Continuering van de Avelingen Personeelsdetacheringen BV en het oprichten van een nieuwe BV en andere fiscale aspecten bij de gemeenschappelijke regeling Avres. Inleiding Met ingang van 1 januari 2016 zullen de gemeenschappelijke regeling “Regionale Sociale Dienst en kredietbank Alblasserwaard/Vijfheerenlanden” (RSD) en de gemeenschappelijke regeling “Wvs Avelingen Groep” (AG) gaan fuseren tot één nieuwe organisatie. Met het oog daarop wordt de gemeenschappelijke regeling AG gewijzigd in de gemeenschappelijke regeling “Avres”. Deze nieuwe organisatie zal gezamenlijk verantwoordelijk worden voor de uitvoering van onder meer de Participatiewet (uitkeringen en re-integratie), de Wet sociale werkvoorziening, schuldhulpverlening en kredietverstrekking, educatie en minimaregelingen. Op 1 januari 2016 wijzigt als gevolg van Europese richtlijnen en aanpassingen in Nederlandse wet- en regelgeving ook het regime van de vennootschapsbelastingplicht (vbp) voor overheidsbedrijven. Overheidsorganisaties die bedrijfsmatig gerichte activiteiten verrichten, worden vanaf 1 januari 2016, behoudens eventuele in de wet- en regelgeving opgesomde vrijstellingen, net als alle overige bedrijven vennootschapsbelastingplichtig. Daar waar onder het tot en met 2015 binnen het vennootschapsbelasting geldende regime in combinatie met de zogenoemde Sociale Werkvoorzieningsvrijstelling (SW-vrijstelling)1, de rechtsvoorganger van Avres - de Avelingen Groep - niet subjectief belastingplichtig was, zal dit naar verwachting vanaf 1 januari 2016 anders komen te liggen2. Daarnaast heeft de fusie gevolgen voor de btw. De Avelingen Groep verricht tot op heden slechts met btw belaste prestaties en de RSD verricht tot op dit moment slechts van btw vrijgestelde prestaties. Na de fusie zal de gewijzigde GR derhalve zowel van btw vrijgestelde, als met btw belaste prestaties verrichten. Bovengenoemde aspecten kunnen gevolgen hebben voor de fiscale positie van de gewijzigde GR na 1 januari 2016. Met het oog daarop wordt in deze notitie ingegaan op mogelijkheden die voorhanden zijn om de fiscale positie van de GR met het oog op de toekomst te versterken, al dan niet in combinatie met het afzonderen van bepaalde activiteiten in afzonderlijke dochtervennootschappen. De beide huidige gemeenschappelijke regelingen hebben zich daarbij laten adviseren door Deloitte Belastingadviseurs BV. Tenslotte is nog het volgende van belang. Met ingang van 1 januari 2015 is de gewijzigde Wet gemeenschappelijke regelingen in werking getreden. In deze wet is in artikel 31 a bepaald dat het algemeen bestuur van een gemeenschappelijke regeling kan besluiten tot oprichting van en deelname in stichtingen., maatschappen, vennootschappen, (………..), indien dat in het bijzonder aangewezen moet worden geacht voor de behartiging van het daarmee te dienen openbaar belang en dat de mogelijkheid daartoe is opgenomen in de regeling. Bovendien is in de wettekst opgenomen dat een besluit tot het oprichten of het deelnemen in een privaatrechtelijke rechtspersoon eerst kan worden genomen door het algemeen bestuur dan nadat de raden van de gemeenten een ontwerpbesluit is toegezonden en in de gelegenheid zijn gesteld hun wensen en bedenkingen ter kennis van het algemeen bestuur van het openbaar lichaam te brengen. In artikel 12 van de gemeenschappelijke regeling Avres is de mogelijkheid tot het oprichten en het deelnemen in de gemeenschappelijke regeling
1
Artikel 5, eerste lid, letter c, ten tweede Wet op de Vennootschapsbelasting 1969. Wellicht ten overvloede om hier te vermelden: Niet de fusie op zich tussen de RSD en de Avelingen groep is hier de oorzaak van maar de aanpassingen in Wet en regelgeving die voor alle overheidsorganisaties gelden. 2
1
opgenomen. Daarmee wordt derhalve voldaan aan één van de vereisten die de wetgever stelt ter voldoening aan het bepaalde in artikel 31 a. Omdat verderop in deze notitie zal blijken dat het om fiscale redenen inderdaad gunstig is om bepaalde activiteiten af te zonderen en onder te brengen in dochtervennootschappen dient deze notitie tevens beschouwd te worden als ontwerpbesluit ex artikel 12, derde lid van de gemeenschappelijke regeling Avres en worden de raden bij deze in de gelegenheid gesteld om hun wensen en bedenkingen ter kennis van het algemeen bestuur te brengen.
Toepassing SW-Vrijstelling Voor de toepassing van de SW-vrijstelling op het niveau van Avres is van belang, dat Avres uitsluitend of nagenoeg uitsluitend werkzaamheden verricht die bestaan uit het bieden van een passende werkzaamheid aan mensen met een verstandelijke of lichamelijke beperking (90%-criterium). Aangezien Avres van publiekrechtelijke aard is, hoeft verder niet te worden getoetst aan de winstbestemmingseis die is neergelegd in artikel 4 Uitvoeringsbesluit vennootschapsbelasting 1971. De kernvraag daarbij is op welk niveau aan het 90%-criterium dient te worden getoetst. Moeten daarbij alle activiteiten van de rechtspersoon (het openbare lichaam) in aanmerking worden genomen, of alleen die activiteiten die zijn te kwalificeren als ondernemingsactiviteiten? Hoewel een éénduidig antwoord hierop lastig is te formuleren, neigt het antwoord volgens Deloitte belastingadviseurs BV naar het laatste, gelet op de wetssystematiek en de aard van de vrijstelling. Immers activiteiten die niet tot de ondernemingssfeer behoren, blijven bij een publiekrechtelijke rechtspersoon op grond van artikel 2 Wet op de vennootschapsbelasting 1969 reeds buiten de reikwijdt van de belastingplicht. Deloitte geeft aan dat niet valt in te zien op basis waarvan deze activiteiten vervolgens wel van belang zouden moeten zijn voor het van toepassing kunnen zijn van de vrijstelling van artikel 5, die naar haar aard alleen betekenis heeft voor het ondernemingsdeel van de rechtspersoon.
Afzonderen activiteiten Het is overigens nog niet geheel zeker of Avres de SW-vrijstelling blijvend zal kunnen toepassen als de niet-ondernemingsactiviteiten bij de toepassing van het 90 %-criterium buiten beschouwing blijven. Hierbij is met name van belang dat Avres - als voortzetting van de GR Wvs Avelingen Groep die is gefuseerd met de voormalige GR RSDAV - ook activiteiten zal verrichten die niet binnen de traditionele SW-vrijstelling vallen. Daarbij valt in het bijzonder te denken aan activiteiten op het gebied van re-integratie en coaching voor het cliëntenbestand van de voormalige RSD en mogelijk - in beperkte mate - voor derden3. Daarnaast zullen werkzaamheden worden verricht voor het UWV en zorginstellingen (dagbesteding). Het vervallen van de SW-vrijstelling zou op het niveau van Avres met name gevolgen kunnen hebben voor de fiscale administratie- en aangifteplicht en de administratieve lastendruk. Het is daarbij overigens niet de verwachting dat een substantiële vennootschapsbelastingdruk binnen de nieuwe GR zal ontstaan. De administratieve lastendruk ontstaat vooral, omdat de administratie- en aangifteplicht zich ook zal gaan uitstrekken tot de op grond van de Wet moderniseringVpb-plicht objectief vrijgestelde resultaten. Dit betreft in het bijzonder de activiteiten waar de SW-vrijstelling niet meer op kan worden toegepast, maar wel de overheidsvrijstelling. Dit vloeit voort uit het feit dat de Staatssecretaris van Financiën tijdens de parlementaire behandeling van het wetvoorstel ‘Modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen’ heeft opgemerkt, dat de aangifteplicht zich ook uitstrekt tot de objectief vrij3
Bijvoorbeeld de reclassering.
2
gestelde winstbestanddelen. Dit is slechts anders, ingeval binnen Avres in het geheel geen voor de vennootschapsbelasting belaste activiteiten worden verricht. Hoewel - zoals hierboven al is aangegeven - het niet de verwachting is dat een substantiële vennootschapsbelastingdruk binnen de nieuwe GR zal ontstaan, streeft Avres naast vermindering van de administratieve lastendruk, desalniettemin naar een robuuste structuur die transparant en duidelijk is en met het oog op de toekomst tot zo min mogelijk discussies zal leiden over de reikwijdte van de SW-vrijstelling en de overige toe te passen objectieve vrijstellingen. Met het oog hierop is Avres voornemens om de juridische structuur - mede gelet op artikel 12 van de (concept) gemeenschappelijke regeling als volgt uit te breiden.
Eén dochtervennootschap zal worden ingericht om die SW-taken uit te voeren die kunnen delen in de SW-vrijstelling. Dit betreft met name de activiteiten die in opdracht van derden worden uitgevoerd (bijvoorbeeld verpakken, assembleren etc.). De betreffende dochtervennootschap zal de contracten met de derden sluiten en het benodigde personeel, alsmede de overige benodigde activa (in)huren van de Avres. De dochtervennootschap kan, nu zij feitelijk geen andere werkzaamheden zal verrichten dan het bieden van een passende werkzaamheid aan de doelgroep, op haar werkzaamheden de SW-vrijstelling toepassen. De vergoeding voor de terbeschikkingstelling van arbeidskracht en middelen aan de dochtervennootschap is op het niveau van gemeenschappelijke regelingen objectief vrijgesteld op grond van het bij de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen ingevoerde artikel 8e. Een tweede dochtervennootschap zal worden ingericht om de activiteiten te verrichten die niet vallen onder de SW-vrijstelling, dan wel een van de bij de Wet modernisering Vpb-plicht overheidsondernemingen geïntroduceerde objectieve vrijstellingen. Deze vennootschap wordt derhalve integraal vennootschapsbelastingplichtig. De werkzaamheden die hierin worden ondergebracht zullen vooral bestaan uit detacheren, coachen, begeleiden, re-integreren alsmede overige dienstverlening. Deze activiteiten zullen veelal in concurrentie met de markt worden verricht. Ook hier zal gelden dat de dochtervennootschap niet over een eigen werkapparaat en activa zal beschikken, doch deze tegen een zakelijke vergoeding zal (in)huren van Avres. Uitgangspunt is dat de dochtervennootschap een marge moet halen op haar activiteiten die marktconform is en in overeenstemming met de feitelijke risico’s die zij loopt en activiteiten die zij verricht.
Zoals hierboven al eerder is aangegeven beoogt Avres door genoemde juridische structuur op een transparante wijze invulling te geven aan de beperking van de administratieve lastendruk en discussie over de reikwijdte van de belastingplicht en/of de vrijstelling zo veel als mogelijk te voorkomen. Uitgangspunt hierbij is en blijft dat geen afbreuk wordt gedaan aan de belastingplicht ter zake van de commerciële activiteiten die Avres en haar dochtervennootschappen verrichten. Ten aanzien van de toepassing van de SW-vrijstelling op het niveau van de dochtervennootschap van de nieuwe GR wordt opgemerkt, dat naast het 90%-criterium tevens voldaan moet zijn aan de winstbestemmingseis van artikel 4 Uitvoeringsbesluit vennootschapsbelasting 1971. Aangezien de onmiddellijke aandeelhouder (de nieuwe GR) en de deelnemers in de nieuwe GR alle publiekrechtelijke lichamen zijn en derhalve op grond van artikel 5b Algemene wet inzake rijksbelastingen kwalificeren als algemeen nut beogende instelling, wordt verondersteld dat aan deze voorwaarde is voldaan. Met het oog op het voorgaande is in de tekst van artikel 12, tweede lid opgenomen dat het algemeen bestuur van Avres alle rechten uitoefent van de algemene vergadering van aandeelhouders van Avelingen Personeelsdetacheringen BV, danwel haar rechtsopvolger, hetgeen ook geldt voor mogelijk toekomstig door Avres op te richten rechtspersonen. Omdat de leden van het Algemeen Bestuur verantwoording zijn verschuldigd over hun functioneren ten opzichte van de raden die ze hebben aangewezen, is op deze wijze ook de controle van de deelnemers voor de colleges en en de raden over het functioneren van beide dochtervennootschappen gewaarborgd.
3
De rechtsvoorganger van Avres, de gemeenschappelijke regeling Wvs de Avelingen Groep had al met het oog op fiscale vrijstellingen bepaalde activiteiten afgezonderd in een dochtervennootschap, te weten Avelingen Personeelsdetacheringen BV. Hierin was het personeel ondergebracht dat geen SWactiviteiten verrichtte. Zij hadden allen een arbeidsovereenkomst naar burgerlijk recht, waarbij de arbeidsvoorwaarden van de CAR-UWO en de pensioenvoorzieningen van het ABP werden gevolgd. Na het fusieproces zullen de medewerkers van Avelingen Personeelsdetacheringen BV in dienst treden van de gemeenschappelijke regeling Avres en net als hun collega’s van de RSD een ambtelijke status krijgen. Hiermee wordt Avelingen Personeelsdetacheringen BV na 1 januari 2016 dus een lege BV. Deze BV kan na 1 januari 2016 echter wel gebruikt worden als één van de twee toekomstige dochtervennootschappen voor Avres. Bij notariële akte zullen - na de zienswijzeprocedure bij de raden en het bekrachtigen van dit ontwerpbesluit door het Algemeen Bestuur - de nodige juridische aspecten worden geregeld om de rechtsopvolger van Avelingen Personeelsdetacheringen BV, in de toekomst als één van de twee dochtervennootschappen te kunnen laten functioneren. Daarnaast zal er - na de zienswijzeprocedure bij de raden en het bekrachtigen van dit ontwerpbesluit door het Algemeen Bestuur - bij de notaris nog een tweede dochtervennootschap worden opgericht. Aan de raden wordt concreet gevraagd ex artikel 31 a van de Wet gemeenschappelijke regelingen en ex artikel 12, lid 1 en lid 3 van de gemeenschappelijke regeling Avres haar wensen en bedenkingen kenbaar te maken naar aanleiding van het voornemen van het Algemeen Bestuur van Avres, waarbij het Algemeen Bestuur van Avelingen Groep als haar rechtsvoorganger optreedt, om de deelname Avelingen Personeelsdetacheringen BV, danwel haar rechtsopvolger te continueren en daarnaast een tweede dochtervennootschap op te richten. De deelname c.q. het oprichten van de dochtervennootschappen wordt hierbij in het bijzonder aangewezen geacht voor de behartiging van het daarmee te dienen openbaar belang, omdat op deze wijze op een transparante wijze invulling kan worden gegeven aan de beperking van de administratieve lastendruk voor Avres en een discussie over de reikwijdte van de belastingplicht en/of de vrijstelling voor Avres zo veel als mogelijk kan worden voorkomen. Overigens zal na de zienswijzeprocedure bij de raden en instemming van het Algemeen Bestuur ten aanzien van het ontwerp besluit terzake, nader met de belastingdienst in overleg worden getreden over een concrete invulling met betrekking tot een aantal aspecten rondom de vennootsschapsbelastingplicht.
Btw-aspecten fusie Alle activiteiten van RSD zullen worden voortgezet in de rechtsopvolger van Avelingen Groep; de gemeenschappelijke regeling Avres. Hierdoor zal de belastingsdienst de fusie voor de btw kwalificeren als een overgang van een algemeenheid van goederen, zoals genoemd in art. 37d Wet OB en wordt geacht dat er geen leveringen of diensten ter zake van de fusie plaatsvinden. Wel treedt de Avelingen Groep voor de btw in de plaats van RSD waardoor alle eventuele herzieningstermijnen overgaan van RSD op De Avelingen Groep. Eventuele voorbelasting ter zake van de fusie zelf zal RSD door kunnen schuiven naar de deelnemende gemeenten voor zover aan de voorwaarden voor transparantiemethode wordt voldaan. Eventuele voorbelasting ter zake van de fusie zelf zal Avelingen naar verwachting op haar aangifte in aftrek kunnen brengen. Na de fusie zal Avres zowel de huidige activiteiten van de Avelingen Groep, als de huidige activiteiten van de RSD verrichten. De Avelingen Groep verricht momenteel met btw belaste prestaties en brengt alle voorbelasting op haar aangifte in aftrek. De huidige activiteiten van De Avelingen Groep zien op de inzet van personen
4
(binnen haar muren en daarbuiten) voor derden en de verkoop van goederen aan derden. De overige bijdragen en subsidies die De Avelingen Groep ontvangt worden niet in de heffing van btw betrokken. RSD verricht momenteel van btw vrijgestelde prestaties en brengt geen voorbelasting op haar aangifte in aftrek. De huidige activiteiten van RSD zien op de ondersteuning van de deelnemende gemeenten bij de uitvoering van taken die aan de betreffende gemeenten zijn opgelegd. De RSD ontvangt hiervoor slechts een terugbetaling van ieders aandeel in de uitgaven. Ervan uitgaande dat de activiteiten van RSD onder de koepelvrijstelling van 11-1-u Wet OB vallen, schuift RSD een deel van de voorbelasting die haar in rekening wordt gebracht op grond van de transparantiemethode door aan deelnemende gemeenten. Na de fusie zal Avres zowel belaste prestaties met recht op aftrek van voorbelasting, als vrijgestelde prestaties zonder recht op aftrek van voorbelasting verrichten. De gemengde kosten komen op grond van de dan geldende pro rata voor aftrek in aanmerking. Voor de niet-aftrekbare btw dient te worden bepaald in welke mate deze kan worden doorgeschoven naar de deelnemende gemeenten. Afzonderen activiteiten Indien (een deel van) de huidige activiteiten van De Avelingen Groep wordt ondergebracht in een dochtervennootschap van De Avelingen Groep blijven dit volgens Deloitte belastingadviseurs BV met btw belaste prestaties, welke recht geven op aftrek van de toerekenbare voorbelasting. De prestaties die Avres in dat geval aan de dochtervennootschap verricht, alsmede de kosten welke Avres aan de dochtervennootschap doorbelast zijn belast met btw. De dochtervennootschap kan deze btw op haar aangifte in aftrek brengen. Onderzocht moet nog worden welke activiteiten als btw belaste prestaties door de dochtervennootschap kunnen worden verricht, indien het voor Vpb-doeleinden wenselijk is dat ook andere activiteiten dan de inzet van personen voor derden en de verkoop van goederen aan derden door de dochtervennootschap wordt verricht.
Besluit: Met het oog op het bepaalde in artikel 31 a van de Wet gemeenschappelijke regelingen en artikel 12, lid 1 en lid 3 van de gemeenschappelijke regeling Avres vraagt het algemeen bestuur de raden van de deelnemende gemeenten haar wensen en bedenkingen kenbaar te maken naar aanleiding van het voornemen van het Algemeen Bestuur van Avres, waarbij het Algemeen Bestuur van Avelingen Groep als haar rechtsvoorganger optreedt, om de deelname Avelingen Personeelsdetacheringen BV, danwel haar rechtsopvolger te continueren en daarnaast een tweede dochtervennootschap op te richten. De deelname c.q. het oprichten van de dochtervennootschappen wordt hierbij in het bijzonder aangewezen geacht voor de behartiging van het daarmee te dienen openbaar belang, omdat op deze wijze op een transparante wijze invulling kan worden gegeven aan de beperking van de administratieve lastendruk voor Avres en een discussie over de reikwijdte van de belastingplicht en/of de vrijstelling voor Avres zo veel als mogelijk kan worden voorkomen.
5
