Pénzügyi számvitel 2 Előadás 1 (4*45 perc) Előadó: Dr. Veress Attila főiskolai docens tanszékvezető helyettes
Nem realizált árfolyamveszteség elhatárolása
Céltartalékok – nem realizált árfolyamveszteség elhatárolása
Példa (Nem realizált ÁV elhatárolása 1) A „HALASZTOTT” Kft.-nek 2X10.12.31-ére vonatkozóan mindösszesen egyetlen külföldi pénzértékre szóló tételt kell értékelnie. Az értékeléssel kapcsolatosan a következő információkat ismerjük: • 4442. Beruházási hitel=1 000 GAR*200 Ft/GAR – Hitel felvételének időpontja 2X10. július 1. (Az egyszerűsítés kedvéért a kapcsolódó eszköz üzembe helyezésére is ezen a napon kerül sor.) – Hitel futamideje 60 hónap
• Fordulónapi választott árfolyam 220 Ft/GAR • A vállalkozás él a nem realizált ÁV elhatárolásának lehetőségével. Feladat: • Könyveljük idősorosan a tárgyévi gazdasági eseményeket! Céltartalékok – nem realizált árfolyamveszteség elhatárolása
Példa (Nem realizált ÁV elhatárolása 2) Annyit változtassunk az előző feladaton, hogy a fordulónapra vonatkozóan a hitel mellett egy nyitott kimenő számlát is értékelni kell: • 317. Külföldi vevők=200 GAR*208 Ft/GAR • minden egyéb kiegészítő információ változatlan. Feladat: • Könyveljük idősorosan a tárgyévi gazdasági eseményeket! Céltartalékok – nem realizált árfolyamveszteség elhatárolása
Tekintsük a témát a szakmai igényesség mentén!
• Hol alkalmazható a nem realizált ÁV elhatárolása? Devizakészlettel nem fedezett beruházáshoz, vagyoni értékű jog beszerzéséhez felvett külföldi pénzértékre szóló hitel és kibocsátott devizakötvény tartozások, továbbá a forgóeszközhöz kapcsolódó hiteltartozások esetében. • Mi lesz az veszteség egyes évekhez tartozó „igazságos” szétosztásának eszköze? Céltartalék képzés, illetve feloldás • Hogyan számítjuk a szükséges céltartalékot a fordulónapra vonatkoztatva? Céltartalék szükséglet=(Elhatárolt ÁV halmozott összege/futamidő)*eltelt idő Megjegyzés: A futamidő a hitel, illetve kötvénytartozás futamideje és a kötelezettségből finanszírozott eszköz várható élettartama közül a KISEBB! • Mikor oldjuk fel az elhatárolást? – A kötelezettség törlesztésekor ARÁNYOSAN. – A kötelezettséggel kapcsolatosan a fordulónapi értékeléssel összefüggésben elszámolt árfolyamnyereség összegével egyezően. – Visszafizetéskor teljes összegében. – Teljes összegében meg kell szüntetni, ha a kötelezettségből finanszírozott eszköz kikerül a vagyonkörből. Céltartalékok – nem realizált árfolyamveszteség elhatárolása
Saját tőke
Fogalma • A saját tőke az a tőkerész, • amelyet a vállalkozás a tulajdonosoktól, a tagoktól, a befektetőktől időbeli korlátozás nélkül véglegesen megkapott és azzal a vállalkozás megszűnéséig szabadon rendelkezhet, • a tulajdonosok, a tagok, a befektetők az adózott eredményből a vállalkozásban hagytak, • meghatározott eszközök felértékelése útján képeztek, • jogszabályok a saját tőke elemévé soroltak. Saját tőke – fogalom
Fajtái (mérlegtételei) D) Saját tőke (41. számlacsoport) I.
Jegyzett tőke (411.) ebből: Visszavásárolt tulajdoni részesedés névértéken II. Jegyzett, de még be nem fizetett tőke (-) (3. számlaosztály) III. Tőketartalék (412.) IV. Eredménytartalék (413.) V. Lekötött tartalék (414.) VI. Értékelési tartalék (417.) 1. Értékelési tartalék értékhelyesbítésből 2. Értékelési tartalék értékelési különbözetből VII. Mérleg szerinti eredmény (419.)
Saját tőke – megjelenés a mérlegben
Csoportosítása A saját tőke részei Állandó tőkerész - Jegyzett tőke - Tőketartalék
Saját tőke – csoportosítás
Változó tőkerész - Eredménytartalék - Lekötött tartalék - Értékelési tartalék - MSZE
Kritikus saját tőke érték („általános szabály”) „új” Ptk. 3:133. § (2) • Ha egymást követő két üzleti évben a társaság saját tőkéje nem éri el az adott társasági formára kötelezően előírt jegyzett tőkét, • és a tagok a második év beszámolójának elfogadásától számított három hónapon belül a szükséges saját tőke biztosításáról nem gondoskodnak, e határidő lejártát követő hatvan napon belül – a gazdasági társaság köteles elhatározni átalakulását. – Átalakulás helyett a gazdasági társaság a jogutód nélküli megszűnést vagy az egyesülést is választhatja.
Saját tőke – A saját tőke védelme
Kritikus saját tőke értékek (Kft.) „új” Ptk. 3:189. § (1)-(3) • Az ügyvezető késedelem nélkül köteles összehívni a taggyűlést vagy annak ülés tartása nélküli döntéshozatalát kezdeményezni a szükséges intézkedések megtétele céljából, ha tudomására jut, hogy – a társaság saját tőkéje veszteség folytán a törzstőke felére csökkent; • Ebben az esetben a tagoknak határozniuk kell pótbefizetés előírásáról, a törzstőke mértékét elérő saját tőke más módon való biztosításáról vagy a törzstőke leszállításáról; mindezek hiányában a társaság átalakulását, egyesülését, szétválását vagy jogutód nélküli megszüntetését kell elhatározni. A taggyűlés ezzel kapcsolatos határozatait három hónapon belül végre kell hajtani. • Ha a taggyűlés befejezését követő három hónapon belül az összehívására okot adókörülmény változatlanul fennáll, a törzstőkét le kell szállítani. Saját tőke – A saját tőke védelme
Kritikus saját tőke értékek (Rt.) „új” Ptk. 3:270. § (1)-(3) • Az igazgatóság köteles nyolc napon belül - a felügyelőbizottság egyidejű értesítése mellett - a szükséges intézkedések megtétele céljából a közgyűlést összehívni vagy közgyűlés tartása nélkül történő határozathozatalt kezdeményezni, ha bármely tagjának tudomására jut, hogy – a részvénytársaság saját tőkéje veszteség következtében az alaptőke kétharmadára csökkent;
• Ebben az esetben a részvényesek kötelesek a közgyűlésen vagy közgyűlés tartása nélkül olyan határozatot hozni, amely alkalmas a megjelölt ok megszüntetésére; vagy dönteniük kell a társaság átalakulásáról, egyesüléséről vagy szétválásáról; ezek hiányában a társaság megszüntetéséről. A közgyűlés ezzel kapcsolatos határozatait három hónapon belül végre kell hajtani. • Ha a közgyűlés befejezését követő három hónapon belül az összehívására okot adó körülmény változatlanul fennáll, az alaptőkét le kell szállítani.
Saját tőke – A saját tőke védelme
„Kicsi” a saját tőke! Mi legyen a megoldás? Megnevezés
Előző év
Tárgyév
D. Saját tőke
290
280
I. Jegyzett tőke
500
500
- 200
- 210
- 10
- 10
Ebből: visszavásárolt tulajdoni részesedés névértéken II. Jegyzett, de még be nem fizetett tőke (-) III. Tőketartalék IV: Eredménytartalék V. Lekötött tartalék VI. Értékelési tartalék VII. Mérleg szerinti eredmény Saját tőke – A saját tőke védelme a Gt. alapján
Lehetséges megoldások
Saját tőke – A saját tőke védelme a Gt. alapján
Pótbefizetés könyvviteli elszámolása • Kapott pótbefizetés T 38. „pénz”-K 414. Lekötött tartalék • Teljesített pótbefizetés T 413. Eredménytartalék-K 38. „pénz” • Megszavazott, de következő évben teljesítendő pótbefizetés T 413. Eredménytartalék-K 414. Lekötött tartalék
Saját tőke – A saját tőke védelme a Gt. alapján (pótbefizetés)
Lecsökkent a saját tőke! Mi legyen a megoldás? Megnevezés
„Valamikor”
D. Saját tőke
1 500
I. Jegyzett tőke
3 000
Ebből: visszavásárolt tulajdoni részesedés névértéken II. Jegyzett, de még be nem fizetett tőke (-) III. Tőketartalék IV: Eredménytartalék
- 1 200
V. Lekötött tartalék VI. Értékelési tartalék VII. Évközi eredmény Saját tőke – A saját tőke védelme a Gt. alapján
- 300
Lehetséges megoldások
Saját tőke – A saját tőke védelme a Gt. alapján
Saját tőke védelme a számviteli törvény alapján Például: • Osztalék maximum a 39. § (3) alapján • Osztalékelőleg maximum a 39. § (4) alapján • Maximálisan visszavásárolható saját részvény, saját üzletrész, visszaváltható részvény a 39. § (5) alapján
Saját tőke – A saját tőke védelme a Számviteli törvény. alapján
Osztalékfizetési korlát a 39. § (3) alapján
Saját tőke – osztalékfizetési korlát
Kifizetésre kerülő osztalék meghatározásának „menete” 1. Tervezett osztalék meghatározása 2. Osztalékhoz rendelkezésre álló összes forrás meghatározása 3. Osztalékfizetési korlát meghatározása
Saját tőke – osztalék számítás
Tervezett osztalék meghatározása
Saját tőke – osztalék számítás
Az osztalék forrása
Megnevezés
1. eset
Adózott eredmény
1
3
-5
Eredménytartalék
2
-4
6
Összes forrás
Saját tőke – osztalék számítás
2. eset 3. eset
Példa (osztalék számítás) Megnevezés
1. eset
2. eset
3. eset
4. eset
Tervezett osztalék
1
6
maximális osztalék
9
Összes forrás
2
5
7
10
Maximális osztalék az osztalékfizetési korlát alapján
3
4
8
0
Maximális osztalék Kifizetésre kerülő osztalék
Saját tőke – osztalék számítás
Saját részvények, üzletrészek • Kft esetében: – – – – –
A társaság a saját üzletrészét ellenérték fejében a törzstőkén felüli vagyona terhére szerezheti meg. A társaság saját üzletrészét nem szerezheti meg ellenérték fejében, ha osztalék fizetéséről sem határozhatna. A társaság saját üzletrészeinek alapjául szolgáló törzsbetétek összege nem haladhatja meg a törzstőke ötven százalékát. A társaságot a saját üzletrész után osztalék nem illeti meg. A saját üzletrészre eső osztalékot az osztalékra jogosult tagok között törzsbetéteik arányában kell felosztani. A társaság által ellenérték fejében megszerzett üzletrészt a vásárlástól számított egy éven belül a társaság köteles elidegeníteni, a tagoknak törzsbetéteik arányában térítés nélkül átadni vagy a törzstőke-leszállítás szabályainak alkalmazásával bevonni.
• Rt. esetében – –
–
A részvénytársaság az alaptőke huszonöt százalékát meg nem haladó mértékben megszerezheti az általa kibocsátott részvényeket. A részvénytársaság saját részvényeit ellenérték fejében akkor szerezheti meg, ha az osztalékfizetés feltételei fennállnak. A saját részvények ellenértékét a társaság az osztalékként kifizethető vagyon terhére fizetheti ki. A saját részvényre eső osztalékot az osztalékra jogosult részvényeseket megillető részesedésként kell - részvényeik névértékének arányában - számításba venni.
Saját tőke – saját részvények, üzletrészek
Visszavásárolható tulajdonosi részesedés megszerzésének feltétele a Sztv. alapján [39. § (5)] • A visszavásárlásra – az adózott eredmény (MSZE) és a szabad eredménytartalék fedezetet kell, hogy biztosítson úgy, – hogy a lekötött tartalékkal, értékelési tartalékkal, továbbá a saját részesedések VISSZAVÁSÁRLÁSI ÉRTÉKÉVEL csökkentett saját tőke ne csökkenjen a jegyzett tőke összege alá. INFORMÁCIÓ FORRÁSA: Közbenső mérleg, illetve az előző évi beszámoló (A fordulónaptól hat hónapig vehető figyelembe!) Saját tőke – saját részvények, üzletrészek
Miért kell lekötni a visszavásárolt saját részesedések visszavásárlási értékét az eredménytartalékból? Tekintsük a következőket! 1. A vállalkozás visszavásárolja saját részesedéseinek egy részét A részvények visszavásárlási ára a) eset 900, b) eset 1 200, a részvények névértéke 1 000. 2. A saját részesedések bevonásra kerültek, a cégbírósági végzés a tőkeleszállításról megérkezett.
Saját tőke – saját részvények, üzletrészek
Ne legyen halmozott saját tőke „vesztés”! A várható saját tőke csökkenés összegét (=a visszavásárolható saját részvények, saját üzletrészek, továbbá a visszaváltható részvény visszavásárlási értékét) az eredménytartalékból a lekötött tartalékba kell helyezni!
Saját tőke – saját részvények, üzletrészek
Jegyzett tőke Fogalma: • Az a tőkerész, amelyet a tulajdonosok, a tagok, a befektetők a vállalkozás alapításakor, illetve tőkeemeléskor időbeli korlátozás nélkül bocsátanak a vállalkozás rendelkezésére azért, hogy abban tagsági jogot, tulajdonosi részesedést szerezzenek, illetve növeljék azt. Állományba vétele: Cégbírósági bejegyzési kötelezettség esetén: cégbírósági bejegyzéssel egyidejűleg Egyéb esetben: rendelkezésre bocsátással egyidejűleg Saját tőke – jegyzett tőke
Jegyzett tőke emelése
Saját tőke – jegyzett tőke emelése
Tőkeemelés külső forrásból • FONTOS!!! Csak akkor lehetséges, ha a korábbi törzsbetétek, illetve a korábban kibocsátott részvények kibocsátási értéke teljesítésre került. • Meglévő tagoknak, részvényeseknek elővásárlási joga van.
Saját tőke – jegyzett tőke emelése
Tőkeemelés módozatai Rt.-nél • • • •
Új részvények forgalomba hozatalával Alaptőkén felüli vagyon terhére Dolgozói részvény forgalomba hozatalával Feltételes alaptőke-emelésként, átváltoztatható kötvény forgalomba hozatalával
Saját tőke – jegyzett tőke emelése
Belső forrásból történő tőkeemelés maximuma a Szt. alapján • Akkor és oly mértékben kerülhet sor, ha a legutolsó lezárt üzleti év mérlegében vagy a közbenső mérlegben – kimutatott adózott eredmény (MSZE), szabad tőketartalék, szabad eredménytartalék arra fedezetet nyújt és – a tőkeemelést követően a jegyzett tőke összege nem haladja meg a korrigált saját tőke összegét. Saját tőke – jegyzett tőke emelése
A jegyzett tőke leszállítása A jegyzett tőke leszállítása történhet: – saját elhatározásból – törvényi előírás alapján
Be kell tartani a jegyzett tőke minimumára vonatkozó szabályokat, KIVÉVE feltételes tőkeleszállítás! Mi lehet a célja? • saját tőke végleges kivonása a társaságból, • veszteségrendezés. Saját tőke – jegyzett tőke leszállítása
Példa (tőkekivonással együtt járó tőkeleszállítás) Egy kétszemélyes (50-50 %-os) Kft. egyik tulajdonosa ki kívánja vonni teljes üzletrészét. A Kft. saját tőkéjének összetétele a tőkeleszállításról határozó taggyűlés időpontjában a következő (adatok EFt-ban): Jegyzett tőke 10 000 Tőketartalék 0 Eredménytartalék - 3 000 „többi” saját tőke elem 0 Saját tőke – jegyzett tőke leszállítása
Jegyzett, de még be nem fizetett tőke Hol fordulhat elő? • Rt-nél és Kft-nél • Más cégformáknál nem lehetséges Tartalma: • Alapításkor, ill. a jegyzett tőke emelésekor a cégbíróságon bejegyzett tőkének a tulajdonosok, a tagok által még be nem fizetett, rendelkezésre nem bocsátott összege, • a jegyzett tőke összegét korrigáló összeg, azaz a működő tőke nagyságát befolyásolja. Saját tőke – jegyzett, de be nem fizetett tőke
Tőketartalék Fogalma: • A saját tőke állandó eleme, amely a tulajdonosoktól, tagoktól, befektetőktől származik, véglegesen a társaság rendelkezésére áll, de a cégbíróságon nem kerül bejegyzésre. Fontos! A tőketartalék nem lehet negatív! Saját tőke – tőketartalék
Tőketartalék Növekedési jogcímek: • Részvénytársaságnál az ázsió • Egyéb vállalkozónál az alapításkor, tőkeemeléskor véglegesen ilyen címen átvett eszközök, pénzeszközök értéke • Jegyzett tőke leszállítása a tőketartalék javára • Lekötött tartalék feloldásakor a tőketartalékba visszavezetett összeg • Jogszabály alapján tőketartalékba helyezett pénzeszközök, átvett eszközök értéke
Saját tőke – tőketartalék
Tőketartalék Csökkenési jogcímek: • Jegyzett tőke emelése tőketartalékból • Veszteség miatti negatív eredménytartalék ellentételezése tőketartalékból
• Tőkekivonással megvalósított jegyzett tőke leszállításához kapcsolódó tőketartalék kivonása • Lekötött tartalékba történő átvezetés tőketartalékból • Jogszabály alapján tőketartalékkal szemben átadott pénzeszközök, eszközök értéke • Saját tőke – tőketartalék
Veszteség miatti negatív eredménytartalék ellentételezése Megnevezés
1. eset
2. eset
3. eset
Eredménytartalék
-1
-2
3
Tőketartalék
2
1
8
Negatív eredménytartalék ellentételezésére bevont tőketartalék maximuma
Saját tőke – tőketartalék
Eredménytartalék Fogalma: • A saját tőke változó eleme, mely elsősorban a tárgyévet megelőző évek mérleg szerinti eredményének halmozott összege, az előző évek tevékenységének a saját tőkéhez való hozzájárulását mutatja.
Saját tőke – eredménytartalék
Eredménytartalék Növekedési jogcímek: • Az előző üzleti év mérleg szerinti nyereségének átvezetése eredménytartalékba • Ellenőrzés miatt eredményt növelő módosítások • Jegyzett tőke leszállítása az eredménytartalék javára • Veszteség miatt eredménytartalék ellentételezésére felhasznált tőketartalékból • Lekötött tartalék feloldásakor az eredménytartalékba visszavezetett összeg • Gt. tulajdonosánál, tagjánál a veszteség pótlásához nem szükséges – korábban ilyen címen adott – pótbefizetés visszakapott összeg a pénzmozgással egyidejűleg • Jogszabály alapján ilyen címen átvett pénzeszközök, eszközök értéke • Saját tőke – eredménytartalék
Eredménytartalék Csökkenési jogcímek: • Az előző üzleti év mérleg szerinti veszteségének átvezetése eredménytartalékba • Ellenőrzés miatt eredményt csökkentő módosítások • Jegyzett tőke emelése eredménytartalékból
• Lekötött tartalékba történő átvezetés eredménytartalékból • Tárgyévi adózott eredmény kiegészítése osztalékra, részesedésre, kamatozó részvény kamatára • • Veszteségek fedezetére teljesített pótbefizetés a Gt tulajdonosánál • • Tőkekivonással megvalósított jegyzett tőke leszállításához kapcsolódó eredménytartalék kivonása • • Jogszabály alapján átadott eredménytartalék • Saját tőke – eredménytartalék
Lekötött tartalék Fogalma: A lekötött tartalék olyan vagyonrészek saját forrása, amelyet a mérlegkészítéskor nem lehet kivonni a vállalkozásból. A lekötött tartalék növekedése alapvetően kétféle változást okoz a vállalkozások vagyonszerkezetében: • a saját tőke összetételét változtatja meg, azaz a lekötött tartalék növekedésével párhuzamosan – csökken a tőketartalék (tőketartalék lekötési jogcímei miatt), – csökken az eredménytartalék (eredménytartalék lekötési jogcímei miatt), – „átmenetileg” csökken a jegyzett tőke
• növeli a saját tőke összegét a lekötött tartalékon keresztül – a társaság tagjai által a vállalkozás vagyonvesztése miatt teljesített pótbefizetés összegével, – a külön jogszabály alapján átvett pénzeszközök, egyéb eszközök értékével Saját tőke – lekötött tartalék
Lekötött tartalék Tőketartalékból: • Más jogszabály vagy saját elhatározás alapján lekötött tartalékot • A pénzmozgással, illetve az eszközmozgással egyidejűleg a jogszabály alapján tőketartalékba helyezett pénzeszközök, átvett eszközök azon részét, amelyet a jogszabályban, szerződésben, megállapodásban rögzített feltételek nem teljesítése esetén részben vagy egészben vissza kell fizetni. Saját tőke – lekötött tartalék
Lekötött tartalék Eredménytartalékból: • a visszavásárolt saját részvények, üzletrészek visszavásárlási értékét, • alapítás-átszervezés, kísérleti fejlesztés aktivált értékéből a még le nem írt összeget, • a beruházási céllal felvett devizahitelek és devizakötvény kibocsátások nem realizált, elhatárolt árfolyamvesztesége és az erre képzett egyéb céltartalék különbözetét. • a lekötendő tőketartalékot, ha arra a tőketartalék nem nyújt fedezetet • a Gt tulajdonosánál, tagjánál a veszteség fedezetére fizetendő pótbefizetéseket (már megszavazták, de még nincs teljesítve) • más jogszabály vagy saját elhatározás alapján lekötött tartalékot
Saját tőke – lekötött tartalék
Lekötött tartalék A veszteségek fedezetére kapott pótbefizetés összegét a pótbefizetés visszafizetéséig lekötött tartalékként kell kimutatni a pénzmozgással egyidejűleg.
Saját tőke – lekötött tartalék
Lekötött tartalék „jegyzett tőkéből” • Amennyiben jogszabály rendelkezése alapján a gazdasági társaság jegyzett tőkéjét a lekötött tartalék javára – az alaptőke terhére képzett tartalékként szállították le, akkor a tőkeleszállítás cégjegyzékbe történt bejegyzése időpontjával a tőkeleszállítás összegét a lekötött tartalékba kell átvezetni. Az így átvezetett összeget a lekötött tartalékon belül elkülönítetten kell kimutatni. • A Gt. értelmében az így elkülönített lekötött tartalékot kizárólag – a társasági veszteségek csökkentésére, – vagy utóbb a társaság törzstőkéjének/alaptőkéjének a felemelésére fordítható, – tilos abból a tagok/tulajdonosok javára kifizetést teljesíteni. A törzstőke/alaptőke terhére képzett tartalék nem haladhatja meg a társaság törzstőkéjének/alaptőkéjének tíz százalékát. Saját tőke – lekötött tartalék
Értékelési tartalék értékhelyesbítésből Fogalma: Az elszámolt értékhelyesbítéssel megegyező forrás. Mit kell tudni az értékhelyesbítésről? • A mérlegkészítéshez legközelebb ismert piaci érték és a könyv szerinti érték pozitív különbözete értékhelyesbítésként elszámolható. Nem kötelező, LEHETŐSÉG! • A piaci értéket könyvvizsgáló által hitelesíttetni kell. • Az értékhelyesbítés a forrás oldalon értékelési tartalékként jelenik meg. 1X7. Tárgyi eszközök értékhelyesbítése
417. Értékelési tartalék 1 2
Saját tőke – értékelési tartalék
1/ Értékhelyesbítés 2/ Értékhelyesbítés visszavezetése
Hol alkalmazható az értékhelyesbítés intézménye? Immateriális javak
Tárgyi eszközök
vagyoni értékű jogok, szellemi termékek
minden tárgyi eszköz, kivéve beruházások
Saját tőke – értékelési tartalék
Befektetett pénzügyi eszközök tartós részesedések
Mérleg szerinti eredmény A tárgyévi realizált adózott eredményből a tulajdonosok által a vállalkozásban hagyott vagyonrész, mely mutatja az eredmény hozzájárulását a saját tőkéhez.
Saját tőke – mérleg szerinti eredmény
Hogyan alakulhat a tárgyév mérleg szerinti eredménye? adatok millió forintban
1. eset 2. eset 3. eset 4. eset 5. eset Megnevezés F. Adózott eredmény
8
8
-8
-8
8
12
4
0
0
22. Eredménytartalék igénybevétele osztalékra, részesedésre 23. Jóváhagyott osztalék, részesedés 2 kifizetésre kerülő osztalék! G. Mérleg szerinti eredmény
Saját tőke – mérleg szerinti eredmény
