LAPORAN KEUANGAN PEMERINTAH TANPA LAPORAN SURPLUS DAN DEFISIT Susetya Dwiningsih (Staf BPKD Kab. Banyumas) & Pepie Diptyana (Dosen STIE Perbanas Surabaya) 1. Pendahuluan 1.1. Peraturan / Perundang – perundangan Keseriusan pemerintah dalam menciptakan pemerintahan yang baik (good governance) melalui keterbukaan dalam pengelolaan keuangan negara dan akuntabilitas diwujudkan dengan diterbitkannya berbagai macam perundang-undangan mengenai keuangan negara. Undangundang membicarakan masalah keuangan negara adalah: UU No. 17 tahun 2003 tentang Keuangan Negara, UU No 1. Tahun 2004 tentang Perbendaharaan dan UU No. 15 tahun 2004 tentang Pemeriksaan Pengelolaan dan Tanggung Jawab Keuangan Negara. Kelemahan dalam perundang-undangan akan memberikan kesempatan penyimpangan dalam pengelolaan keuangan negara. Asas dalam pengelolaan keuangan negara ( Penjelasan UU No. 17 Tahun 2003 dasar pemikiran ) sebagai pencerminan best practice (penerapan kaidah-kaidah yang baik) antara lain: • Akuntabilitas berorientasi pada hasil; • Profesionalitas; • Proporsionalitas; • Keterbukaan dalam pengelolaan keuangan negara; • Pemeriksaan keuangan oleh badan pemeriksa yang bebas dan mandiri. Undang-Undang No. 17 Tahun 2003 pasal 6 ayat 1 menyatakan bahwa Presiden memegang kekuasaan pengelolaan keuangan negara sebagai bagian dari kekuasaan pemerintahan. Presiden dalam melaksanakan pengelolaan keuangan negara tersebut dikuasakan kepada (Pasal 6 ayat 2): a. Menteri Keuangan selaku pengelola fiskal dan wakil pemerintah dalam kepemilikan kekayaan negara yang dipisahkan . b. Menteri/Pimpinan Lembaga selaku Pengguna Anggaran/Pengguna Barang Kementerian/ Lembaga yang dipimpinnya; c. Gubernur/Bupati/Walikota selaku Kepala Pemerintahan daerah selaku pengelola Keuangan daerah dan mewakili pemerintah daerah dalam kepemilikan kekayaan daerah yang dipisahkan; Menteri keuangan dalam rangka pengelolaan fiskal mempunyai kewajiban menyusun laporan keuangan yang merupakan pertanggungjawaban pelaksanaan APBN (UU 17 tahun 2003 pasal 8 huruf g) dan Menteri/Pimpinan lembaga sebagai pengguna anggaran/pengguna barang kementrian/lembaga yang dipimpinnya juga mempunyai tugas menyusun dan menyampaikan laporan keuangan kementerian negara/lembaga yang dipimpinnya (UU 17 tahun 2003 pasal 9 huruf g). Sedangkan pengelolaan keuangan daerah dilaksanakan oleh kepala satuan kerja pengelolaan keuangan daerah selaku pejabat pengelola APBD dan Kepala Satuan kerja perangkat daerah selaku pejabat pengguna anggaran/barang daerah. Salah satu tugas pejabat pengelola APBD adalah menyusun laporan keuangan yang merupakan pertanggungjawaban pelaksanaan APBD (UU No.17 tahun 2003 pasal 10 ayat 2 huruf e). Begitu juga pejabat pengguna anggaran mempunyai tugas menyusun dan menyampaikan laporan keuangan satuan kerja perangkat daerah yang dipimpinnya (UU No. 17 tahun 2003 pasal 10 ayat 3 huruf g). Laporan keuangan dalam rangka pertanggungjawaban APBN (UU No. 17 tahun pasal 30 ayat 2 dan UU No. 1 tahun 2004 pasal 55 ayat 2) meliputi realisasi APBN, Neraca, Laporan Arus Kas dan Catatan atas Laporan keuangan yang dilampiri laporan keuangan perusahaan negara dan badan lainnya. Sedangkan laporan keuangan dalam rangka pertanggungjawaban pelaksanaan APBD (UU No, 17 tahun 2003 pasal 31 ayat 2 dan UU No. 1 tahun 2004 pasal 56 ayat 2) realisasi APBD, Neraca, Laporan Arus Kas dan Catatan atas Laporan keuangan yang dilampiri laporan keuangan perusahaan daerah. Menurut Internasional Public Sector Accounting Standard (IPSAS No.1 Par 19) disebutkan bahwa: A complete set of financial statements includes the following components:
1
(a) Statement of financial position; (b) Statement of financial performance; (c) Statement of changes in net assets/equity; (d) Cash flow statement; and (e) Accounting policies and notes to the financial statements. Perbandingan antara laporan keuangan menurut UU No. 17 tahun 2003 dan UU No. 1 tahun 2004 dengan laporan keuangan dari IPSAS adalah: Tabel 1 Perbandingan Komponen Laporan Keuangan antara IPSAS dengan UU No 17 Tahun 2003 dan UU No 1 Tahun 2004 IPSAS Neraca Laporan Arus Kas Laporan kinerja keuangan Laporan perubahan ekuitas Kebijakan akuntansi dan catatan atas laporan keuangan Sumber: data diolah
UU No. 17 tahun 2003 & UU No.1 Tahun 2004 Neraca Laporan Arus Kas Realisasi APBN/APBD Catatan atas laporan keuangan
Tabel diatas menunjukkan perbedaan antara laporan keuangan IPSAS dengan UU No. 17 tahun 2003 mengenai & UU No.1 Tahun 2004 adalah tidak adanya laporan kinerja dan laporan perubahan ekuitas akan tetapi dimunculkan laporan keuangan yang lain yaitu Realisasi APBN/APBD. Lahirnya UU Nomor 15 tahun 2004 dilatarbelakangi sifat dari manusia untuk mencari dan memanfaatkan kelemahan dari peraturan untuk dapat melakukan tindakan yang dapat menguntungkan dirinya sendiri. UU No. 17 tahun 2003 tentang pengelolaan keuangan negara dan UU No. 1 tahun 2004 tentang Perbendaharaan Negara tidak akan berlaku efektif tanpa adanya pemeriksaan yang dilakukan oleh lembaga berwenang dalam hal ini Badan Pemeriksa Keuangan (BPK). Sehingga diperlukan payung hukum untuk mendukung keberhasilan pengelolaan keuangan negara secara tertib, taat kepada peraturan perundangan, efisien, ekonomis, efektif, transparan dan bertanggung jawab dengan memperhatikan rasa keadilan dan kepatutan maka diterbitkan UU Nomor 15 tahun 2004 tentang pemeriksaan pengelolaan dan tanggung jawab pengelolaan negara. Pemeriksaan keuangan negara meliputi pemeriksaan atas pengelolaan keuangan negara dan pemeriksaan atas tanggung jawab pengelolaan keuangan negara. Pemeriksaan keuangan negara dapat dilaksanakan oleh BPK maupun akuntan publik. Apabila pemeriksaan dilakukan oleh akuntan publik diatur dalam UU Nomor 15 tahun 2004 pasal 3 yang menyatakan bahwa pemeriksaan harus dilaksanakan berdasarkan ketentuan undangundang, laporan hasil pemeriksaan tersebut wajib disampaikan kepada BPK dan dipublikasikan. Pemeriksaan keuangan negara terdiri atas pemeriksaan keuangan, pemeriksaan kinerja, dan pemeriksaan dengan tujuan tertentu (yang tidak termasuk dalam pemeriksaan keuangan dan pemeriksaan kinerja. Laporan keuangan sebagai bentuk pertanggungjawaban pelaksanaan APBN/APBD diserahkan kepada BPK paling lambat 3 bulan setelah tahun anggaran berakhir. Menteri/pimpinan lembaga selaku pengguna anggaran/ pengguna barang memberikan peryataan bahwa pengelolaan APBN telah diselenggarakan berdasarkan sistem pengendalian intern yang memadai dan akuntansi keuangan telah diselenggarakan sesuai dengan Standar Akuntansi Pemerintah (UU Nomor 1 tahun 2004 pasal 55). Kepala satuan kerja perangkat daerah selaku pengguna anggaran/pengguna barang memberikan pernyataan pengelolaan APBN telah diselenggarakan berdasarkan sistem pengendalian intern yang memadai dan akuntansi keuangan telah diselenggarakan sesuai dengan standar akuntansi pemerintah (UU Nomor 1 tahun 2004 pasal 56). UU No. 17 tahun 2003 tentang Pengelolaan Keuangan Negara, UU No. 1 tahun 2004 tentang Perbendaharaan Negara dan UU Nomor 15 tahun 2004 tentang Pemeriksaan Pengelolaan dan Tanggung Jawab Pengelolaan Negara merupakan rangkaian dalam
2
menyelenggarakan pengelolaan keuangan negara. Kesamaan cara pandang antara penyaji, pemeriksa dan pengguna laporan keuangan akan menjadikan interpretasi yang sama dalam menerima informasi dari laporan keuangan. Struktur akuntansi menggambarkan pengertian pelaporan keuangan sebagai mekanisme tentang aksi sehingga dihasilkan informasi keuangan yang diwujudkan dalam laporan keuangan termasuk fungsi auditor untuk menentukan kewajaran laporan keuangan sebagai berikut: Gambar 1 Struktur akuntansi Proses Perekayasaan
Rerangka Konseptual
Prinsip Akuntansi Berterima Umum terutama Standar Akuntansi menyusun dan menyajikan sesuai dengan
Mengaudit apakah laporan keuangan menyajikan secara wajar sesuai dengan
Menganalisis dan menginterpretasi sesuai dengan
Sistem Informasi Akuntans
Auditor Independen
Investor Kreditor Pemerintah Pelanggan Masyarakat umum
Manajeme
Laporan Auditor
Statemen Keuangan Kesamaan interpretasi terhadap pesan Tujuan pelaporan keuangan tercapai
Sumber: Praskash dan Rappapot, dalam Suwardjono (2005: 138) Gambar di atas memperlihatkan begitu pentingnya peran dari standar akuntansi mengenai penerimaan informasi yang tersaji dari laporan keuangan oleh penggunanya. Sesuai UndangUndang No.17 tahun 2003 Pasal 32 ayat 1 menyatakan bentuk dan isi pelaksanaan APBN/APBD disajikan sesuai dengan standar akuntansi pemerintahan. Standar Akuntansi Pemerintahan ditetapkan dengan PP No 24 tahun 2004. 1.2.
Standar Akuntansi Pemerintah sebagai produk politik, bukan profesi. Standar Akuntansi Pemerintah (SAP) adalah prinsip-prinsip akuntansi yang diterapkan dalam menyusun dan menyajikan laporan keuangan pemerintah. SAP disusun oleh komite standar yang independen ditetapkan dengan peraturan pemerintah setelah mendapatkan persetujuan dari Badan Pemeriksa Keuangan. Pembentukan, susunan, kedudukan keanggotaan dan masa kerja Komite Standar Akuntansi Pemerintah (KSAP) ditetapkan dengan keputusan presiden (UU No.1 tahun 2004 pasal 57). KSAP bertujuan meningkatkan akuntabilitas dan keandalan pengelolaan keuangan pemerintah melalui penyusunan dan pengembangan standar akuntansi pemerintahan, termasuk mendukung pelaksanaan penerapan standar tersebut (pengantar SAP). Keputusan Presiden No. 84 tahun 2003 tanggal 5 Oktober 2004 tentang Pembentukan Komite Standar Akuntansi Pemerintahan. Kemudian diubah dengan Keputusan Presiden No 2 Tahun 2005 tentang Perubahan atas Keppres No. 84 tahun 2003. Perubahannya adalah tambahan 2 personil pada komite konsultatif yaitu anggota No. 2 Direktur Jenderal Bina Administrasi
3
Keuangan Daerah, Departemen Dalam Negeri sebagai Wakil Ketua merangkap Anggota dan No. 9 Ketua Dewan Penasihat Magister Akuntansi Universitas Indonesia. Komite kerja terjadi penggantian dari Iman Bastari, Ak., M.Acc sebagai Anggota. Menjadi Gatot Supiartono, Ak., M.Acc sebagai Anggota Unsur yang membentuk KSAP adalah unsur Departemen Keuangan, unsur Departemen Dalam Negeri dan unsur dari Ikatan Akuntan Indonesia (IAI). KSAP terdiri dari Komite Konsultatif Standar Akuntansi Pemerintahan (Komite Konsultatif) dan Komite Kerja Standar Akuntansi Pemerintahan (Komite Kerja). Komite Konsultatif bertugas memberi konsultasi dan/atau pendapat dalam rangka perumusan konsep Rancangan Peraturan Pemerintah tentang Standar Akuntansi Pemerintahan. Sesuai Keppres No. 2 Tahun 2005 anggota dari komite konsultatif adalah: 1. Direktur Jenderal Perbendaharaan, Departemen Keuangan sebagai Ketua merangkap Anggota 2. Direktur Jenderal Bina Administrasi Keuangan Daerah, Departemen Dalam Negeri sebagai Wakil Ketua merangkap Anggota 3. Direktur Jenderal Otonomi Daerah, Departemen Dalam Negeri sebagai Wakil Ketua merangkap Anggota 4. Staf Ahli Menteri Keuangan Bidang Pengeluaran Negara sebagai Anggota 5. Ketua Dewan Pimpinan Nasional Ikatan Akuntan Indonesia sebagai Anggota 6. Ketua Asosiasi Pemerintah Provinsi seluruh Indonesia sebagai Anggota 7. Ketua Asosiasi Pemerintah Kabupaten seluruh Indonesia sebagai Anggota 8. Ketua Asosiasi Pemerintah Kota seluruh Indonesia sebagai Anggota 9. Ketua Dewan Penasihat Magister Akuntansi Universitas Indonesia. Komite kerja bertugas mempersiapkan, merumuskan dan menyusun konsep Rancangan Peraturan Pemerintah tentang Standar Akuntansi Pemerintahan. KSAP menyampaikan konsep Peraturan Pemerintah tentang Standar Akuntansi Pemerintah kepada Menteri Keuangan untuk proses penetapan menjadi Peraturan Pemerintah. Banyak kalangan meragukan keindependenan KSAP dengan berbagai jabatan yang melekat dalam diri anggota komite konsultatif apakah ini dapat dikatakan independen? Makna kata independen adalah tidak tergantung tidak dipengaruhi oleh kekuatan apapun. Konsep Rancangan Peraturan Pemerintah tentang Standar Akuntansi Pemerintahan dari Komite kerja dikonsultasikan dulu ke Komite Konsultatif dengan susunan keanggotaan tersebut diatas menurut penulis cenderung tidak independen alhasil SAP sebagai produk dari KSAP merupakan produk politik bukan produk profesi. Laporan keuangan pokok menurut SAP adalah: 1. Laporan Realisasi Anggaran; 2. Neraca; 3. Laporan Arus Kas; 4. Catatan Atas Laporan Keuangan; Laporan keuangan lain yang diperkenankan untuk disajikan oleh entitas pelaporan yaitu laporan kinerja keuangan dan laporan perubahan ekuitas. Dari keputusan yang dihasilkan diatas jelas terlihat KSAP meletakkan kaki pada dua lahan yang berbeda yaitu politis dan profesi. Sebagai profesi keberadaan laporan kinerja dan laporan perubahan ekuitas wajib sedangkan dilahan politis keberadaan laporan kinerja dan laporan perubahan ekuitas membahayakan penguasa dari laporan kinerja akan dilihat kemampuan manajer dalam hal ini pemerintah dalam mengelola keuangan negara/daerah. Daerah. Tuntutan transparansi dan akuntabilitas dari rakyat dituruti dengan malu-malu oleh pemerintah, sehingga laporan kinerja dan laporan perubahan ekuitas tidak diwajibkan. Kecenderungan yang besar bagi pengguna anggaran untuk tidak membuat laporan kinerja dan laporan perubahan ekuitas apalagi dipayungi oleh Standar Akuntansi Pemerintah yang tidak mewajibkan keberadaannya. 1.3.
Mengapa topik ini penting dibicarakan Tujuan umum laporan keuangan Pemerintah adalah menyajikan informasi mengenai posisi keuangan, realisasi anggaran, arus kas, dan kinerja keuangan suatu entitas pelaporan yang bermanfaat bagi para pengguna dalam membuat dan mengevaluasi keputusan mengenai alokasi sumber daya. Secara spesifik, tujuan pelaporan keuangan pemerintah adalah untuk menyajikan
4
informasi yang berguna untuk pengambilan keputusan dan untuk menunjukkan akuntabilitas entitas pelaporan atas sumber daya yang dipercayakan kepadanya, dengan (SAP No. 1 Par: 9): a. Menyediakan informasi mengenai posisi sumber daya ekonomi, kewajiban, dan ekuitas dana pemerintah; b. Menyediakan informasi mengenai perubahan posisi sumber daya ekonomi, kewajiban, dan ekuitas dana pemerintah; c. Menyediakan informasi mengenai sumber, alokasi, dan penggunaan sumber daya ekonomi; d. Menyediakan informasi mengenai ketaatan realisasi terhadap anggarannya; e. Menyediakan informasi mengenai cara entitas pelaporan mendanai aktivitasnya dan memenuhi kebutuhan kasnya; f. Menyediakan informasi mengenai potensi pemerintah untuk membiayai penyelenggaraan kegiatan pemerintahan; g. Menyediakan informasi yang berguna untuk mengevaluasi kemampuan entitas pelaporan dalam mendanai aktivitasnya. Laporan keuangan Pemerintah untuk tujuan umum juga mempunyai kemampuan prediktif dan prospektif dalam hal memprediksi besarnya sumber daya yang dibutuhkan untuk operasi berkelanjutan, sumber daya yang dihasilkan dari operasi yang berkelanjutan serta resiko dan ketidakpastian yang terkait. Pengguna laporan keuangan pemerintah adalah: 1. Masyarakat; 2. Para wakil rakyat, lembaga pemeriksa dan lembaga pengawas 3. Pihak yang memberi atau berperan dalam proses donasi, investasi, dan pinjaman; 4. Pemerintah. Lain halnya dengan organisasi bisnis tujuan umum laporan keuangan adalah memberikan informasi tetang posisi keuangan, kinerja dan arus kas perusahaan yang bermanfaat bagi sebagian besar kalangan pengguna laporan dalam rangka membuat keputusan-keputusan ekonomi serta menunjukkan pertanggungjawaban (Stewardship) manajemen atas penggunaan sumber-sumber daya yang dipercayakan kepada mereka (PSAK No. 1 Par 5). Laporan keuangan menyajikan informasi yang meliputi: aktiva, kewajiban, Ekuitas, dan pendapatan dan beban termasuk keuntungan dan kerugian,dan arus kas. Dari informasi diatas beserta informasi lain dalam catatan laporan keuangan membantu pengguna laporan keuangan untuk memprediksi arus kas pada masa depan khususnya dalam hal waktu dan kepastian diperolehya kas dan setara kas. Laporan keuangan yang lengkap terdiri dari Pernyataan Standar Akuntansi Keuangan (PASK) No. 1 paragraf 7 adalah: • Neraca; • Laporan laba-rugi; • Laporan perubahan ekuitas; • Laporan Arus Kas; • Catatan atas laporan keuangan. Perbandingan Komponen laporan keuangan antara IPSAS, PSAK, dan SAP dapat dilihat dalam tabel berikut: Tabel 2 Perbandingan Komponen laporan keuangan antara IPSAS, PSAK, dan SAP IPSAS Neraca Laporan Arus Kas Laporan kinerja Laporan perubahan ekuitas Kebijakan akun-tansi dan catatan atas laporan keuangan Sumber: data diolah.
PSAK Neraca Laporan Arus Kas Laporan laba/rugi Laporan Perubahan ekuitas Catatan Atas laporan keuangan
5
SAP Neraca Laporan Arus Kas Realisasi APBN/APBD Catatan atas laporan keuangan
Dari tabel diatas ada kesamaan komponen laporan keuangan antara PSAK dan IPSAS. Yang berbeda dari SAP adalah tidak adanya laporan rugi/laba dalam Pemerintahan dikenal dengan laporan kinerja keuangan (surplus/defisit). Laporan ini mengukur keberhasilan operasi entitas selama periode tertentu. Keberhasilan digambarkan dari kemampuan entitas dalam menciptakanan surplus. Surplus terjadi bila total pendapatan lebih besar dari biaya yang dikeluarkan dan defisit bila total pendapatan lebih kecil dari biaya yang dikeluarkan. Informasi dari laporan surplus/defisit sangat penting bagi pengguna laporan keuangan untuk mengambil keputusan mengenai profitabilitas, nilai investasi dan kelayakan kredit. Definisi komponen laporan keuangan yang kami ambil dari Intermediate Accounting (Kieso, 2004) dan Standar Akuntansi Pemerintahan (SAP): Tabel 3 Definisi Komponen Laporan Keuangan Komponen Neraca
Laporan Arus Kas
Informasi yang disediakan Posisi keuangan entitas pada waktu tertentu menberi informasi tentang aktiva, utang dan modal/ekuitas Neraca membantu meramalkan jumlah, waktu, dan ketidakpastian arus kas masa yang akan datang (Kieso,2004:170) Posisi keuangan suatu entitas pelaporan mengenai aset, kewajiban, dan ekuitas dana pada tanggal tertentu (KK par 59 SAP) Menyajikan informasi yang relevan mengenai penerimaan dan pembayaran kas sebuah perusahaan. Informasi yang disajikan: Kas yang mempengaruhi operasi, transaksi investasi, transaksi pembiayaan dan kenaikan atau penurunan kas selama satu periode (Kieso, 2004:190) Menyajikan informasi kas sehubungan dengan aktivitas operasional, investasi aset non keuangan, pembiayaan, dan transaksi nonanggaran yang menggambarkan saldo awal, penerimaan, pengeluaran, dan saldo akhir kas pemerintah pusat/daerah selama periode tertentu (KK par 73 SAP).
Laporan Kinerja Dikenal dengan laporan laba rudi Mengukur kesuksesan operasi entitas dalam satu periode. Komunitas bisnis dan investasi keuangan menggunakan informasi ini untuk menentukan profitabilitas, nilai investasi dan kelayakan kredit serta membantu dalam memprediksi jumlah, waktu dan ketidakpastian dari arus kas yang akan datang (Kieso, 2004:190) Informasi yang disajikan : pendapatan, belanja, keuntungan, kerugian. Dikenal dengan laporan surplus defisit adalah laporan realisasi pendapatan dan belanja yang disusun berdasarkan basis akrual. Dalam laporan dimaksud, perlu disajikan informasi mengenai pendapatan operasional, belanja berdasarkan klasifikasi fungsional dan ekonomi, dan surplus atau defisit (SAP KK par 73 ). Surplus/defisit adalah selisih lebih/kurang antara pendapatan dan belanja selama satu periode pelaporan. (SAP No.1). Menunjukkan perubahan modal pemilik selama periode akuntansi Laporan perubahan ekuitas sebagai akibat dari aktivias operasi entitas . Laporan perubahan ekuitas, yakni laporan yang penunjukkan kenaikan atau penurunan ekuitas tahun pelaporan dibandingkan dengan tahun sebelumnya (SAP KK par 73 ). Laporan realisasi Laporan yang menyajikan ikhtisar sumber, alokasi, dan pemakaian sumber daya ekonomi yang dikelola oleh pemerintah pusat/daerah, anggaran yang menggambarkan perbandingan antara anggaran dan realisasinya dalam satu periode pelaporan. Memberi informasi mengenai pendapatan, belanja, transfer, dan pembiayaan. Sumber: data diolah
6
Fungsi dari laporan surplus/defisit adalah memprediksi arus kas yang akan datang. Informasi dari laporan surplus dan defisit digunakan untuk: 1. Mengevaluasi kinerja masa lalu; 2. Dasar prediksi kinerja yang akan datang; 3. Membantu menilai resiko dan ketidakpastian pencapaian kas yang akan datang. Tanpa laporan kinerja laporan keuangan yang disajikan pemerintah akan memberikan informasi yang kurang lengkap kepada penggunanya. Pentingnya informasi surplus dan defisit dalam laporan keuangan pemerintah karena pembiayaan penerimaan mencantumkan adanya penerimaan pinjaman. Ancaman serius apabila informasi dari laporan kinerja tidak dapat disajikan oleh entitas akan menjadikan kebijakan pemerintah menjadi tidak tepat. Contoh utang luar negeri kita yang amat besar merupakan salah satu hasil kebijakan masa lalu yang harus ditanggung oleh generasi sekarang akibat dari pembuat kebijakan keuangan tidak mempertimbangkan informasi dari surplus/ defisit. Informasi surplus/defisit menjadi amat penting dalam upaya mengentaskan bangsa dari jeratan hutang dan menumbuhkan kemandirian.
2. Dasar Teori 2.1. Definisi dan Persamaan Akuntansi Definisi akuntansi menurut Suwardjono (2005: 10) dibedakan menjadi dua pengertian yaitu sebagai seperangkat pengetahuan (a body of knowledge) dan fungsi (Function). Sebagai seperangkat pengetahuan Akuntansi didefinisikan sebagai: Seperangkat pengetahuan yang mempelajari perekayasaan penyediaan jasa berupa informasi keuangan kuantitatif unit-unit organisasi dalam suatu lingkungan negara tertentu dan cara penyampaian (pelaporan) informasi tersebut kepada pihak yang berkepentingan untuk dijadikan dasar dalam pengambilan keputusan. Dalam arti sempit sebagai proses, fungsi, atau praktik, akuntansi dapat didefinisikan sebagai: Proses pengidentifikasian, pengesahan, pengukuran, pengakuan, pengklasifikasian, penggabungan, peringkasan, dan penyajian data keuangan dasar (bahan olah akuntansi) yang terjadi dari kejadian-kejadian, transaksi-transaksi, atau kegiatan operasi suatu unit organisasi dengan cara tertentu untuk menghasilkan informasi yang relevan bagi pihak yang berkepentingan. Dari dua definisi di atas informasi yang dihasilkan oleh akuntansi akan menjadi acuan pengambilan keputusan bagi pihak-pihak yang berkepentingan. Persamaan akuntansi merupakan hal paling dasar yang akan dipergunakan akuntan dalam mempertimbangkan pengaruh suatu transaksi terhadap laporan keuangan. Persamaan akuntansi tersebut adalah: Aktiva = Kewajiban + Ekuitas
Persamaan akuntansi menunjukan posisi keuangan entitas. Arti dari persamaan diatas adalah selalu ada kesamaan antara kekayaan dan sumber pembelanjaan. Sumber pembelanjaan ada dua dari kreditur dan dari pemilik. Setiap transaksi akan mempengaruhi posisi keuangan dari entitas. Definisi aktiva, kewajiban dan ekuitas menurut PSAK dan SAP sebagai berikut:
7
Tabel. 3 Perbandingan Definisi Aktiva, Kewajiban dan Ekuitas menurut PSAK dan SAP PSAK SAP sumber daya yang dikuasai sumber daya ekonomi yang Aktiva oleh perusahaan sebagai akibat dikuasai dan/atau dimiliki oleh dari peristiwa masa lalu dan pemerintah sebagai akibat dari dari mana manfaat ekonomi di peristiwa masa lalu dan dari manfaat ekonomi masa depan diharapkan akan mana dan/atau sosial di masa depan diperoleh perusahaan. diharapkan dapat diperoleh, baik oleh pemerintah maupun masyarakat, serta dapat diukur dalam satuan uang, termasuk sumber daya non-keuangan yang diperlukan untuk penyediaan jasa bagi masyarakat umum dan sumber- sumber daya yang dipelihara karena alasan sejarah dan budaya. hutang perusahaan masa kini utang yang timbul dari Kewajiban yang timbul dari peristiwa peristiwa masa lalu yang masa lalu, penyelesaiannya penyelesaiannya diharapkan mengakibatkan mengakibatkan aliran keluar arus keluar dari sumber daya sumber daya ekonomi perusaha-an yang mengandung pemerintah man-faat ekonomi. hak residual atas aktiva Dikenal dengan ekuitas dana Ekuitas kekayaan bersih perusahaan setelah dikurangi adalah semua kewajiban. hak residual pemerintah yang merupakan atas aktiva perusahaan setelah selisih antara aset dan kewajiban pemerintah. dikurangi semua kewajiban. Sumber : SAK Kerangka Konseptual par 49 dan SAP No 1 Par 8 Ekuitas dapat bertambah apabila ada laba atau investasi dan dapat berkurang apabila rugi atau pengurangan investasi seperti ditunjukan dalam persamaan :
E* = E + laba/rugi + transaksi modal bersih Laporan laba/rugi diperoleh dari pendapatan dikurang biaya. konsep kontinuitas usaha perusahaan untuk maju dan berkembang dengan jalan menciptakan laba dalam jangka panjang. Laba diperoleh dari kegiatan menyerahkan barang atau jasa yang menimbulkan biaya sebagai aliran keluar aset (sumber ekonomis) dan kegiatan mendatangkan pendapatan yang merupakan aliran aset masuk akibat penyerahan barang dan jasa tersebut. Pelaporan keuangan lebih berkepentingan dengan daya memperoleh laba (earning power). Laporan laba rugi dipandang sebagai laporan yang paling penting dalam pelaporan keuangan karena tingkat laba dalam rangka menilai daya melaba. Akan tetapi keberhasilan manajemen tidak hanya dinilai dari perolehan laba dalam suatu perioda saja akan tetapi juga harus melihat perolehan laba pada perioda sebelumnya sehingga dapat dilihat kecenderungan dari perolehan laba beberapa perioda untuk dapat memprediksikan perolehan laba yang akan datang. Contoh setelah promosi besarbesaran pada periode sebelumnya maka penjualan meningkat pada perioda sekarang sehingga laba perioda sekarang meningkat pesat. Terlihat ada fluktuatif perolehan laba akibat dari usaha promosi pada periode sebelumnya. Evaluasi kinerja yang hanya mendasarkan pada satu laporan periode akan sangat mmenyesatkan.
8
Artikulasi laporan (statemen) keuangan dapat dijelaskan dalam kontek persamaan akuntansi dalam konsep kesatuan usaha. Posisi keuangan awal periode di pengaruhi oleh berbagai transaksi selama periode. Transaksi dalam perioda dapat dilihat pada laporan rugi/laba dan laporan transaksi modal bersih. Laba dari laporan rugi laba akan sama dengan laba dalam laporan perubahan ekuitas dan jumlah ekuitas akhir dalan laporan perubahan ekuitas akan sama dengan jumlah rupiah ekuitas dalam neraca seperti gambar berikut: Gambar 2 Artikulasi Statemen Keuangan
Posisi awal
A =
K
Neraca Awal
+ E
transaksi, kejadian atau keadaan
statemen transaksi modal bersih statemen laba-rugi
Posisi selama perioda A*
= K*
+
E
+ (P - B ) + ( I - D)
ditutup ke E untuk mendapatkan E*
E* = E + laba/rugi + transaksi modal bersih
Posisi akhir
A* =
K*
+ E*
Sumber: Suwardjono (2005:221)
9
Neraca Akhir
Hubungan atara berbagai laporan keuangan akan lebih jelas dalam contoh sebagai berikut: Gambar 3. Hubungan Berbagai Laporan Keuangan
Balance sheet Dec. 31,1997 Assets Cash $ 728 Non cash assets 12,417 Total assets $13,145
(Dec.31,1997)
2.1.1.
$ 9,984 1,892 5,141 (3,872) 3,161 $ 13,145
$ 1,483 (1,839) 77 8 $ (271) 728 $ 457
Income Statement For Year Ended Dec. 31,1998 Sales $13,406 Expanses 12,016 Net earnings $ 1,390 Other comprehensive income 91 Comprehensive income $ 1,481 Statement of Shareholders’ Equity For Year Ended Dec. 31,1998 Share capital, Dec.31,1997 Adjustments/stock issue Share capital, Dec.31,1998 Retained earnings, Dec.31,1997 Add: comprehensive income Less: dividends Retained earnings, Dec.31,1998 Treasury stock, Dec.31,1997 Treasury stock issued Treasury stock repurchased Treasury stock, Dec.31,1998 (Period of time)
$ 1,892 (12) $ 1,880 $ 5,141 1,481 (570) $ 6,052 $ 3,872 186 (258) $ 3,944
Balance sheet Dec. 31,1998 Assets Cash $ 457 Non cash assets 14,276 Total assets $14,733 Liabilities and equity Total liabilities Equality Share Capital Retained earnings Treasury stock Total equity Liabilities and Equity
$ 10,745 1,880 6,052 (3,944) 3,988 $ 14,733
(Point in time)
(Point in time)
Liabilities and equity Total liabilities Equality Share Capital Retained earnings Treasury stock Total equity Liabilities and Equity
Laporan arus kas 31 Desember,1998 Arus Kas Operasi Arus kas Investg Financing cash flows Exchange rate changes on cash Net change in cash Cash balance, Dec.31,1997 Cash balance, Dec.31,1998
(Dec.31,1998)
Siklus akuntansi Siklus akuntansi merupakan sistematika pencatatan transaksi keuangan, peringkasan dan pelaporan keuangan (Bastian, 2003 :2) jadi merupakan bagaimana pencatatan transakasi menjadi laporan keuangan sehingga dapat menghasilkan informasi yang berguna bagi pihak yang berkepentingan.
10
Gambar 4 Siklus Akuntansi Pengidentifikasian dan pengukuran transaksi serta kejadian lain Jurnalisasi Jurnal umum Jurnal penerimaan kas Jurnal pengeluaran kas Jurnal Pembelian Jurnal Penjualan jurnal khusus lainnya
Ayat jurnal pembalik
Neraca saldo paska penutupan
Posting Buku besar umum Buku besar pembantu
Penutupan (akun nominal)
Pembuatan Neraca Saldo Pembuatan laporan keuangan Laporan laba rugi Laporan laba ditahan Neraca Laporan arus kas
Neraca lajur (opsional)
Penyesuaian Akrual Pembayaran dimuka i di i i
Neraca Saldo Yang disesuaikan
Sumber : Kieso (2001:68) Transaksi setetah diukur, diidentifikasi kemudian dicatat dalam jurnal. Informasi yang ada dijurnal kemudian dipilah-pilah dan diposting ke buku besar akun yang bersangkutan. Pada akhir periode akuntansi dibuat neraca saldo yang data diambil dari saldo yang berasal dari buku besar. Neraca saldo apabila belum seimbang dilakukan penyesuaian sehingga dihasilkan neraca saldo setelah penyesuaian. Ada pilihan lain dibuat neraca lajur untuk mempermudah pembuatan laporan keuangan. Setelah Laporan keuangan selesai dbuat maka dilakukan penutupan akun pada buku besar. Dibuat lagi neraca saldo setelah penutupan dan selanjutnya dibuat jurnal pembalik sehingga jurnal siap digunakan untuk awal periode akunlansi selanjutnya. Siklus ini berlaku untuk satu perioda akuntansi. Dalam organisasi pemerintahan siklus akuntansi digambarkan sebagai berikut:
11
Gambar 5 Siklus Akuntansi Laporan Keuangan
Buku Besar pembantu Kas
Transaksi
perhitungan anggaran
Kertas Kerja
Nota Perhitungan Anggaran
Bukti Buku Besar pembantu
Jurnal
Buku Besar Neraca Awal
Penutupan
Daftar Saldo Daftar Saldo Setelah Penutupan
Neraca Kertas Kerja
Surplus/ Defisit Perubahan Ekuitas
Penyesuaian
Pembalikan Optional
Laporan Arus Kas
Eliminasi
Sumber : Bastian (2003:2)
2.1.2.
Jurnal akuntansi Jurnal merupakan media yang digunakan untuk mencatat, mengklasifikasikan, dan meringkas data keuangan dan data lainnya. Dalam jurnal untuk pertama kalinya data keuangan diklasifikasikan menurut penggolongan yang sesuai dengan informasi yang akan disajikan dalam laporan keuangan. Di jurnal ini data juga diringkas untuk di posting ke buku besar. Data Yang banyak di golongkan, diringkas sehingga semakin sedikit data yang akan menjdadim laporan keuangan. Bagaimana data yang diolah secara manual versus computerized diolah untuk menjadi laporan keuangan dapat digambarkan sebagai berikut (Mulyadi, 2005): Gambar 6 Data akuntansi yang diolah secara manual dan terkomputerisasi MANUAL ACCOUNTING
COMPUTERIZED ACCOUNTING
Dokumen Sumber
Data dicatat dan disimpan secara rinci
Data diringkas dan digolongkan
Laporan Keuangan
Penjurnalan Posting
Shared Database
Pelaporan
Laporan Keuangan
Laporan Keuangan
Laporan Keuangan
Sumber: Mulyadi, 2005 Penjurnalan meringkas dan menggolongkan data dari sumber dokumen. hasil ringkasannya diposting ke buku besar yang bersangkutan. transaksi yang tidak mengakibatkan penerimaan dan
12
pengeluaran kas dicatat dalam jurnal umum dan sebaliknya dicatat dalam jurnal khusus penerimaan atau pengeluaran kas. Dalam akuntansi pemerintahan data yang terekam pada jurnal minimal Contoh format terlampir meliputi: 1. Tanggal transaksi atau kejadian; 2. Kode rekening; 3. Uraian; 4. Jumlah kredit; 5. Jumlah kredit; Buku Besar Buku besar adalah buku yang berisi kumpulan rekening yang telah dicatat dalam jurnal Rekening rekening tersebut digunakan mencatat secara terpisah aktiva, kewajiban, utang dan ekuitas. Dalam akuntansi pemerintahan data yang direkam dalam buku besar contoh format terlampir adalah : • Tanggal kejadian • Uraian • Jumlah debet • Jumlah kredit 2.1.3.
Ringkasan dan Kertas Kerja Ringkasan dari proses akuntansi dapat dilihat dalam kertas kerja yang menampilkan proses akuntansi. Dari kertas kerja dapat dilihat perubahan yang terjadi selama perioda akuntansi Kertas kerja merupakan kolom-kolom yang digunakan dalam proses akuntansi manual. Contoh terlampir • Kode rekening; • Nama rekening; • Daftar saldo; • Penyesuaian • Daftar saldo setelah penyesuaian; • Eliminasi • Surplus dan defisit • Neraca
2.1.4.
Laporan Akuntansi Dari siklus akuntansi diatas maka seharusnya laporan akuntansi yang dihasilkan berupa: Tabel 4 Laporan Keuangan Bisnis dan Pemerintahan Bisnis Pemerintahan Neraca Neraca Laporan Arus Kas Laporan Arus Kas Laporan Laba Rugi Laporan Surplus Defisit Laporan Perubahan Ekuitas Laporan Perubahan Ekuitas Realisasi APBN/APBD Sumber: data diolah Laporan keuangan dimulai dari laporan laba rugi atau surplus dan defisit. Laba/surplus atau rugi/defisit akan mempengaruhi ekuitas berapa laba yang ditahan (dalam pemerintahan tidak mengenal pembagian laba) sehingga surplus yang diperoleh akan menambah ekuitas begitu juga apabila rugi juga akan mengurangi ekuitas. Ekuitas merupakan komponen dalam menyusun neraca pada sisi pasiva. Laporan arus kas memberikan informasi yang aktivitas entitas. Dari laporan arus kas merupakan ringkasan dari faktor-faktor yang menyebabkan perubahan ekuitas sebagai akibat dari aktivitas operasi, investasi dan pembiayaan.
13
3. Laporan Keuangan Tanpa Laporan Surplus Defisit 3.1. Operasional pencatatan dan pelaporan Komponen laporan keuangan yang diharuskan oleh SAP adalah Neraca, Laporan Arus kas, Realisasi Anggaran dan catatan atas laporan keuangan. Dari komponen laporan keuangan yang bisa ditarik benang merahnya hanya laporan arus kas dengan neraca (contoh: Laporan Keuangan Kabupaten Sleman, terlampir). Jumlah kas bersih yang ada diarus kas mengisi kas pada neraca. Sedangkan untuk realisasi anggaran dapat diketahui sisa lebih/kurang perhitungan anggaran jika dihubungkan dengan neraca tidak diketahui. Penghitungan ekuitas pada neraca menggunakan rumus yang telah diatur pada SAP par 72. Jadi sinergi dari ketiga laporan keuangan tidak didapatkan. Laporan keuangan yang tidak menampilkan laporan surplus defisit bukan laporan keuangan seperti yang diterangkan dalam teori akuntansi, karena inti dari laporan keuangan adalah surplus dan defisit yang merupakan laporan kinerja dari entitas. Neraca merupakan potret posisi keuangan entitas pada saat tertentu, Laporan arus kas memberikan informasi tentang penerimaan dan pengeluaran kas dari kegiatan operasi, investasi dan pembiayaan. tanpa adanya laporan surplus dan defisit informasi mengenai kemampuan melaba (earning power) dari suatu entitas tidak dapat ditangkap dan dicermati dengan baik. Walaupun kelemahan informasi surplus dan defisit karena prinsip periode menjadikan surplus dan defisit pada satu periode merupakan kriteria sukses dari manajemen. Laporan keuangan tanpa laporan surplus dan defisit operasional pencatatan transaksi mengikuti siklus akuntansi diatas tetapi saat pembuatan laporan keuangan akan mengalami kesulitan pada saat pelaporan ekuitas. Penyajian ekuitas menjadi pekerjaan tersendiri. Tidak seperti akuntansi pada umumnya dengan adanya laporan laba/rugi (surplus defisit) maka ekuitas disajikan dengan rumus: E akhir =
E awal + laba/rugi + transaksi modal bersih
Tanpa laporan surplus/defisit laporan keuangan pada pemerintahan penghitungan ekuitas dana menggunakan rumus pada Standar Akuntansi Pemerintahan. Ekuitas dana dikelompokkan dalam tiga kelompok dan cara penghitungannya sebagai berikut (Kerangka Konseptual SAP par 72): (a) Ekuitas Dana Lancar adalah selisih antara aset lancar dengan kewajiban jangka pendek. (b) Ekuitas Dana Investasi mencerminkan kekayaan pemerintah yang tertanam dalam aset nonlancar selain dana cadangan, dikurangi dengan kewajiban jangka panjang. (c) Ekuitas Dana Cadangan mencerminkan kekayaan pemerintah yang dicadangkan untuk tujuan yang telah ditentukan sebelumnya sesuai peraturan perundang-undangan. Standar Akuntansi Pemerintahan memunculkan laporan keuangan baru yaitu realisasi anggaran yang apabila dicermati ada komponen surplus dan defisit yaitu selisih antara pendapatan dan belanja. Laporan realisasi anggaran juga memuat tranfer dan pembiayaan. Transfer adalah penerimaan/pengeluaran uang dari suatu entitas pelaporan dari/kepada entitas pelaporan lain, termasuk dana perimbangan dan dana bagi hasil. Pembiayaan (financing) adalah setiap penerimaan yang perlu dibayar kembali dan/atau pengeluaran yang akan diterima kembali, baik pada tahun anggaran bersangkutan maupun tahun-tahun anggaran berikutnya, yang dalam penganggaran pemerintah terutama dimaksudkan untuk menutup defisit atau memanfaatkan surplus anggaran. Sehingga surplus defisit dari laporan keuangan tidak ditonjolkan.
14
Laporan Surplus Defisit yang dimaksud pada tulisan ini bukanlah Surplus dan Defisit yang dihasilkan dari selisih antara anggaran dengan realisasinya, seperti halnya anggaran pendapatan dengan realisasi pendapatan, atau anggaran biaya dengan realisasi biaya. Mardiasmo (2002) mengungkapkan bahwa sifat penganggaran berbeda dengan akuntansi. Aspek penganggaran lebih bersifat “prospective” atau “anticipatory” (perencanaan masa yang akan datang), sementara aspek akuntansi lebih bersifat “retrospective” (pencatatan masa lalu). Oleh karena itu laporan realisasi anggaran bukanlah laporan kinerja keuangan yang merupakan hasil dari proses akuntansi, sehingga mampu menunjukkan apa saja yang telah dikerjakan pemerintah dalam pengelolaan dana masyarakat. 3.2. Dampak Akibat laporan keuangan yang tidak menampilkan laporan surplus defisit adalah: a. Menjadikan laporan keuangan kehilangan inti pelaporannya sehingga adanya kecenderungan manajemen untuk mengabaikan kinerja. b. Pengguna laporan keuangan tidak dapat mengevaluasi kinerja masa lalu, tidak mempunyai dasar prediksi kinerja yang akan datang; dan tidak dapat menilai resiko dan ketidakpastian pencapaian kas yang akan datang 3.3. Kesimpulan Keberadaan laporan surplus defisit wajib bagi sebuah laporan keuangan. Informasi laporan keuangan menjadi bias tanpa adanya laporan surplus dan defisit. 4. Kerugian Stakeholders Pemerintah dengan Tiadanya Laporan Surplus Defisit Tanpa adanya laporan surplus defisit yang dirugikan adalah pengguna laporan keuangan. Diurut dari yang paling dirugikan yaitu : a. Masyarakat: selaku pemilik tidak mendapatkan informasi mengenai kinerja pemerintah yang telah diberi kepercayaan mengelola sumber daya dapat bekerja dengan efisien, efektif dan ekonomis untuk dapat menjamin kesejahteraanya; b. Para wakil rakyat, lembaga pemeriksa dan lembaga pengawas: tidak bisa mengevaluasi kinerja dari pemerintah serta memprediksi kinerja yang akan datang apakah patut dilanjutkan atau diganti pejabatnya. c. Pihak yang memberi atau berperan dalam proses donasi, investasi, dan pinjaman: tidak bisa menilai profitabilitas, investasi dan kelayakan kredit sehingga tidak ada informasi yang bisa mendukung mengenai keputusan pemberian pinjaman atau penanaman investasi. d. Pemerintah: diuntungkan karena tidak diketahui kenerjanya akan tetapi dia juga tidak mempunyai informasi untuk dasar penentuan kebijakan dalam rangka pembiayaan selanjutnya. Ini sangat berbahaya keputusan untuk meminjam tanpa tahu kekuatan untuk mengembalikan akan berakibat menumpuknya hutang dan negara donor akan semaunya mendikte kita.
15
DAFTAR PUSTAKA Asmara, Eka Noor, dkk, 1996. Akuntansi Pengantar 1(Proses Penyusunan Laporan Keuangan), UUP AMP YKPN, Yogyakarta Bastian, Indra, 2003,Sistem Akuntansi Sektor Publik Modul Pelatihan dan Penyusunan Laporan Keuangan, Salemba Empat, Jakarta Halim, Abdul, 2004, Akuntansi Sektor Publik Akuntansi Keuangan Daerah, Edisi Revisi. Salemba Empat, Jakarta Ikatan Akuntan Indonesia, 2002, Standar Akuntansi Keuangan, Salemba Empat, Jakarta Kieso, Donald E, dkk, 2004, Intemediate Accounting, Edisi sebelas, John wiley & Sons, Inc, USA Mardiasmo, 2002, Akuntansi Sektor Publik, Andi, Yogyakarta Mulyadi, 2005, Hand Out kuliah Akuntansi Manajemen. Presiden Republik Indonesia, “Undang-Undang Nomor 17 Tahun 2003 tentang Keuangan Negara”, Pustaka Pergaulan, Jakarta Suwardjono, 2005, Teori Akuntansi Perekayasaan Pelaporan Keuangan, Edisi ketiga, BPFE, Yogyakarta. Menteri Dalam Negeri RI. 2002. Kepmendagri nomor 29 tahun 2002 tentang Pedoman Pengurusan, pertanggungjawaban dan Pengawasan Keuangan Daerah serta Tata Cara Penyusunan Anggaran Pendapatan dan Belanja Daerah, Pelaksanaan Tata Usaha Keuangan Daerah dan Penyusunan Perhitungan Anggaran Pendapatan dan Belanja Daerah”, Departemen Dalam Negeri. Presiden Republik Indonesia. 2003. Undang-Undang Nomor 17 Tahun 2003 tentang Keuangan Negara _______________. 2004. “Undang-Undang Nomor 1 Tahun 2004 tentang Perbendaharaan Negara”, Pustaka Pergaulan, Jakarta. _______________, 2004. “Undang-Undang Nomor 15 Tahun 2004 tentang Pemeriksaan Pengelolaan dan Tanggung Jawab Keuangan Negara”, Pustaka Pergaulan, Jakarta. _______________, 2005. “Peraturan Pemerintah Republik Indonesia Nomor 24 tahun 2005 tentang Standar Akuntansi Pemerintahan”, www.depkeu.go.id
16
