprava finanční kontroly ve veřejné správě Zákon č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě

2.1

Zákon o finanční kontrole ve veřejné správě vstoupil v platnost 1. 1. 2002. Do té doby neexistovala komplexní právní úprava systému finanční kontroly ve veřejné správě. Zavedení legislativního rámce pro fungování jednotného kontrolního systému v ČR bylo jednou z podmínek pro čerpání finančních prostředků ze strukturálních fondů EU. Zákon o finanční kontrole je jednou z klíčových právních norem. Zaměřuje se na systém finanční kontroly jako součásti řízení na všech stupních veřejné správy, upravuje zajištění vzájemné spolupráce mezi kontrolními orgány, stanovuje hlavní cíle, zásady uspořádání a rozsah finanční kontroly. Podrobněji vymezuje povinnosti vedoucích zaměstnanců orgánů veřejné správy ve vztahu k zavedení a udržování funkčnosti vnitřního kontrolního systému, definuje schvalování veřejných příjmů a výdajů a výkon vnitřního auditu. Podle tohoto zákona neprobíhá: •

kontrola vykonávaná NKÚ

•

přezkoumávání hospodaření územních samosprávných celků podle zvláštních právních předpisů (např. zákon o obcích, o krajích, o hlavním městě Praze)

•

kontrola

právnických

osob

založených

státem

či

územně

samosprávným celkem, s výjimkou kontroly poskytované veřejné finanční podpory podle tohoto zákona a podle zvláštního předpisu19. Vymezení pojmů •

orgánem veřejné správy se pro účely tohoto zákona rozumí: organizační složka státu, která je účetní jednotkou, státní příspěvková organizace, státní fond, územní samosprávný celek, městská část hlavního

19

města

Prahy,

příspěvková

§ 1 odst. 3 zák. č. 320/2001 Sb.

13

organizace

územního

samosprávného celku nebo městské části hlavního města Prahy a jiná právnická osoba zřízená k plnění úkolů veřejné správy (např. VZP, veřejné vysoké školy) nebo právnická osoba zřízena na základě zvláštního právního předpisu, která hospodaří s veřejnými prostředky (např. resortní, oborové zdravotní pojišťovny)20, •

vedoucím orgánu veřejné správy je osoba či orgán, který je oprávněn jednat jménem veřejné instituce (orgánu veřejné správy); ředitel krajského úřadu, starosta obce, primátor, ředitel školy,

•

veřejnými prostředky jsou veřejné finance, věci, majetková práva a jiné majetkové hodnoty patřící státu nebo orgánu veřejné správy,

•

majetková či finanční operace je správná, pokud je v souladu s právními předpisy a současně je při této operaci dosaženo optimálního vztahu 3E, tedy mezi její hospodárnosti, účelnosti a efektivnosti.

Vyhláška č. 416/2004 Sb.

2.2

Vyhláška Ministerstva financí České republiky č. 416/2004 Sb., kterou se provádí zákon č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě a o změně některých zákonů (zákon o finanční kontrole), v platném znění, stanovuje s účinností od 1. srpna 2004 bližší podrobnosti o kontrolních metodách a postupech a upravuje strukturu, rozsah, postup a termíny předkládání zpráv o výsledcích finančních kontrol.

2.3

Kontrolní metody a postupy Kontrolními metodami a postupy se zákon zabývá ve svých

ustanoveních § 6, bližší podrobnosti upravuje prováděcí vyhláška č. 416/2004 Sb. v platném znění. Při výkonu finanční kontroly se používají zejména tyto kontrolní metody: •

„porovnání – tedy zjištění skutečného stavu a jeho porovnání s příslušnou dokumentací,

20

•

sledování správnosti postupů při hospodaření s veřejnými prostředky,

•

šetření a ověřování skutečností týkajících se operací,

§ 2 písm. a) zák. č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě

14

•

kontrolní výpočty,

•

analýza údajů ve finančních výkazech nebo jiných informačních systémech a vyhodnocení jejich vzájemných vztahů“21

Postupy uplatňované při výkonu finanční kontroly: •

schvalovací – postupy, jimiž prověřujeme podklady k připravovaným operacím, v případě zjištění nedostatků se tyto operace pozastaví až do doby jejich odstranění. Schvalovacími postupy se zajišťuje předběžná řídící kontrola operací, a to jak před vznikem nároku na veřejný příjem, anebo závazku k veřejnému výdaji, tak po vzniku nároku či závazku.

•

operační – postupy, které slouží ke sledování a případnému usměrňování průběhu jednotlivých provozních operací až do jejich konečného vypořádání. Operačními postupy se zajišťuje průběžná řídící kontrola. Tyto postupy zahrnují rovněž kontrolní techniky při prověřování příslušné dokumentace a sestavování stanovených finančních, statistických a jiných výkazů, hlášení a zpráv. Operačními postupy se sleduje přímé uskutečňování operace, a to: o

„od vzniku nároku nebo závazku až do okamžiku ukončení prováděních prací, splnění dodávky zboží nebo služeb v požadovaném množství a kvalitě,

o

od předání odkladů k jejímu uskutečnění hlavním účetním až do

okamžiku

vyúčtování

celkové

částky

nároku

nebo

závazku“22. •

hodnotící – postupy, které zahrnují posouzení údajů o skutečnostech, shromážděných v průběhu řídící kontroly nebo veřejnosprávní kontroly. Těmito postupy se posuzují údaje z informačních systémů, finančních, statistických a jiných zpráv a porovnávají se se schválenými údaji. Získané údaje se využijí ke koordinaci a usměrňování dalších činností orgánu veřejné správy.

•

revizní – postupy zajišťující prověření správnosti vybraných operací. Revizní postupy se uplatňují při následné veřejnosprávní kontrole a při následné řídící kontrole správnosti vybraného vzorku operací.

21 22

§ 6 odst. zák. č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě § 18 odst. 2 vyhl. č. 416/2004 Sb.

15

•

auditními postupy je zajišťována nezávislá kontrola a přezkoumávání operací a rovněž vyhodnocování účinnosti vnitřního kontrolního systému orgánu veřejné správy. Objasnili jsme si pojmy týkající se finanční kontroly ve veřejné správě

a nyní se budeme zabývat systémem výkonu finanční kontroly. Vnitřní kontrolní systém zahrnuje řídící kontrolu a nezávislé přezkoumávání a vyhodnocování přiměřenosti řídící kontroly - interní audit. Vzhledem k zaměření této práce na vnitřní kontrolní systém bude stěžejní rozbor všech fází řídící kontroly, tedy předběžné, průběžné a následné, a to jak ve vztahu k veřejným výdajům tak i veřejným příjmům. Budeme se držet zákonné úpravy a nejdříve se podíváme na předběžnou řídící kontrolu.

3. Předběžná řídící kontrola Předběžná řídící kontrola zahrnuje kontrolu činností předcházejících vlastní operaci. V případě zjištění nedostatků se tyto operace pozastaví až do doby, kdy dojde k úplnému odstranění těchto nedostatků. Povinnost přerušení schvalovacího postupu při zjištění nedostatků je velice důležitým bodem schvalovacího procesu. Je podmíněno dalším kritériem, a to tím, že každou operaci schvalují minimálně dvě osoby. Je-li vnitřní kontrolní systém „šitý na míru“ danému prostředí, a je-li akceptován všemi zúčastněnými osobami, pak je tímto opatřením zabezpečeno, že předběžná kontrola plní svou preventivní funkci před vznikem možných rizik. Při předběžné řídící kontrole se uplatňují zejména schvalovací postupy, jejichž výsledkem je schválení operace. Podívejme se nyní podrobně na schvalovací postupy předběžné řídící kontroly. Předběžnou kontrolu plánovaných a připravovaných operací zajišťují: dle § 26 zákona č. 320/2001 Sb. o finanční kontrole ve veřejné správě: •

vedoucí orgánu nebo vedoucí zaměstnanci jím pověření k nakládání s veřejnými prostředky jako příkazci operací,

•

vedoucí zaměstnanec organizačního útvaru odpovědný za správu rozpočtu orgánu veřejné správy (nebo jiný pověřený zaměstnanec) jako správce rozpočtu,

16

•

vedoucí zaměstnanec odpovědný za vedení účetnictví (nebo jiný pověřený zaměstnanec) jako hlavní účetní23. Sloučení

funkce

příkazce

operace

a

správce

rozpočtu

je nepřípustné. Pokud zákon takto jednoznačně zakazuje sloučení funkcí, pak platí, že tato situace nesmí nastat ani v případě zajištění zastupitelnosti v době

nepřítomnosti.

„Každou

finanční

operaci

musí

schvalovat,

tj. kontrolovat nejméně dva zaměstnanci organizace“24. Naopak sloučení funkce správce rozpočtu a hlavní účetní je možné v případě malé pravděpodobnosti výskytu nepřiměřených rizik. Schvalovací postup musí být i v tomto případě dodržen, to znamená, že zaměstnanec schvaluje operaci nejdříve jako správce rozpočtu a posléze jako hlavní účetní. Zákon hovoří v případě správce rozpočtu a hlavního účetního o zaměstnancích, z čehož vyplývá, že tyto funkce nemohou být zajištěny externě.25 Příkazcem operace může být jen vedoucí zaměstnanec.26 O všech provedených kontrolách musí být proveden písemný záznam, který obsahuje minimálně datum a podpis. Předběžná řídící kontrola operace probíhá ve dvou fázích: •

první fáze (tzv. právní fáze) - před učiněním právního úkonu orgánu veřejné správy, kterým vzniká nárok na veřejný příjem nebo jiné plnění, anebo závazek tohoto orgánu k veřejnému výdaji nebo jinému plnění

•

druhá fáze – po vzniku nároku nebo závazku Schvalovacími postupy jsou nároky na veřejný příjem a závazky

k veřejnému výdaji zajišťovány v působnosti příkazce operace, správce rozpočtu a hlavního účetního. Zde je na místě upozornit na odlišný postup při schvalování nároků a závazků (tabulka č. 1).

23

§ 26 odst. 1 zák. č. 320/2001 Sb. Pokyn k jednotnému uplatňování závazných pravidel a doporučení pro systém řízení rizik v orgánech veřejné správy: CHJ-6. In: Www.mfcr.cz [online]. 2004, s. 8 [cit. 2012-08-31]. 25 pozn.: např. formou outsourcingu 26 § 26 odst. 1 písm. a) zákona č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě 24

17

1. fáze – před vznikem

2. fáze – po vzniku

Nárok

Závazek

na veřejný příjem

k veřejnému výdaji

Příkazce operace

Příkazce operace + správce rozpočtu

Příkazce operace

Příkazce operace

+ hlavní účetní

+ hlavní účetní

Tabulka č. 1: Zajištění schvalovacích postupů předběžné řídící kontroly

Z tabulky je patrný rozdíl mezi schvalovacími postupy při nároku na veřejný příjem a závazku k veřejnému výdaji. Prováděcí vyhláška ve svém ustanovení § 11 nezahrnuje správce rozpočtu do schvalovacího procesu při nároku na veřejný příjem.

Předběžná řídící kontrola před vznikem nároku na veřejný

3.1

příjem Jak již bylo výše uvedeno, předběžná kontrola je zajišťována schvalovacími postupy. Ve fázi před vznikem nároku na veřejný příjem příkazce operace prověří: •

soulad připravované operace se schválenými záměry, úkoly a cíli orgánu veřejné správy,

•

správnost operace, tj. soulad s právními předpisy a dodržení stanovených kritérií pro hospodárnost, efektivnost a účelnost,

•

zda jsou přijata opatření k zamezení vzniku rizik nebo ke zmírnění rizik provozních, finančních, právních či jiných, která se při uskutečňování operace mohou vyskytnout,

•

doložení připravované operace věcně správnými a úplnými podklady27. Předběžná řídící kontrola v oblasti příjmů se například uplatňuje při

přípravě nájemních smluv, kdy se rozhoduje o konkrétních smluvních podmínkách. Již v této fázi je nutné posuzovat připravovanou operaci

27

§ 11 odst. 2 vyhl. č. 416/2004 Sb.

18

z hlediska vzniku možných rizik a opatření, která jsou v rámci řízení rizik přijata k jejich eliminaci. V souvislosti s přípravou smluv se může jednat o ujednání výše cen, jasné vymezení lhůty splatnosti, sankčních ujednání při neplnění smluvních podmínek, možnosti odstoupení od smluv apod. Konkrétní opatření jsou nedílnou součástí vnitřního kontrolního systému, respektive směrnice o řízení rizik.

Předběžná řídící kontrola po vzniku nároku na veřejný příjem

3.2

Schválením operace v první fázi předběžné kontroly pokračuje schvalovací postup opět v působnosti příkazce operace, který prověří: •

správnost určení dlužníka,

•

výši a splatnost vzniklého nároku. Příkazce operace vystaví pokyn k plnění veřejných příjmů opatřený

svým podpisem a předá jej s doklady o nároku hlavnímu účetnímu k přijetí konkrétního příjmu nebo k zajištění vymáhání pohledávky. Ještě než dojde k uskutečnění konkrétního příjmu, prověří hlavní účetní: •

zda

podpis

příkazce

operace

souhlasí

s podpisem

uvedeným

v podpisovém vzoru, •

správnost určení dlužníka, výši a splatnost vzniklého nároku

•

a další skutečnosti týkající se operace jako účetního případu podle zvláštních právních předpisů28, možných účetních rizik, včetně přijetí případných opatření k jejich vyloučení nebo zmírnění29. Shledá-li hlavní účetní při předběžné kontrole nedostatky, přeruší

schvalovací postup a oznámí své zjištění písemně s uvedením důvodů příkazci operace. Uskutečněním této kontroly je správnost určení dlužníka, výše a splatnost nároku prověřena dvakrát. V této fázi je důležitá zejména kontrola z pohledu zákona o účetnictví a účetních rizik. Neshledá-li hlavní účetní nedostatky, předá pokyn k plnění veřejných příjmů potvrzený svým podpisem k zajištění výběru konkrétního příjmu ve výši splatného nároku. Plnění může být jednorázové, nebo rozdělené do několika dílčích plnění.

28 29

např. zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví § 12 odst. 4 písm. c) vyhl. č. 416/2004 Sb.

19

Předběžná kontrola při správě veřejných výdajů Předběžnou řídící kontrolu při řízení veřejných výdajů zajišťují ve své působnosti: •

příkazce operace,

•

správce rozpočtu,

•

hlavní účetní.

Individuální a limitovaný příslib Běžným dokladem při schvalování finančního krytí jednotlivých výdajů, jejichž výše i konkrétní věřitel je předem znám, je tzv. individuální příslib. Nutno podotknout, že všechny výdaje, bez ohledu na jejich výši, musí být podrobeny předběžné kontrole. Je-li to však účelné k zajištění provozních potřeb vyplývajících z běžné, pravidelné činnosti orgánu veřejné správy, může být v rámci předběžné řídící kontroly využito pro kontrolní zajištění finančního krytí předpokládaných operací tzv. limitovaného příslibu30. Limitovanému příslibu se budeme podrobněji věnovat v následující kapitole 3.3.

Předběžná řídící kontrola před vznikem závazku k veřejnému

3.3

výdaji Příkazce operace prověří: •

nezbytnost připravované operace ve vztahu ke stanoveným cílům a úkolům,

•

správnost operace zejména ve vztahu k dodržení právních předpisů, kritérií 3E, podmínek a postupu pro zadávání veřejných zakázek,

•

přijetí opatření k vyloučení nebo zmírnění rizik, která se mohou vyskytnout při uskutečňování operace,

•

doložení připravované operace věcně správnými a úplnými podklady. Po podpisu předá příkazce operace písemný podklad správci rozpočtu,

který prověří:

30

§ 13 odst. 8 až 10 vyhl. č. 416/2004 Sb.

20

•

zda je operace schválena příkazcem v rozsahu jeho pravomocí a zda souhlasí podpis dle podpisového vzoru,

•

zda je připravovaná operace v souladu se schváleným rozpočtem,

•

zda je v souladu se zvláštními právními předpisy31 pro financování činnosti orgánů veřejné správy,

•

zda je připravovaná operace finančně kryta zdroji použitelnými v příslušném rozpočtovém období a zda byla provedena opatření k vyloučení nebo zmírnění možných rizik. Shledá-li správce rozpočtu při předběžné kontrole jakékoli nedostatky,

přeruší schvalovací postup a své zjištění písemně oznámí příkazci operace s uvedením důvodů. Oprávněnost takového postupu doloží dalšími doklady. Správce rozpočtu může stanovit omezující podmínky pro uskutečnění operace, a to v souladu s právním předpisem či opatřeními orgánu veřejné správy přijatými v mezích tohoto právního předpisu. Tyto omezující podmínky uvede písemně. Nejsou-li odstraněny nedostatky nebo vyřešeny omezující podmínky správce rozpočtu, je uskutečněný závazek proveden bez předběžné kontroly a vedoucí orgánu veřejné správy je povinen32 přijmout opatření k prověření této nekontrolované operace a opatření k zabezpečení řádného výkonu předběžné kontroly. Neshledá-li správce rozpočtu nedostatky, potvrdí svým podpisem individuální příslib, který je dokladem o kontrolním zajištění finančního krytí připravovaného závazku.

31 32

např. dle zákona č. 218/2000 Sb., rozpočtová pravidla dle § 26 odst. 5 zákona č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě

21

Limitovaný příslib Nyní se podíváme na odlišný schvalovací postup, který probíhá v rámci limitovaného příslibu. Jak již bylo řečeno, limitovaný příslib slouží organizaci v případě účelného zajištění provozních potřeb. Příkazce operace předloží návrh na kontrolní zajištění finančního krytí předpokládaných operací, jejichž věřitel a výše není předem známa33. Správce rozpočtu vyjádří podpisem limitovaného příslibu souhlas ke krytí předpokládaných závazků v jím stanovené výši a na určené období. Schválený limit veřejných výdajů správce rozpočtu předá zpět příkazci operace a současně jeho kopii předá hlavní účetní.

Předběžná

kontrola

před

uskutečněním

veřejného

výdaje

je

limitovaným příslibem ošetřena správcem rozpočtu na celé období. Tento postup urychluje schválení výdajů při operativním zajištění provozu, kdy není možné organizačně zajistit schválení požadavků před uskutečněním výdaje (např. drobné nákupy pro údržbu, nákupy pohonných hmot apod.). Každý výdaj, který se má uskutečnit v rámci podmínek stanovených příslibem, musí být označen příkazcem operace tak, aby nebylo pochyb, že jde o čerpání výdajů v rámci povoleného limitu. Limitované přísliby se proto číslují a evidují. Schvalovací postup v režimu limitovaného příslibu je však považován do jisté míry za rizikový z hlediska hospodárnosti. Kontrola čerpání limitovaného příslibu je prováděna v rámci průběžné řídící kontroly. Pokud tato kontrola není prováděna důsledně, vzniká zde riziko přečerpání prostředků krytých rozpočtem. Dalším aspektem může být uvolnění většího objemu finančních

prostředků,

než

je

nutné

k zajištění

stanovených

úkolů

v požadované kvalitě a jejich nehospodárné využití „zbytečným“ dočerpáním ke konci limitovaného období. Použití limitovaného příslibu je možností, nikoli nutností a záleží na rozhodnutí vedoucího orgánu veřejné správy, zda a v jakém rozsahu této možnosti využije. Vraťme se nyní ke schvalovacímu postupu při správě veřejných výdajů. V první fázi je schválen individuální příslib příkazcem operace a správcem rozpočtu. V případě limitovaného příslibu schvaluje správce rozpočtu finanční krytí limitu prostředků na dané období, schválení operace je urychleno tím, že jednotlivé výdaje v rámci limitu nepodléhají schválení správcem rozpočtu,

33

§ 13 odst. 8 vyhl. č. 416/2004 Sb.

22

jsou schvalovány pouze příkazcem operace a hlavní účetní. Nyní se podíváme na druhou fázi předběžné kontroly, tedy po vzniku závazku.

Předběžná řídící kontrola po vzniku závazku k veřejnému

3.4

výdaji Příkazce operace prověří: •

správnost určení, výši a splatnost závazku,

•

soulad výše závazku s individuálním nebo limitovaným příslibem. Příkazce operace vystaví pokyn k plnění veřejných výdajů a po

podpisu jej předá se všemi doklady o závazku hlavnímu účetnímu k zajištění platby. Na pokynu vyznačí, zda se jedná o individuální či limitovaný příslib, pokud

není

směrnicí

určeno,

že

všechny

výdaje

podléhají

režimu

individuálního příslibu. Schvalovacím postupem hlavního účetního se prověří: •

soulad podpisu příkazce operace v pokynu k platbě s podpisovým vzorem,

•

soulad údajů o věřiteli, výši a splatnosti vzniklého závazku s údaji na pokynu k platbě,

•

soulad s limitovaným příslibem pro stanovené období,

•

jiné

skutečnosti

týkající

se

operace

jako účetního

případu34,

souvisejících účetních rizik. Neshledá-li hlavní účetní nedostatky, potvrdí svým podpisem příkaz k platbě a předá jej k provedení platby ve výši splatného závazku. Platba může být jednorázová, nebo rozložená do několika dílčích plateb. Shledá-li hlavní účetní při předběžné kontrole nedostatky, přeruší schvalovací postup a oznámí své zjištění písemně příkazci operace, u limitovaného

příslibu

rovněž

správci

rozpočtu,

s uvedením

důvodů

a případně přiloží doklady o oprávněnosti svého postupu. Nebyly-li odstraněny nedostatky, je platba uskutečněna bez předběžné kontroly a vedoucí orgánu veřejné správy je povinen přijmout opatření k prověření této nekontrolované operace a opatření k zabezpečení řádného výkonu předběžné 34

pozn.: dle zák. č. 563/1991 Sb., o účetnictví

23

kontroly. Zákon (§ 6) hovoří o pozastavení operace v případě zjištění nedostatků až do doby jejich odstranění, prováděcí vyhláška (§ 14) připouští, že je možné uskutečnit výdaj (platbu) bez odstranění nedostatků a následně se odkazuje na zákon, který vymezuje povinnost vedoucího orgánu k přijetí opatření k prověření této nekontrolované akce dle § 26 odst. 5 zákona. Tíha odpovědnosti tedy padá na vedoucího orgánu, který je povinen zajistit funkčnost vnitřního kontrolního systému organizace a nepřipustit, aby k takové situaci došlo. Ukončili jsme předběžnou kontrolu plánovaných a připravovaných operací. Operace jsou příkazcem operace, správcem rozpočtu a hlavním účetním prověřeny z hlediska souladu s plánovanými úkoly a cíli, správnosti operace, z hlediska formální a věcné správnosti. Každá operace je prověřena rovněž z hlediska možného výskytu rizik, je doložena věcně správnými a úplnými podklady. Každá operace musí být schválena minimálně dvěmi osobami. Zabývali jsme se rovněž možností využití limitovaného příslibu, kterým správce rozpočtu schvaluje zajištění finančního krytí běžných provozních výdajů na dané období a v určené výši. Důležitou součástí předběžné kontroly je existence bodu přerušení v případě zjištění nedostatků. Pokud správce rozpočtu nebo hlavní účetní zjistí při předběžné kontrole nedostatky, přeruší schvalovací postup a oznámí své zjištění příkazci operace s uvedením důvodu přerušení. Je zřejmé, že operace by neměla být realizována dřív, než dojde k odstranění nedostatků,

neboť zde vzniká riziko plýtvání veřejnými

prostředky. Všechna rizika spojená s finančním řízením by měla být ošetřena směrnicí o řízení rizik, která je nedílnou součástí vnitřního kontrolního systému orgánu veřejné správy. Přejděme nyní k dalším fázím řídící kontroly, k průběžné a následné řídící kontrole.

24

4. Průběžná a následná řídící kontrola Průběžná řídící kontrola

4.1

Průběžnou řídící kontrolu zajišťují vedoucí zaměstnanci nebo k tomu pověření zaměstnanci, kteří uskutečňují hospodářské operace. Při průběžné kontrole se operačními postupy prověřuje přesnost a úplnost probíhajících operací a rovněž to, zda v souvislosti s uskutečňováním operace nevznikají nová rizika. Vzniklý nárok nebo závazek se sleduje až do jeho konečného vypořádání a zaúčtování. V rámci průběžné kontroly se rovněž sestavují finanční, statistické a jiné výkazy, hlášení a zprávy. Průběžně nebo periodicky se sleduje a prověřuje: •

dodržování provozních postupů stanovených vnitřním předpisem za účelem minimalizace provozních, finančních a jiných rizik,

•

plnění opatření k zajištění ochrany a bezpečnosti osob a veřejných prostředků,

•

včasnost a přesnost provádění záznamů o všech uskutečňovaných operacích a kontrolách,

•

fungování systému komunikace a včasného varování o rizicích,

•

plnění opatření přijatých k nápravě zjištěných nedostatků, aby nedocházelo k neefektivnímu, nehospodárnému a neúčelnému použití veřejných prostředků. Z výše uvedeného vyplývá, že hospodářské operace, u nichž dochází

k vývoji v čase, se průběžně kontrolují a usměrňují tak, aby došlo k naplnění požadavků na efektivní, hospodárné a účelné využití veřejných prostředků. Průběžné kontrole podléhají například tyto operace: •

evidence pohledávek, jejich vymáhání,

•

kontrola včasného plnění závazků, plateb záloh dle platebního kalendáře,

•

kontrola čerpání mzdových prostředků,

•

čerpání limitovaného příslibu,

•

vyřizování reklamací, 25

•

kontrola skladové evidence s doklady o závazcích nebo nárocích,

•

kontrola evidence cenin,

•

prověřování stavu a pohybu majetku, jeho evidence, úplnosti záznamů, zařazování do odpisového plánu,

•

kontrola realizace investičních akcí, zařazení investice do užívání,

•

a další. Stejně jako u předběžné řídící kontroly, i zde je povinností

zaměstnanců pověřených k výkonu průběžné řídící kontroly písemně informovat o zjištěných nedostatcích vedoucího orgánu veřejné správy, který je povinen přijmout opatření k nápravě zjištěných nedostatků.

4.2

Následná řídící kontrola Následnou řídící kontrolou po ukončení a vyúčtování hospodářských

operací se posuzují údaje o uskutečněných operacích, které jsou k dispozici v zavedených informačních systémech, výkazech, statistikách. Tyto údaje se porovnávají se schváleným rozpočtem a analyzují se dosažené výsledky ve vztahu k plnění schválených záměrů a cílů. Získané údaje o hospodaření se využívají ke koordinaci a usměrňování činností orgánu veřejné správy v dalším období. Důležitým nástrojem kontroly správnosti účetnictví je periodická inventarizace majetku a závazků, kterou se ke dni řádné účetní závěrky ověřuje, zda stav majetku a závazků v účetnictví odpovídá skutečnosti. Řádné provedení inventarizace majetku a závazků35 je jedním ze základních předpokladů

věcné

správnosti

a

průkaznosti

účetnictví

dle

zákona

36,37

o účetnictví

. Inventarizace je rovněž zdrojem informací o využívání

majetku, o jeho funkčnosti či nutnosti oprav. Použitím revizních postupů je na vybraném vzorku operací prováděna následná řídící kontrola, která se zaměřuje zejména na nejrizikovější oblasti, což znamená, že musí navazovat na analýzu rizik. Následná kontrola je plánovaná, způsob plánování následné kontroly stanoví vedoucí orgánu

35

Vyhláška č. 270/2010 Sb., o inventarizaci majetku a závazků pozn.: zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, v platném znění 37 MOCKOVČIAKOVÁ, Alena, Danuše PROKŮPKOVÁ a Zdeněk MORÁVEK. Příspěvkové organizace. Praha: ASPI, 2009, sv. Meritum (ASPI). 36

26

veřejné správy. Vedoucí orgánu veřejné správy zajistí, aby o všech operacích a kontrolách byl proveden průkazný záznam. Záznam o kontrole by měl obsahovat: •

označení kontrolované oblasti, osoby,

•

předmět kontroly,

•

kontrolované období,

•

popis zjištěných skutečností, výsledek kontroly,

•

datum provedení kontroly,

•

datum sepsání záznamu a podpisy zúčastněných stran38. S výsledným zjištěním nedostatků musí být písemně seznámen

vedoucí orgánu veřejné správy, který je povinen přijmout opatření k nápravě zjištěných nedostatků a k jejich předcházení. Záznam musí být proveden vždy, i když je kontrola bez nedostatků. Vedoucí zaměstnanci orgánu veřejné správy nesou odpovědnost za přijímání opatření k plnění úkolů tohoto orgánu. V rozsahu vymezené působnosti jsou povinni zajišťovat, aby byla brána v úvahu příslušná rizika, která jsou s danými činnostmi spojená. Zavedením systémů kontrol ve veřejné správě má být dosaženo minimalizace nebo zmírnění dopadu rizik.

38

SVOBODOVÁ, Jaroslava. Vnitřní směrnice pro některé vybrané účetní jednotky: pro územní samosprávné celky, příspěvkové organizace, státní fondy a organizační složky státu. 2. aktualizované a rozšířené vyd. Olomouc: ANAG, 2007.

27

5. Řízení rizik Proč řízení rizik? Řízení rizik ve veřejné správě je legislativně ukotveno zejména v § 4, § 11 a § 25 zákona č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě. Jak již bylo uvedeno v kapitole 1.3, je jedním z cílů zavedení vnitřního kontrolního systému včas zjišťovat, vyhodnocovat a minimalizovat provozní, finanční, právní a jiná rizika vznikající v souvislosti s plněním schválených záměrů a cílů orgánu veřejné správy. Všichni vedoucí zaměstnanci orgánu veřejné správy jsou v rámci vymezených povinností, pravomocí a odpovědností povinni podávat vedoucímu orgánu veřejné správy včasné a spolehlivé informace o vzniku významných rizik. Ministerstvo financí vydalo pokyn k jednotnému uplatňování závazných pravidel a doporučení pro systém řízení rizik v orgánech veřejné správy. „Systém řízení rizik je součástí vnitřního kontrolního systému a prostředkem k přijetí a plnění opatření k vyloučení nebo zmírnění rizika, kterému orgán veřejné správy bude ve své činnosti čelit při využití vlastních zdrojů eventuálně s pomocí vnějších zdrojů“.39 Vysvětlíme si nejdříve základní pojmy. •

Riziko je definováno jako událost, jednání nebo stav, který může svým negativním působením vést k nesplnění nebo jen k částečnému naplnění cíle a tím ovlivnit dosažení plánovaných výsledků. Vnitřní kontrolní systém se zaměřuje na tzv. vnitřní rizika, jejichž zdroje spočívají v činnostech prováděných organizací a jsou ovlivnitelná uplatněním systému řízení rizik.

•

Stupeň

významnosti

je

dán

mírou

vlivu

rizikových

faktorů

a pravděpodobností zapůsobení rizika. „Řízení rizik spočívá ve výběru nejvhodnějšího postupu pro zvládání rizika“40. Při hodnocení rizik je třeba věnovat pozornost následujícím faktorům, které rizika v organizaci významně ovlivňují: změna vnějšího prostředí, nový nebo inovovaný informační systém, nové činnosti organizace, organizační 39

Pokyn k jednotnému uplatňování závazných pravidel a doporučení pro systém řízení rizik v orgánech veřejné správy: CHJ-6. In: Www.mfcr.cz [online]. 2004 [cit. 2012-08-31]. 40 Rámcová metodika řízení rizik: určená řídícím orgánům operačních programů. In: Http://strukturalni-fondy.cz [online]. 2009 [cit. 2012-09-12].

28

změny, noví pracovníci41. „Výsledkem působení rizika je nežádoucí dopad, který spočívá především v: •

ohrožení na majetku,

•

narušení bezpečnosti informací,

•

nehospodárném, neúčelném a neefektivním využívání veřejných prostředků,

5.1

•

výkonu neefektivních nebo neúčelných činností,

•

nesplnění nebo prodlení stanovených úkolů,

•

neplnění závazkových vztahů,

•

poškození pověsti orgánu veřejné správy.“42

Analýza rizik Analýza rizik zahrnuje jejich identifikaci, rozbor jejich vzájemných

vazeb, míry dopadu a pravděpodobnosti výskytu, určení jejich významnosti a konečné setřídění tzv. kritických rizik, která mohou ohrozit plnění plánovaných cílů organizace. Identifikace rizik je procesem, při němž dochází ke sledování všech probíhajících interních a externích událostí, které ovlivňují naplňování cílů. Cílem je vytvoření základního souboru rizik. Vstupními daty pro vytvoření základního souboru rizik mohou být výsledky z veřejnosprávních kontrol, vnitřních auditů a řídících kontrol, nebo již existující seznamy rizik, které je nutné přehodnotit z hlediska jejich významnosti. Dříve

než

dojde

k hodnocení

významnosti

definovaných

rizik,

je nezbytné, aby byla vymezena hodnotící kritéria, podle kterých se bude určovat významnost rizik. Jednou z možností dle pokynu CHJ43 je hodnocení stupně

významnosti

rizika

matematickým

vyjádřením

dopadu

rizika

a pravděpodobnosti výskytu rizika. Obě charakteristiky se vyjádří hodnotící stupnicí, například od jedné do pěti, kde jedna znamená velmi malou 41

Pokyn k jednotnému uplatňování závazných pravidel a doporučení pro systém řízení rizik v orgánech veřejné správy: CHJ-6. In: Www.mfcr.cz [online]. 2004 [cit. 2012-08-31]. 42 Rámcová metodika řízení rizik: určená řídícím orgánům operačních programů. In: Http://strukturalni-fondy.cz [online]. 2009 s. 5 [cit. 2012-09-12]. 43 Pokyn k jednotnému uplatňování závazných pravidel a doporučení pro systém řízení rizik v orgánech veřejné správy: CHJ-6. In: Www.mfcr.cz [online]. 2004 [cit. 2012-08-31].

29

pravděpodobnost výskytu nebo velmi malý dopad. „Stupeň významnosti rizika (V)

je

pak

součinem

a pravděpodobnosti

výskytu

bodového 44

(P)“ .

hodnocení Rizika

se

míry seřadí

dopadu podle

(D)

stupně

významnosti, nejlépe v přehledné tabulce – seznamu. Tento seznam se pak dále využije pro další hodnocení významných rizik. „Žádné riziko neexistuje izolovaně45, ale obvykle se jedná o určité kombinace rizik, které mohou ve svém dopadu představovat hrozbu“46. Finální setřídění rizik s ohledem na jejich vzájemné působení je v kompetenci vedoucích zaměstnanců. Výsledný seznam (katalog, databáze) rizik obsahuje jejich popis i opatření pro jejich zvládání. Výsledky hodnocení rizik jsou základem pro stanovení kontrolních mechanismů v rámci vnitřního kontrolního systému a pro sestavení plánů následných kontrol hospodaření s veřejnými prostředky.

5.2

Zvládání rizik „Zvládání rizika spočívá obecně ve snižování jeho dopadu anebo jeho

pravděpodobnosti výskytu. Pro kritická rizika se stanovují taktiky k jejich zvládnutí výběrem jedné z uvedených metod: •

zákaz rizikových aktivit a procesů,

•

redukce

rizika

snížením

pravděpodobnosti

vzniku

nežádoucích

událostí – vyvarování se riziku, •

snížení velikosti dopadu – přenos rizika např. pojištěním rizika, Akceptovatelná rizika se udržují na stávající úrovni“47. V souladu

s vybranou taktikou jsou pak navržena konkrétní opatření ke zvládání rizik.

44

Rámcová metodika řízení rizik určená řídícím orgánům operačních programů. 2009, s. 11 [cit. 2012-09-12]. 45 pozn.: „Risks do not exist in isolation.“ – metodická příručka COSO (Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission). October 2012 46 Rámcová metodika řízení rizik určená řídícím orgánům operačních programů. [online]. 2009, s. 8 [cit. 2012-09-12]. 47 Rámcová metodika řízení rizik určená řídícím orgánům operačních programů. In: Http://strukturalni-fondy.cz [online]. 2009, [cit. 2012-09-12].

30

Vnitřní předpis V praktické části této práce provedu aktualizaci směrnice o vnitřním kontrolním

systému

školy.

Proto

se

krátce

zmíním

o

obsahových

náležitostech, které by měla každá směrnice obsahovat. Vnitřní předpis je normativní právní akt, kterým se stanovují a vymezují pravidla chování v předpokládaných opakovaných situacích. Vnitřní předpis vydává statutární orgán účetní jednotky. Potřeba vypracování vnitřních předpisů vyplývá nejen z povinností daných platným právním předpisem, ale rovněž z vnitřních potřeb příslušné organizace. Vnitřní předpisy jsou právně závazné nikoliv ze své podstaty, ale jen tehdy, jestliže existuje mezi jejich vydavatelem a adresátem vztah nadřízenosti a podřízenosti. Vydávají se v písemné podobě a vydávající je povinen prokazatelně seznámit se zněním předpisu všechny podřízené pracovníky, pro které je tento předpis závazný48. „U vnitřních předpisů (směrnic) je vhodné dbát, aby zejména měly: •

identifikační údaje,

•

všeobecná ustanovení, která stručně charakterizují předmět úpravy,

•

specifická ustanovení, tj. obsah vlastního předpisu,

•

přílohy, které by měly obsahovat vše, co je účelné nebo nezbytné pro postup podle vnitřního předpisu“49. Úvodní ustanovení by mělo obsahovat odkazy na vyšší právní

předpisy, popřípadě účel vydání předpisu. Platnost směrnice vzniká dnem podpisu oprávněnou osobou a jeho zveřejněním. Vnitřní předpis musí být logický, přehledný, stručný a jednoznačný. Z vnitřního předpisu musí být jednoznačně patrné, pro koho je závazný, kdo – co – kdy a jak má udělat a komu to má předat. Kontrola dodržování předpisu působí rovněž jako zpětná vazba pro úpravu předpisu v případě, že kontrolou v něm zjistíme nedostatky.

48

SVOBODOVÁ, Jaroslava. Vnitřní směrnice pro některé vybrané účetní jednotky: pro územní samosprávné celky, příspěvkové organizace, státní fondy a organizační složky státu. 2. aktualizované a rozšířené. Olomouc: ANAG, 2007. 49 SCHIFFER, Vladimír. Vnitřní kontrolní systém: významný nástroj ochrany majetku a hospodaření účetních jednotek. Vyd. 1. Praha: ASPI, 2009, s. 42.

31

PRAKTICKÁ ČÁST V této části práce provedu rozbor písemných dokumentů školy, které přímo souvisejí s praktickou realizací řídící kontroly v souladu se zákonem č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole a prováděcí vyhláškou č. 416/2004 Sb.. Porovnám organizační směrnici „Vnitřní kontrolní systém“ (dále VKS) a směrnici „Oběh účetních dokladů“ s platnou legislativou, přičemž si budu průběžně všímat i rizikových oblastí, které by měly být směrnicemi ošetřeny. Pokud ze směrnic nebude zřejmý postup při uskutečňování sledovaných operací, ověřím si jejich průběh pozorováním v praxi. Výsledky analýzy dokumentů použiji k aktualizaci směrnice o VKS tak, aby byla plně v souladu se zákonem i se skutečným průběhem kontrolních činností v praxi školy.

6. Základní informace o škole XY Sledovaná střední škola je zřízena jako příspěvková organizace, je financována z veřejného rozpočtu, tj. z rozpočtu státního a krajského. Škola je právnickou osobou a vybranou účetní jednotkou. Své služby poskytuje bezplatně. Případný zlepšený výsledek hospodaření (zisk) z doplňkové činnosti může použít jen ve prospěch hlavní činnosti školy50. Finanční prostředky pro svou činnost škola získává z více zdrojů: •

ze státního rozpočtu51,

•

z rozpočtu zřizovatele,

•

z vlastní činnosti,

•

z vlastních finančních fondů,

•

z dotací a grantů ze zahraničí,

•

doplňkovou činností,

•

a v neposlední řadě z darů od fyzických či právnických osob.

50

MADEROVÁ VOLTNEROVÁ, Karla a Petr TÉGL. Vztahy mezi zřizovatelem a příspěvkovou organizací územního samosprávného celku 2011. 2. aktualiz. vyd. Ostrava: ANAG, 2011. 51 pozn.: dle § 160 až 163 a § 171 zákona č. 561/2004 Sb., školský zákon; § 14 zákona č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech a o změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla)

32

Finanční hospodaření školy je ovlivněno nejen vztahem ke státnímu rozpočtu, ale rovněž vztahem k rozpočtu zřizovatele. Finanční vztahy ke zřizovateli jsou upraveny zákonem č. 250/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů, ve znění pozdějších předpisů, a metodickými pokyny.52 Škola provozuje rozsáhlou doplňkovou činnost. Doplňková činnost musí být sledována v účetní evidenci odděleně. Na zajištění doplňkové činnosti nesmí být použity veřejné prostředky. Účelem doplňkové činnosti je využití volných kapacit školy, které by jinak svými provozními náklady zatěžovaly rozpočet hlavní činnosti školy. Škola zaměstnává ve školním roce 2012/2013 cca 110 pracovníků, obory studia navštěvuje cca 720 žáků. Organizační řád školy znázorňuje pozice vedoucích pracovníků na jednotlivých stupních řízení školy, přičemž respektuje do značné míry samostatnost středisek, které spadají pod jednotné vedení. Orientačně je možné vysledovat odpovědnosti vedoucích pracovníku za úseky a činnosti jim svěřené. Přesné vymezení rozsahu pravomocí a odpovědností vedoucích a ostatních pracovníků a vymezení povinností ve vztahu k jimi plněným úkolům je součástí pracovních náplní. Směrnice o řízení rizik je součástí vnitřního kontrolního systému školy. Směrnice uvádí výčet všech identifikovaných rizik a hodnocení významnosti jednotlivých rizik, hodnocení jejich dopadu a pravděpodobnosti výskytu. Vedení školy provedlo rozbor nejvýznamnějších rizik z pohledu příčin jejich vzniku a zvolilo taktiku redukce rizika. Navržená opatření ke snížení pravděpodobnosti výskytu rizik, která je možné ovlivnit v průběhu řídící kontroly, se promítají přímo do kontrolního procesu. Prověřování a vyhodnocování přiměřenosti a účinnosti vnitřního kontrolního systému školy provádí krajský úřad formou veřejnosprávní kontroly.

52

OTRUSINOVÁ, Milana a Dana KUBÍČKOVÁ. Finanční hospodaření municipálních účetních jednotek: po novele zákona o účetnictví. Vyd. 1. V Praze: C.H. Beck, 2011.

33

7. Rozbor vnitřních směrnic školy 7.1

Předběžná kontrola příjmů - směrnice o VKS Předběžnou řídící kontrolu ve škole XY zajišťuje několik příkazců

operací, jeden správce rozpočtu a hlavní účetní. Příkazci operací jsou vedoucími pracovníky v jednotlivých střediscích školy a jejich oprávnění ke schvalování připravovaných operací se řídí směrnicí „Vnitřní kontrolní systém“, kde jsou uvedeny limity jejich oprávnění ke schválení výdajů školy a jejich podpisové vzory. Směrnice

upravuje

příjmovou

část

předběžné

řídící

kontroly

konstatováním, že předběžná kontrola u příjmů před vznikem a po vzniku nároku je zajišťována v působnosti příkazce operace a hlavní účetní obdobně jako u výdajů a v souladu s § 11 a § 12 vyhlášky 416/2004 Sb., pokud nenastanou obě fáze současně. Bližšími postupy při schvalování nároku na veřejné příjmy se směrnice nezabývá. Z výše uvedeného nejsou zřejmé schvalovací postupy a kontrolní mechanismy při výběru a převodu tržeb za služby do pokladny ani při zajišťování nároku na veřejné příjmy, které škola svým odběratelům fakturuje. Směrnice v tomto případě neupravuje, kdo a jak provádí kontrolu před vznikem a po vzniku nároku na veřejný příjem, rozsah pravomocí jednotlivých vedoucích organizačních tvarů školy není ze směrnice zřejmý. Konstatování: směrnice o VKS neupravuje způsob schvalování příjmů školy, tato část směrnice není v souladu s § 25 zákona 320/2001 Sb., o finanční kontrole. Doporučení: Předběžnou kontrolu před vznikem nároku (v první fázi) zajišťuje ve své působnosti příkazce operace. Směrnice musí jednoznačně definovat povinnosti vedoucích středisek ve vztahu ke schvalování příjmů. Musí být určeno kdo, co a jak má schválit. Ne všechny příjmy školy schvaluje ředitel školy. Vzhledem k rozsahu činností školy jsou zapojeni do procesu kontroly příjmů i vedoucí středisek, ve kterých tyto příjmy vznikají. Tito vedoucí musí být ve směrnici uvedeni jako příkazci operací, i když mají omezenou působnost jen na schvalování příjmů. Příjmy, u kterých nelze předem zjistit výši nároku a postup předběžné řídící kontroly před vznikem nároku je 34

upraven odlišně, je nezbytné popsat ve směrnici. V tomto případě se jedná o hotovostní příjmy za kopírování, prodej tiskopisů, příjmy ze školních kantýn a z prodeje obědů. Předběžnou kontrolu po vzniku nároku zajišťuje příkazce operace a hlavní účetní. Opět platí, že nároky na příjmy musí být kontrolovány a schváleny, nikoli jen zaúčtovány. Příkazce operace schvaluje doklady poté, co prověří správnost určení dlužníka, výši a splatnost vzniklého nároku. Doklad opatřený svým podpisem předá hlavní účetní k přijetí konkrétního příjmu nebo k zajištění vymáhání pohledávky. Neshledá-li hlavní účetní nedostatky, po podpisu předá pokyn určenému zaměstnanci k zajištění výběru konkrétního příjmu. Ve fázi předběžné kontroly je možné zamezit vzniku některých rizik. Hlavní rizika a opatření k jejich minimalizaci při předběžné kontrole příjmů: •

špatná platební morálka odběratelů: sankční ujednání, možnost výpovědi smlouvy, složení kauce (u ošetřovného)

•

neprovedení inkasní platby ve prospěch školy za odebrané obědy žáků: vymezení podmínek provádění inkasa, možnost zrušení inkasa při jeho opětovném neprovedení Příjmy z doplňkové, ale i hlavní činnosti školy a dary od fyzických

a právnických osob tvoří nezanedbatelnou část příjmové složky rozpočtu školy. Zákonná úprava sice nevyžaduje schválení veřejných příjmů správcem rozpočtu, je však žádoucí, aby o příjmech byl správce rozpočtu průběžně informován, a to z důvodu dopředné kontroly a úpravy rozpočtu školy a z důvodu předcházení rizikům spojeným s neplněním podmínek smlouvy v dohodnutém termínu. Nedostatky v zajištění řídící kontroly při schvalování příjmů před vznikem nároku v tzv. první fázi předběžné kontroly byly shledány rovněž při veřejnosprávních kontrolách příspěvkových organizací v oblasti školství uskutečněných odborem kontroly KÚ MSK v roce 201153.

53

Poznatky z kontrol provedených u příspěvkových organizací v oblasti školství zřizovaných Moravskoslezským krajem - rok 2011. In: [online]. 2011. [cit. 2012-08-17].

35

7.2

Předběžná kontrola příjmů - směrnice o oběhu účetních dokladů Účelem směrnice o oběhu účetních dokladů je zabezpečit, aby

účetnictví bylo v souladu se zákonem54, tedy správné, úplné, průkazné a včasné. Směrnice vymezuje konkrétní podmínky a postupy, které jsou spojeny s oběhem účetních dokladů od okamžiku jejich přijetí nebo vytvoření až do okamžiku úschovy. Důležitou součástí směrnice jsou postupy při odsouhlasení formální a věcné správnosti dokladů. Přezkušování dokladů z hlediska věcné správnosti zahrnuje kontrolu jejich přípustnosti a číselné správnosti. Věcnou správnost schvaluje příkazce operace, zatímco formální správnost ověřuje správce rozpočtu a hlavní účetní. Směrnice o oběhu účetních dokladů je předpisem, který konkretizuje některé postupy řídící kontroly stanovené směrnicí o VKS. Nyní se podíváme podrobněji na směrnici z pohledu řídící kontroly. Chybějící úprava kontroly příjmů ve směrnici o VKS negativně zasahuje také směrnici o oběhu účetních dokladů. Ani v této směrnici není oblast předběžné kontroly příjmů upravena tak, aby nebylo pochyb o správném postupu v souladu se zákonem o finanční kontrole. Směrnice se zabývá pouze oběhem vydaných faktur za hmotné dodávky, služby, práce aj., které škola poskytuje za úplatu jiným subjektům na základě předchozí objednávky nebo smlouvy. Fakturu vystavuje pověřená účetní ve trojím vyhotovení, originál zašle odběrateli, dvě kopie zůstávají v účtárně k zaúčtování a sledování platby. Nejsou zde vymezeny povinnosti a pravomoci osob odpovědných za schvalování příjmů, chybí informace o tom, jaké podklady a kdo předává. Sledováním oběhu vydaných faktur v praxi bylo zjištěno, že schválené podklady pro vystavení faktury přebírá účetní od příkazce operace nebo osoby pověřené. Vystavené faktury schvaluje ve schvalovacím razítku příkazce operace a za věcnou a číselnou správnost osoba, která je pověřená ředitelem školy, například správce budov u faktur za nájemné. Konstatování: směrnice nezahrnuje postupy při přijímání hotovosti (tržeb) do pokladny školy, z čehož vyplývá, že není uskutečňována kontrola 54

zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví

36

v souladu se zákonem55. V důsledku chybějící kontroly tržeb zde vzniká riziko porušení zákona o účetnictví56, a to při nesprávném zaúčtování přijatých finančních prostředků na účtech hlavní knihy 261–pokladna a 602–Tržby. Doporučení: zapracovat oblast příjmů do směrnice tak, aby navazovala na aktualizovanou směrnici o VKS. Věnovat zvýšenou pozornost zejména podrobnému popisu oběhu dokladů za příjem tržeb v hotovosti.

7.3

Předběžná kontrola výdajů – směrnice o VKS Předběžná řídící kontrola veřejných výdajů školy probíhá pouze

v režimu individuálních příslibů. Předběžná řídící kontrola před vznikem závazku (v první fázi) zahrnuje kontrolu činností předcházejících vlastní operaci. V případě zjištění nedostatků se tyto operace pozastaví až do doby, kdy dojde k úplnému odstranění těchto nedostatků. Schvalovacími postupy příkazce operace, správce rozpočtu a hlavní účetní se prověří nezbytnost připravované operace, správnost operace a možná rizika. Předběžná řídící kontrola před vznikem závazku (první fáze) Příkazce operace zhodnotí nezbytnost nákupu a správnost operace. Pokud s požadovaným výdajem souhlasí, potvrdí svým podpisem písemný doklad (smlouvu, objednávku, žádanku) k přípravě závazku a předá požadavek správci rozpočtu. Správce rozpočtu prověří, zda byla operace schválena příkazcem operace a podpis příkazce souhlasí s podpisovým vzorem, zda je výdaj v souladu se schválenými výdaji (rozpočtem školy) na dané období a zda byla stanovena opatření k vyloučení nebo zmírnění rizik. Shledá-li správce rozpočtu při této předběžné kontrole nedostatky, přeruší schvalovací

postup.

Své

zjištění

písemně

oznámí

příkazci

operace

s uvedením důvodů, případně doloží doklady o oprávněnosti svého tvrzení. Neshledá-li správce rozpočtu nedostatky, předá po podpisu individuální příslib zpět příkazci operace. Pozorováním procesu schvalování výdajů v praxi bylo zjištěno, že středisko školní jídelna nabízí svým strávníkům možnost objednávky obědů

55

vyhláška č. 416/2001 Sb., kterou se provádí zákon č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě 56 zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví

37

na daný den, a to do osmi hodin ráno. V důsledku toho přikupuje během dopoledne potraviny, ze kterých dovařuje požadovaný počet obědů. Operativně musí zajistit schválení výdajů. Příkazcem operace je vedoucí školní jídelny, která schválí individuální příslib (žádanku). Zajištění včasného schválení výdaje správcem rozpočtu je organizačně i časově velmi náročné a v některých případech dokonce neproveditelné. Některý ze zaměstnanců jídelny musí projít rozsáhlým komplexem budov a vyhledat správce rozpočtu nebo jeho zástupce, aby získal potřebný podpis na žádanku. Konstatování: postup schvalování výdajů na drobné nákupy potravin pro školní jídelnu nevyhovuje požadavkům na operativní zajištění provozu školní jídelny, schvalovací proces je nepřiměřeně organizačně náročný, vzniká riziko provedení výdaje bez zajištění předběžné kontroly správcem rozpočtu. Doporučení: zavedení limitovaného příslibu pro drobné nákupy potravin pro školní jídelnu. Využití limitovaného příslibu doporučuji rovněž při zajištění finančního krytí výdajů na pohonné hmoty a poštovné. Předběžná řídící kontrola po vzniku závazku (ve druhé fázi) probíhá v působnosti příkazce operace a hlavní účetní. Příkazce operace prověří správnost určení věřitele, výši a splatnost vzniklého závazku a soulad s individuálním příslibem. Pokud je částka na schváleném individuálním příslibu nižší než konečná částka na daňovém dokladu, musí příkazce operace schválit změnu na individuálním příslibu. Příkazce operace schválí veřejný výdaj svým podpisem a předá hlavní účetní k zajištění platby. Schvalovacím postupem hlavní účetní prověří soulad podpisů s podpisovými vzory, soulad se schváleným individuálním příslibem a posoudí doklady i z účetního hlediska. Pokud neshledá nedostatky, předá po podpisu závazek určenému pracovníkovi k provedení platby. Shledá-li hlavní účetní při předběžné kontrole nedostatky, přeruší schvalovací postup a oznámí své zjištění písemně příkazci operace.

38

7.4

Předběžná kontrola výdajů - směrnice o oběhu účetních dokladů Dodávky hmotné a nehmotné povahy zabezpečují pracovníci na

základě písemné žádosti, tj. smlouvy, objednávky nebo žádanky schválené příkazcem operace a správcem rozpočtu. Pověřená účetní vystavuje objednávku vždy ve dvou vyhotoveních, jedno zůstává v účtárně, jedno se zasílá dodavateli. Objednávka je označena pořadovým číslem. Ve směrnici je uvedeno, že objednávku podepisuje správce rozpočtu nebo jím pověřený pracovník. Toto sdělení je v rozporu s předchozí informací a vnáší do směrnice

pochybnosti

o správném

postupu

před

uskutečněním

předpokládaného výdaje. Objednávka, pokud má sloužit jako písemný požadavek na uskutečnění veřejného výdaje, musí být v první fázi řídící předběžné

kontroly

vždy

schválena

nejdříve

příkazcem

operace

a následně správcem rozpočtu. Výdaj uskutečněný na základě objednávky schválené pouze příkazcem operace, by byl výdajem uskutečněným bez předběžné řídící kontroly. Dále směrnice uvádí, že objednávky dodávek financovaných z fondu kulturních a sociálních potřeb (dále jen FKSP) vystavuje pověřená účetní ve spolupráci

s odborovou

organizací.

Z tohoto

sdělení

není

patrný

schvalovací postup, nelze tak posoudit, zda je v souladu se zákonem. Pozorováním průběhu schvalovacích operací u výdajů z FKSP v praxi bylo zjištěno, že podmínky čerpání FKSP jsou v souladu s podmínkami stanovenými

v

„Kolektivní

smlouvě“.

Písemnou

žádost

zaměstnance

o poskytnutí příspěvku z FKSP na rekreaci schvaluje v souladu s podpisovým řádem ředitel školy jako příkazce operace a svůj podpis připojuje vedoucí odborové organizace. Na základě schválené žádosti vystavuje účetní objednávku rekreace, kterou schvaluje příkazce operace (ředitel školy) a správce rozpočtu. Konstatování: předběžná řídící kontrola výdajů z FKSP probíhá v souladu s platnou právní pravou57, její praktický průběh však není správně zachycen ve směrnici o oběhu účetních dokladů.

57

§ 11 a § 12 vyhl. č. 416/2004 Sb.

39

Doporučení: provedení opravy ustanovení směrnice o výdajích uskutečňovaných z FKSP podle skutečného průběhu v praxi školy.

8. Průběžná a následná řídící kontrola Průběžná řídící kontrola ve směrnici o VKS

8.1

Průběžná řídící kontrola probíhá při přímém uskutečňování operací a je zaměřena zejména na plnění dohodnutých smluvních či jiných podmínek. Příkazce operace při průběžné řídící kontrole prověřuje, jak pověření zaměstnanci

zajišťují

přímé

uskutečňování

operací

při

hospodaření

s veřejnými prostředky. Správce rozpočtu provádí průběžnou kontrolu čerpání veřejných prostředků školy podle plánovaného rozpočtu školy, v případě potřeby upravuje rozpočet. Hlavní účetní provádí průběžnou kontrolu při účtování jednotlivých dílčích finančních operací. Kontroluje zejména, zda při účtování jsou dodržovány platební nebo splátkové kalendáře. Účetní a operativní evidence pohledávek je upravena v souladu s požadavky na průběžnou kontrolu tak, aby bylo možné včas reagovat na prodlení plateb odběratelů za poskytnuté zboží či služby. Kontrolu dodržování termínů splatnosti provádí pověřená účetní. Není-li uskutečněn veřejný příjem ve lhůtě splatnosti, upozorní pověřená účetní na tuto skutečnost bez zbytečného odkladu příkazce operace a vyhotoví upomínku nezaplacené pohledávky. Kopie zaslaných upomínek eviduje. Hlavní rizika a opatření k jejich minimalizaci při průběžné kontrole výdajů: •

špatná platební morálka odběratelů: průběžná kontrola dodržování splatnosti pohledávek, upomínkování odběratelů

•

prodlení v zápisu majetku do operativní evidence: průběžná kontrola zaúčtovaných majetkových položek se zápisy v operativní evidenci

8.2

Průběžná řídící kontrola ve směrnici o oběhu účetních dokladů Průběžná kontrola vystavených faktur je prováděna pověřenou účetní,

která sleduje lhůty splatnosti a v případě jejich nedodržení upomíná odběratele. Ve středisku školní jídelna se průběžně kontrolují neprovedené 40

inkasní platby za stravu žáků školy, ve středisku domov mládeže jsou to pohledávky z titulu neuhrazeného ošetřovného. Návaznost na směrnici o VKS je v tomto případě zcela jednoznačná.

Následná řídící kontrola

8.3

Následnou řídící kontrolu po vyúčtování finanční operací provádějí: •

zaměstnanci pověření ředitelem školy,

•

správce rozpočtu,

•

hlavní účetní. Následná řídící kontrola ve škole navazuje na analýzu rizik. Následnou

kontrolu řeší pouze směrnice o VKS, jejíž nedílnou součástí je plán kontrol zpracovaný na období jednoho roku. Revizními postupy se u vybraného vzorku provedených operací provádí následná kontrola, cílem které je zjistit, zda údaje vedené v účetnictví a operativní evidenci odpovídají skutečnosti, zda provedené operace byly uskutečněny v souladu s právními předpisy, zda vykazované údaje jsou v souladu se schváleným rozpočtem. Následná kontrola se zaměřuje zejména na nejrizikovější oblasti: •

pohledávky za stravování, nájem nebytových prostor a ošetřovné,

•

neprovedených inkasních plateb za stravování žáků,

•

čerpání účelových finančních prostředků (příspěvků a dotací),

•

evidence a inventarizace majetku. O všech operacích a kontrolách se vyhotovuje průkazný záznam. Vzhledem k tomu, že směrnice neupravují oblast předběžné kontroly

příjmů uskutečňovaných v hotovosti, je nezbytné prověřit možná rizika související s dosud chybějící kontrolou a zaměřit pozornost při následné kontrole právě na tuto oblast.

41

9. Praktický příklad průběhu řídící kontroly Na tomto praktickém příkladu je podrobně zaznamenán průběh celého procesu při uskutečnění výdaje ve škole XY. Obě směrnice se zde vzájemně doplňují. Předběžná kontrola před vznikem závazku Žadatel písemně vystaví požadavek na nákup – vyplní tzv. individuální příslib, v našem případě formulář žádanky, kde je uvedeno jméno žadatele, datum

vystavení

požadavku,

podpis

žadatele,

dodavatel,

předmět

požadovaného výdaje, jeho výše, zdůvodnění požadavku a údaj o určení výdaje pro hlavní nebo doplňkovou činnost. Pokud je předmětem požadavku dodávka hmotného majetku, určuje jeho další zařazení, tedy zda jde o učební pomůcku nebo inventář. Žádanku předává příkazci operace, který zhodnotí nezbytnost, správnost, možná rizika požadovaného výdaje, doloží úplnými a věcně správnými podklady a v případě souhlasu potvrdí žádanku svým podpisem a datem schválení. Příkazce operace předá schválený požadavek správci rozpočtu, který provede kontrolu jeho oprávněnosti ke schválení výdaje, souhlas jeho podpisu podle podpisového vzoru, soulad se schválenými výdaji, zajištění zdrojů financování. Svůj souhlas s připravovanou operací vyjádří podpisem na žádance. Opět je důležité uvedení data souhlasu správce rozpočtu, aby byl prokazatelný časový soulad schvalovacího postupu. Schválenou žádanku předává správce rozpočtu pověřené účetní, která soustřeďuje písemné požadavky až do druhé fáze předběžné řídící kontroly. Po schválení příkazcem i správcem rozpočtu, je možné vystavit na základě žádanky i objednávku. Objednávky vystavuje pověřená účetní ve dvou vyhotoveních, jedno se zasílá dodavateli a druhé se zakládá a eviduje u pověřené účetní. Tímto končí první fáze předběžné kontroly a nyní může dojít k nákupu požadovaného zboží či služby, výdaj může být uskutečněn platbou v hotovosti nebo bezhotovostní platbou na základě přijaté faktury.

42

Předběžná kontrola po vzniku závazku (u výdaje hrazeného bezhotovostně) Přijaté faktury do účtárny předává sekretářka případně pracovník, který osobně obdržel fakturu. Hlavní účetní označí přijaté faktury datem přijetí a ihned provede kontrolu formální správnosti dokladu, zejména úplnosti náležitostí předepsaných pro účetní doklady. Pokud zjistí hlavní účetní nedostatky, přeruší schvalovací postup. Zde je nutno podotknout, že některé doklady mají nesprávné údaje, zejména název a adresu, identifikační číslo. V případě těchto formálních chyb jsou provedena opatření k jejich rychlému odstranění (komunikace s dodavatelem). Po provedení kontroly formální správnosti předá hlavní účetní doklad pověřené pracovnici účtárny, která ještě týž den zaeviduje přijatý doklad v evidenci přijatých faktur (v softwarové aplikaci), doklad označí evidenčním číslem, připojí žádanku nebo objednávku a postoupí zaevidovaný doklad další kontrole zaměstnanci, který vystavil žádanku. Zaměstnanec kontroluje věcnou a číselnou správnost dokladu, tedy množství a kvalitu dodaného zboží nebo materiálu. Tento postup je nezbytný vzhledem k velikosti školy a rozsahu činností, které škola provádí. Rovněž v této fázi kontroly může dojít k přerušení schvalovacího procesu, pokud nesouhlasí například údaj o množství nebo kvalitě dodaného zboží. Jakékoli nesrovnalosti

operativně

řeší

pověřená

účetní

nebo

přímo

žadatel

s dodavatelem. Schvalovací proces pokračuje až po odsouhlasení věcné a číselné správnosti. Rizikem při přerušení schvalovacího procesu je nedodržení termínu splatnosti závazku. Případy se posuzují individuálně a jednání s dodavateli probíhají většinou písemnou formou, z důvodu průkaznosti. Nakoupené

předměty

charakteru

dlouhodobého

hmotného

a nehmotného majetku musí být zaevidovány v operativní evidenci majetku školy a označeny inventárním číslem před jejich uvedením do používání. Operativní evidenci majetku zajišťuje pracovnice pověřená evidencí majetku. Písemný doklad o zaevidování majetku a přidělení inventárního čísla je připojen k faktuře. V případě zálohových faktur za hmotný a nehmotný majetek je evidence provedena až po přijetí dodávky a daňového dokladu. Majetek je trvale označen inventárním číslem, označení provádí pracovnice pověřená evidencí majetku. 43

Schvalovací postup pokračuje u příkazce operace, který ještě jednou prověří podle žádanky nebo objednávky správnost určení věřitele, výši a splatnost vzniklého závazku a soulad závazku s individuálním příslibem. Příkazce operace vystaví pokyn k plnění, tedy potvrdí svým podpisem fakturu a předá ji hlavní účetní k zajištění platby. Neshledá-li hlavní účetní nedostatky, předá potvrzenou fakturu k provedení platby. Bezhotovostní

platbu

provádí

pověřená

účetní

prostřednictvím

internetového bankovnictví. Všechny bezhotovostní platby jsou realizovány až po připojení dvou podpisů. Podpisová práva k jednotlivým účtům školy mají osoby určené ředitelem školy. Předběžná kontrola po vzniku závazku (u výdaje v hotovosti) Pokladní operace smí provádět jen příslušný hmotně odpovědný pracovník – pokladní. Pokladní proplatí výdaj žadateli pouze po splnění podmínek daných směrnicí: •

žadatel má schválenou žádanku příkazcem operace a správcem rozpočtu v první fázi předběžné kontroly,

•

po nákupu si zajistí schválení žádanky příkazcem operace a hlavní účetní.

•

pokud se hotovostní výdaj týká nákupu knih do školní knihovny nebo jiného majetku školy, musí mít žadatel rovněž knihu či předmět zaevidován ještě před výplatou peněz. Jsou-li splněny všechny výše uvedené podmínky, provede pokladní

výplatu hotovosti z pokladny školy a vystaví výdajový pokladní doklad. Průběžná kontrola V případě splnění celého závazku nenastane, protože nedochází k vývoji v čase. Následná kontrola Následná kontrola může být provedena výběrem tohoto dokladu do kontrolního vzorku. Následná kontrola navazuje na analýzu rizik, řídí se plánem kontrol.

44

10. Shrnutí výsledků šetření a doporučení změn Směrnice o vnitřním kontrolním systému se zabývá obecným popisem řídící kontroly, je zde vymezen okruh pracovníků, kterým je určena. V příloze směrnice jsou uvedeni příkazci operací pro oblast výdajů, jejich vzájemná zastupitelnost a podpisové vzory, vše v souladu se zákonem o finanční kontrole ve veřejné správě a prováděcí vyhláškou. Ze

směrnice

nejsou

zřejmé

schvalovací

postupy

a

kontrolní

mechanismy při výběru a převodu tržeb za služby do pokladny. Rovněž nejsou směrnicí upraveny postupy při zajišťování nároků na veřejné příjmy, které škola svým odběratelům fakturuje. Chybí vymezení pravomocí a odpovědností zaměstnanců školy, kteří vykonávají kontrolu před a po vzniku nároku na veřejný příjem. Pozitivně hodnotím způsob předávání informací o budoucích příjmech školy správci rozpočtu, který je informován o podpisu dokladu (např. darovací smlouvy), na základě kterého vzniká škole nárok na prostředky pro její další činnost. Tento postup sice není součástí směrnice, ale je nepsaným pravidlem léta dodržovaným. Směrnice o oběhu účetních dokladů ve svých ustanoveních, která se zabývají příjmovými doklady (pokladními) či vystavenými fakturami, neurčuje jednoznačně schvalovací postupy při zajišťování veřejných příjmů. Bez ověření celého procesu oběhu účetních dokladů v praxi není možné považovat popsané schvalovací postupy při správě příjmů školy za úplné, tedy v souladu se zákonem č. 563/1991 Sb., o účetnictví a zákonem č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě a jeho prováděcí vyhlášky č. 416/2004 Sb., vše v platném znění.

Doporučení: Směrnice o VKS •

Do přílohy směrnice o VKS, která obsahuje pověřené příkazce operací a jejich podpisové vzory nově zařadit také vedoucí středisek, kteří budou provádět předběžnou kontrolu příjmů.

•

Zahrnout do směrnice o VKS postupy při schvalování příjmů, tedy uvést kdo schvaluje, jaký doklad schvaluje a co při tom kontroluje. 45

•

Posoudit možná rizika související s dosavadní absencí kontroly příjmů, zahrnout opatření na minimalizaci rizik do systému řídících kontrol.

•

Pro středisko školní jídelna zavést limitovaný příslib na drobné nákupy potravin. Směrnice o oběhu účetních dokladů

•

Po zavedení aktualizované směrnice o VKS do praxe provést revizi celé směrnice, zejména ustanovení týkajících se oblasti příjmů školy a provázat se směrnicí o VKS.

•

Postupy při realizaci výdajů z FKSP popsat podle skutečnosti.

•

Směrnice průběžně aktualizovat podle potřeb školy.

•

Směrnice realizovat v praxi a důsledně kontrolovat jejich plnění.

Podrobné hodnocení analýzy směrnic je uvedeno v textu sedmé a osmé kapitoly.

46

11. Závěr „Účelem veřejného sektoru je poskytovat nebo zajišťovat veřejné statky, které souvisejí s kvalitou života, soudržností společnosti, tvorbou lidského kapitálu a správou infrastruktury. Tyto statky jsou zajišťovány z omezených zdrojů, které by měly být vynakládány efektivně.“58 Bakalářskou práci jsem zaměřila na problematiku finanční kontroly podle zákona č. 320/2001 Sb. o finanční kontrole ve veřejné správě, ve znění pozdějších předpisů a na aplikaci tohoto zákona v praxi střední školy. Cílem práce bylo zhodnocení vnitřních předpisů školy souvisejících s realizací zákona, a to z pohledu jejich souladu se zákonem i s praktickým průběhem řídící kontroly ve škole. V praktické části práce jsem provedla analýzu směrnice o vnitřním kontrolním systému školy a směrnice o oběhu účetních dokladů. Nepřesné nebo nesrozumitelné části směrnic jsem si ověřila pozorováním průběhu operací v praxi školy. Ke zjištěným nedostatkům jsem navrhla

opatření

k jejich

odstranění.

Výsledky

šetření

jsem

použila

k aktualizaci směrnice o vnitřním kontrolním systému školy tak, aby tato směrnice splňovala všechny požadavky dané zákonem o finanční kontrole ve veřejné správě a zároveň byla v souladu se skutečností, čímž jsem splnila cíl své práce. Z výzkumného šetření vyplývá, že směrnice školy nepopisují důsledně postupy realizované v praxi, přičemž praktický průběh je podle pozorování v souladu se zákonem, zatímco směrnice vykazují nedostatky. Hlavním zjištěným nedostatkem vyplývajícím z analýzy směrnic je chybějící úprava předběžné řídící kontroly příjmů školy. V souvislosti s absencí úpravy kontroly příjmů je navrženo také přehodnocení možných rizik. V oblasti výdajů je jednou z navržených úprav zavedení limitovaného příslibu pro zajištění finančního krytí výdajů na drobné nákupy ve středisku školní jídelna. Nutnost této úpravy vyplynula z pozorování procesů v praxi. Všechny zjištěné nedostatky upravuje nově zpracovaná směrnice, která je přílohou této práce.

58

Usnesení vlády č. 757 ze dne 11. července 2007 o strategii Efektivní veřejná správa a přátelské veřejné služby. In: Sbírka zákonů České republiky. 2007.

47

Vypracováním nové směrnice má práce nekončí. Pro někoho možná nezajímavé téma finanční kontroly se pro mne stalo motivací k další práci na postupném zlepšování systému kontrol ve škole, která byla objektem mého výzkumného šetření.

48

SEZNAM POUŽITÝCH ZDROJŮ

Literatura

ALLEN, Richard a Daniel TOMMASI. Řízení veřejných výdajů: Odborná příručka pro tranzitivní země [online]. Praha: VIVAS Prepress, a.s., 2002 [cit. 2013-02-16]. ISBN 80-85045-12-5. Dostupné z: ww.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/mfcr/ 255_274.pdf

CIMBÁLNÍKOVÁ, Lenka. Základy managementu: základní manažerské činnosti 25 manažerských technik. 3. přeprac. vyd. Olomouc: Univerzita Palackého v Olomouci, 2010, 125 s. Učebnice (Univerzita Palackého v Olomouci). ISBN 978-802-4423-524.

KOTALÍKOVÁ, Michaela a Josef VČELÁK. PIFC: Systém vnitřní finanční kontroly ve veřejné správě. In: Www.mfcr.cz [online]. 2008, [cit. 2012-02-17]. Dostupné z: http://www.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/mfcr/ Dodatek_1_Vitejte_ve_svete_PIFC1(1).doc

MADEROVÁ VOLTNEROVÁ, Karla a Petr TÉGL. Vztahy mezi zřizovatelem a příspěvkovou organizací územního samosprávného celku 2011. 2. aktualiz. vyd. Ostrava: ANAG, 2011, 191 s. Účetnictví (Anag). ISBN 978-807-2636-648.

MOCKOVČIAKOVÁ, Alena, Danuše PROKŮPKOVÁ a Zdeněk MORÁVEK. Příspěvkové organizace. Praha: ASPI, 2009, sv. Meritum (ASPI). ISBN 97880-7357-626-4.

OTRUSINOVÁ, Milana a Dana KUBÍČKOVÁ. Finanční hospodaření municipálních účetních jednotek: po novele zákona o účetnictví. Vyd. 1. Praha: C.H. Beck, 2011, 178 s. ISBN 978-80-7400-342-4. 49

PEKOVÁ, Jitka. Veřejná správa a finance veřejného sektoru. 3., aktualiz. a rozš. vyd. Praha: ASPI, 2008, 712 s. ISBN 978-80-7357-351-5.

REKTOŘÍK, Jaroslav et al. Kontrolní systémy veřejné správy a veřejného sektoru. Vyd. 1. Praha: Ekopress, 2003, 212 s. ISBN 80-861-1972-6.

SCHIFFER, Vladimír. Vnitřní kontrolní systém: významný nástroj ochrany majetku a hospodaření účetních jednotek. Vyd. 1. Praha: ASPI, 2009, 223 s. Téma. ISBN 978-807-3574-369.

SVOBODOVÁ, Jaroslava. Vnitřní směrnice pro některé vybrané účetní jednotky: pro územní samosprávné celky, příspěvkové organizace, státní fondy a organizační složky státu. 2. aktualizované a rozšířené. Olomouc: ANAG, 2007, 336 s. ISBN 978-80-7263-406-4.

Právní předpisy

Zákon č. 563 ze dne 12. prosince 1991 o účetnictví. In: Sbírka zákonů České republiky. 1991.

Zákon č. 218 ze dne 27. června 2000 o rozpočtových pravidlech a o změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla), ve znění pozdějších předpisů. In: Sbírka zákonů České republiky. 2000.

Zákon č. 250 ze dne 7. července 2000 o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů, ve znění pozdějších předpisů. In: Sbírka zákonů České republiky. 2000.

50

Zákon č. 320 ze dne 7. září 2001 o finanční kontrole ve veřejné správě a o změně některých zákonů (zákon o finanční kontrole). In: Sbírka zákonů České republiky. 2001. Dostupné z: http://www.mfcr.cz/cps/rde/xchg/mfcr/xsl/ zakony_1542.html. 2001

Zákon č. 561 ze dne 24. září 2004 o předškolním, základním, středním, vyšším odborném a jiném vzdělávání (školský zákon), ve znění pozdějších předpisů. In: Sbírka zákonů České republiky. 2004.

Vyhláška č. 416 ze dne 28. června 2004, kterou se provádí zákon č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě a o změně některých zákonů (zákon o finanční kontrole), ve znění pozdějších předpisů. In: Sbírka zákonů České republiky. 2004.

Vyhláška č. 270 ze dne 8. září 2010 o inventarizaci majetku a závazků. In: Sbírka zákonů České republiky. 2010.

Usnesení vlády č. 757 ze dne 11. července 2007 o strategii Efektivní veřejná správa a přátelské veřejné služby. In: Sbírka zákonů České republiky. 2007. Dostupné z: http://www.smartadministration.cz/clanek/ smart-admin-web-legislativa-legislativa.aspx

51

Ostatní zdroje

CURTIS, Patchin a Mark CAREY. Risk assessment in practice. [online]. 2012 [cit. 2013-02-08]. Dostupné z: http://coso.org/documents/ COSOAnncsOnlineSurvy2GainInpt4Updt2IntrnlCntrlIntgratdFrmwrk%20%20for%20merge_files/COSO- ERM%20Risk%20Assessment% 20inPractice%20Thought%20Paper%20OCtober%202012.pdf

Metodická pomůcka pro zjištění úrovně nastavení vnitřního kontrolního systému v oblasti státního rozpočtu (Čj. 11/31 438/2006-115). In: FZ-Finanční zpravodaj. 2006, roč. 2006, č. 33. Dostupné z: http://www.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/mfcr/ Metodika Vnitrni kontroly statniho rozpoctu 2006.pdf

Pokyn k jednotnému uplatňování závazných pravidel a doporučení pro systém řízení rizik v orgánech veřejné správy: CHJ-6. In: Www.mfcr.cz [online]. 2004, [cit. 2012-08-31]. Dostupné z: http://www.mfcr.cz/cps/rde/xchg/mfcr/hs.xsl/ verspr_kontrola_8562.htmlh

Poznatky z kontrol provedených u příspěvkových organizací v oblasti školství zřizovaných Moravskoslezským krajem - rok 2011. In: [online]. 2011. vyd. [cit. 2012-08-17]. Dostupné z: http://verejna-sprava.kr-moravskoslezsky.cz/ zsk_ofs_08.html

Rámcová metodika řízení rizik určená řídícím orgánům operačních programů. In: Http://strukturalni-fondy.cz [online]. 2009 [cit. 2012-09-12]. Dostupné z: http://strukturalni-fondy.cz/getmedia/01ade64b-571b-4831-a39b54c652c94db4/Ramcova-metodika-rizeni-rizik_01ade64b-571b-4831-a39b54c652c94db4.pdf

52

SEZNAM TABULEK

Tabulka č. 1 - Zajištění schvalovacích postupů předběžné řídící kontroly

53

SEZNAM POUŽITÝCH ZKRATEK PIFC

- Public Internal Financial Control

EU

- Evropská unie

CHJ

- Centrální harmonizační jednotka

FKSP

- fond kulturních a sociálních potřeb

VKS

- vnitřní kontrolní systém

54

SEZNAM PŘÍLOH Příloha č. 1 - Vzor směrnice „Vnitřní kontrolní systém“ Příloha č. 2 – Vzor limitovaného příslibu

55

PŘÍLOHA č. 1 Škola: IČ: ______________________________________________________________ Vnitřní organizační směrnice č. 1/2013

VNITŘNÍ KONTROLNÍ SYSTÉM

1.

Úvodní ustanovení Tato směrnice je zpracována v souladu se zák. č. 320/2001 Sb., o

finanční kontrole ve veřejné správě a o změně některých zákonů (zákon o finanční kontrole), prováděcí vyhláškou č. 416/2004 Sb., ve znění pozdějších předpisů a Zásadami vztahů orgánů kraje k PO. Směrnice vymezuje: •

práva a povinnosti vedoucích a ostatních zaměstnanců pověřených výkonem činností při uskutečňování řídící kontroly ve škole,

•

schvalovací postupy ve všech fázích řídící kontroly,

•

záznamové povinnosti o kontrolách,

•

podpisové vzory a zastupitelnost (příloha č. 1). Směrnice je závazná pro všechny zaměstnance, kteří se podílejí na

zajištění řídící kontroly. Směrnice navazuje na organizační řád školy a je úzce provázána zejména se směrnicí o řízení rizik a o oběhu účetních dokladů. Nedílnou součástí směrnice je plán kontrol aktualizovaný podle potřeb daných působením vnitřních i vnějších podmínek školy.

Vnitřní kontrolní systém zahrnuje finanční kontrolu hospodaření s veřejnými prostředky •

při přípravě operací před jejich schválením – předběžnou řídící kontrolu,

•

při průběžném sledování uskutečňovaných operací až do jejich konečného vypořádání a vyúčtování – průběžnou řídící kontrolu,

•

při následném prověření vybraných operací v rámci dosažených výsledků – následnou řídící kontrolu.

Hlavní cíle finanční kontroly (§ 4 zák.) •

prověřovat dodržování právních předpisů a opatření přijatých orgány veřejné správy v mezích těchto předpisů při hospodaření s veřejnými prostředky k zajištění stanovených úkolů těmito orgány,

•

zajištění ochrany veřejných prostředků proti rizikům, nesrovnalostem nebo jiným nedostatkům způsobeným zejména porušením právních předpisů, nehospodárným, neúčelným a neefektivním nakládáním s veřejnými prostředky nebo trestnou činností,

•

včasné a spolehlivé informování vedoucích orgánů veřejné správy o nakládání s veřejnými prostředky, o prováděných operacích, o jejich průkazném účetním zpracování za účelem činného usměrňování činnosti orgánů veřejné správy v souladu se stanovenými úkoly,

•

hospodárný, efektivní a čelný výkon veřejné správy.

Cílem, který stanovil zřizovatel, je vyrovnané hospodaření. Vedoucí zaměstnanci školy a zaměstnanci pověření ředitelem školy vykonávají řídící kontrolu v rozsahu vymezeném organizačním řádem, pracovní náplní a touto směrnicí. Všichni vedoucí zaměstnanci jsou v rámci vymezených povinností, pravomocí a odpovědností povinni zajistit fungování vnitřního kontrolního systému, jsou povinni: •

řídit se touto směrnicí a současně

•

podávat včasné a spolehlivé informace o plnění úkolů a stanovených cílů,

•

informovat o vzniku významných rizik, o nedostatcích a o přijímaných a plněných opatřeních k jejich nápravě.

Řídící kontrolu zajišťují: •

ředitel školy a vedoucí zaměstnanci jednotlivých středisek školy pověření ředitelem školy jako příkazci operací,

•

vedoucí zaměstnanec nebo jiný zaměstnanec pověřený správou rozpočtu jako správce rozpočtu,

•

vedoucí zaměstnanec nebo jiný pověřený zaměstnanec odpovědný za vedení účetnictví jako hlavní účetní.

Předběžná řídící kontrola

2.

Předběžná řídící kontrola je vykonávána ve dvou fázích: •

1. fáze – (tzv. právní fáze) – před vznikem nároku na veřejný příjem nebo závazku k veřejnému výdaji.

•

2. fáze – po vzniku nároku na veřejný příjem nebo závazku k veřejnému výdaji

2.1.

Předběžná řídící kontrola – PŘÍJMOVÁ ČÁST – 1. FÁZE

Předběžnou řídící kontrolu před vznikem nároku na veřejný příjem zajišťuje příkazce operace. Příkazce operace

Svěřená oblast – úsek kontroly

ředitel školy

celá organizace

stat. zástupce ředitele

středisko 15

vedoucí JŠ

Jazyková škola

vedoucí DM

domov mládeže

zástupce ředitele

rekvalifikace

vedoucí ŠJ

školní jídelna

tab. 1: příkazci pro oblast příjmů (řídící kontrola v 1. i 2. fázi)

Dokumenty podléhající schválení před vznikem nároku na příjem školy: •

smlouva (darovací, kupní, nájemní a další)

•

objednávka

•

přihláška do jazykového kurzu

•

přihláška k ubytování v Domově mládeže

•

žádost o vystavení opisu vysvědčení

•

přihláška ke stravování žáků

Příkazce operace provede před schválením (podpisem) dokumentu kontrolu: •

zda jsou příjmy v souladu se zřizovací listinou, rozpočtem školy, plánovanými cíli školy

•

zda jsou dodrženy právní předpisy,

•

zda jsou doloženy potřebné doklady (kopie výpisu z živnostenského rejstříku, identifikační údaje fyzické osoby),

•

jsou dodrženy kritéria hospodárnosti, efektivnosti a účelnosti, tedy zda plánovaný příjem odpovídá podmínkám v místě a čase obvyklým,

•

jsou přijata opatření proti vzniku rizik v souvislosti s plánovanými příjmy,

Hlavní rizika a opatření k jejich minimalizaci při předběžné kontrole příjmů: •

prodlení v plnění závazku dlužníka - stanovení sankcí v případě pozdního plnění závazku dlužníka a možnosti odstoupení od smlouvy, kontrola pohledávek minulých období za konkrétním odběratelem před podpisem dokumentu

•

prodlení v plateb za ošetřovné žáků a ubytování cizích osob v DM prokazatelné seznámení ubytovaných (jejich zák. zástupců) s podmínkami pro platby za ubytování (vnitřní řád DM)

•

neprovedení inkasní platby za stravování žáků - prokazatelné seznámení s podmínkami platby za stravování žáků formou inkasa

Dokument pro plánovaný příjem je schválen vyznačením vlastnoručního podpisu dle podpisového vzoru s uvedením data schválení. Výše uvedený postup se neuplatňuje u těchto příjmů: •

za stravování zaměstnanců a cizích osob,

•

za ubytování cizích osob,

•

za kopírování a prodej tiskopisů,

•

ze školních kantýn,

•

z krátkodobých nájmů.

První fáze předběžné kontroly u těchto příjmů probíhá schválením kalkulované ceny služeb nebo schválením výše rabatu příkazcem operace a správcem rozpočtu.

Předmětem finanční kontroly podle zákona o finanční kontrole nejsou: •

zálohy žáků na akce pořádané školou,

•

mylné platby, neboť tyto příjmy jsou určeny k následnému vyúčtování bez vztahu k

výnosům školy, nejsou veřejnými příjmy. Podléhají však kontrole podle zákona o účetnictví. Předběžná kontrola příjmů neprobíhá u přijatých úroků z vkladů na běžných účtech školy. Výše úroků je určena smluvně.

2.2.

Předběžná řídící kontrola – PŘÍJMOVÁ ČÁST – 2. FÁZE Předběžnou řídící kontrolu po vzniku nároku na veřejný příjem zajišťuje

příkazce operace a hlavní účetní. Doklady, které jsou schvalovány v rámci hlavní i doplňkové činnosti školy, jsou uvedeny v příloze č. 2 této směrnice. Příkazce operace před schválením operace prověří: •

správnost určení dlužníka,

•

výši a splatnost vzniklého nároku Příkazce operace schvaluje svým podpisem příslušný doklad pro přijetí

platby (fakturu, soupis strávníků, soupis ubytovaných, přihlášku do kurzu dle přílohy č. 2) a předá jej se všemi potřebnými doklady hlavní účetní k přijetí konkrétního příjmu nebo k vymáhání pohledávky. Dodržení splatnosti pohledávek kontroluje pověřená účetní. Hlavní účetní prověří: •

soulad podpisu příkazce operace podle podpisového vzoru,

•

správnost určení dlužníka podle vystaveného pokynu, výši a splatnost nároku,

•

účetní rizika, která se mohou vyskytnout,

•

definované riziko: nepřesné informace o způsobu čerpání finančních darů,

•

opatření: darovací smlouvy jsou po podpisu ředitelem školy předány v kopii nejen do účtárny hlavní účetní, ale rovněž správci rozpočtu, který sleduje průběh čerpání. Shledá-li hlavní účetní při předběžné kontrole nedostatky, oznámí

písemně své zjištění příkazci operace. Schvalovací proces tímto přeruší až do doby jejich odstranění. Pokud hlavní účetní neshledá nedostatky, potvrdí svým podpisem očekávaný nárok na příjem a předá podklady účetní k zaúčtování, kopii předává pověřené účetní k evidenci a vymáhání pohledávek.

2.3.

Předběžná řídící kontrola – VÝDAJOVÁ ČÁST – 1. FÁZE Předběžnou řídící kontrolu před vznikem závazku k veřejnému výdaji

zajišťuje ve své působnosti příkazce operace a správce rozpočtu. V případě zjištění nedostatků se uskutečňování operace pozastaví až do doby, kdy dojde k úplnému odstranění těchto nedostatků. Příkazce operace

Finanční limit

Oblast kontroly

ředitel školy

bez limitu

celá organizace

stat. zástupce ředitele

do 50 000,- Kč

středisko 15

zástupce ředitele

do 25 000,- Kč

středisko 10

zástupce ředitele

do 25 000,- Kč

PK odborných předmětů, školní dílny

vedoucí ŠJ

do 25 000,- Kč

školní jídelna

tab. 2: příkazci pro oblast výdajů (řídící kontrola v 1. i 2. fázi)

Příkazce operace prověří: •

nezbytnost připravované operace,

•

správnost operace zejména ve vztahu k dodržení právních předpisů, kritérií hospodárnosti, efektivnosti a účelnosti,

•

přijetí opatření k vyloučení nebo zmírnění rizik, která se mohou vyskytnout při uskutečňování operace,

•

doložení připravované operace věcně správnými a úplnými podklady.

Po podpisu předá příkazce operace písemný podklad správci rozpočtu. Správce rozpočtu prověří: •

zda je operace schválena příkazcem v rozsahu jeho pravomocí a podpis souhlasí s podpisovým vzorem,

•

zda je připravovaná operace v souladu se schválenými veřejnými výdaji,

•

zda je v souladu se zvláštními právními předpisy

pro financování

činnosti orgánů veřejné správy, •

zda je připravovaná operace finančně kryta zdroji použitelnými v příslušném rozpočtovém období a zda byla provedena opatření k vyloučení nebo zmírnění možných rizik. Správce rozpočtu může určit omezující podmínky pro uskutečnění

výdaje. Tyto podmínky musí být splněny. Shledá-li správce rozpočtu při předběžné kontrole jakékoli nedostatky, písemně oznámí důvod přerušení operace příkazci. Výdaj se neuskuteční, dokud nejsou nedostatky odstraněny.

2.3.1. Individuální příslib Schvalování

jednotlivých

výdajů

probíhá

nejčastěji

formou

individuálního příslibu, tzn. na základě smlouvy, objednávky nebo vyplněného formuláře žádanky. Žádanka (příloha č. 3) Žadatel

čitelně

vyplní

své

jméno,

předmět

požadavku,

výši

plánovaného výdaje, dodavatele a údaje potřebné pro správné zaúčtování (zda se jedná o učební pomůcku, opravu, materiál apod.). Požadavek je schvalován nejdříve příkazcem operace, a následně správcem rozpočtu. Objednávka Postup je stejný jako v případě žádanky. Žadatel vyplní formulář objednávky (často se jedná o objednávky nebo přihlášky na školení a

semináře dostupné na Internetu), výtisk formuláře nechá potvrdit příkazcem operace a správcem rozpočtu a požádá o zaslání pověřenou účetní nebo tak učiní sám a jeden výtisk objednávky předá k evidenci. Objednávky eviduje pověřená účetní. Žadatel může postupovat i tak, že vypíše žádanku a po jejím schválení požádá o sepsání objednávky pověřenou účetní. Pouze předem schválený výdaj příkazcem i správcem rozpočtu je možné realizovat! Smlouva Smlouvy podepisuje jako příkazce operace statutární orgán školy nebo zástupce statutárního orgánu školy. Schvalovacím postupem příkazce operace a správce rozpočtu se zajistí předběžná kontrola dle § 13 a § 14 vyhl.. Schválenou smlouvu správce rozpočtu předá osobě pověřené k sledování plnění závazku, kopii této smlouvy předá hlavní účetní.

2.3.2. Limitovaný příslib Příkazce operace může požádat o zajištění finančního krytí výdajů formou limitovaného příslibu. Použití limitovaného příslibu je podmíněno schválením správcem rozpočtu, který posoudí jeho přípustnost (dle § 13 odst. 8–10 vyhl.), určí jeho výši podle plánovaného rozpočtu a období, na které je limitem zajištěno krytí výdajů. Správce rozpočtu rovněž posoudí míru rizikovosti. Limitovaný příslib (vzor - příloha č. 4) schválený správcem rozpočtu je předán zpět příkazci operace, kopie limitu je předána hlavní účetní. Limitované přísliby jsou evidovány. Čerpání limitu výdajů je průběžně sledováno (příloha č. 5). Výdaje uskutečněné v rámci limitu jsou označeny evidenčním číslem limitovaného příslibu a poznámkou, že jde o výdaj v režimu limitovaného příslibu.

2.4.

Předběžná řídící kontrola – VÝDAJOVÁ ČÁST – 2. FÁZE Předběžnou řídící kontrolu po vzniku závazku k veřejnému výdaji

zajišťuje ve své působnosti příkazce operace a hlavní účetní.

Příkazce operace prověří: •

správnost určení, výši a splatnost závazku,

•

soulad výše závazku s individuálním nebo limitovaným příslibem. Příkazce operace vystaví pokyn k plnění veřejných výdajů a po

podpisu jej předá se všemi doklady o závazku hlavnímu účetnímu k zajištění platby. Na pokynu vyznačí, zda se jedná o individuální či limitovaný příslib. Schvalovacím postupem hlavního účetního se prověří: •

soulad podpisu příkazce operace v pokynu k platbě s podpisovým vzorem,

•

soulad údajů o věřiteli, výši a splatnosti vzniklého závazku s údaji na pokynu k platbě,

•

soulad s limitovaným příslibem pro stanovené období,

•

jiné

skutečnosti

týkající

se

operace

jako

účetního

případu,

souvisejících účetních rizik. Hlavní účetní potvrdí svým podpisem příkaz doklad (žádanku, objednávku, smlouvu) a předá jej k provedení platby pověřené účetní. Platba může být jednorázová, nebo rozložená do několika dílčích plateb. Shledá-li hlavní účetní při předběžné kontrole nedostatky, přeruší schvalovací postup a oznámí své zjištění písemně příkazci operace, v případě limitovaného příslibu rovněž správci rozpočtu. Operace se neuskuteční dřív, než dojde k odstranění nedostatků.

Průběžná řídící kontrola

3.

Průběžná řídící kontrola probíhá při přímém uskutečňování operací a je zaměřena zejména na plnění dohodnutých smluvních či jiných podmínek. •

Příkazce operace při průběžné řídící kontrole prověřuje, jak pověření zaměstnanci zajišťují přímé uskutečňování operací při hospodaření s veřejnými prostředky.

•

Správce rozpočtu provádí průběžnou kontrolu čerpání veřejných prostředků školy podle plánovaného rozpočtu školy, kontrolu čerpání limitovaných příslibů.

•

Hlavní účetní provádí průběžnou kontrolu při účtování jednotlivých dílčích finančních operací. Kontroluje zejména, zda při účtování jsou dodržovány platební nebo splátkové kalendáře. Kontrolu dodržování termínů splatnosti provádí pověřená účetní. Není-

li uskutečněn veřejný příjem ve lhůtě splatnosti, upozorní pověřená účetní na tuto skutečnost bez zbytečného odkladu příkazce operace a vyhotoví upomínku nezaplacené pohledávky. Kopie zaslaných upomínek eviduje.

Hlavní rizika a opatření k jejich minimalizaci při průběžné kontrole výdajů: •

špatná platební morálka odběratelů: průběžná kontrola dodržování splatnosti pohledávek, upomínkování odběratelů

•

prodlení v zápisu majetku do operativní evidence: průběžná kontrola zaúčtovaných majetkových položek se zápisy v operativní evidenci

4.

Následná kontrola Následná řídící kontrola zahrnuje kontrolu po ukončení a vyúčtování

operací. Cílem je zjistit, zda údaje z účetní, operativní a jiné evidence odpovídají skutečnosti, zda jsou tyto údaje v souladu se schváleným rozpočtem školy. Revizními postupy se u vzorku operací ověřuje, zda byly provedené operace uskutečněny v souladu s právními předpisy, v částkách schválených předběžnou kontrolou a zaúčtovány v souladu s účetními předpisy. Následná řídící kontrola navazuje na analýzu rizik. Nedílnou součástí této směrnice je plán kontrol zpracovaný na období jednoho roku. Následná kontrola se zaměřuje zejména na nejrizikovější oblasti: •

pohledávky za stravování, nájem nebytových prostor a ošetřovné

•

neprovedené inkasní platby za stravování žáků

•

čerpání účelových finančních prostředků (příspěvků a dotací)

•

evidence a inventarizace majetku a závazků školy

•

převod tržeb v hotovosti do pokladny školy

O všech kontrolách se vyhotovuje průkazný záznam, který obsahuje tyto údaje: •

označení kontrolované oblasti (osoby),

•

předmět kontroly,

•

kontrolované období a datum provedení kontroly

•

popis zjištěných skutečností, výsledek kontroly,

•

datum sepsání záznamu a podpisy zúčastněných stran.

Záznam se provádí vždy i v případě negativního zjištění.

5.

Závěrečná ustanovení Kontrolou provádění ustanovení této směrnice jsou statutárním

orgánem školy pověřeny osoby uvedené v plánu kontrol. O kontrolách jsou prováděny písemné záznamy. Dnem účinnosti této směrnice se zrušuje předchozí směrnice č.j. 3/2007/K. Archivace a skartace se řídí spisovým a skartačním řádem školy. Směrnice je uložena k nahlédnutí u sekretářky školy. S obsahem této směrnice byli seznámeni všichni zaměstnanci, kteří jsou povinni se touto směrnicí řídit. Směrnice nabývá účinnosti dnem 1. 4. 2013. V ………………………. dne ………………………….

ředitel školy

Přílohy: Příloha č. 1:

Podpisové vzory

Příloha č. 2:

Doklady schvalované v předběžné kontrole příjmů

Příloha č. 3:

Individuální příslib – žádanka

Příloha č. 4:

Limitovaný příslib

Příloha č. 5:

Plán a pověření kontrolní činností

Příloha VKS č. 2

Doplňková činnost

Hlavní činnost

PŘEDBĚŽNÁ ŘÍDÍCÍ KONTROLA – PŘÍJMOVÁ ČÁST (v členění na hlavní a doplňkovou činnost) PŘED VZNIKEM NÁROKU NA VEŘEJNÝ PŘÍJEM

PO VZNIKU NÁROKU NA VEŘEJNÝ PŘÍJEM

(Písemný podklad pro kontrolu)

(Písemný podklad pro kontrolu)

Příjmy za stravování žáků a zaměstnanců ve školní jídelně

Nelze provést

Sestava z operativní evidence (soupis strávníků, vydaných obědů, hodnota vydaných obědů)

Příjmy za opisy vysvědčení

Žádost o opis vysvědčení

Potvrzená žádost o opis vysvědčení

Kurzovné Jazykové školy

Přihláška do kurzu

Schválená přihláška do kurzu, faktura

Ošetřovné ubytovaných žáků v Domově mládeže

Přihláška k ubytování

Sestava z operativní evidence (soupis ubytovaných v DM, částka za ubytování a stravování, celková výše nároku) ⇒ faktura

Dary od fyzických a právnických osob

Darovací smlouva

Schválená darovací smlouva

Příjmy za stravování cizích strávníků ve školní jídelně

Nelze provést

Sestava z operativní evidence - programu (soupis strávníků, vydaných obědů, hodnota vydaných obědů) ⇒faktura

Příjmy za prodej tiskopisů

Nelze provést

Soupis příjmů z prodeje

Příjmy za kopírování

Nelze provést

Soupis příjmů za kopírování

Příjmy ze školních kantýn

Nelze provést

Soupis denní tržby

Příjmy z pronájmu nebytových prostor

Nájemní smlouva

Faktura za pronájem

Příjmy za ubytování cizích osob v Domově mládeže

Kniha ubytovaných, operativní evidence

Soupis ubytovaných z operativní evidence, částka za ubytování, celková výše nároku na příjem ⇒ faktura

Příjmy za výrobky

Objednávka, smlouva

Faktura za provedené výkony

Příjmy za rekvalifikace

Smlouva

Faktura za provedené rekvalifikace

Příloha VKS č.: 3

PŘÍLOHA č. 2:

ŠKOLA: IČ:

LIMITOVANÝ PŘÍSLIB dle § 13 vyhl. č. 416/2004 Sb. o kontrolním zajištění finančního krytí předpokládaných závazků 1/2013

Limitovaný příslib č.: Žadatel - příkazce operace: Středisko:

Školní jídelna

Předmět finančního krytí:

drobné nákupy potravin pro školní jídelnu

Období platnosti:

1. 3. 2013 - 30. 6. 2013

Stanovený limit výdajů: Omezující podmínky správce rozpočtu:

Dne:

Dne:

Beru na vědomí, že musím dodržovat stanovený finanční limit a v rámci limitu objednávat a nakupovat hospodárně, účelně a efektivně.

Podpis příkazce operace:

Podpis správce rozpočtu:

Přehled čerpání finančních prostředků je uveden v příloze. Limitovaný příslib je uložen u příkazce operace, kopie je předána hlavní účetní.

ŠKOLA XY IČ: 00XXYYZZ Příloha k limitovanému příslibu č.

1/2013

Přehled čerpání finančních prostředků (průběžná kontrola dle § 18 a § 19 vyhl. 416/2004 Sb.) Limit na období:

Datum

Doklad č.

Výše limitu:

Předmět čerpání

Kč

Celkem čerpáno:

0,00

Zůstatek do limitu:

0,00

Kontrolu provedl: Dne:

Anotace Příjmení a jméno autora:

Šmírová Jana

Název katedry a fakulty:

Katedra sociologie a andragogiky Filozofická fakulta Univerzity Palackého v Olomouci

Název bakalářské práce:

Vnitřní kontrolní systém školy

Vedoucí bakalářské práce:

Mgr. Bc. Klára Tesaříková

Počet stran:

48

Počet příloh:

2

Počet použitých zdrojů:

23

Klíčová slova: finanční kontrola – řídící kontrola – vnitřní kontrolní systém – riziko – řízení rizik - efektivita – hospodárnost – účelnost – směrnice Bakalářská práce je zaměřena na aplikaci zákona o finanční kontrole v praxi školy. Teoretická část je věnována vysvětlení základních principů a cílů finanční kontroly v České republice a seznámení s legislativní úpravou finanční kontroly ve veřejné správě. V praktické části práce je provedena analýza vnitřních směrnic školy souvisejících s realizací řídící kontroly. Výsledky šetření jsou použity k aktualizaci směrnice o vnitřním kontrolním systému školy.

Key words: financial control – managing control – internal control system – risk – risk management – effectiveness – economy – efficiency - directive This bachelor’s work is aimed at application of the Act on Financial Control in school practice. Theoretical part is dedicated to explanation of basic principles and goals of financial control in the Czech Republic and acquaintance with legislative amendments of financial control in public administration. Analysis of school’s internal regulations related to managing control realization is carried out in practical part of work. Findings are used for updating of directive on school’s internal control system.