Zavedení daňového řádu a jeho vliv na správu daní daňového subjektu

Mendelova univerzita Provozně ekonomická fakulta

Zavedení daňového řádu a jeho vliv na správu daní daňového subjektu

Bakalářská práce

Vedoucí práce: Ing. Veronika Solilová, Ph.D

Autor: Eva Tománková

Brno 2011

2

Poděkování Tímto bych chtěla poděkovat své vedoucí práce Ing. Veronice Solilové, Ph.D. za odborné vedení a konzultace a za její připomínky k mé práci.

3

Prohlášení Prohlašuji, že jsem tuto bakalářskou práci „Zavedení daňového řádu a jeho vliv na správu daní daňového subjektu“ vypracovala samostatně s použitím odborné literatury uvedené v seznamu. V Brně dne 21. května 2011

_______________________________

4

Tománková, E. The introduction of the tax system and his influence on the administration of tax subjects. , Bachelor thesis. Brno 2011 Abstract: This bachelor thesis conccerns with the comparison of new procedural rules of tax administration, namely law n. 280/2009 Coll. Tax Code effective from 1 1st 2011, with law n. 337/1992 Coll, th At of Taxes and Fees Administration. The changes between these laws are applied to practical examples. There are mentioned the views of experts on tax law, on the tax system in the Czech Republic and the future development of tax administration. Last but not least, there are also evaluating the falls of tax changes on the tax subject and opinions of the author. Keywords: Tax Code, Tax audit, penalty, times, correcting entries.

Tománková, E. Zavedení daňového řádu a jeho vliv na správu daní daňového subjektu. Bakalářská práce. Brno, 2011. Abstrakt: Tato bakalářská práce se zabývá komparací nové procesní úpravy správy daní, a to zákona č.280/2009 Sb., daňový řád účinným od 1. 1. 2011 se zákonem č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků. Změny mezi těmito zákony jsou aplikovány na praktických příkladech. Dále jsou v práci uvedeny názory odborníků na daňový řád, na celý daňový systém České republiky a na budoucí vývoj správy daní. V neposlední řadě jsou zde také vyhodnoceny dopady změn na daňové subjekty a vlastní názory autora. Klíčová slova Daňový řád, daňová kontrola, sankce, lhůty, opravné položky.

5

Obsah: 1.

Úvod...................................................................................................................................................................8

2.

Cíl ........................................................................................................................................................................9

3.

Metodika .......................................................................................................................................................10

4.

Literární rešerše ........................................................................................................................................11 4.1

Vymezení daní .........................................................................................................................................11

4.2

Daňová soustava České republiky...................................................................................................11

4.3

Třídění daní:.............................................................................................................................................13

4.4

Funkce daní ..............................................................................................................................................13

4.5

Daňový řád................................................................................................................................................14

4.5.1

Daňový řád před účinností.......................................................................................................14

4.5.2

Daňový řád po jeho vzniku ......................................................................................................15

4.5.3

Daňový řád s komentářem.......................................................................................................18

4.5.4

Daňový řád očima politiků.......................................................................................................19

4.5.5

Vyhlídky do budoucna ...............................................................................................................19

5.

Vlastní práce................................................................................................................................................22 5.1

Části daňového řádu .............................................................................................................................22

5.2

Základní a nové pojmy v daňovém řádu.......................................................................................24

5.3

Změny v subjektech správy daní .....................................................................................................25

5.3.1

Správce daně..................................................................................................................................25

5.3.2

Místní příslušnost ........................................................................................................................25

5.3.3

Daňový subjekt .............................................................................................................................27

5.3.4

Třetí osoby......................................................................................................................................27

5.4

Daňová kontrola .....................................................................................................................................27

5.4.1

Zahájení daňové kontroly.........................................................................................................28

5.4.2

Průběh daňové kontroly ...........................................................................................................29

5.4.3

Ukončení daňové kontroly.......................................................................................................29

5.4.4

Zásady daňové kontroly............................................................................................................31

5.5

Opravné prostředky..............................................................................................................................39

5.5.1

Řádné opravné prostředky:.....................................................................................................39

5.5.2

Mimořádné opravné prostředky ...........................................................................................41

5.5.3

Dozorčí prostředky .....................................................................................................................41

5.5.4

Další prostředky ochrany .........................................................................................................42

5.6

Následky porušení povinností při správě daní..........................................................................42

5.6.1

Porušení povinnosti mlčenlivosti (§246) ..........................................................................42

5.6.2

Pořádková pokuta (§247) ........................................................................................................42

5.6.3

Pokuta za opožděné tvrzení daně (§250)..........................................................................43

5.6.4

Penále (§251) ................................................................................................................................44 6

5.6.5

Úrok z prodlení (§252)..............................................................................................................45

5.6.6

Úrok z neoprávněného jednání správce daně (§254) ..................................................46

5.7

Registrace (§125-131) .........................................................................................................................46

5.8

Daňové a nalézací řízení......................................................................................................................47

5.8.1 5.9

Daňové řízení (§134)..................................................................................................................47

Plná moc.....................................................................................................................................................48

5.10 Lhůty............................................................................................................................................................51 5.10.1

Zachování lhůty (§35)................................................................................................................53

5.10.2

Prodloužení lhůty (§36)............................................................................................................53

5.10.3

Lhůty pro podání daňového přiznání:.................................................................................54

5.10.4

Lhůta pro stanovení daně.........................................................................................................55

5.10.5

Navrácení lhůty v předešlý stav (§37) ................................................................................57

5.10.6

Ochrana před nečinností (§38) ..............................................................................................58

6.

Diskuse ..........................................................................................................................................................59

7.

Závěr...............................................................................................................................................................61

8.

Zdroje .............................................................................................................................................................64

7

1. Úvod Právo státu vybírat a zavádět daně vyplývá ze státní moci na daném území. Daně nejsou u nás moc populární téma, ale dotýkají se každého. Ať už osob, které podnikají, zaměstnanců nebo důchodců. Všichni máme povinnost platit nějakou tu daň. Velikost těchto plateb nejvíce zasahuje podnikatelské subjekty, neboť ovlivňuje jejich veškeré rozhodování o budoucnosti podniku. Je důležité, aby se právnické a fyzické osoby dobře seznámily s daňovým systémem, neboť když budou „v obraze“ mohou se s přihlédnutím k daňovým vlivům správně rozhodovat. Právní úprava, která platila do konce roku 2010 a to zákon č. 337/1992 Sb. o správě daní a poplatků ve znění pozdějších předpisů (dále jen ZSDP) a je účinná od 1.1.1993, byla nedávno k 1.1.2011 nahrazena novým zákonem č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále jen DŘ). Došlo zároveň k završení více než osmileté práce mnoha lidí, kteří si dali za úkol vylepšit ZSDP. Jednou z uvažovaných variant bylo také podřazení správy daní a poplatků pod správní řád jako univerzální právní předpis vztahující se na všechna správní řízení, ale vzhledem ke specifickému postavení a charakteru daňového řízení bylo nakonec od této varianty upuštěno. Důvod pro vznik nového řádu bylo vymyslet novou právní úpravu týkající se správy daní, která by byla více přehlednější i srozumitelnější. I přesto, že byl ZSDP mnohokrát novelizován, stal se postupem času nesrozumitelným s nejednotnou terminologií a obsahoval také mnoho ustanovení, které se mohly vykládat dvojím způsobem. Tato nesrozumitelná a nejednoznačná ustanovení a výklady byly nahrazovány judikaturou. Daňový řád přihlíží k vývoji právní teorie a změnám v ostatních právních oblastech. Vychází z tradic berní správy na našem území, z judikatury Nejvyššího správního soudu, Ústavního soudu, krajských soudů, a i ze správních úprav daňového řízení ve státech Evropské unie. Dále přihlíží k ekonomické integraci a spolupráci správ ostatních států, které uplatňují podobné postupy. Použitím tohoto nového zákona by měla být v praxi snazší komunikace a spolupráce při kontrolách nadnárodních subjektů nebo automatické výměně informací. Na přípravě nového zákona Daňový řád se podílela zásadním způsobem Expertní komise zřízená k tomuto účelu ministrem financí, zástupci daňové správy, Nejvyššího správního soudu a také zástupci z řad daňové veřejnosti. Inspirovali se také z legislativy ostatních členských států Evropské unie. Výsledná podoba DŘ vznikla kompromisem všech zúčastněných, kteří se na tvorbě zákona podíleli. Nový procesní předpis pro správu daní a poplatků určitě bude přinášet celou řadu výhod (odstraňuje již zmíněné nejasnosti a vyplňuje dosavadní mezery v daňovém řízení). Je to zároveň utříděný a vnitřně provázaný právní předpis. Jako každý nový zákon přinese hlavně zpočátku také nevýhody, jelikož jde někdy o dost rozsáhlé změny oproti ZSDP. Praxe ale ukáže, že jej bude třeba dále měnit, ale již teď se dá říci, že jde o dobrý základ.

8

2. Cíl V této práci týkající se daňového řádu je řešen nejen samotný zákon č. 280/2009 Sb., ale také jeho vliv na správu daní daňového subjektu. Pomocí teorie a názorných praktických příkladů jsou ukázány hlavní rozdíly mezi ZSDP a DŘ a dále na příkladech je znázorněno, co znamená zavedení nového daňového řádu pro daňové subjekty nebo pro správce daně. Cílem mé práce je tedy identifikovat Daňový řád a kvantifikovat dopady zavedení tohoto řádu na daňové subjekty. V mé práci jsou přiblíženy názory odborníků a politiků na danou daňovou situaci a nově připravovaný daňový systém, který by měl platit od roku 2013. Součástí práce bude také moje osobní zhodnocení daňového řádu. Jestli zavedení nového zákona pomohlo nebo prospělo daňovým subjektům či nikoliv. Dále zhodnotím samotný zákon, jestli jeho zavedení nebylo zbytečné popřípadě, co by se v něm ještě mohlo změnit, aby správa daní a poplatků byla srozumitelnější. V hlavní části mé práce nazvané vlastní práce je ukázáno na příkladech i teorii rozdíl mezi již řečenými dvěma zákony. Prvně je zaměřeno na Daňový řád obecně, uvedeny nové a pozměněné pojmy, části zákona a změny v subjektech správy daní. Dále je řešena daňová kontrola, která prošla řadou změn a vyjmenuju všechny zásady kontroly jak úplně nové tak i takové, které platily podle ZSDP. Je přiblížena si také problematiku opravných položek, do jaké míry se změnily a co zde platí od 1. ledna nového. V neposlední řadě se je ukázán rozdíl v oblasti plné moci a lhůt, které prošly samozřejmě také plnou řadou změn.

9

3. Metodika V mé bakalářské práci s názvem „Zavedení daňového řádu a jeho vliv na správu daní daňového subjektu“ jsou použity hlavně znalosti získané z odborné literatury, příslušných zákonů včetně související judikatury soudu, článků, různých brožurek o správě daní, internetových zdrojů a také vlastní praxí, protože posledních pár měsíců vykonávám praxi na pozici účetní a s daněmi jsem v každodenním styku. V literární rešerši je použita metoda deskripce a metoda analýzy. Snahou této kapitoly je objasnit a analyzovat, co to vlastně daň je, uvést třídění daní, které je velmi rozsáhlé a funkce daní. Součástí této kapitoly je samozřejmě i zmínka o daňovém systému, který platí v České republice. Dále jsou uvedeny názory politiků a odborníků jak se staví k zavedení nového daňového řádu, popřípadě jak vidí situaci do budoucna, nemalou součástí této kapitoly je také vysvětlení připravovaného nového daňového systému, který by měl začít platit v roce 2013. Poznatky, které jsou v práci získány a následně metodou dedukce zhodnoceny, se objevily v části Diskuse. Je poukázáno na největší dopady, které bude mít zavedení Daňového řádu a v závěru je uveden můj vlastní názor.

10

4. Literární rešerše V této části je řešen český daňový systém, daně obecně, jejich vymezením a funkcemi. Jsou zde uvedeny také názory odborníků na nový daňový řád nebo názory některých politiků, jestli souhlasí se změnou ZSDP na daňový řád.

4.1 VYMEZENÍ DANÍ Pojem daň je spojován s existencí státu nebo organizovaného celku a institucemi, které tento celek představují – tedy parlamentem, vládou a dalšími orgány státu. Daň je vlastně: - Povinná, zákonem stanovená platba. - Neúčelová platba. - Neekvivalentní platba. - Pravidelně nebo i nepravidelně se opakující platba. - Nenávratná platba. ve prospěch veřejného rozpočtu Neúčelovostí platby rozumíme skutečnost, že vybraná daň není určena ke zcela konkrétnímu využití, ale je součástí celkových příjmů veřejných rozpočtu. Neekvivalentnost nám říká, že poplatník daně nemá garantovánu konkrétní protihodnotu, která by odpovídala výši jeho daňové povinnosti.

4.2 DAŇOVÁ SOUSTAVA ČESKÉ REPUBLIKY Daňová soustava České republiky prošla za svou existenci celou řadou změn. Současná podoba daňového systému vychází z daňové reformy, která byla provedena na počátku devadesátých let. Za hlavní cíle si kladla přizpůsobení daní novým tržním vztahům panujícím v ekonomice a harmonizaci daňového systému tak, aby se stal porovnatelným se systémy obvyklými v západní Evropě. 1 Požadavky na dobrý daňový systém poprvé ve své díle definoval Adam Smith a do dnešní doby se na nich mnoho nezměnilo. Daňová teorie dnes uvádí obvykle následující požadavky: - Efektivnost zdanění – zahrnujeme pod ní i správné ovlivňování ekonomického chování daňových subjektů. - Daňová spravedlnost. - Politická průhlednost – musí být průhledné přijímání daňových zákonů. - Právní perfektnost – bez ní nemůže být daňový systém účinný, neboť dává i možnost vyhnout se daním a tak narušovat parametry, které byly při tvorbě daňového systému nastaveny. 1 VANČUROVÁ, Alena; LÁCHOVÁ, Lenka. Daňový systém ČR 2010. [s.l.] : 1.VOX, 2010. 356 s. ISBN 97880-86324-86-9.

11

-

Jednoduchost – aby každý znal své daňové povinnosti. Pružnost a současně stabilnost.

Daňový subjekt je podle zákona osoba povinná strpět, odvádět nebo platit daň. Daňové subjekty se dělí na poplatníky a plátce daně. Poplatník je osoba, jehož předmět je dani podroben. Plátce daně je subjekt, který je ze zákona povinen odvést do veřejného rozpočtu daň vybranou od jiných subjektů nebo sraženou jiným poplatníkem. Daňovými subjekty bývají nejčastěji právnické nebo fyzické osoby. Při některých výběrech daní se daňový subjekt vymezuje jinak, a to, že daňovým subjektem je více osob společných podle nějakého významného kritéria. Bude-li zdanitelnou jednotkou více osob u jednoho výběru, jedná se o „společné zdanění“.2 Daňový systém dospěl podle nového řídícího partnera poradenské společnosti KPMG Česká republika Jana Žůrka do stavu, kdy ho je téměř nemožné srovnávat se systémy ostatních vyspělých zemí. K jeho unikátním rysům patří například četné příklepky k zákonům, které si prosadily jednotlivé lobbistické skupiny.3 Již mnohokrát si položil otázku, zda vůbec existuje optimální daňový systém. K tomu dodává, že pochopil složitost této otázky, na kterou si zatím nedokázal odpovědět ani žádný nositel Nobelovy ceny za ekonomii. Další otázkou je, zda vůbec existuje země, která podle všeobecné shody odborníků má optimální daňový systém. Podle kolegů z okolních zemí má v některých státech daňový systém velký počet nedostatků. Pravda je, že západoevropské daňové systémy jsou vyspělejší, netrpí takovou hektičností a tak častými změnami jako u nás. Dále říká, že ve srovnání s vyspělými západními ekonomikami je daňová zátěž v České republice nižší, ale v rámci nových členů EU patří k těm nejvyšším. Celkově jsme v Evropě někde uprostřed pomyslného pelotonu, dodává Žůrek.4 Žůrek by si přál v České republice větší stabilitu daňového systému. Pokud změny, tak důkladně promyšlené, připravené a pokud možno platné dlouhodobě. Pravda je, že podnikatelé, kteří jsou členy různých lobbistických seskupení, sami iniciují některé změny. Většinou jde o takzvané přílepky, drobná ustanovení. Mají spíše technický ráz a jsou výhodné pro určitou skupinu poplatníků. Poslanci se na nich většinou shodnou během druhého čtení, aniž třeba pochopí jejich smysl, nebo i tehdy, když je ministerstvo financí proti. Také tyto početné přílepky představují český unikát, který nemá obdoby ani v nových členských zemích EU. Takže náš daňový systém potřebuje větší rozhled, důkladnější přípravu a pojistky, které by bránily spěšnému prosazování nejrůznějších změn, komentuje Žůrek.5 Hospodářská krize doznívá a stát se musí zamyslet, jak bude dál financovat své potřeby. Náš daňový systém je nyní nastaven tak, že za čilé konjunktury, řekněme při růstu HDP o pět až sedm procent, bude chrlit dostatek prostředků pro veřejné rozpočty. Ale pokud čekáme růst HDP zhruba o dvě procenta - a makroekonomové v 2 VANČUROVÁ, Alena; LÁCHOVÁ, Lenka. Daňový systém ČR 2010. [s.l.] : 1.VOX, 2010. 356 s. ISBN 97880-86324-86-9. 3 http://hn.ihned.cz/c1-47528710-cesky-danovy-system-je-bizarni-unikat 4 viz pozn. č. 3 5 viz pozn. č. 3

12

nejbližších letech víc neslibují - pak pro Česko, ale i další země EU, vyvstane problém se snižováním deficitů. A nelze vyloučit, že se budou dále prohlubovat. Politici u nás dosud neměli odvahu pouštět se do nepříjemných věcí a odbourávat různá zvýhodnění pro občany. Ale země jako Irsko, Lotyšsko nebo Řecko, které skoro zbankrotovaly, se musely pustit do drastických změn. Česko má poměrně nízký veřejný dluh - blíží se 40 procentům HDP, což je úroveň, kterou nám jiné země závidí. Problém tkví ale v tom, jak rychle tento dluh roste.

4.3 TŘÍDĚNÍ DANÍ: Podle Kubátové a její publikace Daňová teorie je tříděna z různých hledisek. Například i podle toho, jak mohou splňovat alokační, redistribuční nebo stabilizační funkci. 6 Jedno z nejzákladnějších rozdělení daní je podle vazby na důchod poplatníka a to na: Daně přímé – platí poplatník na úkor svého důchodu a předpokládá se, že je nemůže přenést na jiný subjekt. Patří sem daně majetkové a daně z důchodů. Daně nepřímé – předpokládá se, že je subjekt, který odvádí daň, neplatí z vlastního důchodu, nýbrž je přenáší na jiný subjekt. Mezi tyto daně patří například daně ze spotřeby a obratů, daň z přidané hodnoty a jiné. Další třídění podle Kubátové můžeme rozdělit daně podle objektu, na nějž jsou uloženy a to na daně: - Z důchodů (příjmů). - Ze spotřeby. - Z majetku. Daně též můžeme rozdělit podle charakteru veličiny, z níž se daň platí na: - Kapitálové daně. - Běžné daně. Kubátová uvádí ještě mnoho dalších druhů třídění daně například podle vztahu k platební schopnosti poplatníka (osobní, in rem), podle vztahu mezi velikostí daně a velikostí daňového základu (daně specifické, stanovené bez vztahu ke zdaňovanému základu a daně ad valorem) nebo podle daňového určení na státní, municipální, vyšší územněsprávních celků a svěřené.

4.4 FUNKCE DANÍ Daně tvoří velkou část příjmů veřejných rozpočtů zemí OECD. Za základní funkci se považuje Kubátová fiskální funkci a uvádí ještě další tři funkce, a to alokační, redistribuční a stabilizační.7

6 7

KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie a politika. [s.l.] : Aspi, 2010. 276 s. ISBN 978-80-7357-574-8. viz pozn. č. 6

13

Fiskální – je nejdůležitější a také historicky nejstarší funkce, touto funkcí se rozumí získávání finančních prostředků do veřejných rozpočtů, pro financování veřejných statků, veřejných potřeb. Alokační – uplatňuje se v případech, kdy tržní mechanismy nejsou schopny zajistit efektivnost a alokace zdrojů (například v případech nedokonalé konkurence). Daně mohou tento nedostatek korigovat a zabezpečit umístění prostředků tam, kde by se jich při tržní alokaci nedostávalo. Redistribuční – vychází z toho, že rozdělení důchodů a bohatství vzniklé fungováním trhu je z hlediska veřejného mínění neakceptovatelné. Proto daně zmírňují rozdíly v důchodech (příjmech) jednotlivých subjektů tím, že vyšší příjmy nebo vyšší majetek je zdaněn více. Stabilizační funkce (někdy je označována jako ekonomická) souvisí s hospodářskou politikou státu, a je její součástí. Díky této funkci daní dochází ke zmírňování cyklických výkyvů v ekonomice, využívá se k dosažení zaměstnanosti nebo cenové stability. Daňový systém je tak schopen ovlivňovat agregátní národohospodářské ukazatele (poptávku, cenovou hladinu atd.) a nutně ovlivňuje i ekonomické chování jednotlivých subjektů.

4.5 DAŇOVÝ ŘÁD Problematikou novelizace ZSDP se zabývalo mnoho odborníků, analytiků a specialistů a mohu s jistotou tvrdit, že se ještě dlouho zabývat budou. Jejich názory se často mění a někdy i se samotným zákonem Daňový řád nesouhlasí nebo nastiňují dvojí pohled na jednu věc. To způsobuje i mnohé komplikace jak některé události vůbec řešit. 4.5.1

Daňový řád před účinností

Senátor Ing. Petr Pakosta, který zastupuje Občanskou demokratickou stranu za volební obvod Náchodsko, se také vyjádřil k novému Daňovému řádu. Ještě před jeho samotným vznikem v roce 2009 uvedl, že DŘ je lepší oproti ZSDP. Nová pravidla zhorší postavení občana – poplatníka daně a zlepší postavení berní správy podle jeho názoru nepřiměřeně. Ze své praxe daňového poradce by mohl uvést mnoho případů, kdy zaměstnanci finančních úřadu doslova šikanovali poplatníka a upírali mu jeho zákonná práva. Z toho vyplývá, že jeho názor byl proti dalšímu „utahování šroubů“, jak uvedl a hlasoval pro přijetí těchto nových pravidel. Bohužel většina poslanců a poté i senátorů byla jiného názoru a nový daňový řád byl schválen.8 Výhodou tohoto neúspěchu byla ze strany ministerstva financí a zejména pana ministra Janoty ochota vyslechnout připomínky a problémy řešit. Také proto proběhla dne 14. října 2009 v Senátu Parlamentu České republiky konference na téma „Daňový řád a jeho novelizace před účinností zákona“. Společně ji pořádala Komora daňových poradců a Hospodářský výbor, jehož je pan Pakosta členem. Akce probíhala po celý den v Hlavním jednacím sále Senátu a přilehlých prostorách.

8

http://www.pakosta.cz/article231.html

14

Zároveň byli pozváni jak zástupci tvůrce nového Daňového řádu, kterým je Ministerstvo financí, tak i široké odborné veřejnosti (daňoví poradci, správa soudů, finančních úřadu a mnoho dalších). Pan Pakosta měl z jednání velice dobrý pocit, protože výsledek setkání dal za pravdu jemu i jeho kritice proti Daňovému řádu. Uvádí, že na většinu chyb v nové právní normě již upozornil při jejím projednávání v Senátu, a to jak při jednání Hospodářského výboru, tak i při projednávání zákona v plénu. Předtím, ale neuspěl, protože zde byl velmi silný vliv bývalého ministra financí Miroslava Kalouska a proto byl předtím zákon schválen. Jak uváděl v roce 2009, je podle něho zřejmé, že v nejbližší době vznikne novela k Daňovému řádu, která by pomohla postavení člověka a úředníka vrátit do rovnovážného stavu a která by poctivé daňové poplatníky pomohla chránit před úřednickou zvůlí. Dále pan Pakosta slibuje, že je připraven se na znění novely v maximální míře podílet. Petr Gola se vyzdvihuje přínosné pro Daňový řád je, že oproti ZSDP přináší přesnou definici lhůt pro doměřené daně. Naopak podle něj nebudou mít podnikatelé radost, že odvolání pro platební výměry již nemá odkladný účinek.9 "Český daňový systém obsahuje velkou řadu výjimek, že firma či živnostník prakticky nemá šanci si poradit s daněmi bez daňového poradce či spíše několika daňových poradců," řekl ČTK analytik Patria Finance David Marek. Sloučení výběru daní a pojistného je podle něj pouze logickým krokem k omezení administrativy a byrokracie. Pokud dojde pouze ke sloučení daní a pojistného na sociální zabezpečení, případně i zdravotní pojištění, měly by zůstat čisté příjmy lidí stejné jako dnes, dodal.10 "Pozitivem je zjednodušení daňové soustavy a zvýšení transparentnosti, občané si tak budou moci lépe zjistit, kolik vlastně odvádějí eráru," míní Miroslav Ševčík z Liberálního institutu. To číslo by je pak podle něj mohlo přimět k větší snaze o zavedení kontroly utrácení prostředků z veřejných rozpočtů. Zjednodušení výběru daní by mohlo přinést snížení nákladů na daňovou správu, podotkl. 4.5.2

Daňový řád po jeho vzniku

Odborník pan Jiří Hladík na portálu uvádí, že nový řád vstoupil v plné síle v platnost 1. ledna 2011 a celkem bez zájmu veřejnosti. Do jisté míry vystihuje ZSDP, který platil 18 let a podle kterého se už naučil orientovat v boji s finančními úřady. Podle něj je to dobrý zákon, který dal určité jistoty. A nyní máme zákon, který má 266 paragrafů a jen opravdu právně znalý občan je schopen se tyto paragrafy naučit zpaměti a všem jim porozumět. Třetina zákona řeší, jak nám exekutovat a dražit majetek, aniž by k tomu úřad potřeboval jakéhokoliv odborníka. 11 Nejhorší podle pana Hladíka je, že kontrolní orgány mohou kontrolovat kdykoliv a kohokoliv, bez naší přítomnosti a bez naší spolupráce. Kontrolní orgány si své poznatky ponechají pro sebe, případně podle potřeby mezi sebou vymění a podle nálady vyměří sankce, aniž by nám sdělily proč. A to kdykoliv. Dále kritizuje lhůty 9

http://www.ucetnikavarna.cz/blog/detail-prispevku/articleid-613-pomuze-nam-danovy-rad/ http://www.patria.cz/Zpravodajstvi/1180545/ctk-odbornici-vitaji-zjednoduseni-dani-system-jepry-zapleveleny.html 11 http://www.volby-cr.cz/news/novy-danovy-rad-a-co-to-pro-nas-vsechny-znamena/ 10

15

podle, kterých daňové kontroly fungují. Namítají sice, že mají své interní pokyny a jak budou profesionální, ale zapomněly dodat, že jsou na druhé straně barikády a že daně jsou vynucené odvody, nikoliv dobrovolné příspěvky. Konstatuje, že daňový řád je ušitý na míru správcům daně. Odstranil vše nepohodlné, co bylo v ZSDP a velmi precizně posílil pravomoci kontrolních orgánů a správci daně se na něj těší. Podle Daňového řádu se nyní neřídí jen finanční úřady, ale každý kdo spravuje daně, cla a poplatky. Takže jsme podle nového zákona vydáni na milost i úřednicím, co spravují poplatky za psy nebo popelnice, dodává na závěr. Podle advokáta Lichnovského hlavním problémem nového daňového řádu je fakt, že došlo k posílení pravomocí správců daně. Ti tak určitě nebudou váhat a všechny pravomoci budou beze zbytku využívat. Skončil zřejmě čas, kdy se daňové subjekty, stejně jako daňoví poradci a účetní, byli schopni se bránit pouze vlastními silami. To obzvláště za situace, kdy většina problémů se dá nejlépe řešit již v samotném počátku řízení. „Zásadní změna podle Lichnovského je spojena s lhůtou pro vyměření daně. Správce byl v rámci lhůty povinen vyměřit daň pravomocně, to pod sankcí zániku práva daň vyměřit – daňový řád toto ustanovení velice zmírnil ne-li zcela eliminoval.12 Dále daňový subjekt bude mít jedinou možnost, jak se dovolat práva a sice žalobu. Odvolání, jak říká Lichnovský je pouze hra na spravedlnost a domoci se spravedlnosti, čtyři roky, žádná doba. Ondřej Lichnovský uvádí, že velkou výhodou pro poplatníky je fakt, že v případě nejasností stát může činit pouze to, co mu zákon výslovně umožňuje, tudíž nejasná místa původního zákona byla vždy k nelibosti správců daně vykládána ve prospěch poplatníků. Dnes však již daňový řád dává správcům daně velmi podrobný návod jak rychle a účinně stanovovat a vymáhat daně tam, kde hrozí riziko podvodů. Takovýto postup pak bude způsobovat problém všude tam, kde tvrdé postupy správců daně budou uplatňovány také vůči spořádaným a spolupracujícím poplatníkům.13 Zatím chybí praxe dostatečně dlouhá k tomu, aby bylo možné dopady daňového řádu přesně vyčíslit. První praktické zkušenosti ale ukazují, že vzroste daňová zátěž i administrativa s ní spojená. Také daňové kontroly nejspíš půjdou více do hloubky. Lichnovský očekává, že nový daňový řád posílí trend stahování podnikatelů do velkých měst, zejména do Prahy. Daňoví úředníci jsou totiž v hlavním městě vytíženější a firmy mají menší pravděpodobnost, že je potká kontrola. Řada podnikatelů volí mnohem radikálnější řešení, přesouvají sídla svých společností do zahraničí. Dříve panovalo přesvědčení, že přesun do zahraničí se vyplatí jen velkým firmám jako KKGG nebo RPG Industries. S každým přitvrzením se však přesun vyplatí většímu počtu daňových subjektů, dodává Viktor Hába.14 Dále podle Háby je mylná představa, že podnikatelé odcházejí jen za nižšími daněmi. Ve chvíli, kdy podnikatel započítá do daňových nákladů také čas potřebný na

12

LICHNOVSKÝ, O. a kol. Daňový řád. Komentář. Praha: C. H. Beck, 2010. 640s. ISBN 978-80-7400-331-

8. 13 14

http://cfoworld.cz/legislativa/danova-ne-jistota-versus-danovy-rad-918 http://www.officehouse.cz/cz/243.danovy-rad-vyrazne-snizil-firmam-manevrovaci-prostor

16

jejich odevzdání, zjistí, že přesun společnosti do zahraničí je mnohem výhodnější, než se původně zdálo.15 Ondřej Lichnovský upozorňuje, že podnikatelé budou mnohem závislejší na přístupu úředníků. „Bude velmi záležet na úředních osobách správců daní, jaký přístup k poplatníkům zvolí.“ Daňový řád totiž dává možnost vymáhat daně velmi tvrdě a efektivně. Z vlastní zkušenosti, jak dodává Lichnovský, tito daňoví úředníci takový přístup často volí. Proto předpokládá, že vzroste role daňových právníků, kteří budou podnikatele před finančními úřady zastupovat. Zejména pro fyzické osoby a živnostníky je z důvodu absolutního ručení profesionální zastoupení mnohdy nezbytné. Podle něj i tato skutečnost bezpochyby povede ke zvýšenému zájmu o zakládání právnických osob spojenému s následným převodem podnikání z fyzické osoby na osobu právnickou.16 Už po pár týdnech praxe je zřejmé, že výběrčí daní dostali účinný nástroj, který zvýší daňovým poplatníkům odvody i administrativní zátěž. „Původní zákon o správě daní a poplatků byl výrazně stručnější a řada ustanovení byla dotvářena teprve na základě rozhodnutí soudů.“ Podle nich pouhé přečtení zákona tak neumožňovalo, aby se poplatník seznámil se všemi svými právy. V praxi však platilo, že správci daně si byli práv poplatníků dobře vědomi a tyto jimi až na výjimky přiznávali.17 Nově na finančním úřadě už nebude moci daňový poplatník použít slovenský jazyk. Jednací jazyky byly totiž daňovým řádem redukovány pouze na češtinu.18 Odborník Jan Tahal se zabývá otázkou daňových subjektů. Ačkoliv se daňové subjekty obávají ze strany správců daně především daňových kontrol, mnohdy mají horší dopad vytýkací řízení. Jejich počet bývá většinou u jednotlivých finančních úřadů vyšší než počet daňových kontrol. Správci daně především na základě podání daňového přiznání (nově podle daňového řádu „tvrzení“) k dani z přidané hodnoty vystavují výzvy k odstranění pochybností, kdy z velké části zabraňují vrácení peněžních prostředků plátcům daně. Toto je nepříjemné zejména pro začínající plátce. Dále je nutné počítat s tím, že probíhající vytýkací řízení může vyvolat zahájení vytýkacích řízení i v dalších obdobích.19 Důvodem zaslání výzvy k odstranění pochybností může být například větší investice do podnikání, nebo předzásobení, neuskutečnění žádných zdanitelných plnění v období nebo neuhrazení daňové povinnosti. Podle Tahala, je třeba pamatovat na to, že po dobu než správce daně ukončí daňové řízení vyměřením, nejen že plátce nemá peněžní prostředky k dispozici, ale nenáleží mu ani úrok z časové prodlevy vrácení peněz. Dále uvádí popis postupu k odstranění pochybnosti: - Správce daně vyjádří konkrétní pochybnosti o údajích uvedených v podaném daňovém tvrzení. - Předmětné pochybnosti správce daně uvede ve výzvě. - Lhůta k odstranění pochybností je minimálně 15 dnů. 15

http: //www.officehouse.cz/cz/243.danovy-rad-vyrazne-snizil-firmam-manevrovaci-prostor http://cfoworld.cz/legislativa/danova-ne-jistota-versus-danovy-rad-918 17 viz pozn. č. 15 18 http://www.rozhlas.cz/radio_cesko/exkluzivne/_zprava/danovy-rad-na-financnim-urade-jenomcesky-a-ucinna-litost-nahradila-institut-zamezeni-tvrdosti-zakona--851974 19 http://www.fucik.cz/odborny-clanek/72/prubeh-vytykaciho-rizeni-dle-danoveho-radu/ 16

17

-

O průběhu odstranění pochybností sepisuje správce daně protokol nebo úřední záznam. Pokud jsou pochybnosti odstraněny, následuje platební výměr. V případě, že pochybnosti odstraněny nejsou, plátce buď navrhne pokračování v dokazování s návrhem dalších důkazních prostředků. Správce daně na návrh plátce daně přistoupí, zahájí daňovou kontrolu. Pokud správce daně nezahájí daňovou kontrolu, pak vydá platební výměr.20

Jak je vidět z výše uvedeného již samotný proces vytýkacího řízení je časově a věcně náročný. Vytýkací řízení nejen, že může vyvolat daňovou kontrolu, ale například i stanovení daně podle pomůcek, kdy proti výpočtu daně již nelze podat odvolání. Proto plátcům doporučujeme takto vedené daňové řízení nezanedbat a raději se obrátit na odborníky, kteří pracují v naší společnosti a již mají v těchto řízeních praktické zkušenosti, uvádí na závěr Tahal. 21 4.5.3

Daňový řád s komentářem

Alena Kohoutová v publikaci Daňový řád s komentářem, který napsala spolu s Jaroslavem Kobíkem, se zabývají otázkou, jaké postavení zaujímají pracovníci daňového subjektu v případech, kdy poskytují nejrůznější informace na dotazy kontrolního pracovníka, když je zákon:22 -

Předjímá, že u jednání může být přítomen i daňový subjekt jednající statutárním orgánem či přímo fyzická osoba.

-

Upravuje jednání podnikajícího daňového subjektu prostřednictvím pověřence, který prokazuje například své pověření organizačním řádem.

Podle autorky je možné se domnívat, že pracovník má pro ten dílčí úsek, o kterém vypovídá za osobu jednající při daňové kontrole v rozsahu svěřených pravomocí postavení pověřence. Pokud by s jeho výpovědí daňový subjekt nesouhlasil, je oprávněn v rámci své účasti na takovém jednání, výpověď korigovat převzetím předmětné pravomoci pracovníka a uvedením věci na pravou míru.23 Podle Jaroslava Kobíka je nelogické, že se s daňovým subjektem má projednávat zpráva o daňové kontrole, či spíše návrh této zprávy, jejíž nedílnou součástí má být protokol či úřední záznam jak o seznámení daňového subjektu s výsledkem kontrolního zjištění, tak i vyjádření tohoto subjektu. Takové listiny totiž mohou vzniknout až v průběhu projednání zprávy. Kobík předem vylučuje, že by § 88 mohl legalizovat postup občas používaný některými správci daně za účinnosti ZSDP, při kterém úřední osoby pověřené provedením daňové kontroly zahajovaly projednání zprávy tím, že subjektu mimo zprávy předložily k podpisu i protokol o jejím projednání, ve kterém bylo již předem uvedeno, že s ním byly výsledky kontrolního zjištění podrobně projednány, že všemu rozumí a nemá žádné další důkazní prostředky mimo těch, které v průběhu kontroly již předložil.24 20

http://www.rozhlas.cz/radio_cesko/exkluzivne/_zprava/danovy-rad-na-financnim-urade-jenomcesky-a-ucinna-litost-nahradila-institut-zamezeni-tvrdosti-zakona--851974 21 viz pozn. č. 20 22KOHOUTKOVÁ, Alena; KOBÍK, Jaroslav. Daňový řád s komentářem 2011. [s.l.] : Anag, 2010. 960 s. ISBN 978-80-7263-616-7. 23 viz pozn. č. 22 24 viz pozn. č. 22

18

Kromě zmizelé slovenštiny v daňovém řádu nenajdeme ani institut zamezení tvrdosti zákona. Jak Kobík popisuje, přibyl jeden nový termín. Ten možná může vyjít daňovým poplatníkům o něco málo vstříc. Jedná se o takzvanou účinnou lítost.25 Podle Kobíka jde jednoznačně o kategorii trestního práva, nikoliv daňového. Lze říci, že trestní odpovědnost za trestné činy zaniká i tehdy, jestliže pachatel dobrovolně napraví škodlivý následek trestného činu. Pro účely správy daní je důležité ustanovení § 242 trestního zákoníku, podle kterého trestní odpovědnost za trestný čin, (zkrácení daně) zaniká, jestliže pachatel, tedy daňový subjekt tu svoji povinnost dodatečně splnil dříve než soud prvního stupně počal vyhlašovat rozsudek. Zda tento nový institut vykompenzuje neexistenci zamezení tvrdosti zákona, to ukáže až čas. Na závěr Kobík dodává, že přesto, že tato novinka určité problémy odstraní, tak také některé nové vytvoří. Při jejím uplatňování to bude muset být ještě vysvětleno a dotaženo do konce. 4.5.4

Daňový řád očima politiků

Bývalý ministra financí Miroslav Kalousek v prosinci 2010 uvádí, že nový daňový řád je srozumitelný pro daňové poplatníky, přispěje k modernímu a efektivnímu výběru daní a snižuje administrativní zátěž. Ministr financí rovněž ztratil od ledna 2011 svou pravomoc promíjet daně, dodává, že žádný politik by neměl mít možnost komukoli odpouštět daně.26 Moderní daňový řád je podle Jana Knížka základním kamenem pro vytvoření jednotného inkasního místa, což je projekt, který má sjednotit výběrce, daní a pojistného. Řád má nahradit ZSDP z roku 1992, který je podle některých odborníků zastaralý a již nefunkční.27 4.5.5

Vyhlídky do budoucna

V březnu 2011 uvedl ministr financí Miroslav Kalousek, že chce zjednodušit daňový systém. Nový systém by měl platit od ledna 2013. Podle úřadu by se celkově mělo díky změnám mírně snížit daňové zatížení, podle odborníků ale výrazné změny u většiny lidí nenastanou.28 Ministr Kalousek představil v České televizi, jak by systém nazvaný třikrát třicet dva měl fungovat: „Zaměstnanec zaplatí 32 ze svého základu, zaměstnavatel za něj zaplatí 32 ze stejného základu, živnostník zaplatí 32 ze stejného základu, protože 19 procent je sazba daně, 6,5 procenta bude sazba sociálního pojištění, 6,5 procenta bude sazba ze zdravotního pojištění, pro všechny stejná, a 32 procent bude daň z objemu mezd, kterou

25

KOHOUTKOVÁ, Alena; KOBÍK, Jaroslav. Daňový řád s komentářem 2011. [s.l.] : Anag, 2010. 960 s. ISBN 978-80-7263-616-7. 26
19

zaměstnavatel bude přispívat na sociální, zdravotní a nemocenské pojištění svým zaměstnancům,“ vyjádřil se budoucí situaci Kalousek. 29 Předseda ČSSD Bohuslav Sobotka v České televizi řekl, že se změnami souhlasí. Problém ale vidí v jednom z bodů. „To co vidím jako problém je rychlý přechod ze sociální a zdravotního pojištění na jakousi daň, protože tady existuje určité riziko.“ Dneska je výběr sociálního pojištění velmi efektivní a jsou ve srovnání s daněmi velmi malé úniky. Je to jiný režim, ve kterém se státu daní velmi dobře peníze na sociálním pojištění vybírat. V okamžiku, kdy se to vše velmi rychle sloučí do jednoho režimu, tak hrozí nebezpečí, že se zvýší úniky v této oblasti, uvedl předseda ČSSD.30 S tímto názorem ale ministr financí nesouhlasí a uvádí, že sociální pojištění se vybírá stejně jako přímá daň, zrovna jako daň z příjmů fyzických i právnických osob. Pokud to sloučí do jednoho místa novým, moderním a efektivním způsobem, nemůže se stát, že by se zvýšilo riziko daňových úniků. Jednotné místo pro výběr daní i odvodů se přitom zamlouvá i opozici a odborářům. Podle předsedy ČSSD Bohuslava Sobotky jeho zavádění jde ale pomalu. V České televizi uvedl, že pokud by sociální demokracie příští volby vyhrála, tento koncept by nezrušila.31 V rámci daňové reformy počítá ministr také se zrušením superhrubé mzdy. Nově by se daň počítala z hrubé mzdy a byla by 19 procent. Chystá se také zrušit většinu daňových výjimek, jak Kalousek uvedl.32 Pro daň i pojistné bude základem hrubá mzda a nově bude zaveden tzv. výdajový paušál, kterým chtějí nahradit všechny parciální benefity, která některá odvětví mají, některá nemají. To je daňové zvýhodnění zaměstnaneckých benefitů, takže budou nahrazeny jedním univerzálním výdajovým paušálem, který bude uplatněn jako sleva na dani 3 000 korun pro každého, oznámil Kalousek.33 Dále se počítá také se zvýšením slev na dítě. Firmy budou místo pojistného odvádět daň z úhrnu mezd ve výši 32,5 procenta, tedy méně než je současné pojistné, zaplatí ale víc za zaměstnance s vysokými příjmy. Daňová reforma by měla platit od roku 2013 Reforma by podle Kalouska měla mírně snížit daňové zatížení. Většina lidí by měla uspořit řádově stokoruny měsíčně.34 V rámci reformy daní plánuje Kalouskův resort také postupně zrušit odpočet úroků z hypotéky nebo úvěru ze stavebního spoření z daňového základu. Odpočet by se měl snížit na 150.000 korun ročně ze současných 300.000 korun. Pro nové smlouvy uzavřené od roku 2012 by nebyl odpočet vůbec možný. Daň z příjmu firem by se měnit neměla, zůstane na 19 procentech. Na odvodech ale podniky zaplatí méně – za zaměstnance budou místo daní a pojistného odvádět jen tzv. daň z úhrnu mezd ve výši 32 procent.

29

http://zpravy.rozhlas.cz/zpravy/domaciekonomika/_zprava/novy-danovy-system-nazvaloministerstvo-trikrat-tricet-dva--867119 30 http://www.rozhlas.cz/zpravy/domaciekonomika/_zprava/866542 31 viz pozn. č. 30 32 viz pozn. č. 30 33 viz pozn. č. 30 34 viz pozn. č. 30

20

Lidé s vyšším platem budou státu odvádět o něco více než teď - vypočítal podle návrhu ministerstva financí partner společnosti KPMG Jan Linhart: „Zaměstnanci s vysokými příjmy už na reformě neušetří, protože daň by měla být od určitého příjmu paušální, 19procentní.“ „Na straně zaměstnavatele dokonce dojde u vysoko-příjmových zaměstnanců ke zvýšení celkových odvodů na zdanění, protože na zaměstnavatele se nově stropy na sociální a zdravotní pojištění nebudou vztahovat, respektive budou se počítat na celý úhrn zaměstnanců, nikoli na konkrétní pracovníky,“ poznamenal Linhart.35 Daňovou reformu ministr Kalousek konzultoval s dalšími vládními stranami ODS a Věcmi veřejnými. Jednat ale budou dál. Ministr průmyslu a obchodu z ODS Martin Kocourek například vítá, že minulostí by se měla stát současná superhrubá mzda.36 „Pokud chceme rychle zřídit jednotné inkasní místo, museli na financích – a my se s nimi ztotožňujeme – přijít na takový systém daňového základu, který by byl univerzální pro všechny druhy příjmu. A v tomto ohledu se ukázalo, že superhrubá mzda by byla komplikaci, takže ten přechod na hrubou mzdu vítáme,“ poznamenal Martin Kocourek.37 Podle úřadujícího předsedy ČSSD Bohuslava Sobotky se konec superhrubé mzby dal očekávat: „ Potvrzuje to, co jsme říkali už před 4 lety, že superhrubá mzda je experiment, který se neosvědčí. Na naše slova došlo. Ale pokud jde o další změny, které předkládá ministr Kalousek – vůči některým bude sociální demokracie velmi rezervovaná a některé kritizujeme,“ zdůraznil Sobotka.38 Novinky se nelíbí ani místopředsedovi ČSSD Zdeňku Škromachovi. Podle jeho názoru je daňová reforma nekoncepční a nejde ruku v ruce se změnou DPH: „To zvýhodnění je poměrně minimální oproti tomu, jaké vznikne daňové zatížení například zvýšením DPH. To je to, co mi tam chybí – komplexnost na jiné změny daní.“39 Věci veřejné podle svého ekonomického experta, poslance Michala Babáka s reformou rámcově souhlasí. Avšak alespoň částečné daňové zvýhodnění hypoték chtějí zachovat: "To snížení na 150 tisíc si dokážeme v tuto chvíli představit. Každopádně určitě ne to časové omezení na již vzniklé – to znamená, budeme podporovat daňovou podporu dále, třeba i ve snížené formě.“40

35

http://www.rozhlas.cz/zpravy/domaciekonomika/_zprava/866542 viz pozn. č. 35 37 viz pozn. č. 35 38 viz pozn. č. 35 39 viz pozn. č. 35 40 viz pozn. č. 35 36

21

5. Vlastní práce Daňový řád byl schválen Parlamentem České republiky dne 22. 7. 2009, ve sbírce zákonů byl vyhlášen dne 2. 9. 2009 pod č. 280/2009 Sb. a nabývá účinnosti dnem 1. 1. 2011. Tímto dnem se současně zrušil Zákon o správě daní a poplatků a jeho dvě novely. Z přechodných ustanovení daňového řádu vyplývá, že řízení a postupy, které byly zahájeny do 31. 12. 2010 podle ZSDP se po prvním lednu 2011 dokončí již podle nového daňového řádu, s určitými výjimkami stanovenými pro přechodnou dobu. Dnem nabytí účinnosti daňového řádu také zanikají nedoplatky evidované daňovým subjektům, které zanikly bez právního nástupce nebo zemřely bez dědice a nelez je požadovat po ručiteli. Tímto novým zákonem se také mění dalších 198 zákonů, včetně všech zákonů daňových, u nichž byly řešeny věcné změny. Převážná část změn se týká úpravy zákonů v rámci tzv. dělené zprávy. Nový daňový řád obsahuje větší množství paragrafů, celkem 266 (ZSDP jich měl pouze 107), s krátkými odstavci a větami. Tento zákon se člení na části, hlavy, díly a oddíly. Většina věcí je převzata ze ZSDP, v textu jsou také myšlenky ze stávající judikatury a řád zavádí jednotnou terminologii pro jednotlivé daňové zákony. Významnou věcí v daňovém řádu ve správě daní je uplatňování klientského přístupu. Tím se posiluje postavení daňových subjektů, jejich zástupců a dalších osob zúčastněných na správě daní. Ještě před účinností nového daňového řádu byly v samotném zákoně nalezeny nesrovnalosti, které bylo nutné opravit tak, aby mohl být v praxi aplikován bez větších potíží. Jednání mezi ministerstvem financí a odbornou veřejností o připomínkách probíhala již v průběhu roku 2010. Ministerstvo financí tedy připravilo technickou novelu, která již byla projednána parlamentem i senátem, a kterou podepsal 4. února 2011 prezident Václav Klaus. Novela je publikovaná ve sbírce zákonů pod číslem 30/2011 Sb., a vstoupila v účinnost 1. března 2011. Technická novela se soustředí zejména nesrovnalosti, které se týkají zastupování před správcem daně a lhůt.

5.1 ČÁSTI DAŇOVÉHO ŘÁDU 1. část - Úvodní ustanovení – obsahuje ve dvou hlavách předmět a účel úpravy a základní zásady správy daní. Zde jsou také upraveny základní pojmy jako například správa daní, daň, veřejný rozpočet, příslušenství daně a mnoho dalších. Kromě toho jsou zde uvedeny legislativní zkratky např. řádné daňové tvrzení, dodatečné daňové tvrzení, vratka. 2. část - Obecná část o správě daní obsahuje obecná ustanovení týkající se správce daně, daňových subjektů a třetích osob. Tato část daňového řádu se dělí na sedm hlav. a. Správce daně a osoby zúčastěné na správě daní – jsou v ní uvedena ustanovení o zastoupení daňových subjektů a třetích osob. 22

b. Lhůty – určování lhůt, počítání času, běhu lhůty, zachování lhůty. c. Doručování – doručování písemností správce daně, včetně doručování zástupci nebo doručování prostřednictvím datové schránky. d. Ochrana poskytování informací – povinnosti mlčenlivosti a zákonných podmínek prolomení mlčenlivosti ze strany úředních osob. e. Dokumentace – ustanovení o sepisování protokolu a úředního záznamu, o vedení spisu a nahlížení do spisu. f. Řízení a další postupy – zahrnuje problematiku o řízeních a dalších postupech. g. Opravné a dozorčí prostředky – obsahuje opravné a dozorčí opravné prostředky, kterými lze napravovat nesprávná rozhodnutí správce daně, opravné prostředky se dále dělí na prostředky řádné a mimořádné. 3. část – Zvláštní část o správě daní – obsahuje speciální ustanovení o jednotlivých typech řízení, dělí se na sedm hlav: a. Registrační řízení – v jaké lhůtě a v jakém případě má daňový subjekt povinnost podat přihlášku k registraci. b. Řízení o závazném posouzení – obsahuje ustanovení o řízení o závazném posouzení daňových důsledků vyplývajících pro daňový subjekt z daňově rozhodných skutečností. c. Daňové řízení – je to pouze jeden paragraf kde je upraveno daňové řízení, které se vede za účelem správného zjištění a stanovení daně. d. Nalézací řízení – v této části se naplňuje první část cíle správy daní, tj. správně stanovit daň. e. Placení daní – cílem placení je zabezpečení úhrady daní, daňový subjekt má povinnost uhradit daň a podle toho, zda k úhradě daně dojde dobrovolně nebo nedobrovolně provádí správce daně příslušné úkony a řízení. f. Správa daně vybírané srážkou – vybírání daně srážkou je speciální způsob plnění daňové povinnosti, uplatňovaný u daní z příjmů. g. Právní nástupnictví a vztah k insolvenci - obsahuje ustanovení týkající se ukončení činnost nebo přechodu daňové povinnosti na dědice. 4. část – Následky porušení povinností při správě daní – jsou v ní obsaženy sankce a to pokuta za přestupek porušení mlčenlivosti, pořádková pokuta, pokuta za opožděné tvrzení daně atd. 5. část – Ustanovení společná, zmocňovací, přechodná a závěrečná – obsahuje společná ustanovení (ochrana mlčenlivosti uložené poradci), zmocňovací, přechodná a závěrečná. 6. část – Účinnost – daňový řád nabývá účinnosti dnem 1. 1. 2011.

23

5.2 ZÁKLADNÍ A NOVÉ POJMY V DAŇOVÉM ŘÁDU Řádné a dodatečné daňové tvrzení – je to řádné a dodatečné daňové přiznání, hlášení nebo vyúčtování, Veřejný rozpočet – státní rozpočet, státní finanční aktiva, rezervní fond, rozpočet územního samosprávného celku nebo EU, Osoba zúčastněná na správě daní – tato osoba je daňovým subjektem nebo třetí osobou, Úřední osoba – zaměstnanec, který vykonává pravomoci správce daně nebo osoba oprávněná k výkonu pravomoci správce daně, Atrakce – možnost nařízeného orgánu převzít vyřízení věci a rozhodovat v postavení správce daně nižšího stupně, Poradce – osoba, která je daňovým poradcem nebo advokátem, ZSDP používal pojem „daňový poradce“ tato zkratka se už v daňovém řádu nevyskytuje, Odborný konzultant – osoba, kterou si může přizvat k jednání daňový subjekt, tento pojem byl zaveden z důvodu zajištění pomoci daňovému subjektu v jednání před správcem daně, Spis – v daňovém řádu je zaznamenáno postup správce daně jak správně vést spis, do kterého se zakládají písemnosti týkající se práv a povinností daňového subjektu, Nicotnost rozhodnutí – tento institut nahradil instrument o neplatnosti rozhodnutí, rozhodnutí je nicotné pokud správce daně nebyl k jeho vydání vůbec věcně příslušný nebo trpí vadami, Správa daní – postup, jehož cílem je správné zjištění a stanovení daní a zabezpečení její úhrady, Cílem správy daní – daň správně zjistit a stanovit, Předmět správy daní – daně, které jsou příjmem veřejného rozpočtu nebo snížením příjmů veřejného rozpočtu. Daňový řád zároveň pro své účely definuje daň širším způsobem, než tomu bylo u ZSDP a tudíž daní se rozumí: - Peněžité plnění, které zákon označuje jako daň (daň z příjmů fyzických osob, daň z příjmů právnických osob, daň z přidané hodnoty, spotřební daň, daň silniční, daň z nemovitostí, daň darovací, daň dědická atd.) dále se za daň považuje clo nebo poplatek (správní, soudní nebo místní poplatky a další poplatky, které jsou příjmem veřejného rozpočtu), - peněžní plnění, jehož správa se podle zmocnění zvláštního zákona má řídit podle daňového řádu (např. odvody, příspěvky, úhrady nebo penále), - peněžité plnění v rámci dělené správy (při placení), - daňový odpočet, - daňová ztráta, - jiný způsob zdanění například záloha,

24

-

příslušenství daně jsou úroky, penále, pokuty a náklady řízení, jsou-li ukládány nebo vznikají-li podle daňového zákona. Pokuta uložená za přestupek, porušení mlčenlivosti není příslušenstvím daně.

Některé z pojmů, které obsahoval ZSDP již DŘ neobsahuje. Nenajdeme zde například osobu přezvědnou a vymezení osoby blízké (tento institut se bude používat podle vymezení v občanském zákoníku), dále se v DŘ nenachází ani reklamace nebo prominutí daňového nedoplatku.

5.3 ZMĚNY V SUBJEKTECH SPRÁVY DANÍ 5.3.1

Správce daně

Správce daně je spolu s daňovým subjektem a dalšími osobami účastníkem správy daně. Tento subjekt je správní orgán nebo jiný státní orgán, kterému je svěřena působnost ve správě daní. Správní orgán nebo jiný státní orgán jsou považovány za orgán veřejné moci. Vykonává svou pravomoc prostřednictvím úředních osob. O skutečnosti, kdo je v dané věci úřední osobou vyhotoví úřední záznam a osobu zúčastněnou na správě daní na její požádání o této skutečnosti informuje. Úřední osoba na pořádání osoby zúčastněné na správě daní sdělí své osobní údaje a prokazuje své oprávnění k úkonům služebním průkazem. 41 Správce daně, v daném případě finanční úřad, vystupuje v daňovém řízení jako organizační složka státu /státní orgán) a jako taková není podle §3 odst. 1 zákona č. 219/2000 Sb., o majetku České republiky a jejím vystupování v právních vztazích právnickou osobou. Jelikož tento správce danění není fyzickou ani právnickou osobou nemá právní subjektivitu. Je tak vyloučeno, aby správce daně z hlediska občanskoprávního nebo trestněprávního pojetí něco zavinil, neboť toto zavinění lze přičítat toliko fyzické, popřípadě právnické osobě. 42 5.3.2

Místní příslušnost

Každý správce daně má určenu věcnou a místní příslušnost. Věcnou příslušností se rozumí jeho oprávněnost ke správě určité daně a místní příslušnost určuje územní působnost příslušného správce daně vymezením jeho územního obvodu. Daňový řád upravuje u správců daně jejich místní příslušnost, věcná příslušnost ke konkrétní dani je stanovena vždy příslušným hmotně-právním zákonem. Místní příslušnost správce daně se řídí - U FO místem pobytu, tj. adresa místa trvalého pobytu občana České republiky nebo adresa hlášeného místa pobytu cizince, pokud takto místo pobytu nelze

41

§ 12 DŘ Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. Ledna 2007, čj. 7 Afs 140/2005 – 55, www. nssoud.cz

42

25

-

určit rozumí se jím místo na území České republiky, kde se daná osoba převážně zdržuje, u PO jejím sídlem, kterým je adresa, pod níž je právnická osoba zapsaná v obchodním rejstříku nebo adresa kde skutečně sídlí.

Zvláštní instituty využité při uplatňování místní příslušnosti: Dožádání – tento institut upravuje § 17 DŘ a uplatní se v případech, kdy pro místně příslušného správce daně bys provedení některých úkonů ve správě daně bylo technicky obtížné a finančně náročné Dožádání se využívá hlavně v situacích kdy daňový subjekt má své provozovny nebo jiné vnitřní organizační články na území příslušném jinému správci daně daleko od sídla místně příslušného správce daně. Dožádaný správce daně je povinen žádosti o provedení úkonu vyhovět, ale pokud vyhovět nemůže, je povinen žádajícímu správci daně sdělit důvody odmítnutí. Dožádání se provádí se výlučně z moci úřední a nevede ke změně místní příslušnosti. Delegaci upravuje § 18 DŘ a je to změna místní příslušnosti K uplatnění delegace může dojít - Na žádost daňového subjektu. - Rozhodnutím společně nadřízeného správce daně na podnět správce daně. Společně nadřízený správce daně deleguje místní příslušnost jednoho správce daně na jiného správce v působnosti nadřízeného. K uplatnění delegace místní příslušnosti dochází, pokud je to účelné a pokud pro výkon správy daně jsou potřebné mimořádné odborné znalost. Rozhodnutí o vyžití delegace je možné při změně podmínek zrušit.

PŘÍKLAD – místní příslušnost Pan Jaroš provozuje několik restaurací v Jihlavě, jeho bydliště je však nedaleké město Telč. I když jeho zdanitelné příjmy vznikají z podnikatelské činnosti na území Jihlavy, bude pro tuto osobu místně příslušný finanční úřad v Telči, protože tu má trvalé bydliště.

Srovnání se ZSDP Nově v souvislosti s místní příslušností vznikl institut, který je obsažen v § 19 DŘ nazvaný atrakce. Znamená to, že nadřízený správce daně může věc převzít místo podřízeného správce daně: - Pokud jsou pro výkon správy daní potřebné odborné znalosti, - za účelem zjednání nápravy v rámci ochrany před nečinností podřízeného správce daně, - jde-li o rozhodnutí ve věci, které bude mít zásadní dopad i do řízení s jinými daňovými subjekty. Možnost přistoupit k atrakci je také tehdy, jsou-li k výkonu správy daní potřebné mimořádné odborné znalosti. V ZSDP navíc oproti nově vzniklému DŘ bylo, že existují případy, kdy nelze určit místní příslušnost podle výše uvedených kritérií. V tomto případě se stal podle ZSDP místně příslušným správcem daně Finanční úřad pro Prahu 1. I když tuto situaci 26

DŘ neupravuje, bude od 1. 1. 2011 stejným způsobem jako v ZSDP řešit zákon č. 531/1990 Sb., o územních finančních orgánech. Poslední změnou oproti ZSDP je skutečnost, že místní šetření může provádět místně nepříslušný správce daně i bez dožádání. 5.3.3

Daňový subjekt

Je to osoba, kterou za daňový subjekt označuje zákon. Je to také osoba, kterou zákon označuje jako poplatníka nebo plátce daně. Oproti ZSDP již daňový řád nedefinuje poplatníka a plátce daně, ale odkazuje na definici v jednotlivých „daňových zákonech“. 5.3.4

Třetí osoby

Nejsou už vymezeny taxativně jako to bylo do 31. 12. 2010 podle ZSDP. Podle nového daňového řádu jsou vymezeny negativním způsobem, tzn., že jsou jimi osoby jiné než daňový subjekt a mají práva a povinnosti při správě daní. Právnické osoby jsou nově podle daňového řádu oprávněny pověřit svého zaměstnance nebo jinou FO, která vykonává činnost této PO, aby jednala jejím jménem před správcem daně. Další změnou oproti ZSDP je, že daňový řád vyjmenovává, kdo je zástupcem osoby zúčastněné na správě daní. Zástupcem je zákonný zástupce, ustanovený zástupce, zmocněnec, společný zmocněnec nebo společný zástupce nebo prokurista. (viz obchodní zákoník). Rozhodnutí o ustanovení zástupce může správce daně vydat jen s předchozím souhlasem předpokládaného zástupce. Jestliže mu předpokládaný zástupce neudělí souhlas lze ustanovit zástupce z řad daňových poradců.

5.4 DAŇOVÁ KONTROLA Je obsažena v daňovém řádu v části druhé, hlavě šesté, dílu druhém nazvaném „Postupy při správě daní“. Tyto postupy zahrnují vyhledávací činnost, vysvětlení, místní šetření, daňovou kontrolu a postup k odstranění pochybností Daňový řád uvádí, že daňová kontrola je postup správce daně, kterým prověřuje tvrzení daňových subjektů a jiné skutečností, které mají vliv na stanovení jejich daňové povinnosti. Cíl samotné daňové kontroly je stejný jako základní cíl správy daní a to správné zjištění a stanovení daně. Správce daně prověřuje předmět daňové kontroly ve vymezeném rozsahu. To znamená, že daňový subjekt musí být při zahájení kontroly seznámen s předmětem daňové kontroly a jejím rozsahem. Rozsah lze v průběhu kontroly ještě upřesnit. Předmětem daňové kontroly nejsou jen daňové povinnosti ale také tvrzení daňového subjektu nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně. Daňová kontrola může být prováděna společně pro více zdaňovacích období.

27

Rozsah kontroly určuje jaké povinnosti, tvrzení nebo okolnosti bude správce daně prověřovat. Rozsah může být neomezený – ověřování celkové daňové povinnosti, nebo omezený – ověřování plnění jen některých povinností. Opakovanou daňovou kontrolu lze provádět, pokud správce daně zjistí skutečnosti, které nemohly být bez zavinění správce daně uplatněny v původní daňové kontrole a nebo, pokud daňový subjekt udělá něco čím mění své předešlé tvrzení. Na rozdíl od ZSDP, kde bylo uvedeno právo daňového subjektu podat námitku proti postupu pracovníka správce daně, nebude toto již v Daňovém řádu možné. Nově je zavedeno, že daňový subjekt může podat proti správci daně stížnost, která musí být vyřízena do 60 dní ode dne jejího doručení správci daně. 5.4.1

Zahájení daňové kontroly

Tuto situaci řeší v Daňovém řádu § 87. Daňová kontrola je zahájena prvním úkonem správce daně vůči daňovému subjektu, při kterém je vymezen předmět a rozsah daňové kontroly a při němž správce daně začne zjišťovat daňové povinnosti nebo prověřovat tvrzení daňového subjektu nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné zjištění a stanovení daně. Pokud dojde v průběhu daňové kontroly ke změně místní příslušnosti, může daňovou kontrolu dokončit správce daně, který ji zahájil. Zahájení i provedení daňové kontroly předpokládá součinnosti obou stran (správce daně a kontrolovaného subjektu). Pokud ze strany daňového subjektu chybí tato součinnost platí že správce daně postupuje následujícím způsobem: -

Vydá výzvu ve které určí lhůtu v níž je daňový subjekt povinen správci daně sdělit den a hodinu kdy je připraven k zahájení kontroly. Tento den musí nastat od třech dnů po doručení výzvy do 12 dnů od uplynutí lhůty pro podání odpovědi správci daně,

-

nevyhoví-li daňový subjekt výzvě bez důvodů může správce daně stanovit daň podle pomůcek. Toto má za následek obnovu běhu lhůty pro vyměření daně.

Srovnání se ZSDP Daňový řád obsahuje novou úpravu týkající se zahájení daňové kontroly. Kontrola je zahájena okamžikem provedení prvního úkonu vůči daňovému subjektu. Tento postup vychází z principu ZSDP a je upraven podle dosavadní praxe. Zároveň musí dojít k započetí vlastní kontrolní činnosti. Se sepsáním daňového protokolu o zahájení daňové kontroly by mělo dojít k faktickému prověřování. V případě, že dojde ke změně místní příslušnosti v průběhu kontroly, může ji dokončit ten správce daně, který ji začal. To je pro správce daně, který kontrolu začal velká výhoda, protože má potřebné informace a také zkušenosti s daňovým subjektem. Co se týče zahájení a ZSDP, tak zde musela pomoci judikatura soudu ve výkladu zahájení kontroly. Nově také podle Daňového řádu je možné provedení daňové kontroly u subjektu, který neumožní kontrolu provést tím, že se záměrně jednání vyhýbá nebo je nekontaktní a zdržuje se neznámo kde. Tuto situaci ZSDP vůbec neřeší. Tato úprava je výhodná pro správce daně. Už nemusí čekat, až daňový subjekt s ním bude jednat a daňovou kontrolu provede i bez jeho přítomnosti.

28

Dále změna oproti „starému zákonu“ je, že správce daně bude mít možnost zaslat výzvu tomuto subjektu, aby v souladu se součinností umožnil provedení daňové kontroly a v případě, že v daném termínu toto neumožní, může správce daně stanovit daň podle pomůcek nebo daň sjednat. 5.4.2

Průběh daňové kontroly

Daňová povinnost, rovněž jako v ZSDP, tak i nyní podle DŘ může být stanovena dokazováním, podle pomůcek nebo sjednáním daně. Dokazování se nachází v § 92 - § 96 DŘ, kdy některá ustanovení podle ZSDP byla změněna podle dosavadní praxe a zavedena nová. Správce daně může vyzvat nově daňový subjekt, aby prokázal skutečnosti potřebné pro správné stanovení daně pouze za předpokladu, že potřebné informace nelze získat z vlastní úřední evidence. Nově také podle DŘ vznikla situace, kdy daňový subjekt má právo navrhnout účast třetí osoby, je povinen s návrhem sdělit potřebné údaje o této třetí osobě a informace o tom, které skutečnosti hodlá účastí této osoby prokázat nebo vysvětlit. Další novinkou v oblasti dokazování je skutečnost, že musí správce daně o hodnocení důkazů sepsat úřední záznam, pokud hodnocení není uvedeno již v jiné písemnosti založené ve spise. Sjednání daně upravuje DŘ v § 98 stejně jako pomůcky. Jsou poslední pomůckou obsaženou ve výčtu pomůcek a tím pádem vlastní poznatky správce daně získané při správě daní, jimiž mohou být poznatky z předchozích zdaňovacích období. Sjednání daně se zaprotokoluje a výše sjednané daně se uvede v rozhodnutí, které má náležitosti rozhodnutí o stanovení daně a které je součástí tohoto protokolu. Proti tomuto rozhodnutí nelze uplatnit opravné prostředky. Srovnání se ZSDP: Stanovení daně podle pomůcek obsahuje DŘ v § 98. Pomůcky se používají v případě, že nelze daň stanovit na základě dokazování. Změnou oproti ZSDP je skutečnost, že DŘ provádí odlišně výčet, co se za pomůcku považuje. Nově to jsou zejména důkazní prostředky, které nebyly správcem daně zpochybněny, podaná vysvětlení, porovnání srovnatelných daňových subjektů a jejich daňových povinností, vlastní poznatky správce daně získané při správě daní. K zásadním změnám, co se týče dokazování a průběhu daňové kontroly oproti ZSDP v DŘ nedošlo. Došlo jen k úpravě základních ustanovení. 5.4.3

Ukončení daňové kontroly

Daňová kontrola je ukončena podpisem zprávy o této kontrole. Správce daně předloží návrh zprávy kontrolovanému daňovému subjektu k vyjádření, poté se zpráva projedná a spolupodepíše. Na žádost daňového subjektu stanoví správce daně přiměřenou lhůtu, ve které se může daňový subjekt vyjádřit k výsledku kontrolního zjištění a navrhnout jeho doplnění. Podpis zprávy neznamená, že daňový subjekt s obsahem zprávy souhlasí.

29

Srovnání se ZSDP Nový daňový řád podrobněji upravuje, co má být obsahem zprávy o daňové kontrole. Zpráva musí obsahovat výsledek kontrolního zjištění, včetně hodnocení a důkazů, odkaz na protokoly a úřední záznamy o - zahájení kontroly, - jednání vedených v průběhu kontroly, - skutečnostech zjištěných správcem daně mimo jednání, - seznámení daňového subjektu s výsledkem kontrolního zjištění, - vyjádření daňového subjektu obsahující tvrzení návrhy nebo výhrady daňového subjektu k výsledku kontrolního zjištění, - stanovisku správce daně k jednotlivým tvrzením, návrhům nebo výhradám daňového subjektu. Součástí daňové kontroly je také postup k odstranění pochybností. Tento pojem nahradil tzv. vytýkací řízení ze ZSDP. Jedná se o postup, který lze uplatnit pro potřeby dokazování. Tento institut se použije v případě, pokud má správce daně konkrétní pochybnosti o údajích uvedených v podaném daňovém tvrzení. Tyto pochybnosti uvede ve výzvě a uloží daňovému subjektu, aby se k nim vyjádřil. Lhůta k odstranění pochybností je minimálně 15 dnů. O průběhu odstraňování pochybností sepíše správce daně protokol nebo úřední záznam. Rozdíl mezi postupem k odstranění pochybností a daňovou kontrolou je v rozsahu a formě obou postupů. PŘÍKLAD – daňová kontrola Pan Šedivý, který podniká v oboru zámečník, má místně příslušný finanční úřad v Telči. Již zmíněný finanční úřad u něj provádí daňovou kontrolu daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2008. Daňovou kontrolu zahájil správce daně dne 16. července 2009. Kvůli rozšíření své prodejny a cukrárny se musel pan Šedivý odstěhovat do krajského města Jihlava a tím pádem došlo ke změně i jeho trvalého pobytu. Vzniklou situaci nahlásil na Finančním úřadě v Telči. Daňovou kontrolu ale nelze ukončit, protože v rámci dožádání je prováděno místní šetření Finančním úřadem v Jihlavě společnosti STARKON JIHLAVA CZ, které pan Šedivý vyráběl vrata, zábradlí a jiné železné konstrukce. Podle DŘ Finanční úřad v Telči poskytne ty části spisu, týkající se pana Šedivého, a u kterých lze stanovit nebo vybrat a vymáhat daň nově příslušnému Finančnímu úřadu v Jihlavě. Ty části spisu, kterých se týká daňová kontrola si finanční úřad v Telči ponechá - DŘ umožňuje provádět místní šetření i mimo území své působnosti - a proto pracovníci Finančního úřadu v Telči budou provádět místní šetření u společnosti STARKON JIHLAVA CZ, který spadá pod finanční úřad v Jihlavě, protože budou mít pro místní šetření dostatečné množství informací, než by měl finanční úřad v Jihlavě. Po skončení místního šetření v rámci prováděné daňové kontroly finanční úřad v Telči vše vyhodnotí, vyhotoví zprávu o kontrole a pana Šedivého s ní seznámí. Místní šetření i daňovou kontrolu tedy ukončí Finanční úřad v Telči. A až po tomto ukončení je postoupena část spisu, která se týká daňové kontroly nově příslušnému správci daně pana Šedivého a to Finančnímu úřadu v Jihlavě.

30

Podle ZSDP Správce daně, tedy Finanční úřad v Telči provádí jen úkony týkající se daňové kontroly, které jsou neodkladné a postoupí spisy pana Šedivého i včetně zahájení daňové kontroly nově místně příslušnému Finančnímu úřadu, tedy Finančnímu úřadu v Jihlavě. Tento správce daně se spisem seznámí a se skutečnostmi, které se týkají daňové kontroly. Finanční úřad v Jihlavě bude v rámci daňové kontroly prověřovat skutečnosti, které bude vyhodnocovat a zhotoví zprávu. Pana Šedivého se zprávou o daňové kontrole seznámí. 5.4.4

Zásady daňové kontroly

K řádnému provedené daňové kontroly je třeba splnit několik podmínek - tyto podmínky se týkají jak správce daně, tak daňového subjektu. Obě strany mají svá práva ale také povinnosti. 1. Zásada zákonnosti Tato zásada vychází z tzv. zásady obecně povolovací, podle které může správce daně působit pouze v případech a mezích stanovených zákonem. Je jednou z nejdůležitějších zásad a nikdy nemůže být omezena ve prospěch jiných psaných i nepsaných zásad jako je například zásada hospodárnosti nebo spolupráce. Také platí, že správu daní lze vykonávat pouze způsobem, který stanoví zákon či jiný právní předpis. Pro účely daňového řádu se za zákon považuje také mezinárodní smlouva, která je součástí právního řádu. Vyhlášené mezinárodní smlouvy, k jejichž ratifikaci dal Parlament České republiky souhlas jsou součástí právního řádu. Z těchto právních smluv se nadále stávají právní předpisy. Z čl. 10 Úst dále vyplývá, že pokud je v mezinárodní smlouvě něco jiného než stanovuje zákon, použije se mezinárodní smlouva. Dalšími jinými právními předpisy jsou například předpisy Evropské unie, nebo akty Evropských společenství. Dalším zdrojem je i judikatura Evropského soudního dvora. V právních vztazích lze zkoumat dvě ústavní zásady - Zásada obecně dovolovací – daňový subjekt může činit, co není zákonem zakázáno. - Zásada povolovací – podle níž může správce daně působit pouze v případech a mezích stanovených zákonem. Ministerstvo financí vydává interní normativní akty tzv. Pokyny řady D, které nejsou normativním právním aktem, protože nejsou publikovány ve Sbírce zákonů předepsanou formou, a tudíž nejsou s ohledem na zásadu zákonnosti pro správce daně závazné. Tyto pokyny působí jen ve vztazích nadřazenosti a podřízenosti v hierarchii finančních orgánů. Většinou představují jen pouhý pokyn nadřízeného orgánu ve vztahu ke správcům daně. Z toho vyplývá, že tento pokyn je závazný pro všechny podřízené orgány ministerstva a to například pro finanční ředitelství a finanční úřady. Číselná řada Pokynů D má svým řazením usnadnit orientaci příjemce 31

a obsahuje kromě instrukcí i publikovaná hromadná rozhodnutí (například o prominutí daně při živelné pohromě). Jakýkoliv rozpor mezi normativním právním aktem (například zákonem a interním normativním aktem – pokynem, je třeba řešit ve prospěch „vyššího“ normativního právního aktu. 2. Zásada zákazu zneužití pravomoci a správního uvážení Tato zásada je nová. ZSDP ji neupravuje. Má úzký vztah k zásadě zákonnosti. Je zde zakotven princip zákazu zmocnit orgán veřejné moci k libovůli. Zákaz zneužití pravomoci se musí uplatňovat pro případy, kdy jsou splněny všechny zákonné podmínky pro určitý postup správce daně - správce daně si také nemohou výkladem právních předpisů rozšiřovat své kompetence a jednat a rozhodovat ve věcech, které jim nepřísluší. V praxi reálně hrozí zneužití správního uvážení. Podstatné je, kdy může správce daně uvážení použít. Pokud zákon stanoví pro rozhodování jednoznačná kritéria, není tudíž pro správní uvážení prostor. Platí, že buď kritéria jsou nebo nejsou naplněna. Ale pokud zákon kritéria nestanoví - a vymezí prostor ke správnímu uvážení, tak potom je nutno vycházet z požadavků na správní uvážení například z Doporučení Rady Evropy. 3. Zásada přiměřenosti (proporcionality) Tato zásada chrání zájmy osob zúčastněných na správě daní a volí jen takové prostředky, které je nejméně zatěžují. Musí ale umožnit dosáhnutí cíle správy daní. Za cíl správy daní se považuje správné zjištění a stanovení daní a zabezpečení jejich úhrady. Zásada přiměřenosti se použije tam, kde správce daně využívá správního uvážení. Správní uvážení – volné uvážení správního orgánu, někdy je označované jako diskreční pravomoc. Jde o zákonem založenou volnost správního orgánu zvolit při řešení konkrétního případu jedno z více právně možných rozhodnutí. Je-li při vydávání rozhodnutí či při volbě postupu správce více možností, je správce povinen zvolit takovou možnost, která osobu zúčastněnou na správě daní nejméně zatěžuje. Zásadní změna oproti ZSDP – Daňový řád tady rozlišuje správce daně a osobu zúčastněnou na správě daní. Osoba zúčastněná na správě daní – je to subjekt správy daní. V ZSDP byl i pověřený pracovník správce daně považován za osobu zúčastněnou na řízení. Pro daňovou kontrolu tato zásada znamená, že správce daně nemůže po daňovém subjektu požadovat prokázání skutečností, které na podporu svých tvrzení neuvádí nebo doložení dokladů, které si může obstarat sám. Dále není přípustné požadovat od daňového subjektu, aby předložil doklady a dokumenty, které se netýkají prováděné daňové kontroly.

32

4 Zásada rovnosti (procesní rovnosti) Před správcem daně jsou si všechny daňové subjekty rovny a to bez ohledu na majetek, velikost firmy nebo výsledek voleb, tzn. ke každému daňovému subjektu se musí přistupovat stejně, a žádný z nich nemůže mít výsadní postavení. Mají rovná procesní práva a povinnosti. Tato rovnost je jen mezi daňovými subjekty ve vztahu ke správci daně nikoliv vztahu osob zúčastněných na správě daně se správcem daně. 4. Zásada součinnosti Osoby zúčastněné na správě daní a správce navzájem musí spolupracovat. V praxi se bude projevovat tím, že správce a osoby zúčastněné si budou navzájem vycházet vstříc. (neznamená to ovšem, že je správce povinen poskytovat daňovému subjektu poučení nad rozsah zákona) - je to právo i povinnost zároveň. Zároveň je zde zdůrazněna povinnost daňového subjektu dodržovat zákony a ostatní obecně závazné předpisy. Pokud osoby zúčastněné nebudou spolupracovat, upravuje daňový řád pro tuto situaci speciální postup, kdy jako ultima ratio se uplatňuje pořádková pokuta. Osoby zúčastněné mají možnost volby v tom, zda zásadu budou dodržovat nebo riskovat sankci. Správce daně tuto možnost nemá. Zákon mu odmítnutí dodržovat zásadu součinnosti. Může se stát, že osoby zúčastněné nebudou spolupracovat vůbec, ale správce daně spolupráci musí dodržet. V jednání správce daně je prioritní ochrana zájmu státu. Zájmy daňových subjektů jsou druhotné a musí si je daňový subjekt chránit sám. Správce daně je povinen dbát na zachování práv a právem chráněných zájmů subjektů. Zásada zachování práv a právem chráněných zájmů daňového subjektu nemůže být upřednostňována na úkor ostatních zásad daňového řízení (§2 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění zákona č. 235/1994 Sb. a zákona č. 120/2001 Sb.), např. povinnosti správce daně postupovat v řízení podle zákona, včetně hodnocení důkazů v důkazním řízení, popř. zjišťování skutečného obsahu právních úkonů nebo jiných skutečnosti rozhodných pro správné stanovení daně.43 V průběhu daňové kontroly porušuje pracovník správce daně tuto zásadu tehdy, pokud nesděluje své pochybnosti kontrolovanému subjektu (výzvy, které vydává, nejsou jasně formulovány, nereaguje na návrhy kontrolovaného subjektu k doplnění zprávy o kontrolu, pokud požaduje po subjektu o podepsání zprávy o kontrole bez toho aby jej upozornil na skutečnosti). Srovnání s ZSDP Oproti ZSDP Daňový řád ukládá obecně třetím osobám povinnost spolupráci při správě daní. Dříve tato spolupráce byla určována z dalších ustanovení předpisu. 5. Zásada mlčenlivosti a neveřejnosti Správa daní je neveřejní a je s ní úzce spojena povinnost mlčení všech osob, které jsou účastni na správě daní. Zásada mlčenlivosti se vztahuje na všechny informace související se správou daní, které se dozvěděly. Je to z toho důvodu, aby 43

Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 25. srpna 2004, čj. 3 Afs 32/2003-77, www.nssoud.cz

33

daňovému subjektu kvůli vyzrazení informací nevznikla nějaká újma. Disponovat s mlčenlivostí může jen sám daňový subjekt (poplatník nebo plátce daně). Tzn., že daňový subjekt nese důkazní břemeno. Je povinen zároveň seznámit správce daně se vším co může mít vliv na výši daně. Zásada neveřejnosti a mlčenlivost se od sebe liší. Zásadu neveřejnosti uplatním nyní a zároveň ji nelze prolomit, naopak zásada mlčenlivosti se uplatňuje zpětně a prolomit se dá. Porušení zásady mlčenlivosti je přestupkem, který lze sankciovat pokutou až do výše půl milionu korun. Na základě zásady neveřejnosti platí, že ze správy daní je veřejnost zcela vyloučena. Ta se tak nemůže nijak účastnit daňových řízení či jiných postupů správce daně Mlčenlivostí nejsou chráněny informace nasvědčující spáchání: - trestného činu daňového nebo poplatkového, - trestného činu, jehož nepřekažení nebo neoznámení ne trestným činem, - trestného činu dotačního podvodu, trestního činu zkreslování údajů o stavu hospodaření a jmění a trestného činu poškozování finanční zájmů Evropského společenství, - trestného činu proti výkonu pravomoci orgánu veřejné moci a úřední osoby, trestného činu úředních osob, trestného činu úplatkářství, trestného činu maření výkonu úředního rozhodnutí, - trestného činu udávání padělaných a pozměněných peněz, padělání a pozměňování veřejné listiny, nedovolené výroby a udržení pečetidla státní pečeti a úředního razítka. Pokud získáme informace, které nasvědčují možností výše uvedených trestných činů veřejný zájem na poskytnutí informací chráněných daňovým tajemstvím orgánů v trestním řízení je významnější než zájem tyto informace chránit. V těchto situacích musí správce daně splnit oznamovací povinnost podle § 8 trestního řádu. Srovnání se ZSDP Nově je uložena správcům daně povinnost poskytovat osobám zúčastněným na správě daní přiměřené poučení. V ZSDP tato problematika řešena nebyla. Poučení by mělo směřovat k obeznámení subjektu s možnostmi a specifiky vývoje dalšího řízení a s jeho právy a povinnostmi. Tato obeznámení s řízením evidentně ulehčí samotné řízení. Osoby zúčastněné budou vědět svá práva a povinnosti a řízení bude mít snazší průběh. Dále by subjekt měl být seznámen s možností obrany (například řádné opravné prostředky). Zásada poučovací je v souladu se zásadou součinnosti a vzájemné spolupráce. 6. Zásada vstřícnosti a slušnosti Správce daně je povinen podle svých možností vycházet vstříc osobám zúčastněným na správě daní. Úřední osoby jsou povinny, aby nedošlo k nezdvořilému chování při správě daní. Daňový řád ukládá i povinnost prokázat svoji oprávněnost

34

k zahájení a vedení řízení v rámci správy daní předložením služebního průkazu nebo pověření k výkonu dané činnosti. Správa daně předpokládá tzv. klientský přístup správce daně, tedy přístup úředních osob vůči zúčastněným osobám. Při porušení této zásady ze strany správce daně je možné podat stížnost proti nevhodnému chování úředních osob. Naopak daňovým subjektům nebo osobám zúčastněným na správě daní lze při závažném ztěžování průběhu řízení, neuposlechnutí pokynu úřední osoby a urážlivému chování uložit pořádkovou pokutu do výše 50 000 Kč. 7. Zásada rychlosti řízení Správce daně je povinen postupovat bez zbytečných průtahů. Časové průtahy mohou být způsobeny i neúmyslným chováním a jednáním daňového subjektu nebo jiného účastníka správy daní. Správce daně by měl takovému jednání čelit a uplatňovat své pravomoci využitím pořádkové pokuty. Pokud by tak neučinil a řízení někdo zdržoval je porušením zásady rychlosti vinen on. Pokud správce postupuje tak, že: marně uplynula zákonem stanovená lhůta, v níž měl provést určitý úkon, neprovedl úkon ve lhůtě, která je pro provedení takového úkonu obvyklá, nevydal rozhodnutí bezodkladně poté, co došlo ke shromáždění podkladů potřebných pro rozhodování, je možné jeho jednání označit jako nečinnost. V takové situaci jsou daňový subjekt i jiná osoba zúčastněná na správě oprávněni dát podnět nejblíže nadřízenému správci daně k prošetření případu a učinění opatření k nápravě. -

Ze základních zásad daňového řízení, zejména pak z ustanovení §2 odst. 1 a 2 ve spojení s § 16 odst. 1 větou druhou daňového řádu, pak plyne, že správce daně musí při daňové kontrole postupovat účelně a tak, aby daňovou kontrolu skončil v přiměřené lhůtě; provádění daňové kontroly nemůže svévolně přerušit a odložit její pokračování na pozdější dobu a jednotlivé kroky daňové kontroly musí po sobě následovat v přiměřených časových intervalech.44 8. Zásada procesní ekonomie (hospodárnosti řízení) Tato zásada je další z nových zásad správy daní. Díky ní by neměly vznikat zbytečné náklady ani daňovým subjektům a ani osobám zúčastněným na správě daní a orgánů, který správu daní vykonává. Správce daně si tedy musí počínat hospodárně ale zároveň dbát na to, aby řízení bylo vedeno správně. Je veden k tomu, aby jednotlivé úkony týkající se téhož jednoho a téhož daňového subjektu konal společně. Správce daně tak má nově povinnost šetřit zájmy státu tímto způsobem.

44

Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 1. června 2010, čj. 2 Afs 35/2009-124, www.nssoud.cz

35

Zásada hospodárnosti nesmí však sloužit jako argument pro zkrácení práv osob zúčastněných na správě daní a nesmí být nikdy v rozporu se zásadou zákonnosti. Dá se také předpokládat, že zásada hospodárnosti se nevyhne konfliktu s jinými zásadami a právy osob zúčastněných na správě daní. Z tohoto důvodu bude nezbytné mezi dotčenými zájmy poměřovat a zohlednit princip proporcionality (přiměřenosti). S ohledem na skutečnost, že správa daní je významným vpádem do práv subjektů, pak zájem na hospodárnosti řízení ve vztahu ke státnímu rozpočtu bude plnit mnohem méně významnější roli než zájmy ostatní. Užitím zásady hospodárnosti správního řízení nesmí být účastník zbaven možností účinně hájit svá práva.45 9. Zásada volného hodnocení důkazů Správce při svém rozhodování hodnotí důkazy podle své úvahy a to každý důkaz jednotlivě a všechny v jejich vzájemné souvislosti. Podle této zásady je povinen zabývat se každým důkazem, který mu daňový subjekt poskytnul. Není ovšem oprávněn k odmítnutí, zabývat se hodnocením důkazu, který je v rozporu s ostatními informace nebo který je evidentně proti jeho zájmům. Neexistuje právní norma, která by přisuzovala jednotlivým důkazním prostředkům v závislosti na jejich druhu stupeň věrohodnosti. Zásada je postavena na správním uvážení, které však nemůže být svévolné. Musí být vystaveno na logických základech a nesmí v něm být rozpory. Daňový řád používá pojem důkaz a důkazní prostředek. Obecně platí, že důkazním prostředkem jsou procesní formy, které používá správce daně k poznání právně relevantních skutečností, které mají být zjištěny a prokázány. Naproti tomu důkazy představují přímé poznatky získané za pomoci důkazních prostředků z pramene důkazů. U jednotlivých důkazů se hodnotí: - jejich použitelnost a význam pro rozhodování, - způsob jejich získání, - jejich pravdivost (věrohodnost). Správce daně se dále nezabývá důkazy, které: - nejsou pro jeho rozhodování upotřebitelné, protože o ně nemůže opřít svá skutková zjištění, - jsou svým obsahem pro rozhodování bezvýznamné, - byly získány způsobem, který je v rozporu s právním řádem, k těmto důkazům správce daně vůbec nepřihlíží, - nejsou věrohodné, - jsou prokazatelně nepravdivé. Oprávnění k hodnocení důkazů má jen správce daně daňový subjekt může vyslovit nesouhlas s hodnocením a vyjádřit jen odvolání proti jeho rozhodnutí. Častou 45

Rozsudek Vrchního soudu v Praze ze dne 23. října 1998, sp. Zn. 7 A 157/995 in [5]

36

příčinou soudních sporu je přesvědčování daňových subjektů, že postup správce daně v řízení není v souladu se zásadou přesného, pravdivého a úplného zjištění skutkového stavu věci.

Za důkazy s vyšší důkazní silou se považují veřejné listiny. Je to dokument vydaný soudem nebo jiným orgánem ČR v rámci jejich rozhodovací pravomoci. Veřejné listiny potvrzují pravdivost toho, co je v nich osvědčeno nebo potvrzeno. Touto charakteristikou se odlišují od listin soukromých, kde je nutno dokazovat pravdivost a správnost jejich obsahu. Správci daně většinou respektují obsah veřejné listiny, protože vyvrátit to co je v ní uvedené je značně obtížné. Hodnocení důkazů podle vlastního uvážení správního orgánu je myšlenkovou úvahou, při které usuzující přijímá jedno tvrzení a odmítá jiné, přičemž se opírá o logické, systematické, historické, pravděpodobnostní, věrohodnostní atp. úsudky. Takovýmto hodnocením však není, jestliže správní orgán jeden důkaz pouze přijal a protichůdný pouze jako nevěrohodný odmít, aniž by vyložil, proč tak učinil, když navíc nevyužil možnosti provést ke sporné skutečnosti dostupné důkazy další.46 10. Zásada legitimního očekávání Tato zásada je někdy nazývána jako zásada předvídatelnosti. Ukládá správci daně povinnost, aby při rozhodování skutkově shodných nebo podobných případů nevznikaly nedůvodné rozdíly, aby bylo rozhodováno stejně. Pokud správce daně podobný případ již rozhodl, měl by své rozhodnutí zohlednit i v následujícím případě. Tato zásada nezakládá rigiditu (nepružnost, strnulost) správního rozhodování. Je třeba přihlédnout ke skutečným podmínkám případu. Vždy se může stát, že bude existovat rozhodnutí správce daně, od kterého se bude nutné odchýlit. V těchto případech bude nutné rozlišovat na jedné straně rozhodnutí věcně či právně nesprávné a na druhé straně rozhodnutí, které se přiklonilo ke zcela legitimnímu závěru, který je však v rozporu se závěrem nyní rozhodujícího správce daně. První situaci bude vždy nutné řešit odkloněním se od původního rozhodnutí, druhá situace bude odlišná. Budou existovat dvě interpretace a bude nutné vždy přijmout tu, která hovoří ve prospěch daňového subjektu. Správce daně by měl mít povědomí o svých rozhodnutích. Měl by být schopen zajišťovat, aby v jeho rozhodnutích nevznikaly nedůvodné rozdíly. Proto přihlédnutí k jiným předchozím rozhodnutím je jeho povinností ve smyslu této zásady. 11. Zásada materiální pravdy Při uplatňování daňových zákonů v daňovém řízení se bere v úvahu vždy skutečný obsah právního úkonu nebo jiné skutečnosti rozhodné pro stanovení či vybrání daně, pokud je zastřený stavem formálně právním a liší se od něho.47 (§ 8/3). Tuto zásadu můžeme také označit jako zásadu skutečného obsahu právního úkonu nebo jako zásadu neformálnosti daňového řízení. Podle ní má v daňovém řízení přednost vždy materiální pravda před pravdou formální. Zásada materiální 46 47

Právní věta z rozsudku Vrchního soudu v praze čj. 6 A 561/94, in[3] §8 odst. 3 DŘ

37

pravdy má zabránit takovému jednání, kdy daňový subjekt činí právní úkony „naoko“, aby tak zastřel (disimuloval) jiné právní úkony. Sama disimulace není protiprávní, a proto pokud zde není jiný důvod neplatnosti – jím často bývá porušení či obcházení např. právě daňových předpisů – je zastřený úkon platný. Má tedy platit to, co účastníci chtěli a zastírali, a ne to, co nechtěli a předstírali48 Vlastní disimulace je v praxi zaměňována s obcházením zákona nebo zneužitím práva. Následky dissimulovaného právního úkonu jsou takové, že správce daně pro účely daňového řízení vychází z právního úkonu zastíraného, tedy toho, který se účastníci pokoušeli zastřít. Správce je přitom povinen zásadu materiální pravdy použít jak v případě, že hovoří v neprospěch daňového subjektu tak i hovoří-li ve prospěch. Obcházení zákona spočívá ve vyloučení závazného pravidla záměrným použitím prostředků, který sám o sobě není zákonem zakázaný v důsledku čehož se uvedený stav stane z hlediska pozitivního práva nenapadnutelným.49 Rozpor formy právního úkonu s jeho zamýšleným obsahem musí daňovému subjektu prokázat správce daně. Povinnost prokázat skutečnosti, které vyvracejí věrohodnost, průkaznost, správnost či úplnost povinných evidencí, účetních záznamů uplatněných daňovým subjektem leží na správci daně. On své rozhodnutí musí dodatečně odůvodnit tak, aby bylo přezkoumatelné Uplatnění této zásady je nejčastěji při posuzování věrohodnosti smluv předložených v daňovém řízení daňovým subjektem. Pokud správce daně má pochybnost o věrohodnosti právního úkonu, potom vyzve daňový subjekt, aby věrohodnost prokázal. Tzn., že důkazní břemeno nese daňový subjekt. Pokud věrohodnost prokáže a správce daně svůj názor nezmění, pak leží důkazní břemeno na správci. 12. Zásada oficiality (inkviziční), vyhledávací zásada Správce daně je povinen zahájit a vést řízení z moci úřední, pokud ze strany daňového subjektu nebyly učiněny úkony příslušné k zahájení řízení, nebo nebyly učiněny řádně50 - je úzce spojena se zásadou zákonnosti, protože při veřejném zájmu na správném zjištění a stanovení daní vzniká povinnost správce daně uplatnit zásadu oficiality. Nejvíce informací pro postup podle zásady oficiality, je výsledkem postupu v souladu se zásadou vyhledávací tzn. Povinnost soustavně sledovat a zjišťovat možnost splnění zákonných podmínek pro vznik a existenci daňové povinnosti. Správce daně shromažďuje osobní údaje chráněné zákonem č. 101/2000 Sb., o ohraně osobních údajů a o změně některých zákonů, i jiné údaje potřebné pro správu daní. Daňový řád neuvádí výčet osobních údajů poplatníků a plátců daně. Jejich výběr ponechává na správcích daně, kteří jsou oprávněny je shromažďovat, zpracovávat a 48

KANIOVÁ, L., SCHILLEROVÁ, A. Správa daní – úplné znění zákona, komentář, judikatura. 2. vyd. Praha : ASPI, a.s., 2005, 20 s. 49 Nález ústavního soudu ze dne 1. 4. 2003 sp. Zn. II ÚS 119/01 50 §9 odst. 2 DŘ

38

uchovávat. Z tohoto oprávnění správce daně vyplývá povinnost daňového subjektu požadované údaje správci daně poskytnout.

5.5 OPRAVNÉ PROSTŘEDKY V daňovém řádu v Hlavě VII. díl 1 § 108 - 124 jsou řešeny řádné, mimořádné opravné prostředky a dozorčí prostředky. Opravné prostředky patří mezi řízení, která jsou zahajována návrhy osob zúčastněných na správě daní, na změny či zrušení rozhodnutí, které přijala. Srovnání se ZSDP Oproti ZSDP mezi řádné opravné prostředky v DŘ patří odvolání a rozklad, mezi mimořádné opravné prostředky je zařazeno návrh na povolení obnovy řízení a k dozorčím prostředkům náleží nařízení obnovy řízení a nařízení přezkoumání rozhodnutí. Rozdíl tedy už je v samotném rozdělení. ZSDP § 48 – 56 pojednával o řádných a mimořádných opravných prostředcích. Mezi řádné opravné prostředky se řadilo odvolání, stížnost, reklamace a námitka. K mimořádným opravným prostředkům bylo zařazeno obnova řízení, prominutí daně, přezkoumávání daňových rozhodnutí a opravy zřejmých omylů a nesprávností. Opravné prostředky (stížnost, námitka), které nejsou na rozdíl od ZSDP vedené jako opravné prostředky, jsou pro své speciální využití řešeny v jiných částech zákona (§ 159, § 237, § 261). Oproti ZSDP došlo u mimořádných opravných prostředků ke skutečnosti, že daňový řád nezařadil prominutí daně (§ 259), opravu zřejmých omylů a nesprávností (§ 104) a přezkoumání rozhodnutí (§ 121). 5.5.1

Řádné opravné prostředky:

Odvolání (§ 109) Nejčastěji se odvolání týká rozhodnutí vydaných v nalézací rovině (platebních výměrů a dodatečných platebních výměrů). Daňový subjekt může podat tento opravný prostředek do 30 dnů ode dne doručení platebního výměru nebo i před převzetím tohoto rozhodnutí (třeba ústně do protokolu). Odvolání se podává u toho správce daně, jehož rozhodnutí je tímto prostředkem napadeno. Odvolání musí obsahovat - identifikace správce daně – FÚ v – Jihlavě. - přesné označení odvolatele – Novák. - přesná identifikace rozhodnutí, proti kterému se odvoláváme o číslo jednací, o číslo platebního výměru, o za jaké zdaňovací období, - proč se odvolávám. - navrhované změny – chci, aby to rozhodnutí správce daně zrušil.

39

-

podpis – statutární orgán nebo daňový poradce v případě plné moci.

Podle § 140 platí, že u konkludentně vydaného platebního výměru je odvolání nepřípustné též je nepřístupné u odvolání, které směřuje jenom proti odůvodnění rozhodnutí.51 Odvolání nemá odkladný účinek, což znamená, že se daňový subjekt nebo jiný příjemce rozhodnutí odvolal, musí zaplatit doměřenou daň. Srovnání se ZSDP Odvolání lze podat nejpozději do 30 dnů ode dne doručení rozhodnutí52. Tato úprava se liší od ZSDP, ve které se lhůta počítala od dne, který následuje po doručení rozhodnutí.53 PŘÍKLAD - odvolání Pan Novák obdržel rozhodnutí dne 15. 11. 2010 od Krajského soudu v Jihlavě na doměrek daně z příjmů FO za rok 2007 ve výši 50 000 Kč. Uvedenou povinnost musí zaplatit do 15 dnů, tj. do 30. 11. 2010. (prvním dnem běhu této lhůty je úterý 16.11.2010). Pan Novák proti tomuto rozhodnutí podal 22. 11. 2010 odvolání. Podle DŘ Odvolání by mohl podat až do 14. 12. 2010, tj. do 30 dnů ode dne doručení rozhodnutí, ale daň musí být zaplacena do 15 dnů, tj. i do 30. 11. 2010 musí podat odvolání. Podle ZSDP Podle ZSDP by mohl podat odvolání ale jen do 15. 12. 2010, ale daň musí být zaplacena do 15 dní, z toho vyplývá, že odvolání musí podat do 1. 12. 2010. Rozklad (§108 odst. 2) Tento pojem je v Daňovém řádu nově zaveden a definován. ZSDP nebyl vůbec řešen. Je to specifický řádný opravný prostředek, který lze podat jen proti rozhodnutí, které vydal ústřední správní orgán nebo úřední osoba stojící v čele ústředního správního orgánu. Při rozhodování se používají ustanovení upravující odvolání. Z hlediska odvolatele je podstatné, aby u toho, kdo o jeho opravném prostředku rozhodne, byla zajištěna nestrannost.

51

§48 odst. 12 ZSDP §33 odst.2 DŘ 53 §48 odst.5 DŘ 52

40

5.5.2

Mimořádné opravné prostředky

opravný prostředek, kterým lze napadnout i formálně pravomocné rozhodnutí.

-

Návrh na povolení obnovy řízení (§117 – §120) Řízení o povolení obnovy řízení může být zahájeno jak na návrh příjemce rozhodnutí, tak i z moci úřední (ex officio) a podává se u správce daně, který ve věci rozhodl v prvním stupni. V případě, že došlo v mezidobí ke změně místní příslušnosti až do doby před vydáním rozhodnutí, provede řízení o povolení obnovy místně příslušný správce daně. Naopak ke změně, ke které došlo po vydání rozhodnutí o povolení se již nepřihlíží. Podat návrh na povolení obnovy řízení můžeme v případě, kdy v některých situacích lze předpokládat, že by bylo rozhodnuto jinak, kdyby správce daně měl k dispozici informace, které se dozvěděl později. Nebo v případě tzv. novot, tj. skutečnosti nebo důkazy, které jsou způsobilé ovlivnit původní rozhodnutí. Pro podání tohoto návrhu je stanovena lhůta pro navrhovatele v délce šesti měsíců a počítá se ode dne, kdy se navrhovatel dozvěděl o důvodech obnovy řízení. Tato lhůta je však limitována objektivní lhůtou. Obnova řízení se skládá ze dvou částí. V první fázi, tj. řízení o povolení (nebo nařízení obnovy) – posuzuje se, zda jsou splněny podmínky pro obnovu řízení. Tuto fázi provádí správce daně, který rozhodl ve věci jako poslední. Druhá fáze - obnovené řízení probíhá pouze tehdy, pokud v první fázi došlo k povolení nebo nařízení. Zásady pro povolení obnovy: -

-

návrh podává pouze příjemce rozhodnutí, napadá pouze taková rozhodnutí správce daně, která jsou v právní moci pouze ve lhůtě pro stanovení daně, správce daně postupuje na základě oficiality, tedy z úřední povinnosti – jedná se o prostředek dozorčího práva, povolí se jen v případě, že její navrhovatel prokáže splnění zákonem stanovených procesních podmínek a pokud prokáže i to, že v době vydání rozhodnutí existovaly takové okolnosti, o nichž správce daně nevěděl, pokud byly dodrženy stanovené lhůty.

5.5.3

Dozorčí prostředky

Nařízení přezkoumání rozhodnutí (§121-123) Tento opravný prostředek byl v ZSDP prostředek mimořádný, ale v novém Daňovém řádu se řadí mezi dozorčí prostředky, tím pádem je správce daně může nařídit pouze z úřední povinnosti. Na druhé straně je rozšířeno jeho použití na veškerá rozhodnutí vydávaná při správě daní. Přezkoumávat lze jak rozhodnutí

41

pravomocná tak i ta rozhodnutí správce daně, která v právní moci být ještě nemusí. Přezkumné řízení nelze nařídit. Tento opravný prostředek se skládá ze dvou fází, první fázi tvoří předběžné posouzení věci správcem daně Slouží k odstraňování vad spočívajících ve zjištěné nezákonnosti předchozího rozhodnutí. K jiným než podstatným vadám se v předchozím řízení nepřihlíží. Pro toto nařízení musí být splněna podmínka, že rozhodnutí správce daně vykazuje právní vady, tzn., že rozhodnutí bylo vydáno v rozporu s právním předpisem. 5.5.4

Další prostředky ochrany

-

zůstávají zachovány jako v ZSDP

Opravy zřejmých nesprávností rozhodnutí (§104) Prominutí daně (§259 a §260) Prominout daň může z důvodu nesrovnalostí při uplatňování daňových zákonů jen Ministerstvo financí. Proti rozhodnutí ve věci nelze uplatnit daňové prostředky. Můžeme žádat opakovaně o prominutí příslušenství daně, ale nejdříve po 60 dnech ode dne, kdy bylo daňovému subjektu doručeno zamítavé rozhodnutí o prominutí daně.

5.6 NÁSLEDKY PORUŠENÍ POVINNOSTÍ PŘI SPRÁVĚ DANÍ Sankce ukládané v souvislosti se správou daní jsou uvedeny ve IV. části, která se nazývá Následky porušení povinností při správě daní. Ukládají se, pokud dojde k porušení nějaké povinnosti, které se týkají správy daní. Mohou nabývat peněžní i nepeněžní charakter. Jedná se například o pokuty, penále nebo úroky. Správci daně může být udělena i pokuta za porušení mlčenlivosti nebo za opožděné tvrzení daně. 5.6.1

Porušení povinnosti mlčenlivosti (§246)

FO, která poruší zásadu mlčenlivost se dopustí přestupku. Maximální výše pokuty, kterou osoba může dostat je 500 000 Kč. Zde nedošlo oproti ZSDP k žádné změně. Proces ukládání se spravuje podle přestupkového zákona (zákon č. 200/1990 Sb. O přestupcích) s podpůrným použití obecného správní řádu (zákon č. 500/2004 Sb. Správní řád). 5.6.2

Pořádková pokuta (§247)

Pokutou lze zajistit řádný průběh jednání nebo vynutit plnění povinností nepeněžního charakteru. Rozhodnutí o uložení pořádkové pokuty lze vydat pouze při jednání jako například neuposlechnutí pokynů úřední osoby, která řízení vede. 42

Navzdory předchozímu napomenutí daná osoba stále ruší pořádek a nehodlá přestat nebo se chová urážlivě k úřední osobě popřípadě osobě zúčastněné na správě daní. Pokud jde o vynucení splnění nepeněžité povinnosti, pak lze pokutu uložit nejpozději do jednoho roku ode dne, ve kterém k tomuto porušení došlo. Jestliže pokuta nepřesáhne částku 5 000 Kč může být uložen a uhrazena hned na místě. Poté dojde ke standardnímu rozhodnutí do protokolu pořizovaného při jednání, ve kterém správce daně uvede výši pokuty a důvody udělení. Proti tomuto Rozhodnutí se již nelze odvolat. Horní hranice pokuty však nesmí překročit 50 000 Kč. Srovnání se ZSDP Na rozdíl od této hranice 50 000 Kč, kterou stanovuje Daňový řád, stanovil ZSDP, že správce daně může opakovaně uložit pokutu až do celkové výše 2 000 000,-Kč. Změnila se tedy jen hranice uložené pořádkové pokuty. Tato změna je pro správce daně přínosná. Pravděpodobnost, že by dostal obrovskou pokutu, kterou by nemohl zaplatit je mizivá.

PŘÍKLAD – pořádková pokuta Pan Pavlica se v březnu roku 2011 neuposlechl úřední osobu a i navzdory ústní výtce se choval urážlivě a znemožňoval svým chováním správný průběh správce daně. Kvůli svému chování dostal dne 19. března 2011 pokutu 12 000 Kč. Podle Daňového řádu Pokud by se pan Pavlica dál proviňoval a svým chováním ztěžoval průběh řízení mohl by od správce daně dostat pokutu do výše 50 000 Kč. Podle ZSDP Pokud by se provinil do konce roku 2010 správce daně by postupoval podle ZSDP a mohl by mu vyměřit pořádkovou pokutu až do výše 2 000 000 Kč. 5.6.3

Pokuta za opožděné tvrzení daně (§250)

Tato pokuta nahradila dosavadní zvýšení daně podle §68 ZSDP, kde správce daně mohl podle okolností navýšit daň až o 10 %. Jedná se o sankci vznikající ex lege, neboť daňovému subjektu vzniká povinnost uhradit pokutu, nepodá-li daňové nebo dodatečné daňové přiznání, ačkoliv měl tuto povinnost. Výše pokuty je stanovena % sazbou ze daňové povinnosti, kterou má daný subjekt zaplatit. Pokuta je splatná do 30 dnů ode dne oznámení platebního výměru. Pokud by byla nižší než 500 Kč, činí výše pokuty 500, maximální částka je však 300 000 Kč. Přínosem pro daňový subjekt je skutečnost, že je to pokuta a žádné zvýšení daně. Pokud by se zvyšovala daň i několikanásobně, tak by to rozhodně zkreslovalo hospodaření daňového subjektu. Postup daňového řádu je pro daňový subjekt lepší a přehlednější.

43

PŘÍKLAD – pokuta za opožděné tvrzení daně Paní Jarošová měla do konce března 2011 podat daňové přiznání k dani z příjmů za rok 2010, ale učinila tak až opožděně a to 10. dubna 2011. Daňová povinnost paní Jarošové byla 25 000 Kč. Správce daně, ji za opožděné daňové přiznání, vyměřil pokutu ve výši 375 Kč, tj. 1,5 % z daňové povinnosti. Podle Daňového řádu Jelikož tato částka je nižší než 500 Kč musí paní Jarošová zaplatit pětset korun na příslušný finanční úřad. Podle ZSDP Pokud by toto paní Jarošová udělala v době, kdy platil ZSDP, automaticky by finanční úřad zvedl daňovou povinnost například o 2 % - nakonec by zaplatila daňovou povinnost 25 375 Kč (finanční úřad by měl právo zvýšit daňovou povinnost až o 10 %, pokud by takto udělal tak paní Jarošová by nakonec za daň z příjmů zaplatila 27 500 Kč). 5.6.4

Penále (§251)

Zaplatit penále vzniká v případě, že daňový subjekt pochybí ve svém daňovém přiznání a je mu následně doměřována daň. Penále se počítá s doměřené částky a je splatné v 15 denní lhůtě. Pokud vypracuje dodatečné daňové přiznání, sankce nevzniká. Daňovému subjektu vzniká podle daňového řádu povinnost uhradit penále ve výši 20% z částky, je-li daň zvyšována, dále též ve výši 20% je-li snižován daňový odpočet nebo ve výši 1 % je-li snižována daňová ztráta. Všechny částky se počítají z doměřené daně. Pokud by například v rámci daňové kontroly bylo zjištěno, že v daňovém přiznání neměla být uvedena ztráta, ale daňová povinnost uplatní správce daně penále v součtu částek a právě 20% a 1% - z částky doměřené daně. Srovnání se ZSDP Zásadní změna, co se týče penále, vznikla u poslední položky obsahující daňovou ztrátu. Podle ZSDP bylo původně 5 % z doměřené daně. (Daňový řád snížil na jedno procento). Ke snížení došlo zejména s ohledem na nejistotu toho, zda bude v budoucnu příležitost vyměřenou ztrátu odečíst. Tato změna je pro daňový subjekt opět výhodnější. Pokud bude muset platit penále, za to že si odečetl daňovou ztrátu, bude to o 4 % méně než podle předchozí úpravy správy daní.

44

PŘÍKLAD - penále Firma Stomar, a. s. vypracovala dne 16. února 2011 daňové přiznání, ve kterém uvedla daň z příjmů právnických osob 160 000 Kč. Finanční úřad po kontrole zjistil, že firma pochybila a špatně vypočítala odvedenou daň a odečetla daňovou ztrátu, na kterou neměla nárok (daňová ztráta vznikla v roce 2004 a mohla být uplatněna maximálně do konce roku 2009). Daňová ztráta špatně odečtená byla ve výši 32 000 Kč. Podle DŘ Finanční úřad vypočítal dne 30. 3. 2011 penále ve výši 320 Kč (1 % z částky 32 000 Kč), tato částka je splatná 14. dubna 2011. Podle ZSDP ZSDP by počítal s částkou penále 1 600 Kč (5 % z částky 32 000 Kč), která by byla splatná též 14. dubna 2011. 5.6.5

Úrok z prodlení (§252)

Úrok vzniká daňovému subjektu v tom případě, když zaplatil daň později, než měl. Úrok může vzniknout také z později zaplacených záloh na daň. Zákon toleruje 4 pracovní dny zpoždění, tím pádem úrok vzniká počínaje pátým pracovním dnem následujícím po dni splatnosti až do dne platby. Úrok se vypočítá pomocí repo sazby stanovené Českou národní bankou zvýšené o 14 procentních bodů. O výši úroku může správce daně vyrozumět daňový subjekt deklaratorním platebním výměrem. Správce daně postupuje tak, aby nikomu nevznikaly zbytečné náklady. Úrok je limitován částkou 200 Kč za jedno zdaňovací období. K předepsání úroku z prodlení by došlo v případě, kdy v daném zdaňovacím období částka úroku za všechny nedoplatky na jednom druhu daně přesáhne uvedený limit. Cílem je, aby daňové subjekty neplatily malé částky na úrocích z prodlení, ke kterým dochází při menších zpožděních s platbou daně. Dále administrativa malých částek přináší náklady, které jsou často vyšší než dlužná částka. Z tohoto nevyplývá, že by úrok nevznikl. Subjekt si musí vést jakousi podevidenci vzniklého, - ale nepředepsaného úroku, a teprve když je zákonná částka překročena, tak až potom se úrok předepíše. Srovnání se ZSDP Na rozdíl od daňového řádu upravuje ZSDP úrok z prodlení trošku odlišně. Dlužníkovi vzniká povinnost uhradit úrok za každý den prodlení, počínaje dnem následujícím po dni splatnosti až do dne kdy zaplatí včetně. Zvolená výše úroku, tj. repo sazba zvýšená o 14 procentních bodů a uplatňovaná po dobu nejdéle 5 roků, může dosahovat i vyšších částek, než dříve uplatňované penále. Změna týkající se úroku je opět pro daňový subjekt přínosná. Podle ZSDP platí úrok za každý den prodlení, ale podle Daňového řádu až pátý pracovní den. Tím pádem může být v prodlení 4 dny po splatnosti a žádný úrok nabíhat nebude.

45

.PŘÍKLAD – úrok z prodlení Živnostník František Opelka nezaplatil daň z příjmů v termínu, který měl tzn. do 1. 4. 2011 ve výši 15 000 Kč. Uvedenou daň uhradil až 14. 4.2011. Podle DŘ Finanční úřad mu za opoždění vyměřil úrok z prodlení. Počítal s dvoutýdenní reposazbou, která byla 0,75%. Správce daně přičetl k této reposazbě 14 procentních bodů. (0,75%+0,14% = 0,89 %). Za pět pracovních dní činí úrok 667 Kč.(0,89% * 15 000 * 5) a je splatný 1. května 2011. Podle ZSDP ZSDP by řešil tuto situaci odlišně. Pan František by měl daňovou povinnost uhradit do 31. 3. 2010, jelikož učinil až 14. 4. 2010, úrok se počítá od 1. 4. 2010 do 14. 4. 2010. Finanční úřad vyměřil úrok ve výši 1 869 Kč, je to úrok za 14 dní (0,89 %*15 000 * 14). 5.6.6

Úrok z neoprávněného jednání správce daně (§254)

Pokud dojde ke zrušení, změně nebo prohlášení nicotnosti rozhodnutí o stanovení daně z důvodu nezákonnosti nebo z důvodu nesprávného úředního postupu správce daně, náleží tentokrát daňovému subjektu úrok z částky, která jím byla uhrazena na základě nesprávného rozhodnutí. Úrok tedy nevzniká ze zákona, ale musí být přiznán konstitutivním rozhodnutím správce daně. Úrok náleží ode dne následujícího po dni splatnosti nesprávně stanovené daně a je ho povinen správce daně předepsat na osobní daňový účet subjektu do 15 dnů ode dne účinnosti rozhodnutí. Sankční úrok se vypočítá jako roční výše reposazby stanovená Českou národní bankou zvýšená o 14 procentní bod, platná pro první den příslušného kalendářního pololetí. Není zastropena 5 lety. Srovnání ZSDP Rozdíl od ZSDP a DŘ v této oblasti je, že daňový řád má pro tento úrok samostatný paragraf ale ZSDP řeší tuto záležitost v rámci § 64 nazývaného přeplatky a úrok.

5.7 REGISTRACE (§125-131) Je upravena v daňovém řádu v třetí části nazvané „Zvláštní část o správě daní“, hlava I v paragrafech 125 – 131. Daňový subjekt je povinen podat přihlášku k registraci u věcně a místně příslušného správce daně. Tato lhůta začne běžet následující den po dni účinnosti povolení nebo oprávnění.

46

Správce daně je povinen rozhodnout o registraci ve lhůtě do 30 dnů ode dne podání přihlášky a tuto lhůt může prodloužit ve zvlášť složitých případech nejblíže nadřízený správce daně Srovnání se ZSDP Na rozdíl od ZSDP, kdy měl daňový subjekt se sídlem v zahraničí na podání přihlášky jen 5 dnů, podle DŘ má 30 dnů stejně jako daňový subjekt se sídlem v tuzemsku. Toto je přínosná změna pro daňový subjekt v zahraničí. Má na podání přihlášky skoro o měsíc více času. Další změnou oproti ZSDP je, že právnická osoba je povinna uvést v přihlášce k registraci osoby, které jsou jejím jménem oprávněny jednat. Dosud platilo, že uvedla na přihlášce jen statutární orgán. Podle daňového řádu bude vydáváno rozhodnutí o registraci a nikoliv osvědčení jak platilo podle předchozího ZSDP. Dále daňový řád také oproti ZSDP uvádí, že daňový subjekt je povinen předložit správci daně, u kterého je registrován příslušnou listinu prokazující jeho zrušení (rozhodnutí orgánu veřejné moci o jeho zrušení popřípadě rozhodnutí o zániku povolení) k tomu má 15 denní lhůtu.

5.8 DAŇOVÉ A NALÉZACÍ ŘÍZENÍ Na rozdíl od ZSDP, který neupravoval podrobně daňové řízení a zároveň všechna řízení považoval za daňová., specifikuje daňový řád daňové řízení ve zvláštní části o správě daní a podle něj není každé řízení řízením daňovým. 5.8.1

Daňové řízení (§134)

Vede se za účelem správného zjištění a stanovení daně a zabezpečení její úhrady. Řízení končí splněním nebo jiným zánikem daňové povinnosti, která s touto daní souvisí. Skládá se podle okolností, zda je třeba daň doměřit či nedoplatek vymáhat z různých dílčích řízení, která lze rozdělit do nalézací a platební roviny. Skládá se z dílčích řízení 1. Nalézací řízení – vyměřovací, doměřovací a řízení o řádném opravném prostředku. 2. Řízení při placení daní – posečkání daně, o zajištění daně, exekuční řízení. 3. Řízení o mimořádných opravných a dozorčích prostředcích proti rozhodnutím vydaným v rámci daňového řízení. V rámci nalézací roviny (Daňový řád používá přesněji pojem nalézací řízení, které je zahájeno okamžikem zahájení prvního dílčího řízení v nalézací rovině a končí uplynutím prekluzivní lhůty) se koná: 1. Vyměřovací řízení a. Může být zahájeno podáním řádného daňového přiznání nebo b. z moci úřední (po provedené daňové kontrole). Teprve podle okolností se koná i další dílčí řízení 47

2. Doměřovací řízení, které je vedeno za účelem stanovení změny poslední známé daně a. může být zahájeno podáním dodatečného daňového tvrzení nebo b. z moci úřední (po provedené daňové kontrole, podle výsledku postupu při nepodání dodatečného daňového tvrzení). 3. O řádném opravném prostředku proti rozhodnutí v předchozích dvou bodech. Nalézací řízení naplňuje první část cíle správy daní a to správně zjistit a stanovit daň. V tomto řízení rozeznáváme následující podání daňového subjektu o dani: - Řádné daňové tvrzení – daňové přiznání, hlášení, vyúčtování. - Dodatečné daňové tvrzení – dodatečné daňové přiznání, následné hlášení, dodatečné vyúčtování. - Opravné daňové přiznání a opravné vyúčtování – nahrazení daňového přiznání nebo vyúčtování,

5.9 PLNÁ MOC Daňový řád vymezuje okolnosti, za kterých se daňový subjekt může nechat zastupovat nebo za kterých podmínek si správce daně stanoví zástupce sám. Dle §24 Daňového řádu může mít osoba zúčastněná zákonného zástupce, ustanoveného zástupce, zmocněnce, společného zástupce nebo ji může zastupovat prokurista firmy. a) Zákonný zástupce (bývá jím povětšinou stanovený opatrovník) zastupuje osobu, která není plně způsobilá k jednání. Může nastat i situace, že opatrovník není stanoven a nebo není schopen jednat za daňový subjekt, potom správce daně je oprávněn ustanovit zástupce – opatrovníka daňovému subjektu, pouze pro potřeby správy daní. Tato kategorie zástupců se týká lidí neplnoletých a lidí, kteří jsou zdravotně hendikepováni a nemohou sami za sebe jednat, např. při povinnosti k dani dědické. b) Ustanovený zástupce - správce daně ho může určit, při nejasnostech s kým má jednat (např. u dětí, pokud se rodiče nemohou dohodnout, u firem, kde není dlouhodobě přítomen jednatel,…), podrobněji rozebírá a vymezuje § 26 DŘ. Rozhodnutí o ustanovení zástupce může být však vydáno pouze s předchozím souhlasem předpokládaného zástupce. Pokud souhlas udělen nebude, lze ve spolupráci s Komorou daňových poradců ČR ustanovit zástupce z řad daňových poradců. Tento postup je odlišný od úpravy podle ZSDP a to ve prospěch subjektu, aby bylo zajištěno řádné a odborné zastupování. Podle ZSDP se souhlas předpokládaného zástupce vůbec nevyžaduje a vybranou osobu je možné ustanovit zástupcem. Tento zástupce, pokud zástupcem být nechce má samozřejmě možnost podat opravný prostředek proti tomuto rozhodnutí o ustanovení zástupcem, ale toto odvolání nemá odkladné účinky, tj. že provedený úkon by byl platný, i kdyby bylo případnému odvolání posléze vyhověno. Dále nově podle DŘ jsou řešeny možnosti, kdy zastupování ustanoveným zástupcem zaniká, a to v případě jestliže je tento zástupce zbaven způsobilosti k právním úkonům nebo jeho způsobilost je omezena či se stane nezpůsobilým k zastupování ztrátou profesního oprávnění k výkonu daňového poradenství. Další novou věcí v oblasti zastupování je skutečnost že správce daně je oprávněn vydat rozhodnutí, které ruší zastupování také z moci

48

úřední, na návrh ustanoveného zástupce či zastoupeného - proti tomuto rozhodnutí se již nelze odvolat. Nejčastěji bývá tímto zástupcem určena fyzická osoba, ale může se jím stát i osoba právnická. Takto ustanovený zástupce může být i osobou blízkou ve vztahu k zastupované osobě. c) zmocněnec – tento status vzniká na základě mandátní smlouvy, např. daňový poradce zastupuje. Podle ZSDP je to osoba, která jedná na základě plné moci a je nazývána smluvním zástupcem, ale podle DŘ jde nově o zmocněnce. Další rozdíl je v tom, že plná moc musí být zmocněncem přijata a už nebude stačit, že ji podepsal jenom zmocnitel. Další změna nastává v případech, kdy u plné moci není rozsah zmocnění vymezen nebo není vymezen přesně. Podle ZSDP byla taková plná moc pojata jako neomezená, ale nově podle DŘ tomu tak již nebude. Zmocnitel je povinen vymezit rozsah zmocnění tak aby bylo zřejmé, k jakým úkonům, řízením nebo jiným postupů se plná moc vztahuje. Kdyby tak neučinil, správce daně vyzve zmocnitele k úpravě plné moci a současně o nedostatcích plné moci vyrozumí i zmocněnce. Zatímco ZSDP povoloval zmocněnému zástupci, který není daňovým poradcem, aby současně u jednoho správce daně zastupoval jen jeden daňový subjekt, nově daňový řád toto omezení ruší. Zmocněnec může u jednoho správce daně zastupovat více daňových subjektů současně. Zmocněnec není oprávněn delegovat tuto plnou moc na jiného zmocněnce, výjimky jsou pouze pro daňové poradce a advokáty. d) Společné zastupování – je upraveno v § 30 DŘ, více daňových subjektů udělí plnou moc k zastupování jedné téže daňové povinnosti na základě plné moci. Jestliže by tak neučinili ani na výzvu správce daně, je jim ustanoven společný zástupce. e) Prokurista – jedná jménem daňového subjektu a to v rozsahu udělené prokury. V případě schválení technické novely již nebude řazen mezi zástupce.

§25 odst. 1 písm. c) DŘ upravuje zastupování smluvním zástupcem a vznik tohoto zastupování a jeho rozsah je dán zmocnitelem udělenou plnou mocí. Rozlišujeme plnou moc omezenou (speciální, zvláštní) a neomezenou (obecná, generální). Plná moc, kde není rozsah zmocnění vymezen přesně je považována za plnou moc neomezenou a je udělena pro všechny úkony ve správě daní. Plná moc, kde jsou konkretizovány úkony ke kterým je udělena je plná moc omezená, např. plná moc zastupování ve věci platebního výměru na daň z přidané hodnoty. Nově DŘ vymezuje požadavek na přijetí plné moci zmocněncem.) Omezenou plnou mocí se zmocněnci uděluje zmocnění: - Ke konkrétnímu úkonu (podání daňového přiznání nebo odvolání). - K několika konkrétním úkonům. - Pro dílčí řízení (registrace daňového subjektu, řízení o závazkovém posouzení, odvolací). - Pro komplex dílčích řízení, tzn. pro celé daňové řízení. - Pro určitý postup (daňová kontrola, místní šetření, doručování…). Pokud není v plné moci výslovně uvedeno, může subjekt nahlížet pouze do spisu u toho správce daně, vůči kterému byla plná moc účinná. Plná moc platí při

49

změně místní příslušnosti daňového subjektu, je účinná i vůči správci daně, který provádí úkony na základě dožádání místně příslušného správce daně. Plná moc zaniká: a) Provedením úkonu, na který byla udělena. b)Odvoláním zmocnitele. c) Vypovězením zmocněncem. d)Úmrtím zmocněnce. e) Úmrtím zmocnitele. Příklad podle ZSDP: Uděluji plnou moc k zastupování v záležitostech správy daní společnosti Slevomat, s.r.o. se sídlem Na pekařské 121, 586 01 Jihlava, panu Miloši Zámkovi nar. 8. 5. 1978, bydlištěm Na Bouralce 302, 588 65 Nová Říše. 14. 5. 2011

Miloš Zámek

Jaroslav Šedivý Příklad podle DŘ: Uděluji plnou moc k zastupování v záležitostech správy daní společnosti Slevomat, s. r. o. se sídlem Na pekařské 121, 586 01 Jihlava, panu Miloši Zámkovi nar. 8. 5. 1978, bydlištěm Na Bouralce 302, 588 65 Nová Říše. Jihlava, 14. 5. 2011

Jaroslav Šedivý, jednatel

Datum a podpis zmocnitele Uvedenou plnou moc přijímám Jihlava, 14. 5. 2011

Miloš Zámek, zmocněnec

Datum a podpis zmocněnce Srovnání se ZSDP Udělení plné moci již není jednostranným právním úkonem, jak tomu bylo podle ZSDP. K účinnému uplatnění plné moci je nutná akceptace zmocněncem. Vůči správci daně je plná moc účinná okamžikem jejího uplatnění. Uplatněním se rozumí doručení správci daně. Daňový řád odstraňuje některá nepřesně definovatelná vymezení plné moci. Plná moc je účinná pouze vůči tomu správci doně, u něhož byla uplatněna. Např. při dani z nemovitosti, daňový subjekt má povinnosti k několika správcům daně. Její účinnost je zachována i ve vztahu k jinému správci daně: - Při změně místní příslušnosti správce daně. - Který provádí úkony ve správě daní na základě dožádání. - Který vede řízení ve věci, pro kterou byla plná moc uplatněna, např. odvolací řízení.

50

PŘÍKLAD - zastupování Soukromý podnikatel – živnostník, pracující v oboru zámečnictví pan Miloš Tománek, který má místně příslušný Finanční úřad v Telči. Tato fyzická osoba má zároveň externí osobu paní Suchou, která mu vede daňovou evidenci, zároveň ale není daňovou poradkyní. Ještě k tomu, že vede daňovou evidenci této FO, vede ji ještě svému manželovi panu Suchému, který je také živnostník a zároveň ho zastupuje u Finančního úřadu v Jihlavě na základě neomezené plné moci. Finanční úřad v Telči se rozhodl provést panu Tománkovi daňovou kontrolu, která se týká daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2009. Pan Tománek však má hodně zakázek a klientů, které nechce odřeknout a nehodlá trávit svůj čas běháním po úřadů a pověří zastupováním paní Suchou, neboť ji plně důvěřuje. Jeho účetní se však nechce vzdát zastupování svého manžela. Podle DŘ Nově podle Daňového řádu odpadá omezení, v tom, že jiná osoba než daňový poradce nebo advokát u jednoho správce daně může zastupovat pouze jednu osobu. Pan Tománek může samozřejmě udělit plnou moc paní Suché v zastupování ohledně daňové kontroly a sám se věnovat pro něj důležitějším věcem. Ale v případech kdy bude muset sám osobně něco vykonat, bude k tomu správcem daně vyzván. Nemusí tedy hledat nového nějakého náhradního zástupce za paní Suchou, který by ho zastupoval. Veškerá dokumentace bude zasílaná právě paní Suché a ta díky tomu, že mu vede daňovou evidenci je „v obraze“ a bude o účetních záležitostech pana Tománka vědět o mnoho víc, než kdyby ho zastupoval nějaký člověk, který o jeho podnikání nic neví. Podle ZSDP Podle tohoto zákona může u jednoho správce daně jiná osoba než daňový poradce nebo advokát zastupovat jen jednu osobu na základě udělení plné moci. Tzn. , že paní Suchá v tomto případě pana Tománka zastupovat nemůže pokud se nechce vzdát zastupování svého manžela. Pan Tománek se bude buď muset daňové kontroly účastnit sám. Paní Suchá by mu připravila podklady, popřípadě se účastnila daňové kontroly s ním, aby mu aspoň trošku ulehčila to, že ztratí hodně času a nebude se věnovat zakázkám. Dále pan Tománek může udělit plnou moc k zastupování ve věci daňové kontroly daňovému poradci, kterého si zvolí a který za něj bude jednat. Tímto se vyhne jednání na úřadech a bude se plně věnovat své práci. Bohužel za daňového poradce bude muset zaplatit nemalé peníze. Sice se sprostí toho že nebude lítat po úřadech, ale na druhou stranu mu vzniknou větší náklady.

5.10 LHŮTY Hlava II obsahuje ustanovení o lhůtách a počítání času, které je doplněno o instrumenty daňového subjektu, - kterými si může zajistit na základě žádosti v zákonem přesně stanovených případech prodloužení lhůty, popř. navrácení v předešlý stav.

51

Lhůtou se myšleno určité časové období, vymezené pro provedení určitého úkonu a jsou upraveny daňovým řádem, hmotně právními zákona a dalšími obecně platnými předpisy pro jednotlivé daně a rozhodnutím správce daně. § 32 – 38 vymezují obecně lhůty a počítání času pro správce daně i daňový subjekt. Lhůty v DŘ rozlišujeme zákonné (stanoví zákon) nebo správcovské (stanoví správce daně). Zákonné lhůty: povinnosti a práva daňových subjektů jsou vázány na lhůty, které daňový subjekt i správce daně musí respektovat a tyto lhůty jsou stanoveny zákonem, nebo dalším právním předpisem. (např. lhůty pro podání daňového přiznání, pro placení daně, …). Správcovské (pořádkové) lhůty jsou lhůty stanovené individuálním rozhodnutím správce daně, které jsou mu uloženy na základě § 32 odst. 1 DŘ . Tyto lhůty jsou spojeny s výzvou daňovému subjektu nebo jiné osobě zúčastněné na správě daní k provedení určitého úkonu ve správě daní. Správce daně je oprávněn stanovit osobě zúčastněn lhůtu, kdykoliv je toho při správě dani třeba. (např. lhůty pro vyzvání k doplnění řízení), nedodržením lhůty právo nezaniká. Obecná lhůta pro rozhodnutí správce daně byla zkrácena z 6 na 3 měsíce. Délky lhůt se stanovují různými způsoby - Lhůta je stanovena pevným datem ročního kalendáře; tento způsob stanovení lhůty je uplatňován daňových úkonů, které se týkají všech poplatníků nebo plátců příslušné daně (lhůta pro podání daňového přiznání nebo daňového hlášení). - Lhůta je určena podle počtu týdnů, měsíců nebo let. - Lhůta je stanovena počtem dnů (tento postup se uplatňuje u většiny úkonu ve správě daní). - Lhůta je stanovena počtem hodin (používá se u lhůty kratší než jeden den). Posledním dnem lhůty může být jen pracovní den, tedy nikoliv sobota, neděle nebo svátek. Připadne-li poslední den lhůty na sobotu, neděli nebo svátek je posledním dnem lhůty nejblíže následující pracovní den. Tato situace se vztahuje nejenom na úkony vůči správci daně, ale pro úkony učiněné správcem daně. Srovnání se ZSDP Daňový řád poprvé uvádí možnost lhůty kratší jak 1 den, tj. lhůta určená počtem hodin, tato lhůta se stanovuje jen výjimečně a musí s ní souhlasit daňový subjekt, - zde se neuplatňuje pravidlo posunu posledního dne lhůty, který připadl na sobotu, neděli či svátek. Správce daně rovněž musí uvést důvody pro takto stanovenou lhůtu. Tato lhůta se počítá od okamžiku, který následuje po dni, kdy došlo ke skutečnosti, která určuje počátek běhu lhůty. Zde se neuplatňuje pravidlo posunu posledního dne lhůty, který připadl na sobotu, neděli nebo svátek na nejbližší následující pracovní den. Použití této lhůty by mělo být výjimečné a nepředpokládá se s běžným využitím. Daňový subjekt má novou povinnost sdělit správci daně ve lhůtě pro podání daňového přiznání skutečnost, že mu nevzniká daňová povinnost k dani.

52

Daňový řád také nově upravuje posunutí splatnosti daně vyměřené ve vyšší částce, než jaká byla přiznána daňovým subjektem. Tato lhůta splatnosti daně je patnáctidenní a běží ode dne právní moci platebního výměru. 5.10.1

Zachování lhůty (§35)

Poskytuje osobám zúčastněným na správě daní jistotou včasného učinění úkonu nebo podání vůči správci daně Lhůta je také zachována, je-li poslední den lhůty - Podána poštovní zásilka adresovaná věcně a místně příslušnému správci daně. - Podána datová zpráva opatřená zaručeným elektronickým podpisem na technické zařízení správce daně (tzv. elektronická podatelna EPO). - Podána datová zpráva do datové schránky věcně a místně příslušného správce daně. Pokud nebyl úkon učiněn u věcně a místně příslušného správce daně, je lhůta zachována, je-li nejpozději v poslední den lhůty učiněn tento úkon u nadřízeného správce daně nebo u jiného věcně příslušného správce daně nebo je-li podána poštovní zásilka obsahující podání adresované věcně a místně příslušnému správci nebo datová zpráva. (Tento úkon může být učiněn i u nadřízeného správce nebo jiného věcně příslušného správce.) Srovnání se ZSDP ZSDP stanovil pro zachování lhůty povinnost poslední den lhůty učinit úkon u správce daně (podat zásilku na poště, dodat datovou zprávu) Toto ustanovení zachovávalo lhůtu i v případě podání místně i věcně příslušnému správci daně, ale bylo některými daňovými subjekty zneužíváno a daňové řízení bylo prodlužováno. Tomuto by měl nový daňový řád zabránit. Ve svém ustanovení § 35 odst. 1 stanovuje jako podmínku pro zachování lhůty povinnost nejpozději v poslední den lhůty učinit úkon u věcně a místně příslušného správce daně. Daňový řád i ZSDP upravuje zachování lhůty i u elektronických podání a to když je poslední den lhůty podána datová zpráva, která je opatřená elektronickým podpisem nebo pokud je podána datová zpráva do datové schránky věcně a místně příslušného správce daně. 5.10.2

Prodloužení lhůty (§36)

Pokud dojde při správě daní k situaci, že osoba zúčastněná na řízení ze závažného důvodu nemůže splnit lhůtu, kterou stanovil správce daně, je možno v tomto případě požádat správce daně o její prodloužení. Jako v ZSDP umožňuje daňový řád prodloužení lhůty ze závažného důvodu. Žádost o prodloužení musíme podat před uplynutím lhůty, o které je žádáno. Jestliže daňový subjekt žádá poprvé o prodloužení lhůty, správce daně mu vyhoví bez toho, aby zkoumal důvody žádosti nebo v případě, že žádost by nebyla odůvodněna. Na základě této žádosti nebo z vlastní vůle může správce daně 53

prodloužit lhůtu pro podání daňového tvrzení až o tři měsíce. V odůvodněných případech, pokud předmět daně tvoří i příjmy, které jsou předmětem daně v zahraničí, prodlužuje lhůtu až na 10 měsíců po uplynutí zdaňovacího období. §36 odst. 4 Na rozdíl od těchto prodloužení lhůt nelze prodloužit lhůtu, se kterou zákon spojuje - zánik práva. Proti rozhodnutí o žádosti o prodloužení lhůty nelze uplatnit opravné prostředky. 5.10.3

Lhůty pro podání daňového přiznání:

Daňový řád posunul lhůty pro podání daňového tvrzení, vyúčtování a pro placení některých daní. Přiznání k dani z příjmů i s termínem splatnosti se posunul z 31. 3. na 1. 4. - stejně tak postupují poplatníci, kteří mají termín k podání přiznání posunutý z důvodů zpracování daňového přiznání daňovým poradcem nebo mají zákonem uloženou povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem. Tito poplatníci podávají přiznání namísto posledního června o den později, a to 1. 7 . Jestli poplatník nepodá daňové přiznání ve stanovené lhůtě nebo ho podá ale se zpožděním delším než pět pracovních dnů, musí mu být vyměřena pokuta ve výši: - 0,05 % stanovené daně za každý následující den prodlení nejvýše však 5 % stanovené daně - 0,05 % stanoveného daňového odpočtu, z každý následující den prodlení, nejvýše 5 % stanoveného daňového odpočtu. - 0,01 / stanovené daňové ztráty za každý následující den prodlení, nejvýše 5 % stanovené daňové ztráty. Srovnání se ZSDP

Změny termínů lhůt Počítání lhůt staré Daňové přiznání 31.3. Daňové přiznání 31.6. odklad Vyúčtování zálohové 28.2. daně Vyúčtování srážkové 30.4. daně

nové 1.4. 1.7. 1.3. 1.5.

Zdroj: podnikatel.cz

Pokud podle ZSDP podnikatel podal daňové přiznání se zpožděním, mohl mu správce daně vyměřit pokutu a tím zvýšit vyměřenou daň. Dle nové úpravy zákona musí správce vyměřit pokutu vždy, a to při zpoždění delším než pět pracovních dnů. Z uvedeného je zřejmá výhoda pro ty, kteří podají přiznání později. Řádné daňové tvrzení je možné bez postihu prodloužit až do 8. dubna. Změna v prodloužení lhůty také zasáhla vyúčtování daně z příjmů vybírané srážkou, které bylo nutné podat do posledního dubna, nyní je to zas o den prodlouženo a to do 1. května, a vyúčtování daně z příjmů ze závislé činnosti, které se nyní může podávat do 1. března a nikoliv do 28. února jako to bylo do 31. 12. 2010.

54

Hlášení se podává do 25 dnů po uplynutí měsíce, v němž vznikla plátci daně povinnost, která je předmětem hlášení. Lhůta pro podání vyúčtování je stanovena do 4 měsíců po uplynutí kalendářního roku. Další odlišení od ZSDP je, že vyměřením daně se rozumí i stanovení daně plátci k přímé úhradě. Také se stanovuje podle daňového řádu náhradní lhůta splatnosti pro případy, kdy je daň doměřená vyšší než daň tvrzená daňovým subjektem. Rozdíl doměřené a tvrzené daně je splatný v náhradní lhůtě do 15 dnů ode dne právní moci dodatečného platebního výměru. 5.10.4

Lhůta pro stanovení daně

Daňový řád stanovil výčet úkonů, které prodlužují nebo přerušují tuto lhůtu pro stanovení daně: Úkony prodlužující lhůtu o 1rok: - Podání dodatečného daňového tvrzení. - Oznámení výzvy k podání dodatečného daňového tvrzení. - Oznámení rozhodnutí o stanovení daně. - Zahájení řízení o obnově řízení nebo přezkumného řízení. - Oznámení rozhodnutí ve věci opravného nebo dozorčího prostředku. - Prohlášení nicotnosti rozhodnutí o stanovení daně. Úkony přerušující lhůtu pro stanovení daně: - Zahájení daňové kontroly. - Podání řádného daňového tvrzení. - Oznámení výzvy k podání řádného daňového tvrzení. Srovnání se ZSDP Do 31. 12. 2010 platilo, že počátek běhu lhůty se odvíjel od konce zdaňovacího období, v němž vznikla daňová povinnost. Naopak podle daňového řádu se odvíjí počátek běhu lhůty ode dne, kdy uplynula lhůta pro podání řádného daňového tvrzení. Tříletá lhůta pro stanovení daně se může prodloužit maximálně na deset let a začíná běžet: • Dnem, v němž uplynula lhůta pro podání řádného daňového tvrzení nebo • dnem, v němž se stala daň splatnou, aniž by zde byla současně povinnost podat řádné daňové tvrzení.

55

PŘÍKLAD - stanovení daně Společnost ZAVA, a. s. podává řádné daňové tvrzení k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období r. 2011, 31. března 2012. Podle Daňového řádu Dnem 31. 3. 2012 začíná běžet lhůta pro stanovení daně, která končí přesně po třech letech dnem 31. 3. 2015 podle § 148 odst. 1 daňového řádu. Nejzazší lhůta pro stanovení daně končí 31.v3. 2022 podle § 148 odst. 5 DŘ, a to uplynutím deseti let od 31. 3.2012. - společnost ZAVA, a. s. podává řádné daňové tvrzení k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období r. 2011, 31. března 2012. Podle ZSDP Podle ZSDP začíná podle §40 odst. 3 běžet základní tříletá lhůta dnem 31. 12. 2007 a končí dnem 31. 12. 2014. Nejzazší možná lhůta pro stanovení daně končí po deseti letech od konce období 2007 tudíž 31. 12. 2017.

PŘÍKLAD – STANOVENÍ DANĚ Pan Novotný podal daňové přiznán k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období r. 2007, 15. 3. 2008 v termínu do 31. 3. 2008 Dne 20. 3. 2010 podal dodatečné daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob rovněž za období roku 2007. Správce daně s touto fyzickou osobou zahájil dne 31. 7. 2010 daňovou kontrolu dani z příjmů fyzických osob za rok 2007. Výsledkem této kontroly byl doměrek. Správce daně vydal dodatečný platební výměr, který byl panu Novotnému doručen 13. 10. 2010. Pan Novotný tento doměrek akceptoval a neodvolal se, tudíž platební výměr nabyl právní moci. Podle ZSDP Podle teorie 3+0 je počátek lhůty 31. 12. 2007 a základní tříletá lhůta skončím dnem 31. 12. 2010. Maximální lhůta pro vyměření daně tedy je až do 31. 12. 2017. Dodatečné daňové přiznání lhůtu podle tohoto zákona neprodlužuje, ale zahájená daňová kontrola ano. Nová tříletá lhůta v důsledku zahájení kontroly běží od 31. 12. 2010 do 31. 12. 2013. Podle Daňového řádu Budeme vycházet ze stejných dat, i když v roce 2007 ještě daňový řád neplatil. Počátek lhůty je stanoven na lhůtu pro podání daňového přiznání, což je 31. 3. 2008 a základní lhůta pro stanovení daně skončí dnem 31. 3. 2011. Nejzazší lhůta pro stanovení daně končí dnem 31. 3. 2018. Tím, že pan Novotný podal v posledních dvanácti měsících před uplynutím lhůty dodatečné daňové přiznání, dosavadní lhůta se prodlouží o rok a to do dne 31. 3. 2012. Daňová kontrola byla zahájena 31. 7. 2010 a od tohoto data běží nová tříletá lhůta, která končí dnem 31. 7. 2013.

56

5.10.5

Navrácení lhůty v předešlý stav (§37)

Pokud došlo ke zmeškání lhůty, daňový subjekt nebo jiná osoba zúčastněná na správě daní je oprávněna požádat o navrácení lhůty v předešlý stav. Navrácením lhůty se obnoví její běh a okamžik jejího skončení. Objektivní lhůta pro povolení navrácení je jeden rok od posledního dne zmeškané lhůty. Rozhodnutí o navrácení lhůty se nemusí odůvodňovat, pokud je žádosti vyhověno. Srovnání se ZSDP Žádost se podává v případě navrácení lhůty až po uplynutí lhůty. Požádat je možné u lhůt správcovských i u lhůt zákonných. Závažnost důvodů posuzuje správce daně. Daňový řád zkrátil lhůtu pro podání žádosti z 30 dnů (platilo do konce roku 2010 podle ZSDP) na 15 dnů, tzn., že žádost o navrácení lhůty v předešlý stav by měla být podána nejpozději do 15 dnů ode dne, kdy pominul důvod zmeškání lhůty 54. Dalším rozdílem oproti ZSDP je skutečnost, že daňový řád neobsahuje omezení žádat o navrácení lhůty v předešlý stav u lhůt prodloužených, případě žádat opakovaně.

PŘÍKLAD – navrácení lhůty v předešlý stav Finanční úřad v Telči požádal podnikatele – živnostníka pana Jaroslava Kopřivu o vysvětlení k podanému přiznání k dani z nemovitostí. Úřad určil lhůtu v trvání 12 dnů. Výzvu k podání vysvětlení převzal pan Jaroslav dne 18. května 2010. Nejzazší termín pro podání vysvětlení je tedy 30. květen 2010. Pan Jaroslav měl v plánu důležité a potřebné dokumenty doručit osobně na finanční úřad dne 29. května 2010. Bohužel jeho i okolní vesnice postihla rozsáhlá povodeň a on se nemohl na finanční úřad včas dostat, protože byl na několik dní zcela znemožněn přístup k důležitým dokumentům. Podle Daňového řádu Pro tento důvod nemohl svoji povinnost ve stanové lhůtě splnit. Požádal proto dne 1. června 2010 (mohl požádat do 15 dnů ode dne pominutí důvodu zmeškání a to až do 14. 6. 2010) o navrácení lhůty v předešlý stav. Finanční úřad vše vyhodnotil a uznal závažnost důvodů, které zapříčinily zmeškání lhůty. Podle ZSDP Pan Jaroslav požádal 1. června 2010 o navrácení lhůty v předešlý stav. Podle ZSDP by mohl požádat až do třiceti dnů ode dne, kdy pominul důvod zmeškání, tzn. až do 30. června 2010.

54

§37 odst. 3 DŘ

57

5.10.6

Ochrana před nečinností (§38)

Osoba zúčastněná na správě daní může dát podnět nadřízenému správci daně, pokud uplynula lhůta pro úkon správce daně nebo pokud správce neprovedl úkon ve lhůtě, která je pro správu daní obvyklá. Srovnání se ZSDP Pokud správce daně nevydal rozhodnutí, jestliže uplynuly tři měsíce (ZSDP stanovuje až 6 měsíců) ode dne, kdy buď byl učiněn správcem poslední úkon vůči osobě podávající podnět nebo ode dne kdy tato osoba učinila poslední úkon vůči správci daně. Další změnou v Daňovém řádu je skutečnost aby nadřízený správce daně prověřil podnět a pokud je důvodný musí nejpozději do 30 dnů (ZSDP s touto lhůtou vůbec nepočítal) po jeho obdržení uložit správci daně aby zjednal nápravu. Pokud správce daně nezjedná nápravu do 30 dnů, automaticky zjedná nápravu nejblíže nadřízený. K tomuto postupu zákon upravuje tzv. Atrakci 55 podle které nadřízený může věc převzít místo podřízeného správce daně. Speciálně je v daňovém řádu upravena skutečnost, kdy je podnět odkládán pro jeho nedůvodnost. Spočívá to v tom, že podřízený správce daně neshromáždil potřebné podklady k vydání rozhodnutí. Proto musí uvést vedle uvedení samotného důvodu osvědčující nedůvodnost také informaci, které podklady dosud chybí.) PŘÍKLAD – nečinnost správce daně Pan Šedý zjistil, že jeho správce daně měl vydat dne 12. 4. 2010 rozhodnutí o výsledné daňové kontrole, kterou skončil 12. 1. 2010 a dosud neučinil z neznámých důvodů. Pan Šedý se proto obrátil na přímého nadřízeného svého správce daně (Finanční úřad Telč) a to na Finanční úřad v Jihlavě a obeznámil touto situací písemně dne 15. 1. 2010 již řečený Finanční úřad v Jihlavě Podle Daňového řádu Podle této úpravy by měl nadřízený finanční úřad v Jihlavě se k této situaci do třiceti dnů tj. do 14. 2. 2010 vyjádřit a prověřit danou situaci a následně uložit správci daně aby zjednal nápravu. Podle ZSDP Rozhodnutí o daňové kontrole mohl správce daně učinit až po 6 měsících po jejím skončení, tedy dnem 12. 7. 2010. Tento zákon vůbec neřeší do jaké doby, se má nadřízený finanční úřad k této věci vyjádřit.

55

§ 19 DŘ

58

6. Diskuse V mé bakalářské práci je řešena hlavně komparace procesní normy, která platila do konce roku 2010 a to zákona č. 337/1992 Sb. o správě daní a poplatků s novou procesní úpravou účinnou od 1. 1. 2011 a to zákonem č. 280/2009 Sb., daňový řád. Na příkladech jsou ukázány hlavní rozdíly v oblasti daňové kontroly, plné moci, lhůtách, opravných položkách, sankcích a v jiných oblastech týkající se správy daní. Vždy, když přijde nějaká změna a to nejen v zákonech a vyhláškách, tak nastanou obavy daňových subjektů z nově vzniklých změn. Pokud má daňový subjekt nebo účetní subjektu zažitý 18 let jeden právní předpis je pak složité přejí na úplně jiný právní předpis. Nevýhoda těchto změn je nejen administrativní náročnost – daňový subjekt si musí zaplatit kurz, aby se dozvěděl o nové úpravě, ale také je to náročné na psychiku samotného člověka. Tento řád obsahuje mnoho změn oproti ZSDP. Zrušil některé části ze ZSDP, některé pozměnil (místo daňového přiznání budeme používat daňové tvrzení) a nebo vytvořil úplně jiné. Za nevýhodu daňového řádu považuji skutečnost, že obsahuje více než o 150 paragrafů více než ZSDP. Někteří odborníci by tuto skutečnost mohli považovat za výhodu, protože i když měl ZSDP méně paragrafů odkazoval v mnoha případech na, podle kterých se dané situace musely řešit. Tím pádem je spíše dobře, že má DŘ více paragrafů. Tato je všechno v jedné procesní normě a nemusí se dohledávat v judikaturách. Daňový řád obsahuje novou úpravu, která se týká zahájení daňové kontroly. Nyní od 1. Ledna 2011 je kontrola zahájena okamžikem provedení prvního úkonu vůči daňovému subjektu. V oblasti zahájení daňové kontroly musela ZSDP pomoci judikatura. Osoba, která je jiná než daňový poradce a advokát bude mít možnost nově podle Daňového řádu zastupovat u jednoho finančního úřadu více subjektů. Jak je uvedeno na příkladě, který se týká účetní, která vede účetnictví nebo daňovou evidenci nejen daňovému subjektu uvedenému v příkladě, ale i jiným. Podle mého názoru je toto dobrá změna. Z příkladu týkajícího se zastupování ZSDP nedovolil účetní zastupování daňového subjektu, jelikož už zastupovala jiný subjekt. Nově toto daňový řád ruší. Tím pádem odpadnou peněžní výdaje daňového subjektu za daňového poradce. Daňový řád bude přínosný i pro podnikatelské subjekty, které řádně spolupracují se správcem daně. Podnikatelům vzniknout též větší administrativní náklady, budou muset zaškolovat své pracovníky v této oblasti a než se jim zažije tato problematika, bude to trvat dlouho. Tímto proškolováním vznikají také náklady územním finančním orgánům. Musí jednak zaškolit své pracovníky ale zavést nové aplikace a postupy do informačních systémů. Tato aplikace do inf. systémů se týká hlavně evidence daní a nastavení výpočtu sankcí. Podnikatelské subjekty, které se budou vyhýbat jednání a nespolupracují se správcem daně, nebudou už mít možnost vyhnout se dodatečnému stanovení daně. Daňový řád autoři sepsali tím způsobem, aby jeho dopady a postihy pocítily hlavně nespolupracující daňové subjekty.

59

Podle vypočtených příkladů hodnotím dopady na podnikatelské subjekty kladně. Tyto subjekty mají možnost určit si při jednání s finančním úřadem jakéhokoliv zástupce a to bez žádného omezení. Dále mohou nově podle Daňového řádu pověřit své zaměstnance nebo jiné osoby k jednání. V případech, kdy je ustanoven správcem daně zástupce, bude již určen tím způsobem, aby daňový subjekt byl zastoupen profesionální osobou. Tyto změny oproti ZSDP zajistí větší právní jistotu subjektů při jednání s finančním úřadem. Dále z vypočtených příkladů lze říci, že daňový řád nastavuje podmínky a postupy tak, aby změny byly pro daňové subjekty výhodnější v oblasti sankcí. U výše uvedených sankcí dojde ke snížení. Výjimku tvoří pokuty za pozdní podání daňového tvrzení. Podle ZSDP je možné, aby správce daně provedl navýšení daně za pozdní podání daňového tvrzení tam, kde není nulová daňová povinnost nebo ztráta. Daňový řád upravuje i situaci, kdy má daňový subjekt nulovou daňovou povinnost a přesto je mu stanovena pevná pokuta. Další výhodu shledávám v tom, že odpadne omezení v zastupování. Podle ZSDP nemohla daňové subjekty zastupovat například jejich účetní, - protože zastupovala už jinou osobu. Nově to bude možné. Výhodné je to hlavně pro daňový subjekt, který nebude již muset shánět a vydávat peníze za zástupce či advokáta. Také odpadně zdlouhavost řízení, pokud je daňový subjekt zastupován cizí osobou. Nesouhlasím se zavedením nového pojmu konzultant. Je to osoba, která má poskytnout daňovému subjektu pomoc při jednání, ale nemusí mít k tomu adekvátní vzdělání. Vznikne tedy obava, jestli konzultant se bude orientovat v jednání a nebude spíše škodit.

60

7. Závěr Daňová soustava, která platí v České republice od roku 1993 je neustále novelizována. Některé zákony se mění více častěji a některé méně častěji. Změny v daních u nás působí ve velké míře velmi negativně na činnost podnikatelských subjektů. Ti musí zaškolovat své pracovníky, aby věděli jakých změn a zákonů se příslušná reforma týká a to jim samozřejmě přináší nárůst administrativních nákladů. Rok 2011 samozřejmě nebyl výjimkou. Přinesl podstatné změny u řady daňových zákonů. Nejen Zákona o správě daní a poplatků ale například od 1. dubna 2011 prošel řadou změn i zákon o dani z přidané hodnoty. Jak už bylo řečeno jednou z největších a dlouho očekávaných změn byla změna ZSDP na Daňový řád, která byla připravována více než deset let. Od 1. ledna 2011 došlo ke změnám u místní příslušnosti správce daně v následujících případech: -

-

-

Daňový řád upravuje postup, pokud dojde ke změně místní příslušnosti v průběhu daňové kontroly. Podle ZSDP platilo, že spisový materiál je postoupen novému správci daně a zároveň i ten daňovou kontrolu dokončí. DŘ však říká, že pokud se změní správce daně v průběhu daňové kontroly, dokončí ji původní správce daně, ten, který ji začal. Až po dokončení daňové kontroly bude postoupen spis novému správci daně. Nově vznikl také institut nazvaný atrakce, tzn., že nadřízený správce daně může věc převzít místo podřízeného správce daně v určitých případech. Daňový řád již neobsahuje skutečnost, kdy nelze určit místní příslušnost, v těchto případech postupoval ZSDP způsobem tak že místně příslušným správcem daně se stal Finanční úřad pro Prahu 1. Poslední změnou v této oblasti týkající se místního šetření - nově ho může provádět místně nepříslušný správce daně i bez dožádání.

Velmi silné dopady nejen na podnikatelské subjekty jako jsou právnické nebo fyzické osoby, ale také na samotného správce daně mají rozhodně změny týkající se daňové kontroly. Došla jsem k závěru v této oblasti, že autoři zákona odstranili problémy praxe a změny v daňové kontrole provedli tak, aby správce daně mohl vždy stanovit daň a to i bez spolupráce jiných daňových subjektů. - Není již možné podat námitku proti postupu pracovníka správce daně. Daňový subjekt může nově podat proti správci daně stížnost. - Je možné provádět daňovou kontrolu u subjektu, který ji neumožní provést záměrně svým jednáním, v předchozí úpravě zákona nebyla vůbec řešena. - Správce daně má možnost zaslat výzvu daňovému subjektu, aby umožnil daňovou kontrolu. Pokud ji neumožní, může správce stanovit daň podle pomůcek. - Daňový subjekt má právo navrhnout účast třetí osoby na daňové kontrole. - Odlišný výčet pomůcek. Nově jsou to třeba důkazní prostředky, podaná vysvětlení nebo porovnání srovnatelných daňových subjektů. - Řád podrobněji upravuje, co má být obsahem zprávy o daňové kontrole a to například výsledek kontrolního zjištění, včetně hodnocení a důkazů atd.

61

-

Postup k odstranění pochybností nahradil tzv. vytýkací řízení.

Další oblast, kterou zasáhly změny je oblast týkající se opravných prostředků: -

-

-

Změny proběhly již v samotném rozdělení. DŘ řeší řádné, mimořádné a dozorčí, na rozdíl ZSDP obsahoval jen řádné a mimořádné opravné prostředky. Řádný opravný prostředek odvolání lze podat nejpozději do 30 dnů ode dne následujícího po dni doručení rozhodnutí, nikoliv ode dne, který následuje po doručení rozhodnutí. Nový pojem v oblasti opravných prostředků je pojem řádný opravný prostředek rozklad. V ZSDP nebyl vůbec řešen. Pojem nařízení přezkoumání rozhodnutí řadí DŘ do dozorčích prostředků nikoliv do mimořádných jako ZSDP. Správce daně může nařídit tento prostředek pouze z moci úřední.

Změn v oblasti sankcí je opravdu dost, na daňový subjekt mají změny ale kladný dopad. Sankce jsou většinou počítány s několikadenním odstupem a na ukázkových příkladech je vidět, že sankce jsou tím pádem nižší než podle ZSDP. - Změnila se hranice pokuty v opravném prostředku nařízení přezkoumání rozhodnutí. Podle ZSDP byla stanovena max. výše pokuty až na 2 mil korun, nově podle DŘ je to 50 tis. Kč. - Pokuta za opožděné tvrzení daně nahradila pojem zvýšení daně. Pokud daňový subjekt nepodá daňové tvrzení v řádném termín, bude mu vyměřena pokuta. Podle ZSDP platilo, že v této situaci správce daně zvedl daňovou povinnost až do 10 %. - Podle ZSDP se počítalo penále 5 % z doměřené daně, pokud si daňový subjekt odečetl ztrátu, DŘ tuto sankci snížil na jedno procento. - Dlužník má povinnost podle ZSDP uhradit úrok z prodlení za každý den prodlení, který začíná dnem následujícím po dni splatnosti, až do dne kdy zaplatí. U DŘ zákon povoluje 4 dny zpoždění. Řada změn nastala též v oblasti týkající se registrací: -

-

Daňový subjekt se sídlem v zahraničí již nemá ne podání přihlášky jen 5 dnů, ale nově podle DŘ to je 30 dní stejně jako subjekt v tuzemsku. Právnická osoba je povinna uvést v přihlášce k registraci osoby, které jsou jejím jménem oprávněny jednat. Podle ZSDP stačilo, že PO uvedla jen statutární orgán. Nově je vydáváno rozhodnutí o registraci nikoliv osvědčení. Daňový subjekt musí předložit správci daně listinu, která prokazuje zrušení. ZSDP toto neupravoval.

Změny týkající se daňového a nalézacího řízení. DŘ podrobně upravuje tato řízení a rozděluje nalézací řízení, řízení při placení daní a řízení o mimořádných opravných a dozorčích prostředcích. ZSDP všechna řízení považoval za daňová.

62

Změny týkající se plné moci -

-

Rozhodnutí o ustanovení zástupce může být vydáno jen s předchozím souhlasem tohoto zástupce, dříve podle ZSDP toto neplatilo a žádný souhlas potřebný nebyl. Nový pojem v této oblasti je pojem zmocněnec, podle ZSDP se jednalo o osobu, která jedná na základě plné moci a je smluvním zástupcem. DŘ odstraňuje některá nepřesně definovatelná vymezení plné moci, Jeden zmocněnec může zastupovat i několik zmocnitelů, dříve platilo, že mohli pouze daňoví poradci zastupovat více zmocnitelů.

Změny týkající se lhůt: -

-

-

Posouvá se poslední den lhůty pokud padne na víkend či svátek na nejbližší pracovní den. Žádost o navrácení lhůty v předešlý stav nejpozději do 15 dnů, podle ZSDP bylo stanoveno 30 dní. DŘ poprvé uvádí možnost lhůty kratší jak 1 den. Daňové přiznání je možné podat o jeden den déle než podle ZSDP. Za daňové přiznání podané se zpožděním se podle ZSDP zvyšovala daň a pokuta se počítala ode dne, který následuje po dni, kdy měl subjekt povinnost podat přiznání. Nově je upraveno, že sankciováno je zpoždění delší než pět pracovních dnů. Počátek běhu lhůty pro stanovení daně se odvíjel od konce zdaňovacího období, nyní se odvíjí počátek lhůty ode dne, kdy uplynula lhůta pro podání daňového přiznání. Podání žádosti o navrácení lhůty se zkrátilo z 30 dnů na 15 dní. DŘ neobsahuje omezení žádat o navrácení lhůty v předešlý stav u prodloužených lhůt nebo žádat opakovaně. Pokud správce daně nevydal rozhodnutí a uplynuly tři měsíce (dříve platilo až 6 měsíců, musí se tímto zabývat nadřízený správce daně. Nadřízený správce daně musí nečinnost podřízeného prověřit do 30 dnů, ZSDP se tímto nezabýval.

Změn v Daňovém řádu oproti předchozímu ZSDP je značně mnoho. Bude trvat dlouho, než tyto změny se zažijí a praxe ukáže, jak byla tato reforma přínosnou. Rozhodně se tato nová procesní norma nějakým způsobem dotkne nás všech, protože povinnost platit daně máme skoro všichni a ti kteří ještě ne (děti nebo studenti), ti to rozhodně do budoucna pocítí také. Tato problematika se samozřejmě dotkla i podnikatelských subjektů. Ti se musí připravit nejen tím, že zaměstnanci budou navštěvovat kurzy, které se týkají změn ale také mít v pořádku účetnictví a vše týkající se daní a plnit řádně své daňové povinnosti a dbát rad správce daně.

63

8. Zdroje Monografie: KANIOVÁ, Lenka; SCHILLEROVÁ, Alena. Správa daní : úplné znění zákona : komentář : judikatura . [s.l.] : Praha : Linde, 2001. 176 s. ISBN 80-86131-29-7. KOBÍK, J. Správa daní a poplatků s komentářem 2009. 7. vyd. Olomouc: ANAG, 2009. 880 s. ISBN 978-80-7263-528-3. KOHOUTKOVÁ, Alena; KOBÍK, Jaroslav. Daňový řád s komentářem 2011. [s.l.] : Anag, 2010. 960 s. ISBN 978-80-7263-616-7. KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie a politika. [s.l.] : Aspi, 2010. 276 s. ISBN 978-80-7357574-8. LICHNOVSKÝ, O. a kol. Daňový řád. Komentář. Praha: C. H. Beck, 2010. 640s. ISBN 97880-7400-331-8. MARKOVÁ, H. Daňové zákony úplná znění 1.1.2010. Praha: Grada Publishing, 2010. 279 s. ISBN 978-80-247-3206-0. ÚZ č. 828 - Daňový řád, Územní finanční orgány, Daňové poradenství, Platby v hotovosti úplná znění předpisů. [s.l.] : Sagit, 2011. 160 s. 108920100303 . VANČUROVÁ, Alena; LÁCHOVÁ, Lenka. Daňový systém ČR 2010. [s.l.] : 1.VOX, 2010. 356 s. ISBN 978-80-86324-86-9. Zákon o správě daní a poplatků. [s.l.] : [s.n.], 2010. 176 s.

Články v periodiku: HRSTKOVÁ DUBŠEKOVÁ, Lenka. Nový daňový řád a jak se v něm orientovat. Účetnictví v praxi. 2010, 10, s. 8 stran. ISSN 1211-730. HRSTKOVÁ DUBŠEKOVÁ, Lenka. Průvodce změnami ve správě daní podle nového daňového řádu a jejich význam pro daňový subjekt – I. část. Daně a právo v praxi. 2010, 8/2010, s. 9 stran. ISSN 1211-729. HRSTKOVÁ DUBŠEKOVÁ, Lenka. Průvodce změnami ve správě daní podle nového daňového řádu a jejich význam pro daňový subjekt – II. část. Daně a právo v praxi. 2010, 8/2010, s. 9 stran. ISSN 1211-729.

Judikatura: Nález ústavního soudu ze dne 1.4.2003 sp. Zn. II ÚS 119/01 Právní věta z rozsudku Vrchního soudu v praze čj. 6 A 561/94, in[3] Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 1. června 2010, čj. 2 Afs 35/2009-124, www.nssoud.cz Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 25. srpna 2004, čj. 3 Afs 32/2003-77, www.nssoud.cz Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 31. ledna 2007, čj. 7 Afs 140/2005 – 55, www. nssoud.cz

64

Rozsudek Vrchního soudu v Praze ze dne 23. října 1998, sp. Zn. 7 A 157/995 in [5]

Elektronické zdroje: CFO world [online]. 2010 [cit. 2011-05-09]. Nový daňový řád výrazně zpřísňuje daňové odvody. Dostupné z www: . CFO world [online]. 2011 [cit. 2011-05-12]. Od 1.1.2011 je účinný nový daňový řád. Dostupné z www: . CFO world [online]. 2011 [cit. 2011-05-15]. Daňová nejistota vs daňový řád. Dostupné z www: . Corpet, s.r.o. [online]. 2011 [cit. 2011-05-10]. Daňový řád. Dostupné z www: . Český rozhlas [online]. 2011 [cit. 2011-05-15]. Daňový řád. Dostupné z www: . Epoka [online]. 2011 [cit. 2011-05-10]. Daňové změny. Dostupné z www: . Epravo [online]. 2011 [cit. 2011-05-07]. Technická novela. Dostupné z www: . Fučík a partneři, s.r.o. [online]. 2011 [cit. 2011-05-10]. Průběh vytýkacího řízení podle Daňového řádu. Dostupné z www: . GOLA, Petr. Účetní kavárna [online]. 2011 [cit. 2011-05-14]. Pomůže nám daňový řád. Dostupné z www . Hospodářské noviny [online]. 2010 [cit. 2011-05-15]. Jan Žůrek. Dostupné z www: . Novinky.cz [online]. 2010 [cit. 2011-05-15]. Ministr financí už nebude moci promíjet daně. Dostupné z www: . Office house [online]. 2011 [cit. 2011-05-15]. Daňový řád snížil firmám manévrovací prostor. Dostupné z www: . Pakosta [online]. 2011 [cit. 2011-05-10]. Nový daňový řád. Dostupné z www: . Patria [online]. 2011 [cit. 2011-05-15]. Odborníci vítají zjednodušení daní. Dostupné z www: . Podnikatel.cz [online]. 2011 [cit. 2011-04-30]. Daňový řád prodloužil lhůty pro podání přiznání. Dostupné z www: . 65

Podnikatel.cz [online]. 2011 [cit. 2011-05-15]. Daňový řád příjemně prodloužil lhůty pro podání daňového přiznání. Dostupné z www: . Podnikejme [online]. 2011 [cit. 2011-05-10]. Nový daňový řád. Dostupné z www: . Sagit [online]. 2004 [cit. 2011-05-10]. Funkce daní. Dostupné z www: . Sagit [online]. 2011 [cit. 2011-05-08]. Daňový systém. Dostupné z www: . účetní kavárna [online]. 2011 [cit. 2011-05-09]. Pomůže nám daňový řád. Dostupné z www: . Volby ČR [online]. 2011 [cit. 2011-05-12]. Nový daňový řád. Dostupné z www: . Zpravy.rozhlas.cz [online]. 2011 [cit. 2011-05-15]. Nový daňový systém. Dostupné z www: . Zpravy.rozhlas.cz [online]. 2011 [cit. 2011-05-15]. Reforma zruší superhrubou mzdu. Dostupné z www:.

66