Vliv daní na účetní závěrku podnikatelského subjektu

Bankovní institut vysoká škola Praha Katedra finančnictví a ekonomických disciplín

Vliv daní na účetní závěrku podnikatelského subjektu Diplomová práce

Autor:

Bc. Pavla Machotová Finance

Vedoucí práce:

Praha

Ing. Jan Kolář

Duben, 2013

Prohlašuji, ţe jsem diplomovou práci zpracovala samostatně a v seznamu uvedla veškerou pouţitou literaturu. Svým podpisem stvrzuji, ţe odevzdaná elektronická podoba práce je identická s její tištěnou verzí, a jsem seznámena se skutečností, ţe se práce bude archivovat v knihovně BIVŠ a dále bude zpřístupněna třetím osobám prostřednictvím interní databáze elektronických vysokoškolských prací. V Kralupech nad Vltavou dne 31. 3. 2013

Bc. Pavla Machotová

Ráda bych poděkovala svému vedoucímu Ing. Janu Kolářovi za vedení diplomové práce. Největší poděkování patří mé rodině a blízkým přátelům za vstřícný přístup při zpracování diplomové práce, za podporu, kterou mi dopřáli, a hlavně za velkou trpělivost, ţe to se mnou vydrţeli aţ do konce.

Anotace: Diplomová práce se zabývá vlivem daní na účetní závěrku podniku. Teoretická část je věnována objasnění základních daňových a účetních pojmů a definování jednotlivých daní společnosti. Tyto teoretické poznatky jsou blíţe rozpracovány v praktické části diplomové práce, v níţ se věnuji konkrétnímu výrobnímu podniku. Jednotlivé daně blíţe analyzuji a pokouším se nalézt řešení na jejich případné sníţení a tím pádem i sníţení celkové daňové povinnosti podniku.

Annotation: This diploma thesis deals with the impact of taxes on the financial statements of the company. The theoretical part is devoted to clarifying the basic tax and accounting terms and definitions of various taxes. These theoretical findings are elaborated in the practical part of the thesis, in which I focus on one particular production company. I further analyze the various taxes and try to find solutions to their eventual reduction and consequently reduction of the overall tax liability of the company.

Klíčová slova: daň z příjmů právnických osob, daň z přidané hodnoty, daň z příjmů fyzických osob, daň silniční, daň z nemovitostí, účetní závěrka, analýza jednotlivých daní

Keywords: corporate income tax, value added tax, personal income tax, road tax, real estate tax, financial statements, analysis of individual taxes

Obsah Úvod.................................................................................................................................. 7 1.

2.

Daně ......................................................................................................................... 9 1.1.

Charakteristika daní a jejich účel ...................................................................... 9

1.2.

Druhy daní ...................................................................................................... 10

Jednotlivé daně ..................................................................................................... 11 2.1. 2.1.1.

4.

Výpočet daně z příjmů právnických osob ................................................... 12

2.2.

Daň z příjmů fyzických osob .......................................................................... 15

2.3.

Daň z přidané hodnoty .................................................................................... 16

2.3.1.

3.

Daň z příjmů právnických osob ...................................................................... 11

Základní pojmy ........................................................................................... 17

2.4.

Daň silniční ..................................................................................................... 19

2.5.

Daň z nemovitostí ........................................................................................... 19

2.5.1.

Daň z pozemků ............................................................................................ 20

2.5.2.

Daň ze staveb .............................................................................................. 20

2.6.

Daň darovací ................................................................................................... 21

2.7.

Pojistné na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění ................................... 22

Účetní uzávěrka a účetní závěrka ....................................................................... 25 3.1.

Účetní uzávěrka .............................................................................................. 25

3.2.

Účetní závěrka ................................................................................................ 26

3.2.1.

Rozvaha ....................................................................................................... 27

3.2.2.

Výkaz zisku a ztrát ...................................................................................... 35

3.2.3.

Příloha k účetní závěrce .............................................................................. 36

3.2.4.

Přehled o peněţních tocích (Cash flow)...................................................... 36

Charakteristika společnosti ................................................................................. 38

5

5.

6.

Analýza vlivu ........................................................................................................ 41 5.1.

Analýza vlivu daně z příjmů právnických osob .............................................. 43

5.2.

Analýza daně z přidané hodnoty ..................................................................... 56

5.3.

Analýza daně z příjmů fyzických osob ........................................................... 59

5.4.

Analýza daně z nemovitostí ............................................................................ 61

5.5.

Analýza daně silniční ...................................................................................... 63

Celkové zhodnocení jednotlivých daní ............................................................... 65

Závěr .............................................................................................................................. 68 Seznam pouţité literatury ............................................................................................ 71 Seznam obrázků a tabulek ........................................................................................... 72

6

Úvod Ve své práci se zabývám vlivem daní na účetní závěrku podnikatelského subjektu. Co mě přivedlo vybrat si vliv daní na účetní závěrku podnikatelského subjektu z nabídky témat pro diplomovou práci? V masmédiích je slovo daně skloňováno ve všech pádech, mluví o nich podnikatelé, zaměstnanci i politici. Objevuje se u nás doposud neznámý název daňový ráj, dokonce i v naší nejznámější české pohádce Pyšná princezna je velice známá věta: „Uhlíři, zaplatil jsi daně?“ A toto vše a mnohé další ve mně vyvolalo otázku, je téma daně tak oţehavý problém ţe by výrazným způsobem ovlivnil účetní závěrku podnikatelského subjektu? Abych mohla zodpovědně říci, zda ano a jakou mírou ovlivňují daně účetní závěrku, tak musím v první řadě vědět, co to vlastně daně jsou. Jaké známe daně, jak je rozdělujeme, jak se třídí, kdo je určuje. To znamená znalosti také politické nadstavby, od schvalování aţ po výběrčí, kterými jsou v naší republice finanční úřady. Dále musím vědět kdo všechno je povinen daně platit a zda je moţné přesunout daňovou povinnost na nějaký jiný subjekt. Kdyţ si z mnoha plátců daní vyberu jeden konkrétní subjekt, musím vědět, které daně jsou pro vybraný subjekt povinné. Vedle znalosti daňového systému a reţimu se musím orientovat v účetnictví příslušného subjektu, abych mohla propojit účetnictví s daňovým systémem. Na základě těchto dvou odlišných vstupů bych chtěla zjistit, jak daně ovlivní u konkrétního podnikatelského subjektu účetní závěrku. Proto nejdříve musím v diplomové práci charakterizovat základní daňové a účetní pojmy. Co to účetní závěrka vlastně je, jak se sestavuje, kdo ji sestavuje, co obsahuje, podle kterého zákonného předpisu se provádí. Tématu účetní závěrka věnuji jednu kapitolu práce. Mnou vybraný podnik je součástí konkurenčně trţního prostředí. Patří mezi středně velké výrobní podniky zaměstnávající zaměstnance v řádném pracovním poměru. Za své zaměstnance má ze zákona povinnost platit daně. Svými finálními výrobky se pohybuje v silně konkurenčním prostředí. Aby v tomto konkurenčním prostředí se svými výrobky na trhu obstála, musí analyzovat nejen ceny všech vstupů, jako jsou suroviny, obalový materiál energie, pohonné hmoty a další, ale sledovat i vliv komplexního daňového zatíţené na firmu. V praktické části jsem se věnovala věcnému rozboru jednotlivých účetních poloţek a jednotlivých typů daní. Firma můţe se značnou přesností vypočítat výši daně silniční a daně z nemovitostí, za předpokladu, ţe nedojde ke změně stávajícího daňového reţimu a ţe ve svém střednědobém plánu nebude měnit portfolio nemovitostí a vozového parku. 7

Ostatní daně jsou ovlivňovány vnějšími a vnitřními vlivy, organizačními, technickými a mnohými dalšími faktory. Nalezení těchto faktorů, jejich případná změna, úprava organizační struktury a další můţe ovlivnit daňové zatíţení. Pro teoretickou část jsem pouţila metodu popisu. První dvě kapitoly jsou věnovány daňovému systému České republiky a charakteristice jednotlivých daní, které jsou vymezeny zákonem. V praktické části vycházím z jednotlivých účetních výkazů společnosti, porovnávám jednotlivé roky a blíţe analyzuji jednotlivé nákladové poloţky.

8

1.

Daně

1.1. Charakteristika daní a jejich účel Daň je zákonem stanovená povinná platba daňových poplatníků finančním úřadům, kteří ji následně odvádějí do státního rozpočtu. Hlavními znaky daní jsou nedobrovolnost, neekvivalentnost, nenávratnost a neúčelovost. A co nám tyto vlastnosti říkají? Nikdo z nás neplatí daně rád a kaţdý hledá cest, jak se placení daní vyhnout. Pokud bychom je ale neplatili, nebylo by dostatek finančních prostředků na sluţby, které nám občanům stát poskytuje a my je mnohdy bezplatně vyuţíváme. Jako příklad uvádím lavičku v parku či práci policie, hasičů atd. Já jako osoba jsem tuto lavičku neplatila přímo, a přesto ji vyuţívám. Kdo ji ovšem zaplatil? Zaplatilo ji dané město či obec z kapes daňových poplatníků, coţ jsem ovšem i já. To samé platí i o vyuţívání sluţeb městské policie a hasičů v případě nějaké nehody. Pod pojmem neekvivalentnost se rozumí, ţe neexistuje úměrná protihodnota daně, neţ jaká byla finančními úřady odvedena. Daň je nenávratná. Tímto znakem se daň liší hlavně od půjček, kdy musíme tuto částku po nějakém čase vrátit zpět. Daně jsou neúčelové, to znamená, ţe nejsou pouţity na konkrétní účely, ale na financování veřejných potřeb a sluţeb. Neplatí to ale pokaţdé. Například u daně silniční poplatník ví, k čemu budou jím zaplacené daně převáţně slouţit. Z daně silniční se hradí opravy a udrţování silnic a dálnic, coţ je pro kaţdého řidiče vítaným přínosem. Ovšem kolikrát kdyţ vidím ty děravé silnice tak si říkám, kde ty moje daně jsou? Daně jsou odváděny buď v pravidelných řádných intervalech anebo při vzniku dané skutečnosti, jako je například dědění a darování. Základním účelem daní je financování státního rozpočtu, kde tvoří příjem ve výši cca 90 %. Zákonným nařízením je určeno jaká část daní je pouţita jako příjem státního rozpočtu a jaká část jde do rozpočtu jednotlivých krajů, měst, obcí atd. Velká část státního rozpočtu je vyuţita na výplaty starobních důchodů, podporu a rozvoj zdravotnictví a školství, infrastrukturu, armádu, podpory v nezaměstnanosti, ochranu ţivotního prostředí a mnoho dalších. Daně jsou vybírány finančními úřady, které kromě vybírání daní také vedou daňová řízení, provádí vyhledávací činnost, kontrolují plnění daňových povinností, vyzývají ke splnění povinností a případně ukládají daným subjektům pokuty a penále. Nejvyšším nadřízeným orgánem finančních úřadů je ministerstvo financí.

9

1.2. Druhy daní Daně jsou v České republice rozděleny na přímé a nepřímé. U daní přímých podává daňové přiznání poplatník a předmětem daně jsou jen jeho vlastní příjmy nebo majetek. Tyto daně se poplatníka dotýkají přímo, coţ je například daň dědická a darovací, daně důchodové a další daně stanovené příslušným zákonem. U daní nepřímých většinou poplatník ani „neví“ o tom, ţe nějakou daň odvedl (zaplatil). Tato daň se platí při nákupu zboţí a sluţeb a konečný spotřebitel nepodává ţádné daňové přiznání a ani samotnou daň neodvádí příslušnému finančnímu úřadu. Daňové přiznání a odvod daně náleţí plátci daně, v našem případě prodávajícímu. Pokud bychom se chtěli vyhnout platbě této daně, nesměli bychom si koupit ţádný výrobek ani sluţbu anebo bychom museli být zaregistrováni jako plátci daně. V této souvislosti hovoříme o dani z přidané hodnoty a např. spotřební dani, která se dotýká kupujícího nepřímo. Mezi přímé daně patří daně z příjmů, kterým se také říká daně důchodové a daně majetkové. Daně z příjmů dělíme dle typu plátce na daň z příjmů fyzických osob a daň z příjmů právnických osob. Majetkové daně zahrnují daň z nemovitostí, daň darovací, daň dědickou, daň z převodu nemovitostí a daň silniční. Nepřímé daně jsou daň z přidané hodnoty, se kterou se blíţe seznámíme v další kapitole a daň spotřební. Obrázek č. 1 – Daňový systém ČR Zdroj: vlastní úprava Daňový systém ČR

Přímé daně

Důchodové daně

Nepřímé daně

Majetkové daně

Daň z přidané hodnoty

a) Daň z příjmů PO

a) Daň darovací

b) Daň z příjmů FO

b) Daň dědická c) Daň z převodu nemovitostí d) Daň z nemovitostí e) Daň silniční f) Daň 10

Daň ze spotřeby

2.

Jednotlivé daně

V mé diplomové práci se zabývám vlivem daní na účetní závěrku podnikatelského subjektu a tak povaţuji za významné se blíţe seznámit s daněmi, které mnou vybraný podnik má. Můj podnik je právnická osoba, tudíţ se budu zabývat hlavně daní z příjmů právnických osob a případné návrhy na sníţení daňového základu. Jako kaţdý podnik, má i ten náš své vlastní zaměstnance a tím pádem se ho přímo dotýká také daň z příjmů fyzických osob. Vybrala jsem si podnik výrobní a tak zde nesmíme zapomenout na daň z přidané hodnoty, která tvoří velmi významnou poloţkou. Podnik vlastní řadu nemovitostí, nejen ke své výrobě, ale i jako sklady a prodejny a proto se zmíním i o dani z nemovitostí. V dnešní době neznám snad ţádný podnik, který by nevlastnil či neměl v pronájmu automobily a nevyuţíval je ke své činnosti. Proto se nevyhnu ani této dani. Stručně popíši daň darovací a jednu kapitolu věnuji také sociálnímu a zdravotnímu pojištění. Ač to nemá klasické rysy daní, lze ji povaţovat za daň, ale o tom si řekneme později.

2.1. Daň z příjmů právnických osob Daň z příjmů právnických osob netvoří v celkovém příjmu státního rozpočtu tak významný podíl jako daň z přidané hodnoty, ale z hlediska podnikání je velkou zátěţí pro poplatníky. Na úvod si vymezíme základní pojmy kdo je poplatníkem daně z příjmů právnických osob, co je předmětem daně, moţná osvobození od daně, sazbu daně a základ daně, kterému se budeme dále věnovat. Zaměřím se především na náklady, které z hlediska daňového mohou ovlivnit základ daně. Neopomenu ani úpravu základu daně o odčitatelné poloţky a slevy na dani. Existují různé typy právnických osob, které se od sebe navzájem liší svých charakterem. Jsou to především specifické právnické osoby, mezi které patří například zdravotní pojišťovny, investiční a penzijní fondy, veřejné vysoké školy, odborové organizace atd. Ve své práci se budu zabývat pouze klasickým podnikatelským subjektem. Poplatníkem daně z příjmů právnických osob jsou osoby, mající sídlo na území České republiky a je to upraveno zákonem č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů1. Dani podléhají všechny příjmy z činnosti a příjmy spojené s nakládáním s majetkem a jsou to příjmy domácí, tak i příjmy ze zahraničí. Dále jsou poplatníky osoby mající sídlo mimo Českou republiku a v tomto případě se daňová povinnost dotýká jen příjmů z České republiky. Z výčtu poplatníků daně z příjmů právnických osob vyjmeme také fyzické osoby, organizační sloţky státu a podílové fondy. 1

ÚZ Daně z příjmů 2012. Ostrava: Sagit, 2012. s. 31. ISBN 978-80-7208-891-1.

11

„Předmětem daně jsou příjmy (výnosy) z veškeré činnosti a z nakládání s veškerým majetkem.“2 a vymezuje to § 18 odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů. Ve 2 odst. tohoto zákona jsou vyjmenovány příjmy, které nejsou předmětem daně. Osvobození od daně řeší § 19 zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů. Daň z příjmů právnických osob je velmi obsáhlá, a proto je zde zastoupená celá řada příjmů, které dani nepodléhají. Jsou to například členské příspěvky, úroky z úvěrů, příjmy z dividend, podíly na zisku tichého společníka atd. Sazba daně z příjmů právnických osob v roce 2012 je ve výši 19 % a vypočítává se ze základu daně sníţeného o odčitatelné poloţky a poloţky sniţující základ daně. Ovšem i u sazby daně z příjmů právnických osob existují určité výjimky, které řeší § 21 odst. 2 zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů. Jsou to například investiční a podílové fondy, které mají sazbu daně ve výši 5 % a vypočítávají se ze základu daně. Odčitatelné poloţky řeší § 34 zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů. Základem daně je zjednodušeně řečeno rozdíl mezi příjmy a výdaji, který je upraven o jednotlivé poloţky. To je ale opravdu jednoduché podání. Ve skutečnosti je proces výpočtu základu daně sloţitější a je upraven v § 23 zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů. Zdaňovacím obdobím bývá zpravidla jako u ostatních daní kalendářní rok, coţ je 12 po sobě jdoucích měsíců, vyjma daně z přidané hodnoty, která mívá kratší zdaňovací období. Zdaňovacím obdobím u daně z příjmů právnických osob můţe být také hospodářský rok, jehoţ začátek nepřipadá na 1. 1. jako tomu bývá u kalendářního roku, ale na kterýkoliv první den v měsíci vyjma ledna. Zálohy se platí na základě poslední známé daňové povinnosti během následujícího období po skončení zdaňovacího období. Splatnost záloh se odvíjí od výše poslední daňové povinnosti a platí se buď dvakrát ročně a to k 15. 6. a 15. 12. nebo čtyřikrát ročně, vţdy k 15. 3., 15. 6., 15. 9. a 15. 12. Podmínky placení záloh obsahuje § 38a zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů. Daňové přiznání z příjmů právnických osob se podává do 31. 3. v případě ţe daňové přiznání zpracovává daňový poradce, je moţno ho odevzdat nejpozději do 30. 6.

2.1.1.

Výpočet daně z příjmů právnických osob

Výpočet daně z příjmů není zrovna jednoduchý. Nejprve zjistím výsledek hospodaření před zdaněním, coţ je rozdíl výnosů a nákladů. K tomuto výsledku musím připočítat daň, kterou naleznu v účtové skupině 59. Dále musím tento výsledek upravit o poloţky přičitatelné 2


12

a odčitatelné. Poloţky, které zvyšují základ daně, se musí připočíst k výsledku hospodaření před zdaněním a naopak poloţky sniţující základ daně, se musí od výsledku hospodaření odečíst. Nyní jsem dostala upravený základ daně, který mohu dále upravovat. Úprava základu daně spočívá v odečtení odčitatelných poloţek. Vypočtený základ daně sníţený o odpočty se zaokrouhluje na celé tisícikoruny dolů. Tato částka se vynásobí příslušnou platnou sazbou daně z příjmů právnických osob pro dané zdaňovací období. Na závěr od daně samotné odečtu případné slevy na dani a dostanu čistou daň. Pro lepší pochopení výpočtu daně z příjmů právnických osob poslouţí následující schéma. Jednotlivé poloţky, které jsou obsaţeny ve výpočtu daně z příjmů právnických osob, blíţe popíši. Obecné schéma výpočtu daně z příjmů právnických osob VÝSLEDEK HOSPODAŘENÍ PŘED ZDANĚNÍM - příjmy vyňaté z předmětu daně - osvobozené příjmy - příjmy nezahrnované do základu daně (včetně samostatných základů daně) - očištění o rezervy a opravné položky, které nejsou uznány jako daňové + účetní náklady, které nejsou uznanými daňovými náklady + - vyloučení zaúčtovaných položek, které se v základu daně uznávají, jen jsou-li zaplaceny = ZÁKLAD DANĚ3 ZÁKLAD DANĚ ODPOČTY (odčitatelné poloţky) - ztráta z podnikání - odpočet výdajů na výzkum a vývoj = mezisoučet - dary na veřejně prospěšné účely (max. 5 %, resp. 10 %z mezisoučtu) = ZÁKLAD DANĚ PO SNÍŢENÍ O ODPOČTY (zaokrouhlený na celé tisícikoruny dolů) x sazba daně = DAŇ SLEVY NA DANI - slevy na zaměstnance se zdravotním pojištěním = DAŇ PO SLEVĚ4

3

VANČUROVÁ, Alena a LÁCHOVÁ, Lenka. Daňový systém 2012. 11. vyd. Praha: 1. VOX a. s., 2012. s. 91. ISBN 978-80-87480-05-2. 4 VANČUROVÁ, Alena a LÁCHOVÁ, Lenka. Daňový systém 2012. 11. vyd. Praha: 1. VOX a. s., 2012. s. 133. ISBN 978-80-87480-05-2.

13

Příjmy vyňaté z předmětu daně – těmito příjmy se většinou rozumí výnosy z majetku, který byl nabyt děděním či darováním a všechny obdrţené dary. Příjmy z majetku nabytého dědictvím nebo darováním jsou vyňaty z důvodu, aby nedošlo k dvojímu zdanění, protoţe tyto příjmy byly jiţ jednou zdaněny a to daní dědickou či daní darovací. Osvobozené příjmy – výčet těchto příjmů je vymezen v § 19 zákona č. 586/1992 Sb. o dani z příjmů, ovšem pro podnikatelské subjekty zde mnoho příjmů osvobozených od daně není. Nejvýznamnější osvobozené příjmy najdeme v odstavci 1 písmeno n) „příjmy z úroků z přeplatků zaviněných správcem daně a z úroků z přeplatků zaviněných orgánem sociálního zabezpečení.“5 Příjmy nezahrnované do základu daně – mezi tyto příjmy nezahrnujeme ty příjmy, které poplatník jiţ jednou zdanil podle platných daňových předpisů a ty částky, které sami o sobě tvoří samostatný základ daně, coţ jsou například dividendy či podíly na zisku dle zákona. Účetní náklady, které nejsou uznanými daňovými náklady – za tyto náklady povaţujeme náklady (výdaje), které nebyly vynaloţeny k dosaţení, zajištění a udrţení příjmů. Jako nejčastější příklad daňově neuznatelných výdajů jsou výdaje na reprezentaci, dary, vyjma reklamních či propagačních darů, na kterých je obchodní logo firmy a které splňují další náleţitosti stanovené zákonem. Dále to jsou výdaje na osobní potřebu poplatníka, vyplácené podíly na zisku, cestovní náhrady nad limit stanovený tímto zákonem, zaplacené penále a pokuty a mnoho dalších, které upravuje § 25 zákona č. 586/1992 Sb. o dani z příjmů. U výdajů na reprezentaci bychom mohli diskutovat, zda by neměly být zahrnuty do daňově uznatelných nákladů, například kdyţ se nám během pracovního oběda povede uzavřít obchod a vede to tudíţ k dosaţení příjmů. Otázkou by bylo prokazování, zda se jednalo o soukromý či obchodní oběd, ale to ať řeší naši zákonodárci. Vyloučení zaúčtovaných poloţek, které se v základu daně uznávají jen, jsou-li zaplaceny – sem patří především pojistné na sociální a zdravotní zabezpečení hrazené zaměstnavatelem, pouze v případě bylo-li zaplaceno. To znamená, pokud zaměstnavatel neodvedl v dané lhůtě zákonné pojistné, musí si o tuto částku zvýšit výsledek hospodaření před zdaněním. Odčitatelné poloţky – mezi odčitatelné poloţky od základu daně patří daňová ztráta, která můţe být uplatněna v rozsahu maximálně pěti po sobě následujících obdobích po období, kdy byla vypočítána. Záleţí na rozhodnutí účetní jednotky, kdy tuto ztrátu uplatní, zda najednou anebo ji rozloţí do více období. Mezi další odčitatelnou poloţku patří výdaje vynaloţené na výzkum a vývoj, jejichţ pouţití řeší v § 34 zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů.

5


14

Slevy na dani – u daně z příjmů právnických osob se to týká především zaměstnávání lidí se změněnou pracovní schopností, tím myslím osoby se zdravotním tělesným postiţením, označovány zkratkou ZTP. Slevy na dani upravuje § 35 zákona č. 586/1992 Sb. zákona o daních z příjmů. Sleva na dani se na rozdíl od odčitatelných poloţek liší tím, ţe odčitatelné poloţky se odečítají od základu daně, kdeţto slevy na dani se přímo odečítají od daně samotné. Snahou státu, prostřednictvím slev na dani, je motivace zaměstnavatelů vytvořit pro osoby zdravotně postiţené chráněné pracovní místo a umoţnit jim tak návrat do společnosti.

2.2. Daň z příjmů fyzických osob Daň z příjmů fyzických osob patří mezi daně přímé, coţ znamená, ţe se fyzických osob dotýká přímo. Jak vidíme podle názvu, tato daň se týká jen příjmů fyzických osob, nikoliv právnických a podléhají jí veškeré příjmy jednotlivců. Daň z příjmů fyzických osob upravuje zákon č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů, stejně tak jako daň z příjmů právnických osob. Poplatníky daně jak jsem se jiţ zmínila výše, jsou fyzické osoby. Tyto osoby mají své bydliště na území České republiky a zdanění podléhají příjmy získané na našem území, ale i příjmy získané v zahraničí. Další osoby, které jsou podle zákona o dani z příjmů fyzických osob povaţováni za poplatníky, vymezuje § 2 odst. 3 a 4 zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů. Předmět daně je stanoven v § 3 zákona č. 586/1992 Sb. zákona o daních z příjmů. Je to kromě mezd a platů v podstatě veškerý příjem, který fyzická osoba obdrţí. Ať je to z pronájmu movité či nemovité věci či z prodeje podílů na zisku. Osvobození od daně řeší § 4 zákona č. 586/1992 Sb. zákona o daních z příjmů. Je zde uvedeno mnoho výjimek, které nepodléhají zdanění. Z těch nejvíce vyuţívaných, se kterými se setkáváme, je například dárcovství krve, dávky sociální péče či příjmy z převodu členských práv druţstva a jiné. Sazba daně činí 15% a počítá se ze základu daně, který se sniţuje o odčitatelné poloţky. Zaokrouhluje se směrem dolů na celá sta korun českých. Slevy na dani znamenají pro poplatníka u daně z příjmů fyzických osob měsíční sníţení zálohy na daň o částku, kterou stanoví zákon. Kaţdý zaměstnanec si měsíčně uplatňuje slevu na poplatníka, coţ v současné době činí 2 070 Kč. Dále si můţe uplatnit slevu na manţelku, avšak pouze v ročním zúčtování záloh ve výši 24 840 Kč a za podmínek stanovených

15

v § 35ba zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů6. Významnou a bohuţel v dnešní době i velmi vyuţívanou slevou je i sleva z titulu změněné pracovní schopnosti, coţ platí pro příjemce invalidních důchodů, ať je to první, druhý či třetí stupeň. Stát nezapomíná zohlednit ani studenty, kteří během svého studia pracují a mohou si tak uplatnit měsíčně částku ve výši 4 020 Kč. Musí ale samozřejmě splňovat podmínky a v tomto případě je to věková hranice 26 let a v případě doktorského studia věk 28 let. A nesmíme zapomenout ani na slevu na dítě. V současnosti tato sleva činí 13 404 Kč za rok. Samozřejmě se to vztahuje na vyţivované dítě, které bydlí s dotyčnou osobou v jedné domácnosti. Toto daňové zvýhodnění se řídí § 35c zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů7. Daňové přiznání z příjmů fyzických osob podává povinně ta fyzická osoba, jejíţ roční příjmy jsou vyšší neţ 15 000 Kč a dále i poplatník, který nedosáhl tuto částku, ale vykazuje ztrátu. Lhůta pro podání daňového přiznání fyzických osob je do 31. 3. Pokud poplatník podepsal prohlášení u zaměstnavatele (plátce daně), provádí tento plátce daně roční zúčtování záloh za svého zaměstnance a to nejpozději do 15.2. Prohlášení poplatníka k dani musí být podepsáno pouze u jednoho zaměstnavatele.

2.3. Daň z přidané hodnoty Tuto daň upravuje zákon č. 235/2004 Sb. o dani z přidané hodnoty. S daní z přidané hodnoty se občané setkávají v praktickém ţivotě při nákupu většiny zboţí a sluţeb. Tato daň tvoří velmi významný podíl příjmu ve státním rozpočtu. V běţném ţivotě se daň z přidané hodnoty označuje zkratkou DPH. A co je základním principem daně z přidané hodnoty? V podstatě jde o to, ţe se daň nepočítá z celého obratu, ale jen z toho co bylo přidáno. Přidaná hodnota je rozdíl mezi cenou vstupu a cenou výstupu, to znamená, kolik korun se přidá k hodnotě zboţí a toto platí při kaţdém dalším kroku zpracování. Předmět daně z přidané hodnoty je upraven v zákoně č. 235/2004 Sb. o DPH v § 2 odst. 1. Dle tohoto zákona je předmětem daně z přidané hodnoty dodání zboţí, převod nemovitosti nebo poskytnutí sluţby za úplatu, dále pořízení zboţí z jiného členského státu Evropské unie a dovoz zboţí s místem plnění v tuzemsku. Jednoduše řečeno se daň z přidané hodnoty týká oblasti sluţeb a zboţí. Osoby povinné k dani jsou opět vymezeny zákonem č. 235/2004 Sb. o dani z přidané hodnoty8 v § 5 odst. 1, který říká, ţe plátcem daně je fyzická nebo právnická osoba

6

ÚZ Daně z příjmů 2012. Ostrava Sagit, 2012. s. 83. ISBN 978-80-7208-891-1. ÚZ Daně z příjmů 2012. Ostrava: Sagit, 2012. s. 83. ISBN 978-80-7208-891-1. 8 ÚZ Daň z přidané hodnoty 2012. Ostrava: Sagit, 2012. s. 10. ISBN 978-80-7208-884-3. 7

16

samostatně vykonávající ekonomickou činnost. Můţe nastat případ, ţe se plátce k dani z přidané hodnoty přihlásí i dobrovolně, protoţe je to pro něho výhodnější. Existují ale i výjimky, kdy je plátce od daně osvobozen. Je to v případě kdy „obrat nepřesáhne částku 1 000 000 Kč za nejvýše 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců.“9 K osvobození od daně bez nároku na odpočet prozatím patří především poštovní sluţby, pojišťovací činnosti, některé finanční činnosti, sociální pomoc, určité zdravotnické sluţby a zboţí, výchova a vzdělání, rozhlasové a televizní vysílání a ostatní činnosti vymezené v § 52 - § 62 zákona č. 235/2004 Sb. o dani z přidané hodnoty. Sazba daně je upravena v § 47 zákona č. 235/2004 Sb. o dani z přidané hodnoty. V současné době existují dvě sazby výše daně z přidané hodnoty. Jedna je základní sazba, a v roce 2012 byla 20 % a druhá je sníţená sazba, která činila 14 %. O tom, které zboţí a sluţby podléhají ať základní nebo sníţené sazbě daně rozhoduje zákon a výčet daného zboţí a sluţeb je obsaţen v příloze zákona č. 235/2004 Sb. o DPH. Ze zboţí, které podléhá sníţené sazbě, můţu jmenovat například potraviny a nápoje s výjimkou alkoholických nápojů, léky, zdravotnické prostředky, knihy, noviny atd. Mezi sluţby se sníţenou sazbou patří ubytovací sluţby, kulturní a sportovní činnosti, pohřební sluţby, stavební a montáţní sluţby a mnoho dalších. Základ daně „zahrnuje i spotřební daň a daň z energií, dotace k ceně, vedlejší související výdaje (balné, cena přepravy, pojištění zásilky) poskytované spolu se zbožím, příp. službou, materiál poskytnutý v ceně služby.“10 Daňové přiznání podává plátce vţdy do 25. dne po skončení zdaňovacího období. Během této lhůty je zároveň splatná i daň.

2.3.1.

Základní pojmy

Pro lepší pochopení daně z přidané hodnoty upřesním pár pojmů, se kterými se můţeme setkat. Plnění je v podstatě předmět daně a dělí se na zdanitelná plnění a osvobozená plnění. Zde ovšem neplatí, ţe všechna plnění jsou předmětem daně z přidané hodnoty. Zdanitelné plnění znamená, ţe plátce musí přiznat daň příslušnému finančnímu úřadu a následně ji také odvést.

9

ÚZ Daň z přidané hodnoty 2012. Ostrava: Sagit, 2012. s. 11. ISBN 978-80-7208-884-3. VANČUROVÁ, Alena a LÁCHOVÁ, Lenka. Daňový systém 2012. 11. vyd. Praha: 1. VOX a. s., 2012. s. 279. ISBN 978-80-87480-05-2 10

17

Osvobozené plnění se rozlišuje na osvobozená plnění bez nároku na odpočet a na osvobozená plnění s nárokem na odpočet. U osvobozených plnění bez nároku na odpočet nemůţe poplatník uplatnit nárok na odpočet ani na daň na výstupu a týká se to většinou tuzemských osob. Oproti tomu mohou plátci u osvobozeného plnění s nárokem na odpočet uplatnit odpočet, ovšem je zde osvobozen od uplatnění daně na výstupu. Toto plnění je zpravidla poskytnuto osobám států Evropské unie a ostatním zemím. Daň na výstupu je daň, kterou si plátce uplatní ve svém daňovém přiznání a kterou odvádí místně příslušnému správci daně. Daň na výstupu vzniká při uskutečnění zdanitelného plnění, které popisuje §13 - § 20 zákona č. 235/2004 Sb. o DPH11. Jedná se o daň, kterou například výrobce fakturuje svým odběratelům. Část příjmů, které plátce za toto plnění obdrţí, vstupují do daní jako daň na výstupu. Z účetního hlediska je daň na vstupu na straně Dal. Daň na vstupu stejně jako daň na výstupu uplatňuje plátce v daňovém přiznání. Oproti dani na výstupu, která vzniká při prodeji zdanitelného plnění, daň na vstupu vzniká při nákupu zdanitelného plnění. I zde část výdajů, kterou tvoří daň, vstupuje do DPH na levou stranu, na stranu Má dáti a plátce si o tuto částku sníţí odvod DPH. Obrázek č. 2 – Schéma DPH

Zdroj: vlastní úprava Daňová povinnost vzniká, pokud daň na výstupu je vyšší neţ daň na vstupu. Tento rozdíl je pak plátce povinen odvést příslušnému finančnímu úřadu. Nadměrný odpočet je v případě, kdy je daň na výstupu niţší neţ daň na vstupu za dané období. V tomto případě vznikla subjektu daňová pohledávka a finanční úřad tuto částku vrátí danému subjektu zpět. Zdaňovací období je kalendářní měsíc nebo kalendářní čtvrtletí. Zda bude plátce odvádět daň měsíčně či čtvrtletně, závisí na obratu za předešlý rok. Limitní hranice pro rok 2012 je ve výši 11

ÚZ Daň z přidané hodnoty 2012. Ostrava: Sagit, 2012. s. 15 – 19. ISBN 978-80-7208-884-3.

18

10 000 000 Kč. Pokud daný subjekt překročí tuto částku, odvádí DPH měsíčně a pokud nepřekročí tak jen čtvrtletně. Avšak je-li pro účetní jednotku výhodnější zdaňovací období měsíční, lze jej zvolit, ovšem musí být její obrat vyšší neţ 2 000 000 Kč za kalendářní rok. Zdaňovací období je blíţe upraveno v § 99 zákona č. 235/2004 Sb. o dani z přidané hodnoty12.

2.4. Daň silniční Daň silniční se řídí zákonem č. 16/1993 Sb. o dani silniční ve znění pozdějších zákonů. V mé práci se budu v empirické části věnovat konkrétnímu podniku, který pouţívá ke své činnosti sluţební vozidla, tudíţ se společnosti týká i daň silniční. Předmětem daně jsou vozidla, která uţívají poplatníci bezprostředně k podnikání nebo k provozování samostatně výdělečné činnosti. Předmět daně je blíţe specifikován v § 2 odst. 1 zákona č. 16/1993 Sb. o dani silniční. Osvobození od daně se týká také daně silniční. Vozidla, která jsou osvobozena od daně silniční, nalezneme v § 3 zákona č. 16/1993 Sb. o dani silniční. Jsou to například diplomatická vozidla, vozidla pouţívaná pro úpravu a správu komunikace, zdravotnická vozidla atd. Poplatníci daně - pro účely daně silniční jsou za poplatníky daně povaţovány fyzické či právnické osoby, které vozidlo provozují nebo uţívají. Bliţší upřesnění nalezneme v § 4 zákona č. 16/1993 Sb. o dani silniční. Základ daně silniční se skládá ze součtu tří proměnných, které jsou uvedeny v § 5 zákona č. 16/1993 Sb. o dani silniční a je to zdvihový objem motoru v cm3, součet největších povolených hmotností na nápravy v tunách a největší povolená hmotnost také v tunách. Jsou zde zohledněny také počty náprav u návěsů a ostatních vozidel. Sazba daně je upravena v § 6 zákona č. 16/1993 Sb. o dani silniční13 a je rozdělena podle daných parametrů. Čím vyšší je objem motoru, tím vyšší je stanovená daň. To stejné platí i u počtu náprav a hmotnosti.

2.5. Daň z nemovitostí Jako kaţdý větší podnik, vlastní i pekárna mnoho nemovitostí a tak povaţuji za důleţité se o této dani ve zkratce zmínit. Daň z nemovitostí, kterou upravuje zákon č. 338/1992 Sb.

12

ÚZ Daň z přidané hodnoty 2012. Ostrava : Sagit, 2012. s. 68. ISBN 978-80-7208-884-3. BĚHOUNEK, Pavel.; ČERVINKA, Tomáš a kolektiv. Daně 2012 a předpisy související s přehledy změn. Zákon č. 16/1993 Sb. o dani silniční. Olomouc: Anag, 2012. s. 801. ISBN 978-80-7263-715-7. 13

19

o dani z nemovitostí se skládá ze dvou dalších daní. Je to daň z pozemků a daň ze staveb. Část první, coţ je § 2 - § 6 zákona č. 338/1992 Sb. o dani z nemovitostí14 se týká daně z pozemků, druhá část § 7 - § 11 tohoto zákona se vztahuje k dani ze staveb. Třetí část obsahuje společná ustanovení.

2.5.1.

Daň z pozemků

„Předmětem daně z pozemků jsou pozemky na území České republiky vedené v katastru nemovitostí.“15 Toto nám říká § 2 zákona č. 338/1992 Sb. o dani z nemovitostí. Zde je také uvedeno, co není předmětem daně. Jsou to například ochranné lesy, vodní nádrţe a rybníky vyjma chovných rybníků. Poplatníkem daně je ten, kdo vlastní daný pozemek. Pokud je pozemek v majetku státu nebo ho má poplatník pronajatý, pak toto všechno řeší § 2 zákona č. 338/1992 Sb. o dani z nemovitostí, kde jsou blíţe definováni poplatníci této daně. Osvobození od daně upravuje § 4 zákona č. 338/1992 Sb. o dani z nemovitostí, kde je výčet pozemků, které nepodléhají zdanění. Těchto pozemků je opravdu mnoho. Mohu jmenovat například hřbitovy, pozemky slouţící veřejné dopravě, pole, parky, státní pozemky, obecní pozemky, pozemky slouţící vysokým školám a řada dalších. Základ daně, který upravuje § 5 zákona č. 338/1992 o dani z nemovitostí, je rozdělen do tří oblastí. První a druhá oblast zahrnuje pole, vinice, louky, lesy a chovné rybníky. Třetí oblast se věnuje ostatním pozemkům, kde základ daně tvoří reálná výměra daného pozemku uváděná v m2. Sazba daně je v případě daně z pozemků velmi obsáhlá, protoţe zde existuje mnoho členění. Pokud budu hovořit o stavebních pozemcích, závisí sazba daně ještě na koeficientu, který dělí obce dle počtu obyvatel. Opět zde platí čím větší počet obyvatel, tím vyšší koeficient. Nejvyšší koeficient na základě počtu obyvatel má hlavní město Praha

2.5.2.

Daň ze staveb

Předmětem daně jsou všechny stavby nacházející se na území České republiky. Co přesně je předmětem daně a co není předmětem daně ze staveb, upravuje § 7 zákona č. 338/1992 Sb. o dani z nemovitostí.

14

BĚHOUNEK, Pavel.; ČERVINKA, Tomáš a kolektiv. Daně 2012 a předpisy související s přehledy změn. Zákon č. 338/1992 Sb. o dani z nemovitostí. Olomouc: Anag, 2012. s. 838 – 841. ISBN 978-80-7263-715-7. 15 BĚHOUNEK, Pavel.; ČERVINKA, Tomáš a kolektiv. Daně 2012 a předpisy související s přehledy změn. Zákon č. 338/1992 Sb. o dani z nemovitostí. Olomouc: Anag, 2012. s. 838. ISBN 978-80-7263-715-7.

20

Poplatníci daně jsou vymezeny v § 8 zákona č. 338/1992 Sb. o dani z nemovitostí. Většinou jím bývá majitel staveb, bytů anebo samostatně nebytových prostorů. Poplatníky daně ze staveb můţe být i Pozemkový národní fond ČR v případě ţe tyto stavby, byty a nebytové prostory spravuje. Ostatní případy jsou uvedeny v zákoně. Osvobození od daně ze staveb je velmi mnoho, stejně tak jako u daně z pozemků. I zde uvedu pár příkladů staveb, které jsou osvobozeny od daně. Jsou to státní a obecní stavby, stavby zajišťující hromadnou přepravu osob, stavby vzdělávacích institucí, muzeí, zdravotnická zařízení a mnohé další, které jsou obsaţeny v § 9 zákona č. 338/1992 Sb. o dani z nemovitostí. Základem daně pro stavby je skutečná výměra uváděná v m2. U bytů je to podlahová plocha a u staveb je za výměru povaţován půdorys nadzemní části. Blíţe základ daně popisuje § 10 zákona č. 338/1992 Sb. o dani z nemovitostí. U sazby daně opět záleţí, o jaký typ stavby se jedná. Ať je to obytný dům, chata pro individuální rekreaci či samostatná garáţ, tak se všechny posuzují rozdílně. Kaţdá z výše jmenovaných a dalších, které jsou v § 11 zákona č. 338/1992 Sb. o dani z nemovitostí16 mají svou vlastní základní sazbu daně. I zde se setkávám s koeficientem závislým na počtu obyvatel v obcích. Stejně tak jako u daně z pozemků, je nejvyšší koeficient v Praze a to opět ve výši 4,5.

2.6. Daň darovací Daň darovací upravuje spolu s daní dědickou a dani z převodu nemovitostí zákon č. 357/1992 Sb. Tuto daň zde popíši jen proto, ţe se v minulých výkazech objevila, ale v roce 2011, který podrobněji rozebírám, se tato daň jiţ nevyskytovala. Společnost naopak byla tím, kdo dar poskytuje a ne kdo ho přijímá. Poplatníkem daně u daně darovací bývá zpravidla nabyvatel. Jsou ale případy, kdy můţe být poplatníkem daně dárce nebo ručitel. Zda je poplatníkem daně nabyvatel, dárce či ručitel nám říká § 5 zákona č. 357/1992 Sb. o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí. Předmět daně upravuje § 6 zákona č. 357/1992 Sb. o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí. Pokud hovoříme o dani darovací, jedná se o bezplatné darování nějakého majetku. Můţe to být movitost či nemovitost nebo jiný majetkový prospěch. Pro základ daně darovací pouţijeme zjištěnou hodnotu majetku, která se dále sniţuje o poloţky uvedené v § 7 zákona č. 357/1992 Sb. o dani dědické, dani darovací a dani 16

BĚHOUNEK, Pavel.; ČERVINKA, Tomáš a kolektiv. Daně 2012 a předpisy související s přehledy změn. Zákon č. 338/1992 Sb. o dani z nemovitostí. Olomouc: Anag, 2012. s. 845. ISBN 978-80-7263-715-7.

21

z převodu nemovitostí17. Můţe se jednat například o dluhy, které musí být prokázány či o clo a daň, pokud se jedná o dar z ciziny. Sazbou daně se zabývá § 12 - § 14 tohoto zákona. Sazba daně zde závisí na rozdělení osob do určitých skupin dle příbuzenského vztahu a je stejná jako u daně dědické. Osvobození od daně dědické, daně darovací a daně z převodu nemovitostí je společně upraveno v § 19 a § 20 zákona č. 357/1992 Sb. o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí18.

2.7. Pojistné na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění I kdyţ nemá pojistné na sociální zabezpečení a pojistné na zdravotní pojištění klasické vlastnosti daní, můţe se za daně povaţovat. Toto pojištění je povinné pro všechny, coţ je jedna z charakteristik daní, ovšem na druhou stranu dostávám nějakou protihodnotu a to ve formě dávek. Podle knihy Petra Marka Studijní průvodce financemi dělíme daně na přímé, nepřímé a ostatní daně. „Ostatní daně svým charakterem neodpovídají ani daním přímým a ani daním nepřímým, často dokonce nejsou považovány za daně vůbec. Příklad takových daní tvoří zákonem stanovené povinné pojistné na důchodové a nemocenské pojištění, příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na veřejné zdravotní pojištění.“19 Pokud nejsem zaměstnanec, aby za mne toto pojištění odváděl zaměstnavatel, platí ho za mne stát anebo si toto pojištění hradí zaměstnanec sám. Osoby, za které platí zdravotní pojištění stát, jsou například studenti, důchodci, ţeny na mateřské dovolené nebo uchazeči o zaměstnání a ostatní podle zákona č. 48/1997 Sb. o veřejném zdravotním pojištění ve znění pozdějších předpisů. Zaměstnavatel je ze zákona povinen platit za své zaměstnance pojistné na sociální zabezpečení. Pojistné je rozděleno na dvě části. Celkové pojistné odváděné místně příslušné správě sociálního zabezpečení je ve výši 31,5 %, z nichţ 25 % platí zaměstnavatel a 6,5 % zaměstnanec. Zaměstnanci je tato částka vypočítána z hrubé mzdy a následně strhnuta a zaměstnavatel za něj tuto částku musí odvést správě sociálního zabezpečení. Pro zaměstnavatele se tato částka stává daňově uznatelným nákladem. Toto pojištění se řídí zákonem č. 589/1992 Sb. o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku 17

BĚHOUNEK, Pavel.; ČERVINKA, Tomáš a kolektiv. Daně 2012 a předpisy související s přehledy změn. Zákon č. 338/1992 Sb. o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí. Olomouc: Anag, 2012. s. 816. ISBN 978-80-7263-715-7. 18 BĚHOUNEK, Pavel.; ČERVINKA, Tomáš a kolektiv. Daně 2012 a předpisy související s přehledy změn. Zákon č. 338/1992 Sb. o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí. Olomouc: Anag, 2012. s. 821 - 822. ISBN 978-80-7263-715-7. 19 MAREK, Petr a kolektiv. Studijní průvodce financemi podniku. 2. vyd. Praha: Ekopress, 2009. s. 138. ISBN 978-80-86929-49-1.

22

zaměstnanosti20. Sociální pojištění zahrnuje tři oblasti: nemocenské pojištění, důchodové pojištění a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti. Sociální pojištění je příjmem státního rozpočtu, oproti tomu zdravotní pojištění připadá jednotlivým pojišťovnám. Stejně jako u sociálního pojištění má zaměstnavatel povinnost odvádět zdravotní pojištění příslušné pojišťovně, u které je zaměstnanec pojištěn. I zde se pojistné skládá ze dvou částí. Jednu hradí zaměstnavatel a druhou zaměstnanec. Celkové pojistné je ve výši 13,5 %, z nichţ 9 % hradí zaměstnavatel a 4,5 % je strháváno zaměstnanci z jeho hrubé mzdy. Zdravotní pojištění vymezuje zákon č. 592/1992 Sb. o pojistném na všeobecné zdravotní pojištění21. Zdravotní pojištění jsou povinni platit ze zákona všechny fyzické osoby s trvalým pobytem na území České republiky a osoby, které nemají trvalý pobyt na našem území, ale jejich zaměstnavatel má sídlo v České republice. Náklady na sociální a zdravotní pojištění zaujímají ve výsledovce nemalou poloţku. Většinou to bývají mzdové náklady, které firmu poloţí. Proto by měl kaţdý podnik znát cenu svého zaměstnance. Měl by umět zhodnotit, zda se mu tento zaměstnanec vyplatí anebo hledat levnější variantu. Tou můţe být například nahrazení pracovníka automatizací nebo vyuţití sluţeb outsourcingové společnosti a najmout si pracovní sílu. Tím by odpadly vysoké náklady na odvody sociálního a zdravotního pojištění a firma by platila pouze za odvedenou práci. Zaměstnavatel by měl odvádět za své zaměstnance pojistné včas. Jedním z důvodů je penalizace pojistnými zákony. Další významný důvod se opírá o daň z příjmů a tkví v tom, ţe pokud zaměstnavatel neodvede pojistné v příslušném zdaňovacím období, nejedná se o daňově účinné náklady a pojistné tak zvýší základ daně zaměstnavatele. Nyní si provedu analýzu čistého výdaje zaměstnavatele na jednoho pracovníka. „Čistý výdaj zaměstnavatele tvoří úhrn všech výdajů zaměstnavatele v důsledku výplaty mzdy po snížení o daňovou úsporu.“22 Čistý výdaj zaměstnavatele se skládá z hrubé mzdy (Mzda), povinného sociálního (SPojZ) a zdravotního (ZPojZ) pojištění, které platí zaměstnavatel. A od toho odečtenou daňovou úsporu z titulu osobních nákladů. Jelikoţ jsou tyto tři poloţky daňově uznatelný náklad, tvoří nám daňovou úsporu z titulu osobních nákladů (DÚOsN).

20

BĚHOUNEK, Pavel.; ČERVINKA, Tomáš a kolektiv. Daně 2012 a předpisy související s přehledy změn. Zákon č. 589/1992 Sb. o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti. Olomouc: Anag, 2012. s. 956. ISBN 978-80-7263-715-7. 21 BĚHOUNEK, Pavel.; ČERVINKA, Tomáš a kolektiv. Daně 2012 a předpisy související s přehledy změn. Zákon č. 592/1992 Sb. o pojistném na všeobecné zdravotní pojištění. Olomouc: Anag, 2012. s. 1026. ISBN 978-80-7263-715-7. 22 MAREK, Petr a kolektiv. Studijní průvodce financemi podniku. 2. vyd. Praha: Ekopress, 2009. 175 s. ISBN 978-80-86929-49-1.

23

Vzorec pro čistý výdaj zaměstnavatele vypadá následovně: ČVZ = Mzda + SPojZ + ZPojZ – DÚ(OsN) Budu uvaţovat hrubou mzdu 20 000 Kč, sazbu sociálního pojištění hrazeného zaměstnavatelem 25 %, sazbu zdravotního pojištění hrazeného zaměstnavatelem 9 % a sazbu daně z příjmů právnických osob ve výši 19 %. Pokud dosadím do daného vzorce, dostanu: ČVZ = 20 000 + 5 000 + 1 800 – (20 000 + 5 000 + 1 800) . 0,19 = 21 708,- Kč, coţ je 108,54 %. Z následujícího výpočtu vyplývá, kolik bude stát firmu uvedenou v příkladu jeden zaměstnanec. Neberu zde v úvahu ostatní náklady, coţ mohou být například elektrická energie, teplo, voda atd. Zde by měl zaměstnavatel popřemýšlet, co je pro něj výhodnější a v daném případě uvaţovat o vyuţití sluţeb outsourcingové společnosti a najmout si pracovníka zvenčí nebo někdy i kompletně zrušit činnost, vzhledem k vysoké ceně pracovní síly a tím výrazně niţší konkurenceschopnosti na trhu.

24

3.

Účetní uzávěrka a účetní závěrka

Účetní závěrka a s ní související postupy a úpravy se řídí zákonem č. 563/1991 Sb. o účetnictví23. Účetní závěrce předchází účetní uzávěrka, bez které bychom nemohli sestavit vlastní účetní závěrku. Hlavním rozdílem mezi těmito dvěma pojmy je ten, ţe účetní závěrka provádí závěrkové operace jako je inventarizace, oceňovací rozdíly, časové rozlišení, dohadné a opravné poloţky atd. Pokud jsou zaúčtovány všechny účetní případy, sestaví se povinné výkazy účetní závěrky. Oproti tomu účetní uzávěrka slouţí k uzavírání účetního období.

3.1. Účetní uzávěrka Účetní uzávěrka je účetně administrativní proces, kterým jsou uzavírány účetní knihy. Musí být provedeny a zaznamenány veškeré uzávěrkové operace, to znamená zaúčtování všech účetních případů, včetně inventury jak fyzické tak dokladové a případné vypořádání vzniklých rozdílů. Po dokončení účetní uzávěrky jsou všechny účty nulové. Účetní uzávěrka se skládá ze tří hlavních kroků. První krok je uzavření aktivních a pasivních účtů a převedení jejich konečných stavů na účet 702 – Konečný účet rozvaţný. Příklad: Aktivní účet 111 má konečný stav na straně MD a tak bude zápis vypadat následovně – 702/111, pasivní účet 321 má konečný zůstatek na straně D a převod bude – 321/702. Další krok je uzavření výnosových a nákladových účtů, jinak řečeno účtů výsledkových. Jejich konečné zůstatky se převedou stejně tak jako rozvahové účty (účty aktiv a pasiv), jenţe na jiný uzávěrkový účet a to na účet 710 – Účet zisků a ztrát. Na tomto účtu poplatníkovi vyjde hospodářský výsledek a to buď zisk nebo ztráta. Jako poslední krok je přenesení hospodářského výsledku z účtu 710 na účet 702. Zápis bude následovný – 710/702. Podle toho zda se jedná o zisk či ztrátu, se zapíše hospodářský výsledkem buď s kladným znaménkem v případě zisku a se záporným znaménkem v případě ztráty. Po uzavření účetních knih dochází k převodu konečného účtu rozvaţného na účet 701 – Počáteční účet rozvaţný. Víme, ţe konečný zůstatek minulého období je počátečním stavem období následujícího. Na účet 701 se aktiva účtují na stranu D a pasiva na stranu MD. To umoţní zachovat princip podvojnosti a v případě otevírání účetních knih v novém období se počáteční stavy aktiv zaúčtují na stranu MD a počáteční stavy pasiv na stranu D.

23

BĚHOUNEK, Pavel.; ČERVINKA, Tomáš a kolektiv. Daně 2012 a předpisy související s přehledy změn. Zákon č. 563/1991 Sb. o účetnictví. Olomouc: Anag, 2012. s. 1056. ISBN 978-80-7263-715-7.

25

Na následujícím obrázku jsou zobrazeny převody jednotlivých účtů. Obrázek č. 3 – Schéma převodu na konečný účet rozvaţný a účet zisku a ztrát

Zdroj: vlastní úprava

3.2. Účetní závěrka Účetní závěrku upravuje část třetí § 18 zákona č. 563/1991 Sb. o účetnictví24. A co vlastně předchází samotné účetní závěrce? Účetní závěrkou se rozumí proces sestavování účetních výkazů za daný rok. V první řadě musí být zaúčtovány veškeré účetní případy, které se v daném období udály. Potom nastanou přípravné práce, které obsahují inventarizaci majetku, zaúčtování odpisů, časového rozlišení, kurzových rozdílů, oceňovacích rozdílů či rezerv. Na závěr si zkontrolujeme, zda bylo vše řádně zaúčtováno a na správné účty. Jako jednoduchý příklad mohu uvést vyúčtování faktur za telefon, zda jsme opravdu obdrţeli za kaţdý měsíc příslušnou fakturu. Toto bylo opravdu jen zjednodušené, ve skutečnosti je to mnohem obsáhlejší. Pokud společnost zjistí nějaký nedostatek, má ještě prostor pro jeho nápravu a přeúčtuje ho na správný účet. Po provedení účetní závěrky není moţné nic přepisovat ani měnit.

24


26

Kaţdá účetní jednotka sestavuje povinně:

- Rozvahu - Výkaz zisku a ztrát - Přílohu k účetní závěrce

Nepovinnou součástí můţe být: - Přehled o peněţních tocích (Cash flow) - Přehled o změnách vlastního kapitálu Existují účetní jednotky, které musí mít účetní závěrku ověřenou auditorem. Tyto jednotky jsou vymezeny v § 20 zákona č. 563/1991 Sb. o účetnictví. Nejvýznamnější účetní jednotkou, která musí mít ověřenou účetní závěrku auditorem je akciová společnost, ovšem musí splňovat určité podmínky a ty jsou obsaţeny v § 20 tohoto zákona. Účetní závěrku dělíme na: - Řádnou - Mimořádnou - Mezitímní Řádná účetní závěrka se sestavuje pravidelně jedenkrát za rok a to vţdy k poslednímu dni účetního období. Naopak mimořádná účetní závěrka se vyhotovuje při vzniku mimořádné události a mimo pravidelný termín. Mimořádnou událostí můţe být například likvidace nebo privatizace podniku.

3.2.1.

Rozvaha

Téma mé práce je vliv daní na účetní závěrku podnikatelského subjektu a kde jinde bych mohla tento vliv lépe vidět neţ v samotné rozvaze, která je povinnou součástí účetní závěrky podle § 18 zákona č. 563/1991 Sb. o účetnictví25. Rozvaha je přehled o stavu majetku a zdrojů jeho krytí vyjádřená v peněţních jednotkách k určitému datu, nejčastěji k 31. 12. Jinak řečeno pod pojmem rozvaha se rozumí bilanci účtů aktiv a pasiv, která se musí rovnat. Kaţdý výkaz stejně tak i rozvaha musí obsahovat určité náleţitosti. V záhlaví rozvahy je název a sídlo konkrétní společnosti a její identifikační číslo. Dále zde musí být uveden název výkazu, kterého se to týká a údaj, zda se jedná o zjednodušený či plný rozsah. Nesmím zapomenout na datum, ke kterému se výkaz sestavuje. Rozvaha, stejně tak jako výkaz zisku a ztráty je sestavován v tisících korunách. Rozvaha a výkaz zisku a ztráty slouţí nejen manaţerům, ale i dalším institucím jako je například finanční a statistický úřad. Proto jsou tyto dva výkazy vyhotovovány na schválených formulářích pod záštitou ministerstva financí.

25


27

Aktiva a pasiva v rozvaze se člení na dvě základní období. Na běţné období a na minulé období. Jak název napovídá, běţné období se týká daného roku, za který se účetní závěrka sestavuje, a minulé období zobrazuje hodnoty z předchozího roku. Aktiva v běţném období dále se dělí na brutto, korekce a netto. Brutto jsou aktiva v celkové výši. Za korekce se povaţují oprávky nebo opravné poloţky k majetku a značí se znaménkem mínus. Netto znamená všeobecně čistou váhu a není tomu jinak ani v účetnictví. V našem případě se jedná o skutečnou výši aktiv, kterou se získá z rozdílu mezi brutto a korekce. Jiţ jsem se zmínila o tom, co je rozvaha a jak vypadá a nyní se budu zabývat jejím obsahem. Na začátku jsem řekla, ţe rozvaha je v podstatě přehled aktiv a pasiv za dané období. Co to ale vlastně aktiva a pasiva jsou a jak se dělí? Základní členění a označení rozvahy je dáno a je závazné pro všechny. Rozvaha se dělí na skupiny a podskupiny, v nichţ skupiny jsou označovány velkými tiskacími písmeny a podskupiny římskými číslicemi. Základní uspořádání a označování jednotlivých poloţek rozvahy: Aktiva celkem (A+B+C+D)

Pasiva celkem (A+B+C)

A.

Pohledávky za upsaný základní kapitál

A.

B.

Dlouhodobý majetek

A.I.

B.I.

Dlouhodobý nehmotný majetek

A.II. Kapitálové fondy

B.II.

Dlouhodobý hmotný majetek

A.III. Rezervní fondy, nedělitelný

B.III. Dlouhodobý finanční majetek C.

Oběţná aktiva

C.I.

Zásoby

C.II.

Dlouhodobé pohledávky

Vlastní kapitál Základní kapitál

fond a ostatní fondy ze zisku A.IV. Výsledek hospodaření minulých let A.V. Výsledek hospodaření

C.III. Krátkodobé pohledávky

běţného účetního období

C.IV. Krátkodobý finanční majetek

B.

D.I.

B. I. Rezervy

Časové rozlišení

Cizí zdroje

B.II. Dlouhodobé závazky B.III. Krátkodobé závazky B.IV. Bankovní úvěry a výpomoci C.I.


Zdroj: Vyhláška č. 500/2002 Sb. Aktiva je veškerý majetek podniku. Dělí se na aktiva stálá a aktiva oběţná. Aktiva stálá mají dlouhodobý charakter. Nazývají se téţ dlouhodobý majetek, který se dále dělí na hmotný, 28

nehmotný a finanční majetek. Hmotný majetek se člení na movitý majetek například stroje, dopravní prostředky, výrobní zařízení a nemovitý majetek, coţ jsou pozemky, budovy a stavby. Nehmotný majetek je nazýván proto, ţe nemá hmotnou povahu a patří sem například software, patenty, licence, autorská práva. Finanční majetek jsou finanční účasti ve společnostech či cenné investiční papíry. Oproti tomu aktiva oběţná neustále v podniku obíhají a mění se. Oběţná aktiva mohou být ve věcné nebo peněţní formě. Věcnou formou mám na mysli zásoby, ať vlastní, nedokončenou výrobu, hotové výrobky, materiál či zboţí. Peněţní forma zahrnuje pohledávky, krátkodobé cenné papíry a peníze v hotovosti a na účtech. V aktivech se nesmí zapomenout na náklady příštích období a příjmy příštích období. Pasiva jsou zdroje, ze kterých je majetek pořizován, financován. Pasiva se dělí na cizí a vlastní zdroje, téţ nazývány jako vlastní a cizí kapitál. Vlastní kapitál obsahuje základní kapitál, kapitálové fondy, fondy ze zisku, nerozdělený zisk a výsledek hospodaření běţného roku. Cizí kapitál se člení na krátkodobý a dlouhodobý. Mezi krátkodobý cizí kapitál patří závazky vůči zaměstnancům a dodavatelům, krátkodobé bankovní úvěry a také zálohy odběratelů. Dlouhodobý kapitál se skládá z rezerv, dlouhodobých bankovních úvěrů, půjček a podnikových obligací. Stejně tak jako v aktivech se nesmí vynechat poloţky časového rozlišení, coţ jsou výnosy příštích období a výdaje příštích období. Nyní se blíţe seznámím s poloţkami, které mě zajímají z hlediska daní, protoţe se v nich skrývají daňové závazky. Tyto poloţky se nachází na straně pasiv a jedná se o dlouhodobé a krátkodobé závazky. Krátkodobé závazky mají dobu splatnosti jeden rok a kratší a dlouhodobé závazky jsou delší neţ jeden rok. Některé závazky jsou jak krátkodobé tak dlouhodobé. To jsou závazky z obchodních vztahů, závazky – ovládaná nebo ovládající osoba, závazky – podstatný vliv, závazky ke společníkům, členům druţstva a k účastníkům sdruţení, vydané dluhopisy, dohadné účty pasivní a jiné závazky. Všechny tyto poloţky jsou společné a záleţí jen na časovém pohledu, zda spadají do krátkodobých či dlouhodobých závazků. Mezi dlouhodobé závazky dále patří dlouhodobé přijaté zálohy, dlouhodobé směnky k úhradě a odloţený daňový závazek. Krátkodobé závazky kromě jiţ výše vyjmenovaných dále obsahují závazky ze sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění, stát – daňové závazky a dotace a krátkodobé přijaté zálohy. Dále je zmiňován pojem odloţený daňový závazek. Co to vlastně znamená odloţený daňový závazek a kdy jsou účetní jednotky povinny o této odloţené daňové povinnosti účtovat? Na toto téma se dá napsat mnoho a dá se rozebrat hodně dopodrobna, ovšem já to popíši jen ve zkratce. O odloţené daňové povinnosti musí povinně účtovat jednotky, které sestavují 29

účetní závěrku v plném rozsahu, coţ jsou akciové společnosti a účetní jednotky, které tvoří konsolidační celek. Odloţená daň neznamená odloţenou daňovou povinnost, jak si mnozí laici myslí, ale slouţí jako nástroj v účetnictví, který se snaţí dodrţet zásadu věcné a časové souvislosti. V podstatě jde o to, aby náklady a výnosy byly zařazeny do toho účetního období, do kterého věcně a časově spadají. Nejčastější případ odloţené daňové povinnosti je rozdíl mezi daňovými a účetními odpisy. Kromě odloţeného daňového závazku existuje také odloţená daňová pohledávka, která se nalézá na straně aktiv v dlouhodobých pohledávkách a účetní jednotky o ní účtovat nemusí a to z důvodu opatrnosti, protoţe není jistota, zda bude tato pohledávka v budoucnu uhrazena. Mezi další přechodné rozdíly patří například neuhrazené smluvní pokuty a úroky z prodlení, opravné poloţky k zásobám a pohledávkám či tvorba účetních rezerv. Přechodné rozdíly dělíme na zdanitelné a odčitatelné. Zdanitelné přechodné rozdíly se vztahují k odloţenému daňovému závazku a odčitatelné přechodné rozdíly k odloţené daňové pohledávce. O odloţeném daňovém závazku se musí účtovat vţdy, kdyţ vznikne. Kdyţ vznikne odloţený daňový závazek, znamená to pro nás zvýšení tohoto závazku na straně pasiv a následné sníţení hospodářského výsledku. Pokud účetní jednotka účtuje o odloţené dani, je její povinností uvést tyto údaje v příloze k účetní závěrce, kde podrobně popíše, z jakého titulu tato odloţená daňová povinnost vznikla a jaké metody pro výpočet odloţené daně byly pouţity. Známe dvě metody pro výpočet odloţené daně. Je to rozvahový přístup a závazková metoda. Při účtování o odloţené dani musí být dodrţovány a respektovány účetní zásady. Metodu odloţené daně upravuje § 59 prováděcí vyhlášky č. 500/2002 Sb. zákona č. 563/1991 Sb. o účetnictví26. Protoţe jsem výše uvedla, ţe mezi nejčastější případ odloţené daňové povinnosti patří rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy, povaţuji za důleţité si o odpisech pár slov říci. Nejdříve je potřeba, aby si účetní jednotka definovala dlouhodobý majetek a rozdělila ho z hlediska daní z příjmů. Pro daňové potřeby se majetek člení pouze na hmotný a nehmotný. Odpisy se týkají tedy dlouhodobého majetku, ať se jedná o hmotný či nehmotný majetek, vyjma pozemků a uměleckých děl, které se neodepisují. Tento odepisovaný dlouhodobý majetek se neopotřebovává najednou, ale časem zastarává. Toto opotřebení znamená pro firmu náklady a odepisuje se rovnoměrně kaţdý rok do doby, neţ bude celý odepsán. Odpisy tedy vyjadřují hodnotu opotřebení majetku v korunách. A jak můţe firma majetek odpisovat? Existují dva druhy odpisů. Jsou to odpisy účetní a odpisy daňové, které se dále dělí na rovnoměrné a zrychlené. 26

BĚHOUNEK, Pavel.; ČERVINKA, Tomáš a kolektiv. Daně 2012 a předpisy související s přehledy změn. Vyhláška č. 500/2002 Sb. Olomouc: Anag, 2012. s. 1090. ISBN 978-80-7263-715-7.

30

Účetní odpisy si stanovuje sama účetní jednotka vnitřní směrnicí. Účetní odpisy se stanoví podle skutečně opotřebované doby majetku a pro kaţdý majetek si účetní jednotka zvolí, jak dlouho ho bude odpisovat. V podstatě by měly účetní jednotky vyjádřit skutečné opotřebení ať je to vlivem času, zastaráním z důvodu nových technologií či fyzickým opotřebením. Tyto odpisy se zpravidla provádí měsíčně a tak se také kaţdý měsíc zaúčtují do nákladů, se kterými věcně a časově souvisí. Účetní odpisy můţeme rozdělit a to dle doby upotřebitelnosti nebo podle výkonu. U doby upotřebitelnosti se odpisy stanoví s očekávanou dobou pouţitelnosti majetku na měsíce a u výkonového odpisu záleţí na počtu výkonů daného stroje. Některé účetní jednotky si mohou stanovit, ţe se účetní odpisy budou rovnat daňovým odpisům. Můţu tedy říci, ţe účetní odpisy jsou odpisovány déle neţ daňové, protoţe jsou rozpočítány na více let oproti daňovým. Daňové odpisy jsou upraveny v § 26 - § 32a zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů27. Tyto odpisy na rozdíl od účetních nevyjadřují skutečné opotřebení, ale slouţí ke stanovení základu daně z příjmů, to znamená, ţe si je firma můţe uplatnit jako daňový náklad. Daňové odpisy se účtují do nákladů v roční výši a to vţdy na konci účetního období. U kaţdého nově zařazeného majetku si účetní jednotka zvolí, jakou metodou bude daný majetek odepisovat, zda zrychleně či rovnoměrně. Proto se můţeme v reálné praxi setkat s firmou, která pouţívá zároveň obojí odepisování, jak zrychlené tak i rovnoměrné. Musí ovšem platit, ţe pokud začne odepisovat konkrétní majetek jednou metodou, nesmí ji během odepisování jiţ měnit. Při rovnoměrném odpisování je majetek odepisován po celou dobu rovnoměrně to znamená, ţe roční výše odpisů je pro všechna období stejná vyjma prvního roku, kdy jsou odpisy nejniţší. Většinou to bývá z důvodu pořízení majetku během roku. Tyto odpisy pro své výpočty pouţívají odpisové sazby a postupuje se podle následujícího vzorce. Odpis = (vstupní cena x sazba) / 100 Toto je obecný vzorec a mění se pouze sazba, která je odlišná v prvním roce pouţívání a dalších letech. Například odpisová skupina 2 pouţívá v prvním roce odepisování sazbu 11 a v dalších letech 22,25. Sazba 22,25 je stejná po celá další období, coţ znamená pro následující 4 roky. Oproti tomu u zrychlených odpisů je vţdy nejvyšší částka v druhém roce odepisování a v dalších letech se sniţuje. To vychází z principu, ţe majetek je nejvíce vyuţíván v prvních

27

ÚZ Daně z příjmů 2012. Ostrava: Sagit, 2012. s. 66 - 75. ISBN 978-80-7208-891-1.

31

letech, kdy byl pořízen. Zrychlené odpisy pouţívají odpisové koeficienty. Pro zrychlené odpisy v prvním roce platí vzorec: Odpisy = vstupní cena/koeficient prvního roku a pro další období platí: Odpisy = (2 x ZC n-1) / k-(n-1) kde: ZCn-1 = zůstatková cena předešlého roku k n-1

= odpisový koeficient pro další období = počet let, po které byl jiţ majetek odepsán

Opět uvedu jako příklad odpisovou skupinu 2, kde je první koeficient 5 a koeficient pro další období je 6. Při výpočtu odpisů si nejdříve zařadíme dlouhodobý hmotný majetek do příslušné odpisové skupiny podle doby ţivotnosti. Tabulka č. 1 – Odpisové skupiny a doba odpisování Odpisová skupina

Doba odpisování

1

3 roky

2

5 let

3

10 let

4

20 let

5

30 let

6

50 let

Zdroj: Zákon č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů Co patří do konkrétní skupiny, obsahuje příloha č. 1 k zákonu č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů28. Jen pro představu například v 2. odpisové skupině jsou automobily a administrativní budovy spadají do odpisové skupiny 6.

28

ÚZ Daně z příjmů 2012. Ostrava: Sagit, 2012. s. 114 - 123. ISBN 978-80-7208-891-1.

32

Účtování odpisů se provádí na příslušný účet v účtové skupiny 55 a zároveň pro zachování principu podvojnosti na účet v účtové skupiny 07 nebo 08. Tyto dvě účtové skupiny jsou nazývány oprávky a tvoří souhrn odpisů za celou dobu odepisování. V účetnictví jsou vykazovány pouze účetní odpisy a daňové odpisy se evidují zvlášť na kartě majetku a v účetnictví se vůbec neprojevují. U majetku můţe dojít k technickému zhodnocení, které se projeví v odpisech navýšením vstupní ceny. Musíme si dát ovšem pozor, zda se jedná opravdu o technické zhodnocení, které nám zvyšuje vstupní cenu nebo jen o opravu, která nám do vstupní ceny nevstupuje. Technické zhodnocení upravuje § 33 zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů a vymezení pojmu opravy a údrţby je uvedeno v § 47 odst. 2a) vyhlášky č. 500/2002 Sb. zákona č. 563/1992 Sb. o účetnictví29. Účtování odpisů ukáţu na následujícím příkladu. Účtování odpisů Pekárna vlastní dlouhodobý hmotný majetek a to budovu a osobní automobil. Zaúčtování bude vypadat následovně. Tabulka č. 2 – Účtování odpisů Text

MD

Dal

Odpis budovy

551

081

Odpis os. automobilu

551

082

Zdroj: vlastní úprava Nyní názorně ukáţu, jak vypadá výpočet odpisů zrychlenou a rovnoměrnou metodou. Budu uvaţovat pouze osobní automobil a to v pořizovací ceně 350.000,- Kč. Osobní automobil patří do 2. odpisové skupiny a tak ho budu odpisovat 5 let. Výpočet rovnoměrných odpisů: PC = 350.000,- sazba 11 a 22,25 1. rok = 350.000/11 = 38.500,2. rok a další = 350.000/22,25 = 77.875,-

29

BĚHOUNEK, Pavel.; ČERVINKA, Tomáš a kolektiv. Daně 2012 a předpisy související s přehledy změn. Vyhláška č. 500/2002 Sb. Olomouc: Anag, 2012. s. 1101. ISBN 978-80-7263-715-7.

33

Tabulka č. 3 – Výpočet rovnoměrných odpisů Rok

Odpis

Oprávky

Zůstatková cena

1

38.500,-

38.500,-

311.500,-

2

77.875,-

116.375,-

233.625,-

3

77.875,-

194.250,-

155.750,-

4

77.875,-

272.125,-

77.875,-

5

77.875,-

350.000,-

0

Zdroj: vlastní úprava Výpočet zrychlených odpisů: PC = 350.000,- koeficienty 5, 6 1. rok = 350.000/5 = 70.000,2. rok = (2x280.000)/(6-1) = 112.000,3. rok = (2x168.000)/(6-2) = 84.000,4. rok = (2x84.000)/(6-3) = 56.000,5. rok = (2x28.000)/(6-4) = 28.000,Tabulka č. 4 – Výpočet zrychlených odpisů Rok

Odpis

Oprávky

Zůstatková cena

1

70.000,-

70.000,-

280.000,-

2

112.000,-

182.000,-

168.000,-

3

84.000,-

266.000,-

84.000,-

4

56.000,-

322.000,-

28.000,-

5

28.000,-

350.000,-

0

Zdroj: vlastní úprava Jiţ jsem řekla, co obsahují dlouhodobé závazky a popsala odloţenou daňovou povinnost. Z daňového hlediska mě zajímají také ty krátkodobé závazky a to konkrétně daňové závazky vůči státu, coţ jsou veškeré daně, které se zúčtují v účtové skupině 3 a v tomto případě je to hlavně daň z příjmů, daň z přidané hodnoty a ostatní daně, které je společnost povinna odvést příslušnému finančnímu úřadu. Tyto daně jsem jiţ popsala v minulých kapitolách a tak se jimi nebudu jiţ zabývat. Dále rozvaha obsahuje také daňové pohledávky. Daňové pohledávky vznikají většinou u daně z přidané hodnoty nebo u daně z příjmů právnických osob. U daně z přidané hodnoty se jedná o nadměrný odpočet, kdy má účetní jednotka vůči finančnímu 34

úřadu pohledávku. U daně z příjmů právnických osob daňová pohledávka souvisí s výší zaplacených záloh, které byly vyměřeny na základě minulé daňové povinnosti.

3.2.2.

Výkaz zisku a ztrát

Výkaz zisku a ztrát patří k další povinné příloze účetní závěrky. Stanoví to opět § 18 zákona č. 563/1991 Sb. o účetnictví30. Tento výkaz zachycuje náklady a výnosy za dané období a v účtové osnově jsou v účtové třídě 5 a 6. Oproti rozvaze, která sebou přenáší konečné stavy z minulého roku a ty se následně stávají počátečními stavy daného roku, je výkaz zisku a ztrát na konci účetního období vynulován a nové období se začíná s nulovými zůstatky. Výkaz zisku a ztrát podává základní přehled o hospodaření společnosti, velikosti trţeb, velikosti nákladů (mzdové, odpisy, materiálové atd.) a výši zisku. Rozvaha a výkaz zisku a ztrát jsou vzájemně propojeny a tudíţ platí, ţe se hospodářský výsledek musí rovnat hospodářskému výsledku v pasivech. Výkaz zisku a ztrát zachycuje stavy výsledkových účtů a proto se mu také říká výsledovka. Výkaz zisku a ztrát má stejně jako rozvaha určité povinné náleţitosti. Hlavička obsahuje název výkazu, o který se jedná a rozsah, ve kterém je vyhotoven. Další náleţitostí je název a sídlo účetní jednotky a datum, k němuţ je výkaz sestaven. Členění je zde jednodušší oproti rozvaze, jedná se pouze o dva sloupce a to je běţné účetní období a minulé účetní období. Abychom se ve výkazu zisku a ztrát lépe zorientovali, pomůţe nám rozdělení nákladů a výnosů. Náklady se značí malými arabskými písmenky a výnosy velkými řeckými číslicemi. Stejně tak jako účtová osnova dělí náklady a výnosy na provozní, finanční a mimořádné, člení se takto i ve výkazu zisku a ztrát. Pro větší přehlednost je výsledovka rozčleněna podle jednotlivých výsledků hospodaření: - Provozní výsledek hospodaření - Finanční výsledek hospodaření - Výsledek hospodaření za běţnou činnost - Mimořádný výsledek hospodaření - Výsledek hospodaření za účetní období - Výsledek hospodaření před zdaněním Výsledek hospodaření za běţnou činnost je součet provozního a finančního výsledku hospodaření a výsledek hospodaření za účetní období je součtem výsledku za běţnou činnost a mimořádného výsledku hospodaření. 30


35

3.2.3.

Příloha k účetní závěrce

Příloha k účetní závěrce obsahuje povinné údaje dané zákonem č. 563/1991 Sb. o účetnictví31. Forma zpracování není dána a záleţí na účetní jednotce, jak danou přílohu vypracuje. Příloha musí obsahovat identifikační údaje jednotky, právní formu, účel, pro který byla zřízena, jména statutárních orgánů, účetní období, rozvahový den, pouţívané účetní metody atd. Dále příloha k účetní závěrce obsahuje údaje o zaměstnancích a o závazcích vůči Správě sociálního zabezpečení a veřejnému zdravotnímu pojištění. Pokud má účetní jednotka volné finanční prostředky uloţené například v podílových fondech, uvede zde také informaci o počítání oceňovacích rozdílů. V podstatě příloha k účetní závěrce podává doplňující a vysvětlující informace k rozvaze a výkazu zisku a ztrát.

3.2.4.

Přehled o peněţních tocích (Cash flow)

Přehled o peněţních tocích ukazuje schopnost firmy dostát svým závazkům a jedná se zde pouze o pohyb finančních prostředků. Cash flow tvoří nepovinnou součást účetní závěrky, ale existují společnosti, které cash flow musí k účetní závěrce přikládat. A co to vlastně cash flow je a co říká? Cash flow je tok peněţních prostředků, coţ znamená na jedné straně příjem a na druhé straně výdej za určité časové období. Jedná se o veškeré finanční prostředky, kterými mám na mysli jak peníze v pokladně tak na bankovních účtech. Cash flow dává odpovědi na otázky typu: Jak je moţné, kdyţ je podnik v zisku nemá na úhradu svých splatných závazků? A naopak jak to, ţe podnik vykazuje ztrátu, kdyţ má dostatek peněz. To vše lze z cash flow vyčíst. Cash flow se dělí na provozní, investiční a finanční činnost. Provozní cash flow je spojeno s provozem podniku. Tím mohou být například změny zásob, změny pohledávek a závazků atd. Investiční cash flow jak jiţ název vypovídá, souvisí s investičními výdaji. Jedná se o nákupy investičních celku, jako jsou stroje, budovy, pozemky atd. A poslední je cash flow z finanční činnosti. Toto cash flow je spojeno s bankovními úvěry, splácením či emisí dluhopisů, výplaty dividend a další. Lze ho měřit dvěma metodami, přímou a nepřímou. Metoda přímá je pouze porovnání příjmů a výdajů, kdy je nějaký počáteční stav finančních prostředků, přičtou se příjmy, odečtou výdaje a vyjde konečný stav finančních prostředků. Tato metoda je velmi jednoduchá, ale v praxi se pouţívá častěji metoda nepřímá. Přímou metodu mohu vyjádřit následovně: PS + příjmy – výdaje = KS 31


36

Nepřímá metoda je mnohem sloţitější, ale pouţívanější. Manaţeři zde dostávají odpovědi na otázky, kam se jim peníze ztrácí, či kde se berou. Tato metoda vychází na rozdíl od přímé metody z hospodářského výsledku, coţ je rozdíl mezi výnosy a náklady. Jiţ mnohokrát bylo zmiňováno, ţe ne kaţdý výdaj znamená náklad a ne kaţdý příjem znamená výnos. A to jasně dokazuje tato metoda. Nejdříve se rozdělí výnosy a náklady a upraví se. V podstatě to znamená, ţe ten výnos, který je zároveň příjmem se tam nechá, ale můţe dojít i k situaci kdy se výnos nerovná příjmu a příjem se nerovná výnosu a tak to musí účetní jednotka opravit. Například úhrada pohledávky znamená příjem, ale není to výnos, pouze se zvýší peněţní prostředky a tak musí firma tento příjem přičíst. Oproti tomu faktura dodavatelům je výnos, ale zatím to není příjem a proto se musí odečíst. Stejným způsobem se provádí úprava i u nákladů.

37

4.

Charakteristika společnosti

Společnost, kterou jsem si vybrala, abych na ní prezentovala, jaký vliv mají daně na účetní závěrku, patří mezi významné pekárenské společnosti v České republice. Tato společnost má na trhu jiţ mnohaletou tradici a patří k jedničce na pekárenském trhu na našem území. Po celé České republice vlastní 13 pekáren a prodejen. Hlavní výroba firmy sídlí v Praze. Kvalita výrobků zejména v potravinářství je velmi důleţitá, a proto je nedílnou součástí vedení firmy také řízení jakosti. Společnost obdrţela v minulých letech certifikát ISO 9001:2008 a IFS. Všechny pekárny mají certifikaci HACCP (Hazard Analysis Critical Control Points), která garantuje zdravotní nezávadnost. Cílem společnosti je především spokojený zákazník a spotřebitel. Jako kaţdá firma se i tato snaţí nabízet svým zákazníkům co nejširší portfolio výrobků v nejvyšší kvalitě a za nejlepší cenu. Proto musí stále sledovat nové trendy a inovovat svůj sortiment. Firma se snaţí být zodpovědnou firmou nejen ve vztahu k zákazníkům a zaměstnancům, ale také k ţivotnímu prostředí. Obaly, které jsou pouţívány pro výrobky, jsou recyklovatelné nebo energeticky vyuţitelné, neobsahují ţádné nebezpečné látky ani nepřekračují limitní hodnoty těţkých kovů. Veškeré obaly jsou vyrobeny podle technických norem ČSN. Společnost vyuţívá pro distribuci svých výrobků kromě automobilů poháněných naftou také automobily šetřící přírodu, která jezdí na stlačený zemní plyn. Tyto automobily jsou ekologičtější, úspornější a bez škodlivých zplodin, coţ je šetrné k ţivotnímu prostředí při kaţdodenním rozvozu pečiva zejména v městských aglomerátech. Nevýhodou alternativních pohonných hmot je v současné době malá síť čerpacích stanic, které mají k dispozici stojany se zemním plynem. Dalším příkladem jak pekárny pečují o ţivotní prostředí, jsou například tzv. Eko-bloky, které slouţí k vytápění budov pomocí odpadního tepla z pecí. Jedna z pekáren vyrábí také pečivo pro menšiny ţijící v České republice v kvalitě košer. Tyto potraviny jsou především typické pro konzumaci u Ţidů, kteří jsou na tyto potraviny tradičně zvyklí. Praţská pekárna obdrţela certifikát „Kosher“. I některé výrobky, kterých má tato firma mnoho, obdrţela ocenění KLASA, které se v České republice uděluje pouze výrobkům, které splňují kvalitativní, bezpečnostní kritéria i příslušné normy ČR a EU. Toto označení informuje spotřebitele o tom, ţe se jedná o výrobek nadstandardní kvality. O obchod se stará tým zkušených key account managerů a obchodních zástupců, kteří jsou připraveni splnit veškeré reálné poţadavky zákazníka. Zákazníci mohou vyuţívat nově vybudované call centrum, které soustřeďuje celý systém objednávek do jednoho centrálního systému. 38

Mezi hlavní výrobky, které firma vyrábí, patří chléb, toustové a formové chleby, běţné pečivo (rohlíky, housky, veky), cereální výrobky, jemné pečivo, výrobky s přírodním sladidlem a výrobky ze šlehaných a třených hmot, trvanlivé výrobky, perníky, čajové pečivo a strouhanka. Firma na všech svých výrobcích uvádí zákonné údaje a nad rámec zákona i spotřebitelům srozumitelné informace. Firma podporuje mládeţ a sponzoruje lední hokej. Dále se podílí na podpoře handicapovaných dětí prostřednictvím nadačního fondu a část svého zisku věnuje ve prospěch nadace. Firma zaměstnává i zaměstnance se zdravotním tělesným postiţením, kteří pracují nejen jako technicko-hospodářští pracovníci. Aby společnost splnila zákonem předepsané normy, vyuţívá sluţeb prádelny, která slouţí jako „ochranná dílna“. Dále odebírá od firmy, která zaměstnává více jak 50 % lidí se změněnou pracovní schopností obalový a spotřební materiál. Společnost vyuţívá také sluţby outsourcingové agentury. V tomto případě se jedná o úklid v administrativní budově a v hlavní výrobě. Společnost vlastní areál v Praze, kde se nachází výrobna, sklady i administrativní budova. Areál i jednotlivé pekárny jsou výhradně ve vlastnictví společnosti. Kaţdá pekárna vyrábí běţné pečivo, jako je chleba, rohlíky a veky. Speciální pečivo je vyráběno na speciálních linkách jen v některých provozovnách. Například v Pardubicích se peče pardubický perník a v Praze čajové pečivo a košer výrobky. Tyto speciální výrobky jsou redistribuovány mezi jednotlivé pekárny a z důvodu ekonomické úspory se nemůţe stát, ţe by rozvozové auto jelo nevytíţeno. Firma sestavuje účetní závěrku dle zákona č. 563/1991 Sb. o účetnictví32 a vyhláškou č. 500/2002 Sb.33 a respektuje obecné účetní zásady, hlavně zásadu oceňování majetku historickými cenami. Účetní pravidla a postupy má společnost upraveny ve vnitřních směrnicích. Firma by mohla tvořit rezervy na opravu dlouhodobého majetku, kterého má velmi mnoho, ale těmto rizikům předchází důkladnými preventivními opatřeními. Pro daňové odpisy je pouţita lineární metoda. Automobily jsou pronajímány na základě finančního leasingu a většina vybavení pekáren je na zpětný leasing. Firma je zatíţena revolvingovým úvěrem, který je pouţit na běţný provoz. V dnešní době zastávají všechny obchodní řetězce stejnou podnikovou kulturu a není tomu jinak ani v naší pekárně. Všechny jsou zařízeny ve stejném duchu. Některé pekárny společnosti dále nabízí moţnost příjemného posezení u kávy ve vlastních prostorách. 32

BĚHOUNEK, Pavel.; ČERVINKA, Tomáš a kolektiv. Daně 2012 a předpisy související s přehledy změn. Zákon č. 563/1991 Sb. o účetnictví. Olomouc: Anag, 2012. s. 1066. ISBN 978-80-7263-715-7. 33 BĚHOUNEK, Pavel.; ČERVINKA, Tomáš a kolektiv. Daně 2012 a předpisy související s přehledy změn. Vyhláška č. 500/2002 Sb. Olomouc: Anag, 2012. s. 1066. ISBN 978-80-7263-715-7.

39

Úspěch celé společnosti závisí na růstu kvality výrobků, ale i na rozumné výrobní, ekonomické a obchodní politice společnosti, vysoké technologické kvalitě pekáren, stabilním manaţerském týmu a stabilizovanému obsazení pekáren, v nichţ jsou pouze kvalitní zaměstnanci. Výrazná je i marketingová podpora. Firma je velmi aktivní v oblasti marketingu a zvolila rozsáhlou reklamní kampaň, která byla viditelná nejen v novinách a časopisech, ale i na internetu a v dalších médiích. Obrázek č. 4 – Organizační struktura společnosti

Generální ředitel

Výkonný ředitel Marketing a jakost

Odbor právní

Logistika

Provozně-výrobní

Personální

Finanční

Obchodní

ředitel

ředitel

ředitel

ředitel

Technický

Oblastní

manaţer

manaţeři


40

5.

Analýza vlivu

V následující kapitole se budu zabývat vlivem daní na výše uvedenou pekárnu. Daně ovlivňují kaţdého z nás a tak se pokusím zhodnotit, jak velký význam v rozhodování mají pro jiţ zmíněnou společnost. V analýze budu vycházet z finančních výkazů pekárny z minulých let, které mám k dispozici. Pokud to bude moţné, navrhnu řešení na sníţení daňové zátěţe. Daně, které společnost platí, jsem popsala v teoretické části a tyto daně nyní rozeberu. Nejdříve si ukáţeme srovnání vývoje daně, které společnost zaplatila za poslední tři období. Za rok 2012 nejsou údaje zatím známé. Potom přejdu k analýze daně z příjmů právnických osob a daně z přidané hodnoty, na které ukáţu, zda změna sazby daně ovlivní výsledek hospodaření či nikoliv. V další části rozeberu daň z příjmů fyzických osob, daň silniční a daň z nemovitostí. Tabulka č. 5 - Srovnání vývoje zaplacených daní v letech 2009 – 2011 Rok

Zaplacené daně

2009

7, 528.172,- Kč

2010

6,120.369,- Kč

2011

5,628.748,- Kč

Srovnání vývoje daní v letech 2009 - 2011 v tis. Kč 8000000 7000000 6000000 5000000 4000000 3000000 2000000 1000000 0 2009

2010

Zdroj: vlastní úprava 41

2011

V minulých letech byl pekárenský trh velmi poznamenán z důvodu velkého zdraţení vstupních surovin především mouky, ale i díky růstu cen za pohonné hmoty a energie. Toto zdraţení se nejvíce projevilo v roce 2010. Firma na tyto změny nebyla schopna reagovat a zahrnout změnu vstupních nákladů do ceny finálních výrobků. Neschopnost reagovat na tyto změny nebyla vyvolána nepruţností společnosti, ale firma musela dodrţet dlouhodobě smluvené podmínky, které se vztahovaly na oznamovací povinnost svým dodavatelům. Spotřeba se projevila i v úspornějších nákupech, ale i přesto se společnosti povedlo vyprodukovat výrobu na 132 652 tun. Daně se projevují ve výkazech účetní závěrky, to znamená nejen ve výkazu zisku a ztrát, ale i v rozvaze. Pro správné pochopení kde se v rozvaze daně nalézají, sestavím velmi zjednodušenou rozvahu pekárny. Rozvaha z důvodu velké obsáhlosti nebude členěna tak detailně a aktiva budou upravena jiţ o korekce, to znamená v netto částce. Tabulka č. 6 – Rozvaha k 31. 12. 2011 (v tis. Kč) Aktiva

Kč

Pasiva

Kč

B.

Dl. Majetek

796 522

A.

Vlastní kapitál

421 376

B.I.

Dl. nehm. majetek

2 939

A.I

Základní kapitál

350 000

B.II.

Dl. hm. majetek

492 104

A.II.

Kapitálové fondy

8 764

B.III.

Dl. fin. majetek

301 479

A.III.

Rezervní fondy

32 775

C.

Oběţná aktiva

367 001

A.IV.

C.I.

Zásoby

39 886

A.V.

C.II.

Dl. pohledávky

1 547

B.

Cizí zdroje

744 694

C.III.

Kr. pohledávky

303 254

B.II.

Dl. Závazky

56 293

C.IV. Kr. fin. majetek

22 314

B. III.

Kr. závazky

388 250

D.I.

2 723

B.IV

Bankovní úvěry

299 975

C.I


176

Celkem

1 166 246

Časové rozlišení Celkem

1 166 246

Výsledek hosp. min. let Výsledek hosp. běţn.úč.období

16 027 13 810

Zdroj: vlastní úprava Daně jsou zachyceny na straně aktiv v poloţce C.III. Krátkodobé pohledávky v poloţce Stát – daňové pohledávky. Na tomto účtu eviduje pekárna případné daňové pohledávky, například 42

pokud by vznikl firmě nadměrný odpočet DPH nebo zda by firma zaplatila na zálohách daně z příjmů více a vznikla by jí tak pohledávka vůči finančnímu úřadu. Na straně pasiv poloţka B.III. Krátkodobé závazky zachycuje poloţku Stát – daňové závazky a dotace. Zde jsou zaúčtovány veškeré účetní operace týkající se vzniku daňových závazků. Společnost nevykazovala v posledních letech ţádné daňové pohledávky, a proto uvedu jen tabulku daňových závazků, znázorňující zůstatky jednotlivých daní společnosti v posledních třech letech. Tabulka č. 7 – Daňové závazky 2009

2010

2011

341 – Daň z příjmů

3,928.680,- Kč

2,704.935,- Kč

2,283.900,- Kč

342 – Ostatní přímé daně

2,243.950,- Kč

2,232.954,- Kč

2,261.680,- Kč

343 – Daň z přidané hodnoty

930.834,- Kč

754.162,- Kč

653.093,- Kč

345 – Ostatní daně a poplatky

428.708,- Kč

428.318,- Kč

430.075,- Kč

7, 528.172,- Kč

6,120.369,- Kč

5,628.748,- Kč

Celkem Zdroj: vlastní úprava

Cílem kaţdého podnikatelského subjektu je dosahování zisku a minimalizace daňové povinnosti. Toto sníţení můţu označit také jako optimalizace daňové povinnosti. Společnost můţe svou daňovou povinnost minimalizovat třemi způsoby. První způsob je daňová úspora. Tento způsob je legální a umoţňuje sníţení základu daně a následné úpravy základu daně dle zákonných podmínek. Dalším způsobem je vyhnutí se dani. Toto jednání není nelegální, ale patří k nemorálním. Vyhnutí se dani spočívá v tom, ţe daný podnikatelský subjekt vyuţívá mezer v zákoně. Posledním způsobem minimalizace daňové povinnosti je daňový únik, který je nezákonný. Daňový únik je povaţován za protiprávní jednání a v případě, ţe byl konán úmyslně, můţe být označován za trestný čin zkrácení daně. Společnost vyuţívá první způsob optimalizace daňové povinnosti, který spočívá ve sníţení základu daně a následných úprav daňového základu dle zákona přípustných moţností.

5.1. Analýza vlivu daně z příjmů právnických osob V této kapitole se budu zabývat analýzou daně z příjmů právnických osob, z hlediska poloţek, které vstupují do základu daně jako přičitatelné a odčitatelné a jak mohou ovlivnit výši daně. Pekárna dosahuje jiţ řadu let zisk, a proto ji plyne ze zákona povinnost platit daň z příjmů

43

právnických osob. V předchozích kapitolách jsem si definovala jednotlivé poloţky, které mi ovlivňují daňový základ a nyní je budu podrobněji rozebírat na vybrané pekárně. Abych správně vypočetla daň z příjmů právnických osob, musím rozdělit náklady na daňově uznatelné a neuznatelné. Toto rozdělení mi poslouţí k tomu, abych vyloučila náklady, které mi do daně z příjmů právnických osob nevstupují. V tomto členění budu brát v úvahu nákladové účty pekárny, které mám k dispozici dle účtové osnovy. Náklady lze členit různě. Od fixních nákladů, přes přímé či nepřímé aţ po jednicové náklady. Ve své práci budu postupovat dle účetnictví společnosti a náklady budu dělit na: a) provozní – účtová skupina 50-55 b) finanční – účtová skupina 56-57 c) mimořádné – účtová skupina 58 Do provozních nákladů patří ty účetní operace, které souvisí s běţným provozem podniku. S finančními náklady jsou spojeny finanční operace podniku, například zaplacené úroky. A mimořádné náklady souvisí se vznikem nějaké mimořádné události. Jednotlivé účty jsou dále rozděleny analyticky dle potřeby pekárny. Účet 501 – spotřeba materiálu Na tomto účtu, jak jiţ název vypovídá, se účtuje materiál, který je určen ke spotřebě za dané zdaňovací období. Pekárna zde účtuje o výrobním, spotřebním a reţijním materiálu. Jako příklad spotřebního materiálu mohu uvést ubrousky, tácky, papírové krabice, mikrotenové sáčky atd. Za reţijní materiál jsou povaţovány například kancelářské potřeby jako psací potřeby, diáře, kalendáře, sešívačky atd. Některé tyto potřeby jsou označovány za propagační materiály, které jsou vedeny na samostatném analytickém účtu. Pokud bude na těchto předmětech logo společnosti a jejich cena nebude vyšší neţ 500,- Kč, můţe si je pekárna uplatnit jako daňově uznatelný náklad. Účet je dle potřeby společnosti analyticky rozdělen. Společnost na tomto účtu vykazuje manka do normy přirozených úbytků, ke kterému dochází například v průběhu procesu výroby pečiva. Rohlík v původní váze 48 g, má mít po upečení 43 g. Ovšem pokud by došlo k překročení stanovené výše přirozených úbytků, musela by se tato částka vyjmout z daňově uznatelných nákladů. Drobný hmotný majetek je zde účtován na základě rozhodnutí účetní jednotky, která svou vnitřní směrnicí rozhodla, ţe tento majetek nebude veden jako dlouhodobý hmotný majetek. Jeho pořizovací cena nepřekračuje hranici 40.000,- Kč, kterou si společnost stanovila 44

pro dlouhodobý hmotný majetek. Jako příklad mohu uvést skartovací přístroj či rychlovarnou konvici, která je v zasedací místnosti administrativní budovy. Dále zde pekárna účtuje spotřebu PHM. To je také stanovený daňový náklad. Automobily, které jsou zařazeny ve firmě do kategorie referenčních vozidel, s moţným osobním vyuţíváním vybraných zaměstnanců se spotřeba pohonných hmot neuznává v plné výši jako daňově uznatelný náklad. Nevýznamnou poloţkou na tomto účtu je předplatné novin, časopisů a odborné publikace, které firma odebírá z důvodu orientace trendů v pekárenském průmyslu ve světě. V tomto případě nesmíme zapomenout na časové rozlišení k zachování akruálního principu v účetnictví. Po pečlivém prozkoumání jednotlivých poloţek účtu 501 mohu konstatovat, ţe tento nákladový účet společnosti je plně daňově uznatelný. Účet 502 – Spotřeba energie Tento účet vykazuje náklady, které jsou pro pekárnu také plně daňově uznatelné, jen se nesmí zapomenout na správné časové rozlišení a to se obecně v mnoha případech stává. Pekárna zde účtuje o spotřebě vody, elektrické energie a plynu. Účet 504 – Prodané zboţí Tento účet patří mezi plně uznatelné nákladové poloţky. Účet 511 – Opravy a udrţování Tento účet zahrnuje opravy jednotlivých výrobních linek, strojů a zařízení, automobilů a budov. Zde si pekárna musí dát pozor, aby správně rozlišila termín oprava a údrţba a technické zhodnocení. Toto je všeobecně problém a mnohé firmy tyto pojmy ani nerozlišují. Technické zhodnocení zvyšuje cenu dlouhodobého majetku a nelze ho zahrnout do nákladů. Technické zhodnocení upravuje § 33 zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů. Po kontrole účtu 511 jsem došla k závěru, ţe tento účet obsahuje jen poloţky oprav a údrţby nikoliv technického zhodnocení a proto můţe společnost náklady uznat jako daňové. Účet 512 – Cestovné Dle Zákoníku práce č. 262/2006 Sb.34 v platném znění mají zaměstnanci, kteří se účastní sluţební cesty nárok na výplatu stravného a diet. Vysílá-li pekárna svého zaměstnance

34

ÚZ Zákoník práce 2012. Ostrava: Sagit, 2012. s. 49 – 53. ISBN 978-80-7208-886-7.

45

na sluţební cestu, proplatí mu cestovné dle dokladu. U 7 vrcholových manaţerů je místem pracoviště dle zákoníku práce Česká republika, z tohoto titulu jim nepřísluší výplata cestovních náhrad. U 8 zaměstnanců (manaţerů, techniků) se vyplácí náhrada za pracovní sluţební cesty v souladu se Zákoníkem práce č. 262/2006 Sb. v platném znění. Pokud je sluţební cesta spojena s ubytováním, dostane zaměstnance cestovní náhradu ve výši prokázaného dokladu, to se většinou stává při účasti na pekárenském veletrhu či odborném školení. Stejně tomu bude u pouţití prostředků veřejné dopravy, kdy se výplata cestovních náhrad vyplácí dle předloţeného dokladu. Můţe nastat případ, ţe zaměstnanec pouţije svůj vlastní osobní automobil pro sluţební účely. Tento případ se pekárny netýká a tak se s ním nebudu ani blíţe zabývat. Pekárna vyplácí cestovné v souladu se Zákoníkem práce a můţe tento účet povaţovat za daňově uznatelné náklady. Účet 513 – Reprezentace Na tomto účtu eviduje firma výdaje, které souvisí s pohoštěním a občerstvením obchodních partnerů, zaměstnanců a zákazníků. Tento nákladový účet bývá zpravidla vţdy povaţován za náklady daňově neuznatelné a i v případě úhrady za toto pohoštění, kde jsme plátci daně z přidané hodnoty, nemáme nárok na odpočet na vstupu a celou částku včetně DPH musíme započíst do daňově neuznatelných nákladů. Účet 518 - Sluţby Účet Sluţby je velmi široce analyticky rozdělen. Nalezneme zde například poštovné a telefony, nájemné, vzdělávání zaměstnanců, úklid, leasing, poradenská činnost, přepravné, reklamní činnost, mytí vozidel a mnoho dalších. Opět zde platí, ţe musí být náklady zaúčtovány do období, se kterým věcně a časově souvisí. Na základě zkontrolování daných poloţek, můţe pekárna tento účet zahrnout do daňově uznatelných nákladů. Účet 521 – Mzdové náklady Tento účet je bezpochyby daňově účinným nákladem. Na tomto účtu jsou vedeny hrubé mzdy všech řádných zaměstnanců pekárny včetně manaţerů. Účet 522 – Příjmy společníků a členů druţstva ze závislé činnosti Na tomto účtu jsou zachyceny hrubé mzdy společníků a členů druţstev ze závislé činnosti a jsou také daňově uznatelným nákladem.

46

Účet 524 – Zákonné sociální pojištění Tento účet se vztahuje k povinnosti zaměstnavatelů odvádět za své zaměstnance povinné sociální a zdravotní pojištění. Tato nákladová poloţka je povaţována za daňově uznatelnou pouze v případě zaplaceného pojistného. Pro zaměstnavatele to znamená, ţe pokud neuhradí za své zaměstnance pojistné a poruší svojí zákonnou povinnost, bude si muset o tuto poloţku zvýšit základ daně, a tudíţ mu vzroste výsledná daň. Účet 525 – Ostatní sociální pojištění Pekárna má ve své kolektivní smlouvě sjednáno, ţe bude přispívat svým zaměstnancům na penzijní nebo ţivotní připojištění částkou 500,- Kč na zaměstnance měsíčně. Tyto poloţky jsou podle § 24 odst. 2 písm. j) bod 5 zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů35 daňově uznatelným nákladem. Účet 527 – Zákonné sociální náklady V dnešní době se mnohé firmy snaţí ve své sociální politice uplatnit zákonné sociální náklady. Týká se to velmi diskutovaných stravenek případně příspěvku na stravování, které jsou povaţovány za zaměstnanecké benefity. Stravenky vyuţívá i pekárna. Zaměstnavatel si můţe uplatnit 55 % z nominální hodnoty stravenky do daňově účinných nákladů. Účet 528 – Ostatní sociální náklady Na tomto účtu jsou náklady nad rámec zákona, které jsou nedaňové. Pekárna vyuţívá zákonnou moţnost poskytnout zaměstnancům tzv. „sociální poukázky“ určené pro sociální, kulturní, stravovací a zdravotní sluţby. Společnost svým rozhodnutím stanovila maximální moţnou daňově uznatelnou hranici ve výši 55 % a zbylých 45 % z nominální hodnoty stravenek je daňově neuznatelných. Účet 531 – Daň silniční Daň silniční patří mezi daňově uznatelné náklady i v případě, ţe daň nebyla doposud uhrazená a vycházíme z předpisu daně. Výše daně je dána počtem nákladních a osobních automobilů.

35


47

Účet 532 – Daň z nemovitostí Opakem daně silniční z hlediska znatelnosti nákladů, je daň z nemovitostí, která se stává daňově uznatelným nákladem aţ po zaplacení daně. Účet 538 – Ostatní daně a poplatky Na tento účet mohou být zachyceny různé náklady, ale ne všechny jsou daňově uznatelné. Mezi ostatní daně, které sem patří, jsou například daň z převodu nemovitostí či darovací daň, ovšem tyto daně nejsou daňově účinné a pekárna je ani nevykazuje. Pekárna účtuje na tomto účtu o dálničních známkách, mýtném, kolcích, dodatečně vyměřených daní, správních poplatcích atd. Tyto výše uvedené poloţky jsou zahrnuty do uznatelných nákladů. Účet 541 – Zůstatková cena prodaného dlouhodobého majetku Aby mohl být tento účet daňově uznatelný, musí se jednat o daňovou zůstatkovou cenu dlouhodobého majetku. Ve výpočtu daně z příjmů právnických osob se započítává rozdíl mezi účetní a daňovou zůstatkovou cenou. Vypočtený rozdíl zvyšuje či sniţuje daňový základ. Účet 543 - Dary Pekárna ve zdaňovacím období 2011 poskytla dar ve prospěch dětského domu a mládeţe, ledního hokeje a nadace pro handicapované děti. Všechny tyto dary jako celek jsou daňově uznatelnou poloţkou. Účet 544 – Smluvní pokuty a penále Co se týče tohoto účtu, je řazen mezi daňově uznatelné náklady, pouze v případě pokud byly tyto pokuty a penále uhrazeny. Tyto poloţky vychází ze smluvního ujednání. V případě pekárny je to nedodrţení termínů a smluvní penále ze strany odběratelů. Účet 545 – Ostatní pokuty a penále Na účet ostatní pokuty a penále by pekárna účtovala pokuty, které by obdrţela od státních institucí, například od správy sociálního zabezpečení či finančního úřadu. Tyto náklady jsou daňově neúčinné. Účet 546 – Odpisy pohledávek Pokud společnost na základě odborných a právních analýz rozhodne, ţe je pohledávka nevymahatelná, můţe jí jednorázově odepsat. Účetní jednotka musí ovšem postupovat 48

v souladu se zákonem č. 593/1992 Sb. o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů36, který přesně stanoví případy, kdy lze tento odpis uznat jako daňově účinný. Účet 548 – Ostatní provozní náklady Pekárna na tomto účtu vede převáţně pojištění majetku a automobilů, které je daňově uznatelné. Dále zde účtuje o nákladech na dokončení technického zhodnocení. Účet 549 – Manka a škody Na účtu manka a škody pekárna účtuje o mankách nad normu přirozeného úbytku či škodu na dlouhodobém majetku. Tento účet můţe být jak daňově uznatelný tak daňově neuznatelný záleţí, zda budou škody uhrazeny do výše náhrad či nikoliv. Účet 551 – Odpisy Tento účet se týká účetních odpisů. Ovšem pro potřeby výpočtu daně z příjmů právnických osob, potřebuje firma znát daňové odpisy. Po porovnání těchto odpisů se vzniklý rozdíl zohlední ve výpočtu daně z příjmů a v případě převyšujících daňových odpisů nad účetními se o tento rozdíl zvýší základ daně. Pokud budou účetní odpisy vyšší neţ daňové, bude to naopak znamenat sníţení daňového základu. Účet 558 – Tvorba a zúčtování zákonných opravných poloţek Tento účet tvoří pekárna v případě, ţe má neuhrazené pohledávky. Zákon č. 593/1992 Sb. o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů37 uvádí v jaké výši a jak dlouho po splatnosti musí být pohledávky, aby pro ni mohla účetní jednotka vytvořit opravnou poloţku. Pokud opravná poloţka k pohledávkám splňuje zákonné podmínky, můţe být daňově účinnou poloţkou a účetní jednotka si prostřednictvím tohoto nákladu můţe sníţit základ daně. Účet 562 – Úroky O úrocích platí všeobecně, ţe patří mezi daňově uznatelné náklady a proto si je pekárna můţe uplatnit a sníţit si o tuto částku základ daně.

36

BĚHOUNEK, Pavel.; ČERVINKA, Tomáš a kolektiv. Daně 2012 a předpisy související s přehledy změn. Zákon č. 593/1992 Sb. o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů. Olomouc: Anag, 2012. s. 328. 37 BĚHOUNEK, Pavel.; ČERVINKA, Tomáš a kolektiv. Daně 2012 a předpisy související s přehledy změn. Zákon č. 593/1992 Sb. o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů. Olomouc: Anag, 2012. s. 328. ISBN 978-80-7263-715-7.

49

Účet 568 – Ostatní finanční náklady Zde pekárna účtuje o poplatcích za vedení účtu v bance, které jsou daňově uznatelné. Účet 582 – Škody Tento účet obsahuje škody, které vznikly při mimořádných událostech. Většinou se to týká ţivelných pohrom, povodně, vichřice, poţáru, výbuchu atd. Dále § 24 odst. 2 písm. l) zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů38 uvádí, ţe daňově uznatelný náklad mohou být kromě škod způsobených ţivelnou událostí také škody, které způsobil dle protokolu policie neznámý pachatel. O výnosech řeknu pouze, ţe se rozlišují podle toho, zda vstupují či nevstupují do základu daně. V podstatě o výnosech platí, ţe skoro všechny výnosy jsou zdanitelným příjmem. Výjimku tvoří podíly na zisku a dividendy, které jsou osvobozené dle § 19 zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů39 a musím je vyloučit ze základu daně. Nyní se začnu věnovat samotnému rozboru daně z příjmů mé prezentované pekárny. Nejdříve porovnám výnosy a náklady, které byly vynaloţeny na dosaţení, udrţení a zajištění příjmů. Dle výkazu zisku a ztrát jsem získala informace o stavu výnosů ke konci roku, které činily celkem 208,543.758,- Kč. Náklady vynaloţené na dosaţení, udrţení a zajištění příjmů byly v celkové výši 199,879.026,- Kč. Z rozdílu mezi náklady a výnosy a po přičtení daně z příjmů právnických osob jsem vypočetla hospodářský výsledek před zdaněním ve výši 13,810.792,- Kč. Tento výsledek firma následně upravila pomocí zákonně přípustných poloţek. První poloţkou, kterou firma vykazuje na řádku číslo 40 daňového přiznání z příjmů právnických osob, jsou náklady, které nejsou uznány jako daňové náklady a tudíţ se musí připočíst k účetnímu hospodářskému výsledku. Tyto daňově neuznané náklady činí 3,978.189,24 Kč. Dále následují odčitatelné poloţky. Významnou poloţkou je rozdíl mezi daňovými a účetními odpisy v celkové výši 3,040.967,- Kč. O odpisech jsem se uţ zmínila, a proto mohu vysvětlit, proč tento rozdíl vznikl. Je to způsobeno dobou odepisování konkrétního majetku, která se liší u daňových a účetních odpisů. Doba odepisování u daňových odpisů je stanovena zákonem a u účetních odpisů záleţí na rozhodnutí účetní jednotky, jak dlouho podle skutečného opotřebení bude majetek odepisovat. Daňové odpisy měla firma ve výši 22,215.847,- Kč a účetní odpisy činily 19,174.880,- Kč. 38 39

ÚZ Daně z příjmů 2012. Ostrava: Sagit, 2012. s. 55. ISBN 978-80-7208-891-1. ÚZ Daně z příjmů 2012. Ostrava: Sagit, 2012. s. 33. ISBN 978-80-7208-891-1.

50

Pekárna má ve své evidenci k 31. 12. 2011 neuhrazené pohledávky, které jsou jiţ po splatnosti. Tvorba zákonných opravných poloţek se řídí zákonem č. 593/1992 Sb. o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů40. Tento zákon říká, ţe pokud má společnost pohledávky do celkové výše 30.000,- Kč za jedním odběratelem, můţe si na tuto pohledávku vytvořit opravnou poloţku v případě, ţe je více jak 12 měsíců po splatnosti. Tvorbu ostatních opravných poloţek má společnost upravena ve vnitřní směrnici. Tato společnost se aktivně zabývá podporou mládeţe a přispívá na charitativní účely formou daru. Pokud chce kterákoliv firma poskytnout dary a zároveň chce, aby se tyto dary staly odčitatelnou poloţkou od základu daně, musí dar splňovat určité zákonné podmínky. První podmínkou je účel, na který je dar poskytován. Jiţ v schématu výpočtu daně z příjmů právnické osoby v kapitole druhé je uvedeno, ţe odčitatelnou poloţkou jsou dary na veřejně prospěšné účely. Veřejně prospěšné účely jsou například pomoc při ţivelných pohromách, podpora a ochrana mládeţe, dary na vzdělávání, školství, vědu a výzkum, charitu, sociální účely atd. Společnost můţe darovat komukoliv, ale pokud má být dar odčitatelnou poloţkou, musíme darovat jen zákonně vymezeným osobám. Těmi mohou být obce, kraje, organizační sloţky státu, ale i právnickým osobám, které mají sídlo v České republice. Druhou podmínkou je výše daru, kterou lze odečíst ze základu daně během jednoho zdaňovacího období. Zde zákon uvádí nejen horní hranici, ale i dolní hranici. Maximální limit, který můţe právnická osoba darovat jednomu subjektu a zároveň si ho odečíst je stanoven ve výši 5 % ze základu daně. Naopak minimální hranice činí 2 000 Kč pro jednoho obdarovaného. Pokud bude právnická osoba poskytovat dar vysokým školám či výzkumné instituci, lze si od základu daně odečíst dar ještě o dalších 5 %. Stát se snaţí docílit toho, aby jednotlivé daňové subjekty podporovaly neziskové organizace, a proto jim umoţňuje odečíst dary z daňového základu, V našem případě poskytla pekárna dar v roce 2011 sportovní organizaci, domu dětí a mládeţe a nadačnímu fondu pro handicapované děti v celkové výši 1,000.000,- Kč. Pokud budu vycházet, ţe firma měla základ daně ve výši 14,748.020,- Kč, mohla si maximálně odečíst 5 % ze základu daně, coţ činí zhruba 737.401,- Kč. Povinnost zaměstnavatelů dle zákona č. 435/2004 Sb. o zaměstnanosti ve znění pozdějších předpisů část třetí je zaměstnávání osob zdravotně postiţených. Pokud zaměstnavatel svým charakterem činnosti neumoţňuje zaměstnávání znevýhodněné osoby se zdravotním 40

BĚHOUNEK, Pavel.; ČERVINKA, Tomáš a kolektiv. Daně 2012 a předpisy související s přehledy změn. Zákon č. 593/1992 Sb o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů. Olomouc: Anag, 2012. s. 328. ISBN 978-80-7263-715-7.

51

postiţením, má ze zákona povinnost buď odebírat výrobky či sluţby od jiného zaměstnavatele, který musí zaměstnávat více jak polovinu osob zdravotně postiţených nebo odvést tzv. „invalidní daň“ do státního rozpočtu. „Invalidní daň“ v roce 2011 dle § 82 odst. 1 zákona č. 435/2004 Sb. o zaměstnanosti „činí za každou osobu se zdravotním postižením, kterou by zaměstnavatel měl zaměstnat, 2,5 násobku průměrné měsíční mzdy v národním hospodářství za první až třetí čtvrtletí kalendářního roku, v němž povinnost plnit povinný podíl osob se zdravotním postižením vznikla.“41 Důleţité je, ţe zaměstnavatel počítá s ročním průměrným přepočteným počtem zaměstnanců. Pokud to shrnu, má zaměstnavatel tři moţnosti jak splnit zákonnou povinnost. Je to přímé zaměstnávání osob zdravotně postiţených, náhradní plnění nebo „invalidní daň“. A proč vlastně toto náhradní plnění existuje? Netýká se to jen České republiky, ale toto náhradní plnění uplatňuje většina zemí v EU a slouţí jako nástroj aktivní politiky zaměstnanosti, kdy jsou občanům se změněnou pracovní schopností vytvářena pracovní místa. V podstatě je to způsob solidarity vůči osobám se zdravotním handicapem. Tuto zákonem stanovenou povinnost musí dodrţovat zaměstnavatelé s více neţ 25 zaměstnanci, kteří musí zaměstnávat osoby se zdravotním postiţeným ve výši povinného podílu, coţ činí 4 % z celkového počtu zaměstnanců. Výše tohoto povinného podílu upravuje § 81 odst. 1 zákona č. 435/2004 Sb. o zaměstnanosti v platném znění. Aby společnost, kterou ve své práci uvádím, splnila jednu z uvedených zákonných podmínek, vyuţívá moţnosti náhradního plnění. I přesto, ţe společnost vytváří pracovní místa pro osoby zdravotně postiţené, nesplňuje podmínku výše povinného podílu. Pekárna zaměstnává 751 zaměstnanců, z toho 11 zaměstnanců se zdravotním postiţením a 3 zaměstnance s těţším zdravotním postiţením. Proto vyuţívá formu náhradního plnění a vyuţívá sluţeb firmy, která provádí v pekárnách úklid. Dříve tato úklidová firma patřila k ochranným dílnám, ale s novelou zákona tento pojem k 1. 1. 2012 zanikl a dnes je to jen firma zaměstnávající přes polovinu osob se zdravotním postiţením, nikoliv jiţ chráněná dílna.

41

ČESKO. Zákon č. 68 z 16. března 2009 o zaměstnanosti. In: Sbírka zákonů České republiky. 2009, částka 22, s. 842-904. Dostupné z WWW: . ISSN 1211 – 1244.

52

Tabulka č. 8 – Výpočet daně z příjmů právnických osob Výnosy

208,543.758,-

Náklady

- 199,879.026,-

Daň z příjmů právnických osob splatná

4,134.860,-

Daň z příjmů odloţená

1,011.200,-

Výsledek hospodaření před zdaněním

13,810.792,-

Náklady, které nejsou uznanými daňovými náklady

3,978.195,-

Rozdíl mezi daňovými a účetními odpisy

- 3,040.967,-

Základ daně

14,748.020,-

Dary na veřejně prospěšné účely (max 5%)

- 737.401,-

Základ daně

14,010.619,-

Základ daně (zaokrouhlený na celé tisícikoruny dolu)

14.010.000,-

Sazba daně

19 %

Daň

2,661.900,-

Slevy na dani

378.000,-

Daň po slevách

2,283.900,-

Zisk

11,526.892,-

Zdroj: vlastní úprava Pokud shrnu výpočet daně z příjmů, musím konstatovat, ţe pekárna vyuţívá moţnosti, které jí zákon dovolí pro sníţení daňové povinnosti. Firma je velmi solidární vůči pracovníkům se změněnou pracovní schopností a je nakloněna dalšímu vytváření pracovních pozic pro lidi se zdravotním handicapem. Z tohoto titulu má společnost moţnost vyuţít slevu na dani za tyto zaměstnance a sníţit si o tuto slevu daň. Zjednodušeně řečeno výsledná daň není ve výši 19 %, jak ji stanoví zákon, ale ve výši 16,3 %, z důvodu vyuţití moţných odpočtů a slev. Dále se budu věnovat tomu, jak by si pekárna mohla sníţit základ daně a tím pádem i výslednou daň. První krok, kterým bych začala, by byla tvorba rezerv. Rezervy pro zjištění základu daně z příjmů upravuje zákon č. 593/1992 Sb.42 Tyto rezervy jsou nazývány zákonné. Mezi rezervy, které tento zákon upravuje, patří především bankovní rezervy, rezervy v pojišťovnictví, rezervy na opravu hmotného majetku atd. Existují i ostatní účetní rezervy, ovšem tyto rezervy nejsou uznány jako daňově uznatelný náklad. Z tohoto 42

BĚHOUNEK, Pavel.; ČERVINKA, Tomáš a kolektiv. Daně 2012 a předpisy související s přehledy změn. Zákon č. 593/1992 Sb o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů. Olomouc: Anag, 2012. s. 328. ISBN 978-80-7263-715-7.

53

důvodu musí účetní jednotky v příslušném zdaňovacím období, kdy jsou tyto rezervy tvořeny zvýšit výsledek hospodaření. Naopak v době čerpání, je potřeba pro stanovení základu daně sníţit výsledek hospodaření o částku čerpání těchto rezerv. Mohla by také nastat situace, kdy by firma tvořila rezervy, ale poté je jiţ nepouţila na opravu a musely by se rozpustit. Pro firmu by to znamenalo, ţe celou částku, na kterou byly rezervy tvořeny, rozpustí do nákladů. To znamená, ţe se nákladový účet pro tvorbu rezerv dostane na nulu. To ovšem způsobí, ţe se v daném zdaňovacím období sníţí náklady, protoţe rozpuštění rezerv se účtuje na stranu Dal nákladového účtu a zvýší hospodářský výsledek a následně i daň z příjmů právnických osob. Toto nevyuţití rezerv mi přijde neefektivní. Pro moje účely mě bude zajímat pouze tvorba rezervy na opravu majetku, která patří k nejčastěji tvořeným rezervám podnikatelských subjektů. Nejdříve si ovšem musím stanovit základní podmínky pro tvorbu rezerv. První podmínka je délka tvorby rezervy. Zákon stanoví, ţe rezerva musí být vytvářena alespoň ve dvou po sobě následujících obdobích, přičemţ rok tvorby rezervy se nezapočítává. Rezerva by měla být rozdělena v jednotlivých letech rovnoměrně. Samozřejmě musím rezervu rozloţit tak, aby odpovídala předpokládanému roku začátku opravy. Aby nedocházelo k tomu, ţe poplatník pouţije rezervu pouze jen jako sníţení daňového základu, musí být ze zákona pro tyto rezervy vytvořen zvláštní účet, na kterém bude poplatník střádat reálné finanční prostředky na opravu. Další podmínkou je stanovení maximálního počtu let tvorby rezerv. Počet let záleţí na odpisové skupině, ve které je příslušný majetek, na který je rezerva tvořena, zařazen. Vzhledem k různorodosti majetku, který firma vlastní, přikládám tabulku s příslušnými odpisovými skupinami a maximálním počtem let pro tvorbu rezerv. Tabulka č. 9 - Maximální počet let tvorby rezerv na opravu hmotného majetku Odpisová skupina

Maximální doba tvorby rezerv

2

3

3

6

4

8

5

10

6

10

Zdroj: Zákon č. 593/1992 Sb. o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů - vlastní úprava Důleţité také je, ţe oprava musí začít nejpozději v následujícím roce po roce, v němţ měla být oprava zahájena. Pokud nedojde k plánované opravě, bude muset účetní jednotka 54

v následujícím roce po plánované opravě navýšit výsledek hospodaření o celou jiţ vytvořenou rezervu. Princip tvorby rezerv spočívá v tom, ţe kaţdý rok účetní jednotka tvoří rezervy v dané výši na vrub nákladů a tím si sniţuje výsledek hospodaření pro dané zdaňovací období. Takto to tvoří do doby, neţ začne plánovaná oprava. Po plánované opravě mohou zúčtovat rezervu na opravu. Následně ukáţu, jak vypadá samotné zaúčtování rezervy. Účtování rezerv Pekárna plánuje v roce 2014 opravu střech na hlavní výrobně a administrativní budově. Předpokládaná cena opravy bude ve výši 3,000.000,- Kč. Firma na tuto opravu vytváří rezervy. Tabulka č. 10 – Zaúčtování rezerv Rok

Doklad

1.

VÚD

2.

Text

Kč

Má dáti

Dal

Tvorba rezervy na opravu

1,000.000,-

552

451

VÚD


1,000.000,-

552

451

3.

VÚD


1,000.000,-

552

451

4.

FP

Faktura za opravu

3,000.000,-

511

321

600.000,-

343

321

3,000.000,-

451

552

DPH 20% 5.

VÚD

Čerpání rezervy na opravu

Zdroj: vlastní úprava Pekárna zaměstnává celkem 14 zaměstnanců se změněnou pracovní schopností, z toho 3 zaměstnance s těţším zdravotním postiţením. Tito zaměstnanci převáţně pracují v kancelářích a call centru. Firma uvaţuje o rozšíření pracovních pozic a zvýšení počtu zaměstnanců se zdravotním handicapem. Předpokládaný počet je dalších 10 pozic pro zaměstnance se sníţenou pracovní schopností a 2 pro zaměstnance s těţším postiţením. Toto navýšení nových pracovních míst by znamenalo pro firmu zvýšení slev o 300.000,- Kč, coţ je zhruba o 179 % více.

55

Tabulka č. 11 - Porovnání výpočtu daně z příjmů právnických osob s vyuţitím zákonné rezervy na opravu majetku a slevy na dani Skutečnost

Návrh na sníţení

Výnosy

208,543.758,-

208,543.758,-

Náklady

- 199,879.026,-

- 199,879.026,-

Daň z příjmů právnických osob splatná

4,134.860,-

4,134.860,-

Daň z příjmů odloţená

1,011.200,-

1,011.200,-

Výsledek hospodaření před zdaněním

13,810.792,-

13,810.792,-

Náklady, které nejsou uznanými daňovými náklady

3,978.195,-

3,978.195,-

Rozdíl mezi daňovými a účetními odpisy

- 3,040.967,-

- 3,040.967,-

Základ daně

14,748.020,-

14,748.020,-

Dary na veřejně prospěšné účely (max 5%)

- 737.401,-

- 737.401,-

Rezerva na opravu dlouhodobého majetku

0

- 1,000.000,-

14,010.619,-

13,010.619,-

14.010.000,-

13.010.000,-

19 %

19 %

2,661.900,-

2,471.900,-

378.000,-

678.000,-

Daň po slevách

2,283.900,-

1,793.900,-

Zisk

11,526.892,-

12,016.892,-

Základ daně Základ daně (zaokrouhlený na celé tisícikoruny dolu) Sazba daně Daň Slevy na dani

Zdroj: vlastní úprava Z této tabulky je vidět, ţe by se výsledná daň sníţila o 490.000,- Kč a hospodářský výsledek po zdanění by se zvýšil také o tuto částku. Poloţka, která měla vliv na sníţení základu daně, byla tvorba zákonných rezerv na opravu majetku. Výsledná daň by potom byla o 190.000,- Kč menší neţ původní. Pokud by firma dostála svým slibům a poskytla nová pracovní místa pro osoby se změněnou pracovní schopností, mohla by si uplatnit dále slevu na dani v celkové částce 678.000,- Kč a firma by potom měla vyšší zisk o 490.000,- Kč.

5.2. Analýza daně z přidané hodnoty V teoretické části jsem definovala daň z přidané hodnoty, kdo je plátcem daně a za jakých podmínek. Pekárna tyto podmínky splňuje, a proto se ze zákona stává měsíčním plátcem daně 56

z přidané hodnoty. Pekárna pro výrobu svých produktů pouţívá základní suroviny, které spadají do sníţené sazby daně z přidané hodnoty, coţ je pro rok 2012 ve výši 14 %. V tomto roce nastalo velké zdraţování z důvodu zvýšení sníţené sazby daně, která byla k 1. 1. 2012 zvýšena o 4 procentní body z původních 10 %. V následující tabulce ukáţu vývoj sazby daně z přidané hodnoty za poslední čtyři období. Tabulka č. 12 - Vývoj sazby daně z přidané hodnoty v letech 2009 - 2012 2009

2010

2011

2012

Sníţená sazba DPH

9%

10 %

10 %

14 %

Základní sazba DPH

19 %

20 %

20 %

20 %

Zdroj: Zákon č. 235/2004 Sb. o dani z přidané hodnoty Výše uvedená tabulka názorně dokládá, ţe sazby daně z přidané hodnoty kaţdým rokem rostou. Tento nárůst daně z přidané hodnoty má velký dopad na vstupní suroviny, které se díky narůstajícímu DPH neustále zdraţují. Konečný dopad postihne spotřebitele, protoţe pekárna promítne toto zvýšení do svých výrobků, aby se nedostala do ztráty. Pekárna nejvíce nakupuje suroviny se sníţenou sazbou DPH jako je například mouka, cukr, sůl, olej, droţdí atd. Samozřejmě společnost nakupuje také majetek, který spadá do základní sazby DPH. Jedná se například o pořízení nového výrobního zařízení, vybavení jednotlivých prodejen, pořízení kopírovacího stroje a nábytku do kanceláří atd. V roce 2011 vykazovala společnost daň z přidané hodnoty na vstupu se sníţenou sazbou DPH v částce 16,457.342,Kč a základní sazbou DPH ve výši 1,374.689,- Kč. Společnost dělí účet 343 – daň z přidané hodnoty analyticky na základní a sníţenou sazbu DPH. Pekárna je součástí potravinářského průmyslu a z tohoto důvodu výrobky spadají do sníţené sazby daně z přidané hodnoty. Největší trţby jsou za běţné pečivo jako rohlíky, housky, chleba. Daň na výstupu se sníţenou sazbou činila 18,485.124,- Kč. Pekárna neprodává ţádné výrobky ani neposkytuje sluţby se základní sazbou daně a tudíţ je daň na výstupu nulová. U daně z přidané hodnoty vzniká plátci povinnost přičíst DPH k ceně kaţdého svého výrobku a naopak mu vzniká právo, aby mu stát vrátil daň, kterou musel zaplatit svým dodavatelům. Z tohoto principu vyplývá, ţe na dani z přidané hodnoty plátce daně nevydělá, ale ani neprodělá. V následující tabulce ukáţu vstupy a výstupu jednotlivých sazeb daně z přidané hodnoty za rok 2011.

57

Tabulka č. 13 – Porovnání vstupů a výstupů jednotlivých sazeb DPH Vstupy

Výstupy

Celkem

Sníţená sazba DPH

- 16,457.342,-

18,485.124,-

2,027.782,-

Základní sazba DPH

- 1,374.689,-

0

-1,374.689,-

Celkem

- 17,832.031,-

18,485.124,-

653.093,-

Zdroj: vlastní úprava Z výše uvedené tabulky je zřejmé, ţe pekárně vznikla v roce 2011 daňová povinnost ve výši 653.093,- Kč. Tato povinnost je způsobena nákupem spotřebního zboţí a drobného hmotného majetku, který podléhá základní sazbě DPH a prodejem výrobků se sníţenou sazbou DPH. Problémem u daně z přidané hodnoty bývá pořízení nového dlouhodobého majetku na úvěr. Pokud chce firma pořídit novou výrobní linku za pouţití cizích zdrojů, obdrţí peníze od banky většinou pouze ve výši pořizovací ceny zařízení, nikoliv ve výši daně z přidané hodnoty. Tato daň bývá u výrobních linek v nemalé částce a společnosti nezbývá nic jiného neţ daň z přidané hodnoty zaplatit z vlastních zdrojů. Dalším problémem, který souvisí s vysokou pořizovací částkou nového zařízení a daní z přidané hodnoty je problém související s peněţními toky společnosti. V případě ţe dojde ke koupi nové výrobní linky, na kterou dostala společnost úvěr, můţe si tuto linku pořídit, ale daň z přidané hodnoty musí uhradit ze svých peněz. Pokud by se firma dohodla s dodavatelem linky, aby umoţnil společnosti úhradu této linky ve dvou splátkách, přesunula by společnost dočasně daňové zatíţení daně z přidané hodnoty na dodavatele. První splátka by se rovnala pořizovací ceně výrobní linky a druhá splátka by byla DPH z pořizovací ceny výrobní linky. Velký nárůst sazby daně z přidané hodnoty byl mezi lety 2011 a 2012, kdy došlo ke zvýšení sníţené sazby daně z přidané hodnoty z původních 10 % na 14 %. Tato změna měla na společnost velký dopad, protoţe veškeré výrobky, které pekárna vyrábí, jsou se sníţenou sazbou DPH. Zvýšení sazby daně z přidané hodnoty se dotkne nejen odběratelů, ale hlavně konečných zákazníků. Pekárna si ale nemůţe dovolit vzhledem k velké konkurenci na trhu zvýšení svých produktů. Nesmí ovšem dopustit, aby vzhledem ke snaze sníţit náklady, docházelo ke sniţování kvality výrobků. Aby firma ustála tuto změnu sazby DPH, musí sníţit svůj zisk na jeden výrobek. Zákazníci většinou nevnímají, ţe se změnila sazba daně z přidané hodnoty, ale vidí, ţe se zvýšila cena prodávaného výrobku. Rok ukáţe, zda bylo toto rozhodnutí správné nebo zda budou muset vyřadit úplně jeden výrobek. Další varianta moţné reakce na zvýšení sníţené sazby DPH je sníţení gramáţe konkrétních výrobků. Cena za jedno kilo pečiva se uvádí na prodejním pultu a je to povinná informace určená spotřebitelům. 58

Pokud by se pekárna snaţila vyrovnat zvýšení sníţené sazby prostřednictvím promítnutí této změny do konečné ceny výrobku, mohla by nastat situace, ţe zákazníci budou kupovat pečivo u levnější konkurence. Pro firmu by to znamenalo pokles poptávky po pečivu a následně by se sníţil i příjem z těchto výrobků. Mohlo by hrozit vytěsnění z trhu levnějším zboţím mnohdy i niţší kvality. Jelikoţ má pečivo jen krátkou dobu spotřeby, mohlo by dojít ke značným ztrátám. Otázka zde zní, jak se změní hospodářský výsledek, pokud se změní sazba DPH. Budu porovnávat rok 2011 a 2012, kdy došlo k velkému nárůstu sníţené sazby daně z přidané hodnoty. V roce 2011 byla sníţená sazba daně ve výši 10 % a v roce 2012 činila 14%. Samotná sazba daně nebude mít vliv na hospodářský výsledek, protoţe DPH nevstupuje do nákladů, ale prochází přes účty trojkové třídy. V podstatě jak jsem se zmínila jiţ výše, jakou výši daně z přidané hodnoty odvede státu, to jí stát vrátí a jakou částku vyfakturuje svým odběratelům, takovou musí odvést státu. Ale kde se tato změna sazby projeví? Výsledek bude, ţe se firmě sníţí zisk na kaţdý jeden výrobek, protoţe firma nebude měnit stávající cenovou politiku a nechá cenu prodávaných výrobků ve stejné výši. Změní se pouze vstupní náklady, protoţe dodavatelé vzhledem ke zvýšení sníţené sazby navýšili ceny vstupních surovin.

5.3. Analýza daně z příjmů fyzických osob Výraznou výdajovou poloţkou kaţdé výrobní firmy jsou mzdové a osobní náklady. Mzdové náklady se skládají ze mzdy, příslušných odvodů na sociální a zdravotní pojištění a daně, kterou odvádí zaměstnavatel finančnímu úřadu. Toto vše lze vyjádřit prostřednictvím příslušného procentního koeficientu a dojde-li ve firmě ke zvýšení mzdových a osobních nákladů, pouţitím těchto koeficientů dojde ke zvýšení příslušných odvodů včetně daní. Firma je ovlivňována mnohými vlivy, jako je situace na trhu, změny výše daně z přidané hodnoty,

silnou

konkurencí

v segmentu,

ve kterém

firma

působí,

plánu

nových

připravovaných investic, vstupu dalších nových konkurentů atd. Firma po zváţení všech těchto vlivů rozhodla, ţe meziroční mzdový nárůst bude roven koeficientu nula. Firma s vyuţitím materiálů Ministerstva práce a sociálních věcí (Informační systém o průměrném výdělku a Regionální statistiky ceny práce za rok 2011) zhodnotila, ţe její celkové osobní náklady jsou vyšší neţ u konkurenčních firem v obdobném segmentu. Na základě této studie se rozhodla o nezvyšování mezd v meziročním období 2010 – 2012. Firma nemá ze zákona povinnost kompenzovat míru inflace vzhledem ke mzdám. To je věcí sociální politiky či odborů ve společnosti. Meziroční inflace v letech 2011 – 2012 byla

59

dle výsledků Českého statistického úřadu ve výši 1,9 %43. Na příkladu uvedu, jak by vypadala změna průměrné mzdy a příslušných odvodů u zaměstnance dělnické profese v pekárně, kdyby došlo k nárůstu mezd o 2 %. Současná průměrná dělnická mzda činí 18.600,- Kč. Zaměstnanec bude uplatňovat pouze slevu na poplatníka. Výše daně z příjmů fyzických osob činí 15 %. Tabulka č. 14 – Porovnání stávající mzdy a 2 % nárůstu mzdy Současná mzda

Nárůst mzdy o 2 %

Rozdíl

Průměrná HM

18.600,- Kč

18.972,- Kč

372,- Kč

Superhrubá mzda

24.924,- Kč

25.423,- Kč

499,- Kč

3.750,- Kč

3.825,- Kč

75,- Kč

Sleva na poplatníka

2.070,- Kč

2.070,- Kč

0 Kč

Záloha daně po slevě

1.680,- Kč

1.755,- Kč

75,- Kč

Sociální pojištění 25 %

4.650,- Kč

4.743,- Kč

93,- Kč

Sociální pojištění 6,5 %

1.209,- Kč

1.234,- Kč

25,- Kč

Zdravotní pojištění 9 %

1.674,- Kč

1.708,- Kč

34,- Kč

837,- Kč

854,- Kč

17,- Kč

14.874,- Kč

15.129,- Kč

255,- Kč

Záloha na daň před slevou

Zdravotní pojištění 4,5 % Čistá mzda Zdroj: vlastní úprava

Z tabulky vyplývá, ţe současné průměrné náklady na zaměstnance, které vynakládá zaměstnavatel, jsou 18.600 + 4.650 + 1.674 = 24.924,- Kč. Pokud dojde k nárůstu mezd o 2 %, budou tyto náklady 18.972 + 4.743 + 1.708 = 25.423,- Kč. Toto zvýšení znamená, ţe zaměstnavatel bude muset vynaloţit o 499,- Kč více na jednoho zaměstnance oproti loňskému roku a zaměstnanec v čisté mzdě toto navýšení pocítí jen ve výši 255,- Kč. Moţnou variantou zvýšení příjmu zaměstnanců je vyuţití produktů sociálního charakteru, které v závěrečné fázi neovlivní výdajovou stránku zaměstnavatele v sociální a zdravotní oblasti. Jako jeden z mnoha příkladů mohu uvést „poukázky“. Výplata poukázek nenavýší hrubou mzdu zaměstnance, z které se potom počítá základ pro důchod.

43

Český statistický úřad. Inflace – druhy, definice, tabulky [online]. c2013 [cit. 2013-03-09]. Dostupné z WWW: < http://www.czso.cz/csu/redakce.nsf/i/mira_inflace>.

60

5.4. Analýza daně z nemovitostí Společnost je vlastníkem staveb a pozemků nacházející se na území České republiky a proto ji ze zákona plyne povinnost platit za tyto nemovitosti daň. Jiţ jsem se zmínila, ţe společnost vlastní areál, kde se nachází výrobní prostory, sklady a administrativní budova. Pro výpočet daně ze staveb potřebuje účetní jednotka znát skutečnou výměru zastavěné plochy, kterou poté vynásobí sazbou daně pro příslušnou budovu. Všechny tyto potřebné údaje najdeme v zákoně č. 338/1992 Sb. o dani z nemovitostí44. Stavby ve vlastnictví pekárny jsou dle tohoto zákona zařazeny do kategorie staveb, které jsou pouţívány pro podnikatelskou činnost slouţící pro průmysl. Zde je sazba daně 10 Kč za 1 m2. V případě administrativní budovy a provozoven musí účetní jednotka navýšit základní sazbu daně o 0,75 Kč za 1 m2 kaţdého nadzemního podlaţí, pokud tato zastavěná plocha přesahuje 2/3 zastavěné plochy. Pekárna má celkem 13 provozoven, které jsou v jejím výlučném vlastnictví včetně pozemků, na kterých se tyto provozovny nacházejí. Tabulka č. 15 - Výpočet daně ze staveb Administrativní

Výrobna a

budova

sklady

350

1 193

3385

Základní sazba daně

10 Kč/m2

10 Kč/m2

10 Kč/ m2

Zvýšená sazba daně

0,75 Kč/m2

Daň

3.762,50 Kč

Skutečná výměra v m2

Provozovny

0,75 Kč/ m2 11.930,- Kč

36.388,75 Kč

Zdroj: vlastní úprava Z výše uvedeného výpočtu vyplývá, ţe celková daň po zaokrouhlení na celé koruny nahoru je ve výši 52.082,- Kč. Pokud společnost nekoupí další nemovitost, bude tato daň stejná i po následující zdaňovací období nedojde-li ke změně zákona. Nyní si vypočtu daň z pozemků. Společnost vlastní pozemky v celkové výměře 10 548 m2. Tyto pozemky má pekárna v různých městech a proto pro výpočet daně z pozemků pouţívá odlišné koeficienty, které se odvíjí od počtu obyvatel. Pekárna vlastní pozemek pod areálem, pro který platí základní sazba za stavební pozemek 2 Kč za m2. Tato sazba se musí následně

44

BĚHOUNEK, Pavel.; ČERVINKA, Tomáš a kolektiv. Daně 2012 a předpisy související s přehledy změn. Zákon č. 338/1992 Sb. o dani z nemovitostí. Olomouc: Anag, 2012. s. 838. ISBN 978-80-7263-715-7.

61

vynásobit koeficientem dle počtu obyvatel. Pekárna má sídlo v Praze a proto se na ní vztahuje nejvyšší koeficient 4,5. Tabulka č. 16 - Výpočet daně z pozemků v Praze Pozemek společnosti v Praze Skutečná výměra v m2

7 163 2,00 Kč za m2


4,5

Koeficient Daň

64.467,- Kč

Zdroj: vlastní úprava Další pozemky, na kterých se nachází 10 provozoven má pekárna ve městech s počtem obyvatel nad 50 000 a tak pro výpočet daně z pozemků pekárna pouţívá koeficient ve výši 3,5. Tabulka č. 17 – Výpočet daně z pozemků v městech s počtem obyvatel nad 50 000 Pozemky v městech nad 50 000 obyvatel Skutečná výměra v m2

2 600 2,00 Kč za m2


3,5

Koeficient Daň

18.200,- Kč

Zdroj: vlastní úprava Ostatní pozemky vlastní společnost v menších městech, které mají počet obyvatel nad 25 000. Celková výměra těchto pozemků je 785 m2. Pro tyto města činí koeficient 2,5. Tabulka č. 18 – Výpočet daně z pozemků v městech s počtem obyvatel nad 25 000 Pozemky v městech nad 25 000 obyvatel Skutečná výměra v m2

785 2,00 Kč za m2


2,5

Koeficient Daň

3.925,- Kč


Celková daň z pozemků společnosti po zaokrouhlení je ve výši 86.592,- Kč. Výslednou daň z nemovitostí tedy tvoří součet daně z pozemků a daně ze staveb a činí celkem 138.674,- Kč.

5.5. Analýza daně silniční Společnost pouţívá pro rozvoz svých výrobků nákladní automobily a tak ji plyne ze zákona povinnost platit za tyto automobily daň. Kromě automobilů slouţících k rozváţení pečiva vlastní pekárna také osobní automobily, které vyuţívají převáţně manaţeři společnosti pro soukromě - pracovní účely. I tato vozidla spadají do předmětu daně silniční. Tato daň se platí formou záloh a to ve 4 splátkách během roku. Termíny záloh jsou 15. dubna, 15.července, 15. října a 15. prosince a pekárna tyto termíny řádně dodrţuje a odvádí daň včas. Společnost má ve svém majetku 58 rozvozových a 15 osobních automobilů. Sazby daně silniční stejně tak jako vozový park pekárny se za posledních několik let výrazně nezměnily a tudíţ i výše daně je v posledních třech letech velmi podobná. Tabulka č. 19 – Vývoj daně silniční v letech 2009 - 2011 Rok

Daň silniční v Kč

2009

283.969,- Kč

2010

287.579,- Kč

2011

291.401,- Kč

Vývoj daně silniční v letech 2009 - 2011 (v Kč) 292000 290000 288000 286000 284000 282000 280000 2009

2010


2011

Osobní automobily, které společnost vlastní, mají obsah motoru dle technického průkazu v rozmezí 1 500 - 2 000 cm3, proto pro výpočet daně silniční pouţívá roční sazbu ve výši 3.000,- Kč za jeden automobil. U nákladních automobilů je výpočet daně trochu sloţitější, protoţe zde záleţí nejen na hmotnosti, ale i počtu náprav jednotlivých vozidel. Nákladní automobily pekárny jsou rozděleny do dvou skupin dle hmotnosti. Jedny automobily jsou ve skupině do 3,5 tuny se 2 nápravami a ve druhé skupině jsou auta při stejném počtu náprav, ale do hmotnosti 8 tun. Roční sazba daně je pro nákladní auta v první skupině ve výši 3.600,- Kč a ve druhé skupině ve výši 7.200,- Kč. Firma vyuţívá slevy, které umoţňuje § 6 odst. 6 zákona č. 16/1993 Sb. o dani silniční. Sleva spočívá ve sníţení sazby daně po 36 měsících od data první registrace vozidla o 48 %, po dalších 36 měsících o 40 % a za posledních 36 měsíců je moţnost sníţení daně o 25 %. Celkem si tedy firma můţe uplatnit slevy za dobu 108 měsíců, coţ je 9 let. Tato sleva se vztahuje na všechny automobily, které firma vlastní, tedy na nákladní i osobní automobily. Dle mého názoru se tímto stát snaţí donutit firmy, aby obnovovaly svoje vozové parky. Jednak nákupem nových vozů budou podporovat automobilový průmysl a jednak budou šetřit ţivotní prostředí, protoţe nové vozy splňují stále novější podmínky pro stanovení emisních norem. Nové automobily jsou navíc bezpečnější pro všechny účastníky silničního provozu.

64

6.

Celkové zhodnocení jednotlivých daní

Firma je registrovaná v České republice, má sídlo v České republice a z tohoto jí vyplývá zákonná povinnost odvádět daň dle zákonů České republiky. Z charakteru jednotlivých daní, které ovlivňují firmu, je největší pohyblivou částí, kterou můţe sama firma ovlivnit daň z příjmů právnických osob. Na následující tabulce jsou vyčísleny jednotlivé daně, které společnost zaplatila v roce 2011. Tabulka ukazuje, ţe daň z příjmů právnických osob, tvoří největší podíl na celkových daních a nejmenší podíl má daň z nemovitostí. Tabulka č. 20 – Jednotlivé daně společnosti v roce 2011 Daň

Kč

Daň z příjmů právnických osob

2,283.900,- Kč

Daň z přidané hodnoty

653.093,- Kč

Daň silniční

291.401,- Kč

Daň z nemovitostí

138.674,- Kč

Daně celkem

3,367.068,- Kč

Daně společnosti v roce 2011 4% 9%

Daň z příjmů právnických osob 19%

Daň z přidané hodnoty Daň silniční Daň z nemovitostí 68%


65

Nejdříve začnu zhodnocením daně z příjmů právnických osob, která tvoří největší daňovou zátěţ pro firmu a má tudíţ největší vliv na účetní závěrku. Ale tuto daň můţe společnost také co nejvíce upravovat pomocí zákonných moţností a sníţit tak celkovou daň, která se odráţí v účetní závěrce. Pekárně bych doporučila tvorbu zákonných rezerv na opravu dlouhodobého majetku. Firma sice dbá na preventivní opatření a pravidelné prohlídky, ale dle mého názoru by byla tvorba rezervy pro pekárnu výhodná. Do budoucna společnost plánuje kompletní revizi střech a tato rezerva by byla vhodným řešením. Pro firmu by to znamenalo, ţe by si mohla kaţdý rok uplatnit část rezerv jako daňově uznatelný náklad a společnost by si tak poníţila hospodářský výsledek. Pokud bude firma tvořit rezervy 3 roky, musí jí v následujícím roce vyčerpat, jinak si zvýší hospodářský výsledek o celou částku vytvořených rezerv a to by bylo neefektivní. Další moţností jak sníţit společnosti daň je poskytování daru. Pekárna vyuţívá tuto zákonnou moţnost a můţe si tak odečíst dar do výše 5 % ze základu daně. Firma je velmi solidární vůči lidem se zdravotním postiţením a tak jim vyčlení takové pracovní pozice a vytvoří pracovní podmínky, kde najdou i tito lidé své uplatnění. Z tohoto titulu si můţe firma uplatnit slevu na dani ve výši 378.000,- Kč. Pokud by pekárna přijala další zaměstnance se změněnou pracovní schopností, jak plánuje, vznikl by jí nárok na další slevy na dani. Kdyby firma pouţila mnou navrhovaná řešení, sníţila by se jí celková daň z příjmů o 490.000,- Kč. Výše daně z přidané hodnoty byla velmi ovlivněna nákupem zboţí a majetku se základní sazbou 20 % daně z přidané hodnoty. Pekárna prodává pouze produkty se sníţenou sazbou daně z přidané hodnoty, která byla v roce 2011 ve výši 10 %. Z tohoto důvodu si mohla sníţit daň za zboţí nakoupené v základní sazbě DPH. Pokud chce firma provozovat podnikání ve svých nemovitostech stojících na vlastních pozemcích, nemůţe ovlivnit daň z nemovitostí a je povinna příslušnou daň dle zákona odvádět. Moţnou variantou jak neplatit daň z nemovitostí a zároveň rozšířit působení pekárny o další provozovny je prostřednictvím pronájmu nevýrobních prostor. Otázka potom zní, co vyjde v závěru firmu levněji. Přeci jenom daň z nemovitostí není pro firmu tak velkou zátěţí aby si ji nemohla dovolit platit, ale s nemovitostmi souvisí další věci, jako jsou opravy a udrţování, pojištění nemovitosti a to vše zvyšuje náklady firmy. Firma uvaţuje, ţe by v budoucnu vyuţila prostory k pronajmutí v obchodních centrech, která jsou dnes jiţ velmi navštěvována. Dále firma uvaţuje o mobilním stánku, který by firma umísťovala na různé veletrhy, výstavy a akce, kde by si zároveň pěstovala svou image. Pokud chce být firma nezávislá na smluvních dopravcích a zachovat si vlastní dopravu svých výrobků svým vozovým parkem, pak ji přísluší ze zákona platit daň silniční. Výše daně oproti 66

loňskému roku mírně vzrostla. Pekárna vyuţívá zákonných slev, které jí umoţňují sníţit roční sazbu daně o určitá procenta, pokud splňují podmínky stanovené zákonem. Vzhledem k rozdílnosti stáří vozového parku přestoţe je roční výše daně upravována rozdílnou výškou slev, není kaţdoroční odvod silniční daně tak rozdílný, aby měl významný dopad na celkové zatíţení firmy.

67

Závěr Kaţdá firma podle Obchodního zákoníku je zaloţena za účelem zisku. Snahou kaţdé firmy je vytvoření co největšího zisku na straně jedné a na straně druhé je snaha co nejmenšího odvodu ze zisku. Tato snaha ovlivní účetní závěrku rozhodnutími firmy před konečným zdaněním zisku. Rozhodnutí můţou být například tvorba zákonných rezerv, poskytnutí daru a další účetní operace a manaţerská rozhodnutí. Daň z příjmů právnických osob tvoří v současném daňovém systému České republiky výrazné daňové zatíţení pro firmy. Vliv výše daní na účetní závěrku kaţdého jednotlivého roku se taktéţ odvíjí od finančního střednědobého plánu. Na základě tohoto plánu firma schválí organizační a restrukturalizační změny pro kaţdý rok. Tyto plány jsou zahrnuty v roční rozvaze a firma jiţ ví, jaké bude mít plánované roční daňové výdaje. Rozhodne-li se firma zbavit daňové zátěţe daně z nemovitostí, můţe svým strategickým rozhodnutím vyčlenit veškeré nemovitosti například do dceřiné společnosti a podobně. Celkovou změnou logistiky můţe firma docílit zbavení povinnosti odvodu daně silniční. Pokud ponechám pouze zaměstnance v řídících a strategicky výrobních pozicích a zbylé zaměstnance najmu formou agenturních zaměstnanců, sníţí firma výrazně odvody a osobní náklady. Kaţdá firma po důkladné analýze daňových odvodů má moţnost přijmout strategická a organizační opatření ve finančním plánu, která povedou ke sníţení daňové zátěţe u všech typů daní a u některých daní i zbavení se daňové povinnosti. Firma se z původního projektu pekárny rozšířila na firmu střední velikosti s několika vlastními provozovnami a prodejnami a stabilizovala svojí organizační strukturu. Ve střednědobém plánu nepředpokládá s výraznou expanzí ani útlumem své činnosti. Firma si je vědoma, ţe hluboká detailní analýza daňového zatíţení by v některých případech mohla vést ke sníţení daňové zátěţe, za vynaloţení výdajů v jiné oblasti, například sluţby a podobně. V současné době však firma vidí prioritu ve sniţování nákladů ve zcela jiné oblasti neţ jsou daně a to zejména v úsporách energií a ve sníţení energetické nákladovosti výrobního zařízení. Tato konkrétní firma svými rozhodnutími poníţila celkový hospodářský výsledek o poskytnutý dar a slevy na dani. V krátkodobém ročním plánu, který vychází z pětiletého plánu společnosti, můţe daň z nemovitostí, která se skládá z daně z pozemků a daně ze staveb ovlivnit účetní závěrku tohoto podnikatelského subjektu téměř zanedbatelně a to i za předpokladu zvýšení této daně o několik procentních bodů. Například pokud by došlo ke zvýšení sazby daně z pozemků o dva procentní body, bude pro firmu toto zvýšení zcela nevýznamné. 68

Tabulka č. 21 – Výpočet daně z pozemků s 2 % nárůstem základní sazby daně Skutečná výměra v m2 Základní sazba daně Koeficient Daň

Pozemek v Praze

Nárůst sazby daně

7 163

7 163

2,00 Kč za m2

2,04 Kč za m2

4,5

4,5

64.467,- Kč

65.757,- Kč

Zdroj: vlastní úprava Daň silniční je významná výdajová poloţka, se kterou společnost v ročním plánu kalkuluje, a jakýkoliv vnější negativní vliv by mohl mít dopad na účetní závěrku. Vnitřními rozhodnutími a opatřeními se firma snaţí udrţet tuto rozpočtovanou poloţku v plánované výši. Firma nemá v příslušném kalendářním roce ve svém podnikatelském záměru organizační změny za účelem sníţení zaměstnanosti. Naopak má pekárna v plánu vytvoření pozic pro zaměstnance se zdravotním postiţením. Změněnou výši osobních nákladů z důvodu vytvořeného konkrétního počtu pracovišť pro zaměstnance se změněnou pracovní schopností společnost dovede zkalkulovat a zahrnout do svého ekonomického plánu. A to jak v nákladové části tak v daňové. To znamená, ţe odvody a daně související s personální politikou se plánovaně změní a účetní závěrku oproti předchozímu období ovlivní. Za předpokladu zachování zaměstnanosti a stabilizace osobních nákladů mohou v daňové oblasti týkající se zaměstnanců účetní závěrku ovlivnit pouze vnější vlivy. Vzhledem k počtu zaměstnanců můţe mít jakýkoliv vliv, a to i v řádu procentních bodů, negativní dopad na zisk firmy a tím i na účetní závěrku. Daň z přidané hodnoty ovlivní cenu konečného výrobku a firma pro udrţení na trhu jak výrobku tak sama sebe má minimálně tři moţnosti. Zachovat cenu výrobku při sníţené jednotkové kvantitě a zisk se nezmění, jen ušetří firma na surovinách, ale peněţní tok zůstane ve stejné výši. Za druhé zvýší firma konečnou cenu výrobku o daň z přidané hodnoty při zachování původní hmotnosti, ale tím sníţí svůj zisk, protoţe zákazníci půjdou raději nakupovat k levnější konkurenci. Třetí variantou je zachování stávající ceny a zachování gramáţe. Tato varianta ovšem znamená sníţení zisku. Ze zdrojů pekárny vím, ţe vyuţívá třetí moţnost, a i kdyţ se v roce 2012 opět zvýšila sníţená sazba daně z přidané hodnoty, neměnila své ceny výrobků. Není ovšem vyloučeno, ţe ke zdraţování konečných produktů nedojde během roku, ale to záleţí jen na rozhodnutí managementu. Závěrem mohu konstatovat, ţe 69

změna DPH i přesto ţe je jen průtoková, ovlivní účetní závěrku, záleţí ovšem na rozhodnutí firmy v jaké výši tato změna ovlivní výši zisku. Z analýzy vlivu daní na účetní závěrku mnou prezentované společnosti vyplývá, ţe celkový vliv daní není významný. Firma usiluje zejména prostřednictvím finančního plánu tento vliv optimalizovat.

70

Seznam pouţité literatury Monografie 1.

BĚHOUNEK, Pavel; ČERVINKA, Tomáš a kolektiv. Daně 2012 a předpisy související s přehledy změn. Olomouc: Anag, 2012. s. 1119. ISBN 978-80-7263-715-7.

2.

MAREK, Petr a kolektiv. Studijní průvodce financemi podniku. 2. vyd. Praha: Ekopress, 2009. s. 634. ISBN 978-80-86929-49-1.

3.

VANČUROVÁ, Alena a LÁCHOVÁ, Lenka. Daňový systém 2012. 11. vyd. Praha: 1.VOX a.s., 2012. s. 368. ISBN 978-80-87480-05-2.

Legislativa 4.

ÚZ Daň z přidané hodnoty 2012. Ostrava: Sagit, 2012. s. 224. ISBN 978-80-7208-884-3.

5.


6.

ÚZ Zákoník práce 2012. Ostrava: Sagit, 2012. s. 128. ISBN 978-80-7208-886-7.

Internetové zdroje 7.

Český statistický úřad. Inflace – druhy, definice, tabulky [online]. c2013 [cit. 2013-0309]. Dostupné z WWW: < http://www.czso.cz/csu/redakce.nsf/i/mira_inflace>.

8.

ČESKO. Zákon č. 68 z 16. března 2009 o zaměstnanosti. In: Sbírka zákonů České republiky. 2009, částka 22, s. 842-904. Dostupné z WWW:
zakonu/SearchResult.aspx?q=68/2009&typeLaw=zakon&what=Cislozakonasmlouvy> ISSN 1211 – 1244.

71

Seznam obrázků a tabulek 1.

Obrázek č. 1 – Daňový systém ČR

2.

Obrázek č. 2 – Schéma DPH

3.

Obrázek č. 3 – Schéma převodu na konečný účet rozvaţný a účet zisku a ztrát

4.

Obrázek č. 4 – Organizační struktura společnosti

5.

Tabulka č. 1 – Odpisové skupiny a doba odpisování

6.

Tabulka č. 2 – Účtování odpisů

7.

Tabulka č. 3 – Výpočet rovnoměrných odpisů

8.

Tabulka č. 4 – Výpočet zrychlených odpisů

9.

Tabulka č. 5 - Srovnání vývoje zaplacených daní v letech 2009 – 2011

10.

Tabulka č. 6 – Rozvaha k 31. 12. 2011 (v tis. Kč)

11.

Tabulka č. 7 – Daňové závazky

12.

Tabulka č. 8 – Výpočet daně z příjmů právnických osob

13.

Tabulka č. 9 - Maximální počet let tvorby rezerv na opravu hmotného majetku

14.

Tabulka č. 10 – Zaúčtování rezerv

15.

Tabulka č. 11 - Porovnání výpočtu daně z příjmů právnických osob s vyuţitím zákonné rezervy na opravu majetku a slevy na dani

16.

Tabulka č. 12 - Vývoj sazby daně z přidané hodnoty v letech 2009 - 2012

17.

Tabulka č. 13 – Porovnání vstupů a výstupů jednotlivých sazeb DPH

18.

Tabulka č. 14 – Porovnání stávající mzdy a 2 % nárůstu mzdy

19.

Tabulka č. 15 - Výpočet daně ze staveb

20.

Tabulka č. 16 - Výpočet daně z pozemků v Praze

21.

Tabulka č. 17 – Výpočet daně z pozemků v městech s počtem obyvatel nad 50 000

22.

Tabulka č. 18 – Výpočet daně z pozemků v městech s počtem obyvatel nad 25 000

23.

Tabulka č. 19 – Vývoj daně silniční v letech 2009 – 2011

24.

Tabulka č. 20 – Jednotlivé daně společnosti v roce 2011

25.

Tabulka č. 21 – Výpočet daně z pozemků s 2 % nárůstem základní sazby daně

72

Vliv daní na účetní závěrku podnikatelského subjektu

Recommend Documents