Scriptieonderzoek Cynthia Baars

Januari 2010

Cynthia Baars

Scriptieonderzoek

. ‘De gevolgen van de invoer van de wet samenval’

Auteur: Cynthia Baars Klas: 4AC2 Studentnummer: 500667 Januari 2010 (studiejaar 2009/2010) Begeleidend docent: Dhr. A.J. van Aken

1

Titel: Auteur: Klas: Studentnummer: Plaats en datum: Opleiding: . Begeleidend docent: Bedrijfsgegevens:

Naam bedrijfsbegeleider:

De gevolgen van de invoer van de wet samenval Cynthia Baars 4AC2 500667 Krommenie, januari 2010 (studiejaar 2009/2010) Accountancy, aan de Hogeschool voor Economische studies/ Hogeschool van Amsterdam Dhr. A.J. van Aken CreAim BV Zuiddijk 384 C 1505 HE Zaandam Drs. F.J. Jonker RA

2

Inhoudsopgave Inhoudsopgave................................................................................................................................... 3 Samenvatting ..................................................................................................................................... 6 1

Inleiding...................................................................................................................................... 7

2

Begrippenlijst ............................................................................................................................. 8 2.1

XBRL.................................................................................................................................... 8

2.2

XBRL Nederland.................................................................................................................. 8

2.3

Taxonomie.......................................................................................................................... 8

2.4

Nederlands Taxonomie Project (NTP)................................................................................ 9

2.4.1

3

De methode................................................................................................................ 9

2.5

Standard Business Reporting (SBR).................................................................................. 10

2.6

Mapping ........................................................................................................................... 10

2.7

De jaarrekening ................................................................................................................ 10

2.7.1

De vennootschappelijke jaarrekening...................................................................... 11

2.7.2

De fiscale jaarrekening ............................................................................................. 11

2.8

Het Fiscaal Jaarrapport..................................................................................................... 12

2.9

XBRL Instance document.................................................................................................. 12

Wet samenval juni 2008........................................................................................................... 13 3.1

Inhoud van de wet samenval ........................................................................................... 13

3.1.1

Stelselwijziging ......................................................................................................... 14

3.1.2

Schattingswijziging ................................................................................................... 14

3.2

Waarom?.......................................................................................................................... 14

3.2.1 3.3

Kostenbesparing voor diverse partijen .................................................................... 15

Voor wie? ......................................................................................................................... 15

3.3.1 Groottecriteria op basis van fiscale grondslagen of op basis van commerciële grondslagen? ............................................................................................................................ 16 3.4 4

Verkorte fiscale winstaangifte.......................................................................................... 17

Verschillen tussen de vennootschappelijke en de fiscale jaarrekening................................... 18 4.1

Afschrijvingen materiële vaste activa .............................................................................. 18

4.1.1

Vennootschappelijke afschrijvingen ........................................................................ 18

4.1.2

Fiscale afschrijvingen................................................................................................ 18

4.2

Willekeurig afschrijven..................................................................................................... 19

4.2.1

Fiscaal ....................................................................................................................... 19 3

4.2.2 4.3

Waardering deelnemingen............................................................................................... 19

4.3.1

Vennootschappelijk.................................................................................................. 19

4.3.2

Fiscaal ....................................................................................................................... 19

4.4

Waardering pensioenvoorziening .................................................................................... 19

4.5

Fiscaal niet of beperkt aftrekbare kosten ........................................................................ 20

4.6

Fiscale reserves ................................................................................................................ 20

4.6.1 5

Kredietrapportage op fiscale grondslagen....................................................................... 21

5.1.1

Wat is een kredietrapportage? ................................................................................ 21

5.1.2

Waarom een kredietrapportage op fiscale grondslagen? ....................................... 21

5.1.3

De verwachte voordelen .......................................................................................... 22

5.1.4

Gang van zaken op dit moment (jaar 2009)............................................................. 22

5.1.5

Wat gaat er veranderen? ......................................................................................... 23

5.1.6

Toekomst.................................................................................................................. 26

5.1.7

Conclusie .................................................................................................................. 26

5.2

Dividenduitkering ............................................................................................................. 27

5.2.1 5.3

Fiscale reserves ........................................................................................................ 29

Knelpunten volgens NIVRA............................................................................................... 29

Gevolgen van het fiscaal jaarrapport ....................................................................................... 30 6.1

Gevolgen voor de werkwijze van de intermediairs.......................................................... 30

6.1.1

Gevolgen voor de werkwijze van de fiscalist ........................................................... 30

6.1.2

Gevolgen voor de werkwijze van de accountant ..................................................... 30

6.1.3

Horizontaal toezicht ................................................................................................. 31

6.2

Gevolgen voor MKB ondernemingen............................................................................... 32

6.2.1 6.3 7

Herinvesteringsreserve (art 3.54 IB) ........................................................................ 20

Beperkingen van rapporteren op fiscale grondslagen ............................................................. 21 5.1

6

Vennootschappelijk.................................................................................................. 19

Gevolgen voor de administratieve lasten ................................................................ 33

Interviews......................................................................................................................... 34

Conclusie .................................................................................................................................. 37

De bronnenlijst................................................................................................................................. 38 Bijlage I: Samenhang tussen de verschillende verantwoordingstromen......................................... 40 Bijlage II: Aftrekbaarheid gemengde kosten.................................................................................... 42 Bijlage III: Nieuwe regels bij bv’s...................................................................................................... 43

4

Bijlage IV: Brief NIVRA...................................................................................................................... 45

5

Samenvatting Dit onderzoek heeft tot doel de gevolgen te onderzoeken van de invoer van de wet samenval. Uit de gelezen artikelen en de gevoerde interviews komt naar voren dat er nog beperkingen zijn voor het waarderen op fiscale grondslagen en dat er veel verandert voor de intermediairs en de ondernemers. De wet samenval houdt in dat kleine ondernemers hun jaarrekening op fiscale grondslagen mogen waarderen. Tussen de waarderingen van de vennootschappelijke en fiscale jaarrekening zitten nog weinig grote verschillen, echter zijn er wel beperkingen voor het fiscaal waarderen. Door het waarderen op fiscale grondslagen zal het eigen vermogen en de winst hoogst waarschijnlijk lager zijn dan in de vennootschappelijke jaarrekening. Doordat het eigen vermogen lager is kunnen de ondernemers minder dividend uitkeren. Voor de dividenduitkering is een wetsvoorstel ingediend en deze is nu in behandeling. Het wetsvoorstel vereenvoudiging en flexibilisering bv-recht zorgt ervoor dat op een andere manier gekeken wordt naar de hoeveelheid dividend die uitgekeerd kan worden. Sommige intermediairs zien dit als een voorwaarde voor het waarderen op fiscale grondslagen. Vanaf 1 april 2010 kunnen ondernemers hun kredietrapportage en kredietaanvraag indienen bij de banken met fiscale cijfers. Door de fiscaal lagere winst en eigen vermogen kan dit een probleem zijn. Het is de taak van de banken om hier doorheen te kijken. De ondernemer zal vrijwel geen verschil merken aan de hoeveelheid krediet die hij krijgt. De banken zijn niet van plan minder krediet uit te geven, zij willen de ‘kredietkraan’ openhouden. De kredietratings (gespecialiseerde kredietratingbureaus) beoordelen de kredietwaardigheid van ondernemers op basis van de gedeponeerde jaarrekening bij de Kamer van Koophandel. Fiscaal is het eigen vermogen lager dan vennootschappelijk. Dit betekent dat de ondernemer een lagere kredietbeoordeling krijgt. De kredietratings zijn voorstanders voor verbeteringen op dit vlak. Voor de ondernemer zal er weinig veranderen. De wet samenval is ingevoerd om administratieve lastenverlichting voor de ondernemers te realiseren. De vraag is of dit ook werkelijk een lastenverlichting is. In de beginfase zal hier nog niet echt sprake van zijn, de ondernemer heeft dan te maken met invoeringskosten. Een voorbeeld is de eventuele aanschaf van een nieuw softwarepakket. De accountantskantoren hebben te maken met veranderde werkzaamheden. Het werk van de accountant zal niet meer bestaan uit rapporteren, aangiftes en deporeringsstukken maken, dit gebeurt geautomatiseerd. Verwacht wordt dat de accountant meer de controlerende taak krijgt. Ook zal hij meer kennis moeten hebben over de fiscale regelgeving en over XBRL. De toegevoegde waarde van de accountant zal het ondersteunen en adviseren van de cliënt worden. De accountants die het convenant met de Belastingdienst hebben getekend kunnen verkorte winstaangiftes voor hun cliënten versturen, hierdoor hebben de accountants te maken met het horizontaal toezicht. Veel intermediairs en ondernemers zijn nog niet op de hoogte van de XBRL ontwikkelingen. Het SBR heeft alleen contact met de convenantpartijen. Om dit tot een succes te maken, moet het SBR de aanpak veranderen en zich richten op iedere intermediair en ondernemer. 6

1 Inleiding Tijdens de opleiding Accountancy moet de student twee praktijkgedeeltes afleggen. Een meeloopstage in het derde jaar en een afstudeeropdracht in het vierde jaar. Tijdens de afstudeervoorlichting op school heb ik voor het eerst het woord XBRL gehoord. Er werd verteld dat XBRL nieuw is en dat er een aantal scriptieonderwerpen over zijn. Ik had nog geen idee wat ik wilde gaan onderzoeken en daarom heb ik op internet gekeken wat XBRL precies is. XBRL is de nieuwe ‘Standard Business Reporting’ taal. In snel tempo wordt deze internationale taal van belang voor iedereen die te maken heeft met financiële verantwoordingsinformatie. In het bedrijfsleven zijn er vele vragen over XBRL. XBRL is erg actueel op dit moment en heeft op termijn gevolgen voor de accountants. Graag wil ik na mijn HBO opleiding doorleren voor register accountant, dat is eveneens de reden waarom ik onderzoek wil doen met een XBRL gerelateerd onderwerp. Via school ben ik terecht gekomen bij CreAim. CreAim is marktleider op het gebied van veilige en gestroomlijnde digitale uitwisseling van XBRL- verantwoordingsinformatie in de markt van accountants, banken en belastingadviseurs. De centrale vraag van dit onderzoek is: “Wat zijn de gevolgen van de invoer van de wet samenval?” Om antwoord te geven op de centrale vraag moeten de volgende deelvragen beantwoord worden: • • • • • •

Waarom is de wet samenval in het leven geroepen? Hoe staat het met de overgang van de vennootschappelijke jaarrekening naar de fiscale? Wat zijn de verschillen tussen de vennootschappelijke en de fiscale jaarrekening? Wat zijn eventuele beperkingen van het rapporteren op fiscale grondslagen? Wat zijn de gevolgen van het fiscale jaarrapport op de werkwijze voor de intermediairs? Wat zijn de gevolgen van het fiscale jaarrapport voor de MKB ondernemers?

Mijn scriptie heeft te maken met XBRL. Vanuit school heb ik het Stage+ project (instant reporting) gevolgd. Elke vrijdagochtend werd een college gegeven over diverse onderwerpen die met XBRL te maken hebben. Doordat XBRL nog vrij nieuw is, ontbreekt het aan voldoende relevante literatuur. De colleges hebben goed geholpen bij mijn onderzoek. Bij het schrijven van mijn scriptie heb ik gebruik gemaakt van literatuur, publicaties, interviews en de colleges van instant reporting. Mijn scriptie is te verdelen in twee delen, een theorie gedeelte en het onderzoek. Hoofdstuk 2 tot en met 4 gaan over de theorie. Hier worden de diverse begrippen die met XBRL te maken hebben uitgelegd, de wet samenval wordt uitgelegd en de verschillen tussen de vennootschappelijke en de fiscale jaarrekening worden weergegeven. De hoofdstukken 5 en 6 hebben te maken met het onderzoek. Ik heb onderzocht wat de beperkingen en de gevolgen zijn van het fiscaal jaarrapport. De interviews die ik met het SBR, de Raad voor de Jaarverslaggeving en de Belastingdienst heb gevoerd staan in hoofdstuk 6.3. Tot slot wordt de conclusie gegeven.

7

2 Begrippenlijst 2.1 XBRL XBRL staat voor eXtensible Business Reporting Language. XBRL is ontwikkeld in 1998 door accountants in de Verenigde Staten. Ondernemingen en organisatie wisselen bedrijfsinformatie en rapportage uit op diverse manieren. Zo wordt bijvoorbeeld bij een onderneming de jaarrekening op papier gedeponeerd bij de Kamer van Koophandel. De aangifte Vennootschapsbelasting gaat elektronisch en interne informatie gaat via Excel- of Wordbestand. Een andere onderneming doet dit weer op een heel andere manier. XBRL is een op XML gebaseerde open standaard voor het samenstellen en elektronisch uitwisselen van rapportages en gegevens via het internet. Op deze manier worden gegevens op een eenvoudige wijze verzameld, elektronisch uitgewisseld, geanalyseerd en zo nodig bijgewerkt. XBRL is dus de universele taal voor het elektronisch uitwisselen van digitale bedrijfsgegevens. Het is bedoeld om gegevens en informatie automatisch te laten verwerken door computers. XBRL is voor bedrijfsgegevens wat de streepjescode is voor artikelen: een manier om gegevens te voorzien van labels die iets zeggen over de betekenis.1 Om met de XBRL taal te kunnen communiceren is een taxonomie nodig. De taxonomie is daarom een centraal component in het XBRL-concept. In de taxonomie worden definities vastgelegd. Het onderwerp taxonomie wordt in hoofdstuk 2.3 behandeld.

2.2 XBRL Nederland XBRL Nederland is opgericht in 2002. Het is een non-profit organisatie die lid is van XBRL International. XBRL International heeft ongeveer 300 leden over heel de wereld. XBRL Nederland verstrekt informatie over XBRL en geeft trainingen over XBRL. De organisatie wordt financieel en inhoudelijk gedragen door verschillende leden uit het bedrijfsleven, de overheid, intermediaire organisatie, onderzoek en onderwijs. De afspraken tussen deze leden zijn vastgelegd in een convenant, die is getekend op 9 juni 2006.

2.3 Taxonomie Taxonomie staat voor de classificatie en het ordenen van gegevens. Vrijwel alles kan taxonomisch worden ingericht. Bij XBRL gaat het om de classificatie van financiële gegevens. Wereldwijd bestaan vele verschillende industrietakken die elk verschillende branches hebben, vandaar is het onmogelijk om één wereldwijde standaardtaal voor business reporting te maken. XBRL is dan ook een raamwerk, een universeel schema, dat nog gevuld moet worden met inhoud. Dit gebeurt met behulp van een taxonomie. Zoals eerder gezegd is een taxonomie een classificatie van financiële gegevens, met daarin een precieze omschrijving van de uit te wisselen gegevenselementen (bijvoorbeeld debiteuren of 1

Drs. F.J. Jonker RA, Instant reporting, Syllabus 2009/2010

8

huurkosten) en hun onderlinge relaties. Een taxonomie wordt vaak vergeleken met een woordenboek. Ieder gegevenselement heeft een aparte betekenis. De taxonomie bevat zelf geen data zoals financiële cijfers, toelichtingen of verklaringen. Een taxonomie kan beschikbaar worden gesteld aan een bepaalde groep van gebruikers of rapporteurs die dan conform de taxonomie kunnen rapporteren.2 De taxonomie XBRL wordt in Nederland beheerd door het Nederlands Taxonomie Project (NTP).

2.4 Nederlands Taxonomie Project (NTP) Ondernemingen en organisaties hebben te maken met grote diversiteit in vorm en inhoud van hun financiële rapportages. Nu is het zo dat jaarrekeningen, belastingaangiften, kredietrapportages en andere rapportageverplichtingen ieder hun eigen administratieve aanpassingen vereisen. Dit kost tijd en geld. De overheid heeft naar een manier gezocht om de administratieve lasten te verminderen. In opdracht van de ministers van Financiën en Justitie is in 2004 het Nederlandse Taxonomie Project gestart. Het Nederlandse Taxonomie Project had als taak een Nederlandse Taxonomie te realiseren en een procesinfrastructuur in te richten. De jaarlijkse besparing voor het Nederlandse bedrijfsleven wordt geschat op € 350 per onderneming. Om zoveel mogelijk rendement te halen is gekozen om XBRL te gebruiken voor zowel het jaarrekeningenrecht als bij fiscaliteit en statistiek. Hierdoor kunnen processen bij de Belastingdienst, Kamer van Koophandel en het CBS ook efficiënter worden uitgevoerd. Inmiddels heeft een aantal grote Nederlandse banken besloten om op basis van de Nederlandse Taxonomie een ‘bankentaxonomie’ samen te stellen voor het aanleveren van kredietrapportages. Om gebruik te kunnen maken van de Nederlandse Taxonomie dient de administratieve software van de ondernemer en/of die van zijn accountant geschikt te worden gemaakt voor het verzenden via XBRL. Softwareleveranciers hebben hun pakketten aangepast. 2.4.1 De methode De Nederlandse Taxonomie (NT) is een methode voor het snel en goedkoop samenstellen en uitwisselen van betrouwbare financiële rapportages. Met de NT methode kunnen ondernemingen en organisaties eenvoudiger en sneller aan veel van hun rapportageverplichtingen voldoen zonder de administratie steeds te moeten aanpassen. Kern van deze methode is een internationale standaardtaal voor het snel en eenduidig verwerken van financiële gegevens. Deze taal kan in het financiële verkeer van alle betrokken instanties worden gebruikt, en voorkomt zo misverstanden en vertragingen. De overkoepelende aanpak van NTP slaat aan: het aantal rapportages dat een ondernemer met behulp van NT kan samenstellen, neemt snel toe. Nederland vervult internationaal zelfs een voorbeeldrol.

2


9

2.5 Standard Business Reporting (SBR) De Nederlandse aanpak van het Nederlandse Taxonomie Project is door de Australische overheid in 2006 ‘geadopteerd’. Naast Australië gaan ook andere landen, waaronder Nieuw-Zeeland, over tot het toepassen van de aanpak. Om de eenduidigheid in naamgeving van deze principes te ondersteunen wordt aangesloten bij de door Australië geïntroduceerde internationale term Standard Business Reporting (SBR).3 De naamgeving van het NTP daarom begin 2009 veranderd naar SBR.

2.6 Mapping De administraties van ondernemingen worden geboekt in financiële pakketten. Enkele voorbeelden van financiële pakketen zijn: Exact, AccountView en Releezee. Met behulp van XBRL kunnen gegevens en informatie automatisch worden verwerkt door computers en verzonden worden naar diverse instanties. Zo kan bijvoorbeeld de kolommenbalans met één druk op de knop worden omgezet in een jaarrekening die voldoet aan de publicatie eisen. Om dit te kunnen doen moeten de grootboekrekeningen die in de kolommenbalans staan gekoppeld worden aan een standaard rekeningschema. Deze koppeling hoeft maar één keer te worden gemaakt. Het financiële pakket houdt deze koppeling vast zodat de boekingen van het volgende boekjaar automatisch aan een standaard rekeningschema zijn gekoppeld. Dit is echter niet het geval als een nieuw grootboekrekening wordt aangemaakt. In dit geval moet(en) alleen de nieuwe grootboekrekening(en) nog worden gekoppeld aan de standaard grootboekrekening. Het koppelen van de grootboekrekeningen aan het standaard rekeningschema wordt mapping genoemd. Door de koppelingen krijgen alle ondernemingen dezelfde standaard publicatiestukken. Wanneer niet alle grootboekrekeningen zijn gekoppeld, worden deze verzameld in een verzamelpost. Bij het verzenden naar bijvoorbeeld de Kamer van Koophandel krijgt de verzender een foutmelding dat zijn jaarrekening niet gelijk is aan de standaard en wordt daarom niet geaccepteerd. Kosten die fiscaal niet geaccepteerd worden moeten ook gekoppeld worden. Deze kosten horen namelijk wel in de jaarrekening thuis maar niet in de aangifte Vennootschapsbelasting. Deze kosten worden gekoppeld aan ‘niet-aftrekbare kosten’.

2.7 De jaarrekening De jaarrekening bestaat uit een balans, een winst- en verliesrekening, en een toelichting daarop. Er zijn 3 soorten jaarrekening, namelijk: • • •

de interne jaarrekening ten behoeve van de leiding; de externe jaarrekening (vennootschappelijke- of commerciële jaarrekening) ten behoeve van externe belanghebbenden; de fiscale jaarrekening ten behoeve van de fiscus.

Het doel van de jaarrekening is het verschaffen van informatie over de financiële positie, resultaten en wijzigingen in de financiële positie, die voor een grote reeks van gebruikers nuttig is voor het nemen van economische beslissingen. De financiële verslaggeving is gericht op buiten de 3

Het Nederlandse Taxonomie Project, Van NTP naar SBR

10

onderneming staande personen en organisaties (de gebruikers). De jaarrekening dient tevens voor het afleggen van verantwoording door het bestuur van de vennootschap. De door gebruikers te nemen beslissingen omvatten mede de beoordeling van het bestuur in het kader van deze verantwoordingsfunctie. Gebruikers: Beleggers, huidige en potentiële; werknemers; geldschieters; leveranciers en andere handelscrediteuren; cliënten; overheden en hun instellingen; publiek.4 2.7.1 De vennootschappelijke jaarrekening De vennootschappelijke jaarrekening geeft een beeld van de gang van zaken binnen een onderneming, waardoor er een goed beeld gevormd kan worden hoe het met de onderneming financieel gesteld is. Uit de vennootschappelijke balans moet duidelijk blijken hoe de grootte en de samenstelling van het vermogen van de onderneming aan het eind van het boekjaar is. De vennootschappelijke jaarrekening kan volgens de nationale- en de internationale regelgeving worden opgesteld. De internationale regelgeving is verplicht voor de beursgenoteerde ondernemingen. Zij gebruiken de International Financial Reporting Standards (IFRS). Deze scriptie is gericht op MKB- ondernemingen. Het grootste deel van deze ondernemingen hebben niet te maken met de IFRS, vandaar dat dit onderzoek alleen gericht is op de nationale regelgeving. De nationale regelgeving bestaat uit de Nederlandse wet (Titel 9 boek 2 BW) en de Richtlijnen voor de Jaarverslaggeving (RJ). Voorschriften met betrekking tot de externe financiële verslaggeving zijn opgenomen in Titel 9 boek 2 van het Burgerlijk Wetboek. De wet eist dat de jaarrekening een zodanig inzicht geeft dat een verantwoord oordeel kan worden gevormd over het vermogen en resultaat van een onderneming. De Raad voor de Jaarverslaggeving geeft inhoud aan deze normen. De Raad voor de Jaarverslaggeving stelt de richtlijnen voor de jaarverslaggeving op. Deze richtlijnen zijn gebaseerd op de geldende wettelijke regelingen. De vennootschappelijke jaarrekening wordt opgesteld door de Raad van Bestuur van een onderneming. De Raad van Bestuur kan het opstellen van de jaarrekening over laten aan een accountant maar de Raad van Bestuur blijft verantwoordelijk voor het opstellen. Na het opstellen wordt de jaarrekening gecontroleerd door een deskundige die is aangewezen door de Autoriteit Financiële Markten (AFM). De jaarrekening wordt vervolgens goedgekeurd door de Algemene vergadering van Aandeelhouders (AvA). 2.7.2 De fiscale jaarrekening In tegenstelling tot de vennootschappelijke balans geeft de fiscale balans enkel een beeld hoe groot de belastbare winst in een bepaald jaar is geweest. De fiscale balans is voor de winstbepaling. De fiscale jaarrekening wordt opgesteld volgens de fiscale grondslagen. Deze grondslagen kunnen anders dan die in de RJ of in het Burgerlijk Wetboek staan. Zo kunnen de afschrijvingen fiscaal hoger of lager zijn dan de afschrijvingen in de vennootschappelijke jaarrekening. De fiscale jaarrekening wordt opgesteld door de fiscalist en is de basis voor de aanslag Vennootschapsbelasting (Vpb).

4

Drs. Epe en Drs. Koetzier, Jaarverslaggeving

11

2.8 Het Fiscaal Jaarrapport Op 24 juni 2008 is de wijziging van het Burgerlijk Wetboek (BW) 2 in verband met de mogelijkheid voor kleine rechtspersonen de jaarrekening op te stellen volgens fiscale grondslagen gepubliceerd in het Staatsblad. De wet is hierdoor op 25 juni 2008 in werking getreden. Door het intreden van deze wijziging heeft het SBR gewerkt aan de realisatie van het Fiscaal Jaarrapport binnen de NT. Dit rapport bestaat uit de volgende rapportages voor kleine ondernemers: • • • •

jaarrekening op fiscale grondslagen; publicatiestukken op fiscale grondslagen; verkorte winstaangifte; kredietrapportage (bankenextensie).

De rapportages van het Fiscaal Jaarrapport bevatten de minimale wettelijke set te rapporteren gegevens voor kleine ondernemers. Door de vaststelling van de wettelijke set gegevens is het rapportageproces voor kleine ondernemers een stuk eenduidiger geworden. Er is immers sprake van een gestandaardiseerde, gezaghebbende en beperkte set gegevens op basis waarvan de ondernemer aan de overheid op fiscale grondslag kan rapporteren. De basisgedachte achter de Nederlandse Taxonomie en in het bijzonder het Fiscaal Jaarrapport is dat de (kleine) ondernemer op basis van één set van gegevens, die één op één is gekoppeld aan de administratie, kan voldoen aan de eisen van BW2 Titel 9 en belastingwetten en aan de kredietbeoordeling door banken. Binnen de rapportages van het Fiscaal Jaarrapport is ernaar gestreefd om zoveel mogelijk gebruik te maken van elementen uit het Belastingdomein. Dit leidt ertoe dat van de ondernemer minder gegevens opgevraagd hoeven te worden.5 Het SBR heeft een gebruikershandleiding voor de jaarrekening en publicatiestukken op fiscale grondslag, enkelvoudig en geconsolideerd uitgebracht. De handleiding geeft nadere uitleg aan en toelichting op de jaarrekening op fiscale grondslag zoals opgenomen in de Nederlandse Taxonomie versie 2009. Deze is van toepassing op verslagjaren die aanvangen op of na 1 januari 2009.

2.9 XBRL Instance document Een XBRL instance document is een rapportage in XBRL formaat, die alleen leesbaar is voor computers. Hierin worden de feitelijke gegevens opgeslagen met een verwijzing naar een definitie in de taxonomie. Een voorbeeld van een XBRL instance document is een jaarrekening die is opgesteld op basis van de Nederlandse Taxonomie. Dit document kan via de mail of het internet naar een organisatie worden gestuurd of op een website worden geplaatst. In het XBRL instance document is geen presentatie opgenomen, toch is er wel sprake van een jaarrekening volgens artikel 2:361 lid 1 BW. Door het instance document te verzenden naar de Kamer van Koophandel heeft de ondernemer voldaan aan zijn wettelijke verplichting om zijn jaarrekening te deponeren.

5

Standard Business Reporting Programma, Gebruikershandleiding Jaarrekening op fiscale grondslag, Versie 2.0

12

3 Wet samenval juni 2008 Op 24 juni 2008 is de wijziging van BW 2 in verband met de mogelijkheid voor kleine rechtspersonen de jaarrekening op te stellen volgens fiscale grondslagen (hierna: wet samenval) gepubliceerd in het Staatsblad. De wet is hierdoor op 25 juni 2008 in werking getreden. In dit hoofdstuk wordt ingegaan op onder andere de inhoud van deze wet.

3.1 Inhoud van de wet samenval Om de administratieve lasten voor ondernemers te verlagen biedt de wet samenval kleine ondernemingen de mogelijkheid om bij het opstellen van hun vennootschappelijke jaarrekening te volstaan met waardering van de activa en passiva op basis van de waarderingsgrondslagen zoals die gebruikt worden voor de aangifte Vennootschapsbelasting (Vpb). Dit betekent dat de balans en de winst- en verliesrekening gelijk of vrijwel gelijk zullen zijn aan de in de aangifte Vpb opgenomen balans en winst- en verliesrekening. Kleine ondernemingen zijn niet verplicht de fiscale grondslagen te volgen. Het blijft mogelijk om een afzonderlijke jaarrekening op commerciële grondslagen op te stellen. Ook is het mogelijk om bij de keuze voor fiscale grondslagen nog aanvullende informatie te verstrekken. De keuze voor de fiscale waarderingsgrondslagen is een integrale keuze voor het complete fiscale regime: cherry picking van fiscale dan wel BW- waarderingsgrondslagen al naar gelang het beste voor de desbetreffende post uitkomt, is niet mogelijk. De volledige benaming van de wet samenval is: Wet van 12 juni 2008 tot wijziging van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek in verband met invoering van de mogelijkheid de jaarrekening van kleine rechtspersonen op te stellen volgens fiscale grondslagen. De wijziging van het BW betreft de toevoeging van een nieuw lid 6 aan artikel 2:396 BW dat als volgt luidt: In afwijking van afdeling 6 van deze titel komen voor de waardering van de activa en passiva voor de bepaling van het resultaat ook in aanmerking de grondslagen voor de bepaling van de belastbare winst, bedoeld in hoofdstuk II van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, mits de rechtspersoon daarbij alle voor hem van toepassing zijnde fiscale grondslagen toepast. Indien de rechtspersoon deze grondslagen toepast, maakt zij daarvan melding in de toelichting. Bij algemene maatregel van bestuur kunnen nadere regels worden gesteld omtrent het gebruik van deze grondslagen en de toelichting die daarbij gegeven wordt. Op de in deze wet gekozen manier worden alle verschillen tussen aangifte Vpb en de wettelijke waarderingsgrondslagen voor de jaarrekening volgens titel 9 Boek 2 BW geëlimineerd. Deze oplossing voldoet aan drie uitgangspunten die bij de harmonisatie voorop staat; er mogen geen gevolgen optreden voor de hoogte van de belastingheffing, de jaarrekening moet belanghebbende derden voldoende informatie verstrekken om inzicht te krijgen in het vermogen en het resultaat van de ondernemingen en er mag geen strijdigheid zijn met de Vierde EEGrichtlijn.

13

Kleine ondernemers kunnen vanaf boekjaar 2007 gebruik maken van deze nieuwe wettelijke regel. Ter voorbereiding van deze wet wijziging heeft een projectgroep in het kader van het Nederlandse Taxonomie Project in 2005 de verschillen tussen de grondslagen voor het opstellen van de jaarrekening en voor de aangifte Vpb geïnventariseerd en geanalyseerd. Deze projectgroep bestond uit medewerkers van het ministerie van Justitie en Financiën, deskundigen uit de wetenschap en uit vertegenwoordigers van VNO-NCW, MKB-Nederland en accountantsorganisaties. Bij de voorbereiding is onder ander overleg gevoerd met de Raad voor de Jaarverslaggeving. 3.1.1 Stelselwijziging De overgang van vennootschappelijke naar fiscale grondslagen dient in de jaarrekening te worden behandeld als een stelselwijziging (artikel 2:384 lid 6 BW). De verwerking van deze stelselwijziging gebeurt op de retrospectieve verwerkingswijze. Dit betekent verwerking met terugwerkende kracht. Bij de stelselwijziging wordt het eigen vermogen van eind vorig boekjaar herrekend op basis van de fiscale waarderingsgrondslagen. De fiscale eindbalans van het voorgaande boekjaar kan worden gebruikt als openingsbalans van het nieuwe boekjaar. Een verschil tussen deze openingsbalans en de vennootschappelijke eindbalans van afgelopen jaar wordt verwerkt als een rechtstreekse mutatie in het eigen vermogen (overige reserves) aan het begin van het boekjaar waarin de stelselwijziging wordt doorgevoerd. Bij een ‘normale’ stelselwijziging worden de vergelijkende cijfers over het voorgaande boekjaar ook aangepast, echter in deze situatie hoeven de vergelijkende cijfers niet te worden aangepast. 3.1.2 Schattingswijziging Toepassing van de fiscale grondslagen betekent dat vanaf het boekjaar 2007 rekening dient te worden gehouden met de fiscale afschrijvingsbeperkingen van de Wet werken aan winst. Hierbij worden de afschrijvingen op goodwill en bedrijfsmiddelen door het hanteren van maximale afschrijvingspercentages beperkt. Verder wordt een bodemwaarde gehanteerd voor de bepaling van de afschrijving op het onroerend goed (WOZ waarde). Eventuele toekomstige veranderingen in de afschrijvingstermijnen, -percentages, of -methoden, nadat besloten is gebruik te maken van de fiscale waarderingsgrondslagen, worden gezien als schattingswijzigingen en worden verwerkt in overeenstemming met de fiscaal gebruikelijke verwerkingswijze.6

3.2 Waarom? Nederland is nog een van de weinige EU-landen die twee soorten jaarrekeningen kent. Voordat er sprake was van de samenval had de kleine vennootschap de wettelijke plicht om twee jaarrekeningen op te stellen: de commerciële op grond van Titel 9 Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek (BW) en een fiscale op grond van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. Als gevolg van de wet samenval mogen kleine ondernemingen hun jaarrekening opstellen op basis van de fiscale grondslagen, dit betekent dat er nog maar één jaarrekening gemaakt moet worden. Een voordeel hiervan is dat de verschillende tussen de jaarrekeningen zullen verdwijnen, dit is een beperking in de taxonomie-elementen. 6


14

Een ander voordeel is dat de wet samenval leidt tot een eenmalige invoer van gegevens. Dit gaat gebeuren met behulp van XBRL, en leidt tot een kostenbesparing van de administratieve lasten van de ondernemers. 3.2.1 Kostenbesparing voor diverse partijen Het Ministerie van Justitie heeft per 31 december 2002 een meting gedaan waarbij de uikomsten later als uitgangspunt worden gebruikt bij verder onderzoek. Uit de meting is gebleken dat de administratieve lasten voor het opstellen van een jaarrekening voor kleine rechtspersonen €948 miljoen bedragen op een aantal ondernemingen van 565.000. Door gebruik te maken van de XBRL-taxonomie gaan de administratieve lasten voor de kleine ondernemingen omlaag. Hier wordt verder op ingegaan in hoofdstuk 6. Er is veel winst (lagere kosten) te behalen indien de grondslagen van de verschillende rapportages (rapportages voor KvK, CBS, Belastingdienst en banken) gelijk worden getrokken. Door de wetswijziging is het mogelijk om de vennootschappelijke jaarrekening op fiscale grondslag op te stellen. Dit is de basis voor rapportages aan de KvK, Belastingdienst en straks ook voor de banken. Ook het CBS moet het snel mogelijk maken dat ondernemers op fiscale grondslagen kunnen rapporteren. Er is dus een samenhang tussen de verschillende verantwoordingstromen, zie bijlage I. De hiervoor genoemde winst is te behalen doordat de invoeringskosten gedeeld kunnen worden over meerdere verantwoordingsrapportages. Ook zullen de kosten per verantwoordingsrapportage (verder) dalen indien het aantal rapportages toeneemt. Deze kunnen toenemen door alternatieve distributiekanalen (bijvoorbeeld papier ingeval van de banken en KvK, of BAPI ingeval van de Belastingdienst) niet of slechts kort naast elkaar te laten bestaan. De kosten van een alternatief distributiekanaal zouden feitelijk ook moeten worden doorberekend aan de gebruikers die geen gebruik van SBR willen maken. Bij het geld opnemen bij de balie van een bank dient de klant toch ook een opslag te betalen? Het aantal rapportages kan ook toenemen door de frequentie van het opstellen en verzenden van de rapportages te verhogen. Doordat het opstellen van een rapportage met behulp van de software en de taxonomie nauwelijks meer tijd kost, zijn de extra kosten te verwaarlozen. De kwaliteit van primaire vastleggingen in de financiële administratie zal hierdoor verder toenemen. Een voorbeeld hiervan is het maandelijks indienen van loonaangiften, terwijl dit vroeger ook op kwartaal basis was toegestaan7.

3.3 Voor wie? Zoals al eerder is vermeld is de wet samenval alleen voor de kleine rechtspersonen. Een kleine rechtspersoon is een rechtspersoon die gedurende twee opeenvolgende balansdata aan twee van de volgende drie criteria voldoet: • • •

7

balanstotaal ≤ € 4,4 miljoen; netto-omzet ≤ € 8,8 miljoen; werknemers < 50.


15

Kleine rechtspersonen hoeven geen winst- en verliesrekening te publiceren, geen accountantscontrole te laten verrichten en geen jaarverslag op te stellen. Zij profiteren van diverse vrijstellingen en vormen de categorie waarvoor harmonisatie van vennootschappelijke jaarrekening met aangifte Vpb het meest voor de hand ligt. De informatie op basis waarvan de aangifte Vpb wordt opgesteld, vertoont reeds veel overeenkomsten met die in de jaarrekening en de voordelen van toepassing van fiscale waarderingsgrondslagen op de jaarrekening zijn voor deze categorie het grootst. Het kleinbedrijf vormt verreweg de grootste categorie bedrijven (ongeveer 96% van de rechtspersonen), zodat op deze manier de meeste ondernemingen profiteren en bovendien de ondernemingen die doorgaans het meeste nadeel ondervinden van administratieve lasten, omdat zij minder personeel en minder deskundigheid hebben om die taken uit te voeren. De wet samenval is niet van toepassing op banken en verzekeringsmaatschappijen (zie artikelen 2:416 lid 1 en 428 lid 1 BW, waarin de algemene bepalingen van jaarrekeningenrecht van toepassing worden verklaard, met uitzondering van onder andere de MKB- vrijstellingsartikelen 2:396 en 397 BW). Ook is de wet samenval niet van toepassing op pensioenfondsen, nu krachtens artikel 146 van de Pensioenwet de artikelen 2:396 en 397 BW buiten toepassing zijn verklaard en bovendien professionele pensioenfondsen zijn vrijgesteld van de Vpb-heffing.8 3.3.1 Groottecriteria op basis van fiscale grondslagen of op basis van commerciële grondslagen? De wet samenval kan voor problemen zorgen voor de groottecriteria van ondernemingen. Zoals hiervoor is vermeld moet een onderneming gedurende twee opeenvolgende jaren aan twee van de drie criteria voldoen. Door de wet samenval wordt dit iets lastiger. Als een onderneming zijn jaarrekening volgens de fiscale grondslagen opstelt heeft hij geen vennootschappelijke jaarrekening meer, maar de criteria waren altijd op basis van de vennootschappelijke cijfers. De vraag is nu aan welke criteria voldaan moet worden, en of de wachttijd van een jaar ook geldt bij toepassing van fiscale grondslagen. In de Memorie van Toelichting is het volgende opgenomen over de groottecriteria: Of een rechtspersoon onder de grensbedragen van artikel 396 lid 1 valt, wordt voor de activa berekend op grondslag van verkrijgings- en vervaardigingsprijs, zoals genoemd in onderdeel a van dat lid. Ook de fiscale waarderingsgrondslagen zijn te beschouwen als waardering op grond van verkrijgings- en vervaardigingsprijs. Kleine rechtspersonen die van de hier gecreëerde faciliteit gebruik willen maken, dienen vast te stellen of zij bij waardering van de activa en passiva op basis van fiscale grondslagen op twee achtereenvolgende balansdata aan de criteria van lid 1 voldoen. Ook de overgang van klein naar middelgroot kan op basis van fiscale criteria worden gemaakt, als de rechtspersoon van de hier geschapen faciliteit gebruik heeft gemaakt. Deze waarderingswijze voorkomt dat een rechtspersoon gedeeltelijk een dubbele berekening zou moeten uitvoeren voor zover de regels van artikel 396 lid 1 onder a, afwijken van de fiscale grondslagen. Maar ook zodra een middelgrote rechtspersoon met toepassing van de fiscale waarderingsgrondslagen twee jaar als kleine rechtspersoon kwalificeert, kan deze rechtspersoon voor het tweede boekjaar naar het fiscale regime overstappen. Rechtspersonen hebben dus de keuze of zij de overgang van

8

Kamerstukken 2006-2007, 31136 nr. 3

16

middelgroot naar klein of van klein naar middelgroot berekenen op basis van de commerciële of de fiscale cijfers. Indien een rechtspersoon bij inwerkingtreding van deze wet voor het eerste jaar haar jaarrekening heeft opgesteld als middelgrote rechtspersoon, maar op grond van fiscale waarderingsgrondslagen wederom klein zou zijn, dan kan zij de regels voor kleine rechtspersonen met onmiddellijke ingang voor het boekjaar 2007 toepassen. Aangezien er geen overgangsrecht is, kan de rechtspersoon op basis van de fiscale grondslagen berekenen of zij ook over 2006 klein zou zijn geweest en aldus gedurende twee opeenvolgende balansdata klein is (zie artikel 2:396 lid 1 aanhef). Voorbeeld uit de gebruikershandleiding jaarrekening op fiscale grondslagen Een onderneming besluit in 2008 over te gaan op fiscale grondslagen.

Toestand vennootschappelijke Toestand fiscaal Regime

2005

2006

2007

2008

2009

2010

2011

klein

MG

MG

MG

MG

klein

klein

n.v.t.

n.v.t.

klein

klein

klein

MG

klein

klein

klein

MG

klein

klein

klein

klein

In 2007 was de onderneming middelgroot (MG) op basis van vennootschappelijke grondslagen, in 2008 is de onderneming fiscaal een kleine onderneming. Mag het fiscale stelsel in 2008 worden toegepast? Uit de Memorie van Toelichting (zie hierboven), blijkt het antwoord “Ja” te zijn. In 2008 is de onderneming klein (fiscaal); in 2007 zou deze onderneming ook klein zijn geweest onder toepassing van fiscale grondslagen, waardoor al in 2008 het fiscale regime mag worden toegepast. Een ander probleem kan zich voordoen indien een rechtspersoon twee opeenvolgende jaren met gebruik van fiscale waarderingsgrondslagen als “middelgroot” kan worden geclassificeerd, terwijl deze op basis van vennootschappelijke grondslag als “klein” geclassificeerd zou worden. Deze “kleine” rechtspersoon zal dan geen fiscale waarderingsgrondslagen kunnen toepassen. Dit is als volgt in de Memorie van Toelichting verwoord: “Kleine rechtspersonen die van de hier gecreëerde faciliteit gebruik willen maken, dienen vast te stellen of zij bij waardering van de activa en passiva op basis van fiscale grondslagen op twee achtereenvolgende balansdata aan de criteria van hoofdstuk 2.2 voldoen”.9

3.4 Verkorte fiscale winstaangifte Naast de wet samenval is ook besloten om te komen tot een verkorting van de fiscale winstaangifte (vWia). Dit houdt in dat het huidige aangifte Vennootschapsbelasting zodanig wordt ingekort dat slechts een beperkt deel van de huidige vragen overblijft (onderdelen die niet van belang zijn voor de heffing van vennootschapsbelasting worden geëlimineerd). Ook dit moet leiden tot lastenverlichting. 9


17

4 Verschillen tussen de vennootschappelijke en de fiscale jaarrekening Tussen de vennootschappelijke en de fiscale jaarrekening zitten een aantal verschillen in de grondslagen. Deze verschillen leiden vaak tot beperkingen voor de fiscale jaarrekening. In de toelichting van de fiscale jaarrekening moet vermeld worden bij welke posten de fiscale waardering belangrijk afwijkt van de vennootschappelijke waardering. Dit hoeft alleen als de afwijking ‘van belang is voor het inzicht in het vermogen’, dit zijn de materiële verschillen.

4.1 Afschrijvingen materiële vaste activa 4.1.1 Vennootschappelijke afschrijvingen Zoals hierboven beschreven zijn er diverse verschillen tussen de fiscale en vennootschappelijke jaarrekeningen. Bij de materiële vaste activa zit dit verschil in afschrijvingen. De RJ en de wet (RJ 212.417, art 2:386 lid 4 BW) stelt dat op vaste activa met beperkte gebruiksduur jaarlijks wordt afgeschreven volgens een stelsel dat op de verwachte toekomstige gebruiksduur is afgestemd. Er wordt rekening gehouden met de vennootschappelijke restwaarde. Een beperkte gebruiksduur hangt samen met technische of economische slijtage. Volgens de RJ en de wet zijn de volgende handelingen niet toegestaan: • • •

op een later moment beginnen met afschrijven dan het moment dat het actief voor gebruik beschikbaar is; afschrijvingen achterwege te laten op grond van de overweging dat de waarde van het actief is gestegen; afschrijving baseren op de fiscale regel dat onroerend goed maar tot 50% van de WOZwaarde moet worden afgeschreven.

Net als bij de fiscale wetgeving geldt dat afschrijvingen onafhankelijk dienen te geschieden van het resultaat van het boekjaar. 4.1.2 Fiscale afschrijvingen De fiscus heeft voor het onroerend goed en voor de bedrijfsmiddelen aparte regels voor het afschrijven. Bij de bedrijfsmiddelen geldt net als bij de vennootschappelijke regels dat een jaarlijkse afschrijving plaats vindt. In principe is de onderneming vrij bij de keuze van de afschrijvingsmethode. Echter moet deze wel in overeenstemming zijn met het ‘goed koopmansgebruik’. In het algemeen wordt de lineaire afschrijvingsmethode gehanteerd. De lineaire afschrijving betekent dat gedurende de hele afschrijvingsperiode jaarlijks een vast afschrijvingspercentage van de aanschafprijs wordt toegepast. Fiscaal mogen de bedrijfsmiddelen met maximaal 20% van de aanschafprijs jaarlijks worden afgeschreven. Voor onroerend goed gelden andere regels. Fiscaal moet onroerend goed tot 50% van de WOZwaarde worden afgeschreven (art. 3.30a lid b IB). Op beleggingsvastgoed mag tot 100% van de WOZ-waarde worden afgeschreven. 18

4.2 Willekeurig afschrijven 4.2.1 Fiscaal Fiscaal mag ook willekeurig worden afgeschreven. Willekeurig afschrijven komt meestal neer op een versnelde afschrijving. De willekeurige afschrijving bestaat al een tijd. Zo was het al toegestaan voor bepaalde milieu-investeringen en voor zogeheten aangewezen investeringen (art. 3.31 IB en 3.34 IB). Met oog op de kredietcrisis is het sinds 2009 ook mogelijk op allerlei andere investeringen willekeurig af te schrijven, waaronder machines, inventaris, bedrijfsauto’s en computers. Dit geldt alleen als deze investeringen in 2009 zijn gedaan en betaald zijn. Deze investeringen mogen in twee jaar worden afgeschreven. Deze faciliteit geldt niet voor grond en gebouwen, voor personenauto’s (behalve zeer zuinige) en evenmin voor immateriële vaste activa. Deze activa moeten nog steeds fiscaal ‘normaal’ worden afgeschreven (maximaal 20%). 4.2.2 Vennootschappelijk Vennootschappelijk is willekeurig afschrijven ondenkbaar! Dit heeft te maken met de verplichting die de accountant heeft om de jaarrekening een getrouw beeld te geven van een onderneming. Zoals eerder beschreven mogen de afschrijvingen vennootschappelijk alleen stelselmatig worden toegerekend. De eis van stelselmatige bepaling van de hoogte van de afschrijvingen impliceert dat een afschrijvingsmethode wordt gekozen die gebaseerd is op het verwachte gebruikspatroon van het actief, overeenkomstig de aanwending van de toekomstige prestatie-eenheden van het actief (RJ 212.423).

4.3 Waardering deelnemingen 4.3.1 Vennootschappelijk Voor de waardering van deelnemingen worden deze onderverdeeld in deelnemingen met en deelnemingen zonder invloed van betekenis op het zakelijk en financieel beleid. Voor deze onderverdeling geldt een wettelijk vermoeden: indien de deelnemer (rechtstreeks of via een dochtermaatschappij) 20% of meer stemrechten bezit, wordt geacht dat invloed van betekenis wordt uitgeoefend (art. 389.1). Deelnemingen met invloed van betekenis moeten gewaardeerd worden tegen de nettovermogenswaarde (art. 389.1); voor deelnemingen zonder invloed van betekenis is de waarderingsgrondslag verkrijgingsprijs of actuele waarde (art. 384.1).10 4.3.2 Fiscaal De fiscus gaat ervan uit dat een kapitaalbelang van ten minste 5% een deelneming oplevert. De waardering van een deelneming gebeurt op basis van de verkrijgingsprijs.

4.4 Waardering pensioenvoorziening De pensioenvoorziening is op basis van fiscale grondslagen belangrijk lager dan op basis van vennootschappelijke grondslagen. Dit komt doordat de overheid bepaalde beperkingen stelt aan de hoogte van fiscale pensioenvoorzieningen, vooral qua rekenrente en leeftijdsterugstellingen. Enkele voorbeelden hiervan zijn: •

Waardering van de pensioenvoorziening in eigen beheer op fiscale grondslagen tegen een rekenrente van 4%, terwijl in de vennootschappelijke jaarrekening waardering tegen marktrente plaatsvindt, rekening houdend met indexatie. Overigens moet hierbij wel 19

•

worden bedacht dat het op grond van RJK B14.110 voor kleine rechtspersonen ook is toegestaan de pensioenvoorziening in eigen beheer te baseren op fiscale grondslagen;10 Indien RJ 271.3 wordt toegepast, wordt in de vennootschappelijke jaarrekening rekening gehouden met toekomstige salarisstijgingen indien sprake is van een toegezegdepensioenregeling. Volgens fiscale grondslagen is dit niet toegestaan. Overigens geldt ook hier dat het voor kleine rechtspersonen, die hun pensioenregeling niet bij een ondernemingspensioenfonds hebben ondergebracht, is toegestaan om toegezegdepensioenregeling in de jaarrekening te behandelen als toegezegde bijdrageregelingen. Dat betekent dat alleen de ten laste van het verslagjaar verschuldigde pensioenpremie in de winst- en verliesrekening wordt verwerkt en er geen verschillen zullen ontstaan tussen de verwerking in de vennootschappelijke jaarrekening en de fiscale jaarrekening.11

4.5 Fiscaal niet of beperkt aftrekbare kosten Fiscaal mag een onderneming niet alle kosten geheel of gedeeltelijk aftrekken, hierdoor wordt de fiscale winst hoger dan de vennootschappelijke winst. Kosten waarvan de fiscus uitgaat dat ze alleen een persoonlijk belang hebben worden gezien als niet aftrekbare kosten. Kosten met zowel een persoonlijk als een zakelijk belang worden gezien als gemengde kosten, bijvoorbeeld representatiekosten (zie bijlage II voor aftrekbaarheid gemengde kosten). Voorbeelden van niet aftrekbare kosten zijn: standsuitgaven, vaartuigen die worden gebruikt voor representatieve doeleinden, criminele activiteiten, wapens en munitie en agressieve dieren.

4.6 Fiscale reserves De fiscale jaarrekening kent een aantal reserves die in de vennootschappelijke jaarrekening niet voorkomen. Deze reserves worden fiscale reserves genoemd. Onder de fiscale reserves vallen onder andere de kosten egalisatiereserve en de herinvesteringsreserve. Het is niet de bedoeling dat de ondernemer deze reserves uitkeert, echter is dit niet wettelijk vastgelegd. Op grond van de wettelijke bepalingen zijn fiscale reserves geen gebonden of wettelijke reserves. Wettelijke reserves mogen niet worden uitgekeerd. 4.6.1 Herinvesteringsreserve (art 3.54 IB) Een voorbeeld van een fiscale reserve is de herinvesteringsreserve. Als een onderneming de herinvesteringsreserve gebruikt, dan is de fiscale waardering van de bedrijfsmiddelen lager dan de vennootschappelijke waardering. De herinvesteringsreserve houdt in dat boekwinsten op verkochte bedrijfsmiddelen in het jaar van verkoop buiten de winst blijven en worden geboekt in een herinvesteringsreserve. Deze wordt afgeboekt op de aanschafprijs van een nieuw bedrijfsmiddel, waardoor de afschrijvingen daarop lager worden. De belasting over de boekwinst wordt daarmee overgeheveld naar de volgende jaren.12

10 11 12

Anton Dieleman, Fiscale grondslagen statutaire jaarrekening Anton Dieleman, Fiscale grondslagen statutaire jaarrekening Drs. Peter Epe RA en drs. Wim Koetzier, Jaarverslaggeving

20

5 Beperkingen van rapporteren op fiscale grondslagen 5.1 Kredietrapportage op fiscale grondslagen Het Fiscaal Jaarrapport kan worden gebruikt voor de kredietrapportage. Zoals in hoofdstuk 2 vermeld staat, bestaat het Fiscaal Jaarrapport uit diverse onderdelen. Één onderdeel van het Fiscaal Jaarrapport is de kredietrapportage. De kredietrapportage kent, net als het Fiscaal Jaarrapport, een gebruikershandleiding. In deze gebruikershandleiding staat vermeld wat er allemaal in de kredietrapportage moet staan. In dit hoofdstuk wordt onderzocht of er beperkingen zijn voor de kredietaanvraag als er gerapporteerd wordt op fiscale grondslagen. 5.1.1 Wat is een kredietrapportage? De banken verlangen bij het verstrekken van een krediet aan ondernemers dat jaarlijks de jaarcijfers aan de bank worden verstrekt. De ontvangen cijfers worden vervolgens ingevoerd in de geautomatiseerde systemen van de bank om te beoordelen of het krediet kan worden voortgezet of dat aanpassing van de voorwaarden nodig is. Ook kan deze rapportage gebruikt worden voor het aanvragen van krediet. 5.1.2 Waarom een kredietrapportage op fiscale grondslagen? Betrouwbare, snelle en stabiele kredietverlening is voor ondernemers van belang. Helemaal in roerige economische tijden. Op dit moment moet de ondernemer naast het aanleveren van diverse rapportages aan de overheid ook nog een kredietrapportage naar de kredietverlener sturen. Één Fiscaal Jaarrapport zorgt voor lastenverlichting voor de ondernemers. De gegevens uit de kredietrapportage moeten door de banken handmatig verwerkt worden. Bij de Rabobank worden meer dan 100.000 rapportages per jaar handmatig ingevoerd. Het handmatig verwerken van de gegevens is foutgevoelig. Volgens het SBR Programma kan dit eenvoudiger. Daarom werkt de Nederlandse overheid samen met Rabobank, ABN Amro Bank en de intermediairs GIBO Groep en ABAB om de kredietrapportage ook binnen het SBR te laten vallen. De gegevens die de ondernemer nu gebruikt voor de verkorte aangifte Vennootschapsbelasting zullen in de toekomst ook voldoende moeten zijn voor de kredietrapportage. Om dit te bereiken is de bankentaxonomie ontwikkeld. De bankentaxonomie is een uitbreiding van de reeds ontwikkelde Nederlandse Taxonomie, waardoor de ondernemer op elektronische wijze kredietrapportages kan uitwisselen met de bank. In aanvulling op de Nederlandse Taxonomie die wordt gebruikt voor de jaarrekening op fiscale grondslag, zijn nu ook specifieke bancaire gegevens opgenomen.13 Het voordeel van fiscaal waarderen is dat iedereen dezelfde regels gebruikt. In de vennootschappelijke jaarrekening konden ondernemers kiezen tussen de Nederlandse wet, de Richtlijnen voor de Jaarverslaggeving en de IFRS. Vennootschappelijk kunnen ondernemers soms kiezen welke waardering ze gebruiken. Een voorbeeld is dat de materiële vaste activa vennootschappelijk op vier verschillende manieren kan worden gewaardeerd, er kan namelijk gebruik worden gemaakt van de vervangingswaarde, de bedrijfswaarde, de opbrengstwaarde en de marktwaarde. Fiscaal heeft de ondernemer geen keus, volgens de fiscale regelgeving moeten 13

http://www.sbr-nl.nl/item/sneller_uitsluitsel_over_uw

21

ondernemers de materiële vaste activa op verkrijgingprijs waarderen. Het gebruiken van dezelfde waarderingen is ideaal voor een goede vergelijking in de markt. Hierdoor hebben de banken sneller beschikking tot betere branche informatie en data-modellen voor risico voorspellingen. De cijfers krijgen hierdoor meer betekenis. 5.1.3 De verwachte voordelen De banken hebben nog geen voorstellen gedaan voor directe voordelen voor de ondernemer die de elektronische kredietrapportage met XBRL indient, gedacht kan worden aan renteverlaging. De Rabobank heeft al aangegeven dat zij geen lagere rente gaan verstrekken. De accountant is de partij die de kredietrapportage moet opstellen. De verwachting is dat de prijs en service die een kantoor kan bieden een belangrijke onderscheidende factor zal worden. Het kantoor dat de kredietrapportage efficiënt kan opstellen, zal in concurrentie daar zeker voordeel uit kunnen gaan halen.14 Andere verwachte voordelen zijn: • • •

•

effectiever en efficiënter operen door het kredietverleningproces zoveel mogelijk te automatiseren en te standaardiseren; standaardisatie, die de transparantie en kwaliteit van gegevens verhoogt en daarmee de kwaliteit van de kredietbeoordeling door banken; periodieke rapportages die beter inzicht verschaffen in de actuele (financiële) situatie bij de ondernemer. Om die reden kan eerder worden geïntervenieerd om te proberen faillissement te voorkomen; voor toezichthouders op de financiële markten betekent het toepassen van standaard bedrijfsrapportages in het kredietverleningproces toenemende kwaliteit van de risicobeoordeling door kredietverlenende instellingen.15

5.1.4 Gang van zaken op dit moment (jaar 2009) Banken stellen op dit moment geen harde voorwaarden aan de vorm en inhoud van de verstrekte cijfers, met als gevolg dat een enorme diversiteit wordt ontvangen. Om met behulp van de systemen toch op een gelijke wijze de cijfers te kunnen beoordelen, wordt door de banken veel tijd besteed aan het omvormen van de ontvangen cijfers naar het formaat dat het creditratingsysteem van de bank verlangt. Vaak betekent dit eerst het overnemen en daarna soms combineren of splitsen van de ontvangen cijfers. 5.1.4.1 Waar kijken de banken naar bij een kredietbeoordeling (jaar 2009)? Om het cijfermatige beeld te kunnen vormen heeft de bank jaarrekeningen (vennootschappelijke), een investeringsplan en een kasstroomprognose nodig. Deze stukken geven inzage in de ontwikkeling van de winstgevendheid en de continuïteit van de onderneming. Voor de banken spelen de volgende aandachtspunten een rol: • 14 15

Wat is de omzet van de onderneming?;

Wilko Stronks, Kredietrapportage: meer dan alléén XBRL, Accountant Adviseur oktober 2009 Drs. F.J. Jonker RA, Belastingdienst en banken gaan kwaliteit eisen van kantoren, Accountancy Nieuws nr.13, 2009

22

• • • •

Hoe groot is het benodigde werkkapitaal voor de onderneming?; Hoe is de gang van zaken binnen de branche van de onderneming?; Is de onderneming financieel gezond?; Hoe is de onderneming gefinancierd? Is een aanzienlijk deel met eigen vermogen gefinancierd of is het grootste deel gefinancierd met vreemd vermogen?

Voor de bank zijn de volgende meetpunten in de balans belangrijk: • • • •

De mate van solvabiliteit: (vreemd vermogen/totaal vermogen)*100% De mate van liquiditeit: hoeveel direct beschikbaar geld heeft de onderneming in kas? De rentabiliteit/cashflow: in welke mate is de onderneming in staat om winst te maken? Hoe gezond is de financieringsstructuur van de onderneming?

De solvabiliteitsratio wordt nog vaak als de indicator van de financiële positie gezien. De solvabiliteit is medebepalend voor de leencapaciteit. Als kritische grens wordt een percentage van 20%-25% aangehouden. Tegenwoordig wordt de beoordeling van de cashflow steeds belangrijker. De aandacht is in loop van de tijd steeds meer verschoven van balansgerelateerde ratio’s naar cashflowgerelateerde ratio’s. Vooral nu, tijdens de kredietcrisis, willen de banken niet de vennootschappelijke winst zien, deze is vaak extra rooskleurig gemaakt, maar willen de banken weten hoe het met de continuïteit van de onderneming gaat. Ook al heeft een onderneming mooie cijfers, dan wil dit nog niet zeggen dat het goed gaat met de continuïteit. Voor de continuïteit van de onderneming is voldoende cashflow belangrijker dan winst. 5.1.5 Wat gaat er veranderen? Binnen de bancaire sector zal XBRL de invoer van rapportages in de software van de kredietverlening automatisch laten verlopen. Door de eenduidige betekenis van de elementen van de rapportage, is het voor zowel bedrijven als banken veel beter mogelijk om op een effectieve en efficiënte manier relevante bedrijfsinformatie met elkaar uit te wisselen. Daarnaast zorgen de nieuwe regels (vastgelegd in Basel II) voor de kredietverlening, dat banken veel meer aandacht aan operationele zaken van de kredietaanvragers moeten besteden. Als gevolg van de huidige kredietcrisis wordt deze behoefte alleen maar groter. Accountants kunnen kredietverleners hierin helpen, door het geven van een oordeel over deze operationele zaken. Verder kunnen als gevolg van digitalisering van de software voor kredietverlening, ondernemingen gaan ‘shoppen’ tussen verschillende kredietverleners.16 Het Fiscaal Jaarrapport vormt de basis voor de verkorte winstaangifte en straks ook voor de kredietrapportage voor de grote banken. Op 9 juni 2009 hebben de ING, Rabobank en ABN AMRO bekend gemaakt dat ze standaard bedrijfsrapportages willen invoeren die zijn gebaseerd op het Fiscaal Jaarrapport, met in de toelichting een aantal extra gegevens zoals de WOZ-waarde en de ouderdom van de vorderingen. De banken willen dat de kredietrapportages worden aangeleverd met behulp van geautomatiseerde uitwisselingprocessen. Het Fiscaal Jaarrapport wordt dus meer

16

www.xbrlendeaccountant.nl

23

en meer maatgevend, zowel naar de fiscus, Kamer van Koophandel als de bank. Per 1 april 2010 is het mogelijk om kredietrapportages aan te leveren via XBRL bij de genoemde banken. De stroom van papier, faxen en bestanden verandert in een elektronisch formulier. Het effect daarvan is een besparing bij de banken in de verwerking van de ontvangen cijfers, die kunnen straks immers door banksystemen geheel geautomatiseerd worden ingelezen. De medewerker van de bank hoeft de cijfers niet meer over te nemen. Banken krijgen daarmee veel sneller cijfers. De kwaliteit van de cijfers zou ook hoger kunnen worden, omdat de omvorming niet meer nodig is, maar hangt nauw samen met de kwaliteit van de samenstelling van de kredietrapportage.

Bron: http://www.ictaccountancy.nl/presentaties/ictaccountancy2009/Wilko_stronks_Reeleezee_ICT-Accountancy20090930.pdf

Volgens de heer Jutte, directoraat Bedrijven van Rabobank Nederland, verandert er niet veel voor de ondernemer wat betreft de hoeveelheid gegevens. De ondernemer moet dezelfde data verstrekken als nu op papier. De verwachting van de heer Jutte is dat het elektronisch aanleveren van verantwoordingsinformatie alleen, niet zal leiden tot lagere risico-inschatting. Het risico van een klant wijzigt niet door de wijze waarop de verantwoordingsinformatie wordt aangeleverd. Wel zullen de operationele kosten in het klanttarief kunnen profiteren van het effectief inrichten van de keten. De start van de toepassing van de kredietrapportage is weliswaar gebaseerd op de verkorte winstaangifte vennootschapsbelasting, maar vanaf 2010 zullen ook voor kredieten verstrekt aan rechtspersonen die een aangifte inkomstbelasting doen elektronische kredietrapportage gevraagd worden. Die kredietrapportage zal zijn gebaseerd op de nieuwe verkorte winstaangifte

24

inkomstenbelasting. De Belastingdienst introduceert deze nieuwe verkorte aangifte over aangiftejaar 2010.17 5.1.5.1 Eisen kredietrapportage Het mogen aanleveren van de kredietrapportage voor cliënten betekent dat een accountantskantoor de volgende onderdelen moet hebben gerealiseerd: 1 het voeren van administraties op fiscale grondslag; 2 het aangeven van een verkorte winstaangifte vennootschapsbelasting; 3 het werken op basis van een met de Belastingdienst afgesloten convenant zodat de verkorte winstaangifte mogen worden ingediend; 4 uitbreiding van de financiële, rapportage- en/ of fiscale software, zodat XBRL wordt ondersteund; 5 het doorvoeren van veranderingen in de organisatie om, na het realiseren van de eerste vier punten, op een efficiënte wijze de kredietrapportage op te stellen. 5.1.5.2 Veranderingen voor de kredietaanvraag Bij digitale aanlevering via XBRL, volgens de bankentaxonomie, hoeft de bank de gegevens niet meer handmatig te controleren, maar kan de cijfers in creditscoringsmodellen invoeren waardoor sneller uitsluitsel ontstaat over een kredietaanvraag. Daarnaast zijn de gegevens te gebruiken voor brancherapporten. Voor kleine bedrijven wordt bij een kredietaanvraag een risicoprofiel bepaald. Naast de cijfers is dit ook erg belangrijk. Het menselijk contact blijft belangrijk bij het kredietverleningproces, alleen de cijfers komen digitaal bij de bank. Zoals eerder vermeld is de solvabiliteit en de cashflow erg belangrijk bij de kredietaanvraag. De banken maken bij een kredietaanvraag correcties voor vrije/stille reserves, hierdoor wordt de solvabiliteit fiscaal weer hoger en daardoor ook beter. Kleine ondernemingen zijn niet verplicht om een cashflow overzicht op te stellen, maar hoe wordt dan het krediet beoordeeld als de cashflow belangrijk is? In de bankentaxonomie zit voldoende informatie waardoor de banken zelf een cashflow overzicht kunnen maken als deze niet is meegestuurd. Naast de besparing willen de banken ook de ‘kredietkraan’ openhouden, dus kredieten blijven verstrekken. De kredietverlening blijft nog steeds groeien, in de afgelopen 12 maanden is deze met 4% gegroeid. Met XBRL gaat de kredietaanvraag sneller en een aantal banken willen dat in de toekomst de kredietaanvragen onder de 1 miljoen euro geheel automatisch wordt afgehandeld. Naast een kredietbeoordeling door de bank kan het krediet van de ondernemer ook beoordeeld worden door kredietratings. Dit zijn gespecialiseerde kredietratingbureaus. Zij beoordelen de kredietwaardigheid van de ondernemers op basis van de gedeponeerde jaarrekening bij de Kamer van Koophandel. Het fiscaal vermogen is lager dan het vennootschappelijk vermogen. Bij de kredietratings krijgen de ondernemers hierdoor een lagere kredietbeoordeling. Volgens Cardi van

17

Wilko Stronks, Kredietrapportage: meer dan alléén XBRL, Accountant Adviseur oktober 2009

25

Capelle (zie interview in hoofdstuk 6.3) moeten de banken hier doorheen kijken en geven ze geen lager krediet. De kredietratings zijn voorstanders voor verbetering op dit vlak. 18 5.1.5.3 Metatoezicht door de Belastingdienst Voor de kredietrapportage willen de banken het Fiscaal Jaarrapport met additionele informatie ontvangen. Ondernemingen zullen daarnaast periodiek informatie moeten verstrekken. Deze informatie moet natuurlijk betrouwbaar zijn. Ten aanzien van de kwaliteit van de informatie gaan de banken daarom meeliften op het metatoezicht van de belastingdienst. Alleen accountantsen administratiekantoren die een vWia- (verkorte winstaangifte) convenant hebben gesloten, mogen –ten behoeve van hun klanten- deelnemen aan het geautomatiseerde uitwisselingproces met de banken.19 Het metatoezicht heeft te maken met het horizontale toezicht van de accountants. Horizontaal toezicht is de naam van de nieuwe controle aanpak van de Belastingdienst. Dit nieuwe handhavingsbeleid gaat uit van begrip, transparantie en wederzijds vertrouwen tussen Belastingdienst en belastingplichtige, en omvat meer dan alleen het voldoen aan weten regelgeving. De belastingplichtige moet in staat zijn om te laten zien dat de organisatie controle heeft over haar fiscale processen en relevante fiscale risico’s, een zogeheten tax control framework. In ruil daarvoor zal de aanpak van de Belastingdienst verschuiven van reactief (met belastingcontroles over oude jaren) naar proactief, in een gezamenlijke poging om in de actualiteit om te gaan met relevante fiscale risico’s.20 5.1.6 Toekomst Vanaf 1 april 2010 is het mogelijk om kredietrapportages aan te leveren via XBRL bij de Rabobank, de ABN Amro en de ING. Het streven van de banken is dat eind 2011, de helft van alle kredietrapportages digitaal binnenkomst. Eind 2012 is dat 80 procent van alle kredieten die kleiner zijn dan 1 miljoen euro. Het is de bedoeling dat de andere banken na 2011 ook mee gaan doen. 5.1.7 Conclusie Ten opzichte van de kredietrapportage zal er weinig veranderen voor de ondernemers. Het elektronisch aanleveren van de kredietrapportage zal niet leiden tot een lagere risico-inschatting. Voor de kredietaanvraag zal ook weinig veranderen. Voorheen beoordeelden de banken de kredietwaardigheid van de ondernemer aan de hand van de vennootschappelijke jaarrekeningen en keken ze naar onder andere de kengetallen zoals de solvabiliteit. De vennootschappelijke jaarrekening wordt meestal zo rooskleurig mogelijk gepresenteerd door de ondernemingen, waardoor er ook een goede solvabiliteit uitkomt. Zoals eerder genoemd is, is de solvabiliteit medebepalend voor de leencapaciteit. Tegenwoordig worden de cashflows van de ondernemingen steeds belangrijker voor de banken. Hierdoor maakt het dus niet uit hoe rooskleurig de onderneming zijn jaarrekening heeft gepresenteerd en maakt het steeds minder uit of de onderneming zijn jaarrekening op vennootschappelijke grondslagen of op fiscale grondslagen waardeert. De cashflow blijft hetzelfde. De ondernemer zal vrijwel geen verschil 18 19 20

Interview met Erik van der Meij en Cardi van Cappelle RA, zie hoofdstuk 6.3 Drs. F.J. Jonker RA, Belastingdienst en banken gaan kwaliteit eisen van kantoren, Accountancy Nieuws nr.13, 2009 http://www.pwc.com/nl/nl/horizontaal-toezicht/wat-is-horizontaal-toezicht.jhtml

26

merken aan de hoeveelheid krediet die hij krijgt. De banken willen de ‘kredietkraan’ openhouden. De reden voor het vragen om fiscale cijfers is alleen voor de duidelijkheid over de grondslagen van de ondernemingen. Commercieel kan er meer afgeweken worden dan fiscaal. Een voorbeeld is dat de materiële vaste activa vennootschappelijk op vier verschillende manieren kan worden gewaardeerd. Fiscaal heeft de ondernemer geen keus. Voor de kredietbeoordeling door kredietratings heeft het rapporteren op fiscale grondslagen wel gevolgen voor de kredietwaardigheid van de ondernemer. Door het fiscaal lager vermogen krijgen de ondernemers een slechtere kredietbeoordeling. De kredietratings zijn op de hoogte van dit probleem en willen dat hier verandering in komt. Er zijn nog geen voorstellen geweest wat zij eventueel kunnen gaan veranderen.

5.2 Dividenduitkering Het dividend werd altijd uitgekeerd aan de hand van de behaalde vennootschappelijke winst. De dividenduitkering is meestal een percentrage van de nominale waarde van het geplaatste aandelenvermogen of een restantbedrag. Zoals eerder vermeld is de vennootschappelijke winst meestal hoger dan de fiscale winst. Betekent dit dat er nu ook minder dividend wordt uitgekeerd als de jaarrekening op fiscale grondslagen wordt gemaakt? De Tweede Kamer heeft op 31 mei 2007 het wetsvoorstel ontvangen dat de wettelijke regels voor besloten vennootschappen (bv’s) eenvoudiger en flexibeler zal maken. Momenteel is een oprichter van een bv verplicht om minimaal € 18.000,- kapitaal te storten in de bv. Dit heeft als doel het beschermen van schuldeisers van de bv. In het wetsvoorstel flexibilisering bv-recht is niet langer een wettelijk minimumkapitaal opgenomen. Crediteuren worden in het voorstel beschermd doordat er niet zomaar dividend mag worden uitgekeerd aan aandeelhouders. Het criterium voor het uitkeringen zal zijn dat de bv hiertoe pas mag overgaan als redelijkerwijs duidelijk is dat de bv haar schulden kan blijven betalen. De bestuurder van een bv krijgt een vetorecht voor beslissingen van de algemene vergadering van aandeelhouders over het uitkeren van dividend. Wanneer de bv haar schulden niet kan betalen, zou het kunnen zijn dat de bestuurders hoofdelijk aansprakelijk worden gesteld voor het bedrag van de uitkering vermeerderd met wettelijke rente. Bovendien zal de aandeelhouder soms verplicht zijn tot terugbetaling van het uitgekeerde dividend. De afschaffing van het verplichte minimumkapitaal is één van de tien belangrijke wijzigingen die in het wetsvoorstel voorkomen. In bijlage III staan de overige belangrijke wijzigingen.

27

Het wetsvoorstel bestaat uit een uitkeringstest (wel of niet uitkeren van dividend) en een berekening van het maximaal uit te keren dividend. De uitwerking van de uitkeringstest is te zien in het volgende stroomschema:

Bron: Notitie uitkeringstoets wetsvoorstel vereenvoudiging en flexibilisering bv-recht, NTP.

Bij stap 1 (zie stroomschema uitkeringstoets) wordt gekeken naar de continuïteit van de onderneming. Wordt deze (mogelijk) bedreigd, dan zou er geen dividend worden uitgekeerd. Het bestuur beoordeelt of er feiten of omstandigheden zijn die aanleiding geven tot twijfel over de continuïteit van de onderneming. Dit betreft een kwalitatieve beoordeling waarbij de bestuurders alle relevante omstandigheden moeten meewegen. Indien aan de continuïteitsveronderstelling van stap 1 wordt voldaan, kunnen de bestuurders bepalen wat op grond van de bestaande boekhouding de maximale uitkeringsruimte is. Dit gebeurt aan de hand van financiële indicatoren. Indien een ondernemer of zijn intermediair gebruik maakt van financiële software die wordt ondersteund door de XBRL-taxonomie, kan deze stap op eenvoudige wijze uit de boekhouding worden gegenereerd (vrijwel met één druk op de knop). Bij stap 2 wordt gebruik gemaakt van een liquiditeitstest, deze bestaat uit de quick ratio en de operationele kasstroom. Deze indicatoren zijn minder subjectief en minder afhankelijk van de gekozen waarderingsgrondslag. De quick ratio houdt in tegenstelling tot de current ratio geen rekening met de waarde van de voorraad en onderhanden werk. De operationele kasstroom helpt om een inschatting te maken van toekomstige kasstromen en van het toekomstige beslag op liquiditeit. Zoals eerder vermeld is dit wetsvoorstel zo min mogelijk afhankelijk van de door de onderneming gekozen waarderingsmethode voor de jaarrekening. Bij waardering op fiscale grondslagen is het vermogen vaak laag. Indien de onderneming de huidige balanstest gebruikt, betekent dit dat het gekozen waarderingsstelsel negatieve invloed heeft op het bedrag aan uit te keren dividend. Dit in tegenstelling tot de voorgestelde uitkeringstoets, die vrijwel geheel onafhankelijk is van de gekozen waarderingsgrondslag.

28

5.2.1 Fiscale reserves Het wetsvoorstel flexibilisering bv-recht is ook voor de fiscale reserves een uitkomst. In het fiscaal jaarrapport worden de fiscale reserves als aparte post opgenomen onder het eigen vermogen als vrij uitkeerbare reserve gepresenteerd. Op grond van de wettelijke bepalingen zijn de fiscale reserves geen gebonden of wettelijke reserves. Dit zou door de ondernemer kunnen worden opgevat dat er geen wettelijke belemmeringen zijn om deze reserves als dividend uit te keren. Dit zal echter in de praktijk niet de bedoeling zijn, omdat de fiscale reserves gereserveerd zijn met het oog op een toekomstige besteding. Bijvoorbeeld voor een herinvesteringsreserve van een gebouw. Het wetsvoorstel flexibilisering bv-recht is de oplossing voor de fiscale reserves. Zoals eerder vermeld worden de dividenduitkeringen bij dit wetvoorstel niet langer gebaseerd op de beschikbare vrije reserves, maar op de toekomstige bedrijfseconomische mogelijkheid om dividend uit te keren. Ondanks dat het om een wetsvoorstel gaat en het nog geen werking heeft, is het op dit moment niet aanvaardbaar om dividenduitkeringen te doen als de directie weet, dan wel redelijkerwijs behoort te weten, dat de onderneming door de dividenduitkeringen in problemen kan komen. Dit geldt ook als er vrije reserves aanwezig zijn.

5.3 Knelpunten volgens NIVRA Het NIVRA heeft een brief naar GBO.overheid (sinds 11 januari 2010 Logius) gestuurd. Het NIVRA heeft een aantal accountantskantoren verzocht mogelijke knelpunten aan te geven die zich bij het opstellen van jaarrekeningen op basis van fiscale waarderingsgrondslagen in de praktijk voordoen. Het NIVRA heeft deze knelpunten als bijlage in de brief naar GBO.overheid opgenomen. Het verzoek van de NIVRA is dat GBO.overheid, bij voorkeur in samenwerking met de Raad voor de Jaarverslaggeving, oplossingsrichtingen voor de beschreven knelpunten te publiceren. Het NIVRA heeft het over de volgende knelpunten: • • • • • • • • • •

herinvesteringsreserve (verwerking); fiscale eenheid en consolidatie; fiscale correcties; informeel kapitaal; verkapt dividend; waardering deelnemingen; resultaten op intercompany transacties; ongewenste openbaarmaking; toelichtingen; inkoop van eigen aandelen.

Zie bijlage IV voor de brief en knelpunten.

29

6 Gevolgen van het fiscaal jaarrapport 6.1 Gevolgen voor de werkwijze van de intermediairs 6.1.1 Gevolgen voor de werkwijze van de fiscalist Door de wet samenval mogen kleine ondernemingen hun jaarrekening op fiscale grondslagen waarderen. Ook mogen deze ondernemingen de verkorte winstaangifte gebruiken. Dit houdt in dat het opmaken van de jaarcijfers meteen de aangifte is. Het opmaken van de balans en winst en verliesrekening valt nu samen met de aangifte. Hierdoor vervalt de functie van de aangiftemedewerker. De verwachting is dat bij 20% van de aangiftes de accountant de hulp nodig heeft van een fiscalist. De accountant zal bij een aantal situaties de fiscalist inschakelen, bijvoorbeeld voor: • • • •

het nakijken van de berekening af te dragen Vpb; buitenlandse belasting en buitenlandse resultaten; aandelentransacties, inkoop, fusie enz.; eventueel de aangifte bespreken.

De fiscalist zal wel proactief op zoek moeten gaan naar adviesmogelijkheden. 6.1.2 Gevolgen voor de werkwijze van de accountant De functie van de accountant verandert ook. Het merendeel van organisaties maakt gebruik van de diensten van accountants voor het samenstellen van hun jaarrekening en fiscale aangiftes (ongeveer 95-99 procent) en het uitvoeren van accountantscontroles. Het digitaliseren van de rapportages heeft directe gevolgen voor accountants. Het werk bestaat niet meer uit rapporten, aangiftes en deponeringsstukken maken, want dat is geautomatiseerd. De cijfers zijn de basis waarop accountants ondernemers kunnen adviseren. Fiscale kennis wordt nog belangrijker dan dat het al was. De accountant wordt uitgedaagd om zijn toegevoegde waarde te leveren. In plaats van gegevens opmaken en vertalen in rapporten, wordt het nu belangrijker om informatie te geven aan de ondernemer. Communicatie met de cliënt wordt daarom nog belangrijker dan voorheen. De accountant vertaalt de digitale gegevens mondeling in informatie aan de ondernemer. Wanneer de accountant daar de mogelijkheden toe ziet, haalt hij daar adviesopdrachten uit. Bij het aannemen van nieuwe medewerkers zijn de eerste vragen die gesteld moeten worden aan de kandidaat: is hij/zij communicatief, is hij/zij vertrouwd met ICT, is hij/zij fiscaal sterk, en is hij/zij in staat om adviesopdrachten binnen te halen?21 Naast meer fiscale kennis moet de accountant ook meer kennis hebben over XBRL. De accountant gaat straks de mapping van de grootboekrekeningen controleren en eventuele foutmeldingen nakijken, herstellen en controleren. Het werk van de accountant gaat straks gedeeltelijk geautomatiseerd. Indien de administratie van de cliënt op orde is kunnen de (wettelijke) rapportages tegen minimale kosten geautomatiseerd 21

Pascale Petiet, De verkorte winstaangifte en de gevolgen voor de kantoororganisatie, Accountancy Nieuws nr. 18.

30

worden samengesteld. De toegevoegde waarde van de accountant ligt dan vooral in de ondersteuning en advisering van de ondernemer. Accountantskantoren zullen goed moeten nadenken over hun werkprocessen. De kans is groot dat werkstromen gaan verschuiven en dat werkzaamheden gaan veranderen. Een voorbeeld hiervan is het administreren en rapporteren op fiscale grondslagen. De invoering van XBRL zal directe gevolgen hebben voor de werkprocessen. Hierbij kan worden gedacht aan: • •

• •

Integratie van huidige processen en aanpassen van de volgorde van werkzaamheden. Een goede informatiebeveiliging nu meer gegevens van cliënten in elektronisch vorm onder verantwoordelijkheid van de accountant worden verwerkt, uitgewisseld en opgeslagen. Een goede dossiervorming van elektronisch informatie. Het tijdig kunnen beschikken over de software die kan omgaan met gegevens in XBRLformaat.22

De accountant zal geen extra werkzaamheden hoeven uit te voeren in het kader van de verkorte winstaangifte (vWIA) of kredietrapportages die worden aangeleverd met behulp van het geautomatiseerde uitwisselingproces. Beide rapportages zijn op basis van fiscale grondslagen gewaardeerd. Verwacht wordt dat de accountant zich meer kan gaan toeleggen op de controlerende taak. De accountant of het kantoor van de accountant zal ten aanzien van de vWIA of de kredietrapportages op ieder moment moeten kunnen aantonen dat zijn interne organisatie altijd de vereiste kwaliteit van de uitgebrachte rapportages waarborgt. Het accountantskantoor zal een standpunt moeten innemen of zij het vWia-convenant (zie hoofdstuk 6.1.3) wil tekenen met de Belastingdienst. Een convenant met de Belastingdienst is een duidelijk signaal dat de accountant kwaliteit wil en zal gaan leveren. Het convenant is hierdoor tegelijk een kwaliteitskeurmerk. In het vWia-convenant zijn afspraken gemaakt die waarborgen opleveren voor de kwaliteit van de aangifte. In de bijlage van het convenant zijn bepalingen opgenomen over onder meer de rechtszekerheid, interne kwaliteitsbeheersing en het effectief toezicht op de verkorte winstaangifte vennootschapsbelasting. De intermediairs die het vWiaconvenant hebben getekend, moeten aantonen een adequate interne organisatie te hebben. Dit blijkt bijvoorbeeld uit het naleven van een (algemeen aanvaard) kwaliteitssysteem. Accountantsen administratiekantoren mogen zelf bepalen welke werkzaamheden nodig zijn voor het tot stand brengen van de vWia’s en de kredietrapportages. Een gebruiker (lees in dit geval Belastingdienst en de banken) mag van een door een accountant samengestelde jaarrekening op fiscale grondslag een rapportage verwachten die is opgesteld overeenkomstig de door het NIVRA en de NOvAA uitgevaardigde gedrags- en beroepsregels. Alsmede overeenkomstig de eisen die worden gesteld in de wet ( BW2 Titel 9).23 6.1.3 Horizontaal toezicht De kernbegrippen van het horizontaal toezicht zijn: wederzijds vertrouwen, begrip en transparantie. Bij het horizontaal toezicht worden afspraken gemaakt over de wijze en intensiteit 22 23

Koninklijk Nederlands Instituut van Registeraccountants, Waarom is XBRL belangrijk voor accountants F.J. Jonker RA, Belastingdienst en banken gaan kwaliteit eisen van kantoren, Accountancy Nieuws nr.13, 2009

31

van het toezicht en over de manier waarop partijen samenwerken. Deze afspraken worden vastgelegd in zogenaamde convenanten. De Belastingdienst heeft in het kader van horizontaal toezicht reeds convenanten afgesloten met belastingplichtigen, intermediairs en vertegenwoordigers van intermediairs (zoals NOAB, VLB en SRA). 24 Het huidige convenant is een pilot die loopt tot 31 december 2010. Dat betekent dat de deelnemers aan de pilot verkorte winst aangiftes mogen insturen die vallen onder het Horizontale toezicht. De aangiftes worden binnen 3 weken definitief gemaakt. Het doel van de Belastingdienst is om de werkprocessen zo af te stemmen, dat kwaliteit van de aangifte hoog is, waardoor zonder correcties kunnen worden afgehandeld. Over fiscale discussiepunten vindt vooraf overleg plaats met de Belastingdienst. De Belastingdienst ziet horizontaal toezicht als dé controletechniek van de toekomst. Voordelen voor de intermediair Intermediairs die willen deelnemen aan een convenant, moeten aan eisen voldoen. Ze moeten aantonen een goede interne organisatie te hebben hetgeen bijvoorbeeld blijkt uit het naleven van een (algemeen aanvaard) kwaliteitssysteem. Aanpassing kost wellicht tijd en geld, maar dat levert het op termijn ook op: klanten krijgen eerder duidelijkheid over hun fiscale positie. Zowel de belastingplichtigen als de intermediairs kunnen dan meer met recente cijfers werken.25 Zo kan er meer in de toekomst gewerkt worden. Het horizontale toezicht is tegelijk een kwaliteitskeurmerk voor de intermediair. Een intermediair die het convenant heeft getekend mag ook namens haar cliënten verkorte winstaangifte indienen.

6.2 Gevolgen voor MKB ondernemingen Door de invoering van het Fiscaal Jaarrapport zijn er een aantal dingen veranderd voor de MKB ondernemingen. De rapportages van het Fiscaal Jaarrapport bevatten de minimale wettelijk set te rapporteren gegevens voor kleine ondernemers. Door het vaststellen van de wettelijk set gegevens is het rapportageproces voor kleine ondernemers een stuk eenduidiger geworden. De wet samenval en het Fiscaal Jaarrapport zijn ingevoerd voor tijden kostenbesparing. Voor de ondernemingen die hun administratie laten doen door een accountantskantoor zullen er weinig gevolgen zijn. De accountants van deze ondernemingen zullen hun werkprocessen aanpassen en eventueel een ander softwarepakket aanschaffen. Als de ondernemer zijn eigen administratie doet dan moet de ondernemer goed opletten welke softwarepakketten geïntegreerd zijn en eventueel overstappen naar een ander pakket. Ook moet deze ondernemer nadenken of zijn administratie, net als zijn jaarrapport, waardeert op fiscale grondslagen. Het is nog niet bekend of ondernemers dit al doen. Bij de accountants is hier nog geen/vrijwel geen interesse in. Als een ondernemer een verkorte winst aangifte wil versturen naar de Belastingdienst, moet hij een accountant hebben die het convenant met de Belastingdienst heeft getekend. Dit zou kunnen 24 25

Drs. F.J. Jonker RA, Horizontaal toezicht biedt iedereen voordelen Drs. F.J. Jonker RA, Horizontaal toezicht biedt iedereen voordelen

32

betekenen dat hij moet overstappen naar een andere accountant. Een reden waarom een ondernemer de verkorte winst aangifte wil versturen is dat hij eerder zijn definitieve aangifte binnen heeft, namelijk binnen drie weken. De kans is klein dat dit ook werkelijk gaat gebeuren, veel ondernemers zijn niet op de hoogte en blijven vaak trouw aan hun eigen accountant. 6.2.1 Gevolgen voor de administratieve lasten Zoals in hoofdstuk 3 is vermeld heeft het Ministerie van Justitie per 31 december 2002 een meting gedaan waarbij de uikomsten later als uitgangspunt worden gebruikt bij verder onderzoek. Uit de meting is gekomen dat de administratieve lasten voor het opstellen van een jaarrekening voor kleine rechtspersonen € 948 miljoen bedragen op een aantal ondernemingen van 565.000. Door gebruik te maken van de XBRL-taxonomie gaan de administratieve lasten voor kleine ondernemers omlaag. Bij de berekening van de administratieve lastenverlichting is uitgegaan van een tijds- en kostenbesparing van 33%, wat neerkomt op een besparing van € 316 miljoen voor de kleine ondernemingen. Door het openen van de mogelijkheid om beide jaarrekeningen te laten samenvallen, vervallen in feite de totale administratieve lasten op dit punt voor de kleine ondernemingen. Dit zou leiden tot een besparing van € 632 miljoen.26 Deze besparing wordt niet meteen behaald. Om de overstap te maken naar XBRL moeten invoeringskosten gemaakt worden. In de voortgangsrapportage over de administratieve lastenverlichting van april 2005 (Kamerstukken II2004/05, 29 515, nrs. 59 en 64) is besloten van de besparingspotentieel €400 miljoen in te boeken. Enkele voorbeelden van invoeringskosten zijn: • •

•

Nieuwe software. OTP Certificaat, Vanaf 1 januari 2008 is de Overheidstransactiepoort (OTP) beschikbaar die intermediairs en hun klanten in staat stelt financiële verantwoordingsinformatie uit te wisselen met uitvragende partijen. Hiermee zijn de belangrijkste randvoorwaarden geregeld voor het effectief en efficiënt rapporteren aan de overheid. Intermediairs en hun klanten kunnen via het OTP met de volgende uitvragende partijen financiële (verantwoordings)informatie uitwisselen: Kamer van Koophandel, CBS, Belastingdienst en de UWV. Voor het uitwisselen van informatie met de OTP heeft de intermediair een OTP certificaat nodig.27 Extra tijd voor de eenmalige mapping van de grootboekrekening.

Ook zal een gedeelte van de kostenbesparing indirect aan de ondernemer ten goede komen via de diensten van intermediairs of andere partijen die de kosten voor aanlevering van informatie verlagen. Hierbij kan gedacht worden aan renteverlaging bij de banken als de ondernemers zijn fiscale cijfers via XBRL naar de bank stuurt. De Rabobank heeft aangegeven dat zij de rente niet zullen verlagen. Zoals bij de gevolgen voor de intermediairs vermeld is, zal de accountant waarschijnlijk meer advies en ondersteuning geven omdat de accountant minder tijd nodig heeft voor het Fiscaal

26 27

Standard Business Reporting Programma, Gebruikershandleiding Jaarrekening op fiscale grondslag, Versie 2.0 http://www.gemnetcsp.nl/?page=otp

33

Jaarrapport. Sommige kantoren hebben al aangegeven in de toekomst de cliënt te laten betalen voor deze dienstverlening in plaats voor het samenstellen van de jaarrekening en de aangiftes.

6.3 Interviews Interview met Cardi van Capelle RA, 12 november 2009 De heer van Capelle is een registeraccountant en is vaktechnisch projectleider bij de Raad voor de Jaarverslaggeving. Ik heb een interview met de heer van Capelle gehad over de gevolgen van het fiscaal jaarrapport. De heer van Capelle ziet twee knelpunten voor de waarderingen op fiscale grondslagen. Ten eerste zal over het algemeen het eigen vermogen van de ondernemers lager zijn. Dit betekent dat de ondernemers minder dividend kunnen uitkeren. Ten tweede door het eigen vermogen en de winst lager is krijgen de ondernemingen een lagere kredietbeoordeling door de kredietratings. Het is de taak van de banken om hier doorheen te kijken. Staatsecretaris Heemskerk en de banken (ING, ABN-AMRO en Rabobank) hebben op 11 november 2009 afspraken gemaakt over een breder gebruik van het Standard Business Reporting en de bijbehorende open standaard XBRL. De banken willen naast de fiscale jaarrekening ook nog extra toelichtingen zoals onder andere de WOZ-waarde. Voor de dividenduitkering is een wetsvoorstel ingediend en deze is nu in behandeling. Het wetsvoorstel heeft te maken met de vereenvoudiging en flexibilisering bv-recht. Het wetsvoorstel zal ervoor zorgen dat op een andere manier gekeken word naar hoeveel dividend dat uitgekeerd kan worden. Als het wetsvoorstel in de Eerste en Tweede Kamer wordt goedgekeurd zou dit betekenen dat er niet minder dividend wordt uitgekeerd. Het wetsvoorstel kent al een geschiedenis van twee jaar, misschien wordt het voor de zomer van 2010 aangenomen. De fiscale reserves zijn geen gebonden of wettelijke reserves. De ondernemingen zouden deze reserves kunnen uitkeren, ook al is dit niet de bedoeling. Dit is nog niet wettelijk bepaald, maar het zit wel in het wetsvoorstel vereenvoudiging en flexibilisering bv-recht. In de praktijk worden de fiscale reserves niet uitgekeerd door de ondernemers. De heer van Capelle denkt dat er weinig zal veranderen voor de accountants en de fiscalisten. De waardering is wel anders, maar veel kleine onderneming waarderen hun activa al fiscaal. De fiscalist zal wel minder tijd gebruiken voor de aangifte. Hij hoeft niet meer alle gegevens over te nemen. Maar uiteindelijk zal dit 15 minuten schelen.

34

Interview met Erik van der Meij, 11 november 2009 De heer van der Meij is een jurist en hij is projectmedewerker bij het SBR programma. Ik heb een interview met de heer van Capelle gehad over de gevolgen van het fiscaal jaarrapport. Om administratieve lastenverlichting te realiseren is de wet samenval voor de kleine ondernemers ingevoerd. Het ministerie van Justitie heeft een nulmeting gedaan om een schatting te maken naar deze lastenverlichting. Aan de hand van de tijdbesparing is de lastenverlichting berekend. Bij de berekening van de lastenverlichting is uitgegaan van een tijds- en kostenbesparing van 33%. Er is uitgegaan van 500.000 ondernemingen en voor deze ondernemingen is een besparing van €400 miljoen geboekt. Naast deze schatting is geen onderzoek gedaan naar de werkelijke kostenbesparing voor de ondernemers. Naar de overgangskosten is ook geen onderzoek gedaan. Het fiscaal jaarrapport is anders dan de fiscale jaarrekening. De fiscale jaarrekening is de jaarrekening gewaardeerd op fiscale grondslagen. Het fiscaal jaarrapport is een verzamelterm voor een set rapportages. De fiscale balans en fiscale winst- en verliesrekening zijn hier de basis. Het fiscaal jaarrapport kan gebruikt worden door de Kamer van Koophandel, Belastingdienst, banken en later ook voor het CBS. Het CBS doet nog minimaal mee aan dit project. Ze zijn er wel mee bezig, maar ze zijn nog niet zover als de andere partijen. De banken vinden het waarderen op fiscale grondslagen wel prettig. Voor de banken wordt het nu duidelijker welke waardering er is gebruikt. Hoe de processen voor de verschillende partijen gaan veranderen is nog een beetje onduidelijk, het SBR programma namelijk is nog vrij nieuw. Er is nog geen onderzoek gedaan naar de mogelijke veranderingen in de processen voor de verschillende partijen. De accountant en de fiscalist zullen meer met elkaar te maken krijgen. De ondernemers zullen waarschijnlijk kijken welke softwarepakketten geïntegreerd zijn. Een mogelijkheid is dat de administratie van de ondernemingen op fiscale grondslagen wordt gewaardeerd. Het is nog niet bekend dat dit ook daadwerkelijk wordt gebruikt. Voor het toepassen van de fiscale grondslagen in de administratie is er momenteel nog geen (vrijwel geen) interesse in bij de accountants. Op dit moment ziet het ene kantoor er meer in om aanpassingen te doen in hun processen dan een ander kantoor. Er is nu één vast pakket (het Fiscaal Jaarrapport) dus er wordt wel over nagedacht. De fiscale winst is meestal lager dan de vennootschappelijke winst, heel waarschijnlijk zou dit betekenen dat ondernemingen minder dividend kunnen uitkeren. In de huidige praktijk wordt er dividend uitgekeerd aan de hand van een balanstest (het eigen vermogen, verminderd met de uitkering en de reserves die krachtens de wet of de statuten worden aangehouden, deze moet positief zijn), deze is dan negatief. Dit wordt onderkend door een aantal accountants. Er is nu een voorstel om een uitkeringstoets te gebruiken. Dit voorstel zou door justitie per januari 2010 worden behandeld, maar dit is uitgesteld naar midden 2010. Het voorstel voor de uitkeringstoets valt samen met het wetsvoorstel vereenvoudiging en flexibilisering bv-recht, dit wetsvoorstel kent veel uitstel. Sommige accountants zien dit wetsvoorstel als een voorwaarde voor het waarderen op fiscale grondslagen. Dus eerst zorgen dat het wetsvoorstel in de wet komt en dan pas de rest. 35

De kredietratings beoordelen de kredietwaardigheid van ondernemers op basis van de gedeponeerde jaarrekening bij de Kamer van Koophandel. Fiscaal is het eigen vermogen lager dan vennootschappelijk. Dit betekent dat de ondernemer een lagere kredietbeoordeling krijgt. De kredietratings zijn voorstanders voor verbeteringen op dit vlak. Wanneer alle ondernemers gebruik gaan maken van XBRL is moeilijk te zeggen. De ondernemers maken gebruik van accountants. Op dit moment heeft het SBR contact met verschillende accountantsorganisaties (deze organisaties dekken een groot deel van de markt). De accountants willen in 2010 de kredietaanvragen voor de ondernemers naar de banken verzenden met XBRL. De verwachting is dat dan ook het deponeren van de jaarrekening via XBRL en het gebruik van de verkorte winstaangifte toeneemt. In de toekomst moet het SBR zijn benadering veranderen en niet meer communiceren met de convenantpartijen maar met elke accountant van Nederland. Op dit moment heeft het SBR de meeste verwachtingen van de convenant partijen.

Interview met de heer Swart, 14 december 2009 De heer Swart is werkzaam bij de belastingdienst. Tegenwoordig is het ook mogelijk om aangiftes naar de Belastingdienst te verzenden via XBRL. Als er maar één jaarrekening is zullen de administratieve lasten voor het bedrijfsleven verminderen. Voor de Belastingdienst was dit de belangrijkste reden om over te gaan op XBRL. De Belastingdienst kijkt neutraal tegen het fiscaal jaarrapport in XBRL aan. De Belastingdienst heeft niet te maken met knelpunten voor het waarderen op fiscale grondslagen. Bij de primaire vastleggingen van de administratie bij de ondernemers zal dit meer aanwezig zijn, als er niet gekozen is voor het administreren op fiscale grondslagen. Op dit moment zijn 14 verkorte winstaangiften vennootschapsbelasting gedaan. Deze zijn afkomstig van twee intermediairs. De Belastingdienst ziet het als een positieve ontwikkeling dat de berichtenstroom in XBRL gaat toenemen. De Belastingdienst verwacht dat binnen enkele jaren een groot deel van de kleine ondernemers hun cijfers via XBRL verzenden. Fiscale reserves worden als aparte post opgenomen in het fiscaal rapport. Op grond van de wettelijke bepalingen zijn deze reserves geen gebonden of wettelijke reserves. De ondernemingen zouden deze reserves kunnen uitkeren, ook al is dit niet de bedoeling. De Fiscale wetgeving bepaalt niet de hoogte van de winstuitkering. Dit zou via andere wetgeving geregeld moeten worden.

36

7 Conclusie In dit onderzoek heb ik geprobeerd een antwoord te vinden op de volgende vraag: ‘Wat zijn de gevolgen van de invoer van de wet samenval?’ Door de invoering van de wet samenval is het Fiscaal Jaarrapport ontstaan. Door de minimale wettelijke set gegevens is het rapportageproces voor kleine ondernemers een stuk eenduidiger geworden. Er is immers sprake van een gestandaardiseerde, gezaghebbende en beperkte set gegevens op basis waarvan de ondernemer aan de overheid op fiscale grondslag kan rapporteren. Op dit moment zijn er verschillende gevolgen voor diverse partijen. Een groot knelpunt van het waarderen op fiscale grondslagen is dat ondernemers minder dividend kunnen uitkeren, vanwege het lagere eigen vermogen. Waarschijnlijk zal dit in 2010 worden opgelost door het wetsvoorstel vereenvoudiging en flexibilisering bv-recht. Een ander knelpunt is dat ondernemers bij het waarderen op fiscale grondslagen een lagere kredietbeoordeling krijgen van de kredietratings. De kredietratings zijn voorstanders voor verbetering op dit vlak. Het is de taak van de banken om door de fiscale cijfers te kijken, zodat de ondernemers niet minder krediet ontvangen. De gevolgen van de invoer van de wet samenval voor de ondernemers zal op langere termijn administratieve lastenverlichting zijn. Op korte termijn zal dit waarschijnlijk niet worden behaald vanwege bepaalde invoeringskosten die gemaakt moeten worden. Voor de accountant zal XBRL meer veranderingen teweegbrengen dan bij de ondernemer. De werkstromen gaan verschuiven en werkzaamheden gaan veranderen. De accountant zal meer de controlerende taak krijgen en zijn toegevoegde waarde zal advies en ondersteuning van zijn cliënten zijn. De accountant moet meer kennis hebben over de fiscale regelgeving en over XBRL. Daarnaast zal de accountant te maken krijgen met het horizontaal toezicht als hij het convenant met de Belastingdienst tekent. Hoe de processen voor de verschillende partijen precies gaan veranderen is nog onduidelijk. Het SBR programma is nog erg nieuw en er is nog geen onderzoek gedaan naar de procesveranderingen. Een mogelijkheid is dat de administratie van de ondernemingen op fiscale grondslagen worden gewaardeerd. Het is nog niet bekend of dat ook daadwerkelijk wordt gebruikt. Op dit moment ziet het ene kantoor meer in om aanpassingen te doen in hun processen dan het andere kantoor. Er is nu één vast pakket (het Fiscaal Jaarrapport) dus er wordt wel over nagedacht.

37

De bronnenlijst Artikelen • • • • •

• • • • • • •

Drs. F.J. Jonker RA, Belastingdienst en banken gaan kwaliteit eisen van kantoren, Accountancy Nieuws nummer 13, 2009 Drs. F.J. Jonker RA, Horizontaal toezicht biedt iedereen voordelen Digitale Professionals, Hoe krijgt u krediet bij de bank ING, ING over kredietaanvragen in crisistijd, Kunststof en Rubber nummer 4, april 2009 Pascale Petiet, De verkorte winstaangifte en de gevolgen voor de kantoororganisatie (Accountantsrol wordt meer adviserend, en fiscale kennis belangrijker), Accountancy Nieuws nummer 18 Standaard Business Reporting Programma, Heemskerk en banken maken afspraken over gebruik standaarden, 11 november 2009 SRA, Belastingdienst en SRA tekenen eerste convenant Horizontaal Toezicht fiscaal intermediairs, 31 oktober 2008 Bart Kamp, Samenval grondslagen voor aangifte en jaarrekening kleine ondernemingen, oktober 2008 Anton Dieleman, Fiscale grondslagen statutaire jaarrekening Anton Dieleman, Onvoldoende samenval met BW 2.9?, Accountancy Nieuws nummer 11, mei 2008 Mark Bisschop en Paul Snijders, Het potentieel van XBRL/SBR eindelijk onder handbereik, Accountancy Nieuws 16 juli 2009 Brief van NIVRA naar GBO.overheid, Jaarrekening op fiscale grondslagen, 5 januari 2010

Kamerstukken •

•

Kamerstukken: 2006-2007 31 136 nummer 3: Wijziging van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek in verband met invoering van de mogelijkheid de jaarrekening van kleine rechtspersonen op te stellen volgens fiscale grondslagen Notitie uitkeringstoets wetsvoorstel vereenvoudiging en flexibilisering bv-recht

Literatuur • • • • •

Standard Business Reporting Programma, Gebruikershandleiding Jaarrekening op fiscale grondslag, Versie 2.0 Belastingwetten 2009 Ernst & Young Accountants, Handboek jaarrekening Drs. Peter Epe RA en drs. Wim Koetzier, Jaarverslaggeving, vijfde druk Meerdere auteurs (Mr. J. Beers, drs. P.B.J. Cornelissen, mr. W.H. Bubbeldam, mr. T. Jippes-de Boer, mr. E.L. Mafficioli del Castelletto, mr. J.R.R. Oevering, mr. H.E.E. Sauter, 38

• • • • • •

mr. D.T. van Suijlekom, mr. I. Takke-Horn, mr. J. Wiersma en mr. L. Wolffgramm), Belastingrecht voor bachelors en masters Drs. F.J. Jonker RA, Instant Reporting, Syllabus 2009/2010 Het Nederlandse Taxonomie Project, Van NTP naar SBR Het Koninklijk NIVRA en XBRL Nederland, Waarom XBRL belangrijk is voor accountants! Het Koninklijk NIVRA en XBRL Nederland, XBRL de stand van zaken, november 2007 Standard Business Reporting Programma, Kredietrapportage ROADMAP naar een gestandaardiseerd kredietrapportageproces

Scripties •

Mark Bisschop, De invloed van XBRL op de accountantspraktijk, 2009

Websites • • • • • • • • • • • • • • • • • • • • • • • •

www.creaim.nl www.accountancynieuws.nl www.deaccountant.nl www.xbrlvoorondernemers.nl www.xbrlendeaccountant.nl www.sbr-nl.nl www.xbrl-nederland.nl www.xbrl-ntp.nl www.belastingdienst.nl www.ing.nl www.rabobank.nl www.anbamro.nl www.sra.nl www.nivra.nl www.bedrijvenweb.nl http://www.gemnetcsp.nl/?page=otp http://www.ictaccountancy.nl/presentaties/ictaccountancy2009/Wilko_stronks_Reeleeze e_ICT-Accountancy20090930.pdf http://www.ttm.nl/download/kredietcriteriaING.pdf http://www.zakelijkkredietadvies.nl/over-creditrating http://www.sbr-nl.nl/item/sneller_uitsluitsel_over_uw http://www.pwc.com/nl/nl/horizontaal-toezicht/wat-is-horizontaal-toezicht.jhtml http://www.werygoedegebuure.nl/zakelijk/nieuws/artikel/18/nieuwe-regels-bij-bv-s-tienbelangrijke-wijzigingen http://www.minfin.nl/Actueel/Kamerstukken/2009/11/Kamervragen_Nederlands_Taxono mie_Project http://www.unidis.nl/uploads/news/ENovation-2009-nr02.pdf

39

Daarnaast heb ik informatie ingewonnen tijdens de colleges van instant reporting die ik heb gevolgd. Ook heb ik informatie ingewonnen tijdens de interviews met het SBR, Raad voor de Jaarverslaggeving en de Belastingdienst.

Bijlage I: Samenhang tussen de verschillende verantwoordingstromen

40

Vervolg bijlage I

Bron: Drs. Frank Jonker RA , Instant reporting, Syllabus 2009/2010

41

Bijlage II: Aftrekbaarheid gemengde kosten Aftrekbaarheid gemengde kosten (2009) Kostensoort

Aftrekbaarheid

Werkruimte thuis (uitzonderingen op de regel)

0%

Voedsel (zakenlunches incl. fooi), drank, genotmiddelen (rookwaren), representatie (recepties, feesten, vermaak), congressen, seminars, studiereizen, reis- en verblijfkosten e.d.

73,5% of het deel dat boven de drempel van €4.200 uitkomt

Telefoonabonnement thuis (tweede telefoon in werkruimte: 100%)

0%

Zakelijke telefoongesprekken thuis

100%

Algemene literatuur

0%

Vakliteratuur (het doel is doorslaggevend)

100%

Werkkleding

100%

Kleding (geen werkkleding, ook geschikt voor privé zoals maatpakken)

0%

Persoonlijke verzorging

0%

Aktetassen, koffers, handtassen, e.d.

100%

Apparatuur, instrumenten e.d. niet behorend tot het ondernemingsvermogen

0%

Verhuiskosten eigen woning

beperkt

Huisvesting onderneming ver buiten de woonplaats

beperkt

Geldboeten

0%

Auto van de zaak

beperkt

Zakelijke kosten eigen auto

beperkt

Vaartuigen voor representatieve doeleinden

0%

42

Bron: www.belastingdienst.nl

Bijlage III: Nieuwe regels bij bv’s Nieuwe regels bij bv’s: tien belangrijke wijzigingen 1. Afschaffing van het verplichte minimumkapitaal. Onder het huidige recht is een oprichter van een bv nog verplicht minimaal euro 18.000,- kapitaal te storten in de bv. Dit heeft als doel het beschermen van schuldeisers van de bv. In het voorstel is niet langer een wettelijk minimumkapitaal opgenomen. Crediteuren worden in het voorstel beschermd doordat er niet zomaar dividend mag worden uitgekeerd aan aandeelhouders. Het criterium voor het doen van uitkeringen zal zijn dat de bv hiertoe pas mag overgaan als redelijkerwijs duidelijk is dat de bv haar schulden kan blijven betalen. De bestuurder van een bv krijgt een vetorecht voor beslissingen van de algemene vergadering van aandeelhouders over het uitkeren van dividend. Wanneer de bv haar schulden niet kan betalen, zou het kunnen zijn dat de bestuurders hoofdelijk aansprakelijk worden gesteld voor het bedrag van de uitkering vermeerderd met wettelijke rente. Bovendien zal de aandeelhouder soms verplicht zijn tot terugbetaling van het uitgekeerde dividend. 2. Door het vervallen van de minimumkapitaalstorting, vervalt ook de bepaling dat in de statuten het maatschappelijk kapitaal moet worden opgenomen. Hetzelfde geldt voor de eis dat ten minste twintig procent van het maatschappelijk kapitaal moet zijn geplaatst bij de aandeelhouders. 3. Afschaffing verplichte blokkeringsregeling. Onder het huidige recht is het verplicht om een blokkeringsregeling in de statuten op te nemen. In zo’n blokkeringsregeling wordt opgenomen dat wanneer de aandeelhouder zijn aandelen wil verkopen, hij deze of te koop moet aanbieden aan de andere aandeelhouder of dat hij goedkeuring nodig heeft voor de verkoop van de andere aandeelhouders. In het voorstel staat dat straks bepaald kan worden dat er in het geheel géén beperkingen gelden bij een aandelenoverdracht. Indien gewenst, kunnen de aandeelhouders nog wel op eigen initiatief een blokkeringsregeling opstellen. 4. De nu nog verplichte bankverklaring bij de oprichting van een bv wordt afgeschaft. Wanneer bij de oprichting in natura wordt ingebracht (bijvoorbeeld de inbreng van een bedrijf), zal de thans nog verplichte accountantsverklaring ook worden afgeschaft. De regeling dat de oprichters/bestuurders een beschrijving moeten opstellen van de inbreng wordt in de nieuwe regeling wel gehandhaafd. 5. Diverse beperkingen bij verkrijging van eigen aandelen door de bv vervallen. 6. Afschaffing van de bepaling die thans nog verbiedt dat de bv aan een derde geld leent of borg staat voor een lening, indien die lening gebruikt wordt voor de aanschaf van aandelen in die bv. 7. De procedure omtrent kapitaalverlaging wordt vereenvoudigd. 8. In de statuten kan worden bepaald dat bepaalde aandelen zijn uitgesloten van winstdeling. 9. De statuten kunnen bepalen dat op bepaalde aandelen meerdere stemmen kunnen worden uitgebracht. Ook kunnen bepaalde aandelen van stemrecht worden uitgesloten. 43

10. De regels voor besluitvorming buiten de algemene vergadering worden versoepeld. Bron: http://www.werygoedegebuure.nl/zakelijk/nieuws/artikel/18/nieuwe-regels-bij-bv-s-tien-belangrijke-wijzigingen

44

Bijlage IV: Brief NIVRA

45

46

47

48

Scriptieonderzoek Cynthia Baars

Recommend Documents