Účetní závěrka ve stavební firmě

Mendelova zemědělská a lesnická univerzita v Brně Provozně ekonomická fakulta

Účetní závěrka ve stavební firmě Bakalářská práce

Vedoucí práce Ing. Milena Otavová, Ph.D.

Hana Fridrichová Brno 2009

Poděkování Tímto chci poděkovat vedoucí mé bakalářské práce Ing. Mileně Otavové, Ph.D. za její trpělivost a odborné rady při vedení bakalářské práce.

Prohlášení Prohlašuji, že jsem svoji bakalářskou práci na téma „Účetní závěrka ve stavební firmě“ vypracovala samostatně pod vedením Ing. Mileny Otavové, Ph.D. s použitím literatury, kterou uvádím v seznamu. V Brně dne 10. prosince 2009

………………..................

Abstrakt FRIDRICHOVÁ, H. Účetní závěrka ve stavební firmě. Bakalářská práce. Brno, 2009. Bakalářská práce se zabývá sestavením účetní závěrky vybrané společnosti a porovnání výsledků vycházející z jednotlivých výkazů, jež jsou součástí účetní závěrky, s jinou firmou v oblasti stavebnictví. Teoretická část se zabývá vymezením pojmů účetní závěrky a uzávěrky. Dále pak také nastíněním jednotlivých bodů tohoto procesu. V praktické části je popsaná samotná účetní uzávěrka a následně sestavena účetní závěrka ve vybrané společnosti podnikající v oboru stavebnictví. Následně jsou srovnány některé údaje z účetních výkazů, jež jsou součástí právě sestavené účetní závěrky s jinou společností podnikající ve stejném oboru. Srovnání bylo provedeno prostřednictvím finanční analýzy vybraných ukazatelů. Výsledky byly vyhodnoceny a následně byla stanovena doporučení, která by v budoucnu mohla být pro firmu významná. Klíčová slova: účetní závěrka, účetní uzávěrka, stavebnictví, inventarizace, inventura, účetní výkazy, rozvaha, výkaz zisku a ztráty, příloha Abstract FRIDRICHOVÁ, H. Final accounts in a building company. Bachelor's thesis. Brno, 2009. The Bacheor's thesis focuses on setting together of the final accounts of a chosen company and comparing the results which are based on the particular records that are part of the final accounts, with another company in the area of buildings. The theoretical part focuses on the defining of the conceptions of the final accounts and the closing of book. It also focuses on the outline of the particular items in this process. In the practical part, the closing of book is described, and then are the final accounts in the chosen company carrying business in the area of buildings. Subsequently, some data from the account sheets are compared, which is part of the set final accounts with another company carrying business in the same field. The comparison was carried by means of a financial analysis based on the chosen indicators. The results were evaluated and then the references were determined that could be significant for the company in the future. Key words: final accounts, closing of book, building industrie, stocktaking, stocking, account sheet, balance-sheet, record of profit and loss, suplement

Obsah 1 2 3

4

5 6 7 8

Úvod.......................................................................................................................... 7 Cíl práce a metodika ................................................................................................. 9 Literární přehled ..................................................................................................... 10 3.1 Základní právní předpisy ................................................................................ 10 3.2 Harmonizace účetnictví a smlouvy o zhotovení ............................................. 11 3.3 Účetní závěrka ................................................................................................ 14 3.3.1 Vymezení pojmu..................................................................................... 14 3.3.2 Druhy účetní závěrky.............................................................................. 15 3.3.3 Rozsah a způsob sestavení účetní závěrky ............................................. 16 3.3.4 Audit účetní závěrky............................................................................... 16 3.3.5 Základní etapy postupu ........................................................................... 17 3.4 Finanční analýza ............................................................................................. 33 3.4.1 Extenzivní ukazatele ............................................................................... 33 3.4.2 Intenzivní ukazatele ................................................................................ 33 Praktická část .......................................................................................................... 37 4.1 Charakteristika vybrané společnosti ............................................................... 37 4.1.1 Historie podniku ..................................................................................... 37 4.2 Předmět podnikání .......................................................................................... 38 4.3 Organizační struktura:..................................................................................... 39 4.4 Účetní uzávěrka .............................................................................................. 40 4.4.1 Vedení účetnictví .................................................................................... 40 4.4.2 Postup uzávěrkových prací ..................................................................... 40 4.5 Účetní závěrka ................................................................................................ 52 4.6 Finanční analýza ............................................................................................. 54 4.6.1 Ukazatelé likvidity:................................................................................. 55 4.6.2 Ukazatele zadluženosti ........................................................................... 56 4.6.3 Rentabilita (ziskovost, výnosnost).......................................................... 56 4.6.4 Ukazatele aktivity – obratovosti, vázanosti kapitálu .............................. 57 Závěr ....................................................................................................................... 58 Literatura................................................................................................................. 60 Seznam tabulek ....................................................................................................... 62 Přílohy..................................................................................................................... 63

6

1 Úvod Stavebnictví představuje důležitou součást celého národního hospodářství. Působí zde velké množství podniků, od velkých akciových společností, které se zabývají výstavbou silnic, dálnic, velkých obchodních center i velkých průmyslových a bytových aglomerací až po střední a malé podniky, které svoji činnost zaměřují především na drobnou výstavbu a opravy hlavně regionálního charakteru. Nesmíme zapomenout ani na drobné živnostníky, kteří hrají nezastupitelnou úlohu hlavně při drobné údržbě a opravách domů a nemovitostí. Stavebnictví má mnoho zvláštností, které ho odlišují od jiných průmyslových odvětví. K těmto zvláštním znakům patří zejména: •

trvalá nepohyblivost stavby, jež nutí ke stálému přemisťování pracovníků a výrobních prostředků i ke zřizování nových výroben a zároveň i jejich rušení;

•

vzájemná odlišnost jednotlivých objektů a staveb; každá stavba má svůj charakter, vyžaduje samostatnou plánovací, projektovou a výrobní přípravu; typové budovy se musí také individuálně přizpůsobit okolí a terénu;

•

podstatná závislost na venkovních podmínkách způsobená tím, že práce v tomto oboru probíhají převážně na otevřených staveništích, s tím souvisí i sezónnost prací, v zimním období je zaznamenán podstatný útlum stavební výroby;

•

dlouhá doba provádění určitého objektu a stavby;

•

spolupráce s mnoha pracovními obory;

•

velké množství a velká váha materiálu, konstrukcí, dílců, která klade vysoké nároky na dopravu.

Služby prováděné v tomto odvětví jsou velmi komplikované. Práce jsou vázány na místo, kde stavba bude stát. Stavba je se zemí spojena pevným základem, a proto je nutné, aby všichni pracovníci, kteří se budou podílet na jejím vybudování nebo opravě docházeli či dojížděli na dané stanovisko. Je nutné také zabezpečit, aby na pracovišti byly všechny potřebné materiály a stroje, které budou na tuto práci potřeba. Všechny tyto vlastnosti kladou vysoké nároky na organizační a řídící práci vedení společnosti. Práce musí být koordinovány, aby zbytečně nedocházelo k prostojům a tím i hospodářským ztrátám.

7

Povinnost sestavovat účetní závěrku mají obchodní společnosti. Účetní závěrka je vyvrcholením účetních prací každé účetní jednotky za běžné účetní období. Výsledkem účetní závěrky je vypracování výkazů, tj. rozvahy, výkazu zisku a ztráty, přílohy k účetní závěrce, ve které jsou rozvedeny skutečnosti, jež mají důležitý vliv pro hodnocení podniku a dále popř. výkazu o peněžních tocích a přehledu o změnách vlastního kapitálu. Údaje obsažené v účetní závěrce slouží k hodnocení finanční situace podniku, k posouzení jeho hospodaření. Jsou důležitým zdrojem informací pro rozhodování manažerů podniku při řešení jejich krátkodobých rozhodovacích úloh i pro strategické řízení a prognózování. Jsou zdrojem informací pro akcionáře, společníky, banky, pro případné investory a také pro stát.

8

2 Cíl práce a metodika Cílem bakalářské práce je rozbor procesu tvorby účetní závěrky a její praktická aplikace v malé společnost s ručením omezeným Res, s.r.o., která podniká v oboru stavebnictví a následná komparace s jednou z největších společností podnikající ve stejném oboru v České republice, Metrostav, a.s. Vlastnímu zpracování práce předchází seznámení se s řadou účetních předpisů, obchodním zákoníkem, řadou daňových předpisů a vnitropodnikovými směrnicemi firmy. Informace jsou čerpány také z odborné literatury, z internetu a z osobních rozhovorů s pracovníky ekonomického úseku firmy Res, s.r.o. Základní snahou práce je zhodnotit sestavení účetní závěrky, odhalení nedostatků a popř. navrhnout opatření k jejich odstranění. Součástí práce je výpočet ukazatelů finanční analýzy. Pro výpočet jsou použity ukazatele stavové (extenzivní) a ukazatel tokové (intenzivní). Vlastní práce je rozdělena na část teoretickou a praktickou. V teoretické části jsou vymezeny obecné pojmy týkajících se vybraného tématu. Především účetní závěrky, účetní uzávěrky, popisem účetních operací a účetními výkazy. Je zde také zmínka o specifikách ve stavebnictví, kterými jsou smlouvy o zhotovení. V části finanční analýza jsou uvedeny vybrané finanční ukazatele, které slouží v další části ke srovnání dvou společností. Praktická část obsahuje konkrétní způsob tvorby účetní uzávěrky a závěrky v malé stavební společnosti Res, s.r.o. k 31. 12. 2008. tato společnost nemá povinnost mít účetní závěrku ověřenu auditorem a splňuje podmínky pro sestavení závěrky ve zjednodušeném rozsahu, proto jsou údaje o auditu zmíněny jen obecně. Závěrka společnosti je analyzována prostřednictvím finančních ukazatelů a je porovnána se společností Metrostav a.s. Údaje této společnosti jsou zveřejněny na jejích internetových stránkách ve výroční zprávě za rok 2008. Na závěr práce jsou zhodnoceny odhalené nedostatky, jsou navržena doporučení pro jejich odstranění a je vyhodnoceno srovnání obou společností.

9

3 Literární přehled 3.1 Základní právní předpisy Dnešní doba klade velké nároky na účetnictví. Bez kvalitních účetních výkazů nemůže správně fungovat tuzemský ani světový kapitálový trh. Při vedení účetnictví a sestavování účetní závěrky musí účetní jednotka vycházet z platné legislativy. Právní základ českého účetnictví pro účetní jednotky, které jsou podnikateli a účtují v soustavě účetnictví, tvoří: •

zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů;

•

vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě účetnictví;

•

České účetní standardy pro podnikatele;

•

Mezinárodní účetní standardy.

Kromě výše uvedených předpisů je nutné zmínit také: •

zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (ZDP), ve znění pozdějších předpisů;

•

zákon č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů;

•

zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů;

•

vnitropodnikové směrnice účetní jednotky;

•

zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (DPH).

Ministerstvo financí vydalo pro účetní jednotky účtující podle vyhlášky č. 500/2002 Sb., v platném znění České účetní standardy pro podnikatele. Tyto standardy byly zveřejněny ve Finančním zpravodaji č. 11-12/2003. Jejich cílem je zajistit soulad při používání účetních metod účetními jednotkami. Standardy obsahují popis účetních metod nebo postupy účtování a obsah standardů nesmí být v rozporu s ustanoveními zákona o účetnictví či jiných právních předpisů. Pokud účetní jednotka bude postupovat podle standardů, předpokládá se současně, že plní ustanovení o účetních metodách podle zákona o účetnictví.

10

V příloze č. 4 vyhlášky 500/2002 Sb. je uvedena směrná účtová osnova, která stanovuje účtování v účetních skupinách. Účtová osnova známá z dřívějších předpisů byla zrušena.

3.2 Harmonizace účetnictví a smlouvy o zhotovení Dle Bohušové (2008) je významným charakteristickým rysem vývoje světové ekonomiky globalizace, která spočívá v obrovském nárůstu přeshraničních aktivit v podobě pohybu zboží, kapitálu i pracovních sil. Roste počet firem, které operují na mezinárodních trzích, investoři investují mnohem více na trzích vzdálených. Zejména pro tyto investory jsou významné ekonomické informace, na základě kterých se mohou racionálně rozhodovat. Základním zdrojem ekonomických informací jsou výstupy z účetnictví v podobě účetních výkazů a rozsáhlých komentářů. Systém účetnictví a účetního výkaznictví založený pouze na národní legislativě příslušného státu nemůže v žádném případě poskytovat kvalitní informace všem uživatelům, zejména zahraničním investorům. Na účetnictví jsou kladeny nové úkoly. Mezi nimi stojí na předním místě požadavek, aby se obecná účetní pravidla, zásady a postupy používané v různých státech světa přibližovaly tzn. aby se harmonizovaly. Harmonizací se tedy rozumí přibližování účetních pravidel a účetních výkazů různých zemí do té míry, aby předpokládané účetní výkazy byly patřičně vzdělanému uživateli srozumitelné.

Existují dva proudy harmonizace: 1. užší proud harmonizace, který se projevuje v rámci určitého politickyhospodářského společenství. Pro naši zemi jako člena Evropské Unie (EU) to má za následek, že české účetnictví musí harmonizovat s evropským účetním kodexem, reprezentovaným zejména čtvrtou a sedmou směrnicí EU. Nejvýznamnější z nich je podle Kovanicové (2006) čtvrtá směrnice, která se týká sestavování ročních účetních závěrek velkých a středních kapitálových společností nekótovaných na burzách EU. 2. světový proud harmonizace – světový kapitálový trh vyžaduje, aby účetní závěrky podniků, které jsou kótované na burzách, byly vyhotoveny podle jednoho ze dvou světově uznávaných souborů standardů, kterými jsou: a) Mezinárodní standardy účetního výkaznictví (IFRS) – využívány zejména evropskými podniky a evropskými trhy cenných papírů. b) Americky uznávané účetní zásady (US GAAP) – využívány na finančních trzích ve Spojených státech amerických.

11

Pro účetní jednotky v České republice se stalo významné datum 1. 1. 2005. Od tohoto data byla novelou č. 437/2003 Sb. zákona o účetnictví a v souladu s nařízením Evropského parlamentu č. 1606/2002 ustanovena povinnost pro účetní jednotky, které jsou obchodní společností a jsou emitentem cenných papírů registrovaných na regulovaném trhu cenných papírů v členských státech EU, účtovat a sestavovat účetní závěrku v souladu Mezinárodními účetními standardy a s Mezinárodními standardy účetních výkaznictví (IAS)/IFRS. Ostatní účetní jednotky účtují a sestavují individuální účetní závěrky podle českých účetních předpisů pro podnikatele (ČR GAAP), které bylo Ministerstvo financí povinné uvést do souladu s požadavky 4. a 7. směrnice EU. Jestliže je podnik zároveň konsolidující účetní jednotkou může vyhotovit konsolidovanou účetní závěrku a výroční zprávu buď podle ČR GAAP nebo podle IAS/IFRS. IAS 11 Smlouvy o zhotovení České účetní předpisy neřeší zvláštnosti mezi jednotlivými odvětvími průmyslu, např. zemědělství, stavebnictví, automobilový průmysl, atd. Podle Bohušové (2008) odlišně od české legislativy jsou v Mezinárodních účetních standardech uvedeny IAS 11 – smlouvy o zhotovení. Dříve byl standard označován jako „Účtování stavebních smluv“. Uvedený standard je zaměřen na správnou alokaci nákladů a výnosu u smluv, u kterých datum zahájení činnosti a datum, kdy je činnost dokončena spadají do různých účetních období. V praxi se může jednat nejen o zachycení nákladů a výnosů při stavební činnosti, ale i o smlouvy v oblasti výroby software na zakázku apod. Standard je aplikován pro vykazování výnosů na straně zhotovitele, je v něm přesně definována smlouva o zhotovení a její dva typy - smlouva za pevnou cenu, nebo smlouva typu „náklad plus přirážka“. Smlouva o zhotovení je vymezena jako smlouva sjednaná za účelem výstavby aktiva nebo takového souboru aktiv, který je vzájemně propojen nebo je závislý z hlediska návrhu technologie a funkce či jeho konečného účelu nebo použití. Smlouva za pevnou cenu představuje smlouvu o zhotovení, ve které dodavatel souhlasí s pevnou smluvní cenou nebo pevnou sazbou za jednotku výkonu. Smlouva typu náklady plus přirážka představuje smlouvu, podle které jsou dodavateli uhrazeny dohodnuté nebo jinak definované náklady a navíc ještě pevné procento těchto nákladů nebo pevný poplatek. Náklady Standard vymezuje náklady, které jsou součástí nákladů na konkrétní smlouvu:

12

Náklady, které se přímo vztahují ke konkrétní smlouvě – mzdy stavebních dělníků, stavební dozor, spotřebovaný materiál, odpisy budov a zařízení, která jsou používána v souvislosti se smlouvou, přeprava materiálů, nájemné za budovy a zařízení, náklady na projekt a technickou pomoc atd. Náklady, které lze obecně přiřadit ke smlouvě – pojištění, stavební režie. Náklady, které jsou samostatně zúčtovatelné zákazníkovi podle podmínek smlouvy. IAS 11 jednoznačně vymezuje náklady, které nelze ke smlouvě přiřadit. Jedná se např. o všeobecné administrativní náklady, odbytové náklady, odpisy budov a zařízení, které nejsou pro smlouvu používány, náklady na výzkum a vývoj, které se smlouvy netýkají. Výnosy Výnos zahrnuje původní sumu výnosů dohodnutou ve smlouvě a korekce o vzniklé rozdíly, které jsou důsledkem určitých nejistot existujících v době uzavření smlouvy. Korekce tvoří odchylky ve smluvní práci, tj. pokyn zákazníka který mění rozsah práce, právní nároky a stimulační platby. Právní nároky mohou být např. prodlení ze strany zákazníka, chyby ze strany zákazníka apod. Stimulační platby jsou ve smlouvě zakotvené částky, jejichž uznání do výnosu je vázáno na dodržení určitých podmínek (např. dokončení v termínu). Existují dva základní metodické postupy pro zachycení výnosů ze smlouvy: 1. metoda procenta rozpracovanosti (dokončení) 2. metoda nulového zisku 1. metoda procenta rozpracovanosti je jednoznačně preferována. Může být použita v případech, že výsledek smlouvy lze spolehlivě odhadnout. Uznává výnosy postupně již v průběhu výstavby. Pro vykázání výnosů je nutné určit stupeň rozpracovanosti. Lze použít následující metody: •

výnosy jsou vyjádřeny v návaznosti na podíl vynaložených nákladů ve vztahu k předpokládaným nákladům;

•

odborné posouzení stupně dokončení prací na smlouvě;

•

dokončení určitého objemu smluvní práce.

2. metoda nulového zisku se používá v případech, že nelze výsledek stavební smlouvy spolehlivě odhadnout: •

výnos musí být uznán jenom v rozsahu vynaložených smluvních nákladů;

13

•

smluvní náklady se uznávají v období, v němž vzniknou.

Při použití této metody není v průběhu výstavby vykazován žádný zisk, ve výkazu zisku a ztráty jsou výnosy vykazovány ve výši vynaložených nákladů, u nichž je předpoklad jejich návratnosti. Standard podrobně stanoví požadavky na informace, které mají být zveřejněny: •

částku výnosů ze smlouvy vykázanou jako výnos období;

•

metody použité k určení výnosu ze smlouvy v daném období;

•

metody použité pro nedokončené smlouvy.

určení

stupně

rozpracovanosti

Pro nedokončené smlouvy účetní jednotka zveřejní: •

souhrnnou částku dosud vynaložený nákladů a vykázaných zisků (minus vykázané ztráty) k datu účetní závěrky;

•

částku obdržených záloh a částku zádržného.

3.3 Účetní závěrka 3.3.1 Vymezení pojmu Účetní závěrka je dle Ryneše (2007) klíčovým a vrcholovým dokumentem, kterým vrcholí účetní práce v účetní jednotce za celé účetní období. Musí poskytnout uživatelům, tj. státu (daňovým orgánům), resp. společníkům, bankám, burzám, věřitelům a veřejnosti širokou škálu informací o majetkové, finanční a důchodové situaci podniku. Dále musí vytvořit komplexní a plastický obraz podniku o jeho hospodaření v minulém účetním období. Účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví tak, aby účetní závěrka, sestavená na jeho základě, podávala věrný a poctivý obraz o předmětu účetnictví a finanční situaci každé jednotky, tj. věrný a poctivý obraz o majetku (aktivech), závazcích, vlastním kapitálu, o nákladech a výnosech, výsledku hospodaření jako rozdílů mezi výnosy a náklady. Zobrazení v účetní závěrce se považuje za věrné a poctivé, pokud obsah položek účetní závěrky odpovídá skutečnému stavu v souladu se způsoby oceňování, odpisování, s tvorbou a použitím opravných položek, rezerv a dalšími účetními postupy účtování pro podnikatele, popř. vyhláškami, přičemž tyto účetní metody a postupy účtování jsou použity způsobem, který vede k reálnosti při vykázání a nezastírají skutečný stav.

14

Základní kvalitativní požadavky na informace uváděné v účetní závěrce: a) spolehlivost – účetní závěrka musí podávat věrný a pravdivý obraz o předmětu účetnictví a reálně zobrazit finanční, majetkovou a důchodovou situaci účetní jednotky. Informace zde uváděné musí být úplné a včasné z hlediska uživatele výkazů; b) srovnatelnost – údaje v účetní závěrce musí být vykázány, sestaveny a zveřejněny způsobem, který umožní jejich srovnatelnost s předchozími účetními obdobími a popř. i s jinými účetními jednotkami, tj. zejména dodržování stálosti metod, bilanční kontinuity, přičemž všechny podstatné změny a odchylky mezi jednotlivými obdobími musí být popsány v příloze se zdůvodněním a vykázáním vlivu na rozvahové položky a výsledek hospodaření; c) srozumitelnost – údaje v účetní závěrce musí být sestaveny, vykázány a zveřejněny způsobem, který umožní při znalosti použitých účetních metod poučenému uživateli účetní závěrky, aby si učinil ve všech souvislostech komplexní představu o majetkové, důchodové a finanční situaci účetní jednotky; d) významnost – účetní závěrka musí obsahovat všechny významné údaje a souvislosti, přičemž významné údaje nesmí být vyloučeny z účetní závěrky pouze z důvodů, že budou nesrozumitelné pro uživatele; významnost a nevýznamnost údaje se posuzuje zejména u informací podávaných v příloze k účetní závěrce.

3.3.2 Druhy účetní závěrky Zákon o účetnictví vymezuje tyto druhy účetních závěrek: a) řádná účetní závěrka Účetní závěrka sestavovaná k poslednímu dni běžného účetního období je řádnou účetní závěrkou. b) mimořádná účetní závěrka Účetní závěrka, která není řádnou účetní závěrkou a je sestavovaná v dalších případech zejména podle § 17 a § 19 zákona o účetnictví, je mimořádnou účetní závěrkou. Za mimořádnou účetní závěrku se považuje také „ konečná účetní závěrka“ podle obchodního zákoníku. c) mezitímní účetní závěrka Zvláštním typem účetní závěrky je „mezitímní účetní závěrka“, kterou jako pojem používají příslušná ustanovení obchodního zákoníku. Mezitímní

15

účetní závěrkou se pro účely obchodního zákoníku a účetnictví rozumí účetní závěrka sestavovaná v průběhu účetního období i k jinému okamžiku než ke konci rozvahového dne. Při sestavování mezitímní účetní závěrky účetní jednotky neuzavírají účetní knihy a provádějí inventarizaci jen pro účely vyjádření ocenění, jinak nemusí inventarizace provádět. Další postupy, které se týkají obecně účetní závěrky řádné a mimořádné, platí pro mezitímní účetní závěrku obdobně. Rozvahový den je den, k němuž se sestavují roční účetní výkazy (tzn. den rozhodující pro zjištění konečných stavů účtů, které se pak převezmou do účetních výkazů).

3.3.3 Rozsah a způsob sestavení účetní závěrky Rozsah a způsob sestavení účetní závěrky je řešen v § 18 zákona o účetnictví a v § 3 vyhlášky č. 500/2002 Sb. Účetní závěrka účetních jednotek představuje rozvahu (bilanci), výkaz zisku a ztráty, přílohu dále může zahrnout přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu. Účetní jednotky sestavují účetní závěrku v plném nebo zjednodušeném rozsahu. Ve zjednodušeném rozsahu mohou sestavovat a zveřejňovat účetní jednotky, které nemají povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem podle § 20 zákona o účetnictví s výjimkou akciových společností, jež sestavují závěrku vždy v plném rozsahu.

3.3.4 Audit účetní závěrky Auditorské ověření je podle Ryneše (2007) nezávislým posouzením účetní závěrky a výroční zprávy. Povinnost ověření účetní závěrky a výroční zprávy auditorem se vztahuje jen na některé účetní jednotky. Pro dobrovolný audit se však může rozhodnout každá účetní jednotka. Ověření účetní závěrky a výroční zprávy auditorem zvyšuje jejich důvěryhodnost. Na závěr uvede auditor svá zjištění v auditorské zprávě. Cílem auditu je zvýšení věrohodnosti účetní závěrky i dalších informací účetní jednotky o její hospodářské činnosti a výsledku hospodaření. Akciové společností mají povinnost ověřit účetní závěrku auditorem pokud ke konci rozvahového dne a účetního období bezprostředně předcházejícího překročí alespoň jedno ze tří kritérií: a) brutto aktiva dle výkazu rozvahy, tj. aktiva neupravená o upravené položky a oprávky překročí 40 mil. Kč;

16

b) čistý obrat činí více než 80 mil. Kč; obratem se podle výkladu Ministerstva financí rozumí všechny výnosy účtované v třídě 6 - Výnosy; c) průměrný přepočtený stav zaměstnanců, včetně pracovního vztahu člena družstva k družstvu, činí v průběhu účetního období více než 50, zjištěný podle zákona č. 89/1995 Sb., o státní statistické službě, ve znění pozdějších předpisů. Ostatní obchodní společnosti (veřejná obchodní společnost, komanditní společnost, společnost s ručením omezeným) družstva, podnikající zahraniční osoby a fyzické osoby, podnikatelé účtující v soustavě účetnictví podléhají auditu vždy, pokud ke konci rozvahového dne za účetní období, za které se účetní závěrka ověřuje, a účetního období bezprostředně předcházejícího (dvě účetní období) překročily nebo dosáhly dvou ze tří stanovených kritérií uvedených výše.

3.3.5 Základní etapy postupu Postup prací zakončených stanovením účetní závěrky můžeme uspořádat do několika na sebe navazujících etap, které jsou zařazeny do kapitol: I.

Přípravné práce před uzavřením účetních knih – zaúčtování veškerých účetních případů souvisejících s daným účetním obdobím a provedení inventarizace, aby byla zajištěna správnost a úplnost účetnictví.

II.

Výpočet daně z příjmů a její zaúčtování – před uzavřením účetních knih účetní jednotka zjistí základ daně z příjmů, vypočte daň z příjmů a zaúčtuje ji.

III.

Účetní uzávěrka – proces, při kterém dochází k uzavření účetních knih, účetní jednotka zjistí obraty a stavy jednotlivých účtů k rozvahovému dni a provede účetní zápisy prostřednictvím uzávěrkových účtů 702 – Konečný účet rozvažný a 710 – Účet zisků a ztrát.

IV.

Sestavení účetní závěrky – účetní jednotka po uzavření účetních knih sestaví rozvahu, výkaz zisku a ztráty, v příloze popíše doplňující informace a případně sestaví přehled o peněžních tocích nebo přehled o změnách vlastního kapitálu.

V.

Následné povinnosti spojené s účetní závěrkou - například vyhotovení výroční zprávy v souladu s § 21 zákona o účetnictví, povinnost nechat ověřit sestavenou účetní závěrku auditorem

17

v souladu s § 20 zákona o účetnictví, povinnost zveřejnit účetní závěrku, popřípadě také výroční zprávu podle § 21a zákona o účetnictví atd. VI.

Otevírání účetních knih - v následujícím účetním období a začátek účtování v novém účetním období. Účetní jednotka je povinna dodržovat bilanční kontinuitu uvedenou v § 19 odst. 4 zákona o účetnictví. Otevření účetních knih se provede účetními zápisy prostřednictvím účtu 701- Počáteční účet rozvažný.

Ad I. Přípravné práce před uzavřením účetních knih Sestavení vlastní účetní závěrky (výkazů a přílohy) předchází dle Kovanicové (2006) řada účetních operací, postupů a činností, které je třeba provést. K rozvahovému dni se při řádné účetní závěrce podniku ukládá zejména: •

zajistit, aby náklady a výnosy byly časově rozlišené, výše odpisů odpovídala jejich účetnímu pojetí;

•

provést inventarizaci, vypořádat inventarizační rozdíly a (přechodně) snížit ocenění aktiv v případě, že jejich očekávaný ekonomický prospěch se jeví nižší než kolik činí jejich současná účetní hodnota;

•

posoudit, popř. upravit výši vytvořených opravných položek a rezerv. Vytvořit nové opravné položky a rezervy, jestliže nastaly k tomu vedoucí okolnosti;

•

ocenit aktiva a závazky ve shodě se zákonem, zejména aktiva a závazky vyjádřené v cizí měně přepočíst kurzem vyhlášeným Českou národní bankou (ČNB) k rozvahovému dni.

Při provádění účetní uzávěrky a sestavení účetní závěrky je vždy třeba vycházet ze základních předpokladů vedení účetnictví. Dle Kovanicové (2006) se jedná zejména o: a) Předpoklad trvání podniku – vedení účetnictví musí vycházet z předpokladu, že účetní jednotka bude nepřetržitě pokračovat ve své činnosti v dohledné budoucnosti. Z tohoto předpokladu vyplývá zásada opatrnosti, která patří k nejstarším zásadám. Zakládá se na zkušenosti, že budoucí hospodářská prosperita je vždy spojena s určitou nejistotou, proto je potřeba za dané období vykázat zisky jen skutečně dosažené (realizované). Je potřeba vzít do úvahy předvídatelná rizika a možné ztráty, které se týkají ocenění majetku a závazků. K tomuto má

18

k dispozici dva základní nástroje – ocenění aktiv na principu nižší z obou hodnot (snížení hodnoty je vždy přechodné povahy) a tvorbu rezerv, které zvyšují pasiva v části cizích zdrojů, snižují výsledek hospodaření a zadržují částky potřebné pro výdaje v budoucnu. b) Předpoklad akruální báze – jedná se princip přiřazování nákladů a výnosů k účetnímu období, se kterým věcně a časově souvisí. c) Předpoklad věrného a poctivého zobrazení skutečnosti – tento předpoklad je splněn provedením inventarizace

Časové rozlišení nákladů a výnosů Účetní jednotka má dle Ryneše (2007) povinnost účtovat o skutečnostech, které jsou předmětem účetnictví do období, se kterým časově a věcně souvisí. Tato zásada se zajišťuje prostřednictvím účtů časového rozlišení, dalších přechodných účtů a rezerv. Účty časového rozlišení stojí z pohledu rozvahy v páru (aktivní, pasivní). Výjimku tvoří rezervy, jež nemají v aktivech protipoložku, v souladu s dodržováním zásady opatrnosti. Časovým rozlišením rozumíme účetní případy účtované na účtech 381 až 385, u kterých je znám: a) účel (titul) vynaložené částky; b) částka; c) období, ke kterému se částka vztahuje. Tyto tři podmínky musí být splněný současně. Aktivní účty:

Pasivní účty:

- Náklady příštích období

381

- Výdaje příštích období

383

- Komplexní náklady příštích období

382

- Výnosy příštích období

384

- Příjmy příštích období

385

Náklady příštích období – obsahují výdaje běžného období týkající se nákladově příštích účetních období. Komplexní náklady příštích období – obsahují položky týkající se nákladů příštích účetních období a souhrnně se vztahují k danému účelu. Příjmy příštích období – obsahují částky účetní jednotkou nepřijaté časově a věcně související s výnosy běžného účetního období Výdaje příštích období – obsahují náklady související s běžným účetním obdobím, avšak výdaj na ně nebyl dosud uskutečněn.

19

Výnosy příštích období – obsahuje příjmy, které věcně patřící do výnosů v příštích účetních obdobích.

Účtování dohadných položek aktivních a pasivních K zaúčtování všech účetních případů do období, se kterým časově a věcně souvisejí, slouží dále účtování skutečností pomocí dohadných položek aktivních nebo dohadných položek pasivních. Hlediskem pro účtování je, že je znám účel a období, ale není známa přesná výše dané pohledávky či závazku. Nelze použít účtování prostřednictví účtů časového rozlišení, protože jedna z podmínek pro časového rozlišení splněna není. •

Dohadné účty aktivní – 388

•

Dohadné účty pasivní – 389

Inventarizace majetku a závazků Postup provádění inventarizace Věcnou správnost účetnictví dle Kovanicové (2006) je jeho shoda se skutečným stavem jednotlivých druhů majetku (aktiv) a se skutečnými závazky napomáhá zajistit inventarizace, jíž se obecně rozumí: •

přesné zjištění skutečného stavu aktiv a závazků, které jsou předmětem inventarizace (tato etapa prací se nazývá inventura a zaznamenává se do inventurních soupisů, které podepisuje osoba odpovědná za provedení inventarizace);

•

porovnávání v účetnictví;

•

zjištění případných rozdílů mezi skutečností a stavy na příslušných účtech; jde o inventarizační rozdíly, které mohou představovat buď přebytek prostředků (skutečný stav zjištěný inventurou je vyšší než účetní) nebo naopak manko, resp. ztrátu v rámci norem přirozených úbytků;

•

prošetření a objasnění každého rozdílu s cílem správně určit jeho příčinu;

•

vypořádání inventarizačních rozdílů, tj. provedení takových účetních zápisů, jimiž se uvede stav na účtech do shody se stavem skutečným, a to podle povahy a příčiny rozdílů (ty musí být vyúčtovány do účetního období, za něž byly zjištěny);

skutečných

20

stavů

se

stavy

vykazovanými

•

návrhy na opatření vedoucí k tomu, aby k rozdílům docházelo co nejméně (ne vždy jim lze zabránit, protože mohou vznikat i v důsledku přirozených vlastností určitého druhu majetku).

Nelze zaměňovat pojem inventarizace a inventura. Inventurou se rozumí zjištění skutečného stavu majetku a závazků např. přepočítáním, vážením, měřením, atd. Pojem inventarizace zahrnuje širší soubor prací. Inventura je pouze částí inventarizace, ale na jejím provedení závisí celý výsledek inventarizace. Druhy inventury Podle povahy aktiv a pasiv se rozlišuje a) Fyzická inventura Fyzická inventura se zajišťuje přepočítáváním, převážením, přeměřením, popř. odborným odhadem. Provádí se především u majetku hmotné povahy, např. zásoby, dlouhodobý hmotný majetek, ceniny, hotovost. b) Dokladová inventura Týká se především aktiv a pasiv, které svojí povahou vylučují provedení fyzické inventury, zejména nehmotných rozvahových položek, tedy pohledávek, závazků, účtů u finančních ústavů, včetně rezerv a časového rozlišení. Ověřuje se existence příslušného aktiva,pasiva nebo oprávnění k existenci (rezervy a časové rozlišení). Podstata spočívá v tom, že se skutečný stav zjišťuje prostřednictvím různých písemností (odsouhlasené pohledávky s odběrateli, závazky s dodavateli, rozhodnutí soudů, správců daně atd.). Průkazným účetním záznamem o provedení inventury je inventurní soupis, který vyhotovují inventarizační komise. Inventarizační rozdíly nejsou: •

technologické a technické ztráty vznikající např. rozplachem, vyschnutím v rámci technologických úbytků ve výrobním, zásobovacím nebo odbytovém procesu;

•

účetní chyby;

•

neúmyslné záměny zásob.

Při účetním vypořádáním inventarizačních rozdílů podle Ryneše (2007) je nutné odlišit manka (zaviněná a nezaviněná, např. ztratné v obchodních podnicích) a přirozené úbytky majetku (např. přirozené sesychání materiálu). Tomuto členění odpovídá také způsob účtování. Zaviněná manka a ztráty se účtují na zvláštní účet 549 – Manka a škody.

21

Přirozené úbytky majetku se na druhé straně účtují na účet 501 – Spotřeba materiálu nebo v případě ztratného v obchodních podnicích se účtují na účet 504 – Prodané zboží. Hranici, kdy se jedná o úbytek účtovaný na účet 549 nebo o jiný provozní náklad, rozhoduje především druh majetku a vlastní vnitropodniková norma, která určuje výši úbytku majetku. Ten se, vzhledem ke svým vlastnostem, považuje za přirozený Škody mimořádného charakteru, které nemají žádný zjevný vztah k běžné činnosti, např. škody ze živelných pohrom, škody způsobené v cizině válečnými či teroristickými akcemi se účtují na účet 582 – Škody. Škody finančního charakteru se účtují na účet 569 – Manka a škody na finančním majetku Přebytky zjištěné při inventarizaci se účtují podle povahy na účty 648 – Ostatní provozní výnosy, 668 – Ostatní finanční výnosy a 688 – Mimořádné výnosy. Důležitým úkolem inventarizace je posouzení výše ocenění položek majetku a závazků. Na základě toho se rozhoduje o tvorbě, snížení nebo zrušení opravných položek k aktivům, o odpisu nedobytných nebo promlčených pohledávek, o tvorbě nebo zrušení rezerv. Inventarizace aktiv a závazků se provádí v zásadě jednou ročně, k rozvahovému dni, jedná se o inventarizaci periodickou. Účetní jednotky mohou provádět i inventarizaci průběžnou v průběhu účetního období, a to u zásob, které účtují podle druhů nebo míst uložení nebo hmotně odpovědných osob a u dlouhodobého hmotného movitého majetku, který je díky své funkci v soustavném pohybu a nemá stálé místo. Termín průběžné inventarizace je na rozhodnutí účetní jednotky. Podle zákona o účetnictví musí být tento majetek inventarizován alespoň jednou za příslušné účetní období. Opravné položky a rezervy Tvorba opravných položek k aktivům je jedním z nástrojů k dodržení zásady opatrnosti. Účetní jednotka účtuje o tvorbě, snížení nebo zrušení opravných položek podle § 55 vyhlášky, podrobné postupy účtování jsou uvedeny v Českých účetních standardech (ČÚS) 005 Opravné položky a 019 Náklady a výnosy. Opravné položky se vytvářejí pouze k účtům majetku, a to za účelem snížení jeho ocenění. Ocenění není trvalého charakteru, ale pouze přechodného. Opravné položky se tvoří k následujícím složkám majetku: • •

Opravné položky k dlouhodobému nehmotnému a hmotnému majetku; Opravné položky k zásobám;

22

•

Opravné položky k finančnímu majetku;

•

Opravné položky k pohledávkám.

Tvorba opravných položek se provádí na vrub účtové skupiny 55, jedná se o daňově neuznatelný náklad s výjimkou tvorby podle zákona o rezervách č. 593/1992 Sb. Mezi nejčastěji používané opravné položky patří Opravné položky k zásobám a pohledávkám. Opravné položky k zásobám U zásob dochází k tomu, že jsou neprodejné, zastaralé nebo tzv. nízkoobrátkové. V § 26 odst. 1 zákona o účetnictví se uvádí: „Pokud se při inventarizaci zásob zjistí, že jejich prodejní cena snížená o náklady spojené s prodejem je nižší, než cena použitá pro jejich ocenění v účetnictví, zásoby se ocení v účetnictví a v účetní závěrce touto nižší cenou“. Pro tvorbu opravných položek se používá účtová skupina 19 se souvztažným zápisem na účet 559 – Tvorba, čerpání a rozpuštění opravných položek. Opravné položky k pohledávkám Tvorba opravných položek k pohledávkám, jejich snížení popřípadě zrušení se účtuje v účtové skupině 39 se souvztažným zápisem na vrub účtu 558 – Tvorba, čerpání a rozpuštění zákonných opravných položek nebo 559 v závislosti na tom, zda se jedná o opravnou položku vytvořenou v souladu se zákonem o rezervách nebo opravnou položku pouze účetní. Podle zákona o rezervách může účetní jednotka tvořit opravnou položku k nepromlčeným pohledávkám splatným po 31. 12. 1994 a k pohledávkám za dlužníky v insolvenčním řízení. Daňově uznatelné jsou pohledávky splňující podmínky dané v tomto zákoně. Rezervy Rezervy jsou považovány za dlouhodobé cizí zdroje. Účelem tvorby rezerv je pokrýt budoucí výdaje a rizika vyplývající z nepřetržité činnosti účetní jednotky. Tvoří se na vrub nákladů, čímž snižují výsledek hospodaření běžného účetního období ve prospěch budoucího období, kdy určitá hospodářská operace nastane nebo je očekávána. Současně plní i funkci časového rozlišení nákladů a pomocí nich se uplatňuje zásada opatrnosti v účetnictví. Rezervy můžeme chápat jako specifický typ závazků, pro něž jsou charakteristické dva rysy: neurčité časové určení a neurčitá výše závazků Rezervami se rozumí: a) účetní rezervy dle zákona o účetnictví, jejichž tvorba na vrub nákladů se nepovažuje za daňově uznatelný náklad, jejich tvorbu upravuje účetní jednotka ve své vnitřní směrnici

23

•

rezervy na rizika a ztráty;

•

rezervu na daň z příjmů;

•

rezervu na důchody a podobné závazky;

•

rezervu na restrukturalizaci.

b) zákonné rezervy •

jiné rezervy tvořené podle zvláštních právních předpisů., např. zákon č. 593/1992 Sb. o rezervách pro zjištění základu daně z příjmu, tyto jsou daňově uznatelné.

Mezi nejčastěji používané zákonné rezervy podle Ryneše (2007) patří rezerva na opravu hmotného majetku. O tvorbě a čerpání rezerv je možné účtovat v průběhu účetního období nebo až při uzavírání účetních knih a postupy účtování o rezervách by měly být upraveny vnitřním předpisem podniku, popř. zákonnými předpisy, pokud se jedná o rezervy zákonné. Rezervy se evidují na inventárních kartách rezerv, kde se stanoví tvorba a čerpání, přílohou je vždy předběžný rozpočet. Způsob tvorby za zdaňovací období a výše rezerv musí být prokazatelné a opodstatněné. Rezervy jsou zařazeny do účtové skupiny 45. Jejich tvorba se účtuje na vrub nákladů v závislosti na tom, zda se týkají provozních nákladů (účtová skupina 55), finančních nákladů (účtová skupina 57), mimořádných nákladů (účtová skupina 58) nebo daně z příjmů (účtová skupina 59). Čerpání, zrušení a snížení rezerv se provádí na stejných účtech jako jejich tvorba, ale tentokrát v jejich prospěch.

Kursové rozdíly Majetek a závazky vyjádřené v cizí měně je účetní jednotka povinna ke konci rozvahového dne přepočítat aktuálním kursem devizového trhu vyhlášeným ČNB. Při přepočtu měny, jež není obsažena v kursech devizového trhu, které vyhlašuje ČNB, se pro přepočet této měny na českou měnu použije oficiální střední kurs centrální banky příslušné země nebo aktuální kurs mezibankovního trhu k americkému dolaru nebo euru. Základní postupy o účtování kursových rozdílů jsou uvedeny v ČÚS č. 006 Kursové rozdíly. Kursové rozdíly se účtují na vrub účtů finančních nákladů v případě kursové ztráty nebo ve prospěch účtů finančních výnosů v případě kursového zisku. Výjimkou, při účtování kursových rozdílů, je ocenění cenných papírů a podílů. Kursové rozdíly z cenných papírů a podílů se při ocenění

24

ke konci rozvahové dne neúčtují samostatně na příslušné účty nákladů a výnosů, ale jsou součástí ocenění reálnou hodnotou nebo ocenění ekvivalencí.

Ad II. Výpočet daně z příjmů a její zaúčtování Postup výpočtu Než účetní jednotka bude moci uzavřít účetní knihy a začít se sestavováním účetní závěrky, musí určitým způsobem vyjádřit závazek za státem v podobě povinnosti platit daň z příjmů v případě kladného daňového základu, tj. provést výpočet a účtovat o splatné dani z příjmů. Činnost zjišťování základu daně z příjmů a výpočet splatné daně z příjmů není bezprostřední součástí účetnictví. Tato činnost vyplývá z příslušných ustanovení zákona o dani z příjmů. Naše současné účetnictví se ve vztahu k daním vyznačuje těmito základními rysy: a) Daň z příjmů je nákladem běžného účetního období. Svým charakterem je určitou úhradou, kterou podnik platí státu, za jím zabezpečovaný právní rámec podnikání, za tržní prostředí atd. b) Účetnictví podniku poskytuje údaje potřebné pro výpočet daňového základu. Toho se dosáhne vhodnou soustavou analytických účtů u těch nákladů a výnosů, u nichž se liší účetní a daňová hlediska. c) Při zjištění základu daně se vychází z účetního výsledku hospodaření (zákon o dani z příjmů § 23 odst. 2a). Pro potřeby výpočtu daně z příjmů se daňový základ dle Kovanicové (2006) zjišťuje mimo systém účetnictví k tomuto účelu se vypočte výsledek hospodaření před zdaněním z údajů třídy 5 a třídy 6, aniž se tyto účty uzavírají a převádějí do závěrkového účtu. Tento výsledek se zjistí v členění na: •

výsledek hospodaření za běžnou (provozní a finanční) činnost;

•

výsledek hospodaření za mimořádnou činnost.

Každá z těchto dílčích složek výsledku hospodaření se pak transformuje na základ daně z příjmů. Toho se dosáhne úpravou vypočtených dílčích výsledků hospodaření zejména: •

o částky, které nelze podle zákona o daních z příjmů uznat za náklad (výdaj) vynaložený na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů;

•

o částky, které jsou do nákladů zahrnuty v nesprávné výši;

25

•

o veškeré částky neoprávněně zkracující výnosy;

•

o příjmy zdaněné již u plátce (srážková daň) aj.

Po těchto úpravách může dále provést odpočet položek, které lze v souladu s příslušnými ustanoveními zákona o dani z příjmu odečíst od základu daně (např. podle § 34 daňovou ztrátu za předchozí zdaňovací období nebo jeho část, a to nejdéle v pěti zdaňovacích obdobích následujících bezprostředně po období, za které se daňová ztráta vyměřuje). U právnických osob se základ daně může dále snížit o hodnotu poskytnutých darů podle podmínek zákona. Po provedení všech úprav základu daně se základ zaokrouhlí na celé stokoruny dolů a daň se vypočte procentem stanoveném v §21 ZDP. Závěrem se vypočtená daň může ještě snížit o tzv. slevy na dani (např. § 35 ZDP na zaměstnance se zdravotním postižením). Účtování zjištěné daně z příjmů se provádí podle ČÚS 017 Zúčtovací vztahy a 019 Náklady a výnosy. Směrná účtová osnova má pro účtování o dani z příjmů vyhrazenu účtovou skupinu 59 – Daně z příjmů, převodové účty a rezerva na daně z příjmů. Souvztažný zápis se provádí na účtovou skupinu 34 – Zúčtování daní a dotací. Používají se účty: •

591 - Daň z příjmů z běžné činnosti – splatná

•

593 - Daň z příjmů z mimořádné činnosti – splatná

•

341 - Daně z příjmů

Při účtování o splatné dani se dle Ryneše (2007) respektují tyto požadavky: •

Součet zaúčtovaných položek na účtu 591 a účtu 593 vyjadřuje závazek účetní jednotky vůči finančnímu orgánu z titulu daně z příjmů, tj. daň zjištěnou na tiskopisu přiznání k dani z příjmů.

•

O nulové daňové povinnosti z titulu daně z příjmů se neúčtuje (vykázaná daňová ztráta). Toto platí i v případech, že je v účetnictví vykázán celkový účetní zisk, nebo běžná, popř. mimořádná činnost vykazuje kladný účetní hospodářský výsledek a celkový účetní hospodářský výsledek za účetní období je ztráta.

Odložená daň Odložená daň se zjišťuje u účetních jednotek, které tvoří konsolidační celek. Dále také u všech účetních jednotek, na které se vztahuje povinnost ověření účetní závěrky auditorem. U ostatních účetních jednotek se rozhodnutí o účtování a vykazování odložené daně ponechává v jejich kompetenci.

26

Ad III. Účetní uzávěrka Proces uzavření účetních knih se obecně označuje jako účetní uzávěrka.

Subjekty uzavírající účetní knihy Účetní jednotky provádí účetní uzávěrku v případech, kdy mají podle § 17 zákona odst. 2 zákona o účetnictví uzavírat účetní knihy k určitým okamžikům, např.: a) k poslednímu dni účetního období, v případě řádné účetní závěrky, b) ke dni zrušení bez likvidace, s výjimkou přeměn společností nebo družstva, c) ke dni předcházejícímu den vstupu do likvidace, d) ke dni zpracování návrh na rozdělení likvidačního zůstatku, předchází-li zániku účetní jednotky zrušení s likvidací, e) ke dni předcházejícímu den účinnosti prohlášení konkurzu, f) ke dni, kdy bylo pravomocně rozhodnuto o zrušení konkurzu, g) v dalších případech, ve kterých sestavují podle zvláštních předpisů mimořádnou účetní závěrku atd. Na toto ustanovení navazuje ČÚS 002 Otevírání a uzavírání účetních knih. Při uzavírání účetních knih účetní jednotka používá účty skupin 70 - Účty rozvažné a 71 - Účet zisků a ztrát. Čísla účtů používaná pro proces uzavírání účetních knih: •

účet 702 - Konečný účet rozvažný

•

účet 710 - Účet zisků a ztrát

Postup uzavírání účetních knih Při uzavírání účetních knih postupuje účetní jednotka následovně: •

zjistí obraty stran MD a D jednotlivých syntetických účtů;

•

zjistí základ daně z příjmů, v případě, že vzniká účetní jednotce daňová povinnost, zaúčtuje daňovou povinnost splatnou, popřípadě odloženou za účetní období, případně účtuje o rezervě na daň z příjmů;

•

konečné stavy účtů nákladů přeúčtuje na vrub příslušného účtu v účtové skupině 71;

27

•

konečné stavy účtů výnosů přeúčtuje ve prospěch příslušného účtu v účtové skupině 71;

•

následně pohledem na stav účtu v účtové skupině 71 zjistí účetní výsledek hospodaření za účetní období, tj. poměřením vynaložených nákladů a dosažených výnosů určí, zda bylo za dané účetní období dosaženo zisku, nebo zda vznikla ztráta;

•

konečné zůstatky účtů aktiv přeúčtuje na vrub účtu v účtové skupině 70;

•

konečné zůstatky účtů pasiv přeúčtuje ve prospěch účtu v účtové skupině 70;

•

nyní přeúčtuje výsledný zůstatek účtu v účtové skupině 71;

•

na vrub účtu v účtové skupině 70 bude zaúčtována na účetní období vzniklá ztráta;

•

ve prospěch účtu v účtové skupině 70 bude zaúčtován zisk účetní jednotky dosažený za příslušné účetní období.

Dle Kosinové (5/2007) účetní zápis zůstatku účtu v účtové skupině 71 na vrub či ve prospěch účtu v účtové skupině 70 byl posledním účetním zápisem daného účetního období. Tím je dosaženo rovnosti stran Má dáti (MD) a Dal (D) a účetní jednotka tímto uzavřela účetnictví daného účetního období. Na podkladě údajů účtu v účtové skupině 70 a účtu v účtové skupině 71 účetní jednotka sestaví účetní závěrku. Účet v účtové skupině 70 slouží jako podklad pro sestavení rozvahy a informování o stavu aktiv a pasiv účetní jednotky dosaženého výsledku hospodaření. Účet v účtové skupině 71 slouží jako podklad pro sestavení výkazu zisku a ztráty a informuje o stavu nákladů a výnosů a o dosaženém výsledku hospodaření.

Ad IV. Sestavení účetní závěrky Dle Ryneše (2007) povinnost sestavit účetní závěrku vyplývá účetní jednotce z § 6 odst. 4 zákona o účetnictví. Účetní závěrka je nedílný celek, který tvoří: a) rozvaha (bilance); b) výkaz zisku a ztráty; c) příloha, která vysvětluje a doplňuje další informace.

28

Součástí přílohy mohou být: •

Přehled o peněžních tocích, který vysvětluje rozdíl mezi počátečním a konečným stavem peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů.

•

Přehled o změnách vlastního kapitálu, jehož účelem je vysvětlit zvýšení nebo snížení, k němuž došlo u jednotlivých složek vlastního kapitálu mezi dvěma rozvahovými dny.

Podle zákona o účetnictví § 18 odst. 2 účetní závěrka musí obsahovat: a) obchodní firmu nebo jiný název účetní jednotky; u účetních jednotek podle § 1 odst. 2 písm. a) až c) sídlo nebo u účetních jednotek podle § 1 odst. 2 písm. d) bydliště a místo podnikání, liší-li se od bydliště; b) identifikační číslo, pokud má účetní jednotka přiděleno; c) právní formu účetní jednotky; d) předmět podnikání nebo jiné činnosti, případně účel, pro který byla zřízeny; e) rozvahový den nebo jiný okamžik, k němuž se účetní závěrka sestavuje; f) okamžik sestavení účetní závěrky. Musí k ní být připojen předpisový záznam statutárního orgánu účetní jednotky podle § 1 odst. 2 písm. a) až c) nebo podpisový záznam účetní jednotky § 1 odst. 2 písm. d); připojením uvedeného předpisového záznamu se považuje účetní závěrka za sestavenou podle písmene f). Prováděcím předpisem pro vypracování účetní závěrky je vyhláška č. 500/2002 Sb., která upravuje rozsah a způsob sestavování účetní závěrky, uspořádání, označování a obsahové vymezení položek majetku a jiných aktiv, závazků a jiných pasiv, nákladů, výnosů a výsledků hospodaření, doplňujících informací v příloze, položek konsolidované účetní závěrky, metody konsolidace účetních závěrek. Dále upravuje uspořádání a obsahové vymezení přehledu o peněžních tocích a přehledu o změnách vlastního kapitálu, směrnou účtovou osnovu, účetní metody. Účetní závěrka se sestavuje v české měně a položky se zaokrouhlují na celé tisíce. Závěrka musí být sestavena také v souladu s ČSÚ 001 až 023.

Rozvaha V rozvaze jsou uspořádány položky majetku a jiných aktiv, závazků a jiných pasiv. Uspořádání a označování položek rozvahy se stanoví v příloze č. 1 k této vyhlášce. V bilanci za běžné období se uvádí výše aktiv podle jednotlivých

29

položek neupravená o opravné položky a oprávky (brutto), výše opravných položek a oprávek k nim se vážících (korekce) a výše aktiv snížená o opravné položky a oprávky (netto). Výše aktiv za minulé období se uvádí v netto. Musí platit základní pravidlo, že výše aktiv v netto = výše pasiv.

Výkaz zisku a ztráty Ve výkazu zisku a ztráty jsou uspořádány položky nákladů a výnosů a výsledku hospodaření. Uspořádání a označování položek výkazu zisku a ztráty se stanoví v přílohách č. 2 (druhové členění) a č. 3 (účelové členění) k této vyhlášce. Záleží na rozhodnutí účetní jednotky, zda bude součástí účetní závěrky výkaz zisku a ztráty sestavený v druhovém členění nebo účelovém členění. Členění výkazu zisku a ztráty je rozdílné pouze u provozního výsledku hospodaření, u dalších dvou výsledků hospodaření (finanční a mimořádný) je struktura výkaz zisku a ztráty shodná. V případě, že se účetní jednotka rozhodne sestavovat výkaz zisku a ztráty v účelovém členění, nesmí zapomenout na povinnost jí stanovenou v § 39 odst. 8 vyhlášky – tj. uvést v příloze náklady a výnosy provozního výsledku hospodaření v druhovém členění, ve zjednodušeném rozsahu.

Příloha Příloha dle Ryneše (2007) vysvětluje a doplňuje informace obsažené v rozvaze a výkazu zisku a ztráty. Je nepostradatelnou součástí účetní závěrky podnikatelů. Informuje o všech detailech a podrobnostech a o finanční a majetkové situaci vykazujícího podniku v případech, ve kterých informaci není možno vyčíst nebo ji odvodit z rozvahy či výkazu zisku a ztráty. Základním požadavkem na údaje obsažené v příloze je jejich významnost a užitečnost pro uživatele. Údaje jsou užitečné a významné, pokud neposuzují jednotlivé události jednostranně a je možno na jejich základě dělat příslušná ekonomická rozhodnutí. Předpis pro sestavení a obsah přílohy k účetní závěrce podnikatelů neukládá vykazujícímu podniku povinnou formu a závaznou strukturu, nýbrž předpokládá, že podnik sestaví přílohu popisným způsobem nebo ve formě tabulkové, eventuálně jejich kombinací. Základní charakteristikou údajů poskytovaných v příloze k účetní závěrce musí být jejich snadná srozumitelnost pro uživatele, u kterého se předpokládají odpovídající účetní a ekonomické znalosti.

Přehled o peněžních tocích Přehled o peněžních tocích je rozpisem vybraných položek majetku a podává informaci o přírůstcích a úbytcích peněžních prostředků a peněžních

30

ekvivalentů v členění na provozní, investiční a finanční činnost v průběhu účetního období.

Přehled o změnách vlastního kapitálu Přehled o změnách vlastního kapitálu je rozpisem položky „Vlastní kapitál“ z rozvahy a podává informaci o uspořádání jeho položek, které vyjadřují jeho celkovou změnu za účetní období.

Ad V. Následné povinnosti spojené s účetní závěrkou a) povinnost ověření účetní závěrky auditorem b) povinnost vyhotovit výroční zprávu c) povinnost zveřejňování a způsob zveřejňování d) podávání daňového přiznání a) Viz již výše uvedená kritéria. b) Účelem výroční zprávy je uceleně, vyváženě a komplexně informovat o vývoji a výkonnosti účetní jednotky, činnosti a stávajícím hospodářském postavení. Povinnost ji vyhotovit mají většinou účetní jednotky, které mají závěrku ověřenou auditorem, ale zákon o účetnictví stanoví také výjimky, na které se tato povinnost nevztahuje. c) Povinnost a způsoby zveřejňování stanovuje § 21a zákona o účetnictví. Účetní závěrku, popřípadě výroční zprávu, zveřejňují ty účetní jednotky, které se zapisují do obchodního rejstříku (OR) nebo kterým tuto povinnost stanové zvláštní právní předpis. Zveřejňuje se účetní závěrka v rozsahu, v jakém byla sestavena. Informace, na které se vztahuje utajení podle zvláštního právního předpisu, se nezveřejňují. Zveřejněním se rozumí uložení do sbírky listin OR. S účinností od 1. ledna 2007 je uložena povinnost digitalizace těchto listin, tj. elektronickým zasláním nebo zasláním na CD-R. d) Oblast podávání daňového přiznání k dani z příjmů je řešena především v příslušných ustanoveních zákona o daních z příjmů: Ustanovení § 40 zákona o správě daní a poplatků stanovuje povinnost podat daňové přiznání do tří měsíců po uplynutí zdaňovacího období. Pokud jde o poplatníka, který má povinnost nechat ověřit účetní závěrku auditorem, nebo kterému daňové přiznání vyhotovuje a předkládá daňový poradce, má povinnost podat daňové přiznání nejpozději do šesti měsíců po uplynutí zdaňovacího období Koch (4/2008).

31

Sestavením účetní závěrky a splněním povinností s účetní závěrkou spojených je účetní období kompletně uzavřeno. Je nutné začít nové účetní období, ve kterém dojde k otevření účetních knih, k účtování účetních případů, které s tímto novým účetním obdobím souvisejí.

Ad VI. Otevírání účetních knih Úprava otevírání účetních knih Proces otevírání účetních knih vychází z úpravy uvedené v § 17 odst. 1 zákona o účetnictví, kde jsou stanoveny okamžiky, ke kterým účetní jednotky otevírají účetní knihy. Na základě nich účetní jednotky sestavují počáteční nebo zahajovací rozvahu. Postup otevírání účetních knih je podrobně uveden v ČÚS č. 002. Počáteční stavy účtů, jimiž se otevírá účetní období, musí navazovat na konečné zůstatky rozvahových účtů, jimiž se bezprostředně předcházející období uzavřelo. Toto pravidlo platí i na podrozvahové účty. Jedná se o tzv. bilanční kontinuitu. Účet sloužící pro otevírání účetních knih je zrcadlovým obrazem účtů, který se používá k uzavírání účetních knih. Platí, že stavy jednotlivých rozvahových položek vykázané na účtu 702 - Konečný účet rozvažný musí navazovat na stavy jednotlivých rozvahových položek uvedené na účtu 701.

Postup Při otevření účtů hlavní knihy účetní jednotka: •

otevírá účty aktiv účetními zápisy na vrub příslušných nově otevíraných účtů aktiv a ve prospěch počátečního účtu rozvažného;

•

otevírá účty pasiv účetními zápisy na vrub počátečního účtu rozvažného a ve prospěch příslušných nově otevíraných účtů pasiv;

•

zisk (zaúčtovaný v minulém období ve prospěch konečného účtu rozvažného) se při otevírání účtů hlavní knihy zaúčtuje na vrub počátečního účtu rozvažného a ve prospěch účtů v účtové skupině 43;

•

ztráta (zaúčtovaná v minulosti na vrub konečného účtu rozvažného) se při otevírání účtů hlavní knihy zaúčtuje na vrub příslušného účtu účtové skupiny 43 a ve prospěch počátečního účtu rozvažného.

32

3.4 Finanční analýza Při finanční analýze podniku se podle Landy (2006) používají různé metody, které jsou založeny na práci se zjištěnými údaji a s údaji z nich odvozenými, tj. s ukazateli.

3.4.1 Extenzivní ukazatele Údaje obsažené v účetních výkazech se nazývají extenzivní ukazatele. Používají se zejména k analýze vývojových trendů a k procentnímu rozboru. Rozvaha nám poskytuje údaje o stavu k určitému okamžiku (stavové ukazatele), výkaz zisku a ztráty nám předkládá údaje za určitý časový interval (tokové ukazatele).

3.4.2 Intenzivní ukazatele Charakterizují vzájemný vztah mezi dvěma položkami účetních výkazů pomoci jejich poměru. Mezi porovnávanými položkami musí existovat vzájemná souvislost, aby měl ukazatel smysl a poskytl rychlý a nenákladný obraz o základních finančních charakteristikách podniku. Ukazatelů je velké množství, proto se klasifikují do skupin podle jednotlivých oblastí finanční analýzy. Patří sem například:

Ukazatelé likvidity Schopnost podniku hradit své závazky je jednou ze základních podmínek jeho existence. Je vyjadřovaná pojmy likvidita, solventnost. Dle Kovanic, Kovanicové (1997) „Býti likvidní znamená schopnost býti přeměněn v peníze. Býti solventní znamená býti s to uhradit dluhy v okamžiku jejich splatnosti.“ Obdobně solventnost se definuje jako připravenost hradit své dluhy, když nastala jejich splatnost. Podmínkou solventnosti je, aby měl podnik část majetku vázanou ve formě, jíž může platit tzn. podmínkou solventnosti je likvidita, okamžitá platební schopnost. Ukazatel likvidity poměřuje to, čím je možno platit, tím co je nutno zaplatit. U tohoto ukazatele je nutné velmi pečlivě rozlišovat zásoby a pohledávky na likvidní a obtížně zpeněžitelné.

Ukazatele likvidity a) běžná likvidita b) pohotová likvidita c) okamžitá likvidita (neboli hotovostní)

33

Běžná likvidita (likvidita třetího stupně) Vzorec: oběžná aktiva/krátkodobé závazky Vyjadřuje kolik Kč oběžného (likvidního) majetku připadá na 1 Kč krátkodobých závazků. Jako optimální hodnota ukazatele se uvádí hodnota 2.

Pohotová likvidita (rychlá likvidita nebo likvidita druhého stupně) Vzorec: (oběžná aktiva – zásoby)/krátkodobé závazky Dle Landy (2006) vyjadřuje, kolik Kč rychle likvidního majetku (pohledávky a peněžní prostředky) připadá na 1 Kč krátkodobých závazků. Jako optimální hodnota ukazatele se uvádí hodnota 1.

Okamžitá likvidita Vzorec: Krátkodobý finanční majetek/krátkodobé závazky Měří schopnost podniku hradit právě splatné závazky. Do čitatele se dosazují peníze a jejich ekvivalenty, tj. volně obchodovatelné cenné papíry a šeky.

Ukazatele zadluženosti Měří rozsah, v jakém podnik užívá majetek k financování dluhu. Charakterizuje dle Kovanic, Kovanicové (1997) finanční úroveň podniku, tj. věřitelské riziko. Udává míru krytí majetku podniku cizími zdroji. Při výsledku: •

< 50 % = pozitivní vývoj

•

>50 % = negativní vývoj.

Vyšší hodnoty jsou rizikem pro současné i budoucí věřitele, především pro banku. Nemusí to však znamenat, že podnik nemůže získat úvěr, vykazuje-li rychlý obrat prostředků, vysokou rentabilitu, zvýšení objemu zisku a má příznivý vývoj ukazatele. Doplňkem k ukazateli celkové zadluženosti je ukazatel vyjadřující poměr vlastního jmění k celkovým aktivům, jehož vzorec je (vlastní zdroje/celková aktiva)*100. Ukazatel vyjadřuje míru samofinancování. Hodnota obou součtů je rovna 1 (při procentním vyjádření se rovná 100%). Oba ukazatele informují o finanční struktuře podniku. Poměr vlastních a cizích zdrojů souvisí s cenou kapitálu. Cenou kapitálu, v případě cizího kapitálu, je úrok, který musí podnik zaplatit. V případě vlastního kapitálu je významná zejména cena základního kapitálu (základního jmění). Je závislá na typu společnosti – akciová společnosti

34

(dividenda), společnost s ručením omezeným (podíl na zisku). Každá firma by měla usilovat o optimální finanční strukturu a o nejvhodnější poměr vlastních a cizích zdrojů, protože ten rozhoduje o tom, „za kolik“ podnik celkový kapitál pořídí.

Rentabilita (ziskovost, výnosnost) Vyjadřuje, do jaké míry a jak rychle se vklad do podniku vyplatí a proto ukazatele typu rentability charakterizují vztahy mezi ziskem a kapitálem. Vzhledem k tomu, že existuje několik typů zisku a kapitálu, existuje i několik typů hodnotících rentabilitu.

Rentabilita kapitálu Obecně definovaná jako poměr zisku k celkovému vloženému kapitálu (celková hodnota aktiv). Tento ukazatel dále dělíme na:

a) Rentabilita úhrnných vložených prostředků (ROA – Return on Assets) Vzorec: (zisk/celková aktiva) * 100 Vyjadřuje rentabilitu úhrnných vložených prostředků a jeho prostřednictvím se hodnotí všeobecná efektivnost vložených prostředků bez ohledu na jejich zdroj (vnitřní, vnější).

b) Rentabilita vlastního kapitálu (ROE – Return on Equity) Vzorec: (zisk/vlastní kapitál)* 100 Jeho prostřednictvím se hodnotí efektivnost vložených a vyprodukovaných prostředků (základní kapitál, kapitálové fondy), tj. efektivnost vlastních zdrojů podniku. Jedná se o ukazatel zajímající především vlastníky podniku (akcionáře, společníky). Rentabilita by měla být alespoň taková, jaká je běžná úroková míra z úvěrů, kterou můžeme považovat za minimální.

c) Rentabilita dlouhodobého kapitálu (ROCE – Return on Cupital Employed) Vzorec: (zisk/(vlastní kapitál + dlouhodobé závazky)) * 100 Prostřednictvím tohoto ukazatele se hodnotí efektivnost vlastních a cizích dlouhodobých prostředků, tj. efektivnost dlouhodobých zdrojů podniku. Jedná se o ukazatel zajímající především investory podniku.

d) Rentabilita tržeb (ROS – Return on Sales) Vzorec: (zisk/tržby) * 100

35

Díky němu se hodnotí vzájemný vztah zisku a tržeb z prodeje výrobků, zboží a služeb.

Ukazatele aktivity Měří se efektivnost podnikatelské činnosti a využití zdrojů podle rychlosti obratu vybraných položek rozvahy a hodnotí se tak vázanost kapitálu v určitých formách aktiv. Vyjadřuje, kolikrát se obrátí jednotlivý druh majetku za stanovený časový interval. Tzn. měří dobu obratu (doba, po kterou je majetek v určité formě vázán).

Doba splatnosti pohledávek (doba obratu pohledávek) Vzorec: Pohledávky/roční tržby/360 Udává dobu (ve dnech), za kterou dostane podnik zaplaceno po vyfakturování svých produktů. Ukazuje na platební morálku odběratelů, vypovídá o kvalitě a výběru zákazníků, péči podniku o inkaso pohledávek, strategii podniku a jeho odbytových potížích. Za optimální vývoj lze považovat dobu splatnosti pohledávek menší než 30 dní. Nežádoucí vývoj je při hodnotě nad 90 dní.

36

4 Praktická část 4.1 Charakteristika vybrané společnosti 4.1.1 Historie podniku Pro svou práci jsem si vybrala společnost Res, s.r.o. (společnost s ručením omezeným) Tato organizace patří mezi malé společnosti působící v oboru stavebnictví. Byla založena 22. července 1991, kdy se od privatizovaného Okresního stavebního podniku v Hodoníně oddělila skupina 25 pracovníků se dvěma stavbyvedoucími. Postupně byli přijímáni další pracovníci až do dnešní podoby. Od doby vzniku společnosti prošla firma řadou proměn a orientovala se na co nejlepší uspokojení potřeb svých zákazníků. Od roku 1996 vlastnili společnost dva společníci. V roce 2006 došlo k převodu obchodního podílu jednoho společníka na druhého a v dnešní době má firma jednoho majitele, který je zároveň jejím jednatelem. Jediný vlastník má dlouholeté zkušenosti ve stavebnictví. Celý svůj život v tomto oboru pracoval. Začínal jako mistr, poté stavbyvedoucí, následně jako hlavní stavbyvedoucí a nakonec se stal vlastníkem této stavební společnosti. Své dlouholeté zkušenosti v tomto oboru využívá ve prospěch společnosti. Firma působí na trhu již mnoho let. V průběhu této doby získala řadu stálých zákazníků v oblasti své působnosti. Dále se snaží získávat nová odbytiště svých služeb v Praze a jejím okolí. V posledních dvou letech získává nové zákazníky převážně prostřednictvím vyhlašovaných výběrových řízení, jak státních orgánů a společnostní, tak i soukromých společností. Jedná se například o zakázky vypisované městskými a obecními úřady v okresu působnosti sídla firmy, dále Lesy ČR, s.p., Jihomoravská plynárenská, a.s., O.L.G.A, s.r.o., VMG, a.s., různá bytová družstva, farní úřady, atd. Od svého založení se podnik neustále rozvíjí. Navazuje nové kontakty nejen v oblastech svého působení, ale po celém území České republiky. V roce 2000 začal podnikat také v Praze, kde spolupracuje se soukromou pražskou stavební společností. Organizace má kvalitní technické zázemí a kolektiv odborně zdatných a zkušených pracovníků. Vzhledem k náročnosti tohoto odvětví a neustále vzrůstající konkurenci se firma rozhodla zažádat o certifikát Systém managamentu jakosti ISO 9001: 2000, jež získala v listopadu roku 2007. Tento systém byl udělen firmou Bureau Veritas Certification Praha a je přidělen na tři roky. V průběhu let 2008 a 2009 měl být touto společností proveden kontrolní audit, zda organizace postupuje v souladu se získaným certifikátem. Audit v roce 2008 již úspěšně proběhl

37

4.2 Předmět podnikání Firma Res, s.r.o. je malou soukromou obchodní společností podnikající v oboru stavebnictví. Předmětem podnikání podle výpisu z OR je: •

nákup a prodej zboží;

•

provádění staveb včetně jejich změn, udržovacích prací na nich a jejich odstraňování.

Tyto činnosti provozuje na základě živnostenských listů a zápisu do OR u Krajského soudu v Brně. Vzhledem k odvětví, ve kterém podniká je důležité, aby se řídila také platným stavebním zákonem a dalšími platnými předpisy s ním související. Společnost se zabývá činností týkající se převážně: •

staveb (objektů občanské vybavenosti, průmyslových objektů, výstavba rodinných domů a bytových staveb včetně výstavby na klíč);

•

rekonstrukcí (opravy, modernizace staveb občanské vybavenosti, průmyslových objektů, nástavby a úpravy půdních prostorů na bytové jednotky);

•

památkami (sanace, zdiva a odvodnění – odvětrávání základních pasů, jež dávají památkám novou tvář);

•

stavebních prací, zahrnující veškeré klempířské, pokryvačské a tesařské práce.

Procentuální vyjádření činností, na něž se podnik zaměřuje. Graf.: Struktura stavebních prací v podniku v roce 2008

budovy pro bohoslužby a náboženské aktivity 3%

místní a účelové komunikace 4%

stavby pro sport a rekreaci 1% bytové budovy 15%

historické a chráněné památky 14% školy 3%

hotely 24%

budovy pro průmysl 36%

Zdroj: Vlastní práce

38

Firma se provozně člení do středisek, čímž je lépe zajištěna orientace na potřeby zákazníka vyšší kvalita poskytovaných služeb. Střediska: •

stavební práce;

•

klempířské a pokrývačské práce;

•

správa.

Organizace se při své každodenní práci řídí podle organizační směrnice, která vytváří organizační schéma společnosti. Ke konci roku 2008 zde pracovalo 33 zaměstnanců.

4.3 Organizační struktura: Jednatel

Vedoucí střediska staveb Praha, Kyjov

Ekonomický a obchodní úsek

Mistr

Hlavní účetní Zednická profese

Mistr

Mzdová účetní

Dělnická profese

Kalkulantka

Tesařská profese

39

Vedoucí střediska klempířství a pokrývačství

Klempířská profese Pokrývačské profese

4.4 Účetní uzávěrka 4.4.1 Vedení účetnictví Účetnictví ve firmě Res, s.r.o. je vedeno v souladu s platnými zákony, převážně zákonem o účetnictví. Pro vedení účetnictví firma využívá počítačový program firmy Alfa projekt Kolín. Jedná se o centrální účetní program, ve kterém se pořizují prvotní účetní doklady (přijaté faktury, interní doklady, pokladní doklady a bankovní doklady). Pro vedení mzdové agendy a pořizovaní vydaných faktur používá firma dva samostatné programy. Výstupy z těchto programů jsou importovány do účetnictví. Účetnictví je vedeno průběžně, během celého účetního období. Používá se sledování nákladů a výnosů na jednotlivá hospodářská střediska. Společnost měsíčně provádí dílčí účetní závěrky, aby bylo možno zjistit hospodaření jednotlivých středisek a tím i celého podniku. Účetním obdobím je kalendářní rok. Firma má sestaven vlastní účtový rozvrh, který zahrnuje veškeré používané účty v syntetické i analytické evidenci. Informace získané z účetnictví slouží pro každodenní rozhodování řídících pracovníků společnosti.

4.4.2 Postup uzávěrkových prací Vlastní provádění uzávěrkových prací ve firmě je upraveno vnitropodnikovou směrnicí. Za vedení účetnictví a vypracování účetní závěrky odpovídá vždy jednatel společnosti, který určuje povinnosti dalším odpovědným pracovníkům. Harmonogram provádění uzávěrkových prací: •

inventarizace majetku a závazků;

•

časové rozlišení nákladů a výnosů a dohadné účty;

•

opravné položky k majetku;

•

odpisy;

•

stanovení daně z příjmů.

Inventarizace Na konci každého účetního období společnost provádí pravidelnou inventarizaci veškerého majetku a závazků firmy. Inventarizace byla provedena k datu 31. 12. 2008, který je rozvahovým dnem a sestavuje se k němu roční účetní závěrka. Základním dokumentem pro provádění inventarizace je

40

vnitropodniková směrnice vycházející ze zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví a ČÚS č. 007. Inventarizace se provádí na základě příkazu k provedení inventarizace, který vystavuje jednatel společnosti. Jsou ustanoveny dílčí inventarizační komise, jež mají za úkol provést inventarizaci určeného druhu majetku a závazků. Inventarizace byla započata 3. 1. 2009 a skončila 30. 1. 2009. Inventarizaci podléhají veškeré účty, pro tuto práci jsem vybrala pouze některé, protože toto téma není předmětem mé práce. Inventarizace byla provedena postupně podle jednotlivých skupin majetku v průběhu měsíce ledna.

Fyzická a dokladová inventura Majetek podléhající fyzické inventuře: •

dlouhodobý hmotný majetek;

•

dlouhodobý nehmotný majetek;

•

zásoby materiálu;

•

peníze v pokladně;

•

stravenky.

Majetek podléhající dokladové inventuře: •

nedokončené investice;

•

nedokončená výroba;

•

opravné položky k materiálu;

•

bankovní účty;

•

veškeré pohledávky;

•

opravné položky k pohledávkám;

•

časové rozlišení.

Závazky podléhající dokladové inventuře: •

krátkodobé závazky;

•

bankovní úvěry;

•

finanční výpomoci.

Provedením fyzické inventury byli pověření vedoucí jednotlivých hospodářských středisek a jednatel společnosti. Dokladovou inventuru prováděla vedoucí účtárny. Inventarizační komise tvořili nejméně

41

dva pracovníci. Výsledkem fyzické i dokladové inventury jsou inventurní soupisy, které obsahovaly: •

název majetku;

•

skutečně zjištěný stav;

•

účetní stav;

•

rozdíl – přebytek či manko;

•

podpisy členů komise;

•

datum provedení;

•

návrh na řešení inventarizačního rozdílu.

Fyzická inventura dlouhodobého hmotného majetku a zásob materiálu Firma provádí účtování zásob způsobem A. Ocenění nakupovaných zásob se provádí ve skutečných pořizovacích cenách, které zahrnují cenu pořízení a vedlejší náklady spojené s pořízením (dopravné, pojistné atd.). Oceňování zásob vytvořených ve vlastní režii se provádí ve skutečných přímých nákladech zahrnujících přímý materiál, přímé mzdy, ostatní přímé náklady. Na skladu zásob jsou vedeny pouze palety a materiál, který je umístěn na stavebním dvoře. Společnost se rozhodla, že materiál, který je určen přímo na stavby není veden na skladu zásob, ale je účtován přímo na účet spotřeby materiálu na jednotlivé zakázky a pokud není zabudován do stavby je veden v nedokončené výrobě. Stejným způsobem je účtován přímo do spotřeby materiál na staveništích používaný při stavební výrobě a údržbě. Pro úschovu dlouhodobého hmotného majetku (nářadí, sbíječky, bourací kladiva, kompresory, vrtačky, motorové pily, atd.) má firma zřízen příruční sklad. Ostatní majetek např. stavební míchačky, stavební vrátek, žebříky, lešení apod. je rozmístěn na jednotlivých stavbách. Stejným způsobem je na stavbách uložen i nezabudovaný materiál včetně palet. Majetek je uložen na větších stavbách v plechových mobilních skladech, popřípadě ve stavebních buňkách a je zajištěn proti krádeži visacími zámky. Fyzická inventura byla provedena přepočítáním kusů jednotlivého majetku. Porovnáním skutečného a účetního stavu nebyly zjištěny inventarizační rozdíly. Bylo zjištěno poškození 10 kusů dřevěných palet EUR 120x180 cm a byl dán návrh na jejich odpis, protože oprava těchto palet by byla pro společnost ekonomicky nevýhodná. Jejich odpis bude zaúčtován na účtech 501 - Spotřeba materiálu/112 - Materiál na skladě. Komise navrhla vyřazení z evidence dlouhodobého hmotného majetku následující nářadí: •

1 kus vrtačka AKU;

42

•

1 kus sbíjecí kladivo HILTI.

Majetek měl pořizovací cenu do 40 tis. Kč. Při pořízení byl plně odepsán do nákladů. Vyřazení z majetku nebude účtováno, bude provedeno pouze záznamem na inventární kartě majetku. Dokladová inventura nedokončené výroby a nedokončených dlouhodobých investic Nedokončená výroba ve stavební společnosti vzniká v případě, že stavební zakázka není dokončena a přechází do následujícího účetního období. Firma se snaží ke konci každého roku o uzavření co největšího počtu stavebních zakázek, aby rozpracovanost byla co nejnižší. O nedokončené výrobě se účtuje i při dílčích měsíčních závěrkách. Stavební zakázky jsou smluvně řešeny tzv. smlouvami o dílo (SOD). V SOD je určen předmět zakázky, termíny plnění, dohodnutá cena a platební podmínky, povinnosti zhotovitele i objednatele, okamžik dodání díla, sankce za porušení smluvních ujednání, záruční doba popř. jiná ustanovení podle konkrétních podmínek zakázky. České účetní předpisy neřeší specifika, jakými jsou dlouhodobé smlouvy, u kterých datum zahájení činnosti a datum jejího dokončení spadají do různých účetních období. Tento problém řeší Mezinárodní účetní standardy prostřednictvím IAS 11 Smlouvy o zhotovení. V české právní úpravě je na zachycování výnosů zaměřen ČÚS č. 019 – Náklady a výnosy, který se vztahuje na účtování všech výnosů vč. výnosů z dlouhodobých smluv. Není povoleno používání metody procenta dokončení, výnosy jsou zachycovány na základě termínů, které vyplývají ze smluv. Zahrnutí nerealizovaných zisků česká účetní legislativa nepřipouští. Náklady a výnosy jsou zachycovány v souladu s aktuálním principem v období, se kterým časově a věcně souvisejí. Fakturaci je v SOD možno řešit dvojím způsobem: a) dílčí fakturace po dokončení jednotlivých fází podle soupisu skutečně provedených prací; b) fakturace po provedení celé zakázky, v průběhu zakázky se vystavují zálohové faktury. Způsob fakturace má vliv na účtování nedokončené výroby (NV). Při způsobu a) se náběh přímých nákladů na zakázku účtuje v účetní třídě 5 a při dílčí měsíční uzávěrce se zkoumá, jestli bylo fakturováno, které náklady souvisí s vyfakturovanými pracemi a které přechází do dalšího období.

43

Náklady na dokončené výkony představují snížení NV, náklady, které přechází do dalšího měsíce, představují zvýšení NV. Při způsobu b) jsou přímé náklady stálé účtovány v účetní třídě 5, zvyšují NV až do okamžiku vystavení konečné faktury. Potom dojde k jednorázovému snížení NV. Společnost používá v SOD převážně způsob a). Ke konci roku 2008 měla společnost 1 rozpracovanou zakázku na akci nazývanou Hrubá stavba - Penzion Osvětimany. Tab. č. 1: Přehled nákladů rozpracované zakázky

Druh nákladu Přímý materiál Přímé mzdy Ostatní přímé náklady

Výše nákladu v Kč 172 268 0 0

Celkem nedokončená výroba

172 268

Zdroj: Interní doklady podniku a vlastní práce

Rozpracovaná zakázka je oceněna jako NV. Na stavbu byl navezen materiál, který nebyl zabudován (obklady a dlažby). Všechen ostatní materiál byl zabudován, proto přímé mzdy jsou nulové. Materiál se při umístění na stavbu účtuje v souladu s vnitropodnikovým předpisem přímo do spotřeby na účet 501. Na konci roku byl účtován jako NV, tzn. 121 – NV/611 – Změna stavu NV. Stavební firma nevlastní žádné budovy a stavby. Podniká v pronajatých prostorech, z tohoto důvodu se rozhodla pro výstavbu vlastního stavebního zázemí tj. administrativní budovy, klempířské dílny, sociálního zařízení pro zaměstnance a skladovacích prostor. Vzhledem k výše uvedeným skutečnostem je v majetku firmy, na účtu 042 - Dlouhodobý hmotný majetek, vykázaná částka ve výši 2 959 883 Kč. Jedná se o rozestavěnou investici, která má být dokončena ke konci roku 2009.

Inventarizace závazků Dodavatelé – účet 321 Závazky z obchodního styku (dodavatelské saldokonto) jsou u závazků většího významu s obchodními partnery vzájemně odsouhlaseny. Při inventarizaci bylo zjištěno, že v účetnictví jsou vedeny závazky, od jejichž splatnosti uplynulo více než 36 měsíců. Podle zákona o dani z příjmů § 23 s platností pro rok 2008 je nutno tyto závazky tzv. „dodanit“. Předpis se vztahuje na závazky, které se při jejich vzniku promítly do daňových nákladů poplatníka. Proto při inventarizaci bylo nutno každý závazek posoudit samostatně. Společnost zjistila, že těchto závazků má celkem ve výši 129 572 Kč. Jednalo se o závazky více než 7 let

44

po splatnosti, proto bylo rozhodnuto je účetně odepsat přímo do výnosů a zachytit je pouze v podrozvahové evidenci. MD Odpis závazků:

D

321 - Dodavatelé

648 - Ostatní provozní výnosy

Přijaté zálohy – účet 324 Společnost přijala v prosinci roku 2008 zálohu ve výši 100 tis. Kč na opravu rodinného domu. Podle zákona o dani z přidané hodnoty § 48 sazby daně u bytové výstavby se při opravě rodinného domu včetně jeho příslušenství použije snížená sazba daně ve výši 9 %. Objednavatel opravy předložil čestné prohlášení. Zde konstatoval, že oprava se bude týkat rodinného domu, který splňuje předepsané náležitosti zákona o DPH, aby mohla být snížená sazba uplatněna. Z přijaté zálohy byla za měsíc prosinec odvedena daň z přidané hodnoty. Ostatní krátkodobé finanční výpomoci – účet 249 Na tomto účtu jsou vedeny přijaté půjčky od společníka firmy – zůstatek ke konci roku je 364 770 Kč. Pro úročení půjčky byla použita cena obvyklá pro poskytování půjček od komerčních bank v regionu na úrovni standardních úrokových sazeb. Přijaté úvěry – účet 461 V prosinci roku 2007 uzavřela společnost úvěrovou smlouvu na nákup nákladního automobilu HYUNDAI SANTA FE ve výši 320 760 Kč u společnosti ČSOB Leasing, a.s. Praha. Přílohou úvěrové smlouvy je předpis měsíčních splátek jistiny, vyčíslení úroků a části pojistného. Úvěr je pravidelně splácen, výše měsíční splátky je 13 885 Kč. V roce 2008 společnost zaplatila celkem 86 206 Kč, nezaplaceno zůstává 234 234 Kč. Datum poslední splátky je 11. 12. 2010.

Časové rozlišení nákladů a výnosů a dohadné účty Hlavním cílem časového rozlišení je zaúčtování výnosů a nákladů do účetního období, se kterým věcně a časově souvisí, tzn. dodržet akruální princip. Pro časové rozlišení jsou v účetním rozvrhu firmy vymezeny účty 381 - Náklady příštích období a 383 - Výdaje příštích období.

Náklady příštích období Leasing Společnost má uzavřenu leasingovou smlouvu na nákladní automobil HYUNDAI i30 1,4. Datum předání vozidla bylo 11. 12. 2007, doba pronájmu

45

vozidla je 36 měsíců, firma tedy zaplatí celkem 36 splátek, režim splácení je dán měsíčně. Po ukončení doby pronájmu bude vozidlo odkoupeno za částku 5 000 Kč vč. DPH. V technickém průkazu je vozidlo vedeno jako nákladní, má zabudovanou zadní přepážku, z toho důvodu má společnost nárok na odpočet DPH. Splátkový kalendář je zároveň daňovým dokladem. DPH bylo uplatněno na vstupu při 1. mimořádné splátce a je také uplatňováno měsíčně při jednotlivých splátkách. Společnost nakoupila automobil na konci roku 2007. Důvodem bylo to, že od 1. 1. 2008 došlo ke změně zákona o dani z příjmu, kdy minimální doba leasingu byla prodloužena ze 3 na 5 let. Tab. č. 2: Rekapitulace nákladů pro časové rozlišení v jednotlivých letech trvání leasingu

Jednotlivé položky Vstupní cena automobilu bez DPH DPH 19 % Zákonné a havarijní pojištění Celkem (dle splátkového kalendáře) 1. mimořádná splátka Měsíční splátka Rok 2007 Odpočet DPH z mimořádné splátky při pořízení

Částka (v Kč) 327 676,00 62 259,00 35 474,00 425 420,00 155 960,00 7 485,00 24 901,00

Zdroj: Interní doklady podniku a vlastní práce

Měsíční leasingová splátka účtovaná na účtu časového rozlišení 425 420 – 24 901 = 400 519 : 36 = 11 125,50 Kč Tab. č. 3: Časové rozlišení leasing

Rok 2007

MD 381 110 (v Kč)

D 381 110 (v Kč)

425 420,00

11 125,50 24 901,30 133 506,00 133 506,00 122 381,20

2008 2009 2010

Zůstatek 381 110 (v Kč) 389 393,20 255 887,20 122 381,20 0

Zdroj: Leasingová smlouva a vlastní práce

Certifikát ISO V roce 2007 získala společnost certifikát systému managementu jakosti podle normy ČSN EN ISO 9001:2001. Oblast certifikace je především výstavba občanských, obecních a průmyslových staveb, jejich opravy a rekonstrukce. Doba platnosti certifikátu za předpokladu následného uspokojivého udržování funkčnosti systému managementu jakosti je následující 3 roky, tedy

46

do 30. listopadu 2010. Na výdaje spojené se zavedením tohoto certifikátu obdržela společnost dotaci od Českomoravské záruční a rozvojové banky ve výši 47 500 Kč. Celkové výdaje na certifikaci bylo nutno časově rozlišit na dobu její platnosti. Pro účtování byl použit kalkulační účet 041 – Ocenitelná práva. Tab. č. 4: Účtování na kalkulačním účtu v roce 2007

Druh výdaje Školení OHK Poradenství, dokumentace Dotace záruční banka Certifikační audit Smlouva záruční banka Aktivace faktur z r. 2004, 2005 Celkem

MD (Kč) 12 500

D (Kč)

19 005 47 500 50 438 3 000 76 000 160 943

47 500

Zdroj: Interní doklady podniku a vlastní práce

Celková částka peněžních prostředků vynaložená na ISO – 113 443 Kč Platnost certifikátu na 3 roky, od 30. listopadu 2007, tj. 36 měsíců 113 443 : 36 = 3 151 Kč Tab. č. 5: Časové rozlišení ISO

Rok 2007 2008 2009 2010

381 200 MD 113 443,00

381 200 D 3 151,00 37 812,00 37 812,00 34 668,00

381 200 zůstatek (v Kč) 110 292,00 72 480,00 34 668,00 0,00

Zdroj: Interní doklady podniku a vlastní práce

V průběhu platnosti certifikátu musí být proveden každoročně dozorový audit. Tento audit byl v roce 2008 proveden koncem listopadu. Z toho důvodu musel být také časově rozlišen. V roce 2008 je zaúčtována 1/12, 11/12 je na účtu časového rozlišení. Ostatní časové rozlišení •

Servisní smlouva k systému BUILDpower, RTS Brno tj. program pro cenové kalkulace a rozpočty ve stavebnictví. Smlouva byla uzavřena na jeden rok s platností od 3. října 2008, tj. v roce 2008 na 3 měsíce, v roce 2009 na 9 měsíců.

•

Dálniční známka nakoupena v prosinci roku 2008 na rok 2009.

47

•

Pojistná smlouva na pojištění odpovědnosti podnikatelů v částce 54 540 Kč. Jedná se o poměrně vysokou částku, proto je časově rozlišovaná. Platnost smlouvy je vždy od 1. září běžného roku tj. v běžném roce jsou v nákladech zaúčtovány 4 měsíce, 8 měsíců přechází do roku příštího. Zákonné a havarijní pojištění automobilů společnost časově nerozlišuje.

Dohadné účty Dohadné účty aktivní a pasivní se používají v případě, kdy společnost odhaduje výši nákladů a výnosů na konci účetního období a zatím ještě neobdržela vyúčtování od obchodních partnerů. Dohadný účet pasivní - ke konci účetního období je zde vykázána částka 58 317 Kč. Jedná se o předpokládanou spotřebu plynu, elektřiny a vody podle stavů elektroměrů, plynoměrů a vodoměru v sídle firmy, v pronajaté klempířské dílně a pronajatém bytu pro ubytování zaměstnanců v Praze. Dohadný účet aktivní - nemá ke konci roku zůstatek.

Opravné položky Opravné položky k pohledávkám z obchodního styku nebyly tvořeny. V odběratelském saldokontu k 31. 12. 2008 je pohledávka, od jejíž splatnosti uplynulo více jak 6 měsíců, její rozvahová hodnota je v okamžiku vzniku pohledávky 377 tis. Kč. Podle zákona č. 593/1992 Sb., o rezervách ve znění pozdějších předpisů § 8a odst. 3 nelze k této pohledávce vytvořit daňově uznatelnou opravnou položku, protože její rozvahová hodnota je vyšší než 200 tis. Kč a nebylo ohledně ní zahájeno rozhodčí řízení nebo soudní řízení. Podle mého názoru by bylo vhodné z hlediska dodržení zásady opatrnosti vytvořit k této pohledávce účetní opravnou položku, protože podle dostupných informaci k rozvahovému dni měl odběratel finanční těžkosti s úhradou svých závazků a byl s ním veden soudní spor na vysokou finanční částku. K ostatním pohledávkám jsou vytvořeny opravné položky pouze účetní.

Odepisování dlouhodobého majetku Při odepisování dlouhodobého hmotného majetku vychází společnost z interního předpisu, který je v souladu se zákonem o účetnictví a zákonem o dani z příjmů. Podnik vzal za základ odepisování metody používané při vyčíslování daňových odpisů, tzn. účetní a daňové odpisy se rovnají.

48

Společnost má ve své vnitropodnikové směrnici stanovenou hranici pro odpis drobného hmotného majetku následovně: •

Drobný hmotný majetek od 3 000 do 40 000 Kč (včetně) se při pořízení odepisuje přímo do nákladů. Bez použití rozvahových účtů majetku a oprávek na účet 501 400, tento majetek se sleduje pouze v operativní evidenci.

•

Dlouhodobý hmotný majetek nad 40 000 Kč je evidován v účtové třídě 0 a je postupně odepisován prostřednictvím odpisů.

•

Drobný nehmotný majetek od 20 000 do 60 000 Kč je při pořízení plně odepsán do nákladů na účet 518 a je evidován v operativní evidenci.

Dlouhodobý nehmotný majetek nad 60 000 Kč je evidován a účtován v účtové třídě 0. Tab. č. 6: Výpočet odpisů majetku k 31.12.2008

Majetek Pila stolová VEKTOR Kompresor SK 661 Nákladní aut. SANTA Fe Osobní aut. Peugeot Celkem

Odpis. Skup.

Pořizovací cena v Kč

Zůstatkov á cena v Kč k 1.1.

Odpis 2008 v Kč

Zůstatková cena v Kč k 31.12.

2

73 390,00

6 795,00

6 795,00

0,00

3

55 740,00

1 970,00

1 970,00

0,00

2 681 844,50 511 412,50 204 565,00

306 847,50

86 400,00 2 288 000,00 216 000,00 736 177,50 299 730,00

129 600,00 436 447,50

Zdroj: Karty investičního majetku a vlastní práce

Pro jednotlivé druhy majetku jsou vedeny inventární karty, kde jsou zapsány všechny důležité údaje: název, datum pořízení, číslo dokladu, standardní klasifikace produkce, odpisová skupina, způsob odepisování, dodavatel, pořizovací cena vč. vedlejších nákladů na pořízení, odpisy v jednotlivých letech, zůstatkové cena aj. Odpisy byly stanoveny zrychleným způsobem odepisování. Odpisovým skupinám jsou přiřazeny koeficienty pro zrychlené odepisování.

49

Tab. č. 7: Koeficienty pro zrychlené odepisování

v prvním roce odepisování

Odpisová skupina 2 3

v dalších letech odepisování 3 10

4 11

Zdroj: Zákon o dani z příjmu a vlastní práce

Odpis se stanoví v prvním roce odepisování jako podíl vstupní ceny majetku a přiřazeného koeficientu pro zrychlené odepisování platného v prvním roce odepisování. V dalších zdaňovacích obdobích jako podíl dvojnásobku zůstatkové ceny a rozdílu mezi přirazeným koeficientem pro zrychlené odepisování a počtem let, po který byl majetek již odepisován. Pro odpisovou skupinu 2 je stanovena doba odepisování 5 let, pro skupinu 3 je doba 10 let. Odpis vyjadřuje opotřebení majetku a trvalé snížení jeho hodnoty. Společnost používá účetní odpisy ve výši odpisů daňových. O odpisech účtuje až při uzavírání účetních knih. Tento způsob podle mého názoru nevyjadřuje skutečnou míru opotřebení, proto bych doporučovala změnu odpisového plánu a nové stanovení účetních odpisů. Ve stavebnictví je práce ve ztíženém prostředí např. prašnost, přemísťování nářadí ze stavby na stavbu, používání venku, působení povětrnostních vlivů atd. Proto životnost nářadí, strojů je kratší než v ostatních průmyslových odvětvích. Z toho důvodu může být účetní odpis vyšší než daňový.

Stanovení daně z příjmů Hospodářský výsledek společnosti se zjišťuje z údajů v účetnictví. České účetnictví není daňové, hospodářský výsledek se musí transformovat na základ daně z příjmů mimoúčetními operacemi. Tab. č. 8: Hospodářský výsledek k 31.12.2008

Jednotlivé položky Účetní třída 5 – náklady Účetní třída 6 – výnosy Hospodářský výsledek

Částky (v Kč) 33 488 643,82 33 889 141,09 400 497,27

Zdroj: Obratová předvaha a vlastní práce Tab. č. 9: Výpočet daňové povinnosti

Jednotlivé položky Částky (v Kč) Hospodářský výsledek – zisk ke dni 31.12.2008 400 497,00 Náklady neuznávané za náklady vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů + 49 803,00 Částky, o které se snižuje výsledek hospodaření - 115 167,00 Základ daně před dalšími úpravami 335 133,00 Odečet darů nejvýše 5 % ze základu daně - 7 000,00

50

Jednotlivé položky Základ daně po všech úpravách Sazba daně (v %) Daň Slevy na dani Vlastní daňová povinnost Zaplacené zálohy na daň

Částky (v Kč) 328 000,00 21 68 880,00 - 68 880,00 0,00 399 200,00

Zdroj: Daňové přiznání pro PO a vlastní práce Tab. č. 10: Náklady daňově neuznatelné

Jednotlivé položky Náklady na reprezentaci Ostatní služby Ostatní sociální náklady Dary Ostatní pokuty a penále Odpis pohledávky Placené úroky Celkem

Částka (v Kč) 15 752 ,00 6 137,00 3 941,00 7 000,00 5 837,00 4 131,00 7 005,00 49 803,00

Zdroj: Daňové přiznání pro PO a vlastní práce

V následujícím odstavci blíže specifikuji jednotlivé položky předcházející tabulky, údaje jsem získala z interních dokladů společnosti. Náklady na reprezentaci zahrnují nákupy na občerstvení investorů a dalších obchodních partnerů (např. káva, čaj, cukr, mléko, minerální vody, atd.). Tuto částku tvoří ve velké míře také náklady, které firma vynaloží každoročně na závěr roku při posezení s pracovníky společnosti, kde je hodnocena práce za celý uplynulý rok. V položce Ostatní služby jsou zaúčtovány náklady na ubytování obchodních partnerů a dopravní psychologické vyšetření řidiče nákladního automobilu. Další položka představuje účet 528 - Ostatní sociální náklady. Tento účet představuje pojištění nad rámec daňově uznatelných nákladů jako pojištění, které firma platí za své zaměstnance - mají uzavřeny pojistné smlouvy na škodu způsobenou na zaměstnavateli. Účet 543 – Dary bude blíže specifikován v následujícím odstavci. Dalším účtem je 545 – Pokuty a penále, na které je částka celkem 5 837 Kč, kterou tvoří pokuta za rychlou jízdu v hodnotě 5 000 Kč. Firma tuto částku zaplatila za jednatele společnosti. Zbylých 837 Kč tvoří pokuta Okresní správy sociálního zabezpečení (OSSZ) za pozdní platby sociálního pojištění. Účet 546 analyticky 100 – Odpis pohledávky tvoří nedobytné pohledávky. Účet Placené úroky představuje úrok z půjčky za jednatelem, který ještě nebyl vyplacen. Částky snižující výsledek hospodaření dle §23 zákona o dani z příjmů Rozpuštění účetní opravné položky k pohledávkám v hodnotě

51

115 167 Kč

Jako odpočitatelná položka ze základu daně byla uplatněna částka 7 000,- Kč, tj. hodnota poskytnutých darů. Jednalo se o dar Střední odborné škole zdravotnické a sociální Kyjov ve výši 5 000,- Kč na činnost sdružení rodičů a oddílu cyklotrialu Kyjov v částce 2 000,- Kč na jeho sportovní činnost. Slevy na dani Společnost zaměstnává pracovníky se změněnou pracovní schopností, proto mohla uplatnit slevy na dani. Celkem byly slevy stanoveny ve výši 78 120 Kč, což značně převýšilo daňovou povinnost a sleva mohla být uplatněna jen do výše daňové povinnosti. Bližší výpočet: Společnost zaměstnává celkem šest zaměstnanců se změněnou pracovní schopností. Dle plánovacího kalendáře pro rok 2008 byl stanoven pracovní fond pro pracovní dobu 8 hodin týdně ve výši 2 024 hodin. Dva zaměstnanci však neodpracovali celý tento fond. Upravený počet hodin všech zaměstnanců pak činil celkem 8 788 hodin. Podíl mezi upraveným počtem hodin a pracovním fondem vyjadřuje průměrný přepočtený počet pracovníků se zdravotním postižením, v tomto případě 4,34 pracovníka. Podíl se dále vynásobí částkou stanovenou v ZDP v § 35 odst. 1 písm. a). Ke konci roku byla vykázána pohledávka za státem, která vznikla ze zaplacených záloh na daň z příjmů v částce 399 200 Kč. Zároveň s podáním daňového přiznání podal podnik žádost o vrácení zaplacené zálohy, ta mu byla ve stanovené lhůtě vrácena.

4.5 Účetní závěrka Společnost sestavuje účetní závěrku ve zjednodušeném rozsahu, účetní závěrka nepodléhá auditu. Účetní závěrku tvoří: •

Rozvaha;

•

Výkaz zisku a ztráty;

•

Příloha k účetní závěrce.

Rozvaha vyjadřuje majetkovou a finanční strukturu podniku. Rozvaha ve zjednodušeném rozsahu je odvozena z přílohy č. 1 vyhlášky 500/2002 Sb., tím způsobem, že obsahuje položky označené velkými písmeny latinské abecedy a římskými číslicemi a názvem položky. Stejným způsobem je vytvořen i výkaz zisku a ztráty, je odvozen z přílohy č. 2 vyhlášky. Příloha

52

k účetní závěrce obsahuje informace v rozsahu uvedeném v § 39 odst. 1 až 10 vyhlášky. Společnost má povinnost zveřejnit účetní závěrku ve sbírce listin OR vedeného Krajským soudem v Brně. Při kontrole ve sbírce listin na internetu jsem zjistila, že účetní závěrky od roku 2006 nejsou ve sbírce listin uloženy. Za nesplnění této povinnosti hrozí hned několik sankcí. Nejreálnější je pokuta od rejstříkového soudu, ta může činit až 20 tis. Kč. Podle zvyklostí, ale oficiálně soud vyzve opozdilce k nápravě. Kromě toho hrozí postih od finančního úřadu, který za nesplnění informační povinnosti může uložit sankci až do výše tří procent hodnoty firemních aktiv. Málo známou hrozbou je také obvinění z trestného činu „zkreslování údajů o stavu hospodaření a jmění“. Za něj hrozí peněžitý trest zákazu činnosti nebo dokonce odnětí svobody na šest měsíců až na tři roky. Jestliže by nezveřejnění nebo zkreslení informací způsobilo značnou škodu na cizím majetku nebo jiný zvlášť závažný následek, hrozí viníkovi dokonce vězení v rozmezí od jednoho do pěti let. Značnou škodou se rozumí škoda dosahující částky nejméně 500 tis. Kč. V rukou konkurence může jít o účinnou zbraň, jak využít opomenutí zveřejnit údaje z účetní závěrku ke znepříjemnění podnikání. Finanční úřad naposled kontroloval ve společnosti účetnictví a výpočet daňové povinnosti za rok 2003. Společnost nemá povinnost sestavovat cash flow, ale pro lepší přehled o její finanční a majetkové situaci jsem se rozhodla údaje o peněžním toku v roce 2008 sestavit do jednoduchého přehledu: Tab. č. 11: Cash flow za rok 2008

Jednotlivé položky Krátkodobý finanční majetek k 1.1.2008 Hospodářský výsledek před zdaněním Odpisy dlouhodobého majetku Změna stavu časového rozlišení Změna stavu zásob Změna stavu pohledávek Změna stavu závazků Peněžní tok z provozní činnosti Pořízení investičního majetku Půjčky, úvěry Peněžní tok z investiční činnosti Změna stavu vlastního jmění Peněžní tok z finanční činnosti Celkový peněžní tok Krátkodobý finanční majetek k 31.12.2008 Zdroj: Vlastní práce

53

Částka v tis. Kč 5 444 400 + 300 + 134 + 297 - 5 810 + 3 251 - 1 828 - 2 514 + 247 - 2 267 - 73 - 73 - 4 168 1 676

Cílem přehledu o peněžních tocích je poskytnou přehled o přírůstcích a úbytcích peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů v členění na provozní, investiční a finanční činnost v průběhu účetního období. Z údajů v přehledu usuzujeme, jaká je schopnost společnosti vytvářet přebytky, splácet závazky, financovat pořízení majetku z vlastních zdrojů. Počáteční stav finančního majetku byl značně vysoký, ke konci roku došlo k jeho poklesu, který byl způsoben úbytkem prostředků z provozní činnosti a úbytkem z investiční činnosti. Došlo ze zvýšení stavu pohledávek a tím k inkasování peněz až v příštím roce, z toho vyplývá i zvýšení stavu závazků. Hlavním důvodem snížení finančního majetku na konci roku byly výdaje spojené s investiční výstavbou vlastního areálu firmy, který má být dokončen v roce 2009. Pokud společnost nezvýší podstatně zisk, bude muset v příštím roce na dostavbu použít peněžní prostředky z úvěru nebo z půjčky.

4.6 Finanční analýza Pro srovnávací účely finanční analýzy jsem si vybrala společnost Metrostav, a.s., která je jednou z největších společností v oblasti stavebnictví. Působí v oblasti rekonstrukce památkových objektů, průmyslové, bytové i občanské výstavby. Svou činností pokrývá téměř polovinu trhu podzemního stavitelství, kdy jako jedna z mála firem v České republice zajišťuje vysoce specializované činnosti prováděné hornickým způsobem. Působí nejen v České republice, ale i na Slovensku a v zahraničí. Na českém trhu působí od roku 1990, kdy se stala právním nástupcem stejnojmenného národního podniku, který byl založen již v roce 1971. V roce 1998 získala společnost mezinárodně platný certifikát řízení jakosti ISO 9001 na generální dodávku staveb. Dále se také může ucházet o významné armádní zakázky a realizovat investiční záměry jiných bezpečnostních složek České republiky i zemí NATO, neboť jí byl udělen certifikát Národní bezpečnostní úřad (NBÚ). Akciová společnost Metrostav provedla v roce 2008 externí stavební výkony ve výši 22,67 mld. Kč, čímž dosáhla nejvyššího obratu v historii firmy. Nejsilnější postavení má v Praze, ke výkony činily 12,5 mld. Kč, v regionech pak provedla stavební práce za zhruba 7,5 mld. Kč. Své postavení výrazně zvýšila především v segmentu dopravních staveb, občanské výstavby a průmyslových staveb. Při finanční analýze jsem vycházela z účetních závěrek společností Res, s.r.o. a Metrostav, a.s. Společnosti jsou velmi odlišné, Metrostav, a.s. je organizačně složitou společností, která se skládá z několika divizí, podniká i v zahraničí.

54

Res, s.r.o. je malou stavební společností, která podniká hlavně v regionu svého sídla a má jednoduchou organizační strukturu a malý počet zaměstnanců. Výpočet finančních ukazatelů je uveden v teoretické části, v následující tabulce jsem uvedla již vypočtené hodnoty. Tab. č. 12: Ukazatele finanční analýzy

Ukazatele

Res, s.r.o. Rok 2007 rok 2008

Metrostav, a.s. rok 2008

Běžná likvidita Pohotová likvidita

2,08 1,96

1,42 1,39

1,56 1,52

Okamžitá likvidita

1,10

0,20

0,56

39,20

51,40

66,82

60,38

48,25

30,00

21,22 35,16 35,16 5,47

2,44 5,07 5,07 1,20

5,22 17,42 16,72 3,56

32

108

90

Celková zadluženost (v %) Míra samofinancování (v %) ROA v % ROE v % ROCE v % ROS v % Doba obratu pohledávek ve dnech Zdroj: Vlastní práce

4.6.1 Ukazatelé likvidity: a) Běžná likvidita: Pomocí ukazatele běžné likvidity jsem zjistila, že podnik se v roce 2008 pohybuje pod doporučenou hodnotou (optimální hodnota se uvádí 2). V roce 2007 se pohyboval v rozmezí doporučené hodnoty. Pokles likvidity o 32 % vyplývá hlavně ze zvýšení krátkodobých závazků, zvýšení krátkodobých pohledávek a úbytku peněžních prostředků. V roce 2008 investovala společnost část prostředků do výstavby nového zázemí společnosti. Metrostav, a.s. se nachází také pod doporučenou hodnotou. Jeho hodnota je o 9 % vyšší než hodnota firmy Res, s.r.o. b) Pohotová likvidita: Ukazatel pohotovostní likvidity klesl ve firmě Res, s.r.o. v roce 2008 o 29 % (doporučená hodnota je 1). Hodnoty ukazatele v obou firmách jsou

55

nad doporučenou hodnotou, tzn. že firmy jsou i nadále schopny zajistit rychlou likviditu společnosti. Zásoby netvoří podstatnou položku oběžných aktiv. c) Hotovostní likvidita: Meziročně došlo ve firmě Res, s.r.o. k poklesu ukazatele o 72 %. V roce 2007 pokrýval svým krátkodobým finančním majetkem zcela krátkodobé závazky. Hlavním důvodem je nárůst krátkodobých pohledávek o 138 % na konci r. 2008. Pohledávky byly inkasovány až v roce 2009. Metrostav, a.s. ve sledovaném období je schopen svým krátkodobým finančním majetkem pokrýt větší část krátkodobých závazků než podnik Res, s.r.o.

4.6.2 Ukazatele zadluženosti Celková zadluženost: Celková zadluženost podniku Res, s.r.o. byla v roce 2007 39,2 % a v roce běžném (2008) vykázala hodnotu 51,4%. V rámci srovnání dvou po sobě jdoucích let lze říci, že podnik ve sledovaném období 2008, pro své činnosti využíval více cizích zdrojů. Přispělo k tomu zvýšení krátkodobých cizích zdrojů. Bankovní úvěr měla firma v obou letech nulový. I přes nárůst je firma na hranici negativního vývoje. Při srovnání zadluženosti s firmou Metrostav, a.s., která měla zadluženost skoro o 15 % vyšší, vyplývá, že Metrostav, a.s. pro své účely využívala více cizích zdrojů. Míra samofinancování: Z hlediska ukazatele „míry samofinancování“ vykazovala společnost Res, s.r.o. větší stabilitu v roce minulém, kdy tento poměrový ukazatel byl 60,38 %. V následujícím roce došlo k poklesu o více jak 10 %. Stabilitu podniku ovlivnilo především zvýšení celkových aktiv a malé zvýšení vlastního kapitálu. Tento pokles byl způsoben výrazným zvýšením celkových aktiv oproti mírnému zvýšení vlastního kapitálu. Podnik Metrostav, a.s. vykazoval ve sledovaném roce ještě menší míru samofinancování než podnik Res, s.r.o. ve výši pouze 30 %. Znamená to tedy, že celková aktiva financuje především z cizích zdrojů.

4.6.3 Rentabilita (ziskovost, výnosnost) Hodnotu tržeb zjistíme z přílohy k účetní závěrce. a) ROA Jak už jsem uvedla v teoretické části práce, rentabilita celkového kapitálu nám ukazuje jaká byla výnosnost celkových aktiv daného podniku. Srovnáním dvou po sobě jdoucích let ve firmě Res, s.r.o. je vidět rapidní pokles této hodnoty v roce běžném. Příčinu můžeme přisoudit právě výraznému poklesu zisku.

56

Rok 2007 byl ve firmě mimořádný, v tomto roce bylo dosaženo zisku ve výši 2 661 tis. Kč, což představuje hodnotu 35 % celkového vlastního jmění r. 2007. S výší ukazatele souvisí i nárůst celkových aktiv, firmy investovala a došlo k nárůstu nedokončených investic. Při srovnání dvou běžných období obou firem má vyšší výnosnost společnost Metrostav, a.s., jež dosáhla vysokého zisku. b) ROE Pokles hodnoty ukazatele ve firmě Res, s.r.o. souvisí s výše uvedeným poklesem ukazatele ROA. Ve firmě Metrostav a.s. dosahuje vyšší hodnoty, podnik využívá efektivně vlastní zdroje. Celkově ROE dosahuje vyšší hodnoty než ROA, což znamená, že funguje ziskový účinek finanční páky a použití cizího kapitálu zvyšuje rentabilitu kapitálu vlastního. c) ROCE Ve společnosti Res, s.r.o. má stejnou hodnotu, jako ukazatel ROE, protože v rozvaze nejsou vykázány žádné dlouhodobé závazky. Hodnota v roce 2008 je menší než u firmy Metrostav, protože nebylo dosaženo vyššího zisku a také poměr vlastního kapitálu je menší. d) ROS Obdobný vývoj je i ukazatele rentability tržeb. Společnost Metrostav dosáhla v roce 2008 lepších výsledků hospodaření a vyšších tržeb.

4.6.4 Ukazatele aktivity – obratovosti, vázanosti kapitálu Doba obratu pohledávek: Srovnávané společnosti dosáhly v roce 2008 vysoké hodnoty tohoto ukazatele, nežádoucí vývoj je při hodnotě nad 90 dní. Pro výpočet u firmy Metrostav, a.s. jsem uvažovala jenom krátkodobé pohledávky, v případě započtení pohledávek dlouhodobých by byla hodnota ještě vyšší. Firma Res, s.r.o. se v prosinci 2008 snažila o uzavření co největšího počtu zakázek. Jejich splatnost byla v roce 2009, z toho důvodu vzrostla i doba inkasa. Z údajů vnitropodnikového účetnictví jsem zjistila, že hodnota tohoto ukazatele k 30. 11. byla 63 dní, což je příznivější stav. Ukazatel nám vyjadřuje, kolik dní musí podnik v průměru čekat, než obdrží platby od svých odběratelů.

57

5 Závěr Ve své práci jsem se zabývala postupy účetní uzávěrky a následným sestavení účetní závěrky ve vybrané společnosti podnikající v oboru stavebnictví. Dále jsem se také zabývala porovnáním vybraných ukazatelů, které jsem vyhodnotila prostřednictvím finanční analýzy, s jinou společností podnikající ve stejném oboru. Ve srovnání s firmou Res, s.r.o., která provádí zakázky celkem malého rozsahu patřící většinou do jednoho účetního období, společnost Metrostav, a.s. patří mezi naše největší stavební společnosti. Charakter jejích staveb je jiný, provádí velké stavby, které mají dlouhou dobu výstavby, jsou daleko složitější, co se týká organizace a řízení, finančních prostředků. I přes tuto odlišnost jsem chtěla provést srovnání těchto firem. Účetní závěrka společnosti Metrostav, a.s. byla dostupná na internetu a z její výroční zprávy jsem získala hodně informací. Při vyhodnocení postupu prací jsem vycházela kromě odborné literatury také z vnitropodnikových směrnic. Zjistila jsem, že některé směrnice nejsou dostatečně vypracované, hlavně pro časové rozlišení nákladů a výnosů a pro tvorbu opravných položek. Doporučila bych je přepracovat podle platných právní předpisů, aby se společnost chránila v případě sporů se správcem daně. U časového rozlišení pojistného je ve vnitropodnikové směrnici stanoveno, že finančně nevýznamné částky se časově nerozlišují, není dána hranice těchto částek. Směrnice pro tvorbu opravných položek neřeší opravné položky účetní, při tom o nich společnost účtuje. V odpisovém plánu jsou účetní odpisy stanoveny ve výši odpisů daňových. Tento způsob je v rozporu se zákonem o účetnictví, protože účetní odpis má být stanoven tak, aby byla dodržena zásada věrného a poctivého zobrazení skutečnosti. Bylo by vhodné odpisový plán změnit a používat odpisy časové nebo výkonové např. u automobilů vázat odpisy na počet ujetých km. Odpisy jsou účtovány jednou za rok při účetní závěrce, bylo by vhodné je účtovat měsíčně. Postup a metody odpisování nesmí být měněny v průběhu účetního období. Používaný účtový rozvrh je velmi obsáhlý, obsahuje kromě čísel účtů aktuálně používaných, také čísla účtů, které se již dávno nepoužívají (analytická evidence). Bylo by vhodné tyto účty vyřadit a rozvrh aktualizovat. Závažným problémem je, že údaje z účetní závěrky nejsou zveřejněny ve sbírce listin v OR u Krajského soudu v Brně. Společnost se vystavuje různým postihům, které jsem popsala v praktické části. Doporučuji v co nejkratší době povinné údaje odeslat. Závěrem konstatuji, že účetnictví je vedeno v souladu s platnou právní legislativou, podává i přes malé nedostatky poctivý a pravdivý obraz o hospodaření podniku.

58

Finanční analýza prostřednictvím vybraných ukazatelů ukázala zhoršení finanční situace ve společnosti Res, s.r.o. v roce 2008 ve srovnání s rokem 2007. Hlavním důvodem byl pokles tržeb, pokles zisku a investování do výstavby nového sociálního zázemí společnosti. Kolaudace administrativní budovy, sociálního zázemí, nových skladovacích prostor a dílny má proběhnout do konce roku 2009. Společnost zaplatila v roce 2008 celkem 280 tis. Kč za pronájem kancelářských prostor, sociálního zázemí pro své zaměstnance a klempířské dílny. Tuto částku díky tomu ušetří. Ačkoliv je společnost Res, s.r.o. malou stavební společností, ve většině zkoumaných ukazatelů je srovnatelná s velkou stavební firmou Metrostav, a.s. Rozdílné hodnoty jsou vykázány jsou vykázány pouze u ukazatelů rentability, především u ROE a ROCE, což souvisí s velkým poklesem zisku firmy Res, s.r.o. v roce 2008. Zhoršené hospodářské výsledky měly v roce 2008 souvislost s nastupující hospodářskou krizí. Předpovědi, že rok 2008 nebude pro stavebnictví lehký, se naplnily. Firma se potýkala hlavně s nedostatkem kvalifikovaných pracovních sil, se zvýšením vstupních cen surovin a hlavně s poklesem poptávky po stavební výrobě jak ze soukromých zdrojů, tak i z veřejných prostředků. Projevilo se to hlavně ve druhé polovině roku. Stavebnictví je odvětví, které je více než jiné závislé na stavu ekonomiky a na jejím vývoji. Je spolehlivým indikátorem růstu ekonomiky, při poklesu ekonomiky je prvním postiženým. Pro rok 2009 si pracovníci společnosti dali za cíl zúčastňovat se ve větší míře výběrových řízení a získat nové zakázky, které budou financovány ze státního rozpočtu, z prostředků EU i ze soukromých zdrojů. Cílem jejich úsilí je zlepšení hospodářské situace společnosti a překonání ekonomické krize.

59

6 Literatura RYNEŠ, P., Podvojné účetnictví a účetní závěrka. 7. vyd. Ostrava: ANAG, 2007. 927s. ISBN 978-80-7263-368-5. KOVANICOVÁ, D. Abeceda účetních znalostí pro každého.14. vyd. Praha: Polygon, 2006. 418s. ISBN 80-7273-130-0. FIŠEROVÁ, E., FIŠER, J., Podvojné účetnictví a účetní závěrka pro podnikatele. Praha: REFIS Agt., 1998. 320s. ISBN 80-901649-7-8. BOHUŠOVÁ, H., Harmonizace účetnictví a aplikace IAS/IFRS. Vybrané IAS/IFRS v podmínkách českých podniků. ,Praha: ASPI, 2008,s. 308 ISBN 978-80-7357-366-9. KOVANICOVÁ, D., KOVANIC, P. Poklady skryté v účetnictví díl II, Finanční analýza účetních výkazů. 3. vyd. Praha: POLYGON, 1997. 303s. ISBN 80-8596756-1. LANDA, M., Účetnictví podniku. 2. vyd. Praha: EUROLEX BOHEMIA, a.s., 2006. 496s. ISBN 80-86861-11-2. AMBROŽ, J. Účetní závěrka od A do Z : [daňové přiznání, účetní souvztažnosti]. Praha: Koršach, 2007. 175s. ISBN 978-80-86296-15-9.2. DUŠEK, J. Účetní uzávěrka a závěrka v přehledech 4. vydání. Praha: Grada, 2008. 184s. ISBN 978-80-247-2386-0. Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů Vyhláška č. 500/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů České účetní standardy pro podnikatele Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z přijmu, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů KOCH, J. Účetní závěrka podnikatelů za rok 2007. Poradce 2008, 2007, ročník 2008, č. 4, strana129-134. KOSINOVÁ, R. Účetní závěrka podnikatelů za rok 2006, Poradce 2007, 2006, ročník 2007, č. 5, strana107.

60

Elektronické zdroje: Obchodní rejstřík a Sbírka listin [online]. poslední revize 2009 [cit.2009-09-20]. Dostupné z: . Metrostav[online]. 2009 [2009-30-09]. Dostupné z: .

61

7 Seznam tabulek Tabulka č. 1: Přehled nákladů rozpracované zakázky

45

Tabulka č. 2: Rekapitulace nákladů pro časové rozlišení v jednotlivých letech trvání leasingu

47

Tabulka č. 3: Časové rozlišení leasing

47

Tabulka č. 4: Účtování na kalkulačním účtu v roce 2007

48

Tabulka č. 5: Časové rozlišení ISO

48

Tabulka č. 6: Výpočet odpisů majetku k 31. 12. 2008

50

Tabulka č. 7: Koeficienty pro zrychlené odepisování

51

Tabulka č. 8: Hospodářský výsledek k 31. 12. 2008

51

Tabulka č. 9: Výpočet daňové povinnosti

51

Tabulka č. 10: Náklady daňově neuznatelné

54

Tabulka č. 11: Cash flow za rok 2008

54

Tabulka č. 12: Ukazatele finanční analýzy

55

62

8 Přílohy Příloha č. 1: Rozvaha, Příloha č. 2: Výkaz zisku a ztráty Příloha č. 3: Příloha k účetní závěrce Příloha č. 4: Účetní výkazy firmy Metrostav, a.s.

63