ÚČE Účetnictví a DPH str. 1

DAŇOVÝ A ÚČETNÍ LEXIKON Účetnictví a DPH

ÚČE str. 1

Účetnictví a DPH

V obecném hesle Evidence DPH uvádíme základní podmínky, které stanoví pro tzv. záznamní evidenci zákon o dani z přidané hodnoty. Konkrétní účetní operace, příslušné účetní souvztažnosti je však nutné nalézt v obecných účetních předpisech, zejména vycházíme ze zákona o účetnictví, vyhlášek a jednotlivých Českých účetních standardů. V řadě hesel týkajících se jen daně z přidané hodnoty uvádíme příklady včetně účetních operací, přesto nabízíme v tomto hesle další vzorové příklady, neboť nový zákon o DPH s sebou přinesl i nové pohledy na vztah účetnictví a daně z přidané hodnoty. Zaměřili jsme se proto na několik nejvíce frekventovaných tematických okruhů. České účetní předpisy požadují, aby účetní jednotky při tvorbě účtového rozvrhu upravily strukturu tohoto rozvrhu tak, aby prostřednictvím analytických účtů a analytické evidence byly zachyceny a sledovány položky potřebné pro sestavení daňového přiznání, zejména k dani z příjmů a dani z přidané hodnoty.

Účtový rozvrh

Je zřejmé, že pro účely DPH se bude jednat o zavedení nových analytických účtů, výsledkových i rozãervenec 2005

ÚČE

DAŇOVÝ A ÚČETNÍ LEXIKON

str. 2

Účetnictví a DPH

vahových účtů - a také o změnu obsahu dříve používaných analytických a syntetických účtů. V mnoha případech předchází den uskutečnění zdanitelného plnění okamžiku - dni uskutečnění účetního případu.

Okamžik zdanitelného plnění

Jedná se o poměrně často se vyskytující případ, kdy nastalo zdanitelné plnění spojené s povinností přiznat daň na výstupu a možností uplatnit nárok na odpočet daně na vstupu, ale účetní případ, se kterým je daň z přidané hodnoty spojena, ještě pro účetnictví nenastal. Vzniká tak paradoxní situace, kdy účetním případem je pouze daň z přidané hodnoty, ne však nositel této daně. Tyto případy jsou typické zejména pro služby, kdy se považuje za datum uskutečnění zdanitelného plnění datum vystavení daňového dokladu. Úãetní jednotka Alfa vystavila pro plátce - spoleãnost Beta - daňový doklad na sluÏbu, která teprve bude provedena. Byla pfiiznána daÀ na v˘stupu, vystaven bûÏn˘ daÀov˘ doklad a pfiíjemce daÀového dokladu si uplatnil nárok na odpoãet danû. Základ danû ãinil ãástku 100 000 Kã, sazba danû 19 %, v˘‰e danû 19 000 Kã. Alfa â.

Operace

âástka

MD

D

19 000

386

343

2.1 Pohledávka

119 000

311

2.2 V˘nos

100 000

602

19 000

386

1.

Pfiiznání danû na v˘stupu

2.

Vystavení faktury

2.3 Zúãtování DPH

ãervenec 2005

ÚČE


str. 3

Beta â.

Operace

âástka

MD

D

1.

Uplatnûní nároku na odpoãet danû

19 000

343

387

2.

Pfiijatá faktura

2.1 Závazek

119 000

2.2 Náklad

100 000

518

19 000

387


321

V tomto případě je nutné si uvědomit, že „nositelem“ daňového dokladu nemůže být faktura, která je doložením pohledávky a závazku. Plátci daně proto musí počítat s tím, že na základě daňového dokladu se účtuje pouze o dani z přidané hodnoty, a nikoliv o výnosu a nákladu, pohledávce a závazku. Daňový doklad tak nemůže být totožný s účetním dokladem - fakturou. Pro zjednodušení používáme jako protiúčty povinnosti odvést DPH a pro nárok na odpočet daně účty skupiny 38. V řadě hesel jsou použity alternativní účty 378 a 379, v praxi se též běžně využívají účty 348 a 349.

Metodika účetnictví

Ve výkladu hesla Záloha a DPH uvádíme též možné účetní souvztažnosti. Praxe však přináší ještě složitější situace.

Platby předem

Platby předem představují specifickou kapitolu v režimu daně z přidané hodnoty a jejího zachycení v účetnictví, neboť předem přijaté platby jsou obecně předmětem daně z přidané hodnoty, nejsou však zdanitelným plněním, i když je s nimi svázána povinnost přiznat daň na výstupu a možnost uplatnění nároku na odpočet daně na vstupu. Platby předem je nutné vázat ãervenec 2005

ÚČE str. 4


s jejich daňovým „osudem“, budoucím zdanitelným plněním. Dochází k časovému rozdílu mezi přiznáním daně na výstupu a vlastním zdanitelným plněním. A výsledkem může být: • nulový rozdíl, • nedoplatek, • přeplatek. Nulový - záporný základ daně

Vzhledem k tomu, že platby předem nejsou zdanitelným plněním, musí být vlastní zdanitelné plnění vždy vyúčtováno, i když je rozdíl nulový. K jednomu zdanitelnému plnění se tak v účetnictví váže více účetních případů spojených s přiznáním daně na výstupu či uplatněním nároku na odpočet daně na vstupu. Poněvadž běžně dochází i k „zápornému“ zdanitelnému plnění, je nutné respektovat fakt, že vzniká povinnost odvést daň na výstupu ze záporného zdanitelného plnění a naopak vzniká nárok na odpočet daně na vstupu z přijatého záporného plnění. Pro režim daně z přidané hodnoty je tak důležité respektovat i správné strany účtu 343 při záporných hodnotách, což může zejména s ohledem na software mnohdy činit problém. Úãetní jednotka Alfa pfiijala platbu pfiedem na budoucí zdanitelné plnûní ve v˘‰i 119 000 Kã od plátce danû spoleãnosti Beta. Alfa pfiiznala daÀ na v˘stupu, vystavila daÀov˘ doklad v zákonné lhÛtû a tento daÀov˘ doklad postoupila plátci. Po provedení zdanitelného plnûní bylo provedeno vyúãtování a byl vystaven daÀov˘ doklad s nulov˘m základem danû, neboÈ v˘‰e vyúãtování byla totoÏná s pfiijatou zálohou.

ãervenec 2005

ÚČE


str. 5

Alfa â.

Operace

âástka

MD

D

119 000

221

324

19 000

386

343

3.1 Pohledávka

119 000

311

3.2 V˘nos

100 000

602

19 000

386

1.

Pfiijetí platby pfiedem

2.


3.

Vystavení faktury

3.3 Zúãtování DPH 4.

Zúãtování pohledávky a zálohy

119 000

324

311

âástka

MD

D

119 000

314

221

19 000

343

387

Beta â.

Operace

1.

Poskytnutí platby pfiedem

2.

Nárok na odpoãet

3.

Pfiijatá faktura

3.1 Závazek

119 000

3.2 Náklad

100 000

518

19 000

387

119 000

321

3.3 Zúãtování DPH 4.

Zúãtování závazku a zálohy

321

314

Vzhledem k tomu, že daňový doklad vystavený s nulovým základem daně obsahuje nulovou daň, není tento doklad v účetnictví zachycen, zachycuje se však v rámci povinné daňové evidence.

ãervenec 2005

ÚČE


str. 6

Účetnictví a DPH

Navazujeme na pfiedchozí pfiíklad s tím, Ïe zdanitelné plnûní je ve v˘‰i 238 000 (DPH 38 000 Kã), tj. pfiijatá platba (záloha) byla ve v˘‰i 50 %. Alfa â.

Operace

âástka

MD

D

119 000

221

324

19 000

386

343

3.1 Pohledávka

238 000

311

3.2 V˘nos

200 000

602


19 000

386

3.4 DaÀ na v˘stupu

19 000

343

1.


2.


3.

Vystavení faktury

4.


119 000

324

311

âástka

MD

D

119 000

314

221

19 000

343

387

Beta â.

Operace

1.


2.

Nárok na odpoãet

3.

Pfiijatá faktura

3.1 Závazek

238 000

3.2 Náklad

200 000

518


19 000

387

3.4 DaÀ na vstupu

19 000

343

119 000

321

4.


321

314

V případě nedoplatku tak existují dva daňové doklady s kladnými základy daně, takže ani u vystavitele daňového dokladu, ani u příjemce nevzniká žádný větší ãervenec 2005

ÚČE


str. 7

problém se zaúčtováním daně, neboť se u vystavitele jedná o klasickou povinnost přiznat daň na výstupu, zatímco u příjemce o klasický nárok na odpočet daně. Tentokrát bylo zdanitelné plnûní ve skuteãnosti niÏ‰í, jen na úrovni 50 % inkasované zálohy. Alfa â.

Operace

âástka

MD

D

119 000

221

324

19 000

386

343

3.1 Pohledávka

59 500

311

3.2 V˘nos

50 000

602


19 000

386

3.4 DaÀ na v˘stupu

9 500

–343

1.


2.


3.

Vystavení faktury

4.


59 500

324

311

âástka

MD

D

119 000

314

221

19 000

343

387

Beta â.

Operace

1.


2.

Nárok na odpoãet

3.

Pfiijatá faktura

3.1 Závazek

59 500

3.2 Náklad

50 000

518


19 000

387

3.4 DaÀ na vstupu

9 500

–343

59 500

321

4.


321

314

ãervenec 2005

ÚČE


str. 8

Účetnictví a DPH

!

V tomto případě vzniká při přeplatku povinnost poskytovateli zdanitelného plnění přiznat na výstupu zápornou povinnost, zatímco příjemci plnění vzniká záporný nárok na odpočet daně. Dodržení minusových zápisů na příslušných stranách účtu 343 je nutné. V praxi tedy pragmaticky pracujeme se záporným základem daně, i když ze zákona tento postup nevyplývá (záporný základ daně je uveden pouze u obalů v § 36 odst. 10 ZDPH).

Vrácení zálohy

Jinou situací je neuskutečnění zdanitelného plnění, jak uvádíme v hesle Záloha a DPH. V tomto případě opravuje příjemce platby povinnost na výstupu prostřednictvím daňového dobropisu, zatímco poskytovatel platby předem je povinen opravit nárok na odpočet daně prostřednictvím dodatečného daňového přiznání, pokud neobdrží daňový dobropis dříve, než vznikla povinnost podat dodatečné daňové přiznání. Okamžikem, kdy vzniká povinnost opravit nárok na odpočet daně, je přijetí (vrácení) poskytnuté platby, jež byla předmětem uplatněného odpočtu.

!

ãervenec 2005

V této souvislosti není od věci upozornit, že zatímco plátce daně, který si uplatnil nárok na odpočet daně z platby předem, má povinnost provést opravu, u příjemce platby předem je oprava možností, nikoliv povinností. Plátce, který si uplatnil nárok na odpočet daně z platby předem, tak nemůže automaticky počítat s tím, že obdrží daňový dobropis, a proto si musí sledovat lhůtu pro podání dodatečného daňového přiznání, která začíná běžet okamžikem, kdy byla vrácená platba předem připsána na účet či přijata do pokladny.

ÚČE


str. 9

Pfiedstavme si, Ïe v˘‰e uvedená záloha 119 000 Kã byla inkasována, ale Ïádné zdanitelné plnûní se neuskuteãnilo a finanãní prostfiedky byly vráceny a spoleãnost Alfa vystavila daÀov˘ dobropis. Alfa â.

Operace

1.


2.


3.

Vrácení platby

4.

DaÀov˘ dobropis

âástka

MD

D

119 000

221

324

19 000

386

343

119 000

324

221

19 000

–386

–343

âástka

MD

D

119 000

314

221

19 000

343

387

119 000

221

314

19 000

–343

–387

âástka

MD

D

119 000

221

324

19 000

386

343

Beta â.

Operace

1.


2.

Nárok na odpoãet

3.

Inkaso poskytnuté zálohy

4.

DaÀov˘ dobropis

Účetně složitější může být případ, kdy příjemce platby předem nevystaví daňový dobropis a poskytovatel platby předem provede dodatečné daňové přiznání. NaváÏeme na pfiedchozí pfiíklad, daÀov˘ dobropis nebyl vystaven, ale záloha byla vrácena. Alfa â.

Operace

1.


2.


3.

Vrácení platby

119 000

324

221

4.

Zúãtování danû

19 000

538

386 ãervenec 2005

ÚČE


str. 10

Účetnictví a DPH

Beta â.

Operace

1.


2.

Nárok na odpoãet

3.

Inkaso poskytnuté zálohy

4.

Dodateãné daÀové pfiiznání

âástka

MD

D

119 000

314

221

19 000

343

387

119 000

221

314

19 000

–343

–387

Z pohledu účetních postupů však může být operace spojená s dodatečným daňovým přiznáním zachycena i jinou souvztažností, pokud vyjdeme z toho, že doměření daně z přidané hodnoty je nákladem. Pak bychom účtovali u společnosti Beta místo 4. operace: â.

Operace

âástka

MD

D

4.


19 000

538

343

5.

Zúãtování danû

19 000

387

648

!

Ve všech předchozích případech jsme vycházeli z předpokladu, že probíhá pravidelné inkaso (nárok na odpočet bez krácení koeficientu) nebo úhrady (hrazena daň na výstupu).

Zahraniční vztahy

V komplexu hesel Zboží v EU rozebíráme vztahy se zahraničními subjekty, ať už s partnery z EU nebo ze třetích zemí, otázky zboží nebo služeb. Zaměříme se proto jen na zvláštní mechanismus „nároku“ a „povinnosti“ k DPH a související účetní operace.

„Podmíněný nárok“

Za vzorový příklad si vezmeme pořízení zboží z jiného členského státu EU. Protože se nepovažuje za dovoz zboží, je povinností pořizovatele - plátce DPH,

ãervenec 2005


ÚČE str. 11

odvést daň na výstupu a současně mu vzniká podmíněný nárok na odpočet DPH (jsou-li naplněny podmínky pro uplatnění nároku na odpočet DPH). Účetní jednotky si však musí uvědomit, že si plátce sám vyměří daň na výstupu a na základě daňového dokladu vystaveného dodavatelem následně uplatňuje nárok na odpočet daně. Do hry tak vstupuje schopnost účetní jednotky prokázat uskutečnění pořízení zboží, ale i otázka kurzových přepočtů. Vzhledem k tomu, že v případě pořízení zboží z jiného členského státu je základní podmínkou pro uplatnění nároku na odpočet daně existence daňového dokladu, jehož vystavitelem je dodavatel zboží, může nastat v praxi případ významného časového nesouladu mezi povinností odvodu daně na výstupu a nárokem na odpočet daně. Při pořízení zboží z jiného členského státu totiž vzniká plátci povinnost přiznat daň buď: • ke dni vystavení daňového dokladu, pokud byl daňový doklad vystaven před patnáctým dnem měsíce, který následuje po měsíci, v němž bylo zboží pořízeno, nebo • k patnáctému dni v měsíci, který následuje po měsíci, v němž bylo zboží pořízeno. Nárok na odpočet daně však nevznikne dříve, než plátce obdrží daňový doklad. Pokud hypoteticky nedojde ze strany dodavatele k vystavení daňového dokladu, nemůže plátce při pořízení zboží z jiného členského státu uplatnit nárok na odpočet daně, i když daň na výstupu přiznal a odvedl.

!

ãervenec 2005

ÚČE


str. 12

Účetnictví a DPH

Cizí měna

V případě, že je plátce účetní jednotkou, může pro výpočet základu daně a výše daně použít směnný kurz ČNB používaný v souladu s účetními zásadami. Není-li plátce účetní jednotkou, musí použít vždy aktuální směnný kurz ČNB.

Výpočet daně

Dále platí, že v případě pořízení zboží z jiného členského státu se daň vypočítá jako násobek základu daně a sazby daně. Pokud tedy je na daňovém dokladu vystaveném osobou registrovanou k dani v jiném členském státě uvedena hodnota plnění, jedná se o částku bez daně. Teoretický úvod, který je základem pro konkrétní účetní operace, doplníme příklady. Spoleãnosti Alfa vznikla povinnost pfiiznat daÀ z pofiízení zboÏí z jiného ãlenského státu k patnáctému dni v mûsíci dubnu, neboÈ zboÏí bylo pofiízeno v mûsíci bfieznu a osoba registrovaná k dani v jiném ãlenském státû nevystavila daÀov˘ doklad pfied patnáct˘m dnem mûsíce dubna. Celková hodnota plnûní je dána ãástkou 10 000 eur, pfiiãemÏ úãetní jednotka pouÏívá pro kurzové pfiepoãty aktuální denní smûnn˘ kurz âNB. Smûnn˘ kurz ke dni pfiiznání danû ãinil napfiíklad 32,00 CZK/EUR, smûnn˘ kurz ke dni vyúãtování plnûní prodávajícím (faktura je totoÏná s daÀov˘m dokladem) ãinil 31,00 CZK/EUR. Sazba danû pro dodané zboÏí ãiní 19 %.

â.

Operace

1.


2.

Vyúãtování pfiijatého plnûní za zboÏí

3.

Uplatnûn˘ nárok na odpoãet danû

ãervenec 2005

âástka

MD

D

60 800

386

343

310 000

131

321

60 800

343

386

ÚČE


str. 13

I kdyÏ byla do‰lá faktura pfiepoãítána kurzem 31,00 CZK/EUR a tato faktura je souãasnû daÀov˘m dokladem, budou základ danû a daÀ vyjádfiené v ãeské mûnû pfiepoãteny kurzem ke dni pfiiznání danû na v˘stupu, tedy kurzem 32,00 CZK/EUR. DaÀov˘ doklad od partnera obdrÏel odbûratel aÏ na konci kvûtna, proto jako mûsíãní plátce DPH nejdfiíve odvede daÀ za zdaÀovací období duben, a aÏ za kvûten si daÀ na vstupu nárokuje.

Pro výpočet daně se použije postup, kdy se základ daně vynásobí sazbou daně, poněvadž pro dodavatele se jedná o plnění osvobozené od daně s nárokem na odpočet daně (v hodnotě ceny plnění není daň z přidané hodnoty obsažena). Není možné použít při výpočtu daně nárokované jako odpočet na vstupu kurz, kterým byla přepočtena přijatá faktura. To může být významný softwarový problém. Navazujeme na pfiedchozí pfiíklad s tím, Ïe spoleãnosti Alfa vznikla povinnost pfiiznat daÀ na v˘stupu ke dni vystavení daÀového dokladu osobou registrovanou k dani v jiném ãlenském státû. Smûnn˘ kurz âNB ke dni vystavení daÀového dokladu ãinil 32,00 CZK/EUR, zatímco smûnn˘ kurz âNB ke dni zachycení daÀového dokladu faktury v úãetnictví ãinil 31,00 CZK/EUR. â.

Operace

âástka

MD

D

1.


60 800

386

343

2.

Uplatnûn˘ nárok na odpoãet danû

60 800

343

386

3.

Vyúãtování pfiijatého plnûní za zboÏí

310 000

131

321

V praxi je v obdobných případech často účtováno MD 343.AE/D 343.AE. ãervenec 2005

ÚČE str. 14


I v tomto případě vzniká přirozená disproporce mezi hodnotou základu daně vyjádřenou v české měně a hodnotou plnění vyjádřenou v české měně, neboť základ daně a výše daňové povinnosti se musí přepočítat směnným kurzem ČNB ke dni vystavení daňového dokladu, zatímco přijatý daňový doklad - faktura - je přepočtena kurzem platným ke dni přijetí faktury. Z výše uvedeného vyplývá, že pro snížení míry komplikací spojených s účetním promítnutím procesu pořízení zboží z jiného členského státu by bylo ideální používat v rámci zásad kurzových přepočtů celoroční fixní kurz. „Změna ceny“

Upozorňujeme na důležitou úpravu z novely ZDPH platné od 1. ledna 2005; podle § 42 odst. 5 ZDPH se pro přepočet cizí měny použije při opravě základu DPH kurz platný ke dni původního plnění.

„Zasílání zboží“

Dodání zboží do jiného členského státu je obecně plněním osvobozeným od daně s nárokem na odpočet daně, takže by technicky neměl plátci daně vznikat s účetním promítnutím tohoto typu plnění žádný problém. Situace však není tak jednoduchá, jak se na první pohled zdá, neboť i v případě dodání zboží do jiného členského státu existují případy, kdy je plátce povinen přiznat a zaplatit daň na výstupu. Jedná se například o následující případy: • dodání zboží do jiného členského státu, na které se nevztahuje osvobození od daně s nárokem na odpočet daně, • dodání zboží do jiného členského státu osobě, pro kterou není pořízení zboží předmětem daně, • dodání zboží do jiného členského státu při neprokázání osvobození (třeba fyzického dodání zboží).

ãervenec 2005

ÚČE


str. 15

Pokud je dodání zboží do jiného členského státu spojeno s výše uvedenými tituly, vzniká zdanitelné plnění s místem plnění v tuzemsku a plátci vzniká povinnost přiznat a zaplatit daň.

!

Spoleãnost Alfa dodala do jiného ãlenského státu zboÏí, na které se v‰ak nevztahuje osvobození od danû s nárokem na odpoãet danû v hodnotû 357 000 Kã. Toto zboÏí obecnû podléhá sazbû danû 19 %. â.

Operace

1.

Vyúãtování plnûní

2.


âástka

MD

D

357 000

311

604

57 013

538

343

âástka

MD

D

35 000

311

604

5 589,50

538

343

Jedná se o plnění, které je považováno za plnění tuzemské, proto se vypočítá daň na výstupu metodou shora. Spoleãnost Alfa dodala zboÏí do jiného ãlenského státu osobû, pro niÏ pofiízení zboÏí není pfiedmûtem danû, pfiitom v‰ak co do hodnoty zboÏí není naplnûna podmínka zdanûní tohoto dodání v jiném ãlenském státû (není pfiekroãen limit stanoven˘ tímto ãlensk˘m státem). Hodnota dodaného zboÏí ãiní ãástku 35 000 Kã. â.

Operace

1.


2.


Také v tomto pfiípadû je za místo plnûní povaÏováno tuzemsko, a proto se v˘‰e daÀové povinnosti vypoãítá metodou shora. To znamená, Ïe v celkové v˘‰i plnûní je jiÏ obsaÏena daÀ.

ãervenec 2005

ÚČE


str. 16

Účetnictví a DPH

V obou případech bylo odvedení DPH prezentováno „jako dodanění“ z ceny včetně DPH, alternativou je zúčtování DPH snížením výnosů. Pokud však hodnota dodání zboží do jiného členského státu přesáhne limitní mez, jedná se již o „klasické“ zasílání zboží, kdy je plátce povinen se registrovat k dani v jiném členském státě a daňová povinnost musí být vypořádána v tomto členském státě.

!

Spoleãnost Alfa dodala zboÏí do jiného ãlenského státu osobû registrované k dani v tomto ãlenském státu v celkové hodnotû 450 000 Kã. Na toto plnûní vystavila fiádn˘ daÀov˘ doklad, kter˘ zaslala kupujícímu. Následnû zjistila, Ïe její partner není schopen potvrdit formou prohlá‰ení fyzickou dodávku zboÏí a spoleãnost Alfa není schopna jin˘m zpÛsobem prokázat splnûní podmínky fyzického dodání zboÏí. V tomto okamÏiku se z plnûní osvobozeného od danû s nárokem na odpoãet danû stává tuzemské plnûní se sazbou danû ve v˘‰i 19 %. â.

Operace

1.


2.


!

âástka

MD

D

450 000

311

604

85 500

538

343

V tomto případě plánované osvobození (dodání zboží) nebylo prokázáno. Jedná se o opravu nesprávně nižší sazby daně, neboť plátce daně definoval nesprávně plnění jako plnění osvobozené od daně s nárokem na odpočet daně a v hodnotě 450 000 Kč tak není obsažena daň. Je diskutabilní, zda lze vystavit v tomto případě opravný daňový doklad. Pokud by tato možnost byla dovolena, zachytí se odvod daně souvztažně s pří-

ãervenec 2005

ÚČE


str. 17

slušným účtem pohledávek; například druhá operace MD 315/D 343. Vedle klasických zdanitelných plnění vymezuje zákon o dani z přidané hodnoty i plnění, která nemají úplatný charakter, a přesto plátci vzniká povinnost přiznat a odvést z těchto zdanitelných plnění daň.

Doklady o použití

Specifikem těchto zdanitelných plnění je skutečnost, že hodnotou plnění je cena stanovená podle zákona o oceňování majetku. Může se jednat o plnění tzv. vnitřní spotřeby, kdy toto plnění není určeno pro jiného plátce, ale také o plnění externí, kdy vzniká zdanitelné plnění s povinností vystavení daňového dokladu, neboť toto plnění je určeno pro osobu plátce. Plátce danû pofiídil stroj, pfii jehoÏ pofiízení uplatnil nárok na odpoãet danû, ale následnû ho zaãal pouÏívat pro úãely nesouvisející s jeho ekonomickou ãinností. Konkrétnû umoÏnil zamûstnancÛm tento stroj pouÏívat pro osobní potfiebu, a to bezúplatnû, pfiiãemÏ stroj byl v˘hradnû pouÏíván pro tento úãel. V souladu se zákonem o oceÀování majetku byla stanovena pro úãely v˘poãtu danû cena zdanitelného plnûní ve v˘‰i 25 000 Kã. â. 1.

Operace Odvod danû na v˘stupu

âástka

MD

D

3 992,50

538

343

Vzhledem k tomu, že se nejedná o krácení odpočtu daně ani o překlasifikaci, nemění se hodnota pořízeného majetku, ale odvedená daň se zachytí souvztažně s příslušným účtem nákladů. Spoleãnost Alfa poskytla plátci Beta bezúplatnû obchodní vzorky svého zboÏí v úhrnné hodnotû 100 000 Kã, pfiiãemÏ pfii pofiízení tohoto zboÏí uplatnila nárok na odpoãervenec 2005

ÚČE


str. 18

Účetnictví a DPH

ãet danû. Cena bezúplatného plnûní byla stanovena podle zákona o oceÀování majetku ve v˘‰i 120 000 Kã. Vzhledem k tomu, Ïe plátce Beta pouÏívá obchodní vzorky pro své ekonomické ãinnosti, vystavil plátce Alfa pro obchodního partnera daÀov˘ doklad. Spoleãnost Beta zaznamená obchodní vzorky ve svém úãetnictví ve v˘‰e uvedeném ocenûní. Alfa â.

Operace

1.

Vyskladnûní pfiedan˘ch zásob

2.

Odvod danû na v˘stupu

âástka

MD

D

100 000

543

132

19 164

538

343

âástka

MD

D

100 836

131

413

19 164

343

413

Beta â.

Operace

1.

Zúãtování obchodních vzorkÛ

2.

Odpoãet danû na vstupu

Krácení poměrnou částí

ãervenec 2005

Pokud plátce daně pořídí zdanitelné plnění, u něhož obecně existuje nárok na odpočet daně, ale část tohoto zdanitelného plnění používá pro účely nesouvisející s ekonomickou činností, nekrátí nárok na odpočet prostřednictvím kráticího koeficientu, ale je povinen použít jeden ze dvou zákonem stanovených postupů, a to: • uplatní nárok na odpočet pouze v poměru odpovídajícím míře použití zdanitelného plnění pro ekonomické činnosti, • uplatní nárok na odpočet v plné výši, přičemž část plnění použitého pro účely nesouvisející s ekonomickou činností plátce se stává zdanitelným plněním.

ÚČE


str. 19

Vzhledem k tomu, že v pořadí druhý postup spojený s uplatněním odpočtu v plné výši byl předmětem předcházejícího výkladu, zaměříme pozornost na účetní zachycení uplatnění nároku na odpočet pouze v částečné výši. Plátce danû umoÏÀuje zamûstnanci pouÏívat sluÏební vozidlo i pro soukromé úãely, ale vzhledem k tomu, Ïe v prÛbûhu zdaÀovacího období nelze z daÀov˘ch dokladÛ urãit v˘‰i nároku na odpoãet danû u nakoupen˘ch pohonn˘ch hmot, sniÏuje plátce danû nárok na odpoãet danû aÏ za zdaÀovací období, ve kterém jsou údaje zji‰tûny. Celkovû byly nakoupeny pohonné hmoty v hodnotû 5 950 Kã (vãetnû danû 19 %), z toho podle pomûru ujet˘ch kilometrÛ pfiipadá na soukromou spotfiebu 50 %. â. 1.

Operace

âástka

MD

Zachycení spotfieby PHM

1.1 Závazek za PHM hrazen hotovû

5 950

1.2 Spotfieba PHM

5 000

501

1.3 Odpoãet danû

950

343

2.1 Pohledávka

2 975

335

2.2 SníÏení spotfieby PHM

2 500

–501

475

–343

2.

D

211

Zúãtování spotfieby zamûstnancem

2.3 SníÏení nároku na odpoãet DPH

Pokud by bylo možné stanovit kráticí poměr již v okamžiku pořízení zdanitelného plnění, pak se pochopitelně uplatní pouze alikvotní část nároku na odpočet přímo při účetním zachycení. V praxi se často účtuje pohledávka se souvztažným účtem výnosovým ve prospěch účtu 648. Podle autora není tento postup přesný. ãervenec 2005

ÚČE


str. 20

Účetnictví a DPH

Od této problematiky je nutné oddělit tzv. přefakturaci v DPH jako zdanitelné plnění, kdy i zachycení přefakturace pouze prostřednictvím rozvahových účtů je spojeno s daní z přidané hodnoty. Krácení nároku na odpočet daně

V heslech odpočet DPH a krácení nároku na odpočet DPH řešíme podmínky pro uplatnění nároku na odpočet DPH. Nově se používá tzv. zálohový koeficient, proto logicky dochází k dodatečným úpravám nároku na odpočet v účetnictví. Plátce danû pofiídil v prÛbûhu zdaÀovacího období následující krácená plnûní: • reÏijní materiál úãtovan˘ pfiímo do spotfieby v hodnotû vãetnû danû 11 900 Kã (sazba danû 19 %), • nákladová sluÏba (oprava majetku) v hodnotû vãetnû danû 23 800 Kã (sazba danû 19 %), • stroj v hodnotû vãetnû danû 119 000 Kã (sazba danû 19 %). Zálohov˘ kráticí koeficient ãiní 0,50. Roãní vypofiádací koeficient, jenÏ byl vypoãten ze skuteãn˘ch údajÛ za cel˘ kalendáfiní rok, pfiedstavuje hodnotu 0,60. 1. V úãetnictví - napfiíklad ve zdaÀovacím období listopad, mohly b˘t uvedeny následující operace.

â. 1.

Operace

âástka

MD

D

Pofiízení materiálu

1.1 Závazek

11 900

1.2 Zásoby

10 000

501

1 900

343

1.3 DPH na vstupu

ãervenec 2005

321

ÚČE


â. 2.

str. 21

Operace

âástka

MD

Pofiízení sluÏby

2.1 Závazek

23 800

2.2 Náklady

20 000

518

3 800

343

2.3 DPH na vstupu 3.

D

321

Pofiízení majetku

3.1 Závazek

119 000

3.2 Majetek

100 000

042

19 000

343

4.1 Náklady

2 850

538 –343

4.2 Dlouhodob˘ hmotn˘ majetek

9 500

042 –343

109 500

022

042

1 521

551

082

3.3 DPH na vstupu 4.

321

Krácení zálohov˘m koeficientem

5.

Uvedení majetku do uÏívání

6.

Úãetní odpis 1/72

2. V prosinci se objeví opravy nároku na odpoãet danû. Celkem úãetní jednotka nárokovala za cel˘ kalendáfiní rok napfiíklad 200 000 Kã na vstupu s tím, Ïe z dÛvodÛ zálohového koeficientu bylo: • 90 500 Kã zaúãtováno na úãet 538, • ãástka 9 500 Kã na úãet 042 (viz v˘‰e).

ãervenec 2005

ÚČE


str. 22

Účetnictví a DPH

Skuteãn˘ nárok ãiní 120 000 Kã (0,60 x 120 000), proto zaúãtujeme: â.

âástka

MD

1.1 Nárok

20 000

343

1.2 Náklady

18 100

–538

1.3 Zmûna ocenûní DHM

1 900

–042

2.

Zmûna pofiizovací ceny

1 900

–022

–042

3.

Úãetní odpis za prosinec

1 495

551

082

1.

Operace

D

Úprava roãního koeficientu

Identifikace části DPH, o kterou plátce přichází ve vztahu k pořizovací ceně, vyplývá z účetních předpisů. Není jednorázovým nákladem, ale součástí pořizovací ceny. Účetní odpis je správně zahájen z hodnoty 109 500 Kč, v závěrkových operacích je opraven podle skutečného krácení nároku na odpočet daně v souladu s platným ročním vypořádacím koeficientem. Nový měsíční odpis je počítán z pořizovací ceny 107 600 Kč a činí 1 495 Kč.

!

Problém krácení plnění je především na straně dlouhodobého majetku, kdy dochází ke změně vstupních hodnot. Tím však problematika spojená s krácením odpočtu daně nekončí, neboť do hry nově vstupuje i nárok na odpočet daně ze záloh (přijatých plateb). Také u nich může dojít ke korekci DPH.

ãervenec 2005

ÚČE


str. 23

V hesle Úprava a vyrovnání odpočtu DPH upozorňujeme na složité korekce dříve uplatněného nároku na odpočet daně.

Úprava a vyrovnání odpočtu daně

Případná povinná změna nároku se musí promítnout v účetnictví, jak dokumentují následující příklady. Plátce danû pofiídil pro své ekonomické ãinnosti stroj v hodnotû vãetnû danû 357 000 Kã a uplatnil pln˘ nárok na odpoãet danû. V druhém roce po pofiízení se zmûnil zpÛsob vyuÏití stroje a stroj zaãal b˘t pouÏíván i pro úãely, kdy nevzniká nárok na odpoãet danû. Kráticí koeficient vypoãten˘ za pfiedcházející rok mûl hodnotu 0,85. Prvním úkolem je vypoãítat hodnotu úpravy odpoãtu danû. Pro tento v˘poãet je nutné vymezit parametry pro v˘poãet v˘‰e úpravy. V˘poãet: [57 000 x (0,85 – 1,00) x 4] / 5 = –6 840. Plátci danû tak vzniká povinnost odvodu danû ve v˘‰i 6 840 Kã. Rok pofiízení â. 1.

Operace

âástka

MD

D


1.1 Závazek

357 000

1.2 Majetek

300 000

042

57 000

343

1.3 Nárok na odpoãet

321

2.

Uvedení do uÏívání

300 000

022

042

3.

Úãetní odpis (2/60)

10 000

551

082

ãervenec 2005

ÚČE


str. 24

Účetnictví a DPH

Rok úpravy â.

Operace

âástka

MD

D

1.

Úprava odpoãtu

6 840

042

343

2.


6 840

022

042

A samozfiejmostí musí b˘t i nová v˘‰e úãetních odpisÛ.

Jak vyplývá z obecného hesla a podmínek zákona, úprava může být i pro plátce příjemná, tj. dodatečně získá nárok na odpočet DPH. Plátce danû pofiídil stroj v hodnotû vãetnû danû 595 000 Kã (sazba danû 19 %). Vzhledem k úãelu pouÏití provedl krácení plnûní kráticím koeficientem 0,80, to znamená, Ïe uplatnil odpoãet na vstupu ve v˘‰i 76 000 Kã. V následujícím roce zaãal stroj pouÏívat v˘hradnû pro úãely, pro které lze uplatnit pln˘ nárok na odpoãet danû. V˘poãet: [95 000 x (1,00 – 0,80) x 4] / 5 = 15 200. Plátce danû získává nárok na odpoãet danû ve v˘‰i 15 200 Kã. Rok pofiízení â. 1.

Operace

âástka

MD

D


1.1 Závazek

595 000

1.2 Majetek

519 000

042

76 000

343

1.3 Nárok na odpoãet

321

2.


519 000

022

042

3.

Úãetní odpis (2/60)

17 300

551

082

ãervenec 2005

ÚČE


str. 25

Rok úpravy â.

Operace

âástka

MD

D

1.

Úprava odpoãtu

15 200

343

042

2.


15 200

042

022

Opût bude zmûnûna v˘‰e úãetních odpisÛ.

Vyrovnání odpočtu daně provádíme v případech, kdy byl původní nárok na odpočet daně korigován koeficientem a pokud v následujících čtyřech po sobě jdoucích kalendářních rocích vznikne rozdíl mezi vypořádacími koeficienty vyšší než 10 %.

Vyrovnání odpočtu daně

Vzorec výpočtu je jednoduchý: daň na vstupu násobíme rozdílem mezi vypořádacími koeficienty a výsledek dělíme pěti. Musíme se však vypořádat s účetními operacemi. Plátce danû pofiídil stroj, pfii jehoÏ pofiízení uplatnil nárok na odpoãet danû ve v˘‰i krácené na základû zálohového kráticího koeficientu vzhledem ke kombinovanému úãelu uÏití stroje. Korekci v˘‰e krácení provedl plátce po skonãení kalendáfiního roku roãním kráticím koeficientem. V následujícím kalendáfiním roce vypoãten˘ roãní kráticí koeficient pfiesáhl limit 10 procentních bodÛ a plátce danû provedl vyrovnání odpoãtu danû. Vstupní údaje: Hodnota pofiízeného stroj - cena vã. 19% danû

357 000

Zálohov˘ koeficient

0,80

Roãní vypofiádací koeficient

0,70

„Nov˘“ roãní vypofiádací koeficient

0,90

ãervenec 2005

ÚČE


str. 26

Účetnictví a DPH

Rok pofiízení â. 1.

Operace

âástka

MD

D


1.1 Závazek

357 000

1.2 Majetek

311 400

042

45 600

343

311 400

022

1.3 Nárok na odpoãet - zálohov˘ koeficient

321

2.


042

3.

Korekce nároku na odpoãet danû

5 700

042 –343

4.


5 700

022

042

âástka

MD

D

Následující rok - úprava â.

Operace

1.

Úprava odpoãtu

2 280

343

042

2.


2 280

042

022

Opût byly také mûnûny úãetní odpisy, jak uvádíme v pfiedchozích pfiíkladech. Celkovû tedy byl plátcem uplatnûn nárok na odpoãet danû ve v˘‰i 39 900. Vzhledem k tomu, Ïe rozdíl mezi vypofiádacími koeficienty v roce pofiízení majetku a v následujícím roce je 20 procentních bodÛ, byla splnûna podmínka pro vyrovnání odpoãtu danû. V˘‰e vyrovnání danû: [57 000 x (0,90 – 0,70)] / 5 = 2 280.

! ãervenec 2005

Vyrovnáním odpočtu daně se tak snižuje vstupní cena stroje a současně vznikl nárok na odpočet daně na vstupu. V tomto případě se jedná o kladnou hodnotu, a to znamená, že výše uvedenou operaci plátce může,

ÚČE


str. 27

ale také nemusí provést. Pokud však bude rozdíl záporný, je povinností vyrovnání odpočtu daně provést. Na vzorových příkladech byly demonstrovány nejčastější složité účetní operace související s fungováním DPH. V praxi se samozřejmě objeví řada dalších, které bude nutné řešit podle obecné účetní metodiky odvozené ze zákona o účetnictví, neboť vyhláška ani České účetní standardy detailní řešení nenabízí. Jak uvádím v hesle Daň jako daňový výdaj, výklady odborné veřejnosti směřují k tomu, aby se původní pořizovací cena (vstupní cena) v následujících zdaňovacích obdobích neměnila. A daň z přidané hodnoty by byla účtována jen výsledkově. Ing. Jaroslav Trávníček

ãervenec 2005

ÚČE str. 28

ãervenec 2005


ÚČE Účetnictví a DPH str. 1

Recommend Documents