Formeel Belastingrecht

STICHTING ter ONDERSTEUNING van FISCAAL   ONDERWIJS voor STUDENTEN                

Formeel Belastingrecht  Collegeverslag Supplementen ‐Fiscaal recht ‐ Bachelor 3 Blok 3‐ 2009‐2010   

                    

 

 

 

 

 

 

 

     

       

  NADRUK VERBODEN  1   

INHOUDSOPGAVE  Hoorcollege 13: sancties ......................................................................................................................... 3  Hoorcollege 14: Sancties en Mensenrechten........................................................................................ 15  Hoorcollege 15: Bespreking Proeftentamen ......................................................................................... 29     

 

2   

HOORCOLLEGE 13: SANCTIES   Datum: 9 maart 2010    Er zijn verschillende manieren waarop een inspecteur een belastingplichtige kan aanpakken:  •

Bestuursrechtelijke sancties 

•

‘administratieve’ sancties (verwarrende term)  

•

Fiscaal strafrecht (zie HC 14) 

  Dit college gaat over de bestuursrechtelijke en administratieve sancties. 

ADMINISTRATIEVE SANCTIES  Omkering en verzwaring van de bewijslast (art. 25 lid 3 en 27e AWR)  Onder omstandigheden kan de inspecteur besluiten om een aanslag op te leggen of een uitspraak op  bezwaar te doen.   Er is een vrije bewijsleer. Dit betekent: wie stelt moet bewijzen. In beginsel is het de inspecteur die  stelt dat belastingplichtige onjuiste gegevens heeft verstrekt. Hij moet dan bewijzen dat dit het geval  is.   Voorbeeld: iemand heeft aangifte gedaan en het blijkt dat het ontvangen loon in werkelijkheid hoger  was dan is opgegeven. De inspecteur stelt dat hij wil afwijken van de aangifte, want hij vindt dat het  loon hoger is. Dan ligt de bewijslast, bij ophoging van de aangifte, bij de inspecteur.   Als belastingplichtige een vrijstelling heeft geclaimd en de inspecteur vindt dat belastingplichtige hier  geen recht op heeft, dan de moet belastingplichtige zelf dit aannemelijk maken. Hier zijn veel  uitzonderingen op. Als een belastingplichtige bijvoorbeeld een vrijstelling heeft geclaimd en het  totaal onmogelijk is voor de belastingplichtige om te bewijzen dat hij hier recht op heeft, maar de  inspecteur dit wel kan bewijzen, dan kan de bewijslast bij de inspecteur komen te liggen.  

WANNEER  Wanneer kan een belastingplichtige een administratieve sanctie krijgen? Wanneer is er sprake van  omkering en verzwaring van de bewijslast?  •

In het geval van een ambtshalve aanslag: als iemand niet de vereiste aangifte heeft gedaan; 

•

geen vereiste administratie; 

•

de informatieplicht is geschonden. 

VERZWAREN 

3   

Ingeval er sprake is van verzwaring, moet belastingplichtige niet langer aannemelijk maken, maar  moet hij aantonen dat de uitspraak of bezwaar of de aanslag niet correct is. Dit is een stapje hoger.    Het is dus een administratieve sanctie. HR:  HR BNB 1998/326: omkering + verzwaring is wel een  sanctie,  maar geen criminal charge in de zin van artikel 6 EVRM. 

KEUZE  De inspecteur heeft de keuze:  •

bestuurlijke boete 

•

strafrecht; 

•

zelf een vergrijpboete opleggen.  

  Hiervoor zijn beleidsregels gemaakt: Aanmeldings‐, transactie‐, en vervolgingsrichtlijnen (V‐N  2010/4.7)    Wanneer komt een zaak in aanmerking voor strafrecht? Wanneer moet de zaak aangemeld worden?  •

Particulieren: de grens is hier € 10 000; 

•

Bedrijven: de grens is hier € 15 000. 

Voorbeeld: een particulier geeft niet al zijn inkomsten op bij de fiscus (‘zwart’).  Bij een grens van  € 10 000 kan hij strafrechtelijk worden vervolgd. Voor bedrijven geldt een grens van € 15 000. Dan  wordt de zaak aangemeld. Dan gaat de zaak naar het selectieoverleg. Als het gaat om een fraude van  meer dan € 15 000 is, dan gaat de zaak naar het triparite overleg. Daar zit de officier van justitie bij.   Bovenstaande bedragen zijn meer richtlijnen dan strenge criteria. Zaken die onder de € 15 000 zitten  kunnen ook strafrechtelijk worden vervolgd en zaken die boven dat bedrag zitten kunnen ook niet  strafrechtelijk worden vervolgd en met een boete worden afgedaan. Dit is afhankelijk van de feiten  en omstandigheden.    De feiten en omstandigheden die in aanmerking worden genomen:  •

Strafrechtelijk verleden (recidive);  

•

Voorbeeldfunctie: notarissen, politie, bekende Nederlanders, etc. hebben een  voorbeeldfunctie. Dit is een van de belangrijkste criteria. Deze zaken komen sneller op de  voorpagina van de krant en van deze zaken gaat een algemene preventieve werking uit.  

  Waarmee rekening houden?   •

Strafrecht ultimum remedium 

•

‘Strijd’ tussen Openbaar Ministerie en Belastingdienst? 

  4   

BESTUURLIJKE BOETEN  •

Materieel boeterecht (de delicten) 

•

Het formele boeterecht (het procedurerecht) 

Per 1 juli 2009 is de vierde tranche Awb in werking getreden. Voor deze datum stonden alle  bepalingen bij elkaar in de AWR. Dit betrof zowel de boetebepalingen als de procesrechten. Formele  bepalingen betreffen bijvoorbeeld de vaststelling van een boete, de aankondiging, de motivering,  etc. Vroeger moest de inspecteur bijvoorbeeld ook van te voren naar een belastingplichtig een brief  sturen waarin stond opgenomen wat de belastingplichtige verkeerd had gedaan volgens de  inspecteur en dat de inspecteur voornemens was een boete op te leggen. Er stonden ook bepalingen  in de wet inzake het una via beginsel, het zwijgrecht, etc.   Deze bepalingen zijn allemaal uit de AWR. Alleen de artikelen 67a – 67f staan in de AWR, de rest is  overgegaan naar de Awb. Regelingen inzake het opmaken van een rapport, regels voor wanneer  iemand komt te overlijden etc., staan in de Awb.    

MATERIEEL BOETERECHT  Er wordt onderscheid gemaakt tussen:   •

Verzuimboeten 

•

Vergrijpboeten 

Verschil tussen deze twee boetes heeft te maken met de verwijtbaarheid. Voor een verzuimboete  hoeft er geen sprake te zijn van opzet. Voor een vergrijpboete geldt dat er sprake moet zijn van opzet  of grove schuld.  

VERZUIMBOETEN  Dit heeft bijvoorbeeld te maken met te laat betalen en te laat aangifte doen.  •

Artikelen 67a tot en met 67c AWR 

•

Maar zie ook bijvoorbeeld artikel 28c Wet op de loonbelasting 

•

Kenmerkend: geen grove schuld of opzet vereist 

•

Tik‐op‐de‐vingerboete; komt automatisch uit computer fiscus 

•

Te laat betaald, te laat aangifte gedaan doordat zaken ‘gewoon’ fout zijn gelopen 

•

Geen boete bij afwezigheid van alle schuld 

•

Genormeerde bedragen  

  Een verweer bij het opleggen van een verzuimboete kan bijvoorbeeld zijn dat er afwezigheid is van  alle schuld (AVAS). 

5   

AVAS   HR 2007/251:  Een advocatenkantoor gaf aan de bank door wat er betaald moest worden. Dit bedrijf deed niet aan  internetbankieren. 10 Dagen voor de betaaldatum werd dit doorgegeven aan de bank. De bank deed  zijn werk niet goed, de betalingen kwamen niet op tijd aan.   Mag hier een verzuimboete te worden opgelegd?   HR: Als het maar duidelijk is dat alle zorg is betracht die in redelijkheid van je verwacht mocht  worden, dan komt je een beroep toe op AVAS. Dit is een schulduitsluitingsgrond.   Er is sprake van AVAS indien belastingplichtige stelt en bij betwisting aannemelijk maakt dat hij alle in  de gegeven omstandigheden van hem in redelijkheid te vergen zorg heeft betracht.  Tot de vierde tranche Awb was dit alles wat er was. Nu de vierde tranche Awb er is, zijn alle  bepalingen van de Awb ook van toepassing in de AWR. Er kan nu bijvoorbeeld een beroep worden  gedaan op overmacht in het fiscale boeterecht. Dit is zowel een schulduitsluitingsgrond als een  rechtvaardigingsgrond.   

KEUZE TUSSEN BOETEN  •

Kiezen tussen verzuimboete of vergrijpboete 

•

Paragraaf 15 BBBB: keuze is definitief indien sprake is van hetzelfde feit 

•

N.B. na verzuimboete kan nog wel een strafzaak worden opgestart.  

•

Opgelegd bij voor bezwaar vatbare beschikking (artikel 67g AWR).  

•

In beginsel zijn alle regels van bezwaar en beroep in de Awb en AWR daarop van toepassing.  

 

KIEZEN TUSSEN VERZUIMBOETE OF VERGRIJPBOETE  PARAGRAAF 15 BBBB: KEUZE IS DEFINITIEF INDIEN SPRAKE IS VAN HETZELFDE FEIT    BNB 2010/05  Er was  een inhoudingsplichtige die had niets afgedragen en ook geen aangifte had gedaan. Er werd  een boete opgelegd vanwege het niet betalen (door de computer) van € 30. Hier kwam geen  inspecteur aan te pas. Dit is een verzuimboete. De omschrijving / onderbouwing was: vanwege het  niet betalen door inhoudingsplichtige.  Vervolgens komt er een inspecteur bij en hij ziet dat er een enorm bedrag wel is ingehouden, maar  niets is afgedragen.  De inspecteur legt een boete op van  € 21 000. (50% van de belastingen die niet  is betaald) Dit is een vergrijpboete. De omschrijving / onderbouwing was: vanwege het niet betalen  door inhoudingsplichtige. 

6   

HR: als er al een boete is opgelegd voor het niet betalen en dit ziet op hetzelfde belastingmiddel, dan  komt er aan de inspecteur geen mogelijkheid meer om ook een vergrijpboete op te leggen. De keuze  is definitief.    Dus met de € 30 ontliep hij een boete van € 21 000.  Er is een oudere uitspraak (1996) waarbij gezegd werd dat als er bijvoorbeeld een boete op wordt  gelegd wegens het te laat betalen én een boete wegens het niet betalen, dan wordt er als het ware  een verschil gecreëerd. Dan zou de inspecteur er wel mee wegkomen.   Als er eenmaal een boete is opgelegd, kun je niet nogmaals een boete opleggen voor hetzelfde. Als  het om dezelfde fout gaat van de belastingplichtige, het zelfde kwartaal, hetzelfde bedrag, etc. dan  kan niet een tweede boete worden opgelegd.  De Staatssecretaris is hier ongelukkig mee en heeft met een beroep op het EVRM bepleit dat het  systeem van de ‘definitieve keuze’ moet stoppen en dat er een soort bijbeboetingssysteem moet  komen. Er is dan wel een anticumulatiesysteem (dus niet naast elkaar), maar eerder op elkaar. Dan  zou er wel een soort van dubbele bestraffing zijn.   Maar voor nu geldt dat als er eenmaal een boete is opgelegd voor een bepaald delict, er dan voor dat  delict niet nog een boete kan worden opgelegd. Dit betreft de verzuim‐ en vergrijpboeten.   

N.B. NA VERZUIMBOETE KAN NOG WEL EEN STRAFZAAK WORDEN OPGESTART.   De HR van de strafkamer heeft gezegd dat een verschil tussen verzuim en het strafrechtelijke  vervolging wel kan. In deze zaak was er een verzuimboete van € 30 opgelegd wegens het niet  betalen. Dan is het mogelijk om ingevolge art. 69 AWR een strafzaak op te starten. Dit mag dus wel,  omdat de oude una via regeling beperkt was geformuleerd.  Er stond dus niet bij dat dit systeem ook  gold voor verzuimboeten. Dit is eigenlijk merkwaardig, omdat een verzuimboete en een  vergrijpboete niet samen kunnen gaan, maar een verzuimboete staat vervolgens weer niet in de weg  aan strafrechtelijke vervolging.  De oude una via regeling was beperkt geformuleerd. De nieuwe una via regel in de vierde tranche,  die is ruimer geformuleerd, dus men weet niet of bovenstaand arrest van de HR stand gaat houden.   Dus of het mogelijk blijft om verzuimboetes en strafrechtelijke vervolging beide te hanteren.   

OPGELEGD BIJ VOOR BEZWAAR VATBARE BESCHIKKING (ARTIKEL 67G AWR).   De AWR kent een gesloten stelsel van rechtsmiddelen, zie art. 26 AWR. In dit artikel staat dat beroep  kan worden ingesteld tegen:  •

Een belastingaanslag; 

•

Een voor bezwaar vatbare beschikking. 

Wat is een boetebeschikking? Hoe ziet dit eruit?  

7   

De boetebeschikking staat op hetzelfde papier als de aanslag. Er staan dan dus twee beschikkingen  op één papier. De boetebeschikking is een voor bezwaar vatbare beschikking. Dit staat in art. 67g  AWR.   Onder het oude regime van vóór 1998 was er geen afzonderlijke boetebeschikking, daar vloeiden de  boete automatisch uit de aanslag voort. Sinds 1998 is er in art. 67g een afzonderlijke bepaling over  de boetebeschikking opgenomen. De regels voor bezwaar, beroep, hoger beroep, etc. gelden  identiek voor de boetebeschikking.   Dit betekent ook dat een bezwaarschrift moet worden gemotiveerd. Ook het EVRM en BUPO zijn van  toepassing.   De officier van justitie kan niet iemand zelf de gevangenis instoppen. Hij kan wel een verhaal houden.  Een inspecteur echter, kan zelf een geldboete opleggen. Is dit niet in strijd met het EVRM?   In het arrest Bendenoun  is bepaald dat dit kan. Het systeem waarbij een bestuursorgaan een burger  een boete oplegt, dat kan door de beugel. Dit is wel onder de uitdrukkelijke voorwaarde dat er  toegang is tot een rechter die art. 6 EVRM naleeft.   Dus je mag een systeem verzinnen waarbij niet de rechter een straf oplegt, maar een  bestuursorgaanorgaan, als er maar een rechtsingang is bij een rechter, waarbij je alle verweren van  art. 6 EVRM kunt aanvoeren.  Voordat je naar de rechter gaat, moet je een bezwaarschrift indienen. Een bezwaarschrift moet  voldoen aan de eisen die staan in art. 6:5 Awb. Een bezwaarschrift moet gemotiveerd worden. Er  moeten gronden worden gegeven. Zou deze eis in strijd kunnen zijn met de eisen van art. 6 EVRM?  Je dwingt iemand om iets te zeggen, het zou in strijd kunnen zijn met zijn zwijgrecht.   De HR heeft in HR BNB 2002/233 beslist dat er wel een motiveringseis mag zijn, maar dat bij boeten  deze eis zeer beperkt  moet zijn vanwege de doorwerking van het EVRM. Deze motivering kan  bijvoorbeeld ook zijn dat hij geen verklaring wil afleggen omdat hij bang is dat hij meewerkt aan zijn  eigen veroordeling.  In principe is het zo dat de AWR en de Awb van toepassing zijn op de bepalingen omtrent boeten.  Het EVRM en het BUPO kunnen echter een andere invulling geven aan de criteria die genoemd zijn in  de nationale wetten. Bijvoorbeeld dat de motiveringsplicht wel kan blijven bestaan, maar dat deze  plicht zeer beperkt moet worden uitgelegd vanwege de doorwerking van het EVRM. 

TERMIJN  In art. 67pa staat dat de regels in de Awb met betrekking tot de termijn van de boetes niet geldt in de  AWR. De regels die gelden:   •

Art. 67e de hoofdregel: de boete moet gelijktijdig met het opleggen van de  navorderingsaanslag worden opgelegd; 

•

Uitzondering: artikel 67e, lid 3 AWR:  Hij mag ook worden opgelegd uiterlijk 6 maanden nadat de aanslag wordt opgelegd ingeval  de feiten en omstandigheden 6 maanden voor het einde van de navorderingstermijn bekend  werden. Er is wel een meldplicht voor de inspecteur.   8 

 

Aan wie kunnen boetes worden opgelegd?  •

Belastingplichtige  

•

Inhoudingsplichtigen  

•

Pleger / medepleger Art. 5:1 lid 2 vanaf 1 juli 2009 (vierde tranche).  

Pleger/medepleger: dus niet alleen de belastingplichtige en inhoudingsplichtige krijgt een boete  opgelegd, maar ook de belastingadviseur. De maximumstraf bij vergrijpboetes is 100% van de te  weinig betaalde belasting.  Dit kan ook 300% zijn bij box III (zie art. 67e lid 6). 

MEDEPLEGER  Voorbeeld: X is belastingadviseur en voor zijn eigen aangifte een te laag bedrag in op advies van zijn  niet deskundige oma. Zij dient de aangifte in. Is zij medepleger? Wat zijn de criteria?  •

Bewuste samenwerking; 

•

Gerichtheid op het delict. 

Oma voldoet aan deze criteria en is dus een medepleger.   Mogelijke verweren:  •

Indien je kunt bewijzen dat er geen pleger is, dat de cliënt van niets wist. Want zonder pleger  is er ook geen medepleger; 

•

Geen sprake van medeplegen, maar van medeplichtigheid. 

Wat gebeurt er als belastingplichtige is overleden? (‘zonder pleger geen medepleger’?) Bij het  overlijden van belastingplichtige (‘pleger’) in de zaak van de adviseur,moet gekeken worden in het  dossier of er sprake was van medeplegerschap van de adviseur. Dat belastingplichtige nadien is  overleden doet niets af aan het medeplegerschap van de adviseur. 

BEZWAAR  •

Bezwaar tegen aanslag. 

•

Op het aanslagbiljet is tevens boete vermeld. 

•

Bezwaren zien op belasting, niet zo zeer op boete. Wat nu? 

•

Artikel 24a AWR 

 

VERWIJTBAARHEID  •

Voor vergrijpboeten is opzet of grove schuld nodig.  

•

Bij vergrijpboete bij de primitieve aanslag is (voorwaardelijke) opzet vereist (HR BNB  2007/292)  

•

Bij een navorderingsaanslag (art. 67e) of een naheffingsaanslag (67f) geldt dat zowel opzet  als grove schuld voldoende is.   9 

 

•

Bewijslast ligt bij de inspecteur. HR BNB 2007/151 en Paragraaf 25 BBBB 1998. 

 

SCHULD‐OPZET  •

Bewuste schuld – voorwaardelijke opzet 

•

Fiscaal boeterechtelijk minder relevant, strafrechtelijk verschil vrijspraak – veroordeling 

•

De intentie is cruciaal. Porsche arrest (NJ 1997, 199) 

 

OVERZICHT  Art. 67 d: opzet, geen grove schuld;  Art. 67 e: opzet en grove schuld  Art. 67 f:  opzet en grove schuld  Voorbeeld  Een inspecteur legt een boete op van 25% aan een belastingplichtige wegens grove schuld. Wat zou  het beste verweer zijn tegen zo’n aantijging. Wat sluit grove schuld uit?  Opzet en grove schuld sluiten elkaar uit. Dus als de inspecteur iemand van grove schuld beticht, dan  is het beste verweer te zeggen dat sprake is van opzet, want dat kan niet samen gaan met grove  schuld. In de praktijk doet niemand hier een beroep op.  

GROVE SCHULD  •

In laakbaarheid aan opzet grenzende mate van verwijtbaarheid (HR BNB 1976/199,   paragraaf 25 BBBB)  

•

Geen gerichtheid, wil, intentie op onjuistheid aangifte, een enorme slordigheid; 

•

Bijzonder mate van slordigheid, onachtzaamheid, onnadenkendheid 

  OPZET  •

Ondergrens: voorwaardelijke opzet 

•

Willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaarden dat een onjuiste aangifte wordt  gedaan, met een gerichtheid bepaalde dingen doen of laten;  

•

Pleitbaar standpunt 

  Maar als gezegd bepleit in de praktijk niemand opzet in plaats van grove schuld. Hoe komt dit?   De inspecteur kan tijdens de zitting primair opzet en subsidiair grove schuld aanvoeren.   

10   

De HR heeft ook geoordeeld dat naderhand kan worden aangevuld. Dus als hij begint met opzet kan  hij, als hij ziet dat dit niet gaat werken, omdat er eerder sprake is van grove schuld, zijn  tenlastelegging aanvullen met grove schuld. Dus tijdens de zitting kunnen ook nog gronden kunnen  worden aangevuld.   Een voorwaarde hierbij: de aanvulling van gronden mag niet ten koste gaan van de  verdedigingsbelangen van de belastingplichtige. Niemand weet echter precies wat deze  verdedigingsbelangen zijn.   Soms voert de cliënt aan dat hij zelf niets heeft gedaan, maar dat de inspecteur dit heeft gedaan. Hij  moet wel tekenen, maar inhoudelijk kan hij dit niet beoordelen. Kunnen deze fouten aan de cliënt  worden toegerekend? Aan de achterliggende belastingplichtige?   Nee. Echter vroeger was dit wel zo: HR BNB 88/270: de cliënt mocht zich niet verschuilen achter zijn  adviseur. Daar is de HR op teruggekomen in BNB 2007/151. Daar heeft de HR gezegd dat, in de lijn  met art. 6 EVRM, opzet niet kan worden toegerekend. Dus ook al heeft iemand zo’n foute adviseur,  dan kan opzet niet worden toegerekend aan de cliënt. De inspecteur moet dus bewijzen dat er opzet  is aan de kant van de belastingplichtige. Dus als de adviseur opzettelijk heeft gehandeld, mag dit niet  aan de cliënt worden toegerekend.  Als niet vastgesteld is dat de belastingplichtige opzettelijk heeft gehandeld (dus geen pleger), dan  gaat de adviseur eveneens vrijuit (zonder pleger geen medepleger). Strafrechtelijk is hij wel aan te  pakken voor bijvoorbeeld valsheid in geschriften. Bestuursrechtelijk gaat hij dus vrijuit.   Als een belastingplichtige zijn adviseur niet volledig heeft geïnformeerd, of hij neemt een  incompetente adviseur in dienst voor een ingewikkelde zaak, kan de inspecteur dit als argumenten  aanvoeren voor opzet bij de cliënt.   Het is echter wel lastig voor de inspecteur om erachter te komen of er genoeg informatie is verstrekt,  omdat de inspecteur geen recht heeft op inzage in de correspondentie tussen adviseur en cliënt. Dit  op basis van het fair play beginsel.  

PLEITBAAR STANDPUNT   (BNB 2001/13 & paragraaf 4 BBBB 1998)  “Onder een pleitbaar standpunt wordt verstaan een opvatting over de kwalificatie van de feiten of de  toepassing van het recht op de feiten die in redelijkheid verdedigbaar zijn.”   Een pleitbaar standpunt gaat over de interpretatie van de feiten. Als er sprake is van een pleitbaar  standpunt kan er geen sprake zijn van opzet of grove schuld. Als je dit aannemelijk kunt maken dat  er sprake is van een pleitbaar standpunt is, dan zit je goed.  Voorbeeld: een uitspraak over vliegtickets. Iemand krijgt normaal een businessticket, maar hij weet  voor elkaar te krijgen dat hij twee gewone tickets krijgt en € 2000 geld retour. Vraag is: is dit belast?  Is dit een voordeel ? De inspecteur had niet alleen een aanslag opgelegd, maar ook een boete. Het  Hof vond dit niet belast. HR vond dit wel belast. Wel vond de HR dat hier sprake was van een  pleitbaar standpunt. Er is sowieso sprake van een pleitbaar standpunt als één van de rechters  belastingplichtige gelijk geeft.   Parlementaire geschiedenis:   11   

“Zo is in het geval van een belastingplichtige voor wie het niet geheel duidelijk is of hij een bate moet  aangeven c.q. een uitgave mag aftrekken, en die redelijkerwijs kan menen juist te handelen door in de  aangifte het voor hem gunstigste, pleitbare standpunt in te nemen geen sprake van opzet.”  (Kamerstukken EK, 1997‐98, 24.800, nr. 154b, p. 1‐2)    De adviseur mag dus het meest gunstige standpunt innemen ook al weet hij dat andere mensen er  anders over denken. 

BELEID  Besluit bestuurlijke boeten belastingdienst 1998  Beleid over opleggen boeten (25% bij grove schuld; 50% bij opzet; box III: 150%‐300%)  Verzuimenreeksen bij verzuimboeten   

GRONDSLAG BOETE  •

Percentages waarover? 

•

Bedrag van de belasting, voor verliesverrekening. 

•

Wat nu als heffing door middel van omkering/verzwaring tot stand is gekomen? 

•

Artikel 25, lid 3 en 27 e AWR: geldt niet voor vergrijpboeten. 

•

Hoge Raad (BNB 2008/165): is beperkt tot verwijt, grondslag is wel degelijk bedrag van de  aanslag.   In BNB 2008/165 was er sprake van omkering en verzwaring van de bewijslast. Iemand werd  verdacht van het hebben van een buitenlandse bankrekening en wilde daar geen informatie  over geven.  De inspecteur legde een geschatte aanslag op met omkering en verzwaring van  de bewijslast.   Schatting ging als volgt:   Er waren 4 000 mensen op een lijst, van deze lijst hadden 3 500 mensen bekend. Deze  hadden gemiddeld €  400 000 op die bankrekening staan. De inspecteur redeneerde dat  omdat deze persoon niets wilde vertellen, hij waarschijnlijk meer op de rekening had staan.  Hij paste factor 1,5 toe. Hij schatte zijn vermogen op € 600 000. Het rendement schatte hij op  10%. Dat is een inkomen van € 60 000. Daarover legde hij een boete van € 60 000 op.   HR: de boetegrondslag bestaat uit de heffingsgrondslag. Ook als die heffingsgrondslag is  gebaseerd op omkering en verzwaring van de bewijslast. Dit wordt niet nog een keer  overgedaan. Art. 25 en art. 27e AWR zien niet op een omkering en verzwaring van de  vergrijpboete. HR legde dit uit dat het niet ziet op de verwijtbaarheid van de vergrijpboete.  De grondslag waarop het percentage wordt losgelaten, dat mag een op omkering en  verzwaring vastgesteld bedrag zijn. Een inspecteur moet vervolgens aangeven dat je  rekenschap geeft van het feit dat het op omkering en verzwaring is gebaseerd.   12 

 

Dus uitgangspunt is de heffingsgrondslag, dus de navordering van € 60 000. Daarop mag het  percentage van 100% worden toegepast, waardoor er een boete wordt opgelegd van  € 60 000. In het kader van de straftoemeting moet vervolgens iets worden verdisconteerd  voor de verzwaring en omkering. De HR vertelt er niet bij wat dit is.   •

Echter bij de straftoemeting verdisconteren 

•

Altijd logisch? 

•

Is belastingnadeel altijd belastingvoordeel? 

 

TAAK RECHTER  •

HR BNB 2004/63: discretionaire bevoegdheid. 

•

Eerste toets is of BBBB 1998 is nageleefd 

•

Vervolgens bezien of er feiten en omstandigheden zijn die een afwijking rechtvaardigen 

 

BOETELING  •

Belastingplichtige 

•

Inhoudingsplichtige 

•

Deze hebben de ‘kwaliteit’ 

 

BOETELING 4E TRANCHE AWB  Artikel 5:1, lid 2, Awb: “Onder overtreder wordt verstaan: degene die de overtreding pleegt of  medepleegt”.  Artikel 5:1, lid 3, Awb:  “Overtredingen kunnen worden begaan door natuurlijke personen en rechtspersonen. Artikel 51,  tweede en derde lid, van het Wetboek van Strafrecht is van overeenkomstige toepassing.”   

PROCESRECHT   •

Kennisgeving boete in begrijpelijke taal; 

•

Geen boete bij overlijden; 

•

Zwijgrecht: is verdwenen. Dit stond vroeger in art. 67j. In de vierde tranche staat dit niet  meer. Alleen tijdens een verhoor geldt het zwijgrecht, zie art. 5:10a Awb. Een verhoor is altijd  mondeling. Als je een brief krijgt van de inspecteur over een boete, geldt er geen zwijgrecht.  Dit zwijgrecht is in de nationale wetgeving volledig miskent. Er is wel jurisprudentie over, zie  BNB 2004/225 ging over iemand die strafrechtelijk werd vervolgd en al was vervolgd door de  13 

 

rechtbank voor het doen van een onjuiste aangifte IB 1994 en een onjuiste aangifte vpb  1995. Dit is strafrechtelijk. Hij had hoger beroep aangetekend. De zaak liep nog bij het hof.  De inspecteur moest een aanslag opleggen en vraagt aan deze belastingplichtige de  bankafschriften.   In het strafrecht mag belastingplichtige wel zijn mond houden, maar bij de belastingdienst  moet hij wel allerlei gegevens verstrekken over precies dezelfde materie.   Iedereen moet aan art. 47 AWR voldoen, het heeft er niets mee te maken of iemand een  crimineel is of niet. HR heeft volledig gekozen voor uitsluiting van bewijs in de procedures  waarop art. 6 EVRM van toepassing is. Dit is bijvoorbeeld bij een strafzaak. Is art. 6 EVRM op  een fiscale procedure van toepassing? Nee, wel op boete‐ en strafprocedures.   Dus eerst meewerkplicht voor de fiscale procedure. Dit bewijs moet komen en wordt ook  gebruik in deze procedures. Vervolgens wordt dit bewijs in een straf‐ en boetezaak  uitgesloten van het bewijs, zie ook BNB 2002/27. Dit is uitsluitingsplicht.  Bewijs dat wordt uitgesloten is het bewijs dat afhankelijk is van de wil van de  belastingplichtige. Dus als de inspecteur papieren afdwingt, zijn deze bruikbaar in een art. 6  EVRM‐procedure. Dwingt de inspecteur een verklaring af, dan mag dit niet worden gebruikt  in een fiscale procedure.   Welk materiaal is afhankelijk van de wil? Zie BNB 2008/151 Bankafschriften zijn niet van de  wil afhankelijk. Deze hoeven in een boete‐ of strafprocedure te worden uitgesloten. Dus een  verklaring die een belastingplichtige aflegt, is van de wil afhankelijk. Bankafschriften die je  kunt opvragen zijn niet van jouw wil afhankelijk. Dit is eigenlijk een vrij arbitraire beslissing.    •

Kennisgevingsverplichting; 

•

Bepalingen omtrent verhoor; 

•

Inzagerecht; 

•

Una via. 

14   

HOORCOLLEGE 14: SANCTIES EN MENSENRECHTEN    INDLEIDING    De strafrechtelijke procedure en de gewone fiscale procedure waar het EVRM op van toepassing is,  zijn één bij het Europees Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM). Het EVRM is van toepassing als  het gaat om strafrechtelijke vervolging of burgerlijke rechten en verplichtingen. Fiscale  verplichtingen kunnen niet geschaard worden onder burgerlijke verplichtingen volgens het EHRM.  Fiscale boeteprocedures vallen daarentegen wel onder de strafrechtelijke procedure die bij het  EHRM aanhangig kan worden gemaakt.  

  MENSENRECHTEN   Verdragswaarborgen:  • Onschuldpresumptie   • ‘Right to remain silent and not to cooperate with an criminal investigation’    EHRM (SAUNDERS NO. 43/1994/490/572)    • The right to remain silent and the right not to incriminate oneself, are generally recognised  international standards which lie at the hart of the notion of a fair procedure under article 6  • Rationale: the protection of the accused against improper compulsion by the authorities   • Closely linked to the presumption of innocence.   Casus: Saunders werd verplicht mee te werken. Tijdens het vooronderzoek werden vragen gesteld,  die, zoals een normaal iemand betaamt, zou beantwoorden. Deze vragen werden uiteindelijk  gebruikt om belastingplichtige aan de schandpaal te nagelen. Saunders vond dit ten onrechte en  vervolgde zijn procedure bij het EHRM. Het EHRM zei: in dit geval is de informatie met dwang  verkregen. Er was alleen een controle onderzoek aan de gang op het moment dat hij de antwoorden  gaf, er was nog geen sprake van een ‘criminal charge’. Met deze antwoorden (van het controle  onderzoek) is uiteindelijk een strafprocedure ingezet. Dit is volgens het EHRM misbruik van  bevoegdheden en dat is strijd met art. 6 EVRM.     Men mag niet verplicht worden mee te werken aan zijn eigen veroordeling. Er hoeft geen verklaring  te worden afgelegd waarmee je, jezelf zou kunnen belasten. De fiscus mag bij het inwinnen van  informatie alleen gebruik maken van dwangmiddelen die ze in strafzaken zouden kunnen  bemachtigen; dus met de waarborgen omkleed die de wet eist. In een strafzaak zou de fiscus een  15   

doorzoeking kunnen doen en zaken in beslag nemen, maar ook dan kan de belastingplichtige niet  worden gedwongen een verklaring af te leggen.     Er is een verschil dus heffen en beboeten. Bij de belastingheffing is men verplicht om mee te werken  en informatie te verstrekken ex. artikel 47 AWR. Dit artikel verplicht om op vragen antwoord te  geven. Voor de beboeting hoeft geen antwoord op vragen van de fiscus worden geven. Dus, cruciaal  is: wordt de vraag nu gesteld voor de vaststelling van juiste belastingheffing of om een boete op te  leggen/opzet te bewijzen?    Wanneer er vragen door de fiscus worden gesteld, worden ze zo geformuleerd dat het ook van  belang is voor de belastingheffing. In bijvoorbeeld de KB‐Luxprocedure waren complete draaiboeken  opgesteld waar ambtenaren op het hart werd gedrukt om gemengde vragen te stellen, geen vragen  die alleen maar zien op de boete want deze mogen niet worden gebruikt. Deze gemengde vragen  worden door de rechter toegelaten. Wanneer de vragen ook van belang voor de belastingheffing  kunnen zijn, wis men verplicht tot antwoorden. Indien geweigerd wordt de vragen te beantwoorden,  kan omkering van de bewijslast volgen.     De HR neemt niet snel dwang aan, tenzij het zeer dwingend geformuleerd wordt. Echter, onder de  vragenbrief van de fiscus staat: u moet antwoorden. De belastingplichtige wordt bij niet antwoorden  geconfronteerd met de omkering, dus eigenlijk kan gesteld worden dat dit ‘dwang’ is. De HR ziet dit  niet zo. Daarnaast meent HR dat in de boeteprocedure zelf, beslist wordt of de vragen (en  antwoorden) gebruikt mogen worden. De boeteprocedure en de heffingsprocedure worden  gelijktijdig behandeld. Echter, als de rechter de belastende verklaring in het dossier ziet maar deze  niet mag meenemen voor de boete leidt dit wel tot een arbitraire uitspraak. De rechter heeft wel  gezien dat belastingplichtige schuldig is, maar hij mag zijn oordeel hier niet op baseren.     In artikel 67 AWR ev staan alle boetebepalingen. Het zwijgrecht staat tegenwoordig in de vierde  tranche van de Awb: artikel 5:10a.   EHRM (WEH; 38544/97)    •

A government body uses coercive powers to obtain evidence which could be incriminating in  pending or anticipated criminal proceedings (type I) 

•

Cases concerning the use of incriminating information compulsorily obtained outside the  context of criminal proceedings in a subsequent criminal prosecution (type II)  

De Weh‐zaak is de zaak die de twee types onderscheid:   • dwang (type 1);  • informatie vergaard buiten de strafrechtelijke procedure (type 2); 

16   

Type 1: dwang mag dus niet volgens het EHRM. Wanneer er sprake is van dwang hoeft men niet mee  te werken. De HR gaat in dit type niet mee, die ziet art. 47 AWR namelijk niet als dwang.     Type 2: de informatie die is vergaard in een context buiten de strafrechtelijke procedure, mag niet  gebruikt worden in de strafrechtelijke procedure. Hier gaat de HR wel in mee. In deze gevallen moet  er wel worden meegewerkt. Echter, wat tijdens het meewerken gezegd wordt, mag niet in de  strafrechtelijke procedure voor bewijs worden gebruikt.   EHRM (TYPE I) (FUNKE; SERIES A, NO.256‐A, 25‐2‐1993)    •

Het huis van de heer Funke was onderzocht door de (fiscale) politie. De verdenking was dat  hij baten op een buitenlandse bankrekening niet in zijn aangifte had verwerkt.  

•

Hij weigerde bankafschriften aan de autoriteiten ter beschikking te stellen en werd daarvoor  beboet. Schending van art. 6?   

•

EHRM: Ja. 

  Casus: Douanazaak. De Franse Douane had inzage gevorderd in papieren en documenten van  meneer Funke om op deze manier te proberen meneer Funke zichzelf te laten belasten. Het EHRM  zei daarvan: de bijzondere kenmerken van de douanewetgeving rechtvaardigen niet een inbreuk op  het recht van een ieder tegen wie een criminal charge is ingebracht om te zwijgen en niet mee te  werken aan het vergaren van voor hem belasten materiaal. Er is in dit geval een schending van artikel  6 EVRM.     Deze uitspraak is eigenlijk door latere rechtspraak achterhaald. Documenten en bescheiden is iets  onafhankelijks van je wil. Afgedwongen materiaal, wat afhankelijk is van de wil van de verdachte,  dient van het bewijs te worden uitgesloten (EHRM Saunders). Ook als je over de gegevens beschikt,  neemt dat nog niet weg dat belastingplichtige het oneens kan zijn dat hij moet meewerken. Dit zag je  bijvoorbeeld ook in de KB‐Lux‐zaken.    KB‐Lux: Zwartspaarders wilden geen bankafschriften of jaaropgaven ontvangen van hun bank in het  buitenland, zij hoefde niks te weten van hun buitenlandse bankrekening. Deze gegevens konden zij  dus niet overhandigen aan de fiscus, want zij beschikten hier niet over. De fiscus dacht: die kan je  gewoon bij de bank opvragen. Met de civiele rechter heeft de fiscus deze zwartspaarders  afgedwongen om de gegevens te verstrekken. De civiele rechter heeft toen gezegd: deze gegevens  moet je overleggen, want deze zijn onafhankelijk van je wil.       Als men niet beschikt over de bescheiden, en deze moeten worden opgevraagd bij de bank dan is dat  volgens mr. De Haas wél afhankelijk van je wil. Als er bijvoorbeeld een overeenkomst moet worden  17   

overlegd, maar de belastingplichtige heeft deze niet, kan hij die niet verstrekken aan de fiscus. De HR  heeft gezegd: dingen die men niet heeft, die kunnen ook niet worden overhandigd. Dat de  Belastingdienst dan zegt: wij corrigeren de aanslag omdat we niet beschikken over de overeenkomst,  dat is hun goed recht. Dit is hetzelfde als belastingplichtige de aftrekpost niet kan bewijzen. Maar  dingen die je niet hebt kun je ook niet geven!    Uit moreel oogpunt kan worden gezegd dat de gegevens expres niet worden overhandigd, maar  indien de gegevens moeten worden opgevraagd is het gewoonweg afhankelijk van je wil. Als je ze  niet wil opvragen, dan is het afhankelijk van je wil. Echter is de HR het hier niet mee eens.        Voorbeeld:    Vraag:    Antwoord:  

Heeft u een rekening in het buitenland?  Ja 

Vraag:    Mogen wij het rekeningnummer van de buitenlandse bank?  → Antwoorden is dan verplicht, want dit betreft de belastingheffing: art. 47 AWR. Antwoord men  niet: omkering en verzwaring van de bewijslast.    Vraag:    Antwoord:  

Heeft u een rekening in het buitenland?  Nee (eigenlijk wel, maar belastingplichtige liegt) 

Vraag:    Mogen wij het rekeningnummer van de buitenlandse bank?  → Antwoorden is dan niet verplicht want er is geen reden tot belastingheffing, art. 47 AWR gaat niet  op. In dit geval dus ook geen omkering en verzwaring van de bewijslast, tenzij de fiscus aannemelijk  weet te maken dat belastingplichtige een rekening heeft. De bewijslast wordt dan omgekeerd en de  fiscus mag ambtshalve een aanslag opleggen.    Wanneer de advocaat liegt voor de cliënt en ontkent dat er een rekening is, is de advocaat geen  medepleger. Dit is pas het geval als de advocaat de aangifte onjuist invult van de cliënt.     EHRM (TYPE I) (JB; 31827/96)    •

Casus: J.B. was een Zwitserse ski‐instructeur en werd verdacht door de fiscale autoriteiten  van het niet verantwoorden van al zijn skilessen die hij gaf en zijn investeringen die hij met  die extra opbrengsten had gedaan.  18 

 

•

De Zwitserse autoriteiten starten ‘proceedings serving the various purposes of establishing  the taxes due and (if possible) imposing a fine’.  

  Voor de aanslagregeling vroeg de Zwitserse fiscus om documenten i.v.m. met het vermoeden dat  de instructeur fraudeerde. Op deze documenten konden ze ook de boete baseren. Deze dwang is  in strijdt met artikel 6 EVRM volgens EHRM omdat het geen bewijsmateriaal is dat onafhankelijk  van de wil van betrokkene bestaat.     Nederland geeft op dit punt een andere uitleg op basis van artikel 47 AWR. Er zijn uitspraken  geweest waaruit kan worden afgeleid dat omkering en verzwaring van de bewijslast geen straf is.  Het EHRM kan ook niets zeggen over de Nederlandse omkering en verzwaring van de bewijslast  en of dit een straf is of niet. Er kan in die zin dus voorbij worden gegaan aan de uitspraak van het  EHRM.     Wanneer wordt gezegd: die gegevens moeten worden verstrekt want anders verbeurt er een  dwangsom van € 100.000, is dit toch zeker dwang? Hiervan wordt echter ook gezegd dat een  dwangsom geen sanctie is.      De mensen die een dwangsom opgelegd krijgen, bekennen meestal. Zij hebben geen zin in  invorderingsmaatregelen die hen een ton kunnen kosten om vervolgens bij de boeteprocedure  aan te voeren dat die dwangsom eigenlijk niet gerechtvaardigd was omdat het dwang betrof.     Op deze manier komt wordt dit vraagstuk ook niet bij het EHRM aanhangig gemaakt.   JB weigerde informatie te vestrekken en werd daarom beboet. Als men in Nederland niet  antwoordt op de vragen die o.g.v. art. 47 AWR worden gesteld, kan er ook strafrechtelijk worden  vervolgd, alleen gebeurt dit vrijwel nooit. De HR zegt hierover: wanneer gedreigd wordt dat  belastingplichtige vervolgd zou kunnen worden, wordt dit niet als dwang gezien.      EHRM (TYPE I) (SHANNON; NO. 6563/03)  •

Mr Shannon was de voorzitter van de Irish Republican Felons Club.  

•

Hij werd verplicht aanwezig te zijn in verband met een interview  (verhoor) door “a financial  investigator appointed under the Proceeds of Crime Order.” Hij beantwoordde alle vragen. 

•

Vervolgens werd hij beschuldigd door de politie “with false accounting and conspiracy to  defraud” 

•

Wederom werd hij geconfronteerd met een verplichting aanwezig te zijn bij een interview   (verhoor) door een financiële investigator. Hij weigerde om naar dit verhoor te komen en  werd veroordeeld.   19 

 

•

“attending the interview (verhoor) would have involved a very real likelihood of being  required to give information on matters which could subsequently arise in the criminal  proceedings for which the applicant was charged.”;  

•

Dat kan niet, levert een schending op van artikel 6 EVRM.  

EHRM (TYPE II) (SAUNDERS; REPORTS 1996‐VI, P. 2064)    •

Saunders werd gevraagd een verklaring af te leggen in een administratief onderzoek. Er was  geen sprake van een criminal charge.   

•

Hij was verplicht te verklaren. Art. 6 EVRM was nog niet van toepassing op dat moment.  

•

De afgedwongen mondelinge informatie werd niet toegelaten als bewijs in een opvolgende  strafrechtelijke procedure of boete procedure. Dit is type 2 en dit is waar de belastingkamer  van de HR wel in mee gaat.      

NATIONALE JURISPRUDENTIE   •

De (belastingkamer) van de HR doet niet aan zwijgrecht. BNB 2004/225: eenieder dient aan  artikel 47 AWR te voldoen.      

•

Oplossing: bewijsuitsluiting (BNB 2002/27)  De oplossing moet dan maar worden gevonden in de bewijsuitsluiting. Daar hoeft de HR zich  niet over uit te laten, want dat is aan de feitenrechter en hebben zij het probleem van zich  afgeschud 

•

Type I wordt volledig miskend: Dwang vindt volgens de HR niet plaats. 

  EHRM RECENTER  Het EHRM heeft ondertussen weer wat meer uitspraken gedaan die deels ook wel een beperking  inhouden. Soms blijft schending nog wel plaats vinden, onder andere bij Martinnen.  •

Martinnen, EHRM 21 april 2009 (FED 2009/69):   Boete opgelegd vanwege het niet verstrekken van informatie tijdens (gelijktijdig) lopend  strafrechtelijk onderzoek: dit levert een schending van art. 6 EVRM;    De informatie werd echter gevraagd door civiele partijen, dat maakt het ook weer anders dan  in Nederland. De Belastingdienst hoeft informatie niet op te vragen als schuldeiser, in deze  zaak was dat wel het geval. In Nederland houdt de zaak van Martinnen geen dwang in.    

•

O’Halloran en Francis, EHRM 29 juni 2007 (FED 2008/81):  

20   

De zaak ging om een verkeersdelict. Als men geflitst wordt, krijgt degene van wie het  kentekenbewijs is de bon in huis en wordt diegene geacht achter het stuur te hebben  gezeten. Als de eigenaar van het kentekenbewijs niet achter het stuur zat, moet hij/zij zelf  aangeven wie er dan wel achter het stuur zat. Dan wordt men gedwongen om daar een  antwoord op te geven.     In deze zaak werd men ook verplicht om antwoord te geven op wie er dan wel in de auto  reed. Het EHRM heeft hier van gezegd dat dit geen dwang betreft. Beperkte dwang ter  nakoming van een verplichting is niet strijdig met art. 6, eerste lid, EVRM.    • Allen, EHRM 10 september 2002 (FED 2003/589):   Allen werd door de IRS (NL: FIOD) verzocht om een overzicht te verstrekken van zijn  bezittingen en schulden. Daar reageerde Allen niet op en werd uiteindelijk verzocht te  verschijnen op het politiebureau op straffe van een boete.     Vervolgens krijgt hij nog een ‘warning’ waarin de politie het beleid uiteenzet en daar staat in:  bij potentiële fraudezaken zij we eerder bereid te schikken indien iemand volledig meewerkt.  Naar aanleiding van deze mededeling verstrekt Allen een overzicht en wordt vervolgens  strafrechtelijk veroordeeld voor 13 verdenkingen van belastingfraude.     Allen wordt veroordeeld omdat het overzicht dat hij heeft overhandigd niet klopte; geen  juiste openheid van zaken.   EHRM: het gebod om gedwongen informatie te verstrekken over de verdenking van een  bepaalde criminal charge c.q. het zwijgrecht van iemand die onder verdenking staat, moet  worden onderscheiden van het verstrekken van onjuiste informatie.    Het verbod tot zelfincirminatie mag niet zover worden uitgelegd dat de fiscale autoriteiten  helemaal niks meer zouden mogen. Wanneer iemand vergrijpen begaat omdat er antwoord  wordt gegeven, is het verbod niet van toepassing.    HR: Het `zwijgrecht' van art. 6, eerste lid, EVRM houdt geen recht in om vragen ten  behoeve van de belastingheffing niet of onvolledig te beantwoorden.    In Nederland mag artikel 47 AWR altijd gebruikt worden zolang het niet als dwang wordt aangemerkt  door de HR of het EHRM. In Nederland kun je dus het beste niks zeggen.    

21   

FISCAAL STRAFRECHT  •

Opportuniteitsbeslissing: Het bestuur van ‘s Rijksbelastingen (de facto: de contactambtenaar  formeel recht) Artikel 80, lid 2 AWR 

•

Feitelijk (o.g.v. ATV‐richtlijnen): tripartite‐overleg: OvJ, contactambtenaar, FIOD 

  Uiteindelijk is het soms maar net aan de inspecteur of de contactambtenaar die de zaak behandelt  hoe een regeling uitvalt. In artikel 80 lid 2 AWR zit de opportuniteitsoverweging (of 167 Sv.), die  wordt uitgelegd in de ATV richtlijnen.  Dit zijn richtlijnen voor de Belastingdienst en de  contactambtenaar en de OvJ om te bepalen in welke gevallen ze een boete opleggen en in welke  gevallen ze het strafrecht ingaan.     De scheidslijn is heel dun. Het kan alle kanten op gaan, van tevoren is niet te bepalen hoe het gaat  lopen. De FIOD doet ongeveer 250 zaken per jaar, in pechgevallen zit iemand net in dit laatje  waarvan wordt gedacht: hier gaan we een leuke strafzaak van maken. Denk hierbij aan de  bouwfraudes. Hier zullen in de toekomst niet meer veel zaken over komen, want dat is al eens groot  in de media geweest. Deze zaken eisen dan alle mankracht op en er blijft geen capaciteit voor andere  zaken over.   

DREMPELS VOOR HET STRAFRECHT:  •

particulieren: € 10 000 belastingnadeel; 

•

ondernemingen: € 15 000 belastingnadeel; 

•

Bovenstaande bedragen zijn samen met opzet de drempel om het strafrecht in te gaan.  

•

Vanaf 2006 zijn er twee categorieën, die van elkaar worden gescheiden door een algemene  grens. Deze algemene grens scheidt het moment waarbij strafrecht wel of niet wordt  toegepast. Deze grens ligt op € 125 000.   o Onder de €125.000 moet men in beginsel kiezen voor een boete.   o Boven de € 125 000 zijn ze eigenlijk verplicht om het strafrecht toe te passen.     Dit gebeurt in de praktijk niet altijd. Ze zijn niet verplicht om te vervolgen  (opportuniteitsbeginsel). Niet alle zaken kunnen vervolgd worden door een beperkt  aantal ambtenaren. Indien men vervolgd wordt, kan er geen beroep worden gedaan op  het gelijkheidsbeginsel, want vervolgen is geen verplichting.  

  Ook al is het nadeel lager dan € 125 000, dan mag gekozen worden voor het strafrecht. Er zijn zoveel  aspecten die meewegen dat op voorhand niet bepaald kan worden welke kant de fiscus opgaat. Een  dergelijk aspect  is bijvoorbeeld recidive of een voorbeeldfunctie. Zo’n aspect kan bij een nadeel  lager dan € 125 000 er voor zorgen dat toch het strafrecht wordt toegepast.    22   

Een bekende Nederlander (Guus Hiddink, Marco Borsato, etc.) die pakken ze, want die heeft een  voorbeeldfunctie. Mensen die bij de Belastingdienst werken hebben geen voorbeeldfunctie. Een  ander aspect is het mede plegen van een adviseur. Als de fiscus het idee heeft dat er wordt  samengespannen, nemen ze dit mee om de zaak eerder in het strafrecht te betrekken.    Andere gevallen waarbij wordt gekozen voor het strafrecht is bijvoorbeeld wanneer verhaal  onmogelijk is en de boete niet geïnd kan worden, of als men nog andere delicten heeft gepleegd.     Ook bij witwassen kiest de fiscus vaak voor het strafrecht. Belastingfraude valt ook onder witwassen,  ook al is het nadeel lager dan € 125 000.     Vroeger waren die aspecten anders. Daaraan kon niet worden ontleend dat de weg van het  strafrecht niet de juiste was. Met de huidige aspecten staat de verdachte kansloos, want er is altijd  wel één aspect.     Samengevat:  • Vanaf € 10.000 mogen ze bij particulieren strafrechtelijk vervolgen. Al ligt het nadeel onder de  € 10.000 en er is wel sprake van zo’n aspect, dan mag niet strafrechtelijk worden vervolgd.   • Vanaf € 15.000 mogen ze de bedrijven strafrechtelijk vervolgen. Al ligt het nadeel onder de   € 15.000 en er is wel sprake van zo’n aspect, dan mag niet strafrechtelijk worden vervolgd.   • Onder € 125 000: in beginsel boete, boven € 125 000: in beginsel strafrecht (ongeacht bedrijf  of particulier). Daarnaast bestaat het opportuniteitsbeginsel: niet alle zaken hoeven  strafrechtelijk vervolgd te worden. 

DELICTEN    Beschreven in artikel 68 (overtredingen) en 69 (misdrijven) AWR:   Meest voorkomend:  •

Niet of onjuist doen van aangifte; 

•

Niet of onjuist verstrekken van informatie; 

•

Niet bijhouden van administratie. 

•

Het ‘niet’ doen kan leiden tot zes jaar straf. 

•

Het ‘onjuist’ doen kan leiden tot vier jaar straf.  

•

Opzet vereist (grove schuld, ofwel (bewuste) schuld is veelal onvoldoende) bij niet of onjuist  doen van aangifte, anders levert het geen strafbaar feit op; 

•

Als belastingplichtige een discussie met de inspecteur heeft, moet hij eigenlijk een brief  versturen waarin vermeld wordt dat de aangifte juist is ingevuld door hemzelf, ook al denkt  23 

 

de inspecteur hier ander over. De inspecteur kan dan niet aankomen met het verwijt dat de  aangifte opzettelijk onjuist is ingediend. In beginsel neemt dat de opzet weg, mits er een  pleitbaar standpunt wordt ingenomen.   •

Straf: 4/6 jaar, taakstraf, geldboete (vijfde categorie of 100% van ontdoken belastingen) 

•

Kwaliteitsdelict: Het doen van een aangifte is een kwaliteitsdelict. Dit betekent dat degene  die het biljet krijgt uitgereikt de aangifte moet doen en dit kan alleen maar de pleger zijn.   Ieder ander kan geen pleger zijn, alleen maar medepleger.     Wanneer een adviseur (of dit gaat om een boete of strafrechtelijke vervolging) een aangifte  voor de belastingplichtige invult dan kan die alleen als medepleger worden aangemerkt.   Indien de belastingplichtige geen blaam treft en niet als pleger kan worden aangemerkt, kan  de belastingadviseur ook niet worden aangemerkt als medepleger.  

 

Adviseurs kunnen eigenlijk beter zeggen dat de cliënt van niets weet, want dan kunnen zij  ook geen boete krijgen. Er is dan immers geen pleger, dus ook geen medepleger.  •

Strekkingsvereiste art. 69 AWR (i.p.v. dubbele potentialis) HR 26 juni 2001, nr. 02472/00.   Artikel 69 is van toepassing indien het doen van de onjuiste aangifte er toe strekt dat er te  weinig belasting wordt geheven.     Vroeger werd dit anders geformuleerd; er stond twee keer ‘zou’ in de bepaling. Het ‘zou’  ertoe kunnen leiden dat er te weinig belasting ‘zou’ kunnen worden geheven. Een bepaling  waar je je tong over brak. Deze regeling is geherformuleerd. Het lijkt dat de rechtbanken  deze zinsnede ook helemaal niet meer bekijken.     Wanneer iemand een overtreding/misdrijf pleegt, kan dit voor de IB strekken tot te weinig  belasting. Als er daarnaast teveel betaald is in de Vpb en het elkaar op zou heffen, dan is niet  voldaan aan het strekkingsvereiste, want dan kan er niet te weinig belasting zijn geheven.  Echter, kan de rechter de Vpb‐aanslag niet in de (IB)procedure betrekken en zeggen: we  kijken hier alleen maar naar deze IB‐aanslag en niet naar de IB ‐en Vpb ‐aanslagen  gezamenlijk.     Het kan ook voorkomen dat iemand voordat hij de aangifte wilde indienen al werd vervolgd.  De rechtbank kan dan nog wel eens zeggen: als je het wel zou hebben ingediend dan zou je  het fout hebben gedaan, kijk maar naar het andere delict dat je hebt gepleegd. Er wordt dus  heel snel aangenomen dat een onjuiste aangifte strekt tot te weinig belastingheffing, ook al  heeft dit er niet daadwerkelijk toe geleid. 

•

‘bij de wet voorziene aangifte’ BNB 2004/180. Bij het doen van een juiste aangifte, moet het  gaan om een ‘bij de wet voorziene aangifte’. Bij een van de eerste colleges zijn de artikelen 6  t/m 8 AWR aan bod gekomen: wat is nu een bij de wet voorziene aangifte? Eerst moet men  een uitnodiging krijgen tot het doen van een aangifte en dan moet het formulier worden  ingevuld dat toegestuurd is.   

24   

Voorbeeld: Er is wel eens een zaak geweest waarin er een aangifte werd gedaan zonder dat  er een handtekening onder stond. Dat is een voorwaarde voor het doen van aangifte. Er kan  volgens de HR niet gezegd worden dat er in dat geval een onjuiste aangifte is gedaan (een  niet bij de wet voorziene aangifte).     Onlangs een zaak bij de HR: iemand werd vervolgd voor het aanvankelijk onjuist doen van   zijn aangifte. Echter, kon gezegd worde dat de aangifte niet gedaan was (i.p.v. onjuist), want  het juiste biljet was niet ingediend. Het hof had toen geoordeeld dat de tenlastelegging  mocht worden gewijzigd van het onjuist doen in het niet doen van de aangifte.     De tenlastelegging mag alleen worden gewijzigd indien het feitencomplex hetzelfde is. Maar  een onjuiste aangifte en het niet doen van aangifte sluiten elkaar uit. De HR heeft ook gezegd  dat dat niet kan. De a‐g heeft niet de mogelijkheid om onder deze condities de  tenlastelegging te wijzigen. Naderhand kan er geen subsidiair punt aangevoerd worden.  Inmiddels is de zaak bij een hof aanhangig en probeert de a‐g dit alsnog te veranderen.    In het strafrecht kan later de opzet niet meer in grove schuld worden veranderd. Bij het  bestuursrecht (belastingrechter) kan dit nog wel als dit ter zitting wordt gesteld en dit niet in  strijd is met het verdedigingsbelang. De inspecteur moet dit dus nog stellen tijdens de  procedure. Dit laatste is wel een eis. In de praktijk wordt dit niet vaak door de  belastingrechter toegestaan. Het komt echter vrijwel nooit voor dat de inspecteur alleen  opzet stelt, meestal stelt hij primair: opzet en subsidiair: grove schuld.    In het strafrecht zit men aan de gestelde delicten vast en die kunnen niet helemaal worden  omgegooid. In het belastingrecht valt dit te vergelijken met een boete die wordt opgelegd ex.  art. 67e AWR en wordt omgezet in een boete ex. art. 67f AWR. Dit kan niet. Men kan niet  twee delicten over elkaar heen schuiven, want het een sluit het ander uit (grove schuld sluit  opzet uit en andersom). De inspecteur moet kiezen voor een specifieke boete, als hij voor de  verkeerde kiest heeft hij pech.     Een suppletieaangifte is geen bij de wet voorziene aangifte, deze kan dus zo onjuist worden  gedaan als men wenst. Een a‐g kan dan niet art. 69 AWR aanvoeren, want het is een  papiertje dat zelf wordt gemaakt door de adviseur of belastingplichtige: geen bij de wet  voorziene aangifte. Men kan dan niet strafrechtelijk vervolgd worden voor het onjuist doen  van de aangifte. Hiervoor moet de originele aangifte worden gepakt en worden gesteld dat  die onvoorzien of onvolledig was.    

25   

OPSPORING  •

Gewone strafvorderlijke bevoegdheden zijn beschikbaar voor de FIOD voor fiscale delicten.  De FIOD heeft dus iedere bevoegdheid die een gewone opsporingsambtenaar ook heeft. De  FIOD heeft ook nog: 

•

Extra: artikel 81 AWR. Dit artikel betreft het verzoeken om uitlevering van gegevens. Dit  gebeurt in iedere strafzaak. De fiscus gaat langs bij de adviseur, de accountant, etc. Iedereen  waarvan kan worden gedacht dat hij gegevens bezit die met deze zaak te maken kunnen  hebben. Er wordt dan een bevel aan de derde of aan de verdachte uitgereikt en deze zijn dan  verplicht de gegevens te overhandigen. Anders begaat men een strafbaar feit.   Met zo’n bevel kan de fiscus gegevens verkrijgen. Fiscaal gezien hoeft de adviseur geen  correspondentie tussen hem en zijn cliënt te verstrekken maar in het strafrecht geldt dit fair  play beginsel niet en moet de correspondenties wel worden verstrekt. Van dwangmiddelen  mag gebruik worden gemaakt.     Alle gegevens die je met dwangmiddelen zou kunnen krijgen, mag je gebruiken (EHRM:  Saunders). Een doorzoeking of een bevel van artikel 81 AWR is een dwangmiddel. Alles wat  daarmee wordt verzameld, mag gebruikt worden. Alleen als er iets mis is met de vordering of  het bevel, bijvoorbeeld de handtekening van de officier ontbreekt, dan ontstaat de discussie  of de verzamelde gegevens gebruikt mogen worden.    Bij art. 81 AWR moet de FIOD een redelijke termijn geven om aan de gegevensplicht te  voldoen. Je kunt de vordering in ontvangst nemen en de fiscus verzoeken om over twee  weken terug te komen. Dan heb je zelf de tijd om te kopiëren en de dossiers die je afgeeft te  screenen. 

 

INKEERREGELING  •

Fiscale afwijking (ongekend in het strafrecht). 

•

Achtergrond: budgettair en feit dat aangifte doen repeterende kwestie is. 

•

Subjectieve vrees? Niet helemaal. HR BNB 2001/319  

•

Slechts voor de belastingschuldige 

•

Niet voor derden. Onder omstandigheden meeprofiteren door inkeer te bevorderen en  stimuleren. Op grond van beginselen van behoorlijk vervolgingsbeleid. HR FED 2001/592 

SAMENLOOP    •

NJ 1998/71. Perfecte inkeer. Vervolging vanwege opmaken van vals geschrift? 

•

Beginselen van behoorlijk vervolgingsbeleid!  26 

 

•

Artikel 69, lid 4: lex specialis 

INKEERREGELING IS PER 1 JAN. 2010 INGEPERKT  Artikel 67n AWR:  •

Uiterlijk twee jaar nadat hij een onjuiste of onvolledige aangifte heeft gedaan of had moeten  doen; geen boete; 

•

Na verstrijken termijn een omstandigheid die aanleiding geeft tot matiging: thans 15%, per 1  juli 2010: 30%. 

De inkeerkeerregeling bestaat niet meer in zijn huidige vorm. De staatssecretaris had bemerkt dat er  toch veel mensen waren die voor 1 januari 2010 nog niet waren ingekeerd. Vanaf 1 januari gold het  boetetarief van 15%, maar dan was er wel weer een jaar verjaard: voor 1997 kon geen aanslag meer  worden opgelegd. Voor sommige belastingplichtigen is het voordeliger om over 1998 tot nu (2010)  een boete van 15% te betalen dan vorig jaar boetevrij alles aan te geven en te betalen over 1997‐ 2009.     Daarom heeft de staatssecretaris de boete opgehoogd naar 30% zodat het niet meer goedkoper is.    In de wetsbepaling valt terug te lezen hoe deze ophoging destijds door de kamer is goedgekeurd. In  plaats van de inkeer vindt er nu een boetematiging plaats. In het ‘normale’ geval dat de  belastingplichtige niet tot inkeer komt, kan er een boete worden opgelegd tot 300% en over het  verleden over 100%. Door deze regeling vindt er een matiging plaats, of deze nu naar 15% of 30%  plaats vindt is niet van belang. De staatssecretaris zou ook kunnen matigen naar 99%. De  staatssecretaris is dus bevoegd het percentage op te hogen, want dit is binnen zijn bevoegdheden.  De matiging is nu beleid i.p.v. inkeer.     De inkeerregeling houdt het volgende in: het wordt niet zo streng gecontroleerd of mensen ook  daadwerkelijk spijt hebben van het ontduiken van de belasting. Soms wordt wel eens aangevoerd dat  de inkeerregeling hiervoor bedoeld is.     Je kunt inkeren tot het moment dat je weet of moet vermoeden dat ze je op het spoor zijn. Op het  moment dat er een boekenonderzoek is aangekondigd, kun je niet meer inkeren.  

GELIJKTIJDIG BOETEVERHOGING IN  ARTIKEL 67E, LID 6,  AWR  •

BOX III‐inkomen maximaal 300% boete; 

•

Aangiften ingediend na 1 juli 2009; 

•

Buitenproportioneel? 

AFDOENING  •

Terug naar fiscus 

•

Transactie/O.M.‐beschikking (voorwaarden intrekken beroepschrift?)  27 

 

•

Dagvaarding en terechtzitting. 

We kennen nu nog de fiscale transactie, dan komt het strafbare feit niet in de registers. Zeer  binnenkort kennen we eigenlijk alleen nog maar de strafbeschikking. Dit brengt mee dat je een  schikking overeenkomt met de Belastingdienst of het OM en je schuld bekent.   Het wordt veel minder interessant voor fiscale zaken om een deal te maken.  Deze  strafbeschikkingen komen wel in de registers.  Met een transactie krijg je nu eigenlijk een strafblad.   Tegen een strafbeschikking kan men in bezwaar komen en alsnog een mondelinge behandeling ter  zitting bewerkstelligen. 

28   

HOORCOLLEGE 15: BESPREKING PROEFTENTAMEN    INLEIDING  De artikelen die op het net zijn geplaatst en besproken in HC 8 worden niet in het tentamen  opgenomen. Dit dient meer als achtergrondinformatie. Er zijn verder geen extra artikelen die op het  net geplaatst worden voor een credit.   

PROEFTENTAMEN 1   OPGAVE 1 (25 PUNTEN)  De heer Verhoeven heeft een erg hoog bedrag aan buitengewone lasten geclaimd in zijn aangifte  Inkomstenbelasting 2007. De inspecteur wil graag bewijs van de gemaakte kosten en de  betalingsbewijzen. De heer Verhoeven stelt geen bewijzen meer te hebben. De aankoopbonnen  vernietigt hij stelselmatig. Ook bankafschriften bewaart hij niet.  a. Heeft de heer Verhoeven hiermee gehandeld in strijd met de fiscale wetgeving? Zo ja, wat zijn  daarvan dan de consequenties?  In artikel 47 AWR staat de inlichtingenverplichting: de fiscus stelt vragen die men verplicht is te  beantwoorden.  Indien men hier niet aan voldoet volgt omkering en verzwaring van de bewijslast.  Het gaat hier om een aangifte Inkomstenbelasting 2007. Wanneer de gegevens gevraagd worden,  moet belastingplichtige deze verstrekken. De particulier heeft echter geen administratieplicht  (bewaarplicht).     Naast de omkering en verzwaring wegens niet verstrekken van inlichtingen is er ook de consequentie  van strafrechtelijke vervolging. In artikel 68 en 69 AWR staat dat men bij niet verstrekken  strafrechtelijk vervolgd kan worden indien niet voldaan aan art. 47 AWR.    Het gaat in deze casus om de buitengewone lasten (aftrekpost), de bewijslast ligt dan bij de  belastingplichtige. Dan kan de bewijslast niet worden omgekeerd, omdat die al bij de  belastingplichtige ligt (bepaald door de HR). Echter, als belastingplichtige niet met de gevraagde  gegevens komt, kan de inspecteur een streep door de aftrekpost halen en zal belastingplichtige op  een andere manier zijn aftrekpost moeten bewijzen.     Tegenwoordig kan iedereen digitaal zijn bankafschriften opvragen, dus het is sowieso niet zo moeilijk  om deze alsnog op te vragen indien de hardcopy‐afschriften zijn vernietigd .    Er kan geen boete worden opgelegd voor het niet verstrekken van gegevens van artikel 47 AWR.  29   

  Omkering en verzwaring kunnen niet worden losgekoppeld. Deze aspecten zijn beiden in het  omkeringsartikel betrokken, maar je kunt geen omkering zonder verzwaring opleggen of andersom.     In artikel 68 en 69 AWR zijn de strafbare feiten opgenomen. Dit zijn niet alleen het opzettelijk niet of  onjuist doen van de aangifte. Artikel 68 AWR noemt bijvoorbeeld ook:  1. Degene die ingevolge de belastingwet verplicht is tot:  • a. het verstrekken van inlichtingen, gegevens of aanwijzingen, en deze niet, onjuist of onvolledig  verstrekt;  • b. het voor raadpleging beschikbaar stellen van boeken, bescheiden, andere gegevensdragers of de  inhoud daarvan, en deze niet voor dit doel beschikbaar stelt;  • c. het voor raadpleging beschikbaar stellen van boeken, bescheiden, andere gegevensdragers of de  inhoud daarvan, en deze in valse of vervalste vorm voor dit doel beschikbaar stelt;  • d. het voeren van een administratie overeenkomstig de daaraan bij of krachtens de belastingwet  gestelde eisen, en een zodanige administratie niet voert;  • e. het bewaren van boeken, bescheiden of andere gegevensdragers, en deze niet bewaart;  • f. het verlenen van medewerking als bedoeld in artikel 52, zesde lid, en deze niet verleent;  • g. het uitreiken van een factuur of nota, en een onjuiste of onvolledige factuur of nota verstrekt;  wordt gestraft met hechtenis van ten hoogste zes maanden of geldboete van de derde categorie.  Het middel omekering van de bewijslast kan niet door de inspecteur gebruikt worden, hij zal dan ook  eerder grijpen naar het middel van strafrechtelijke vervolging ex. artikel 68 AWR. Hij kan natuurlijk  nog een gemakkelijkere weg kiezen door een streep door de aftrekpost te halen.    De inspecteur kan niet geloven dat de heer Verhoeven alles weggooit, maar veel kan hij er niet aan  doen. De inspecteur besluit de buitengewone lasten niet te accepteren en in zoverre af te wijken van  de aangifte. Hij beroept zich daarbij op de omkering en verzwaring van de bewijslast.  b. Beschrijf in hoeverre het regime van ‘omkering en verzwaring’ van de bewijslast afwijkt van de  reguliere bewijslastverdeling. Komt de inspecteur een beroep toe op het regime van ‘omkering en  verzwaring' van de bewijslast?  De omkering en verzwaring brengt mee dat niet alleen de omkering van bewijslast van  de inspecteur  bij de belastingplichtige komt te liggen, maar tevens dat het aannemelijk maken word omgevormd  tot het  aantonen. Het is nu echter zo dat de belastingplichtige in beginsel de bewijsplicht heeft,  omkering en verzwaring kan dan volgens de HR niet plaats vinden.    De inspecteur heeft niet alleen vragen over de buitengewone lasten. Ook de waardering in Box III  roept vragen op. Een verhuurd pand wordt al vele jaren gewaardeerd tegen dezelfde lage prijs. De  30   

inspecteur stelt daarover vragen. De heer Verhoeven voelt nattigheid en wil de vragen niet  beantwoorden.    c. Welke bestraffingsmogelijkheden bestaan er als een belastingplichtige weigert vragen te  beantwoorden?  Artikel 68 lid 1 onder a AWR. Echter in dit geval kan gezegd worden:  meneer Verhoeven  voelt  nattigheid en besluit daarom de vragen niet te beantwoorden. Hier lijkt de opzet dan wel aanwezig.  Als opzet aanwezig is, kom je in art. 69 lid 1 AWR. In dit artikel staat dat wanneer je het feit van art.  68 lid 1 onder a opzettelijk niet nakomt er een straf kan volgen van maximaal 4 jaar.     Het verschil tussen deze twee artikelen (68 en 69) is dus opzet. In artikel 68 zijn de overtredingen  opgenomen  en in artikel 69 vindt men de misdrijfvarianten.     Artikel 68 is makkelijker te bewijzen en hier zal een inspecteur ook eerder voor kiezen, tenzij  belastingplichtige stelselmatig en met opzet de vragen niet beantwoord, dan kan altijd nog op art. 69  worden teruggegrepen.   Kan een adviseur ook worden gestraft voor de gegevens van zijn cliënt die hij niet verstrekt?  ‐ In artikel 68 staat degene die ingevolge de belastingwet verplicht is tot….  ‐ In artikel 47  staat: Ieder is gehouden desgevraagd aan de inspecteur: a. de gegevens en inlichtingen  te verstrekken welke voor de belastingheffing te zijnen aanzien van belang kunnen zijn;  Wanneer de adviseur de gegevens niet verstrekt, dan zijn die gegevens niet van belang voor de  belastingheffing te zijne aanzien, maar van zijn cliënt. In die zin kan de adviseur daar niet voor  worden gestraft. Hij kan alleen als medepleger worden aangemerkt.  Hij kan nooit de normadressaat  zijn.     De heer Verhoeven denkt dat de inspecteur weet dat het pand bewust te laag is gewaardeerd. Hij  voelt zich verdacht, ofschoon de inspecteur nog slechts vragen heeft gesteld. De verdachtmaking is  nog niet geuit door de inspecteur.  d. In hoeverre komt de heer Verhoeven een beroep toe op zijn zwijgrecht?  Alleen in de verhoorsituatie komt het zwijgrecht de belastingplichtige toe, zie artikel 5:10a Awb.  Artikel 5:10a is heel eng geformuleerd. Op basis van de rechtspraak kan je wat verder gaan: hierbij  mag je ervan uit gaan dat men mag zwijgen als je er in redelijkheid vanuit kan worden gegaan dat er  een boete zal worden opgelegd.     Alleen bij vragen die betrekking hebben op de boete mag men zwijgen, anders zijn het vragen die  voor de belastingheffing van belang kunnen zijn. De HR hanteert maar één type, namelijk type twee  (besproken in hoorcollege 14). Het zwijgrecht geldt niet zover het vragen betreffen betreffende  31   

belastingheffing, alleen bij vragen die betrekking hebben op een boete mag men zwijgen. Of de  informatie die gevraagd is in het kader van belastingheffing voor de boete gebruikt mag worden,  volgt in de boeteprocedure. Vaak is dit niet mogelijk. Dus, bij de boete en de strafvervolging geldt  het type 2 van de rechtspraak van het EHRM (art. 6 EVRM: men hoeft zich zelf niet te incrimineren).    De heer Verhoeven heeft eigenlijk geen zin meer om een lange strijd te voeren met de inspecteur. De  kranten staan bol van de inkeerregeling en het lijkt de heer Verhoeven een mooie faciliteit om zijn  eerdere fouten te herstellen.    e. Kan de heer Verhoeven een beroep doen op die regeling? Welke consequenties zijn er aan die  regeling verbonden?  De inkeerregeling staat vermeld in 67 n AWR:    Wanneer de belastingplichtige uiterlijk twee jaar nadat hij een onjuiste of onvolledige aangifte  heeft gedaan of aangifte had moeten doen, alsnog een juiste en volledige aangifte doet, dan wel  juiste en volledige inlichtingen, gegevens of aanwijzingen verstrekt vóórdat hij weet of  redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur met de onjuistheid of onvolledigheid bekend  is of bekend zal worden, wordt geen vergrijpboete opgelegd.    2. Ook na het verstrijken van de in het eerste lid bedoelde termijn van twee jaar is het alsnog doen  van een juiste en volledige aangifte, dan wel het verstrekken van juiste en volledige inlichtingen,  gegevens of aanwijzingen door de belastingplichtige vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet  vermoeden dat de inspecteur met de onjuistheid of onvolledigheid bekend is of bekend zal  worden, een omstandigheid die aanleiding geeft tot matiging van de vergrijpboete.  1.

  Belastingplichtige moet de fout herstellen voordat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de  inspecteur met de onjuistheid bekend is of zal worden.   Uit de jurisprudentie volgt dat in gevallen waarbij er een boekenonderzoek wordt aangekondigd of  dat er vragen worden gesteld over de (arbitraire) post, er geen mogelijkheid meer tot inkeer is.   Wanneer er een boekencontrole is uitgevoerd en de inspecteur corrigeert niet, kan men dan nog tot  inkeer komen? De controle is al afgehandeld en de kans dat de inspecteur nu nog achter de  onjuistheden zal komen is klein. Belastingplichtige hoeft eigenlijk niet meer te vermoeden dat de  inspecteur achter de onjuistheden zal komen, daarnaast zijn er destijds ook geen vragen door de  inspecteur gesteld. De inspecteur stelt echter dat de post is gecontroleerd en dat er daarom geen  beroep op de inkeerregeling mogelijk is. Deze kwestie ligt momenteel bij de rechter.     Meneer Verhoeven kan geen beroep meer doen op de inkeerregeling, want er is in ieder geval een  vermoeden dat er onjuistheden zullen worden ontdekt. De casus heeft het namelijk over fouten die  hersteld moeten worden.  

32   

OPGAVE 2 (25 PUNTEN)  De heer Van Melle komt op 2 juli 2009 terug van vakantie en vindt een aanslag inkomstenbelasting  2007 op de deurmat. De aanslag is gedateerd op 10 maart 2009.  a. Op welk moment vangt de bezwaartermijn aan?  De bezwaartermijn is geregeld in art. 22j AWR:  In afwijking van artikel 6:8 van de Algemene wet bestuursrecht vangt de termijn voor het  instellen van bezwaar aan:  o

o

a. met ingang van de dag na die van dagtekening van een aanslagbiljet of van het  afschrift van een voor bezwaar vatbare beschikking, tenzij de dag van dagtekening  gelegen is vóór de dag van de bekendmaking, dan wel  b. met ingang van de dag na die van de voldoening of de inhouding onderscheidenlijk  de afdracht. 

  In casu vangt het bezwaar aan op 11 maart 2009, de dag na de dagtekening. Stel je krijgt op maandag  de aanslag, dan gaat de termijn op dinsdag lopen. Het bezwaar moet binnen zijn op de maandag  (voor 00.00) 6 weken na de dinsdag waarop de termijn is gaan lopen.    Van iedereen krijgt de heer Van Melle te horen dat de bezwaartermijn normaliter zes weken  bedraagt. Daardoor krijgt hij het Spaans benauwd.    b. Bestaan er mogelijkheden van bezwaar indien wordt aangenomen dat de bezwaartermijn is  verstreken? Zo ja, geef in uw antwoord aan of de heer Van Melle van een dergelijke mogelijkheid  gebruik kan maken. De inspecteur stelt dat het bezwaarschrift te laat is ingediend.    Indien het bezwaartermijn is verstreken kan er eventueel van de verschoonbare  termijnoverschrijding (art. 6:11 Awb jo. 60 AWR) gebruik worden gemaakt.  Art. 6:11 Awb:     Ten aanzien van een na afloop van de termijn ingediend bezwaar‐ of beroepschrift blijft niet‐ ontvankelijkverklaring op grond daarvan achterwege indien redelijkerwijs niet kan worden  geoordeeld dat de indiener in verzuim is geweest.    In de casus wordt vermeld dat Van Melle terug komt van vakantie, dit is geen grond voor  verschoonbare termijnoverschrijding. Hij had zorg moeten dragen dat een ander zijn post zou  behandelen.    

33   

c. Is de inspecteur toch verplicht het bezwaarschrift inhoudelijk in behandeling te nemen? Op  grond van welke wettelijke regeling? Kan de heer Van Melle rechtsmiddelen aanwenden?  De inspecteur is verplicht naar de ambtshalve vermindering te kijken, maar hoeft deze niet te  verlenen, zie artikel 65 AWR. Hij moet op grond van dat artikel alsnog het bezwaarschrift in  behandeling nemen.    Tegen artikel 65 AWR kan niet worden opgekomen.    Echter nu staat in artikel 21d AWR jo. 21k lid 2 AWR dat indien op wordt gekomen tegen de basis  registratie inkomen (ofwel het inkomen) en er is een verzoek om ambtshalve vermindering gedaan,  dan wordt bij voor bezwaar vatbare beslissing beslist. Dat brengt indirect met dat men tegen een  ambtshalve vermindering bezwaar kan maken. Eigenlijk maakt men tegen het inkomen uit de  inkomen basisregistratie een bezwaar, maar het verzoek om ambtshalve vermindering wordt tevens  aangemerkt als een  bezwaar tegen het inkomen uit de inkomen basisregistratie. Dit geeft de  rechtsingang.     Over het jaar 2008 wordt door de inspecteur een voorlopige aanslag Inkomstenbelasting opgelegd.  De heer Verhoeven meent dat deze veel te hoog is en hij dient ‐ tijdig – een gemotiveerd  bezwaarschrift in. Het bezwaar ziet wederom op de buitengewone lasten. De inspecteur heeft  daarover wat vragen. Die worden door de heer Verhoeven beantwoord. De inspecteur honoreert het  bezwaarschrift en verlaagt de voorlopige aanslag met het bedrag aan buitengewone lasten. Na enige  tijd legt hij echter de definitieve aanslag op. In deze aanslag worden de buitengewone lasten  geweigerd. De heer Verhoeven vindt dit 'geen stijl' want die buitengewone lasten zijn eerder  besproken en toen wel geaccepteerd.    d. Komt de heer Verhoeven een beroep toe op het vertrouwensbeginsel? Geef daarbij aan of en  welke extra vereisten gelden ingeval het vertrouwen zou zijn gewekt door de handelwijze van de  inspecteur bij het opleggen van een voorlopige aanslag.  Dhr. Verhoeven komt een beroep op het vertrouwensbeginsel toe op basis van de individuele  uitlatingen van de inspecteur die hij heeft gedaan naar aanleiding van de vragen die zijn gesteld.  Deze uitlatingen leiden tot een verenging met de standpunten van belastingplichtige. Deze  uitlatingen kunnen als toezegging  of een akkoordverklaring worden gezien. Deze kunnen niet  zomaar ongedaan worden gemaakt. Dit betekent ook dat de inspecteur zich heeft aangesloten bij de  zienswijze van belastingplichtige.  De informatie die verschaft wordt en waar de inspecteur in is mee gegaan, moet wel juist en volledig  zijn. Indien belastingplichtige liegt en dit achteraf blijkt, kan hier geen vertrouwen aan worden  ontleend. Er kan dan een discussie volgen of de informatie die is verschaft, wel volledig is verschaft.  Dit gaat dus om de vraag waar de grens ligt van de meldingsplicht van belastingplichtige en de  onderzoekplicht van de inspecteur? 

34   

  De inspecteur komt er achter dat er nog geen aanslag inkomstenbelasting 2006 werd opgelegd. Hij  meent dat de heer Verhoeven ook in de aangifte over dat jaar fouten heeft gemaakt. Hij veronderstelt  dat deze fouten voortvloeien uit grove slordigheid of grove onachtzaamheid aan de zijde van de heer  Verhoeven.  e. Kan er bij het opleggen van deze aanslag een boete worden opgelegd?  Een vergrijpboete 67d AWR kan worden opgelegd: indien het aan opzet van de belastingplichtige is  te wijten dat met betrekking tot een belasting welke bij wege van aanslag wordt geheven, de  aangifte niet, dan wel onjuist of onvolledig is gedaan, vormt dit een vergrijp ter zake waarvan de  inspecteur hem, gelijktijdig met de vaststelling van de aanslag, een bestuurlijke boete kan opleggen  van ten hoogste 100 percent van de in het tweede lid omschreven grondslag voor de boete.   Een vergrijpboete kan dus niet worden opgelegd, want in de casus wordt er gesproken over grove  slordigheid of grove onachtzaamheid, dit sluit opzet uit.   In het Besluit Bestuurlijke Boete Belastingdienst staat hoe hoog een boete kan zijn. H2:  verzuimboete. H3: vergrijpboete. In paragraaf 25 (vergrijpboete algemeen) lid 2 staat wat voor  vergrijpboete kan worden opgelegd bij grove schuld. In beginsel geldt voor grove schuld een boete  van 25%. In het begin van het BBBB staan strafverzwarende en strafverminderende omstandigheden  die in aanmerking zouden kunnen worden genomen.    Alleen bij een navorderingsaanslag kan men een vergrijpboete opleggen wegens grove schuld (art.  67e AWR). Bij een primitieve (definitieve) aanslag kan alleen een boete worden opgelegd indien er  sprake is van opzet. Zolang de inspecteur geen opzet kan bewijzen kan dus geen vergrijpboete  worden opgelegd.  In casu kan dus geen vergrijpboete worden opgelegd, want het gaat hier om de  primitieve aanslag en grove schuld. Indien er een navorderingsaanslag zou zijn opgelegd dan kan er  wel een vergrijpboete worden opgelegd.      NB In dit geval hoef je niet eerst te kijken of er überhaupt een aanslag kan worden opgelegd.     

OPGAVE 3 (25 PUNTEN)  De heer Dekker heeft langlopende conflicten met de inspecteur. De aanslagen worden bestreden bij  de rechter, die tot op heden nog geen uitspraak heeft gedaan. Van vaststaande schulden is derhalve  geen sprake.  a. Volgt uit de wet dat het aanwenden van rechtsmiddelen schorsende werking van het besluit tot  gevolg heeft? Geef bij de beantwoording aan of het verschil maakt welke partij (belanghebbende  of de inspecteur) het rechtsmiddel heeft aangewend.  Geen schorsende werking van het besluit indien men in beroep gaat, zie artikel 6:16 Awb en artikel 9  lid 11 Invorderingswet.     35   

Het maakt geen verschil welke partij een rechtsmiddel aanwendt.   Hoger beroep en cassatie hebben wel schorsende werking (art. 27h, lid 5 AWR en 28, lid 7, AWR)     Niet alleen privé heeft de heer Dekker discussies met de Ontvanger. Ook zijn vennootschap verkeert  in zwaar weer. Al enige tijd wordt aan de lopende verplichtingen voor de vennootschap, omzet‐ en  loonbelasting niet meer voldaan. Ook facturen van leveranciers worden niet meer betaald.  Verschillende leveranciers hebben beslag gelegd op de bankrekeningen van de vennootschap. Ook de  Ontvanger legt beslag.  b. Een leverancier heeft de rechter nodig om beslag te kunnen leggen. Geldt dat ook voor de  Ontvanger? Geef aan onder welke omstandigheden de Ontvanger beslag kan leggen.    Een Ontvanger heeft geen rechter nodig om beslag te leggen, zie artikel 12 IW. De inspecteur kan zijn  eigen dwangbevelen uitdraaien die een executoriale titel hebben, hij hoeft hier niet voor naar de  rechter.     De Ontvanger kan beslag leggen indien de belastingplichtige in gebreke is en wanneer de schuld  invorderbaar is, zie vanaf artikel 11 IW. Wanneer men uitstel van betaling heeft gekregen is de  schuld niet invorderbaar.     c. In hoeverre heeft de Ontvanger 'last' van de beslagen die voorafgaand aan het beslag van de  Ontvanger werden gelegd?  De Ontvanger heeft geen ‘last’ van beslagen die voorafgaan aan het beslag van de Ontvanger, zie  artikel 21 lid 2  IW, alleen hypotheek  en pandrecht (niet op bodemgoederen) gaan voor op de  beslagen van de fiscus.     De Ontvanger denkt dat hij de heer Dekker tot betaling kan dwingen door hem in privé aansprakelijk  te stellen voor de belastingschulden van de vennootschap.  d. Kan dat voor de hiervoor genoemde belastingen en is daarbij relevant of de heer Dekker als  bestuurder tijdig de betalingsonmacht heeft gemeld?  Bestuurder kan privé hoofdelijk aansprakelijk worden gesteld voor de schulden van de loon –en  omzetbelasting, ex. artikel 36 IW. In artikel 36a IW is de hoofdelijke aansprakelijkheid voor de  vennootschapsbelasting opgenomen.   Indien de bestuurder op tijd zijn betalingsonmacht heeft gemeld, ligt de bewijslast bij de Ontvanger  om aan te tonen dat de bestuurder kennelijk onbehoorlijk heeft bestuurd. Alleen in dat geval kan de  bestuurder aansprakelijk worden gesteld.  

36   

Indien de bestuurder niet binnen twee weken aan de meldingsplicht heeft voldaan moet de  bestuurder bewijzen dat het niet aan hem te wijten is dat de vennootschap niet betaald heeft en hij  niet kennelijk onbehoorlijk heeft bestuurd. Dit is vrijwel onmogelijk.  In art. 7 Uitvoeringsbesluit IW is neergelegd wat de termijn is voor de melding: de mededeling,  bedoeld in artikel 36, tweede lid, van de wet, wordt gedaan uiterlijk twee weken na de dag waarop  de verschuldigde belasting behoorde te zijn afgedragen of voldaan.     De heer Dekker blijkt niet onder de indruk van het optreden van De Ontvanger. De Ontvanger beraadt  zich op zijn mogelijkheden, nu hij meent dat de heer Dekker meer dan voldoende gelden heeft om zijn  schulden te betalen.  e. Welke juridische mogelijkheden heeft de Ontvanger?  De Ontvanger zou allerlei vormen van beslag (loonbeslag, beslag op roerende goederen etc.) kunnen  gebruiken om druk uit te oefenen om het geld in te vorderen. Het blijkt echter niet duidelijk uit de  vraag wat er bedoeld wordt.    

OPGAVE 4 (25 PUNTEN)  Met een gerust hart ontving mevrouw Gladpootjes enkele jaren geleden de aanslag  inkomstenbelasting 2006. Tot haar schrik en teleurstelling wordt zij echter aangeschreven door de  inspecteur, met het verzoek allerlei informatie over die aangifte te verstrekken. Mevrouw Galdpootjes  vindt dat de inspecteur zijn rechten heeft verspeeld nu in het verleden al een aanslag werd opgelegd.  Daarenboven heeft zij zich erg opgewonden over de toonzetting van de vragenbrief. Ze voelt zich  behandeld als een crimineel.  a. Kan mevrouw Gladpootjes bezwaar aantekenen?  Nee, mevrouw Gladpootjes kan geen bezwaar aantekenen tegen de vragenbrief ex. artikel 26 AWR.  Dit is een niet voor bezwaar vatbare beschikking.     b. Kan mevrouw Gladpootjes in deze fase reeds haar beklag doen bij de Nationale ombudsman?  Nee, ze moet eerst bij het bestuursorgaan zelf een klacht indienen, art. 9:20 Awb. Daarna zou ze wel  bij de Nationale ombudsman een klacht over de toonzetting van de brief kunnen indienen.     De inspecteur legt een navorderingsaanslag op omdat bepaalde bezittingen te laag zijn gewaardeerd  (box III). De stelling is dat sprake is van kwader trouw.  c. Leg uit onder welke voorwaarden kan worden nagevorderd en wat in de jurisprudentie wordt  verstaan onder kwader trouw.   Bij navordering (art. 16 AWR) moet er sprake zijn van een nieuw feit. Dit nieuwe feit is niet nodig  indien er sprake is van het kenbaarheidvereiste bij belastingplichtige of kwader trouw bij  belastingplichtige.   37   

  Kwade trouw: indien er bewust onjuiste of onvolledige informatie wordt verstrekt door  belastingplichtige, waardoor op voorhand duidelijk is dat de aanslag onjuist zal zijn.   Dus iedereen die een zwarte bankrekening heeft en dus bewust informatie achterhoudt, is te kwader  trouw.    Tijdens de procedure wijzigt de inspecteur zijn stelling. De inspecteur erkent dat zijn eerdere correctie  ten onrechte heeft geleid tot een navorderingsaanslag. Hij vernietigt deze echter niet. Tijdens de  rechtbankprocedure stelt de inspecteur dat er sprake is van een nieuw feit, aangezien een dividend (in  box II) ten onrechte niet werd opgegeven.  d. Beschrijf het leerstuk waarop de inspecteur een beroep doet en geef aan of de handelwijze  daarmee in overeenstemming is?   De inspecteur doet een beroep op de interne compensatie.   Interne compensatie is in beginsel mogelijk, in dit geval kan men zich afvragen of de verdediging niet  wordt geschaad in zijn belangen. De belastingplichtige moet er wel tegenop kunnen komen. Nu moet  de belastingplichtige zich verweren tegen iets heel anders.  De rechter kan dan bijvoorbeeld schorsen, zodat de belastingplichtige zijn verweer kan voorbereiden.  Wel moet de inspecteur bewijzen dat er sprake is van een nieuw feit. Dat wordt voor dividend heel  erg lastig, omdat dit vaak gegevens betreft die redelijkerwijs bekend hadden kunnen zijn.   Voor de dividendnavordering heeft hij een nieuw feit nodig.   De interne compensatie mag binnen één aangifte, niet met meerdere aangiftes (IB, Vpb, LB)  onderling. Ook bij navordering mag van dit leerstuk gebruik worden gemaakt, al moet de inspecteur  wel eerst aantonen dat er sprake is van een nieuw feit. Voor de dividend wordt dit lastig, omdat dit  gegevens betreft waar hij normaal gesproken de beschikking over heeft.     Na jaren en jaren procederen 'belandt' mevrouw Gladpootjes bij de Hoge Raad.  e. Kan mevrouw Gladpootjes zelf een cassatieberoepschrift indienen? Beschrijf de specifieke  kenmerken van een cassatieprocedure en geef daarbij aan op welke wijze die afwijkt van de  procedure bij de feitenrechter.  Bij het tentamen zal niet zo’n uitgebreide cassatieprocedurevraag komen. Wel een cassatievraag,  maar iets beperkter.  Het cassastieberoep kan worden ingesteld door belanghebbende zelf worden. De HR vindt dat er een  procesgemachtigde moet komen. Vooral als blijkt dat het merendeel van de beroepen dat wordt  ingediend betrekking heeft op de WOZ. De belanghebbende die bevoegd was om hoger beroep in te  stellen, kan ook beroep in cassatie instellen, zie art. 28 AWR.    

38   

Verschillen:  •

Voor een cassastieberoep wendt men zich tot het hof waar het ongelijk is verkregen. Deze  moet het dossier doorzenden naar de HR; 

•

HR: oordeelt alleen of er sprake is van schending van recht of van een vormverzuim. Een  verweer van feitelijk aard kan in beginsel niet in een cassatieprocedure worden behandeld;  

•

HR kan op ambtshalve gronden vernietigen. Als belanghebbende daar geen beroep op heeft  gedaan, kan de HR op basis van andere gronden zelf vernietigen; 

•

HR: in boetezaken oordeelt de HR ambtshalve over de redelijke termijn; 

•

HR: conclusie van een a‐g kan worden uitgebracht over de zaak. Dit is een advies aan de HR  over de uitspraken. 

Deze kenmerken hoeft u niet te kunnen opsommen. 

PROEFTENTAMEN 02   

OPGAVE 1  De familie Nestis woont al meer dan twintig jaar in het buitenland. In Nederland houden zij geen  enkel vermogensbestanddeel meer aan. Toch ontvangt de vader op een gegeven moment in 2005 een  brief van de inspecteur te Amsterdam. Deze inspecteur stelt dat uit een onderzoek is gebleken dat op  zijn naam een Luxemburgse bankrekening werd aangehouden.  a. Is vader Nestis verplicht de vragen van de inspecteur te beantwoorden? Welk artikel en welk  criterium van de Hoge Raad is daarbij van toepassing?  De vragen kunnen  niet meer voor belang zijn voor de belastingheffing, de heffingsmogelijkheden zijn  immers verjaard (5 en 12 jaar).   Voor schenking betreft het navorderingstermijn 20 jaar. Als hij kinderen in NL zou hebben, zou dat  voor de schenkingsbelasting nog van belang kunnen zijn. Bij deze schenking (aan in NL woonachtige  personen) ligt dan het belang.     In art. 47 staat de informatieplicht. In beginsel moet iedereen meewerken met de inspecteur. Dit is  echter alleen indien deze gegevens “voor de belastingheffing te zijnen aanzien van belang kunnen  zijn”.   Vader Nestis is niet belastingplichtig in Nederland, dus voor zijn belastingaanslag kan het niet  relevant zijn, tenzij de inspecteur bijvoorbeeld betwist dat hij in het buitenland woont, maar dat zit  hij nog aan de navorderingstermijn van vijf jaar en twaalf jaar. Deze zijn al verstreken. Het enige waar  nog belang zou kunnen liggen is dat voor een schenking een navorderingstermijn van 20 jaar geldt.   Als hij kinderen heeft in Nederland, zou daar een belang voor de vraag kunnen liggen.     De familie Nestis komt op 1 maart 2006 wederom in Nederland wonen. Ook de  houdstervennootschap van de familie wordt in Nederland belastingplichtig. Over het jaar 2006 wordt  39   

een aangifte vennootschapsbelasting ingediend. De gehanteerde afschrijvingspercentages bedragen  10% van de investeringen. Deze percentages zijn ongebruikelijk hoog en geven de inspecteur  aanleiding vragen te stellen.  b. De bestuurder van de houdstervennootschap verzaakt antwoord te geven. Heeft dit gevolgen  voor de bewijslastverdeling tussen partijen?  Het gaat hier om afschrijvingen, de bewijslast ligt dus al bij de vennootschap. Er kan geen omkering  van de bewijslast plaatsvinden. Hij kan alleen een streep door de afschrijving zetten.   De inspecteur is er niet van gediend dat zijn vragen niet worden beantwoord. Hij wil een vergrijpboete  opleggen.  c. Kan een dergelijke boete worden opgelegd voor de weigering antwoord te geven?  Welke bestraffingsmogelijkheden zijn er voor het niet geven van antwoorden? Een boete voor het  niet geven van antwoorden is er niet. Dan komt men op 68 en 69 AWR uit.     De inspecteur heeft ook nog wat vragen gesteld over het inkomen dat vader Nestis in 2008 heeft  opgegeven in zijn aangifte inkomstenbelasting over dat jaar. Om hem moverende redenen heeft de  heer Nestis daarop niet naar waarheid geantwoord. De inspecteur was bijzonder sceptisch toen de  heer Nestis zijn antwoorden gaf. De heer Nestis heeft daardoor een onbehaaglijk gevoel binnenkort  tegen de lamp te lopen. Hij besluit alsnog open kaart te spelen.  d. In hoeverre heeft deze ‘open kaart’ gevolgen voor de mogelijkheden tot bestraffing voor de  inspecteur/officier van justitie?  Open kaart spelen is gebruik maken van de inkeerregeling. Ook  hier geldt de vraag of hij wel kan  inkeren. Hij kan niet meer inkeren, want anders zou hij gebruik kunnen maken van art. 67 of 69 AWR.  Er zijn echter al vragen gesteld over deze post, dus inkeren kan niet meer.     De inspecteur wordt nu bijzonder kritisch ten opzichte van de heer Nestis. De aangifte over het jaar  2007 wordt goed bekeken. Ook daarin wordt een fout ontdekt. De inspecteur wenst een boete op te  leggen. Hij vindt dat sprake is van grove onachtzaamheid grenzend aan opzet en stelt zich op het  standpunt dat een boete van 25% passend en geboden is.  e. Heeft de inspecteur de mogelijkheid een dergelijke boete op te leggen?  Het betreft hier een primitieve aanslag (definitief), zie art. 67d AWR. De inspecteur zal opzet moeten  stellen, grove onachtzaamheid is niet voldoende. Hij kan dan een boete opleggen van 25% als hij  opzet bewijst.  Er staat: ‘de aangifte wordt goed bekeken’:  de aanslag staat dus niet vast.     Over het jaar 2006 loopt een procedure bij het Hof. De inspecteur heeft voorafgaand aan het  opleggen van een boete gesteld dat sprake was van opzet. De boete bedroeg 50% van de te weinig  betaalde belastingen. Ter zitting bij het Hof krijgt de inspecteur door dat de rechter het bewijs voor 

40   

opzet niet aanwezig acht. Naar aanleiding daarvan stelt hij zich subsidiair op het standpunt dat  sprake is van grove schuld.  f. Is deze handelwijze toelaatbaar?  De inspecteur wijzigt dit dus vóórdat de uitspraak van het hof er is. En zolang de feiten die eraan ten  grondslag liggen hetzelfde blijven. Zolang de belastingplichtige maar niet een in nadeligere positie  terecht komt.     Opgave 2  Het gaat al een tijdje ‘niet zo lekker’ tussen de heer Tommet en zijn werkgever. De werkgever heeft in  2006 zijn ‘administratieve hygiëne’ niet goed op orde en de heer Tommet meent dat er te veel wordt  ingehouden op zijn loon vanwege de loonheffing.  a. Bestaat er mogelijkheid voor de heer Tommet om juridisch in verweer te komen tegen die te  hoge inhouding?  Artikel 26a lid 1 onder b jo. 2 AWR:   Lid 1.In afwijking van artikel 8:1, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht kan het beroep  slechts worden ingesteld door:  b. de belanghebbende die de belasting op aangifte heeft voldaan of afgedragen of van wie de  belasting is ingehouden, of  lid 2. Het beroep kan mede worden ingesteld door degene van wie inkomens‐ of  vermogensbestanddelen zijn begrepen in het voorwerp van de belasting waarop de belastingaanslag  of de voor bezwaar vatbare beschikking betrekking heeft.    Tegen een voor bezwaar vatbare beschikking kan opkomen: de inhoudingsplichtige maar ook de  werknemer.   Wanneer de LB  wordt afgedragen, middels de aangifte wordt voldaan, door de inhoudingspichtige,  wordt geacht een voor bezwaar vatbare beschikking te zijn afgegeven. Op dat moment zou op basis  van art. 26a lid 2 een voor bezwaar vatbare beschikking waar tegenop kan worden gekomen.   Dus de werknemer kan zelf opkomen tegen een voor bezwaar vatbare beschikking op basis van art.  26a lid 2. De afdracht door de werkgever wordt aangemerkt als een dergelijke beschikking.   Deze vraag zal niet op het tentamen komen.    In 2007 is juist de omgekeerde situatie aan de orde. De werkgever houdt te weinig in op het loon en  draagt ook te weinig af. De inspecteur komt daar achter en wenst de te weinig betaalde belasting  alsnog te heffen.  b. Welke mogelijkheden heeft de inspecteur doorgaans in dergelijke situaties? Aan welke partijen  kan hij de belastingschuld presenteren? 

41   

Hij kan de loonbelasting naheffen, of een aanslag in de IB bij werknemer corrigeren. Hij kan beide  wegen bewandelen. Hij mag dit tegelijkertijd doen, maar heeft hij een keuze gemaakt, dan mag hij  de andere weg niet meer bewandelen. Dus als hij kiest voor de IB, dan mag hij niet meer de weg van  de LB kiezen. Omgekeerd k an het wel, dus als hij eerst de LB doet en daarna de IB.  Het kan dus allebei, maar dan moet de inspecteur verrekenen.     Stel dat de werkgever in het geheel niets heeft afgedragen. Op het loonstrookje van de heer Tommet  stond echter dat er wel gelden waren ingehouden en afgedragen. Dit ingehouden en verondersteld  afgedragen bedrag werd door de heer Tommet in zijn aangifte inkomsterbelasting verwerkt.  Aanvankelijk werd deze aangifte gevolgd en werd een aanslag opgelegd conform de bedragen in de  aangifte. Nadien kwam de inspecteur er pas achter dat de werkgever niets had afgedragen.  c. Kan de inspecteur nog navorderen van de heer Tommet? Heeft uw antwoord nog gevolgen voor  de bevoegdheid om na te heffen bij de werkgever?  Indien de inspecteur kiest om de zaak in de IB te behandelen, dan kan hij niet meer kiezen voor de  weg van de LB.     In 2008 heeft de heer Tommet het gehad met de Belastingdienst. Hij besluit een contant bedrag dat  hij van zijn werkgever ontving niet in de aangifte IB te verwerken. De werkgever heeft deze betaling  echter wel als loonkosten geboekt en gerenseigneerd aan de belastingdienst.  d. Indien ervan wordt uitgegaan dat geen sprake is van een ‘nieuw feit’, kan er dan toch door de  inspecteur worden nagevorderd? Luidt uw antwoord anders als de heer Tommet de bate niet heeft  vermeld in de veronderstelling dat de fiscus daarvan toch al op de hoogte was via de werkgever?  Hier is sprake van kwade trouw: ondanks het ambtelijk verzuim kan toch worden nagevorderd. Zie  art. 16 lid 2. Je kunt de kwade trouw wel ter discussie stellen.    De inspecteur komt ook nog met een navorderingsaanslag over het jaar 2000. Uit een klikbrief heeft  hij begrepen dat de heer Tommet in Nederland een geldbedrag heeft ontvangen voor het plaatsen  van een schutting. Na ontvangst van dit bedrag heeft de heer Tommet dit bedrag volgens zijn ex‐ vrouw naar een bankrekening in Luxemburg gebracht.  e. Kan er over dit bedrag nog worden nagevorderd? Betrek bij uw antwoord EG‐recht.  Op basis van art. 16 lid 4 AWR kan in het geval van buitenlandse vermogensbestanddelen, 12 jaar  worden nagevorderd. De winst kan niet worden belast op grond van dit artikel, hier is slechts 5 jaar  navorderingtermijn voor. Alleen voor het feit dat hij het geld in het buitenland heeft gestald kan nog  worden nagevorderd op grond van dit artikel (box 3).    Tijdens de procedure komt de heer Tommet er achter dat de inspecteur die klikbrief al in 2002 heeft  ontvangen. Hij meent dat in dergelijke gevallen de inspecteur geen beroep toekomt op de verlengde  navorderingstermijn.  42   

f. Wat vindt u van dit standpunt?  Deze vraag is achterhaald door de uitspraak van de HR over de 12‐jaarstermijn. Vroeger gold in zo’n  geval de hele verlengde navorderingstermijn niet. De HR heeft naar aanleiding van het HvJ gezegd  dat dit niet zo is, maar wel geldt dat op het moment dat er aanwijzigen zijn, er binnen een redelijke  termijn een aanslag moet worden opgelegd. In dit geval kan nog wel de discussie worden gevoerd of  er na de klikbrief snel genoeg actie is ondernomen door in het buitenland inlichtingen in te winnen.     Aan de heer Tommet is over het jaar 2008 een aanslag opgelegd,waarbij wordt afgeweken van de  aangifte. Daartegen maakt hij bezwaar en uiteindelijk komt hij in beroep. De inspecteur stelt in zijn  verweerschrift dat hij het eens is met de heer Tommet. Echter, daarvoor in de plaats komt een andere  correctie.  g. Kan de inspecteur dit doen? Zou de inspecteur ook als hij zijn ongelijk ter zitting erkent, nadien  nog een navorderingsaanslag kunnen opleggen.  Hier kan een beroep worden gedaan op de interne compensatie. Wanneer de aanslag van tafel zou  gaan, kan navordering worden opgelegd als sprake is van een nieuw feit. Echter, als hij dit al in de  procedure is betrokken kan dit niet. Een nieuw inzicht van recht levert geen nieuw feit op, er moeten  echt nieuwe feiten zijn die ten grondslag liggen aan de andere correctie. Anders kan hij niet  navorderen.    Van onderstaande opgaven worden de antwoorden op Sin‐online geplaatst.     Opgave 3  De heer Grijpgraag heeft een besloten vennootschap. De kredietcrisis heeft het voor hem onmogelijk  gemaakt de verschuldigde omzet‐ en vennootschapsbelasting te voldoen. Op de aangifte  omzetbelasting heeft hij – ondanks het feit dat er € 20.000 verschuldigd is – een bedrag van € 0  ingevuld. Ter voorkoming van aansprakelijkheid heeft hij onmiddellijk na ontvangst van de  naheffingsaanslag de betalingsonmacht gemeld. De aangifte vennootschapsbelasting is wel netjes  ingevuld en ingediend. De aanslag vennootschapsbelasting werd echter niet betaald. Daarvoor is  geen tijdige melding gedaan.  a. Geef aan of de heer Grijpgraag voor de verschillende belastingen aansprakelijk kan worden  gehouden.    De heer Van Houte van Van Houte B.V. denkt geen last te hebben van de kredietcrisis. Hij komt zelfs  personeel te kort. Van belang is dat er op korte termijn een bepaalde machine dient te worden  gebouwd. Hij staat voor de keus: dit werk uit te besteden, dan wel arbeidskrachten in te huren. De  besloten vennootschap De Bie wil het werk aannemen, maar kan ook mensen ter beschikking te  stellen.  b. Kan Van Houte B.V. aansprakelijk worden gesteld indien De Bie B.V. niet aan zijn verplichtingen  voldoet? Welke soorten aansprakelijkheid komen in aanmerking. Is er een verschil tussen beide?  43   

c. Kan Van Houte B.V. haar (eventuele) aansprakelijkheid inperken en zo ja, op welke wijze?    Van Houte B.V. heeft ervoor gekozen het werk uit te besteden. De afspraak is gemaakt dat De Bie  B.V. de machine maakt. Omdat Van Houte B.V. enige liquiditeitsproblemen heeft, wordt afgesproken  dat De Bie B.V. de machine verhuurt aan Van Houte B.V.  Na de laatste huurbetaling is de machine  voor € 1 over te nemen door Van Houte B.V. Laatstgenoemde voelt de kredietcrisis echter in volle  omvang en kan haar fiscale verplichtingen niet voldoen.  d. De Ontvanger wil bodembeslag leggen op de machine van De Bie B.V. voor de vennootschaps‐,  loon‐ en omzetbelasting. Kan dat?    De Ontvanger ziet geen heil meer in de onderneming van Van Houte B.V. Telkenmale zijn er  problemen. De enige oplossing lijkt een faillissement. Anders blijft er sprake van oneerlijke  concurrentie. Het is echter duidelijk dat dit faillissement de Ontvanger niets meer gaat opleveren dan  de executoriale verkoop van een aantal activa.  e. Is de handelwijze van de Ontvanger toegestaan? Onder welke voorwaarde(n) kan het faillissement  door de Ontvanger worden gevraagd?    Opgave 4 (50 minuten)  Rauwelijks ontvangt de heer Van Zunderen een enorme aanslag waarin substantieel wordt  afgeweken van zijn aangifte. Een nadere toelichting ontbreekt. In een telefoongesprek wordt door de  inspecteur aangegeven dat de heer Van Zunderen echt wel wist waar het over ging. Een schriftelijke  uiteenzetting ter onderbouwing van de  correcties zou nog wel enige tijd op zich laten wachten. De heer Van Zunderen maakt bezwaar.  a. Binnen welke termijn dient de inspecteur uitspraak op bezwaar te doen?    De heer Van Zunderen wil weten wat er in het dossier van de inspecteur zit en geeft aan dat hij  inzage wil nemen in het dossier. Desgevraagd bevestigt de heer Van Zunderen dat hij geen behoefte  heeft aan een hoorzitting.  b. Heeft Van Zunderen recht op inzage in zijn dossier?    De inspecteur deelt aan de heer Van Zunderen mede dat hij geen inzage krijgt in zijn dossier.  c. De heer Van Zunderen tekent tegen deze beslissing bezwaar aan. Is dat mogelijk?  Noem de artikelen in de AWR en de Awb die in dat kader bepalend zijn.    Na de termijn waarbinnen de uitspraak op bezwaar door de inspecteur had moeten worden gedaan,  wenst de heer Van Zunderen naar de onafhankelijke en onpartijdige rechter te gaan.  44   

d. Bestaat die mogelijkheid als er nog geen uitspraak is gedaan?    De inspecteur wordt geconfronteerd met het beroep doordat de griffie van de rechtbank het  beroepschrift heeft doorgezonden. De inspecteur stond op het punt nog een aantal vragen aan de  heer Van Zunderen te stellen op grond van artikel 47 AWR.    e. Bestaat die mogelijkheid nog? Zo neen, kan die bevoegdheid worden ‘her’‐kregen?  Uiteindelijk doet de inspecteur uitspraak op bezwaar. Hij doet géén beroep op de omkering en  verzwaring van de bewijslast. Belanghebbende is het daarmee graag eens. De rechter onderzoekt de  zaak en komt tot de conclusie dat de bewijslast eigenlijk wel omgekeerd en verzwaard dient te  worden.    f. Beschrijf de ‘ruimte’ die een rechter heeft om de rechtsstrijd te bepalen en ga daarbij met name in  op de situatie waarin tussen partijen overeenstemming bestaat omtrent een bepaalde kwestie.    In een cassatieberoepschrift wordt veelvuldig een middel geformuleerd tegen een (geheel of  gedeeltelijk) feitelijk oordeel van het Hof.  g. Heeft een dergelijk middel kans van slagen? Wat is veelal de strekking van een dergelijk  cassatiemiddel? 

45