Správa spotřebních daní a dopad jejích příjmů na státní rozpočet ČR

Bankovní institut vysoká škola Praha Katedra Financí a účetnictví

Správa spotřebních daní a dopad jejích příjmů na státní rozpočet ČR Diplomová práce

Autor:

Leona Bucharová Finance, Finance a hospodaření územní samosprávy

Vedoucí práce:

Praha

Ing. Jaroslav Sýkora, CSc.

březen 2010

Prohlášení: Prohlašuji, ţe jsem diplomovou práci zpracovala samostatně a s pouţitím uvedené literatury.

Ve Lhenicích dne 10. dubna 2010

Leona Bucharová

Poděkování: Děkuji vedoucímu diplomové práce Ing. Sýkorovi, CSc. za cenné rady, připomínky a metodické vedení práce.

Anotace práce: Diplomová práce se zabývá historií, vývojem, významem a správou spotřebních daní. Především je práce zaměřená na dobu, kdy je spravují celní orgány, tzn. od 1. 1. 2004. Materiál se zaměřuje na to, jak se v jednotlivých letech (2004, 2005, 2006, 2007, 2008) měnil příjem do státního rozpočtu vybraný na spotřebních daních z jednotlivých komodit v závislosti na jednotlivých novelách zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů. Zároveň se v něm poukazuje na rozdíly ve správě spotřebních daní mezi finančními orgány, které byly správci spotřebních daní dříve a celními orgány, které tuto správu od nich převzaly. Klíčová slova: Akcíz, Celní správa České republiky, daně, daňová harmonizace, daňový sklad, daňový zástupce, databáze SEED, nepřímé daně, oprávněný příjemce, osvobození od daně, podmíněné osvobození od daně, pohyb vybraných výrobků, povolovací řízení, principy správy spotřebních daní, spotřební daně, systém EMCS, volný daňový oběh, vracení daně, vybrané výrobky, uţivatel vybraných výrobků, zajištění spotřebních daní.

Anotation of paper: This dissertation deals with history, development, importance and administration of the excise tax. The dissertation targets above all the period under the administration of the customs authorities, i. e. since 1. 1. 2004. The document targets changes of the state budget income in the years 2004, 2005, 2006, 2007, 2008 based on excise tax from various commodities levied in accordance with each particular amendment of the Act No. 353/2003 Coll., On Excise Tax, as amended. Simultaneously the document refers to the distinctions in excise tax administration between the financial authorities administrating the excise tax previously and the customs authorities administrating at present the area in question. Key words: Excise tax, customs administration of the Czech Republic, Taxes, tax harmonization, tax warehouse, tax representative, SEED database, indirect taxation, registered trader, exemptions, suspension arrangement, movement of products subject to excise duty, license system, principles of excise duty administration, excise duty, EMCS system, release for consumption of product subject to excise duty, reimbursement, product subject to excise duty, product subject to excise duty user, guarantee payment of excise duty.

Obsah Úvod

10

1. Malé historické ohlédnutí

13

1.1 Historický vývoj spotřebních daní

13

1.2 Vývoj spotřebních daní v českých zemích

14

1.2.1 Spotřební daně v období od 16. století do vzniku Československé republiky

14

1.2.2 Spotřební daně v období Československé republiky v letech 1918 - 1938

15

1.2.3 Spotřební daně v období Československé republiky v letech 1945 - 1989

16

1.2.4 Spotřební daně po roce 1989

17

2. Správa spotřebních daní od roku 1993 do roku 2003 vedená finančními orgány 2.1 Zavedení samostatné správy spotřebních daní

18 18

2.1.1 Přechod československého hospodářství k trţní ekonomice

18

2.1.2 Příprava návrhu zákona o spotřebních daních

18

2.1.3 Zavedení spotřebních daní v České republice

20

2.2 Jednotlivá ustanovení zákona o spotřebních daních

20

2.2.1 Předmět daně

20

2.2.2 Vznik daňové povinnosti

21

2.2.3 Základ daně a sazby daně

23

2.2.4. Osvobození od daně

24

2.2.5 Vrácení daně

25

2.2.6 Zdaňovací období a daňové přiznání

26

3. Změna správy spotřebních daní v návaznosti na vstup do EU

27

3.1 Změna legislativních norem

27

3.2 Nový zákon o spotřebních daních

28

3.3 Nové pojmy v zákoně o spotřebních daních

30

3.3.1 Daňová povinnost a vznik daňové povinnosti

31

3.3.2 Reţim podmíněného osvobození od daně

32

3.3.3 Daňový sklad

32

3.3.4 Oprávněný příjemce

32

3.3.5 Zajištění daně

32

3.4 Analýza legislativy spotřebních daní za období 2004 aţ 2008

33

3.4.1 Zákon č. 676/2004 Sb., o povinném značení lihu

33

3.4.2 Zákon č. 86/2002 Sb., o ochraně ovzduší a o změně některých dalších zákonů

33

6

3.4.3 Zákon č. 61/1997 Sb., o lihu

34

4. Současná správa spotřebních daní vedená celními orgány

36

4.1 Charakteristika spotřebních daní

36

4.2 Jednotlivá ustanovení nového zákona o spotřebních daních

38

4.2.1 Předmět daně

38

4.2.2 Vznik daňové povinnosti

39

4.2.3 Daňové sklady

41

4.2.4. Výpočet spotřebních daní

43

4.2.5. Nárok na vrácení daně

45

4.2.6 Zdaňovací období a daňové přiznání

45

4.3 Statistika plátců spotřebních daní, osob evidovaných k dani a drţitelů povolení

46

4.3.1 Počty plátců spotřebních daní

46

4.3.2. Počty osob evidovaných ke spotřebním daním

48

4.3.3. Počty evidovaných povolení s rozdělením dle typu povolení a jednotlivých let 48 4.3.4. Počty subjektů registrovaných ke značení lihu

51

4.4 Daňové kontroly

52

4.5 Dohlídková činnost

54

4.6 Softwarové aplikace vytvořené pro správu spotřebních daní

54

4.7 Celně technické laboratoře

55

4.8 Personální obsazení celních orgánů/stav

56

4.9 Mezinárodní spolupráce v oblasti spotřebních daní

57

4.9.1 ELO - Excise Liaison Office

57

4.9.2 Databáze SEED (System for Exchange of Excise Data)

57

4.9.3 Systém MVS (Movement Verification System)

58

4.9.4 Systém EWSE (Early Warning System Excise)

59

4.9.5 Dotazy, týkající se spotřebních daní, které není moţné vyřídit formou MVS nebo EWSE

60

4.9.6 EMCS – Excise Movement and Control System – Elektronický systém pro přepravu a sledování výrobků podléhajících spotřební dani 4.10 Dlouhodobě řešené problémy

60 61

4.10.1 Minerální oleje

61

4.10.2 Líh

62

4.10.3 Pivo, víno a meziprodukty

63

4.10.4 Tabákové výrobky

63 7

4.10.5 Doprava vybraných výrobků

64

4.10.6 Ostatní poznatky a náměty

65

5. Novely zákona o spotřebních daních a jejich vliv na výši příjmů ze spotřebních daní

67

5.1 Přehled jednotlivých novel zákona o spotřebních daní

67

5.2 Dvě nejdůleţitější novely zákona o spotřebních daních

67

5.3 Analýza příjmů ze spotřebních daní za roky 2004 aţ 2008

69

5.3.1 Výnosy ze spotřebních daní souhrnně dle jednotlivých let

70

5.3.2 Výnosy ze spotřebních daní dle jednotlivých komodit za období 2004 – 2008

71

5.3.3 Výnosy ze spotřební daně z minerálních olejů dle jednotlivých let

73

5.3.4. Výnosy ze spotřební daně z lihu dle jednotlivých let

75

5.3.5 Výnosy ze spotřební daně z piva dle jednotlivých let

76

5.3.6 Výnosy ze spotřební daně z vína a meziproduktů dle jednotlivých let

78

5.3.7 Výnosy ze spotřební daně z tabákových výrobků dle jednotlivých let

80

5.3.8 Vývoj kumulovaných nedoplatků vnitrostátní SPD za období 2004 – 2008

81

Závěr

83

Seznam literatury

87

Seznam tištěných zdrojů

87

Seznam elektronických zdrojů

89

Seznam použitých zkratek, obrázků, tabulek, grafů

90

Seznam příloh

93

Příloha č. 1

94

Příloha č. 2

95

Příloha č. 3

98

Příloha č. 4

100

Příloha č. 5

101

Příloha č. 6

102

Příloha č. 7

104

Příloha č. 8

105

Příloha č. 9

106

Příloha č. 10

108

Příloha č. 11

109

Příloha č. 12

115

Příloha č. 13

116 8

Příloha č. 14

117

9

Úvod Jsem zaměstnancem celní správy, ve které pracuji jiţ dvanáct let. Nyní zastávám funkci vedoucího daňového oddělení na Celním ředitelství v Českých Budějovicích a po celou dobu je náplní mé práce oblast daní, především daně spotřební. To je také hlavním důvodem volby tématu mé diplomové práce. Cílem mé diplomové práce je seznámení s historií, vývojem, významem a správou spotřebních daní. Především jsem se ve své práci zaměřila na dobu, kdy správu spotřební daně vykonávají výhradně celní orgány, tzn. od 1. 1. 2004. Snaţila jsem se rozebrat a zaměřit se na to, jak se v jednotlivých letech (2004 aţ 2008) měnil příjem do státního rozpočtu vybraný na spotřebních daních z jednotlivých komodit v závislosti na jednotlivých novelách zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů. Zároveň jsem se snaţila poukázat na rozdíly ve správě spotřebních daní mezi finančními orgány, které byly správci spotřebních daní před rokem 2004 a celními orgány, které tuto správu od nich převzaly. Při zpracování své diplomové práce jsem vycházela především z právních předpisů platných jak v České republice, tak v Evropské unii (zákony, vyhlášky České republiky, směrnice Evropské unie), ale i vnitřních předpisů Celní správy České republiky. Nezbytné informace mi poskytla i odborná literatura. Při zpracování jsem dále vycházela nejen ze svých odborných znalostí, ale i praktických zkušeností. Práce je rozdělena do pěti kapitol, které jsou dále děleny na podkapitoly a oddíly. Kapitoly jsou řazeny za sebou podle časového vývoje, tzn. od historie daní aţ po správu spotřebních daní v současné době. V poslední kapitole je provedena analýza příjmů získaných výběrem spotřebních daní a to za roky 2004 - 2008, coţ zahrnuje poslední rok, kdy je spravovaly ještě finanční orgány a po té za roky, kdy jsou jiţ spravovány výhradně celními orgány. Spotřební daně tvoří spolu s daní z přidané hodnoty nedílnou součást nepřímých daní ve vyspělých ekonomikách a nejinak je tomu i v české daňové soustavě. Svým pojetím se však od univerzální daně z přidané hodnoty liší. Spotřební daně jsou daně, kterými stát zatěţuje prodej nebo spotřebu úzké skupiny výrobků. Důvodem jejich uplatnění je zejména přínos pro státní pokladnu. Jde přitom o velmi stabilní a dobře odhadnutelný zdroj díky 10

relativně nízké cenové a důchodové pruţnosti poptávky u výrobků zatíţených spotřební daní. Dále lze uvést důvody zdravotní nebo ekologické, neboť jde často o výrobky, jejichţ spotřeba negativně ovlivňuje zdravotní stav obyvatelstva nebo nepříznivě působí na ţivotní prostředí. Podobně jako daně z přidané hodnoty ani spotřební daně nezatěţují výrobce nebo dovozce zboţí, ten je pouze plátcem, ale konečného spotřebitele. Členstvím České republiky v Evropské unii se zahraničně obchodní činnost rozdělila na obchodně právní vztahy vznikající mezi českými subjekty a subjekty se sídlem v třetích zemích (nečlenských zemích Evropské unie) a na obchodně právní vztahy vznikající mezi českými subjekty a subjekty se sídlem (usazenými) v jiných členských státech Evropské unie. Mám-li kvantifikovat, cca 80 % zahraničního obchodu České republiky probíhá v podmínkách volného pohybu zboţí v rámci Evropské unie a cca 20 % zahraničního obchodu probíhá v klasických podmínkách zahraničního obchodu s třetími zeměmi. Je zde nutné také podotknout, ţe členstvím České republiky v Evropské unii fakticky zanikly funkce českého státu, kterými byly regulovány činnosti zahraničního obchodu a tyto byly nahrazeny „jednotnou obchodní politikou Evropské unie“, zásadami volného pohybu zboţí v rámci Evropské unie, snahami o unifikaci některých procesních postupů v oblasti obchodně právních či občanskoprávních vztahů, to vše ve snaze vybudovat jednotný trh Evropské unie. Proto také i základní kameny právní úpravy spotřebních daní jsou vedeny Směrnicí Rady 92/12/EHS, která tvoří základní pilíř právní úpravy spotřebních daní jak pro dovoz a vývoz vybraných výrobků, tak pro nakládání s vybranými výrobky při obchodování s nimi v rámci Evropské unie. Ze směrnice pro spotřební daně je jasné, ţe celá řada právních institutů upravujících nakládání s vybranými výrobky je převzata z celního práva a nakládání s vybranými výrobky je obdobné nakládání se zboţím podléhajícím celnímu dohledu. Vysvětlení je velice prosté. Postavení vybraných výrobků je obdobné postavení zboţí podléhajícímu celnímu dohledu, tj., ţe volné nakládání s vybranými výrobky je moţné aţ po přiznání a odvedení spotřební daně stejně jako volné nakládání se zboţím, které nemá celní status Společenství a podléhá celnímu dohledu je moţné jen po zaplacení cla a dalších dovozních dávek. Proto také v drtivé většině členských států Evropské unie je obecná správa spotřebních daní svěřena celním orgánům.

11

Právní úprava spotřebních daní je v České republice, tak jako v kaţdém členském státě Evropské unie, postavena na Směrnici Rady 92/12/EHS, tj. právním předpisu Společenství, který ve stanovených lhůtách má být recipován do vnitřních zákonů kaţdého členského státu, a to obsahově, ne formálně, např. v Slovenské republice mají na kaţdý druh vybraných výrobků zvláštní zákon o spotřební dani a není to v rozporu se směrnicí. Pouţitím směrnice zůstává zachována daňová výsost kaţdého členského státu Evropské unie, výjimku tvoří určení nejvyšších a nejniţších daňových sazeb, pravidla pro reţimy s podmíněným osvobozením od spotřební daně, tj. provozování daňových skladů a ustanovení týkající se dopravy vybraných výrobků

v reţimu

podmíněného

osvobození

od

spotřební

daně

jak

na daňovém území České republiky, tak i mezi členskými státy Evropské unie a osob oprávněných k úkonům při zahajování a ukončování dopravy vybraných výrobků. Splněním výše uváděných podmínek je umoţněn obchod s vybranými výrobky v rámci volného pohybu zboţí.

12

1. Malé historické ohlédnutí 1.1 Historický vývoj spotřebních daní Spotřební daně a poplatky mají dlouhodobou historickou tradici. Objevují se jiţ ve starověku, např. jako daň ze soli. Jednalo se o tzv. regál solní, tedy poplatek za propůjčení práv, které patřilo výlučně panovníkovi. Ve středověku a vlastně aţ od první poloviny 20. století to jsou známé „akcízy“ (z anglického „excise duties“). Akcízy představují první formu nepřímých daní, jsou modernější formou regálů. Tržní regál, který znamenal královské oprávnění zakládat tržní místa, tak vyúsťuje do poplatku ze zboží prodávaného buď na tržišti, nebo na cestách k němu.1 Akcízy byly postupně nahrazovány spotřebními daněmi. Předchůdci dnešních daní z prodejů a ze spotřeby – různé poplatky a daně, placené obchodníky při

vjezdu

na

určité

území,

při

průjezdu

územím

nebo

při

obchodování

na trţištích – představují historicky nejstarší daně vůbec, přičemţ nejdraţší z nich byla cla. Ta tvořila v mnohých státech aţ čtvrtinu celkových příjmů. Původně měla převáţně naturální charakter a teprve s rozvojem peněţního hospodářství nabyla peněţní podoby. Později se vývoj těchto daní začal ubírat dvěma směry. Prvním z nich byl rozvoj tzv. akcízů, fungujících jako daně z právního převodu zboţí. Vznikly z nich obratové daně (daň z obratu), ukládané jako určitá procentní část z ceny obratu zboţí. Vzhledem k tomu, ţe se jedno zboţí stalo předmětem akcízů vícekrát – podle počtu převodu mezi obchodníky – musely být sazby relativně nízké, neboť po kumulaci několika zdanění bylo celkové zatíţení obratu uţ tak dost vysoké. Druhý směr znamenal rozvoj akcízů ve funkci daní spotřebních selektivních, týkajících se pouze vybraných druhů zboţí. Z těchto akcízů se vyvinuly dnešní spotřební daně jednotkové, kdy je základem daně počet kusů, litrů nebo jiných fyzických jednotek. Během historického vývoje se předměty akcízů často střídaly.

Např. v období na přelomu 19. a 20. století

jiţ nebyly spotřební daně vybírány u nezbytného zboţí, ale většinou pouze u lihu, cigaret, petroleje, cukru, čaje a kakaa. V období mezi světovými válkami se snaha států získat finanční prostředky na obnovu ekonomiky projevuje právě tím, ţe akcízy jsou uvalovány opět na zboţí 1

ŠIROKÝ, J. Daňové teorie s praktickou publikací. C. H. Beck, 2003, s. 22.

13

nezbytného charakteru. V 70. a 80. letech se začala projevovat tendence zvyšování podílu nepřímých daní na celkových daňových výnosech. Tyto daně měly původně postihovat obraty a zisky obchodníků, avšak přesouvaly se do cen, a tak se jejich faktickými plátci stali spotřebitelé.

1.2 Vývoj spotřebních daní v českých zemích 1.2.1 Spotřební daně v období od 16. století do vzniku Československé republiky V českých

zemích

existovaly jiţ

v roce 1522 dvě

nepřímé

daně

(akcíz

z piva,

tzv. „posudné“, a akcíz z vína). V roce 1534 povolil zemský sněm nepřímou daň z prodejů v zemi. Ta měla být placena z kaţdého prodeje movitých statků v zemi a spojena se cly vývozními a dovozními na pivo, víno, dobytek, olej a sůl a daní z výnosu kapitálu. Třicetiletá válka znamenala jednak rozvrat hospodářství a mnohdy nepostiţitelnost neplacení daní, jednak zvýšené finanční nároky a zavádění dalších daní, např. na nápoje (přibývá „pálené“), ryby a dobytek všeho druhu, přičemţ tato daň jiţ není ze všech prodejů dobytka, ale jen ze zvířat určených na poráţku, jedná se vlastně o daň z masa. Po této válce se nepřímé daně týkají předmětů, u nichţ lze daň snadno vybírat a kontrolovat. Důleţitost tohoto systému nepřímých daní spočívá v tom, ţe se stal trvalým a zároveň základem, k němuţ během času byly připojovány další daně a jim podobné dávky. Společně s domovní daní tak tvořily dva nejdůleţitější pilíře české berní soustavy. V Rakousku byly vedle monopolu solního, tabákového a výbušninového vybírány daně z potravin, které byly roku 1829 sloučeny ve všeobecnou potravní daň.2 Tato daň dělila obce do dvou kategorií, jedna na tzv. uzavřená města, kde byl okruh daňových objektů široký (víno, pivo,

dobytek,

maso,

mouka,

obilí

atd.),

jednak

na

ostatní

místa

(venkov),

kde podléhalo dani jen víno, maso a dobytek. Koncem 19. století byly ze všeobecné daně potravní postupně některé výrobky vyjmuty a podrobeny samostatné dani (líh, pivo, víno a olej). Značná byla cukerní daň, jejíţ sazby byly v té době nejvyšší v Evropě. Daleko největší výnos ze spotřebních daní měl tabákový monopol. Bylo to dokonce více, neţ kolik se vybralo z ostatních nepřímých daní dohromady. Jako méně významné zůstávají i monopol solní,

2

SIBLÍK, J. Dějiny finančních institucí. Státní pedagogické nakladatelství, 1984, s. 125.

14

loterijní, výbušnin a umělých sladidel. Procentní poměr daní přímých a nepřímých činil v Rakousku v r. 1853 40,7 ku 59,3.3 1.2.2 Spotřební daně v období Československé republiky v letech 1918 - 1938 Přechod do poměrů samostatné republiky nebyl snadný zejména v oblasti správy daní. V roce 1918 byl zřízen ústřední finanční úřad Ministerstvo financí Československé republiky. Akcízům byly podrobeny cukr, líh, minerální oleje, pivo, šumivé víno a zapalovadla a byly převzaty státní monopoly tabákový, solný, umělých sladidel a výbušný. Značný vývoj prodělaly nepřímé daně, kdy v období let 1920 – 1927 byly nově zavedeny všeobecná daň nápojová, daň z masa, daň z droždí, daň z přípravků ke kypření těsta, daň z kyseliny octové, daň z uhlí, daň z vodní síly, daň z limonád, minerálních a sodových vod a daň z motorových vozidel.4 V roce 1927 proběhla dlouho připravovaná daňová reforma, na základě které spotřební daně nápojové byly rozděleny do dvou skupin. První skupinu tvořily daně na nápoje obsahující alkohol (pivo, líh a šumivá vína – subjektem daně je ţivnostenský výčepní nebo konečný prodejce a jednotkové sazby jsou odstupňovány podle obsahu alkoholu) a druhou skupinu tvořily daně na jiné nápoje (sodová a minerální voda – subjektem jednotkové daně je ten, kdo tyto nápoje vyrábí). Další spotřební daně a to na jiné potraviny byly ukládány na cukr, maso, z droţdí a tzv. potravní daň na čáře (platí pro tzv. uzavřená města Prahu, Brno a Bratislavu, předmětem daně je doprava vyjmenovaných, většinou luxusních potravin do obvodu měst). Dále byly upraveny spotřební daně na jiné spotřební předměty. Jedná se o daně ze zapalovadel, z minerálních olejů, z elektrických zdrojů záření, z uhlí, z vodní síly a z motorových vozidel (příloha II). Kromě daní existoval ještě státní finanční monopol na sůl, tabák, umělá sladidla a výbušné látky a v jejich ceně byl zahrnutý akcíz a to formou příplatku k ceně monopolních předmětů. Dále ještě některé státní podniky musely odvádět za provozování své specifické činnosti státní regály (regál loterijní, regál mincovní a regál poštovní). Na úseku nepřímých daní byla zákonem osamostatněna a zvýšena daň z piva (1930), daň z limonád, minerálních a sodových vod (1937), rovněž byly zavedeny některé další nepřímé daně, např. z umělých jedlých tuků.5

3

SIBLÍK, J. Dějiny finančních institucí. Státní pedagogické nakladatelství, 1984, s. 125. ŠIROKÝ, J. Daňové teorie s praktickou publikací. C. H. Beck, 2003, s. 29. 5 ŠIROKÝ, J. Daňové teorie s praktickou publikací. C. H. Beck, 2003, s. 32. 4

15

1.2.3 Spotřební daně v období Československé republiky v letech 1945 - 1989 Po druhé světové válce došlo k zásadní změně a reformě daňové soustavy aţ po únoru 1948, kdy byla zavedena místo daně z obratu a všech spotřebních daní všeobecná daň, která se nazývala „všeobecná nákupní daň“. Bývalá československá legislativa spotřební daně neznala a jejich funkci částečně nahrazoval systém daně z obratu. Tato daň zatěţovala prodej a vnitropodnikové pouţití výrobků. Daň nebyla

uplatňována

u

dodávek

pro

výrobní

spotřebu

(aţ

na

výjimky)

a pro vývoz apod. Okruh plátců byl vymezen ve smyslu zákona o dani z obratu č. 73/1952 Sb., o dani z obratu ve znění zákona č. 107/1990 Sb. Daň obratu byla nástrojem rozdělení a přerozdělení národního důchodu. Plátci daně z obratu byli: a) státní podniky, státní hospodářské organizace, sdruţení s právní subjektivitou, akciové společnosti,

obchodní

společnosti,

státní

organizace

Československé

státní

dráhy

a specializované ţelezniční organizace, bytové, spotřební, výrobní a jiná druţstva, svazy druţstev, Ústřední rada druţstev, druţstevní podniky a jednotná zemědělská druţstva, společné podniky, podniky a hospodářská zařízení společenských organizací; b) podniky zahraničního obchodu, účelové zahraničně obchodní organizace pro zahraniční obchod, podniky se zahraniční majetkovou účastí; c) fyzické osoby (podnikatelé), které byly zapsány do podnikového rejstříku; d) subjekty

se

sídlem

v cizině

provádějící

hospodářskou

činnost

na

území

České a Slovenské Federativní Republiky. Daň vypořádávaly také některé rozpočtové a jiné státní organizace a organizace s mezinárodním prvkem na území České a Slovenské Federativní Republiky, jestliţe tak stanovilo federální ministerstvo financí, pokud se jednalo o subjekty v působnosti orgánů federace a Ministerstvo financí cen a mezd České republiky a Ministerstvo financí cen a mezd Slovenské republiky, jednalo-li se o ostatní subjekty. Dani podléhal obrat z prodeje zboţí vlastní výroby nebo vlastního nákupu a zboţí z dovozu. Obrat

téhoţ

zboţí

se

zdaňoval

pouze

jednou.

Dodával-li

podnik

zboţí

do vlastních maloobchodních prodejen, povaţovalo se za prodej zboţí jeho převod 16

do těchto prodejen. Dani podléhalo vnitropodnikové pouţití zboţí, stanovil-li tak ministr financí a určil-li zboţí, na něhoţ se jeho opatření vztahovalo. Obrat z prodeje zboţí do zahraničí nepodléhal dani. Rovněţ dovoz neobchodního zboţí nebyl zatíţen spotřební daní, ale vztahovaly se na něj předpisy o cle. 1.2.4 Spotřební daně po roce 1989 Po listopadu 1989 bylo rozhodnuto stávající soustavu daní nereformovat, ale k 1. 1. 1993 vytvořit daňovou soustavu zcela novou (příloha č. 4). V mezidobí 1990 – 1992 však došlo k několika změnám (příloha IV). Před 1. 1. 1991 existovalo kolem 1 000 různých poloţek daně z obratu, po tomto datu byla daň z obratu sjednocena do 4 pásem. Novelou zákona byly stanoveny i nové sazby daně (ve výši 0, 12, 22 a 32 % z prodejní ceny). Tyto sazby byly k 2. 5. 1991 plošně sníţeny (na 0, 11, 20 a 29 % z prodejní ceny). Důvodem k redukci těchto sazeb byla i perspektiva daně z přidané hodnoty.

17

2. Správa spotřebních daní od roku 1993 do roku 2003 vedená finančními orgány 2.1 Zavedení samostatné správy spotřebních daní 2.1.1 Přechod československého hospodářství k tržní ekonomice Součástí přechodu československého hospodářství k trţní ekonomice byla zásadní reforma systému daní. Celková koncepce daňové reformy byla zpracována Federálním ministerstvem financí ve spolupráci s ministerstvy financí obou republik a schválena usnesením vlády České a Slovenské Federativní Republiky č. 532/1990 ze dne 2. 8. 1990. Věcná náplň daňové reformy byla projednána na zasedání Finanční rady České a Slovenské Federativní Republiky dne 22. 4. 1991, kde byla potvrzena nezbytnost legislativní úpravy nepřímých daní na federální úrovni. Federální ministerstvo financí proto zpracovalo návrh zákona o spotřebních daních, který byl schválen Federálním shromáţděním dne 16. 4. 1992. 2.1.2 Příprava návrhu zákona o spotřebních daních Návrh zákona byl zpracován podle podkladů specializovaných pracovních skupin sloţených ze zástupců všech tří ministerstev financí, zástupců významných výrobních a odbytových organizací z obou republik a zástupců dalších zainteresovaných ministerstev. Na základě připomínek a námětů pracovníků finančních orgánů, pracovníků obecních a okresních úřadů byl zpracován dále návrh novely tohoto zákona, který řešil otázky spravovatelnosti spotřebních daní tak, aby byla co nejjednodušší a zároveň, aby pokud moţno sníţila moţnost daňových úniků. Výjimkou bylo doplnění některých uhlovodíkových paliv a maziv do předmětu daně, neboť se zjistilo, ţe místo motorové nafty je moţné pouţívat nejrůznější směsi nebo jiné ropné výrobky. Tato paliva a maziva měla být na základě návrhu novely zákona zdaněna stejnou sazbou, jako motorová nafta. Další věcnou změnou bylo doplnění nové sazby za cigaretový tabák. Platná československá legislativa spotřební daně neznala a jejich funkci částečně nahrazoval stávající systém daně z obratu. Daň z obratu zatěţoval prodej a vnitropodnikové pouţití výrobků. Daň z obratu nebyla uplatňována u dodávek pro výrobní spotřebu a pro vývoz. 18

V rámci zjednodušení výpočtu a odvodu daně z obratu provedeného k 1. 1. 1990 byl kromě sjednocení daně do čtyř pásem stanoven i vybraný okruh spotřebních výrobků se zvláštní úrovní zdanění. U tohoto okruhu spotřebních výrobků byl zaveden systém zdanění buď procentní sazbou z prodejní ceny, jak je obvyklé u převáţné většiny výrobků podléhajících dani z obratu, nebo sazbou stanovenou pevnou částkou v korunách na jednotku mnoţství, coţ se nejvíce blíţilo připravenému zdaňování spotřebními daněmi. V návaznosti na cíle komplexní daňové reformy byly zavedeny dva základní druhy nepřímých daní – daň z přidané hodnoty a spotřební daně. Postavení spotřebních daní je nutno povaţovat za zcela specifické, neboť tyto daně představují vedle zdanění daní z přidané hodnoty další zdanění u vybraných výrobků spotřebního charakteru. K typickým znakům spotřebních daní patří, ţe ekonomicky postihují spotřebu vybraného okruhu výrobků bez ohledu na to, zda příslušné výrobky byly v tuzemsku vyrobeny nebo do tuzemska dovezeny. Při výběru okruhu výrobků, které podléhají spotřebním daním, se přihlíţelo především k fiskálním

záměrům

státu,

jak

je

běţné

všude

ve

světě.

To

je

dáno

tím,

ţe výrobky zdaňované spotřebními daněmi mají velice malou pruţnost poptávky a daňový výnos z nich je tedy relativně stálý a rovnoměrný. Dále pak se přihlíţelo k tomu, u kterých výrobků je účelné zvláštní sazbou regulovat jejich spotřebu společensky ţádoucím směrem. Při respektování všech těchto skutečností se navrhovalo uplatnit spotřební daně u těchto skupin výrobků: -

uhlovodíková paliva a maziva,

-

líh a lihoviny,

-

pivo,

-

víno,

-

tabákové výrobky.

Spotřební daně se staly součástí základu pro výpočet daně z přidané hodnoty. Tento princip ekonomický dopad spotřebních daní dále multiplikoval. Daně začaly být vybírány jednorázově. Zákonem stanovená výše daní musela být stejná na celém území ČR, coţ bylo nezbytné z hlediska dodrţení regulérních podmínek hospodářské soutěţe.

19

Při formulování jednotlivých ustanovení zákona vycházeli předkladatelé z podmínek ekonomiky České republiky a z obecně platných principů uplatňovaných v zemích Evropských společenství. Byly respektovány směrnice Evropských společenství týkající se spotřebních daní. Návrh zákona zachovával princip neutrality nepřímých daní, tj. nezávislost na postavení plátce daně (velký podnik nebo malý podnikatel), na neekonomických vlivech (ekologie, sociální vlivy apod.), na sídle plátce daně (v rámci jednotného trhu mají všichni plátci stejné podmínky) apod. Proto návrh zákona vycházel z podmínky jednotné úrovně zdanění vybraných výrobků

na

celém

území

České

republiky

bez

ohledu

na

to,

zda

jde

o výrobky vyrobené v tuzemsku nebo o výrobky dovezené. 2.1.3 Zavedení spotřebních daní v České republice Spotřební daně byly tedy v České republice zavedeny od počátku roku 1993 zákonem č. 587/1992 Sb., o spotřebních daních. Ten byl členěn do tří částí na: -

všeobecnou část, ve které jsou řešena ustanovení společná pro všechny druhy výrobků,

-

speciální část, v níţ jsou ustanovení, která se týkají pouze jednotlivých skupin výrobků

nebo jednotlivých výrobků, -

a část obsahující přechodná a závěrečná ustanovení.

Od univerzální daně z přidané hodnoty se spotřební daně v mnohém liší. Spotřební daně mají několik typických znaků: a) sazby jsou stanoveny pevnou částkou na jednotku mnoţství (kromě cigaret), b) daň je vybírána jednorázově, a to převáţně u výrobce nebo dovozce, c) spotřební daň se stává součástí základu pro výpočet daně z přidané hodnoty. Správu daně u vybraných výrobků při dovozu a při prodeji tabákových nálepek vykonávaly celní orgány. Finanční úřady vykonávaly správu daně u vybraných výrobků v tuzemsku vyráběných a u vracení daně (u vybraných výrobků z dovozu i z tuzemska, výrobků vyvezených a spotřebovaných lehkých topných olejů k výrobě tepla).

2.2 Jednotlivá ustanovení zákona o spotřebních daních 2.2.1 Předmět daně Předmětem spotřební daně byly výrobky v tuzemsku vyrobené nebo do tuzemska dovezené.

20

V České republice se jednalo o pět základních skupin výrobků: -

uhlovodíková paliva a maziva, coţ jsou především pohonné hmoty,

-

líh a lihoviny,

-

pivo

-

víno

-

tabákové výrobky.

Pro tyto výrobky je v zákoně pouţívána legislativní zkratka „vybrané výrobky“. Avšak ani tyto vybrané výrobky se za určitých, zákonem stanovených podmínek, nezdaňovaly, nebo byly od daně osvobozeny, či dani nepodléhaly. Dani nepodléhaly ty vybrané výrobky, které byly spotřební daní jiţ jednou zdaněny, pokud však u nich nebylo uplatněno vrácení daně. Tímto postupem bylo zajištěno jednorázové zdaňování spotřební daní. Uplatnění spotřební daně pouze u několika skupin vybraných výrobků si vyţaduje jejich přesné vymezení. V zákoně o spotřebních daních je zvláštnostem jednotlivých skupin výrobků věnována celá samostatná část. Jednotlivé výrobky zatíţené spotřební daní jsou přesně definovány pomocí klasifikace celního sazebníku Harmonizovaný systém/Kombinovaná nomenklatura. 2.2.2 Vznik daňové povinnosti Zákon

stanovil

v zásadě

tři

základní

tituly

vzniku

daňové

povinnosti,

odlišně

pro tuzemskou výrobu vybraných výrobků (kromě cigaret), pro dovoz vybraných výrobků (kromě cigaret) a u cigaret, určených pro tuzemskou spotřebu. Daňová povinnost vzniká plátci daně: a) při tuzemské výrobě vyskladněním (u všech výrobků, kromě cigaret určených pro tuzemskou spotřebu), b) při dovozu vznikem celního dluhu (u všech výrobků, kromě cigaret určených pro tuzemskou spotřebu), c) u cigaret určených pro tuzemskou spotřebu odebráním tabákových nálepek. a) Vznik daňové povinnosti při tuzemské výrobě U vybraných výrobků vyrobených v tuzemsku vznikla daňová povinnost dnem jejich vyskladnění od výrobce. Podle zákona musel plátce daně zdaňovat i vybrané výrobky určené 21

pro

vývoz

a

teprve

po

prokázaném

výstupu

vybraných

výrobků

z území

ČR

do zahraničí byla daň vrácena. Daňová povinnost při vývozu vznikla také dnem vyskladnění, a to u všech vybraných výrobků, včetně cigaret. Vyskladněním se zde rozumí veškeré předání vybraných výrobků od jejich výrobce. Daňová povinnost vznikla i v dalších dvou případech, kdy se nejednalo o vyskladnění: -

kdyţ odběratel nakoupil vybraný výrobek bez daně, případně uplatnil nárok

na vrácení daně, protoţe deklaroval jeho pouţití pro účely, na které se vztahovalo osvobození od daně nebo nárok na vrácení daně, a přitom jej pouţil pro jiný účel (např. pro běţný prodej), -

kdyţ došlo u vybraných výrobků k jejich ztrátě nebo zničení ještě před vyskladněním;

v tom případě se za den vzniku daňové povinnosti povaţoval den zúčtování manka nebo škody na příslušný účet nebo den zapsání sníţení zásob ve skladové evidenci. b) Vznik daňové povinnosti při dovozu Při dovozu vybraných výrobků daňová povinnost vznikla dnem vzniku celního dluhu (kromě cigaret). Odlišný vznik daňové povinnosti pro tuzemskou výrobu a pro dovoz souvisí s tím, ţe správu daně u dováţených výrobků vykonávaly celní úřady. Zákon o spotřebních daních v tomto případě navazoval na platný celní zákon. c) Vznik daňové povinnosti u cigaret Systém zdaňování cigaret byl zcela odlišný od ostatních vybraných výrobků. Veškeré cigarety, které byly v tuzemsku prodávány, a to v tuzemsku vyrobené i do tuzemska dovezené, musely být povinně značeny tabákovými nálepkami. Tabákové nálepky zahrnovaly ve své ceně i spotřební daň. Daňová povinnost vznikla dnem odebrání tabákových nálepek. Spotřební daň byla tak od plátců vybírána jiţ při nákupu tabákových nálepek. Správu daně při prodeji tabákových nálepek a vybrání spotřební daně prováděl Oblastní celní úřad v Praze. Cigarety v tuzemsku vyráběné, ale určené pro vývoz, nesměly být tabákovými nálepkami značeny.

22

2.2.3 Základ daně a sazby daně Základem daně bylo mnoţství vybraných výrobků vyskladněných plátcem, vyjádřené ve stanovených měrných jednotkách. Pro výpočet výše spotřební daně nebyla podstatná cena, za jakou byly výrobky prodávány. Sazby daně byly stanoveny v pevných částkách na jednotku mnoţství. Kaţdý vybraný výrobek byl přitom přesně definován pomocí klasifikace celního sazebníku. Výše spotřební daně se pak vypočetla jako součin vyskladněného mnoţství vybraných výrobků (základu daně) a sazby daně.

Sazby

daně

jsou

stanoveny

jednotně

pro

celé

území

České

republiky,

bez ohledu na to, zda se jedná o výrobky v tuzemsku vyráběné, nebo do tuzemska dováţené. Další zásadou bylo, ţe sazby byly stanoveny pro stejný výrobek ve stejné výši bez ohledu na velikost plátce daně, kromě jediné výjimky, kterou tvořily pivovary, kdy byly sazby daně z piva stanoveny nejen v závislosti ne jednotce mnoţství daného druhu piva, ale i v závislosti na velikosti pivovaru. Sazby daně z uhlovodíkových paliv a maziv byly diferencované podle jednotlivých typů paliv a maziv a pohybovaly se v rozmezí 0 – 11 570 Kč za tunu (u stlačených plynů za m³): -

0 Kč - bionafta, technické benzíny a stlačené plyny,

- 2 370 Kč - zkapalněné plyny, - 8 340 Kč - motorové nafty, petroleje, směsi paliv a maziv, polotovary na výrobu Bionafty a lehké topné oleje, - 11 570 Kč - automobilové benzíny (olovnaté i bezolovnaté) a jejich směsi. Sazba daně z lihu byla obecně stanovena ve výši 195 Kč na 1 la. Při výpočtu daně se postupovalo přepočtem z absolutního alkoholu na skutečný obsah alkoholu v daném nápoji. U destilátů z pěstitelského pálení byla stanovena zvláštní sazba daně ve výši 95 Kč/1 la. Sazby daně u piva byly stanoveny v Kč na 1 hektolitr v závislosti na velikosti pivovaru a stupňovitosti piva. Pivovary byly rozděleny do velikostních skupin podle ročního výstavu piva.

23

Stupňovitost piva

Do 10 % včetně Nad 10 % do 12 % vč. Nad 12 %

Velikostní kategorie pivovarů Do 10 000 - 50 000 - 100 000 - 150 000 10 000 50 000 100 000 150 000 200 000 hl hl hl hl hl 79,94,110,126,141,160,192,224,256,288,215,258,301,344,387,-

Nad 200 000 hl 157,320,430,-

Tab. č. 1 – sazby daně z piva Sazby daně z vína byly stanoveny v závislosti na druhu vína 2,50 – 23,40 Kč za litr: - 2,50,- Kč - révová vína - 5,10,- Kč - ovocná vína, medovina, sladové víno, - 12,20,- Kč - vína dosycovaná CO2, - 16,40,- Kč - dezertní a dezertní kořeněná vína, - 23,40,- Kč - šumivá vína. Sazby daně z tabákových výrobků byly stanoveny takto: - 0,46,- Kč za kus - doutníky a cigarilos, - 0,55,- Kč za kus - cigarety bez filtru nebo s filtrem krátké (délky do 70 mm včetně), - 0,65,- Kč za kus - cigarety s filtrem (délky nad 70 mm), tabákové vloţky pro ruční výrobu cigaret, -

690,- Kč za kg - tabák cigaretový,

-

35,- Kč za kg - tabáky ostatní.

2.2.4. Osvobození od daně Od spotřební daně byly vybrané výrobky osvobozeny jen zcela výjimečně. Všeobecně se osvobození vztahovalo pouze na vybrané výrobky: a) určené k pouţití jako vzorky pro -

povinné zkoušky,

-

hygienický dozor,

-

opatření proti vzniku a šíření přenosných nemocí,

-

mimořádná opatření při epidemii,

-

výzkumné účely týkající se téhoţ vybraného výrobku,

b) dováţené, pokud byly osvobozeny od cla -

osvobozeného od celní kontroly, např. zboţí diplomatů, 24

-

u nichţ to vyţaduje obecný zájem, např. osobní majetek fyzických osob při jejich

přestěhování z trvalého nebo přechodného bydliště v zahraničí do tuzemska, zboţí určené pro představitele států, vzorky nepatrné hodnoty, zboţí, které nemělo obchodní charakter, dováţené cestujícím (tj. v rámci individuálního dovozu, pokud hodnota zboţí nepřesahovala 3000 Kč) Další osvobození se netýkalo všech vybraných výrobků, ale pouze uhlovodíkových paliv a maziv a lihu. Jednalo se o: -

uhlovodíková paliva a maziva - předaná do státních hmotných rezerv, - pohonné hmoty pro mezinárodní leteckou a vodní přepravu

-

líh - pouţívaný jako materiál na výrobu potravinářských, kosmetických a mydlářských výrobků, - pouţívaný při výrobě léčiv a obdobných výrobků, - předaný do státních hmotných rezerv, - obecně denaturovaný a syntetický technický, - ztráty lihu do výše stanovených norem, - vzorky odebrané finančním úřadem.

Nárok na osvobození od daně u nákupu od tuzemských výrobců uplatňoval odběratel u výrobce. Odběratel musí uplatnit nárok písemně nejpozději před vyhotovením dokladu o vyskladnění. V případě dovozu vybraných výrobků uplatňoval nárok na osvobození plátce při podání návrhu na celní řízení. 2.2.5 Vrácení daně Spotřební daň se uplatňovala u vybraných výrobků vţdy při jejich vyskladnění (kromě vybraných výrobků osvobozených). Na rozdíl od DPH se spotřební daň na vstupu neodpočítávala. Aby nedocházelo ke dvojímu zdanění nebo zdanění při vývozu, mohla být v určitých případech spotřební daň vrácena. Ustanovení o vrácení daně se uplatňovalo především z důvodů zabránění dvojímu zdanění vybraného výrobku. Kaţdý kupující, tj. i výrobce jiného vybraného výrobku, byl povinen nakupovat vybrané výrobky za cenu včetně spotřební daně. Současně však platí, ţe od výrobce nesměly odcházet nezdaněné výrobky (kromě výrobků osvobozených od daně).

25

Vrácení daně bylo moţné: a) při vývozu, b) v tuzemsku. a) vrácení daně při vývozu Výrobky určené pro vývoz nebyly tedy osvobozeny od daně, jako je tomu v případě uplatňování DPH, ale daň musela být odvedena i při vyskladnění vybraných výrobků pro vývoz a aţ po realizovaném vývozu byla daň vrácena. Tento postup byl zvolen proto, aby bylo zabráněno daňovým únikům. Kaţdý vývozce tedy nakoupil od výrobce vybraný výrobek s daní (pokud výrobce vyváţel přímo, vznikla mu daňová povinnosti při vyskladnění) a zaplacená daň mu byla vrácena na základě potvrzení o vývozu (Jednotná celní deklarace – JCD). Nárok na vrácení daně vznikl dnem potvrzení celního úřadu o přechodu hranic. Důleţité také je, ţe nárok na vrácení daně mohl být uplatněn jedině při vývozu uskutečněném v rámci podnikatelské činnosti. b) vrácení daně v tuzemsku Kromě nákupů za ceny bez spotřební daně (osvobozené od daně) mohla být ještě v některých případech zaplacená spotřební daň vrácena. Jednalo se o následující případy - při nákupu vybraných výrobků vstupujících jako materiál do výroby nových vybraných výrobků, - při reklamacích, - diplomatickým a podobným úřadům, - při zamítnutí ţádosti o souhlas s výmazem z obchodního rejstříku, - po prokazatelné spotřebě lehkých topných olejů k topným účelům.

2.2.6 Zdaňovací období a daňové přiznání U spotřebních daní existovalo pouze měsíční zdaňovací období. Po skončení zdaňovacího období plátce daně předloţil daňové přiznání a odvedl daň. V daňovém přiznání uvedl daňovou povinnost, popř. nárok na vrácení daně.

26

3. Změna správy spotřebních daní v návaznosti na vstup do EU 3.1 Změna legislativních norem V průběhu roku 2003, kdy se naše zákonodárství připravovalo na vstup do Evropské unie a po přistoupení České republiky v květnu 2004, se přepracovávalo mnoho legislativních norem, mimo jiné daňové předpisy. Byl zcela přepracován i zákon o spotřebních daních. Spotřební daně se v České republice vybíraly od 1. 1. 1993. Řada novel zákona č. 587/1992 Sb., o spotřebních daních se snažila ztížit možnost daňových úniků.6 Proto byly vybrané výrobky zdaňovány zpravidla přímo u výrobce. Byl vidět zájem přibliţovat tento zákon legislativě Evropské unie. I přes snahu přiblíţit se zvyklostem v Evropské unii, byl stávající zákon daleko od principů stanovených Směrnicí Rady 92/12/EHS. Další novelizace starého zákona, platného od roku 1993, by byla ale jiţ nad únosný rámec praktické aplikace takto novelizovaného zákona. Ministerstvo financí České republiky připravilo návrh úprav této oblasti v souladu s výše uvedenou směrnicí a připravilo návrh nového zákona o spotřebních daních. Starý zákon o spotřebních daních č. 587/1992 Sb., pouţívaný deset let, byl novým zákonem zrušen. Nový zákon o spotřebních daních je evidován ve sbírce zákonů pod číslem 353 a byl vydán v roce 2003. Postup správce daně a práva a povinnosti daňových subjektů či dalších osob v daňovém řízení vystupujících upravuje i nadále zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů. Pro tento zákon se pouţívá výraz daňový řád. Tento zákon upravuje správu daní, poplatků, odvodů, záloh na tyto příjmy a odvodů za porušení rozpočtové kázně (dále jen „daně“), které jsou příjmem a)

státního rozpočtu, státních finančních aktiv a nebo rezervních fondů organizačních

složek státu (dále jen „státní rozpočet“), b)

rozpočtů územních samosprávných celků (dále jen „územní rozpočet“),

c)

státních fondů nebo Národního fondu (dále jen „fond“).7

„Daněmi“ se tak rozumí nejen jednotlivé daně tak, jak jsou upraveny ve zvláštních hmotněprávních daňových zákonech (např. zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, 6

Clo douane – měsíčník Celní správy České republiky, VLTAVA-LABE-PRESS, 2003, roč. XXXVII, č. 7-8, str. 6. 7 Zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, s. 7.

27

zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitosti, zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí a tak dále), ale i poplatky (např. telekomunikační poplatky ukládané podle zákona č. 151/2000 Sb.), v zákonem stanovených termínech (např. daně z příjmů) jsou tedy rovněž daní a proto podléhají celé systematice a procesu zde uvedenému.8 Daněmi se tedy rozumí i daně spotřební, takţe tento zákon upravuje i správu spotřebních daní. Správa daně je podle tohoto zákona soubor oprávnění správce daně, která potřebuje k tomu, aby mohl naplnit cíl daňového řízení, tedy správně a úplně stanovit daň, k tomu si zajistit dostatek podkladů, rovněţ tak daň vyměřit a vybrat, popřípadě vymoci. Daňové řízení je jedno řízení, v rámci něhoţ probíhají jednotlivé etapy, úseky řízení, upravené v části první aţ šesté zákona, vztahující se vţdy ke konkrétní dani a zdaňovacímu období (řízení přípravné, řízení vyměřovací, řádné opravné prostředky, mimořádné opravné prostředky, placení daní).

3.2 Nový zákon o spotřebních daních Nový zákon o spotřebních daních se připravoval od roku 2001. V roce 2002 byl předloţen Poslanecké sněmovně, ale ta ho vzhledem k volbám neprojednala. Další dopracování bylo zdrženo ještě povodněmi, po nichž se připravovala především menší novela stávajícího zákona.9 V pondělí 20. 10. 2003 byl návrh nového zákona o spotřebních daních podepsán prezidentem republiky. Dnem 24. 10. 2003 nabyla na účinnosti některá ustanovení zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních. Vyhlášení nového zákona o spotřebních daních bylo

jednou

z podmínek

přijetí

České

republiky

do

Evropského

společenství.

Aţ do 31. 12. 2003 platný zákon č. 587/1992 Sb., o spotřebních daních, se od roku 1993 sice postupně přibliţoval právu Evropského společenství v této oblasti, ale dosud s ním nebyl plně slučitelný. Nový zákon jiţ slučitelný je. Pouze u výše sazeb spotřební daně z cigaret bylo poskytnuto České republice přechodné období a u lihu, resp. sazeb daně z lihu, vyráběného v pěstitelských pálenicích nám byla poskytnuta trvalá výjimka. Přijetím zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních (dále jen „zákon o spotřebních daních“) se staly celní orgány od 1. 1. 2004 správci spotřebních daní v plném rozsahu. Současně došlo k výrazné změně systému zdaňování vybraných výrobků spotřebními daněmi oproti stavu v roce 2003, kdy byly správci daně finanční orgány. Nejdůleţitější změnou, 8 9

KANIOVÁ, L. Správa daní – úplné znění zákona, komentář, judikatura, ASPI, 2005, s. 8. Clo douane – měsíčník Celní správy České republiky, VLTAVA-LABE-PRESS, 2003, roč. XXXVII, č. 4, str. 5.

28

která nastala, je zavedení tzv. reţimu podmíněného osvobození od daně. Smyslem tohoto reţimu je odloţení daňové povinnosti (vzniku povinnosti daň přiznat a zaplatit) co nejblíţe k vlastní spotřebě vybraných výrobků. Takto pojatý systém zdaňování vybraných výrobků je náročnější z pohledu správce daně. Období, neţ je odvedena spotřební daň z vyrobených, dovezených nebo dopravených vybraných výrobků z jiného členského státu, je výrazně delší, neţ tomu bylo v době účinnosti zákona č. 587/1992 Sb., o spotřebních daních, tj. v době před 1. 1. 2004. Dalšími důleţitými změnami oproti předchozímu stavu je nutnost provádět povolovací řízení týkající se nakládání s vybranými výrobky (daňové sklady, oprávnění příjemci, zvláštní povolení, prodej za ceny bez daně, daňoví zástupci, ručitelé atd.). Od roku 2004 je regulováno i nakládání se zkapalněnými ropnými plyny uvedenými do volného daňového oběhu. Výrazným způsobem byla správa spotřebních daní ovlivněna také vstupem České republiky do Evropské unie, coţ mělo za důsledek volný pohyb zboţí a odstranění kontrol zboţí při přestupu státní hranice. Jediným hraničním přechodem se stal Celní úřad Praha Ruzyně. Navrhovaný zákon byl posledním krokem ve sbliţování právní úpravy spotřebních daní v České republice s právní úpravou Evropské unie. Přesto některá ustanovení, jako je například zavedení institutu „oprávněných příjemců”, ustanovení týkající se dopravy vybraných výrobků v

reţimu

podmíněného

osvobození

od

daně

z

členských

států

EU,

bylo moţné uplatnit v právním řádu České republiky aţ k datu jejího vstupu do Evropské unie. Proto byl návrh zákona zpracován tak, ţe určitá ustanovení byla v zákonu obsaţena ve dvou verzích s tím, ţe jedna verze bude platit ode dne účinnosti zákona do data vstupu České republiky do Evropské unie a druhá po tomto datu. Typickým příkladem jsou ustanovení § 3 písm. a) - platnost do data vstupu a § 3 písm. b) - platnost od data vstupu. Takový postup není v legislativní praxi České republiky nový, stejným způsobem byl koncipován např. zákon č.370/2000 Sb. uveřejněný ve Sbírce zákonů v částce 100/2000 (novela obchodního zákoníku). Probíhající legislativní proces byl většinou sdělovacích prostředků a jejich prostřednictvím i občanů sledován převáţně z pozice konečných spotřebitelů výrobků podléhajících spotřební dani a nárůstu cen, které by měly být odrazem změny některých sazeb spotřební daně. Tyto v některých případech oproti stávajícímu zákonu odlišné sazby daně však nejsou těmi nejpodstatnějšími změnami. V případě, ţe bychom chtěli identifikovat základní rozdíly mezi stávajícím a novým zákonem, našli bychom zhruba 3 okruhy.

29

První okruh tvořily jiţ zmíněné změny sazeb u lihu, tabáku a některých minerálních olejů (i toto bylo „novum“, dosud byl zaběhlý pojem dle stávajícího zákona „uhlovodíková paliva a maziva“). Druhá podstatná změna byla v osobě správce spotřebních daní. S účinností od 1. 1. 2004 stávajícího správce – finanční úřady – plně nahradily celní úřady. Převzetí správy spotřebních daní celními orgány bylo vzhledem k charakteru spotřebních daní logické. Téměř ve všech stávajících členských státech správu spotřebních daní vykonávaly celní orgány, totéţ platilo i pro kandidátské země, které měly vstoupit do Evropského společenství spolu s Českou republikou. První seznámení s novým správcem daně bylo však (zejména pro dosavadní plátce) úzce spjato s třetím a nejpodstatnějším okruhem změn souvisejících s obecnými principy správy spotřebních daní.

3.3 Nové pojmy v zákoně o spotřebních daních V Evropské unii se legislativní úprava spotřebních daní řídí zásadou umoţnit volný oběh zboţí nezatíţeného spotřební daní aţ do dne, kdy je toto zboţí dodáno pro konečnou spotřebu. Zároveň však je nezbytné (vzhledem k moţným daňovým únikům) zajistit, aby pohyb nezdaněného zboţí byl pod daňovým dohledem. To je řešeno reţimem pohybu zboţí pod daňovým dohledem, který v souladu s terminologií uţívanou v Evropské unii nazýváme reţimem podmíněného osvobození od daně (Směrnice 92/12/EHS). Tento reţim je zajištěn systémem daňových skladů. V daňových skladech a při dopravě mezi těmito sklady se zboţí (v terminologii zákona o spotřebních daních „vybrané výrobky”) pohybuje pod daňovým dohledem. Systém daňových skladů byl do legislativní úpravy spotřebních daní v České republice zaveden ještě před datem vstupu České republiky do Evropské unie s cílem čas zbývající do data vstupu vyţít pro ověření tohoto systému v praxi a pro případné další legislativní úpravy. V souvislosti s tím se zásadně změnil obsah všech pojmů, které zákon o spotřebních daních do té doby pouţíval (plátci daně, vznik daňové povinnosti, osvobození od daně, lhůty zaplacení a splatnosti daně apod.). Zároveň byly zavedeny a definovány nové pojmy, jako jsou daňové sklady, provozovatelé daňových skladů, oprávnění příjemci, uţivatelé vybraných výrobků osvobozených od daně, podmíněné osvobození od daně apod. Zásadou je zdanění

v

členském

státu

spotřeby,

i

kdyţ 30

byl

vyroben

jinde.

To

znamená,

ţe konkrétní vybraný výrobek se pohybuje od výrobce (dovozce) k obchodníkům, kteří jsou oprávněni provozovat daňový sklad, nezatíţený spotřební daní. Daň se odvádí aţ tehdy, kdy je vybraný výrobek uveden do volného daňového oběhu z daňového skladu konečnému spotřebiteli nebo drobnému obchodníkovi, který jiţ není oprávněn daňový sklad provozovat. Tímto se naplňuje význam slovního spojení „spotřební daň“, protoţe placení daně se přibliţuje místu spotřeby vybraného výrobku. Subjekt, který chce získat od celního ředitelství povolení provozovat daňový sklad, musí splňovat zákonem stanovené podmínky (způsob uskladnění, reţim skladového hospodářství apod.) a je pod dohledem příslušného celního úřadu. Rovněţ pohyb výrobků, které nejsou dosud zdaněny, je přísně sledován. Navrhované změny byly natolik zásadní, ţe je nebylo moţné zahrnout do stávajícího zákona formou novely. Proto bylo navrţeno dosavadní zákon o spotřebních daních zrušit a nahradit jej zákonem novým. Kromě zavedení reţimu podmíněného osvobození od daně byla navrţena úprava sazeb spotřebních daní u těch výrobků, kde stávající sazby platné v České republice nedosahovaly úrovně minimálních sazeb platných v Evropské unii ať uţ v jejich výši (např. minerální oleje) nebo struktuře (víno a meziprodukty). Tím došlo k úplnému vyrovnání sazeb kromě cigaret, pro něţ bylo schváleno přechodné období. Zákon byl od nabytí účinnosti jiţ několikrát novelizován. Přehled jednotlivých změn a prováděcích předpisů je uveden v příloze č. 11, části 1. Příloha č. 12 obsahuje přehled Nařízení Komise, která jsou přímo závazná a Směrnic Rady, s nimiţ by měly být naše předpisy kompatibilní. Nový zákon vymezuje a pracuje s některými nám do té doby neznámými pojmy. Jsou to, uţivatel vybraných výrobků osvobozených od daně, daňový sklad, oprávněný příjemce a reţim podmíněného osvobození od daně. Pokusím se vysvětlit tyto pojmy na principu zdaňování vybraných výrobků spotřebními daněmi. 3.3.1 Daňová povinnost a vznik daňové povinnosti Podle starého zákona daňová povinnost vznikala ve většině případů vyskladněním či „dovozem“ vybraných výrobků. Pokud vznikla daňová povinnost, byl tento okamţik zjednodušeně řečeno totoţný s povinností daň přiznat a zaplatit. Nový zákon však rozlišuje vznik daňové povinnosti (okamţikem výroby či dovozu vybraných výrobků) a vznik povinnosti daň přiznat a zaplatit (uvedení do volného daňového oběhu). 31

3.3.2 Režim podmíněného osvobození od daně Od okamţiku výroby aţ do doby uvedení do volného daňového oběhu se tedy mohou vybrané výrobky nacházet v reţimu podmíněného osvobození od daně. Podle citace nového zákona je tento reţim „odklad povinnosti přiznat, vyměřit a zaplatit daň do dne uvedení vybraných výrobků do volného daňového oběhu“. S tímto reţimem souvisí i další nové pojmy jako je daňový sklad či oprávněný příjemce. 3.3.3 Daňový sklad Jsou to místa, kde provozovatel daňového skladu na základě povolení vybrané výrobky vyrábí, zpracovává, skladuje, přijímá nebo odesílá. Můţe to být tedy jak podnik na jejich výrobu tak i distribuční sklad. Aţ na malé výjimky nelze vybrané výrobky jinde neţ v daňovém skladu vyrábět. 3.3.4 Oprávněný příjemce Dalším pojmem je oprávněný příjemce, coţ je právnická nebo fyzická osoba, která není provozovatelem daňového skladu a přijímá v rámci své podnikatelské činnosti vybrané výrobky v reţimu podmíněného osvobození od daně z jiného členského státu. Části do

zákona

Evropského

týkající

se

společenství.

oprávněných Umoţňují

příjemců pohyb

nabyly

vybraných

účinnosti výrobků

aţ

vstupem

v rámci

států

Evropského společenství v reţimu podmíněného osvobození od daně a povinnost daň přiznat a zaplatit vznikne, bude vyměřena a odvedena v zemi spotřeby. Toto bylo pro nás oproti stávajícímu a zaběhlému systému nové, ale byl zde časový prostor se na tuto změnu připravit. 3.3.5 Zajištění daně Jednou z podmínek k vydání povolení je zajištění daně. Tato forma ochrany státu vůči daňovým únikům je v členských státech běţná a dá se velmi zjednodušeně přirovnat „k zálohové platbě“. Nejde však o zálohu na daň jak jsme ji do té doby znali. Toto zajištění daně můţe být poskytnuto jak převodem finančních prostředků, tak zárukou banky či třetí osoby. Nový zákon umoţňuje pro spolehlivé subjekty i sníţení či úplné upuštění od tohoto zajištění spotřební daně. Na rozdíl od podmíněného osvobození od daně byl pojem osvobození od daně jiţ uţívaný. Změnilo se však místo a náleţitosti podání ţádostí. Subjekty, které chtěly uţívat vybrané 32

výrobky osvobozené od daně po 1. 1. 2004 tak mohly opět na základě tentokrát „zvláštního“ povolení, které mu opět při splnění příslušných podmínek vydalo místně příslušné celní ředitelství.

3.4 Analýza legislativy spotřebních daní za období 2004 až 2008 3.4.1 Zákon č. 676/2004 Sb., o povinném značení lihu Se správou spotřebních daní velice úzce souvisí povinné značení lihu, které bylo zavedeno na podporu její účinnosti. Účelem přijetí zákona č. 676/2004 Sb., o povinném značení lihu (dále jen „zákon o povinném značení lihu“) bylo zejména zamezení nelegální výrobě lihu a zajištění, aby výroba, dovoz, prodej, skladování, distribuce a vývoz lihu probíhaly v souladu s platnými právními předpisy, které upravují nakládání s lihem, a spotřební daně. Právní úpravou byla zavedena povinnost značit kaţdé spotřebitelské balení lihu, které je určeno pro tuzemský trh, kontrolní páskou a to takovým způsobem, aby při otevření spotřebitelského balení došlo ke znehodnocení této pásky. Za spotřebitelská balení jsou dle stávajícího znění zákona povaţovány uzavřené nádoby nebo jiné obaly opatřené etiketou výrobce, dovozce, nebo prodejce o objemu balení od 0,2 l,určená pro prodej lihu konečnému spotřebiteli na daňovém území České republiky. Značení lihovin se osvědčilo v řadě států - Slovensko, Polsko, Maďarsko, Bulharsko, Itálie, Španělsko, Portugalsko, Dánsko. V tuzemsku se obdobný systém osvědčil u cigaret a tabákových výrobků. Zákonem č. 676/2004 Sb., o povinném značení lihu a o změně zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmu, ve znění pozdějších předpisů bylo zavedeno povinné značení lihovin kontrolními páskami s přechodným obdobím umoţňujícím doprodej neznačených lihovin do 31. 12. 2005. Účelem přijetí tohoto legislativního opatření bylo omezení, popř. ztíţení výroby a distribuce nezdaněných lihovin, zjednodušení kontrolních prvků ze strany správce daně a v neposlední řadě poskytnutí garance spotřebitelům, ţe nakupované zboţí odpovídá platným normám. I zákon o povinném značení lihu byl od nabytí účinnosti několikrát novelizován. Vesměs se však jednalo o technické změny. Přehled jednotlivých změn a prováděcích předpisů je uveden v příloze č. 11. 3.4.2 Zákon č. 86/2002 Sb., o ochraně ovzduší a o změně některých dalších zákonů Pro určitou blízkost problematiky se správou spotřebních daní byly celní orgány pověřeny i správou poplatku za neuvedení povinného podílu biopaliv na trh. Na základě Směrnice 33

č. 2003/30/ES, kterou se členské země EU zavazují postupně nahrazovat fosilní paliva palivy z obnovitelných zdrojů, bylo nutné upravit problematiku pouţívání biopaliv v pohonných hmotách v národní legislativě. V souvislosti s tím byl zákonem č. 180/2007 Sb., který

upravuje

problematiku

uvádění

biopaliv

pro

dopravní

účely,

novelizován

zákon č. 86/2002 Sb., o ochraně ovzduší, a o změně některých dalších zákonů (zákon o ochraně ovzduší). Problematika povinného uvádění biopaliv na tuzemský trh je upravena v § 3a zákona o ochraně ovzduší. Toto ustanovení stanovuje: -

Minimální mnoţství biopaliva, které má být za dané období uvedeno v pohonných hmotách do volného daňového oběhu pro dopravní účely

-

Způsob splnění výše uvedené povinnosti

-

Definuje osobu, která má povinnost uvádět biopaliva prostřednictvím dodávaných pohonných hmot na trh (dále jen „povinná osoba“)

-

Oznamovací povinnost pro osobu, která dopravuje nebo dováţí pohonné hmoty obsahující biopalivo na daňové území české republiky

-

Povinnost vést evidenci o pohonných hmotách a biopalivech povinným osobám a podávat hlášení o splnění zákonem stanovené povinnosti

-

Výši poplatku za neuvedené mnoţství biopaliv

-

Orgán státní správy, který vykonává správu podaných hlášení, poplatku a provádí kontrolní činnosti související s uplatňováním biopaliv.

Popsaná úprava nabyla účinnosti k 1. 9. 2007. Od tohoto data byla povinně přimíchávána biopaliva do pohonných hmot typu motorová nafta. Od 1. 1. 2008 tato povinnost začala platit i pro automobilové benzíny. Nedokonalost ustanovení § 3a si vyţádala okamţitou novelizaci. Obsah zmíněné novely je uveden v příloze č. 11. 3.4.3 Zákon č. 61/1997 Sb., o lihu Právní úprava, která byla platná do doby přijetí zákona č. 61/1997 Sb., o lihu a o změně a doplnění zákona č. 455/1991 Sb., o ţivnostenském podnikání (ţivnostenský zákon), ve znění pozdějších předpisů, a zákona České národní rady č. 587/1992 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, (dále je „zákon o lihu“), vycházela z podmínek státního, plánem řízeného hospodářství a nevyhovovala jiţ novým podmínkám. Navíc skutečnost, ţe povinnosti při výrobě a uvádění lihu do oběhu byly ukládány právnickým 34

a fyzickým osobám vyhláškami, byla v rozporu s Ústavou České republiky a Listinou základních práv a svobod. Líh je výrobkem, který vyţaduje zvláštní a zvýšený dohled státu. Tato zvláštnost spočívá v mnohostranném uţití, vyplývajícím z vlastností lihu, pro které je zpracováván v řadě průmyslových oborů, zdravotnictví a v potravinářských odvětvích. Jen asi jedna třetina domácí produkce lihu je vyuţívána k výrobě lihovin. Zákon uplatňuje zásady a podmínky výroby a oběhu lihu pro ekonomiky v trţním prostředí. Zároveň neomezuje podnikatelské aktivity právnických a fyzických osob, ale vytváří právní rámec pro tuto činnost. Nařízení Evropských společenství se týkají definic jednotlivých druhů lihovin, kterými se však návrh zákona o lihu nezabývá. Lihoviny jsou potravinou, a proto jsou předmětem zákona o potravinách. Kvalitativní parametry jednotlivých druhů lihu jsou pak upraveny prováděcími předpisy k tomuto zákonu. Charakter „jednostranného“ nastavení maximálního mnoţství příměsí/nečistot, na základě kterého jsou některé druhy zaměnitelné (např. hypoteticky lze technický líh deklarovat jako jemný líh) a skutečnost, ţe líh je moţno vyrobit poměrně „levně“ ze snadno dostupných surovin, podněcují spekulativní záměry některých skupin dosáhnout vysokých příjmů, na úkor příjmů státního rozpočtu. Tyto skutečnosti následně vyvolávají potřebu vytvoření specifických zákonných mechanismů, zabezpečujících ochranu zájmů státu i jeho obyvatel. Tento problém není specifický jen pro Českou republiku. V řadě států západní Evropy existuje doposud státní lihový monopol anebo stát chrání své zájmy v této oblasti přísným vymezením povinností, které určuje zákon. Obsah poslední změny zákona a prováděcích předpisů je uveden v příloze č. 11, části 4.

35

4. Současná správa spotřebních daní vedená celními orgány 4.1 Charakteristika spotřebních daní Spotřební daně patří historicky mezi nejstarší daně. Jiţ od dob svého vzniku vţdy představovaly významný přínos pro státní pokladnu. Jejich význam je poměrně velký i v současné době. Spotřební daně jsou v rámci Evropské unie harmonizovány. Důvodem je jednak to, ţe se promítají do cen a mohly by tak bránit volnému obchodu mezi státy Evropské unie. V rámci Unie je pevně stanoveno, co povinně musí být předmětem spotřebních daní a co naopak spotřebním daním podléhat nesmí. Zároveň jsou u jednotlivých skupin zboţí stanoveny minimální sazby. Výše těchto minimálních sazeb je v České republice většinou jiţ dosaţena. Předpoklad, ţe v souvislosti se vstupem České republiky do Evropské unie se důleţitost spotřebních daní v České republice ještě zvýší, byl oprávněný a ukázal se pravdivým. V následující tabulce je uveden přehled spotřebních daní. Spotřební daně daň z minerálních olejů

daň z vína a meziproduktů

daň z piva

daň z lihu

daň z tabákových výrobků

Tab. č. 2 – přehled spotřebních daní Spotřební daně jsou stejně jako daň z přidané hodnoty daněmi nepřímými. Svým pojetím se však od univerzální daně z přidané hodnoty v mnohém liší. Spotřební daně jsou daně, kterými stát cíleně zatěţuje prodej nebo spotřebu úzké skupiny výrobků. Důvodem jejich uplatnění je zejména přínos pro státní pokladnu. Jde přitom o velmi stabilní a dobře odhadnutelný zdroj díky nízké cenové a důchodové pruţnosti poptávky u většiny výrobků, které této dani podléhají. Dále lze uvést důvody zdravotní nebo ekologické, neboť jde často o výrobky, jejichţ spotřeba

negativně

ovlivňuje

zdravotní

stav

obyvatelstva

nebo

nepříznivě

působí

na ţivotní prostředí. Na následujícím grafu je moţnost získat představu o významu jednotlivých spotřebních daní.

36

0,3%

6,8% 4,5%

daň zminerální olejů

19,5%

daň z tabákových výrobků daň z piva daň z lihu daň z vína 68%

Graf č. 1 – význam jednotlivých komodit při výběru spotřební daně Asi nikoho nepřekvapí, ţe největší podíl na výnosu spotřebních daní má daň z minerálních olejů. Ta se podílí přibliţně dvěma třetinami na celkovém výnosu spotřební daně a je také zdrojem příjmů Státního fondu dopravní infrastruktury. Druhou výnosově významnou je daň z tabákových výrobků. Proto je logické, ţe právě na tyto dvě daně soustředil stát pozornost z hlediska zmenšení prostoru pro daňové úniky a zvýšení moţnosti daňové kontroly. V oblasti minerálních olejů se to projevuje barvením a značkováním minerálních olejů a u tabákových výrobků se pouţívají tabákové nálepky. V posledních letech dochází k meziročnímu poklesu výběru spotřební daně z lihu, a to i přesto, že došlo ke zvýšení sazby spotřební daně. Naproti tomu u tabákových výrobků, které jsou kolkovány, k tomuto poklesu nedochází.10 Proto byl navrţen a schválen zákon o povinném značení lihu. Od 1. července roku 2005 byla tedy zavedena povinnost značit kaţdé spotřebitelské balení lihu, které je určeno pro tuzemský trh, kontrolní páskou. Účelem tohoto zákona bylo nastavení účinného kontrolního mechanismu, který v podstatné míře omezí „nezákonné“ nakládání s lihem a ve svém důsledku tedy povede právě ke zvýšení výběru spotřební daně. Naopak výnos daně z vína bychom v grafu těţko hledali, je zanedbatelný a nedosahuje ani 1 % výnosu spotřebních daní. Stejně jako daň z přidané hodnoty ani spotřební daně ve skutečnosti nenese výrobce nebo dovozce zboţí (ten je pouze plátcem daně), ale konečný spotřebitel (příloha č. 5). Způsobem výběru se však spotřební daně od daně z přidané hodnoty liší, neboť jsou vybírány jednorázově, většinou

při

uvedení

do

volného

daňového

oběhu,

coţ

je

zejména

prodej

od výrobce konečnému spotřebiteli. 10

Clo douane – měsíčník Celní správy České republiky, VLTAVA-LABE-PRESS, 2004, roč. XXXVIII, č. 12, str.

6.

37

Jde tedy o daň, která se uplatňuje jen jednou. Spotřební daně jsou zároveň součástí daňového základu pro výpočet daně z přidané hodnoty, coţ jejich ekonomický dopad ještě zvyšuje. Základním právním předpisem pro uplatňování spotřebních daní je zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních. Tento zákon stanoví podmínky zdaňování minerálních olejů, lihu, piva, vína a meziproduktů a tabákových výrobků (dále jen „vybrané výrobky“) spotřebními daněmi a způsob značení a prodeje tabákových výrobků.11

4.2 Jednotlivá ustanovení nového zákona o spotřebních daních Zákon o spotřebních daních je daňový předpis, který má za cíl zdanit vybrané komodity zvláštní daní ze spotřeby, proto spotřební daní. Jde o výrobky, u kterých je státním zájmem zcela či úplně regulovat spotřebu. Proto i zákon o spotřebních daních právě pouţívá legislativní zkratku pro tyto přesně určené komodity, kterou je pojem „vybrané výrobky“. Současně lze také připomenout, ţe příjmy z výběru spotřební daně jsou nemalou příjmovou poloţkou státního rozpočtu. Mezi tyto vybrané výrobky zákon o spotřebních daních deklaruje: -

minerální oleje,

-

líh a lihové výrobky,

-

pivo,

-

víno a meziprodukty,

-

tabákové výrobky.

4.2.1 Předmět daně Spotřební daně zatěţují 5 skupin výrobků, které se nazývají vybranými výrobky. Jedná se o: -

minerální oleje

-

líh

-

pivo

-

víno a meziprodukty

-

tabákové výrobky

Předmětem daně nejsou vybrané výrobky jiţ jednou spotřební daní zdaněné, tím je zaručena jednorázovost spotřebních daní – pokud ovšem nedojde k porušení podmínek, např. obchodník není schopen doloţit nákup prodávaného zboţí za cenu včetně spotřební daně.

11

Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, s. 1.

38

Ve kterých situacích jsou tyto vybrané výrobky předmětem jednotlivých spotřebních daní? Předmětem daně jsou vybrané výrobky vyrobené na daňovém území České republiky vyrobené nebo na daňové území České republiky dovezené. Předmětem daně jsou vybrané výrobky na daňovém území Evropského společenství vyrobené nebo na daňové území Evropského společenství dovezené.12 Vzhledem k tomu, ţe mezi členskými státy Evropské unie stále existují rozdíly v úpravě konkrétních sazeb u jednotlivých vybraných výrobků, je uplatňován princip zdanění v zemi spotřeby, tj. v zemi, kde dochází k prodeji pro konečnou spotřebu. Zdanění spotřební daní aţ v okamţiku propuštění do volného daňového oběhu má zajistit, aby v daném členském státě vybrané výrobky stejného charakteru podléhaly stejné sazbě daně. Pokud by se spotřební daň uvalovala v okamţiku, kdy členské státy dosáhnou úplné shody sazeb spotřebních daní, bude moţné v Evropské unii přejít na způsob zdanění v zemi výroby. V současnosti se legislativa Evropské

unie

řídí

zásadou

umoţnit

volný

oběh

zboţí

mezi

členskými

státy

aţ do okamţiku dodání ke konečné spotřebě. Daňovým únikům se Unie brání přesně stanoveným daňovým dohledem nad pohybem zboţí před zdaněním. 4.2.2 Vznik daňové povinnosti Tento způsob zdanění je v současné době zajištěn tím, ţe okamţik vzniku daňové povinnosti se odlišuje od okamţiku vzniku povinnosti daň přiznat a zaplatit. Daňová povinnost vzniká výrobou vybraných výrobků na daňovém území České republiky nebo dovozem vybraných výrobků na daňové území České republiky. Daňová povinnost vzniká výrobou vybraných výrobků na daňovém území Evropského společenství nebo dovozem vybraných výrobků na daňové území Evropského společenství.13 Oproti tomu definice povinnosti daň přiznat a zaplatit je podle zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, tato: Povinnost daň ve stanovené lhůtě přiznat a zaplatit vzniká okamžikem uvedení vybraných výrobků do volného daňového oběhu na daňovém území České republiky.14 V období mezi těmito dvěma situacemi je výrobek v reţimu podmíněného osvobození od daně. Pro větší názornost uvádím následující schéma: 12

Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, s. 1. Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, s. 8. 14 Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, s. 8. 13

39

daňový sklad

výroba vznik daňové povinnosti, zajištění daně

daňový sklad

doprava

prodejna

velkoobchod

reţim podmíněného osvobození

uvedení do volného daňového oběhu = dodání ke konečné spotřebě vznik povinnosti daň přiznat a zaplatit

Obr. č. 1 – režim podmíněného osvobození od daně Kromě reţimu podmíněného osvobození od spotřebních daní, které má dočasný charakter, se u spotřebních daní uplatňuje také běţné osvobození od daně, které má charakter trvalý. U vybraných výrobků je moţno uplatnit například tato osvobození od daně: -

vybrané výrobky určené pro povinné poskytnutí vzorků pro stanovené účely jako povinné

zkoušky a hygienický dozor, výzkumné účely týkající se testování paliv pro vývoj ekologicky šetrnějších směsí, -

minerální oleje pouţívané jako pohonná hmota pro mezinárodní i vnitrostátní vodní

a leteckou přepravu, -

líh pouţívaný jako materiál na výrobu léčiv a potravinářských výrobků,

-

pivo vyrobené fyzickou osobou pro vlastní potřebu do mnoţství 200 l za kalendářní rok,

-

tiché víno do 500 l vyrobené fyzickou osobou pro vlastní potřebu,

-

líh, pivo nebo víno v potravinářských výrobních do stanovené výše obsahu alkoholu,

-

vybrané výrobky osvobozené od cla.

Pokud určitý subjekt nakupuje vybrané výrobky pro některý z výše jmenovaných účelů, musí nárok na osvobození tohoto nákupu oznámit prodávajícímu dříve, neţ dojde ke vzniku daňové povinnosti. Nárok na osvobození totiţ musí nabyvatel uplatnit většinou písemně před dnem jejich vydání. Fyzická nebo právnická osoba, která nakupuje vybrané výrobky osvobozené od daně, je tzv. uţivatelem. Uţivatel pro daný účel uţívání vybraných výrobků musí zpravidla 40

získat zvláštní povolení celního ředitelství. Pokud není dodrţen výše uvedený postup, nárok na osvobození automaticky zaniká. 4.2.3 Daňové sklady Pro zajištění výběru daní a zamezení daňovým únikům je důleţité vyuţívání daňových skladů. Pro účely zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daní, ve znění pozdějších předpisů, se rozumí: Daňovým skladem prostorově ohraničené místo na daňovém území České republiky, ve kterém provozovatel daňového skladu za podmínek stanovených tímto zákonem vybrané výrobky vyrábí, zpracovává, skladuje, přijímá nebo odesílá, pokud tento zákon nestanoví jinak (§ 59, 78, 89 a 99), přičemž hranice takového místa nesmějí být přerušeny s výjimkou případu, kdy tímto místem prochází veřejná komunikace; celní ředitelství může stanovit, že určité objekty a plochy tohoto místa nejsou jeho součástí.15 Povolení pro provozování daňového skladu uděluje místně příslušné celní ředitelství. Osoba, které bylo povolení vydáno, je provozovatelem daňového skladu a zároveň plátcem spotřební daně. V daňových skladech a při dopravě mezi těmito sklady jsou vybrané výrobky v reţimu podmíněného osvobození a podléhají daňovému dohledu. Ten stejně jako celou správu spotřebních daní zajišťuje stát prostřednictvím celních orgánů. Velmi důleţitým nástrojem daňového dohledu v reţimu podmíněného osvobození jsou průvodní daňové doklady a zajištění daně, bez nichţ není moţná přeprava ani mezi členskými státy ani na daňovém území České republiky. Daňovým skladem jsou například výrobci vybraných výrobků jako zpracovatel minerálních olejů Česká rafinerská, a.s., výrobce piva pivovar Regent, s. r. o.. Na základě povolení celního ředitelství se při splnění stanovených podmínek zabezpečení mohou daňovým skladem stát například skladovací prostory apod.. Provozovateli daňového skladu automaticky vzniká povinnost přiznat a zaplatit daň v následujících situacích: -

uvedení vybraných výrobků do volného daňového oběhu, tedy vydáním osobám, které

nejsou provozovateli daňového skladu, příp. oprávněnými příjemci, -

při ztrátě nebo znehodnocení vybraných výrobků,

-

při porušení podmínek podmíněného osvobození.

15

Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, s. 2.

41

Plátci spotřebních daní jsou zejména všechny právnické a fyzické osoby, které provozují daňové sklady, dále pak osoby, které jsou oprávněnými příjemci nebo výrobci vybraných výrobků. Plátcem spotřební daně se stává také dovozce, který při dovozu výrobků neuplatní reţim podmíněného osvobození od daně. Plátci spotřebních daní Plátci spotřebních daní

Při uvedení do VDO

Při ztrátě nebo znehodnocení

Plátci spotřebních daní

Při dovozu

Plátci spotřebních daní

Při pouţití pro jiný účel po osvobození nebo vrácení daně

Při ztrátě nebo znehodnocení, při porušení podmíněného osvobození

Obr. č. 2 – plátci spotřebních daní v tuzemsku Zákon o spotřebních daních uplatňuje všeobecnou povinnost nákupu vybraných výrobků za ceny včetně daně. Tím postihuje i nedovolenou podnikatelskou činnost. Plátci daně se tak mohou stát také právnické a fyzické osoby, které skladují nebo vyskladňují větší mnoţství vybraných výrobků, pokud neprokáţí, ţe vybrané výrobky byly jiţ zdaněny, nebo byly oprávněně nabyty bez daně. Plátcem nejsou fyzické osoby, které vyrábějí pivo pro vlastní potřebu do mnoţství 200 l za kalendářní rok, nebo, které vyrábějí tiché víno pro vlastní potřebu do 500 l za kalendářní rok. Pro většinu plátců platí povinnost registrace nejpozději k datu vzniku první povinnosti daň přiznat a zaplatit. Okamţik vzniku povinnosti v České republice daň přiznat a zaplatit je spojen s okolností: -

uvedení v. v. do volného daňového oběhu na území České republiky,

-

při dovozu vzniká daňová povinnost dnem vzniku celního dluhu

-

nebo se stejnými okolnostmi, které vedou k povinnosti stát se plátcem spotřebních daní při

porušení určitých podmínek nebo limitů -

pouţití pro vlastní spotřebu 42

-

u tabákových výrobků s odběrem tabákových nálepek

4.2.4. Výpočet spotřebních daní Kaţdý plátce spotřebních daní, pokud u jeho vybraného výrobku vznikla povinnost daň přiznat a zaplatit, je povinen zahrnovat částku daně do ceny výrobku. Velikost spotřební daně se odvíjí od velikosti daňového základu a sazeb daně. Základem daně u spotřebních daní je mnoţství vybraného výrobku vyjádřené v měřicích jednotkách a u tabákových výrobků také cena pro konečného spotřebitele. Tyto měřicí jednotky se odlišují podle skupiny vybraných výrobků. Daň se vypočítá vynásobením základu daně sazbou daně stanovenou pro příslušný vybraný výrobek, pokud tento zákon nestanoví jinak.16 Konkrétní spotřební daň se vypočte u tabákových výrobků součtem dvou spotřebních daní. Sazby jsou pevné a diferencované podle skupin výrobků. V rámci skupin vybraných výrobků jsou sazby dále diferencované podle různých vlastních výrobků. Nejnázornějším příkladem bude, kdyţ uvedu některé sazby společně s měřicími jednotkami základu daně. Druh vybraného výrobku Minerální oleje Automobilové benziny bezolovnaté Automobilové benziny olovnaté Motorové nafty a petroleje LPG pro: pohon výrobu tepla ostatní uţití Líh Líh, lihoviny a destiláty Líh v ovocných destilátech z pěst. Víno Vína tichá Vína šumivá Meziprodukty Tabákové výrobky Cigarety Tabák ke kouření a ostatní Doutníky a cigarilos

Sazba 11 840 Kč/1 000 l 13 710 Kč/1 000 l 9 950 Kč/1 000 l 3 933 Kč/t 0 Kč/t 1 290 Kč/t 26 500 Kč/hl etanolu 13 300 Kč/hl etanolu 0 Kč/hl 2 340 Kč/hl 2 340 Kč/hl Sazba pevná/sazba procentní/minimální sazba 1,03 Kč/kus / 28% / 1,92 Kč/kus 1280 Kč/kg 1,15 Kč/kus

Tab. č. 3 – vybrané sazby spotřebních daní k 31. 12. 2008 16

Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, s. 10.

43

U spotřební daně z piva je sazba diferencovaná podle subjektu, který pivo vyrobil, a kterému vznikla daňová povinnost. Pro malé nezávislé pivovary se pouţívají sazby sníţené. Čím menší pivovar je, tím menší sazby se mohou uplatnit. Velikost pivovarů je přitom dána ročním výstavem piva, tedy zhruba mnoţstvím piva, které pivovar za kalendářní rok vyrobí. Pro ostatní subjekty, které produkují více neţ 90% u nás vyrobeného piva, se pouţívá sazba základní ve výši 24 Kč. Sazba spotřební daně z piva je tedy stanovena v Kč za 1 hektolitr a kaţdé procento extraktu původní mladiny. Základní sazba daně z piva a snížené sazby daně z piva pro malé nezávislé pivovary za 1 hektolitr a každé celé procento extraktu původní mladiny, ze které bylo pivo vyrobeno, před zakvašením, jsou stanoveny takto.17 Sazba daně v Kč/hl za kaţdé celé procento extraktu původní mladiny Základní sazba Sníţené sazby pro malé nezávislé pivovary Velikostní skupina podle výroby v hl ročně do 10 000 nad 10 000 nad 50 000 nad 100 000 nad 150 000 včetně do 50 000 do 100 000 do 150 000 do 200 000 včetně včetně včetně včetně 24,00 Kč 12,00 Kč 14,40 Kč 16,80 Kč 19,20 Kč 21,60 Kč Tab. č. 4 – Sazby daně z piva k 31. 12. 2008 Pro vaši orientaci jsem v následující tabulce uvedla, na kolik běţný spotřebitel pocítí existenci spotřební daně v jedné obvyklé maloobchodní jednotce (bez dalšího zatíţení daně z přidané hodnoty). Jednotka zboží 1 l benzínu 0,5 l 40% alkoholu 0,7 l šumivého vína 1 krabička cigaret za 50 Kč

Spotřební daň 11,84 Kč 53,00 Kč 16,38 Kč 38,40 Kč

Tab. č. 5 – výše spotřební daně v ceně maloobchodního balení vybraného výrobku v sazbách daně k 31. 12. 2008

17

Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, s. 97.

44

4.2.5. Nárok na vrácení daně V některých situacích můţe plátci nebo osobě, která od něj vybrané výrobky nakoupila za cenu včetně spotřební daně, vzniknout nárok na vrácení zaplacené spotřební daně. U spotřebních daní se nárok na vrácení daně objevuje jen v určitých situacích a hlavně jednorázově. Jedná se například o situace, kdy: -

plátce vyveze v. v. v reţimu vývozu nebo reţimu pasivního zušlechťovacího styku,

-

výrobky zdaněné v České republice jsou v rámci podnikání převáţeny do jiného členského

státu Evropské unie (za podmínky, ţe daň bude odvedena ve státě příjemce), -

výrobek je provozovateli daňového skladu vrácen z důvodu uplatnění oprávněného

reklamace a uveden opětovně do reţimu podmíněného osvobození, -

výrobky jsou u výrobce, který není provozovatelem daňového skladu, prokazatelně zničeny

z důvodu nepředvídatelné a neodvratitelné události, -

zaplacená spotřební daň se také vrací diplomatickým misím, mezinárodním organizacím

a osobám jiných států, které poţívají výhod diplomatické imunity. Nárok na vrácení daně může plátce uplatnit v daňovém přiznání (§ 18).18 4.2.6 Zdaňovací období a daňové přiznání Zdaňovacím obdobím pro vybrané výrobky s výjimkou dovážených vybraných výrobků je kalendářní měsíc.19 Za dané zdaňovací období plátce podává celnímu úřadu daňové přiznání za kaţdou daň samostatně. Výjimku představuje dovoz vybraných výrobků a tabákové výrobky. Daňová povinnost je výše daně, kterou je nutno přiznat a zaplatit. Plátci, kterým vznikla povinnost daň přiznat a zaplatit, jsou povinni předložit daňové přiznání samostatně za každou daň celnímu úřadu, a to do 25. dne po skončení zdaňovacího období, ve kterém tato povinnost vznikla, pokud tento zákon nestanoví jinak; ve stejné lhůtě a stejným způsobem jsou plátci oprávněni uplatnit nárok na vrácení daně, pokud tento zákon nestanoví jinak.20 Pokud ovšem daňová povinnost vznikne z důvodu nedodrţení podmínek reţimu podmíněného osvobození, ztráty nebo znehodnocení a nebo výrobou mimo daňový sklad, je daň splatná nejpozději první následující pracovní den po této skutečnosti nebo jejím zjištění.

18

Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, s. 16. Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, s. 20. 20 Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, s. 21. 19

45

Při výrobě a dovozu cigaret, doutníků, cigarillos a tabáku vzniká daňová povinnost dnem odebrání tabákových nálepek od výše jmenovaného celního úřadu. Objednávka nálepek plní úlohu daňového přiznání. U cigaret a tabáku je daň splatná do 30 dní od odebrání tabákových nálepek, u doutníků a cigarillos je splatnost 60 dní po odebrání nálepek. Tato daňová povinnost se neuvádí do daňového přiznání.

4.3 Statistika plátců spotřebních daní, osob evidovaných k dani a držitelů povolení 4.3.1 Počty plátců spotřebních daní Počet registrovaných plátců spotřebních daní od roku 2004 do roku 2007 postupně stoupal. Pokles v roce 2008 je způsoben zejména „čištěním“ registru plátců od osob, u nichţ vznikla pouze nahodilá daňová povinnost a které neměly být podle zákona o správě daní a poplatků registrovány. Největší podíl na počtu registrovaných osob tvoří výrobci tichého vína a provozovatelé pěstitelských pálenic. Druh daně z tabákových výrobků z minerálních olejů z piva z vína a meziproduktů z lihu Celkem

2004 60

2005 249

2006 521

2007 643

2008 441

439

548

608

669

572

141 1 940

190 2 307

231 2 504

264 2 656

299 2 742

776 3 356

1 255 4 549

1 985 5 849

2 668 6 900

2 342 6 396

Tab. č. 6 - počty registrovaných plátců SPD dle druhu daně a jednotlivých let

46

Graf č. 2 – počty registrovaných plátců SPD dle jednotlivých let Druh daně 2004 2005 2006 2007 2008 z tabákových výrobků 100,00 415,00 868,33 1 071,67 735,00 z minerálních olejů 100,00 124,83 138,50 152,39 130,30 z piva 100,00 134,75 163,83 187,23 212,06 z vína a meziproduktů 100,00 118,92 129,07 136,91 141,34 z lihu 100,00 161,73 255,80 343,81 301,80 Výrazné odchylky ve vývoji: - nárůst počtu registrovaných plátců SPD u všech druhů daně, nejvýrazněji se projevující v oblasti daně z tabákových výrobků Tab. č. 7- vývoj počtu registrací plátců SPD v ročním rozdělení – bazické indexy Druh daně 2004 2005 2006 2007 2008 z tabákových výrobků 100,00 415,00 209,24 123,42 68,58 z minerálních olejů 100,00 124,83 110,95 110,03 85,50 z piva 100,00 134,75 121,58 114,29 113,26 z vína a meziproduktů 100,00 118,92 108,54 106,07 103,24 z lihu 100,00 161,73 158,17 134,41 87,78 Výrazné odchylky ve vývoji: - nárůst počtu registrovaných plátců SPD u všech druhů daně, nejvýrazněji se projevující v oblasti daně z tabákových výrobků Tab. č. 8 – vývoj počtu registrací plátců SPD v ročním rozdělení – řetězové indexy

47

4.3.2. Počty osob evidovaných ke spotřebním daním Počet evidovaných daňových subjektů od roku 2004 do roku 2008 pravidelně narůstá. Největší podíl

na

počtu

evidovaných

daňových

subjektů

tvoří

osoby

uplatňující

nárok

na vrácení daně z minerálních olejů pouţitých v zemědělské prvovýrobě a na druhém místě se jedná o osoby uplatňující nárok na vrácení daně z minerálních olejů pouţitých pro výrobu tepla. Druh daně zemědělská prvovýroba ozbrojené síly NATO výsady a imunity výroba tepla ostatní benzin Celkem

2004 5922 1 534 1 742 0 8 199

2005 7376 11 715 2 256 16 10 374

2006 8236 11 884 2 614 75 11 820

2007 9201 8 1028 2 861 93 13 191

2008 10749 8 1195 3 544 138 15 634

Tab. č. 9 - Počty daňových subjektů s rozdělením dle účtu SPD "vratky" a jednotlivých let

Graf č. 3 – celkové počty daňových subjektů dle jednotlivých let – „vratky“ SPD 4.3.3. Počty evidovaných povolení s rozdělením dle typu povolení a jednotlivých let Počet vydaných a evidovaných povolení dosáhl maxima v roce 2005. Následující pokles je vyvolán jak důkladnějším prověřováním ţadatelů o vydání povolení, tak i důslednějším vyţadováním plnění povinností drţitelů vydaných povolení, které v některých případech 48

vyústilo v konečné odejmutí povolení. Od roku 2007 lze sumu platných povolení povaţovat za stabilní. Typ povolení Daňový zástupce Povolení k ustanovení daň. zástupce pro zasílání vybraných výrobků Prodej za ceny bez daně (Letiště) Jednorázový příjemce Zvláštní povolení na přijímání a uţívání lihu osvobozeného od daně Povolení k nákupu zkapaln. ropných plynů uvedených do volného daňového oběhu Oprávněný příjemce Povolení k provozování daňového skladu Zvláštní povolení na přijímání a uţívání vybraných výrobků osvobozených od daně Celkem

2004

2005

2006

2007

2008

0

1

1

1

1

0

0

0

0

1

12

11

12

10

11

1 034

1 193

839

369

361

573

531

524

484

434

1

299

567

807

977

224

378

429

478

512

618

608

583

620

619

2 025

1 964

1 619

721

568

4 487

4 985

4 574

3 490

3 484

Tab. č. 10 – počet vydaných povolení dle jednotlivých let

Graf č. 4 – celkové počty evidovaných povolení dle jednotlivých let 49

Typ povolení Daňový zástupce Povolení k ustanovení daňového zástupce pro zasílání vybraných výrobků Prodej za ceny bez daně (Letiště) Jednorázový příjemce Zvláštní povolení na přijímání a uţívání lihu osvobozeného od daně Povolení k nákupu zkapalněných ropných plynů uvedených do volného daňového oběhu Oprávněný příjemce Povolení k provozování daňového skladu Zvláštní povolení na přijímání a uţívání vybraných výrobků osvobozených od daně

2004 100

2005

2006

2007

2008

x

x

x

x

100

x

x

x

x

100 100

92 115

100 81

83 36

92 35

100

93

91

84

76

100

29 900

56 700

80 700

97 700

100 100

169 98

192 94

213 100

229 100

100

97

80

36

28

Tab. č. 11 - vývoj počtu evidovaných povolení v ročním rozdělení - bazické indexy (rok 2004=100%)

Typ povolení Daňový zástupce Povolení k ustanovení daňového zástupce pro zasílání vybraných výrobků Prodej za ceny bez daně (Letiště) Jednorázový příjemce Zvláštní povolení na přijímání a uţívání lihu osvobozeného od daně Povolení k nákupu zkapalněných ropných plynů uvedených do volného daňového oběhu Oprávněný příjemce Povolení k provozování daňového skladu Zvláštní povolení na přijímání a uţívání vybraných výrobků osvobozených od daně

2004 100

2005 x

2006 100

2007 100

2008 100

100

x

x

x

x

100 100

92 115

109 70

83 44

110 98

100

93

99

92

90

100

29 900

190

142

121

100 100

169 98

113 96

111 106

107 100

100

97

82

45

79

Tab. č. 12 - vývoj počtu evidovaných povolení v ročním rozdělení – řetězové indexy (rok 2004=100%)

50

Typ povolení Daňový zástupce Povolení k ustanovení daňového zástupce pro zasílání vybraných výrobků Prodej za ceny bez daně (Letiště) Jednorázový příjemce Zvláštní povolení na přijímání a uţívání lihu osvobozeného od daně Povolení k nákupu zkapalněných ropných plynů uvedených do volného daňového oběhu Oprávněný příjemce Povolení k provozování daňového skladu Zvláštní povolení na přijímání a uţívání vybraných výrobků osvobozených od daně

Podíl (v %) 0,03 0,03 0,32 10,36 12,46 28,04 14,70 17,77 16,30

Tab. č. 13 - struktura evidovaných povolení dle typu v roce 2008

4.3.4. Počty subjektů registrovaných ke značení lihu Počet vydaných platných povolení k povinnému značení lihu dosáhl maxima v roce 2006, coţ bylo důsledkem vydávání těchto povolení i osobám, které dosud skladovaly „inventarizovaný“, naznačený líh získaný před nabytím účinnosti zákona o povinném značení lihu.

Moţnost

odnětí

těchto

„mrtvých“

povolení

(v

případě,

kdy

osoba

sama

o odnětí nepoţádá) bude dána aţ schválením a nabytím účinnosti projednávané novely zákona o povinném značení lihu. Rok

2005

2006

2007

2008

Celkem

732

821

570

538

Tab. č. 14 – počty vydaných platných povolení k povinnému značení lihu

51

Graf č. 5 – počty subjektů registrovaných ke značení lihu Celní ředitelství CŘ Brno CŘ České Budějovice CŘ Hradec Králové CŘ Olomouc CŘ Ostrava CŘ Plzeň CŘ Praha CŘ Ústí * - Podíl na celkovém objemu v %.

Podíl (v %)* 11,90 3,72 5,58 8,92 10,97 8,36 43,49 7,06

Tab. č. 15 - podíl jednotlivých CŘ na celkovém počtu subjektů registrovaných ke značení lihu v roce 2008

4.4 Daňové kontroly Institut daňové kontroly má základní význam pro zajištění dodrţování daňových zákonů a pro dosaţení příjmů státního rozpočtu v nezkrácené výši. Vedle plánovaných daňových kontrol jsou prováděny kontroly operativní, a to zejména na základě výslovné ţádosti zaměstnanců zabývajících se vyměřováním při zjištění pochybností o správnosti daňového základu nebo dalších okolností rozhodných pro stanovení daně, na základě podnětu nadřízeného orgánu apod. Na tomto místě je však třeba poznamenat, ţe systém daňových kontrol nelze posuzovat pouze přes částky doměřených daní. Daňová kontrola je jistě 52

i nástrojem upevňování daňové disciplíny subjektů, je-li provedena kvalitně. Široký záběr činností oddělení 031 CÚ a jejich personální stavy však působí proti růstu odborné kvality kontrolních pracovníků v oblasti správy spotřebních daní. Počty a výslednost daňových kontrol je jistě ovlivněna i počtem a velikostí subjektů podléhajících kontrole. Rok 2005 2006 2007 2008

Inkaso od 100 největších plátců 82 680 995 856,35 Kč 86 650 305 208,08 Kč 90 949 757 424,68 Kč 128 732 213 054,32 Kč

Celkové inkaso

Poměr v %

110 315 720 707,17 Kč 122 650 611 450,93 Kč 142 605 118 537,38 Kč 136 129 247 835,39 Kč

74,9 % 70,6 % 63,8 % 94,6%

Tab. č. 16 - Inkaso daní od největších 100 subjektů vs. celkové daňové výnosy Rok 2004 2005 2006 2007 2008

Počet ukončených DK 71 480 579 541 476

Počet pozitivních zjištění 19 136 230 219 202

Procento úspěšnosti 26,76 % 28,33 % 39,72 % 40,48 % 42,44 %

Tab. č. 17 - statistika daňových kontrol celkem

Graf č. 6 – přehled počtu ukončených DK a pozitivních zjištění

53

Doměřeno v mil. Kč 0,418 113,884 15,902 563,973 177,151

4.5 Dohlídková činnost Dohlídková činnost jako nástroj kontrolní, ale i metodický a poradenský se v praxi osvědčila a lze konstatovat, ţe je pozitivně hodnocena i ze strany celních ředitelství a celních úřadů. Dohlídková činnost je prováděna na všech úrovních řídících útvarů. Dohlídky jsou odborem spotřebních daní prováděny kaţdý rok na všech ředitelstvích a vţdy nejméně na dvou celních úřadech dle vlastního výběru. Rovněţ oddělení 23 jednotlivých celních ředitelství provádí dohlídkovou činnost u svých podřízených útvarů. Odborem 25 Ministerstva financí si vybírá k dohlídkové činnosti dvě aţ tři celní ředitelství ročně. Cílem dohlídkové činnosti je zkvalitnění výkonu

správy

spotřebních

daní

na

úrovni

celních

ředitelství

a

celních

úřadů

a prověřování vyuţití přijatých závěrů z úrovně GŘC v jejich koncepčním a systémovém řízení. Výsledky dohlídkové činnosti prováděné v posledním období signalizují vzestupnou kvalitu činnosti jednotlivých správců daně. Řada nedostatků, zejména v období po převzetí správy spotřebních daní celními orgány, byla mnohdy zapříčiněna nesjednocenou aplikací předpisů upravujících předmětnou problematiku jednotlivými správci daně. V některých případech, zejména u větších celních úřadů, zřejmě i nárazovým či permanentně vysokým zatíţením pracovníků zabezpečujících agendu daňového řízení.

4.6 Softwarové aplikace vytvořené pro správu spotřebních daní V souvislosti s přechodem správy spotřebních daní z finančních úřadů na celní úřady a změnou systému správy těchto daní musely být vytvořeny nové softwarové aplikace. 1. Pro evidenci (registraci) plátců spotřebních daní a zároveň i dalších subjektů, které mají postavení daňových subjektů bez povinnosti se registrovat, byla vytvořena aplikace RDS (registr

daňových

subjektů).

V

této

aplikaci

se

také

evidují

vydaná

povolení

ke spotřebním daním. Součástí tohoto informačního systému je databáze SEED, slouţící k ověřování identifikátorů SEED subjektů z jiných členských států EU. 2. K evidenci daňových povinností plátců spotřebních daní byla vytvořena aplikace - Modul evidence SPD (ME-SPD). Součástí tohoto systému je i evidence pěstitelského pálení. 3. Informační systém RZL (registr značení lihu) byl vytvořen pro registraci odběratelů kontrolních pásek ke značení lihu a evidenci odebíraných kontrolních pásek ke značení lihu.

54

4. Softwarová aplikace EVV (evidence dopravy vybraných výrobků) byla vytvořena pro elektronické evidování dopravy vybraných výrobků v reţimu podmíněného osvobození od daně. Součástí tohoto systému je i evidence informativních nebo varovných zpráv o zahájených dopravách vybraných výrobků odeslaných v reţimu podmíněného osvobození od daně na území Evropské unie. Dále byly upraveny některé stávající aplikace pouţívané i pro celní řízení jako např. SPR (sdruţená podpora rozhodování), kde byl vytvořen modul pro evidenci daňových kontrol a místních šetření (modul SPR-daňové kontroly a modul SPR – místní šetření) nebo GLZ (Globální záruky), kde je moţnost elektronicky evidovat zajištění daně poskytnuté v souvislosti s daňovými povinnostmi týkajícími se spotřebních daní. Mezi nejdůleţitější připravované změny v oblasti informačních systémů ke spotřebním daním je vytvoření elektronického systému pro přepravu a sledování výrobků podléhajících spotřební dani v rámci Evropské unie (projekt EMCS - Excise Movement and Control System). V současné době je EMCS ve fázi dokončování a testování projektu. Do provozu by měl být uveden 1. 4. 2010. Na národní úrovni by však měl tento systém nahradit aplikaci EVV jiţ v září letošního roku.

4.7 Celně technické laboratoře Pro účely kontroly správy spotřebních daní provádí CTL analýzu různých typů vzorků – automobilová paliva, líh a lihoviny, pivo víno a jiné alkoholické nápoje, tabák a tabákové výrobky. Předmětem analýz těchto vzorků je zejména zjišťování jejich vlastností, které pak umoţní určit, zda jsou a jakým předmětem spotřební daně, případně ověřit základ daně. Dalším předmětem zkoumání v CTL jsou celní závěry, kontrolní pásky pouţívané ke značení lihu a tabákové nálepky. Celní závěry jsou pracovníky celní správy pouţívány při zajišťování výrobních zařízení v daňových skladech, zejména v lihovarech, a také v pálenicích. U celních závěr se zjišťuje, zda s nimi nebylo nějakým způsobem manipulováno bez vědomí celní správy. U kontrolních pásek pro značení lihu a u tabákových nálepek je předmětem zjišťování jejich pravost, tj. zda se jedná o originální pásku vyrobenou Státní tiskárnou cenin nebo zda se jedná o více či méně zdařilý falsifikát. 55

4.8 Personální obsazení celních orgánů/stav Při vyhodnocení obsazenosti funkčních míst pro správu spotřebních daní je nutné souběţné porovnání několika faktorů – tabulkových počtů funkčních míst určených 34 systemizaci, skutečný stav obsazenosti systemizovaných míst a současně postupný nárůst činností, které pracovníci zařazení na těchto místech musí zabezpečit. K personální situaci na jednotlivých celních úřadech je moţné konstatovat, ţe v období od 1. 5. 2004 do 31. 12. 2006 došlo k poklesu počtů systemizovaných funkčních míst na úrovni jednotlivých daňových agend o téměř 35% (z počtu 1544 na počet 1013 funkčních míst). Od 1. 1. 2007 však současně došlo na těchto pracovištích k nárůstu neobsazených funkčních míst. Tento jev byl pravděpodobně zapříčiněn nabytím účinnosti nového zákona o služebním poměru, který řeší výhodněji neţ předcházející právní úprava např. finanční náleţitosti v souvislosti s ukončením sluţebního poměru příslušníků. Neobsazenost těchto systemizovaných míst je bohuţel stále na stejné úrovni (cca 8,5% z celkového počtu všech systemizovaných míst), celní správě se trvale nedaří tato volná místa obsadit. Na jednotlivých celních ředitelstvích je počet systemizovaných funkčních míst od 1. 5. 2004 v podstatě na stejné úrovni, přičemţ obdobně jako na celních úřadech dochází zhruba od 1. 1. 2008 ke zvyšování neobsazenosti, která činí v současné době cca 10%. Obdobný vývoj (pokud se týká neobsazenosti funkčních míst) je i na Odboru 23 GŘC. V současné době (ke konci hodnoceného období) dosahuje na tomto pracovišti z celkových 18 funkčních míst neobsazenost zhruba 11%! Nároky na pracovníky zabývající se správou spotřebních (a ekologických) daní, biopaliv a povinným značením lihu trvale rostou. První podstatný nárůst těchto činností sebou přinesl nový zákon o povinném značení lihu (s účinností od 1. 7. 2005), další pak novela zákona o ochraně ovzduší účinná od 1. 9. 2007 a s ní činnosti související se správou poplatku z „biopaliv“ a v neposlední řadě i nabytí účinnosti zákona o tzv. „ekologických daních“ od 1. 1. 2008. Tento nárůst činností však nebyl podpořen adekvátním nárůstem počtů systemizovaných míst, případně zvýšením bonity pracovních míst jiţ existujících. Tento faktor je tak další moţnou příčinou neúspěchu celní správy při obsazování volných míst v této oblasti. Situace by měla být systémově řešena, neboť význam správy a výběru spotřebních daní je nezanedbatelný a navíc trvale roste.

56

4.9 Mezinárodní spolupráce v oblasti spotřebních daní 4.9.1 ELO - Excise Liaison Office ELO zabezpečuje činnosti, které jsou účinným nástrojem k odhalování i prevenci daňových deliktů. Jeho úkolem je zajistit efektivní a flexibilní spolupráci se zahraničními správci spotřební daně v ostatních členských zemích Evropské unie. Na výměně a poskytování informací v oblasti spotřebních daní participuje Česká republika od 1. 5. 2004 – od vstupu do Evropské unie. Tato činnost probíhá ve zvláštním reţimu tak, aby se vyloučila rizika moţného zneuţití sdělovaných informací. Mezinárodní spolupráce v oblasti spotřebních daní se opírá o Směrnici 92/12/EHS ze dne 25. února 1992 o obecné úpravě, drţení, pohybu a kontrole výrobků podléhajících spotřební dani a Nařízení Rady 2073/2004/ES ze dne 16. listopadu 2004 o správní spolupráci v oblasti spotřebních daní. Ţádosti o poskytnutí informací o vybraných výrobcích nebo podnikatelských subjektech přijaté z členských zemí EU, příp. určené z České republiky ostatním členským zemím mohou být odeslány pouze prostřednictvím referátu ELO. Informace a písemnosti získané v rámci těchto šetření nelze následně pouţít pro jiné účely, neţ pro ty, pro něţ byly vyţádány. Nesmí být dále sděleny bez souhlasu osoby, které se týkají, nebo bez souhlasu orgánu, který je poskytl. Doţadovaný správce daně není povinen vyhovět postoupenému poţadavku, pokud by tato skutečnost byla v rozporu se zájmem státu nebo vedla k porušení obchodního, sluţebního či profesního tajemství. Pro účely výměny informací mezi členskými státy EU a referátem ELO v České republice se vyuţívá „síť CCN/CSI – platforma zaloţená na společné komunikační síti (Common Communication Network – CCN) a společném systémovém rozhraní (Common System Interface – CSI), kterou vyvinulo Společenství k zajištění všech přenosů dat elektronickými prostředky mezi příslušnými orgány v oblasti daní a cel. Ve výjimečných případech se výměna informací mezi členskými státy EU uskutečňuje písemně nebo faxem. 4.9.2 Databáze SEED (System for Exchange of Excise Data) Databáze SEED je systém pro výměnu dat o daňových subjektech obchodujících s vybranými výrobky podléhajícími spotřební dani a provozovatelích daňových skladů 57

(fyzických nebo právnických osobách), kterým bylo uděleno povolení k provozování Daňového skladu (S) nebo se jedná o Oprávněného příjemce (P) či Prodej za ceny bez daně (D). Databáze je tvořena z národního registru plátců spotřební daně, která můţe obsahovat i další identifikační údaje, které nejsou do mezinárodní databáze SEED zahrnuty. Systém SEED umoţňuje, aby se kdekoli v Evropské unii správce daně mohl přesvědčit, ţe se obchodu s vybranými výrobky (zboţí podléhajícímu spotřební dani) věnuje osoba k tomuto úkonu oprávněná. Referát ELO má k dispozici databáze SEED všech členských zemí Evropské unie. SEED číslo v České republice je od 1. ledna 2005 13timístné. První dvě pozice obsahují ISO kód země (Česká republika pouţívá CZ), další 2 pozice jsou rokem vydání oprávnění, následujících 5 pozic je národním identifikačním číslem (automaticky generovaným počítačem), následující 1 pozice je určení subjektu (S-povolení k provozování daňového skladu, J-jednorázový příjemce vybraných výrobků, P-oprávněný příjemce, Z-uţivatel zvláštního povolení na přijímání a uţívání vybraných výrobků osvobozených od daně (vyjma lihu), L-uţivatel zvláštního povolení na přijímání a uţívání lihu osvobozeného od spotřební daně, D-prodejce za ceny bez daně), poslední 3 pozice jsou pořadové číslo daňového skladu v rámci jednoho daňového subjektu. Údaje z databáze jsou pro potřeby všech členských států EU aktualizovány denně. Ţádosti celních úřadů o poskytnutí informací o podnikatelských subjektech z databáze SEED jiných členských zemí musí být adresovány výhradně referátu ELO na odboru 23 GŘC. ROK

2004

2005

2006

2007

2008

SEED ID - ověřování pro EU a ČR

320

814

1017

1718

1772

Tab. č. 18 - statistika žádostí, týkajících se ověřování evidenčního čísla subjektů – SEED ID 4.9.3 Systém MVS (Movement Verification System) Systém MVS umoţňuje kontrolu jednotlivých zásilek vybraných výrobků podléhajících spotřební dani i kontrolu oznámené trasy přepravy mezi subjekty uvedenými v průvodním dokladu

v

případě

dopravy

v

reţimu

podmíněného

osvobození

od

daně

nebo

ve zjednodušeném průvodním dokladu v případě dopravy vybraných výrobků propuštěných do volného daňového oběhu. Příslušné celní úřady mají moţnost si tak ověřit regulérnost přepravy nebo pohyb zboţí mezi podnikatelskými subjekty v rámci EU. Systém MVS se týká výměny 58

informací na základě ţádostí, které jsou specifikovány v příslušném elektronickém formuláři. Členská země, která obdrţela poţadavek na provedení kontroly či poskytnutí konkrétních informací, můţe kontrolu realizovat na základě vlastního uváţení a s vyuţitím informací poskytnutých úřadem poţadujícím informaci. V případě, ţe kontrola nebyla provedena, celní úřad má za povinnost oznámit důvody, které bránily její realizaci. Jakmile je příslušný orgán členské země EU doţádán o poskytnutí informace od kompetentního orgánu jiné členské země, má za povinnost této ţádosti vyhovět. MVS se zasílá prostřednictvím národního úřadu ELO. Doplňující informace musí mít jasnou vypovídací schopnost a musí být napsány v angličtině, němčině nebo francouzštině. Formulář MVS se mezi úřady ELO postupuje CCN mailem, výjimečně i v klasické papírové podobě. Kopie průvodních dokladů AAD nebo SAD se zasílají jako příloha k postupovanému formuláři. ROK

2004

2005

2006

2007

2008

MVS – odeslané

81

186

338

400

139

MVS – přijaté

36

135

153

151

132

Tab. č. 19 - statistika MVS (Movement Verification System) – systém kontroly přepravy vybraných výrobků podléhajících spotřební dani 4.9.4 Systém EWSE (Early Warning System Excise) Systém EWSE je systém včasného upozornění na přepravu vybraných výrobků podléhajících spotřební dani. Je zaměřený hlavně na kontrolu přepravy vybraných výrobků odpovídajícího sazebního zařazení a jeho prostřednictvím je avizována přeprava rizikových zásilek. Příslušným nařízením Evropské komise jsou stanoveny minimální limity těchto zásilek. Přijaté i odesílané zprávy mohou být ve dvou formách, buď jako informace nebo varovná zpráva, a) Informace – zasílá se, pokud mnoţství vybraných výrobků, které podléhá spotřební dani, překročí stanovený limit. Odpověď na informativní EWSE zprávu se nevyţaduje. b) Varovná zpráva – zasílá se, pokud analýza rizik určí zásilku vybraných výrobků, jako zboţí s vysokým stupněm rizika. Odpověď na varovnou EWSE zprávu je nutné zaslat do 30 dnů od jejího obdrţení členským státem EU.

59

ROK

2004

2005

2006

2007

2008

EWSE – odeslané

168

1763

1352

1773

5284

EWSE – přijaté

245

1058

1173

1704

1594

Tab. č. 20 - statistika EWSE (Early Warning System Excise) - systém včasného upozornění na přepravu vybraných výrobků podléhajících spotřební dani 4.9.5 Dotazy, týkající se spotřebních daní, které není možné vyřídit formou MVS nebo EWSE Dotazy členských států EU vyřizuje referát ELO přímo ve spolupráci v rámci odboru 23 GŘC nebo ve spolupráci s celními úřady České republiky. Odpověď na doţádání se zasílá v elektronické podobě, formou nascanovaného dopisu a příloh. Dotazy, odpovědi a informace celních úřadů České republiky a naopak se na referátu ELO překládají do anglického jazyka a následně se zasílají příslušnému členskému státu EU. ROK ţádosti – odeslané ţádosti – přijaté

2004 3

2005 8

2006 16

2007 14

2008 48

6

12

18

34

40

Tab. 21 – přehled počtu přijatých a odeslaných žádosti 4.9.6 EMCS – Excise Movement and Control System – Elektronický systém pro přepravu a sledování výrobků podléhajících spotřební dani Z

důvodu

zvyšující

se

úrovně

daňových

podvodů

v

oblasti

spotřebních

daní

v členských zemích Evropské unie, zejména v oblasti lihovin a tabákových výrobků, a následného sníţení příjmů ze spotřebních daní do státního rozpočtu jednotlivých členských zemí,

schválila

Rada

ekonomických

a

finančních

ministrů

(ECOFIN)

19. května 1998 doporučení „High Level Group“ o zřízení elektronického systému ke kontrole pohybu zboţí podléhajícího spotřebním daním. Systém EMCS umoţní celnímu úřadu odeslání předat celnímu úřadu přijetí informaci o zahájení přepravy v okamţiku jejího započetí, čímţ dojde k informování správce daně ještě před příchodem zboţí. Všichni správci daně budou propojeni jednotným informačním systémem. Podle nového systému kontroly dopravy si odběratel a dodavatel budou vyměňovat 60

pouze obchodní informace, veškeré průvodní doklady budou předávány mezi příslušnými správci

daně

elektroniky.

Tím

dojde

ke

značnému

zrychlení

výměny

dat.

Na vybudování systému EMCS se spolu s výborem pro SPD a ostatními členskými státy významně podílí i Celní správa České republiky. V současné době je EMCS ve fázi dokončování a testování projektu. Do provozu by měl být uveden k 1. 4. 2010 s tím, ţe některé státy (Německo, Polsko, Bulharsko, Portugalsko, Slovensko, Velká Británie, Holandsko) se však budou do systému zapojovat postupně tak, aby byly aktivní součástí EMCS nejpozději od 1. 1. 2011. Systém EMCS je budován tak, aby byl slučitelný s novým elektronickým tranzitním systémem (NCTS) a zjednodušil tak správní a obchodní postupy. Důvodem propojení obou systémů je posílení boje proti podvodům (zabránění daňovým únikům), jednodušší obsluha pro operátory systému a pro kontrolní úřady, niţší náklady na provoz. Společně oba systémy budou tvořit jednotný integrovaný počítačový systém, který bude současně poskytovat kontrolu zboţí podléhajícího spotřební dani a zboţí podléhajícího clu ve vztahu k třetím státům. Prostřednictvím systému EMCS bude propojeno přibliţně 80 tisíc daňových subjektů s 27 národními správci daně členských zemí v rámci celé Evropské unie. Komise odhaduje, ţe konečný počet (po rozšíření EU) bude přibliţně 200 tisíc daňových subjektů.

4.10 Dlouhodobě řešené problémy 4.10.1 Minerální oleje V oblasti správy spotřební daně z minerálních olejů povaţuji za velice závaţnou činnost spojenou s povolovacím řízením. Takřka všechna celní ředitelství zaznamenala, zejména v posledním období, stoupající počet ţádostí daňových subjektů o vydání povolení k opakovanému přijímání vybraných výrobků ve smyslu ustanovení § 22 zákona o spotřebních daních, tento institut patří z hlediska moţnosti daňového úniku k nejrizikovějším. Zásadní moţnosti eliminování případných rizik v předmětné oblasti lze spatřovat především ve změně způsobu zajištění spotřební daně, případně rozšíření výčtu předpokladů nezbytných k vydání povolení.

61

Oprávněný příjemce pro jednorázové přijetí vybraných výrobků je osoba, která nemusí mít jako hlavní podnikatelskou činnost obchod s vybranými výrobky, ale v rámci svých podnikatelských aktivit vyuţívá různých moţných obchodních nabídek. Pokud se bude jednat o náhodný obchod s vybranými výrobky, pak jejich realizaci slouţí právě institut oprávněného příjemce pro jednorázové přijetí. Oproti tomu u subjektu, který má jako hlavní předmět podnikání nákup a prodej pohonných hmot nebo je výhradním dodavatelem alkoholických výrobků z různých destinací Evropy, je pak na místě, aby subjekt podal návrh na vydání povolení k opakovanému přijímání.

Jestliţe

existuje

ze

strany

celního

ředitelství

pochybnost

o solidnosti subjektu, pak řešením není jej nutit do podání návrhu na vydání povolení k jednorázovému přijetí vybraných výrobků, ale důkladné zdůvodnění správce daně, proč nelze vydat povolení pro opakované přijímání vybraných výrobků. Současně by celní ředitelství uvítala některé další legislativní změny týkající se například nákupu pohonných hmot určených pro leteckou dopravu a omezení, resp. zúţení výjimek z povinnosti barvit a značkovat minerální oleje. Výše uvedené problematické oblasti nejsou obsahem novel projednávaných Poslaneckou sněmovnou Parlamentu České republiky. K řešení některých problémů by mělo napomoci spuštění EMCS od 1. 4. 2010. 4.10.2 Líh V oblasti správy spotřební daně z lihu se jeví nejvíce problematickou oblast povinného značení lihu dle zákona o povinném značení lihu. Dle názoru většiny celních ředitelství je netrpělivě očekávána novela shora citovaného zákona, která by měla odstranit řadu problémů, s nimiţ se celní ředitelství, resp. jednotliví místně příslušní správci daně při aplikaci zákona potýkají (spočívá v upřesnění, případně novém vymezení některých pojmů, výkonu kontroly, zániku či odejmutí registrace, omezení odběru nadměrného mnoţství kontrolních pásek apod.). Nevyhovující se ukazuje i současná legislativa umoţňující prodej lihovin rozlévaných z neznačených obalů velkého objemu. Provedení změny právních předpisů spočívající v omezení prodeje lihovin pouze ve spotřebitelském balení by znamenalo další podstatný krok k zamezení prodeje mimobilančního lihu.

62

4.10.3 Pivo, víno a meziprodukty Oblast správy spotřebních daní z piva, vína a meziproduktů v současné době nepřináší, dle názoru jednotlivých celních ředitelství, ţádné zásadní problémy, které by bylo nezbytné řešit. Celní ředitelství Olomouc pouze upozorňuje na skutečnost, ţe zatímco v případě spotřební daně z lihu lze, v souladu s ustanovením § 71 odstavec 1 písmeno g) zákona o spotřebních daních, osvobodit líh obsaţený ve výrobcích kombinované nomenklatury 2207 a 2208 znehodnocených podle pokynů a za přítomnosti zaměstnanců, kteří pracují na celním úřadu, nebo za jejich přítomnosti zničených, v případě spotřební daně z piva obdobné ustanovení absentuje. 4.10.4 Tabákové výrobky Za jeden z nejzávaţnějších nedostatků v oblasti správy spotřební daně z tabákových výrobků je povaţováno znění ustanovení § 101 odstavec 3 zákona o spotřebních daních, jeţ obsahuje definice tabákových výrobků, umoţňující různý výklad předmětu daně z tabákových výrobků. Tato skutečnost následně vede některé daňové subjekty k účelovému obcházení zákona a krácení spotřební daně (viz některé kauzy „pseudodoutníků“ Gullivers, Merlin, případně nabídky tabáku určeného k vykuřování skleníků). Od roku 2004 byla CS ČR nucena řešit jiţ probíhající obcházení daně v kauze tzv. „tabáků pro vykuřování skleníků“. Někteří dovozci a výrobci – ve snaze zkrátit daň – jiţ cca od roku 2001 deklarovali dovezený zpracovaný tabák nebo tabákový odpad jako „tabák určený k vykuřování skleníků, nevhodný pro humánní spotřebu“. Tento tabák nebyl řádně zdaněn, po dovozu byl přebalen do malospotřebitelských balení a prodáván v trafikách a prodejnách tisku. Počátkem roku 2006 zaznamenala Celní správa ČR v maloobchodní prodejní síti prodeje atypických tabákových výrobků, deklarovaných jejich výrobci a distributory jako doutník. Tyto výrobky (pracovně nazvané „pseudodoutníky“) se však od tradičních doutníků v menší či větší míře odlišovaly. Při jejich výrobě byly pouţívány nekvalitní, podřadné suroviny (především tabákový odpad) a jejich konstrukce a zpracování neodpovídala obecně zaţitému obsahu pojmu „doutník“ (jakoţto nejkvalitnější tabákový výrobek, vyráběný s velkým podílem ruční práce). Tabáková směs pseudodoutníků šla velmi obtíţně zapalovat, při pokusu o vykouření často samovolně zhasínala či vypadávala. Příčinou bylo nedodrţení základních technologických postupů

při

výrobě.

Jednalo

se

ve

své 63

podstatě

jen

o

jinak

balený

tabák

ke kouření, kdy jako tabák ke kouření byly také často tyto pseudodoutníky jejich prodejci v obchodní síti nabízeny. Podstata problému tkví v rozdílu mezi sazbou daně pro doutník (od 1. 1. 2008 je doutník zdaňován částkou 1,15 Kč za 1 kus) a sazbou daně pro tabák ke kouření (od 1. 1. 2008 je 1 kg tabáku ke kouření daněn částkou 1.280,- Kč). Při váze pseudodoutníku aţ 20 gramů dosahuje daňový rozdíl v neprospěch státního rozpočtu aţ 24,50 Kč na 1 kus. 4.10.5 Doprava vybraných výrobků V oblasti dopravy vybraných výrobků by všechna celní ředitelství uvítala zavedení elektronického systému pro přepravu a sledování výrobků podléhajících spotřební dani (dále jen „EMCS“). Neustálým oddalováním zavedení tohoto systému je ztěţována role celní správy na úseku kontroly vybraných výrobků přepravovaných v reţimu podmíněného osvobození od spotřební daně mezi členskými státy EU. Nejpalčivějším se tento problém jeví zejména v oblasti správy spotřební daně z minerálních olejů. Řada celních ředitelství v této souvislosti upozorňuje na problematiku nekontrolovaného pohybu minerálních olejů (typu: MEŘO, FAME, formovací oleje s pouţitím pro stavebnictví, vymazávání forem apod.), dopravovaných bez moţnosti účinného dohledu správců daně nad přepravou, skladováním a zejména konečnou spotřebou těchto olejů. Časté jsou případy, kdy tyto minerální oleje nejsou značkovány s odůvodněním, ţe značkování by bylo na závadu jejich pouţití, ve smyslu ustanovení § 134m) zákona o spotřebních daních. Pokud však nejsou tyto oleje značkovány, nelze zpravidla následně prokázat jejich míchání s ostatními minerálními oleji podléhajícími povinnosti daň přiznat a zaplatit (např. motorovou naftou). S problematikou doprav vybraných výrobků, zejména v případě minerálních olejů, souvisí rovněţ problematika odběru vzorků. Při dopravách minerálních olejů ze zemí EU můţe správce daně rozhodnout i o odběru vzorků za účelem ověření mnoţství přimíchané biosloţky v souladu s příslušným ustanovením zákona o ochraně ovzduší. Některé automobilové cisterny jsou však vybaveny pouze tzv. spodním plněním a vzorek bez zvláštního technického zařízení, kterým však celní správa v současné době nedisponuje, nelze odebrat. Celními úřady je proto navrhováno, aby byla tato technika opatřena a zároveň byla stanovena pravidla pro rotační předávání technického zařízení umoţňujícího odběr vzorků mezi jednotlivými CÚ, případně zpracování metodiky, která by uvedenou problematiku jinak upravovala.

64

4.10.6 Ostatní poznatky a náměty Systém výpočtu a sledování zajištění spotřební daně, stanovený zákonem o spotřebních daních (§ 21), povaţuji za sloţitý a nepřehledný. Zejména s ohledem na zkušenosti s oprávněnými příjemci minerálních olejů se stanovení zajištění daně ve výši odpovídající jedné dvanáctině daňové povinnosti, která daňovému subjektu vznikla v běţném kalendářním roce, jeví jako nedostatečné. Vzhledem k tomu, ţe s vybranými výrobky je spojeno vysoké riziko daňových úniků, je ţádoucí, aby zajištění daně dostatečně pokrývalo moţné daňové úniky. V tomto ohledu je současný princip zajištění daně v několika místech nedostatečný. Z mého pohledu je jedním z takových míst stanovování výše zajištění u nově vydávaných příslušných povolení z předpokládaného mnoţství přijímaných či vyrobených vybraných výrobků. Celní orgány v těchto případech disponují velice omezenými moţnostmi účinných opatření, kdy jde často víceméně o dohodu se ţadatelem o podobě budoucí výše zajištění. V případě výroby vybraných výrobků je moţné opřít výpočet zajištění daně o technologické moţnosti výrobních zařízení a stanovit zajištění daně s ohledem na technologicky moţné mnoţství výroby. V případě přijímání vybraných výrobků z jiného členského státu je situace komplikovanější, protoţe předpokládané mnoţství přijímaných vybraných výrobků je velice těţké zpochybnit. Dochází tak k tomu, ţe po vydání povolení oprávněného příjemce s určitou výší zajištění daně dle předpokládaného mnoţství přijímaných vybraných výrobků, dochází k přijímání daleko vyšších objemů a vzniku vysokých nedoplatků. Dalším z takových míst je výpočet výše daně odpovídající součtu dvanáctin u příslušných činností. V souvislosti se splatností daně, která je nyní 40 dní (u lihu dokonce 55 dní), dochází tak k tomu, ţe neţ správce daně zjistí, ţe daňový subjekt řádně a včas neuhradil spotřební daň, vzniká nový daňový dluh v dalších, jednom aţ dvou zdaňovacích období, coţ jen zvyšuje daňový nedoplatek, aniţ by správce daně mohl včas takovému jednání zamezit. Na zvýšení případného daňového nedoplatku má vliv také způsob navyšování zajištění daně v případě zvětšení objemu vybraných výrobků v souvislosti s aktivnější činností příslušných osob. Systém sledování tří po sobě jdoucích zdaňovacích období rovněţ vypovídá se značným zpoţděním o případném prohlubujícím se daňovém nedoplatku.

65

Výše zajištění daně odpovídající jedné dvanáctině roční daňové povinnosti je zcela nedostačující zvláště v případech nově povolených oprávněných příjemců. Proto bych navrhovala, aby výše zajištění daně, která se odvíjí od příslušných dvanáctin, odpovídala, vzhledem ke splatnosti daně, alespoň dvěma dvanáctinám výše daně. Zvýšení zajištění u těchto subjektů by lépe pokrylo rizika vzniku nedoplatků. U zavedených subjektů lze ve vyšší míře vyuţívat instrument sníţení případně upuštění od zajištění daně, aby tyto subjekty nebyly tímto zvýšením míry zajištění postiţeny. Zároveň bych navrhla změnu v moţnosti úpravy výše zajištění daně a to tak, aby správce daně mohl upravit stanovenou výši zajištění daně bezprostředně po navýšení objemu hospodářské činnosti příslušné osoby.

66

5. Novely zákona o spotřebních daních a jejich vliv na výši příjmů ze spotřebních daní 5.1 Přehled jednotlivých novel zákona o spotřebních daní Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, byl k datu 31. 12. 2008 několikrát novelizován. Přehled jednotlivých novel zákona je uveden v příloze č. 11. Zákon č. 479/2003 Sb. pouze rozšířil s účinností od 1. 1. 2004 moţnost uplatnění sankcí podle ustanovení § 123 aţ 129 a § 130 také na fyzické osoby, které jsou podnikateli. Druhou změnou, kterou přinesl tento zákon, byla jen změna výpočtu zajištění daně pro osoby, které po nabytí účinnosti zákona o spotřebních daních podávaly návrh na vydání rozhodnutí o povolení k provozování daňového skladu dle § 136 odst. 3 písm. c). Další novely zákona (kromě zákona č. 237/2004 Sb. a zákona č. 217/2005) měly pouze administrativní, ne tak významné, zásahy do zákona. Jako např.: zákonem č. 179/2005 Sb. se pouze mění limit výroby tichého vína u osob, které se právě v závislosti na tomto limitu nemusejí registrovat jako plátci daně z vína. Tento limit se zvýšil z dosavadních 1 000 litrů dvojnásobně, t.j. na 2 000 litrů. Toto zvýšení bylo promítnuto do ustanovení, které osvobozuje právě tato tichá vína od daně. Jednalo se o ustanovení § 92 a § 97. Nebo např. zákonem č. 377/2005 Sb. se doplňuje pojem bankovní záruky a v § 49 se upravuje osvobození od daně z minerálních olejů, které jsou pouţívány jako pohonná hmota pro plavby po vodách na daňovém území České republiky. Zákon č. 545/2005 Sb. a dále zákon č. 310/2006 Sb. upravuje uvedení do volného daňového oběhu u cigaret v jednotkovém balení obsahujícím méně neţ 20 kusů. Poněkud rozsáhlejší úpravou zákona byly novely provedené zákonem č. 237/2004 Sb. a zákonem č. 217/2005 Sb..

5.2 Dvě nejdůležitější novely zákona o spotřebních daních Zákon č. 237/2004 Sb. – zákon, který byl vlastně „přívěškem“ zákona o dani z přidané hodnoty, jehoţ vývoj byl veřejností značně sledován, přinesl mimo jiné změny zákonů, které souvisejí přímo, či nepřímo s přijetím nového zákona o dani z přidané hodnoty 67

(zákon č. 235/2004 Sb.). V rámci poslanecké iniciativy se podařilo do tohoto souvisejícího zákona doplnit i 63 bodů, které doplňují, pozměňují či zpřesňují některá ustanovení zákona o spotřebních daních. Nejprve je nutno připomenout fakt, ţe vstupem smlouvy o přistoupení České republiky k Evropské unii v platnost přestávají platit ustanovení zákona o spotřebních daních, které byly platné jen pro území České republiky. Jednalo se zejména o definování území, na které se uplatňuje tato daň. Drobné změny se také vztahovaly na dovoz a vývoz vybraných výrobků. Jde zejména o „posunutí“ hranic na úroveň Evropské unie. Současně s tímto termínem mohlo být plně aplikováno ustanovení zákona o spotřebních daních, které umoţňovalo přijímat vybrané výrobky osobou, oprávněným příjemcem v případech jednorázového či opakovaného přijetí těchto výrobků. Obdobně, jak je tomu u aplikace pojmu „oprávněný příjemce“, vstupují plně v platnost ustanovení, která upravují pohyb vybraných výrobků po území Evropské unie. Jde stejně, jak tomu bylo dosud, o kontrolované přesuny nezdaněných vybraných výrobků v rámci dopravy těchto vybraných výrobků v reţimu podmíněného osvobození od daně mezi členskými státy unie (§ 25) a také o vývoz vybraných výrobků (§ 27). Nově se bude také sledovat pohyb zdaněných vybraných výrobků, tedy uvolněných do volného daňového oběhu v jiném členském státě pro účely podnikání (§ 29 a násl.). Současně se mění i minimální sazba spotřební daně u cigaret a to na 0,94 Kč na kus. Zákon č. 217/2005 Sb. - Zákon o spotřebních daních (353/2003 Sb.) byl dále novelizován zákonem č. 217/2005 Sb., který vstoupil v účinnost 1. 7. 2005. Jedná se o poměrně rozsáhlou novelu, která však je zaměřena především na technicko legislativní změny zákona vyplývající z praxe a především se dotýká zvýšení spotřební daně na tabákové výrobky. Zvyšování spotřební daně v této oblasti je v souladu s harmonizací s předpisy EU, kdy je třeba postupnými kroky dosáhnout do roku 2007 minimálních sazeb platných v EU. Novelizovaná ustanovení podstatně ovlivňují činnost celních úřadů v postavení zejména obecného správce daně. Novelizace byla vynucena nejen potřebou nedostatečné právní úpravy, ale i změnami v předpisech komunitárního práva, upravujícího správu spotřebních daní.21 21

Clo douane – měsíčník Celní správy České republiky, VLTAVA-LABE-PRESS, 2005, roč. XXXIX, č. 10, str.

6.

68

Dovolím si poukázat na to, v čem tedy tkví změny zákona o spotřebních daních ve výše uvedené novele? 1. Novelou zákona se rozšiřuje okruh plátců daně o daňového zástupce (§ 23a zákona) a o daňového zástupce pro zaslání vybraných výrobků (§ 33 a § 33a zákona). 2. Zákon stanovuje definici výroby vybraných výrobků (§ 3 písmeno s) zákona). 3. Zákon mění nebo upravuje obsah dokladů a dokumentů, jímţ se prokazují některé relevantní skutečnosti při správě spotřebních daní (např. obsah dokladu prokazujícího zdanění vybraných výrobků (§ 5 odst. 2, § 14 zákona). 4. Zákon mění a upřesňuje úkony při zajištění daně (§ 21 a § 21a zákona) včetně změny podmínek pro zajištění daně při dopravě vybraných výrobků v reţimu podmíněného osvobození od daně (§ 24 zákona). 5. Zákon upřesňuje podmínky nakládání s průvodními doklady pro dopravu vybraných výrobků v reţimu podmíněného osvobození od daně. 6. V zákoně jsou změněna nebo upřesněna ustanovení týkající se nakládání s konkrétními vybranými výrobky (komoditami), z nichţ se jedná např. o vracení daně z minerálních olejů, podmínky nákupu, prodeje a dopravy ropných plynů uvedených do volného daňového oběhu, vracení lihu z volného daňového oběhu do daňového skladu, změny a upřesnění při správě spotřební daně z vína a meziproduktů, změny a upřesnění v oblasti správy spotřební daně z tabáku a tabákových výrobků, včetně stanovení podmínek pro činnost oprávněného příjemce pro opakované přijímání tabákových výrobků a daňového zástupce pro tabákové výrobky. 7. Novelizována byla část 3 zákona týkající se zákazu prodeje některých vybraných výrobků v trţnicích, na trţištích a na stáncích, nově byla do zákona uvedena část 4 – přestupky a správní delikty, dluţno však dodat, ţe tyto části nebyly novelizovány příliš šťastně.

5.3 Analýza příjmů ze spotřebních daní za roky 2004 až 2008 Uplynulo jiţ pět let od nabytí účinnosti zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních (dále jen „zákon o spotřebních daních“), na základě kterého se staly celní orgány od 1. 1. 2004 výhradním správcem spotřebních daní. Současně došlo k výrazné změně systému zdaňování

vybraných

výrobků

spotřebními

kdy byly správci daně finanční orgány.

69

daněmi

oproti

stavu

v roce

2003,

Celní orgány vykonávají správu spotřebních daní ve velmi odlišných a sloţitějších podmínkách, neţ jí prováděly finanční orgány. Přesto lze konstatovat, ţe celní orgány své nové kompetence zvládají dobře, coţ lze prokázat na nejdůleţitějším ukazateli - vývoji inkasa spotřebních daní v letech 2004 aţ 2008 v porovnání s vývojem inkasa spotřebních daní s obdobím před rokem 2003, neboť inkaso spotřebních daní roste i přes výrazně jiné a sloţitější podmínky správy spotřebních daní. Samozřejmě nelze opomenout, ţe inkaso spotřebních daní roste i díky zvýšení sazeb spotřebních daní. 5.3.1 Výnosy ze spotřebních daní souhrnně dle jednotlivých let V příloze č. 13 je pro ilustraci uveden přehled celkových příjmů státního rozpočtu ze spotřebních daní od zavedení daňové reformy, tj. od roku 1993. Rok

2004

2005

2006

2007

2008

Celkem

mld. Kč

95,8

110,5

119,6

138,9

130,6

595,4

Tab. č. 22 – výnosy ze spotřebních daní dle jednotlivých let

Graf č. 7 - výnosy ze spotřebních daní dle jednotlivých let Následující tabulka ukazuje nárůst výnosů ze spotřebních daní za hodnocené období 2004 aţ 2008 a porovnává roky 2005 aţ 2008 v procentuálním vyjádřením. 70

Výše inkasa v mld. Kč Porovnání roku 2005 Porovnání roku 2006 Porovnání roku 2007 Porovnání roku 2008

2004 95,8 115% 125% 145% 136%

2005 110,5 100% 108% 126% 118%

2006 119,6 92% 100% 116% 109%

2007 138,9 79% 86% 100% 94%

2008 130,6 73 % 92 % 106 % 100%

Tab. č. 23 – nárůst výnosů ze spotřebních daní za období 2004 - 2008 Stoupající trend výnosů ze spotřební daně mezi roky 2004 aţ 2007 je odrazem přijímaných opatření celní správou zabraňujících vzniku daňových úniků. Dále to jsou přijatá legislativní opatření, jako je zavedení povinného značení lihu, úprava problematiky barvení a značkování vybraných minerálních olejů a zavedení značkování některých dalších minerálních olejů. Do nárůstu výnosů se částečně promítlo i navýšení spotřební daně u tabákových výrobků na úroveň minimálního zdanění v rámci Evropské unie. U ostatních komodit se sazby daně nezvyšovaly. Následný pokles výnosů v roce 2008 je pak ovlivněn jednak hospodářskou krizí, která začala v posledním čtvrtletí uplynulého roku výrazně ovlivňovat světovou ekonomiku a masivním předzásobením výrobců cigaret v roce 2007 v očekávání změn sazeb daně na cigarety k 1. 1. 2008. Toto předzásobení zcela zásadně ovlivnilo výnosy ze spotřební daně z tabákových výrobků a tím i celkové výnosy ze spotřebních daní. 5.3.2 Výnosy ze spotřebních daní dle jednotlivých komodit za období 2004 – 2008 Minerální oleje 380,1

Líh 32,1

Pivo 18,0

Víno 1,6

Tabák 163,6

Celkem 595,4

Tab. č. 24 – výnosy spotřebních daní dle jednotlivých komodit za období 2004 - 2008

71

Graf č. 8 – výnosy spotřebních daní dle jednotlivých komodit za období 2004 - 2008 Následující tabulka rozebírá podíly výnosů jednotlivých daní z celkového výnosu spotřebních daní za hodnocené období 2004 aţ 2008 a pak také souhrnně za uplynulých pět let.

Líh MO Pivo Víno Tabák

Výnos v mld. Kč Podíl na výnosu v % Výnos v mld. Kč Podíl na výnosu v % Výnos v mld. Kč Podíl na výnosu v % Výnos v mld. Kč Podíl na výnosu v % Výnos v mld. Kč Podíl na výnosu v %

Celkem

Celkem 32,10 5,39 380,10 63,83 18,00 3,02 1,60 0,27 163,70 27,49 595,50

2004 5,30 5,53 65,20 68,03 3,60 3,76 0,24 0,25 21,50 22,43 95,84

2005 5,80 5,25 75,40 68,29 3,50 3,17 0,31 0,28 25,40 23,01 110,41

2006 6,80 5,68 76,60 64,04 3,60 3,01 0,32 0,27 32,30 27,00 119,62

2007 7,10 5,11 80,80 58,15 3,70 2,66 0,34 0,24 47,00 33,83 138,94

2008 7,10 5,43 82,10 62,84 3,60 2,76 0,34 0,26 37,50 28,70 130,64

Tab. č. 25 - podíly výnosů jednotlivých daní z celkového výnosu spotřebních daní za hodnocené období 2004 až 2008 a pak také souhrnně za uplynulých pět let Podíly na výnosech ze spotřebních daní u komodit líh, pivo a víno a meziprodukty nevykazují ţádnou výraznější anomálii. Je to dáno plynulým nárůstem výběru spotřebních daní u zmíněných komodit a jejich relativně malým podílem vůči zbývajícím komoditám. Výkyvy v podílech na výnosech ze spotřebních daní u minerálních olejů a tabákových výrobků kopírují stav

související

s

postupným

zvyšováním

sazby

daně

u

tabákových

výrobků

aţ na úroveň minimálního zdanění závazného pro členské státy EU. V obavě před výpadkem ve 72

výběru daně z tabákových výrobků v následujících letech (pokud by zvýšení na úroveň minimálního zdanění bylo provedeno jednorázově) bylo zvyšování sazeb u tabákových výrobků provedeno v několika krocích. Historická zkušenost však ukazuje, ţe ani toto opatření nebylo zcela dostačující. 5.3.3 Výnosy ze spotřební daně z minerálních olejů dle jednotlivých let Rok

2004

2005

2006

2007

2008

Celkem

mld. Kč

65,2

75,4

76,6

80,8

82,1

380,1

Tab. č. 26 – výnosy z minerálních olejů dle jednotlivých let

Graf č. 9 - výnosy z minerálních olejů dle jednotlivých let Výběr spotřební daně z minerálních olejů nejvýrazněji ovlivňuje celkové příjmy státního rozpočtu v poloţce spotřebních daní. Podíl na celkovém příjmu spotřebních daní se pohybuje od

62,3

do

68,3

%.

Pouze

v

roce

2007

je

tento

podíl

niţší

neţ

60%,

co je způsobeno velkým skokem ve výběru spotřební daně z tabákových výrobků, kdy se výrobci výrazně předzásobili tabákovými nálepkami. Pozitivní význam výběru daně z minerálních olejů tkví zejména v tom, ţe byl v průběhu jednotlivých let rovnoměrný a současně nebyl způsoben zvýšením sazby této daně. Daň se u minerálních olejů vypočítává z hmotnostní nebo objemové jednotky. Proto zvyšování cen minerálních olejů a v důsledku toho i sníţení poptávky spotřeby působí na výběr daně výhradně negativně.

73

S ohledem na shora uvedené údaje lze konstatovat, ţe vývoj inkasa spotřební daně z minerálních olejů je z dlouhodobého hlediska poměrně stabilní. V průběhu jednotlivých období můţeme zaznamenat ve výběru daně výrazný nárůst inkasa pouze mezi roky 2004 a 2005, coţ bylo zapříčiněno tím, ţe v únoru roku 2005 zaplatil náš největší distributor minerálních olejů posečkanou platbu daně z roku 2004 ve výši cca 2,3 miliard Kč. Tato platba vztahující se k plnění z roku 2004 výrazně navýšila příjem spotřební daně z minerálních olejů v roce 2005. Současně měla výrazný dopad i do porovnání s rokem 2006, neboť „očistíme-li“ o ni příjmy roku 2005, dojdeme k závěru, ţe v roce 2006 jsou příjmy státního rozpočtu v této poloţce oproti srovnatelnému období roku 2005 vyšší o cca 3,48 mld. Kč. Dle údajů České asociace petrolejářského průmyslu a obchodu je dlouhodobý vývoj dodávek pohonných hmot v ČR mírně rostoucí. Porovnáme-li vývojovou křivku procentuálního nárůstu dodávek a procentuálního nárůstu příjmů ze spotřební daně z minerálních olejů, je zde na první pohled zřejmý pozitivní výsledek činností celních orgánů a správnost přijatých opatření. Zatímco v období před převzetím správy spotřební daně celními orgány měly obě křivky obdobný průběh, od roku 2004 dochází k odklonu obou křivek (otevírající se nůţky).

Graf č. 10 – porovnání hrubých dodávek PHM a výběru SPD z MO Pozitivní dopad měla i novela zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o SPD“), účinná od 1. 7. 2005, která zavedla zdanění „ostatních benzínů“ z důvodu jejich častého zneuţívání k jiným, neţ určeným účelům. Současně byl zaveden nový typ nároku na vrácení SPD z „ostatních benzínů“, pokud byly pouţity ke stanovenému účelu. 74

V dosaţených výsledcích výběru daně u této komodity se zřetelně projevila systematická, byť ve většině případů administrativní, kontrolní činnost v oblasti dopravy minerálních olejů z jiných členských států EU a důslednější prověřování ţadatelů o vydání povolení „oprávněného příjemce“. 5.3.4. Výnosy ze spotřební daně z lihu dle jednotlivých let Rok mld. Kč

2004

2005

2006

2007

2008

Celkem

5,3

5,8

6,8

7,1

7,1

32,1

Tab. č. 27 – výnosy ze spotřební daně z lihu dle jednotlivých let

Graf č. 11 – výnosy ze spotřební daně z lihu dle jednotlivých let V období převzetí správy spotřebních daní Celní správou ČR byla situace na trhu s alkoholem determinována několika faktory. V závěru roku 2003 v očekávání zvýšení sazeb spotřební daně z lihu od 1. 1. 2004 došlo k významnému předzásobení trhu s lihovinami a navíc zde existovalo velké mnoţství nelegálních zdrojů mimobilančního lihu a nelegální výroby lihovin. Celní správa však jiţ v roce 2004 zaměřila svou kontrolní činnost směrem k eliminaci těchto zdrojů, čímţ došlo jiţ během roku 2004 a dále v roce 2005 k omezení prodeje lihovin pocházejících z těchto zdrojů, a to zejména v rámci obchodních řetězců a na trţnicích. Razantním postupem byly rovněţ částečně potřeny organizované skupiny výrobců a distributorů nezdaněných lihovin. 75

Zákonem č. 676/2004 Sb., o povinném značení lihu a o změně zákona č. 586/1992 o daních z příjmu, ve znění pozdějších předpisů, bylo zavedeno povinné značení lihovin kontrolními páskami s přechodným obdobím umoţňujícím doprodej neznačených lihovin do 31. 12. 2005. Zavedení povinného značení lihu od 1. 1. 2006 bylo zpočátku ze strany oficiálních výrobců lihovin vnímáno negativně. Výrazným zvýšením poptávky po „jejich“ lihovinách však došlo ke změně pohledu výrobců na tato opatření a tzv. „značení lihu“ je dnes hodnoceno vesměs pozitivně. Lze konstatovat, ţe zavedení povinného značení lihu velmi výrazně ovlivnilo trh s lihovinami, coţ se projevilo i ve výběru spotřebních daní, kdy inkaso spotřební daně z lihu překročilo v roce 2005 o cca 10% inkaso z roku 2004. Současně byl rok 2005 prvním rokem po několika letech, kdy začal výběr daně stoupat. Nastoupený trend pokračoval i v roce 2006, kdy Unie výrobců lihovin anoncovala, vzestup souhrnné produkce jejích členů v roce 2006 o více neţ 15%, tj. na 514 tis. hl. Od roku 2005 tedy docházelo k nárůstu produkce oficiálních výrobců a v souvislosti s tím k nárůstu inkasa spotřební daně z lihu i přesto, ţe podle údajů ČSÚ v porovnání s předcházejícími lety průměrná roční spotřeba lihovin na 1 obyvatele ČR klesá. Zdanění lihu je v České republice cca 1,5 krát vyšší neţ poţaduje směrnice EU, přesto dosahuje pouze 55% průměru členských zemí a patří tak k nejniţším v Evropské unii. V roce 2007 bylo na spotřební dani z lihu vybráno 7,1 mld. Kč. Pokračoval tak pozitivní trend ve vývoji inkasa daně z lihu, které ve srovnání s předcházejícím rokem vzrostlo o 4,8%. Tempo růstu bylo niţší neţ v letech 2005 a 2006, coţ však vyplývá zejména z rozdílné výchozí situace. Po výrazných kaţdoročních nárůstech inkasa daně z lihu započatých v roce 2005 (zejména v souvislosti se zavedením povinného značení lihu) pak došlo v roce 2008 prakticky ke stagnaci. Příčiny lze spatřovat v rostoucí hospodářské krizi, která v konečném dopadu způsobuje i zřetelný pokles příjmů obyvatelstva. 5.3.5 Výnosy ze spotřební daně z piva dle jednotlivých let Rok mld. Kč

2004

2005

2006

2007

2008

Celkem

3,6

3,5

3,6

3,7

3,6

18

Tab. č. 28 – výnosy ze spotřební daně z piva dle jednotlivých let

76

Graf č. 12 – výnosy ze spotřební daně z piva dle jednotlivých let S ohledem na shora uvedené údaje lze konstatovat, ţe vývoj inkasa spotřební daně z piva je z dlouhodobého hlediska poměrně stabilní a pohybuje se na úrovni cca 3,6 mld. Kč. V průběhu jednotlivých období můţeme zaznamenat pouze mírné výkyvy inkasa předmětné daně. Přestoţe v roce 2005 byl zaznamenán mírný nárůst výstavu piva (dle údajů Výzkumného ústavu pivovarského a sladařského, a.s. činil v roce 2004 celkový výstav 18,75 mil. hl piva a v roce 2005 jiţ 19 mil. hl piva), došlo k poklesu výběru daně na částku 3 520 mil. Kč (tj. meziroční pokles výběru daně o 2,6 %). Tato skutečnost byla způsobena zvýšením objemu exportu této komodity do zahraničí, který činil 3 mil. hl piva (údaje čerpány z databáze Intrastat). V roce 2007 dosáhl výběr daně z piva téměř 3,7 mld. Kč a byl zaznamenán v procentuálním vyjádření výrazný meziroční přírůstek této daně ve výši 3,1%. Podle údajů Českého svazu pivovarů a sladoven se produkce pivovarů v roce 2007 zvýšila na 19,9 mil. hl piva (meziročně nárůst o 0,6%), coţ je historicky nejvyšší výstav v ČR. Zvyšování výstavu piva se však do nárůstu inkasa daně z piva nepromítlo v plné výši, neboť významná část produkce byla exportována (v roce 2007 se jednalo o 3,6 mil. hl piva, tj. 18% celkového objemu výstavu). Současně byl zaznamenán i významný meziroční nárůst výroby nealkoholického piva, jenţ činil 51,5 %, oproti roku 2006.

77

I kdyţ v roce 2008 zaznamenal Český svaz pivovarů a sladoven historicky druhý nejvyšší výstav piva v ČR (19,8 mil. hl piva), došlo k poklesu inkasa o 2,6% na 3 564 mil. Kč (tj. přibližně na úroveň roku 2006). Tato skutečnost byla způsobena nejen mírným poklesem domácí spotřeby (stále více ovlivňované i zvyšující se spotřebou nealkoholického piva), ale i pokračujícím nárůstem objemu produkce určené na export (v roce 2008 se jednalo o 18,7 % celkového objemu výstavu). Vzhledem k tomu, ţe se Česká republika se spotřebou piva cca 160 l na jednoho obyvatele a rok řadí na první místo mezi ostatními pivními velmocemi jako je Německo, Dánsko a Belgie (spotřeba cca 90 – 100 l/obyvatele), nelze jiţ v budoucím období reálně předpokládat další nárůst spotřeby piva, který by významným způsobem ovlivnil výši inkasa daně u dané komodity. Mírný pokles spotřeby piva českými občany je v současné době kompenzován spotřebou piva turisty přijíždějícími do České republiky. Částečný pozitivní vliv na výši inkasa můţe mít případný růst podílu výroby vícestupňového piva. Jediný faktor, který by tak při současném nasycení domácího trhu mohl vést ke zvýšení odvodu spotřební daně z piva, by představovalo zvýšení sazby daně. V současné době je základní sazba daně v České republice stanovena v hladině minimální sazby daně stanovené směrnicí EU (0,759 EUR/hl : 0,748 EUR/hl). Návrh na zvýšení min. sazby daně z piva prosazovaný některými státy Evropské unie Česká republika v závěru roku 2006 vetovala. 5.3.6 Výnosy ze spotřební daně z vína a meziproduktů dle jednotlivých let Rok

2004

2005

2006

2007

2008

Celkem

mld. Kč

0,24

0,31

0,32

0,34

0,34

1,6

Tab. č. 29 – výnosy ze spotřební daně z vína dle jednotlivých let

78

Graf č. 13 – výnosy ze spotřební daně z vína dle jednotlivých let Účinností zákona číslo 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, byl k 1. 1. 2004 nově specifikován předmět spotřební daně z vína a meziproduktů, kterým v souladu s ustanovením § 93 citovaného zákona rozumíme tichá vína, šumivá vína a meziprodukty. Sazba spotřební daně v případě tichých vín byla stanovena ve výši 0,-Kč/hl, v případě šumivých vín a meziproduktů ve výši2340,-Kč/hl. Právě tuto skutečnost lze povaţovat za zásadní faktor ovlivňující výši inkasa předmětné daně, protoţe spotřeba tichého vína je v porovnání se spotřebou šumivých vín, resp. meziproduktů naprosto dominantní. Z globálního pohledu lze podíl spotřební daně z vína a meziproduktů na celkovém odvodu spotřebních daní do státního rozpočtu povaţovat za symbolický. V průměru činí přibliţně 0,3 % a případné výkyvy při výběru předmětné spotřební daně nemají na celkovou výši inkasa spotřebních daní ţádný dopad. Přestoţe údaje vykazované Českým statistickým úřadem a Svazem vinařů České republiky jednoznačně potvrzují rostoucí počet spotřebitelů, kteří dávají přednost konzumaci vína před konzumací lihovin, nárůst inkasa, s ohledem na sazbu daně z tichého vína, tento stoupající trend neodráţí. Protoţe se nejedná o daň s významným přínosem do státního rozpočtu, nelze přehlédnout administrativní náročnost spojenou s povolovacím řízením, případně následnou kontrolní činností vykonávanou v dané oblasti. Vzhledem k tomu,ţe produkce domácích výrobců je zaměřena zejména na výrobu tichého vína, docházív praxi k paradoxní situaci, kdy výše inkasa 79

vykazovaná

jednotlivými

celními

ředitelstvími

nekoresponduje

ani

vzdáleně

s mnoţstvím vykonané administrativní, případně i následné kontrolní činnosti. Zásadní nárůst inkasa spotřební daně z vínaa meziproduktů v budoucím období, aniţ by došlo ke změně stanovených sazeb daně, nelze reálně předpokládat. 5.3.7 Výnosy ze spotřební daně z tabákových výrobků dle jednotlivých let Rok

2004

2005

2006

2007

2008

Celkem

mld. Kč

21,5

25,4

32,3

47,0

37,5

163,7

Tab. č. 30 – výnosy ze spotřební daně z tabákových výrobků dle jednotlivých let

Graf č. 14 – výnosy ze spotřební daně z tabákových výrobků dle jednotlivých let Zvyšování příjmů inkasa spotřební daně u tabákových výrobků do roku 2007 bylo způsobeno především opakovaným zvyšováním sazeb daně ke splnění poţadavku stanoveného směrnicí Rady 2002/10/ES z února 2002. Dle této směrnice musela ČR, jako nová země EU, dosáhnout do konce roku 2007 minimální sazby spotřební daně ve výši 64,0 EUR na 1000 kusů cigaret (1,28 EUR na 1 krabičku). Této poţadované úrovně zdanění bylo v termínu dosaţeno. U tabáku tato směrnice poţaduje zavedení minimální sazby spotřební daně ve výši 323,0 EUR z 1 kg tabáku. Posledním zvýšením daně od 1. 1. 2008 na 1280,0 Kč/kg, tzn. na 43,17 EUR tento poţadavek Česká republika výrazně překročila.

80

Výše inkasa spotřební daně z tabákových výrobků je v přímé závislosti na vývoji sazeb daně a chování výrobců a prodejců cigaret v období před změnou sazby daně (předzásobování se cigaretami s niţší sazbou daně). Zvyšování sazeb SPD dle poţadavků EU, bylo v letech 2005 aţ 2007 realizováno prostřednictvím celkem tří postupných zvýšení sazeb. Účinnost ani jediné z těchto sazeb nedosáhla doby trvání jednoho roku (sazba „B“ – účinnost 9 měsíců, sazba „C“ – účinnost 11 měsíců, sazba „D“ – účinnost 10 měsíců). Sazba „A“ byla účinná 18 měsíců a současná sazba „E“, pokud se splní proklamace ministerstva financí o nezvyšování daně minimálně do konce roku 2009, bude účinná minimálně 24 měsíců. Výše uvedené opakující se výrazné změny sazeb v krátkém časovém období let 2005 aţ 2007 byly ojedinělé a nesly sebou (díky předzásobování výrobců a prodejců) veliké výkyvy ve výši inkasa SPD. Vzhledem k atypičnosti těchto období však nelze tyto jevy objektivně podrobovat zkoumání ve smyslu „výpadků příjmů“ či naopak „rekordních příjmů“ do státního rozpočtu, jestliţe

základním

parametrem

státního

rozpočtu

je

období

jednoho

roku.

V případě, ţe jiţ nedojde k tak četnému a současně vysokému zvyšování sazeb, inkaso z tabákových výrobků se stabilizuje a výkyvy (případně propady) inkasa zmizí. GŘC a MF v současné době pracují na legislativních úpravách s cílem omezit předzásobování výrobců cigaret před změnou sazby daně. S přihlédnutím k postupně se zvyšujícím cenám cigaret, očekávanému zvyšování minimálních sazeb a trvale mírně rostoucímu počtu kuřáků v ČR, má inkaso daně u této komodity stále růstový potenciál. 5.3.8 Vývoj kumulovaných nedoplatků vnitrostátní SPD za období 2004 – 2008 Při posuzování vývoje nedoplatků je nutné zohlednit vliv přechodného období, kdy změna vzniku daňové povinnosti přispěla v roce 2004 k nárůstu nedoplatků na 459 mil. Kč. K dalšímu výraznému nárůstu nedoplatků došlo v období roku 2007 v souvislosti s nástupem masivního zneuţívání povolení k přijímání vybraných výrobků ze zemí EU. Reakcí celní správy bylo zvýšení kontrolní činnosti v oblasti poskytované výše zajištění daně a zpřísnění podmínek pro vydávání povolení. Proti růstu nedoplatků pozitivně působí i kvalitní výkon vyhledávání prostředků k úhradě a vymáhání daňových nedoplatků. Na výši nedoplatků mají největší podíl nedoplatky spotřební daně z minerálních olejů ve výši 1 993,4 mil. Kč a spotřební daně z lihu ve výši 649,2 mil. Kč. Podrobnější údaje (podle komodit, let a jednotlivých celních ředitelství) jsou uvedeny v příloze č. 14.

81

Rok 2005 2006 2007 2008

Vyměřeno celkem 85 081 683 420,-Kč 79 277 728 114,-Kč 104 428 311 986,-Kč 95 249 094 216,-Kč

Rok Nedoplatky celkem tis: Kč

Uhrazeno/inkaso 110 315 720 707,17 Kč 122 650 611 450,93 Kč 142 605 118 537,38 Kč 136 129 247 835,39 Kč

Výtěžnost v % 77,1 % 64,6 % 73,2 % 70,0

2004

2005

2006

2007

2008

458 9065

686 908

1 551 412

2 662 254

2 778 026

Tab. č. 31 - dobrovolně přiznaná a uhrazená daň vs. celkové daňové výnosy (zásada dobrovolnosti)

Graf č. 15 – vývoj kumulovaných nedoplatků vnitrostátní SPD za období 2004 – 2008 Nedoplatky daní jsou pro správce daně a zejména pro státní rozpočet vţdy značným problémem. V celní správě se však daří u vnitrostátních spotřebních daní drţet tento fenomén „na uzdě“.

82

Závěr Cílem mé diplomové práce bylo seznámení s historií, vývojem a významem spotřebních daní, s rozdíly ve správě těchto daní mezi finančními a celními orgány a zároveň i vyhodnocení vlivu jednotlivých novel na příjem plynoucí do státního rozpočtu vybraný na spotřebních daních z jednotlivých komodit. Význam a historický vývoj daní všeobecně, ale i konkrétně daní spotřebních byl popsán v části první tohoto materiálu. Historický vývoj všech daní obecně zde byl rozdělen do šesti etap a to na vývoj daní v otrokářské společnosti, feudální společnosti, v období liberalismu, na přelomu 19. a 20. století, v období mezi světovými válkami a po druhé světové válce. V části druhé, třetí a čtvrté tohoto materiálu jsem se snaţila popsat správu spotřebních daní od roku 1993 do roku 2003, kdy byly správci těchto daní finanční orgány, důvody vedoucí ke změně správců těchto daní a současnou správu těchto daní vedenou jiţ celními orgány. Poslední část práce je zaměřena na přehled jednotlivých novel zákona o spotřebních daních a jejich vliv na výši příjmů z výběru spotřební daně, které jsou zdrojem státního rozpočtu. Domnívám se, ţe vzhledem k tomu, ţe novela zákona o spotřebních daních je důleţitou novelou právního předpisu, jehoţ realizací celní správa zajišťuje rozhodující fiskální příjem, který spravují celníci, měla by být příště takováto novela předmětem odborných seminářů pro příslušné celníky zařazené k úkonům správy spotřebních daní na úrovni celních úřadů a i celních ředitelství. Myslím si, ţe účast na takových seminářích by byla ţádoucí i pro mnohé odborné referenty zařazené na Generálním ředitelství cel ke správě spotřebních daní nebo k metodice takové správy. Spotřební daně se nejen vyměřují, vybírají, ale také vracejí, coţ je svým způsobem samostatná kapitola dané problematiky. Pro správné stanovení spotřební daně je rozhodující zejména kvalifikovaná činnost správce daně zejména „v terénu“, tedy u výrobců, zpracovatelů, popř. uţivatelů vybraných výrobků i u ostatních subjektů. Ta je však moţná pouze na základě předpokladů, jimiţ jsou: 83

-

teoretické znalosti jak právních předpisů, tak základů technologie výroby vybraných

výrobků, -

praktické znalosti a dovednosti, jejichţ získání je otázkou delší praxe přímo vykonávané při

řízení u daňových subjektů, -

materiální

vybavení

soupravami

na

odběr

vzorků,

soupravami

lihoměrů,

alkoholometrickými tabulkami, studijními materiály, kvalitními programy pro správu spotřebních daní atd., -

zájem konkrétní osoby o další vzdělávání, neboť školení pro budoucí správce daně podává,

zejména u lihu a minerálních olejů, pouze základní nástin celé problematiky. Správa spotřebních daní se potýká i s řešením dlouhodobých problémů, které mají vliv na vývoj inkasa spotřebních daní Úspěšnost řešení těchto problémů se pak odráţí i ve výběru daní. Jedním z největších problémů v oblasti správy spotřební daně povaţuji oblast minerálních olejů.

Takřka

všechna

celní

ředitelství

zaznamenala,

zejména

v posledním období, stoupající počet ţádostí daňových subjektů o vydání povolení k opakovanému přijímání vybraných výrobků ve smyslu ustanovení § 22 zákona o spotřebních daních, tento institut patří z hlediska moţnosti daňového úniku k nejrizikovějším. Oprávněný příjemce pro jednorázové přijetí vybraných výrobků je osoba, která nemusí mít jako hlavní podnikatelskou činnost obchod s vybranými výrobky, ale v rámci svých podnikatelských aktivit vyuţívá různých moţných obchodních nabídek. Pokud se bude jednat o náhodný obchod s vybranými výrobky, pak jejich realizaci slouţí právě institut oprávněného příjemce pro jednorázové přijetí. Oproti tomu u subjektu, který má jako hlavní předmět podnikání nákup a prodej pohonných hmot nebo je výhradním dodavatelem alkoholických výrobků z různých destinací Evropy, je pak na místě, aby subjekt podal návrh na vydání povolení k opakovanému přijímání.

Jestliţe

existuje

ze

strany

celního

ředitelství

pochybnost

o solidnosti subjektu, pak řešením není jej nutit do podání návrhu na vydání povolení k jednorázovému přijetí vybraných výrobků, ale důkladné zdůvodnění správce daně, proč nelze vydat povolení pro opakované přijímání vybraných výrobků. Zásadní moţnosti eliminování případných rizik v předmětné oblasti lze spatřovat především ve změně způsobu zajištění spotřební daně, případně rozšíření výčtu předpokladů nezbytných k vydání povolení. V této souvislosti povaţuji za opodstatněné, aby v případě stanovování zajištění daně v rámci povolovacích řízení byl správci daně ponechán větší prostor na správní 84

úvahu ohledně výše zajištění. Výše zajištění daně odpovídající jedné dvanáctině roční daňové povinnosti je zcela nedostačující zvláště v případech nově povolených oprávněných příjemců. Proto bych navrhla, aby výše zajištění daně, která se odvíjí od příslušných dvanáctin, odpovídala, vzhledem ke splatnosti daně, alespoň dvěma dvanáctinám výše daně. Zvýšení zajištění u těchto subjektů by lépe pokrylo rizika vzniku nedoplatků. U zavedených subjektů lze ve vyšší míře vyuţívat instrument sníţení případně upuštění od zajištění daně, aby tyto subjekty nebyly tímto zvýšením míry zajištění postiţeny. Zároveň bych navrhla změnu v moţnosti úpravy výše zajištění daně a to tak, aby správce daně mohl upravit stanovenou výši zajištění daně bezprostředně po navýšení objemu hospodářské činnosti příslušné osoby. Současně by celní ředitelství uvítala některé další legislativní změny týkající se například nákupu pohonných hmot určených pro leteckou dopravu a omezení, resp. zúţení výjimek z povinnosti barvit a značkovat minerální oleje. K řešení problémů daňových podvodů v oblasti spotřebních daní v členských zemích Evropské unie a následného sníţení příjmů ze spotřebních daní do státního rozpočtu jednotlivých členských zemí, by mělo napomoci spuštění EMCS od 1. 4. 2010, který by měl slouţit ke kontrole pohybu zboţí podléhajícího spotřebním daním. Systém EMCS umoţní celnímu úřadu odeslání předat celnímu úřadu přijetí informaci o zahájení přepravy v okamţiku jejího započetí, čímţ dojde k informování správce daně ještě před příchodem zboţí. Všichni správci daně budou propojeni jednotným informačním systémem. Podle nového systému kontroly dopravy si odběratel a dodavatel budou vyměňovat pouze obchodní informace, veškeré průvodní doklady budou předávány mezi příslušnými správci daně elektroniky. Tím dojde ke značnému zrychlení výměny dat. Z pohledu správce daně přináší systém EMCS zejména v reálném čase přehled o pohybu vybraných výrobků, jak na území daného státu, tak mezi členskými státy. Správci daní jednotlivých členských států jednak předávají v rámci elektronického systému potřebná data, ale také mohou upozornit na rizikovost prováděné dopravy. Předání informací v reálném čase tak umoţňuje správcům daně přijmout potřebná opatření vyplývající z rizikovosti prováděné dopravy.

85

Systém EMCS proto v dnešní době povaţuji prioritní nástroj, který umoţní nejen efektivní správu spotřebních daní, ale také usnadní a urychlí dodrţování administrativy spojené s pohybem vybraných výrobků. Z výše uvedeného vyplývá, ţe celní orgány vykonávají správu spotřebních daní ve velmi odlišných a sloţitějších podmínkách (vstup do Evropské unie a s tím související jak přeshraniční, tak tuzemský volný pohyb zdaněných i nezdaněných vybraných výrobků), neţ ji prováděly orgány finanční. Přesto lze konstatovat, ţe své nové kompetence zvládají dobře, coţ lze prokázat i na nejdůleţitějším ukazateli – vývoji inkasa spotřebních daní v letech 2004 aţ 2008 v porovnání s obdobím před rokem 2003 a současně na nákladech, které musely být na výběr těchto daní vynaloţeny. Vzhledem k tomu, ţe spotřební daně se téměř stabilně podílí na celkových daňových příjmech přibliţně 10 – 11 %, domnívám se, ţe trend, který spočívá v důrazu na nepřímém zdanění bude nejen v rámci České republiky, ale i v rámci Evropské unie pokračovat. Jedná se totiţ o sloţku, která podporuje stabilní fiskální příjem. Přesto, ţe správa spotřebních daní vykonávaná celními orgány (tak jako ostatně všechny činnosti) má i své rezervy, lze její výkon v předchozích obdobích hodnotit jako velice dobrý a pro státní správu a rozpočet statisticky významný. Rezervy je pak vhodné při jejich správné identifikaci, rozboru a přijetí odpovídajících opatření v oblasti metodické, organizační, výkonné i materiální, vyuţít v dalším období pro vlastní rozvoj a posílení postavení Celní správy ČR v systému státní správy.

86

Seznam literatury Seznam tištěných zdrojů BONĚK, V., aj. Lexikon – daňové pojmy. 1. vyd. Ostrava: Jiří Motloch – Sagit, 2001. 628 s. ISBN 80-7208-265-5. CLO-DOUANE : měsíčník Celní správy České republiky. 2003. Praha: VLTAVA-LABEPRESS. ISSN 0323-0023. CLO-DOUANE : měsíčník Celní správy České republiky. 2004. Praha: VLTAVA-LABEPRESS. ISSN 0323-0023. CLO-DOUANE : měsíčník Celní správy České republiky. 2005. Praha: VLTAVA-LABEPRESS. ISSN 0323-0023. KANIOVÁ, L., SCHILLEROVÁ, A. Správa daní – úplné znění zákona, komentář, judikatura. 2. vyd. Praha: ASPI, 2005. 388 s. ISBN 80-7357-106-4. KOBÍK, J., Správa daní a poplatků s komentářem, 4. vyd. Jihlava: ANAG, 2005. 711 s. ISBN 80-7263-269-8. KOBÍK, J., Daňová kontrola, 1. vyd. Praha: ASPI, 2006, 112 s. ISBN 80-7357-170-6 SVÁTKOVÁ, S., Spotřební a ekologické daně v České republice, 1. vyd. Praha: Wolters Kluwer ČR, 300 s. ISBN 978-80-7357-443-7 MRKÝVKA, P., aj. Finanční právo a finanční správa 1. díl. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2004. 404 s. ISBN 80-210-2578-1. MRKÝVKA, P., aj. Finanční právo a finanční správa 2. díl. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2004. 381 s. ISBN 80-210-2579-X. Nařízení Komise (EHS) č. 3649/92 ze dne 17. prosince 1992 o zjednodušeném průvodním dokladu pro pohyb výrobků podléhajících spotřební dani, které byly uvolněny ke spotřebě v odesílajícím členském státě, uvnitř Společenství. SIBLÍK, J. Dějiny finančních institucí. 3. vyd. Praha: Státní pedagogické nakladatelství, 1984. 249 s. ISBN 17-135-84. Směrnice Rady č. 92/12/EHS, ze dne 25. února 1992, o obecné úpravě, drţení, pohybu a kontrole výrobků podléhajících spotřební dani. ŠIROKÝ, J. Daňové teorie. S praktickou aplikací. 1. vyd. Praha: C. H. Beck, 2003. 249 s. ISBN 80-7179-413-9. Vyhláška 186/1996 Sb., kterou se stanoví podrobnosti barvení a značkování některých uhlovodíkových paliv a maziv, ve znění pozdějších předpisů. 87

Vyhláška 412/2003 Sb., o stanovení podmínek uţívání průvodního dokladu pro dopravu vybraných výrobků v reţimu podmíněného osvobození od daně a jeho náleţitosti, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 71/1967 Sb., o správním řízení, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 531/1990 Sb., o územních finančních orgánech a další správní i jiné státní orgány České republiky, jakoţ i orgány obcí v ČR věcně příslušné podle zvláštních zákonů ke správě daní, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 587/1992 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 13/1993 Sb., celní zákon, ve znění pozdějších předpisů. Zákon 136/1994 Sb., o barvení a značkování některých uhlovodíkových paliv a maziv a o opatřeních s tím souvisejících, ve znění pozdějších předpisů. Zákona 61/1997 Sb., o lihu a o změně a doplnění zákona 455/1991 Sb., o ţivnostenském podnikání, a zákona č. 587/1992 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 185/2004 Sb., o Celní správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 500/2004, správní řád, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 676/2004 Sb., o povinném značení lihu a o změně zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů.

88

Seznam elektronických zdrojů Informace o činnosti Celní správy České republiky za rok 2003 [online]. 2004 [cit. 3. března 2006]. Dostupné na: WWW:. Informace o činnosti Celní správy České republiky za rok 2004 [online]. 2005 [cit. 3. března 2006]. Dostupné na: WWW:. Informace o činnosti Celní správy České republiky za rok 2005 [online]. 2006 [cit. 3. Března 2006]. Dostupné na: WWW:. Informace o činnosti Celní správy České republiky za rok 2006 [online]. 2007 [cit. 3. března 2006]. Dostupné na: WWW:. Informace o činnosti Celní správy České republiky za rok 2007 [online]. 2008 [cit. 3. března 2006]. Dostupné na: WWW:. Informace o činnosti Celní správy České republiky za rok 2008 [online]. 2009 [cit. 3. března 2006]. Dostupné na: WWW:.

89

Seznam použitých zkratek, obrázků, tabulek, grafů Zkratky ČR – Česká republika EHS – Evropské hospodářské společenství EU – Evropská unie l – litr l. a. – absolutní alkohol SPD – spotřební daň SR – státní rozpočet Obrázky Obr. č. 1 – reţim podmíněného osvobození od daně………………………..………..…….. 40 Obr. č. 2 – plátci spotřebních daní v tuzemsku……………………………………………... 42 Tabulky Tab. č. 1 – sazby daně z piva………………………………………………………………… 24 Tab. č. 2 – přehled spotřebních daní………………………………………………………… 36 Tab. č. 3 – vybrané sazby spotřebních daní k 31. 12. 2008…………………………………. 43 Tab. č. 4 – Sazby daně z piva k 31. 12. 2008………………………………………………... 44 Tab. č. 5 – výše spotřební daně v ceně maloobchodního balení vybraného výrobku v sazbách daně k 31. 12. 2008…………………………………………………………………………. 44 Tab. č. 6 - počty registrovaných plátců SPD dle druhu daně a jednotlivých let ……………. 46 Tab. č. 7- vývoj počtu registrací plátců SPD v ročním rozdělení – bazické indexy………… 47 Tab. č. 8 – vývoj počtu registrací plátců SPD v ročním rozdělení – řetězové indexy……… 47 Tab. č. 9 - Počty daňových subjektů s rozdělením dle účtu SPD "vratky" a jednotlivých let ………………………………………………………………………………………………. 48 Tab. č. 10 – počet vydaných povolení dle jednotlivých let………………………………… 49

90

Tab. č. 11 - vývoj počtu evidovaných povolení v ročním rozdělení - bazické indexy (rok 2004=100%)……………. ………………………………………………………………….. 50 Tab. č. 12 - vývoj počtu evidovaných povolení v ročním rozdělení – řetězové indexy (rok 2004=100%)………………………………………………………………………………… 50 Tab. č. 13 - struktura evidovaných povolení dle typu v roce 2008………………. ………… 51 Tab. č. 14 – počty vydaných platných povolení k povinnému značení lihu………………… 51 Tab. č. 15 - podíl jednotlivých CŘ na celkovém počtu subjektů registrovaných ke značení lihu v roce 2008………………………….. ……………………………………………………… 52 Tab. č. 16 - Inkaso daní od největších 100 subjektů vs. celkové daňové výnosy.………….. 53 Tab. č. 17 - statistika daňových kontrol celkem……………….. ………………………….. 53 Tab. č. 18 - statistika ţádostí, týkajících se ověřování evidenčního čísla subjektů – SEED ID……………………………………………………………………………………………. 58 Tab. č. 19 - statistika MVS (Movement Verification System) – systém kontroly přepravy vybraných výrobků podléhajících spotřební dani…………………………………………... 59 Tab. č. 20 - statistika EWSE (Early Warning System Excise) - systém včasného upozornění na přepravu vybraných výrobků podléhajících spotřební dani……………… ……………..

60

Tab. č. 21 – přehled počtu přijatých a odeslaných ţádosti…………………………………. 60 Tab. č. 22 – výnosy ze spotřebních daní dle jednotlivých let………………………………. 70 Tab. č. 23 – nárůst výnosů ze spotřebních daní za období 2004 – 2008……………………. 71 Tab. č. 24 – výnosy spotřebních daní dle jednotlivých komodit za období 2004 –2008……. 71 Tab. č. 25 - podíly výnosů jednotlivých daní z celkového výnosu spotřebních daní za hodnocené období 2004 aţ 2008 a pak také souhrnně za uplynulých pět let……………….. 72 Tab. č. 26 – výnosy z minerálních olejů dle jednotlivých let……………………………….. 73 Tab. č. 27 – výnosy ze spotřební daně z lihu dle jednotlivých let……………………………75 Tab. č. 28 – výnosy ze spotřební daně z piva dle jednotlivých let…………………………. 76 Tab. č. 29 – výnosy ze spotřební daně z vína dle jednotlivých let…………………………. 78 Tab. č. 30 – výnosy ze spotřební daně z tabákových výrobků dle jednotlivých let………… 80 Tab. č. 31 - dobrovolně přiznaná a uhrazená daň vs. celkové daňové výnosy (zásada dobrovolnosti)………………………………………………………………………………. 82

91

Grafy Graf č. 1 – význam jednotlivých komodit při výběru spotřební daně………………………. 37 Graf č. 2 – počty registrovaných plátců SPD dle jednotlivých let………………………….. 47 Graf č. 3 – celkové počty daňových subjektů dle jednotlivých let – „vratky“ SPD………… 48 Graf č. 4 – celkové počty evidovaných povolení dle jednotlivých let……………………… 49 Graf č. 5 – počty subjektů registrovaných ke značení lihu………………………………….. 52 Graf č. 6 – přehled počtu ukončených DK a pozitivních zjištění…………………………

53

Graf č. 7 - výnosy ze spotřebních daní dle jednotlivých let………………………………… 70 Graf č. 8 – výnosy spotřebních daní dle jednotlivých komodit za období 2004 – 2008……. 72 Graf č. 9 - výnosy z minerálních olejů dle jednotlivých let………………………………… 73 Graf č. 10 – porovnání hrubých dodávek PHM a výběru SPD z MO……………………… 74 Graf č. 11 – výnosy ze spotřební daně z lihu dle jednotlivých let………………………….. 75 Graf č. 12 – výnosy ze spotřební daně z piva dle jednotlivých let…………………………. 77 Graf č. 13 – výnosy ze spotřební daně z vína dle jednotlivých let…………………………. 79 Graf č. 14 – výnosy ze spotřební daně z tabákových výrobků dle jednotlivých let…………. 80 Graf č. 15 – vývoj kumulovaných nedoplatků vnitrostátní SPD za období 2004 – 2008…… 82

92

Seznam příloh Příloha č. 1 – Charakteristika hlavních daní českých zemí v období feudalismu Příloha č. 2 – Daňová soustava ČSR v roce 1928 Příloha č. 3 – Daňová soustava ČSR v roce 1990 Příloha č. 4 – Vývoj daní na území dnešní České republiky Příloha č. 5 – Vazba SPD na DPH Příloha č. 6 – Spotřební daň z minerálních olejů Příloha č. 7 – Spotřební daň z lihu Příloha č. 8 – Spotřební daň z piva Příloha č. 9 – Spotřební daň z vína Příloha č. 10 – Spotřební daň z tabákových výrobků Příloha č. 11 – Přehled novel zákonů a prováděcích předpisů ke správě spotřebních daní Příloha č. 12 – Přehled Nařízení Komise a Směrnic Rady Příloha č. 13 – Celkové inkaso spotřebních daní od roku 1993 v mld. Kč Příloha č. 14 – Vývoj kumulovaných nedoplatků vnitrostátní SPD za období 2004-2008

93

Příloha č. 1 Charakteristika hlavních daní českých zemí v období feudalismu 1. Daň majetková – základ daně se liší u vrchnosti a poddaných. Zatímco u svobodného obyvatelstva dani podléhají jen nemovitosti a peněţní a naturální dávky vyplácené poddaným, u poddaných je dani podroben veškerý majetek. Daňové přiznání je podáváno ve formě přiznávacího listu, za jehoţ správnost je odpovědná vrchnost, která jej vyplňuje i za své poddané a jejich majetek. Základem přiznání je poplatníkovo prohlášení „pod pečetí a na svědomí“ o kupní nebo prodejní hodnotě majetku. 2. Daň domovní – jejímţ předmětem je stavba ve městech královských nebo celá usedlost na venkově. Daň odvádí vrchnost a měšťané i za své poddané. 3. Posudné – platí se jako akcíz z piva určeného k prodeji, plátcem je výrobce piva. 4. Daně prodejní – z různých komodit a ve formě vývozních i dovozních cel. Daně jsou vybírány v městských branách nebo osobami pověřenými dohledem nad prodejními místy. 5. Daň důchodová – je dána pevnou částkou z kapitálu a doplněna daní z peněz uloţených na úrok.

94

Příloha č. 2 Daňová soustava ČSR v roce 1928 Daňovou soustavu tvoří: -

soustava daní přímo vyměřovaných,

-

soustava daní nepřímo vyměřovaných.

Přímé daně zákon člení na daň důchodovou a daně výnosové, systém nepřímých daní tvoří daň z obratu, přepychová daň a akcízy. 1. Daň důchodová – předmětem zdanění jsou všechny příjmy fyzické osoby, respektive celé její domácnosti, pokud přesahují tzv. daněprosté minimum. Daň předepisuje k úhradě hlavě rodiny, její sazby je progresivní a pohybuje se od

1 % do 29 %.

Od takto procentuálně sníţené sazby se odečítá stanovená částka. Daň se vybírá na základě daňového přiznání po uplynutí ročního zdaňovacího období, poplatník je povinen platit čtvrtletní zálohy. Některé důchody jsou však zdaňovány sráţkou u zdroje (např. mzdy). 2. Všeobecná daň výdělková – postihuje čistý výnos individuálního podniku, pokud nebyl zaloţen jako právnická osoba povinná veřejnému účtování. Základem daně je čistý výdělek určený jako rozdíl mezi příjmy a zákonem uznanými výdaji. Daňová sazba je odstupňována od 2,5 % do 4,0 %. 3. Zvláštní daň výdělková – subjektem daně jsou právnické osoby, zejména akciové a komanditní společnosti, těţířské podniky, pojišťovny, veřejné ústavy, úvěrní, státní ţeleznice a různá výrobní společenstva (právovárečná měšťanstva) a dále podniky ovládané zahraničními společnostmi. Základem daně je čistý výtěţek zjištěný z obchodní bilance podniku sestavené na podkladě podvojného účetnictví. Základní daňová sazba je 8 %. 4. Pozemková daň – tuto daň platí knihovní vlastník pozemků ze všech pozemků zapsaných a zaznamenaných v pozemkovém katastru. Základem daně je výnos (u lesů dvacetinásobek, u ostatní půdy sedmnáctinásobek čistého katastrálního výtěţku), který je podle druhu pozemků zapsán v tomto katastru jednotlivých pozemků, sazba daně je 2 %.

95

5. Domovní daň – rozlišuje se daň činţovní z budov pronajatých, jakoţ i z budov ve větších obcích a městech (Praha, Brno, Bratislava, lázeňská města a obce, kde byla více neţ třetina domů pronajata) a daň třídní (vybírá se podle vnějších znaků, např. počtu a velikosti obytných místností, počtu podlaţí apod.) v obcích, kde se zpravidla budovy nepronajímají. Daně se nepřekrývají, budova můţe být podrobena pouze jedné z nich. U domovních daní je plátcem daně vlastník nebo trvalý uţivatel budovy, základem daně je výnos z budovy zjišťovaný podle výše nájemného nebo nájemní hodnoty u budov podléhajících dani činţovní a stanovený podle počtu obytných místností u budov podléhajících daní třídní. Sazba daně je 8-12 % z budov u daně činţovní podle velikosti obce, daň třídní je tarifně odstupňována podle počtu obytných místností. K oběma majetkovým daním se vybírají přiráţky územních svazků (obecní,

okresní

a

zemské),

které

mohou

přispět

k podstatným

rozdílům

ve výši daní postihujících pozemky a budovy v jednotlivých obcích. 6. Daň rentová – subjektem daně jsou jak fyzické, tak právnické osoby mající příjmy z majetkových předmětů nebo práv, které nebyly postiţeny daní pozemkovou, domovní, výdělkovou nebo daní z vyššího sluţného. Základem daně je čistý příjem z výše uvedených pramenů (pramenem se rozumí právní či věcný vztah, který musí existovat, aby vznikl základ daně, např. zaměstnání ve mzdě předurčuje pracovněprávní poměr). Hodnoty sazeb daně byly odstupňovány podle jednotlivých příjmů (důchodů) a činily 1 %, 3 %, 4 %, 6 %, a 10 %. 7. Daň z tantiém – je vybírána z odměn (tantiém) vyplácených členům společných orgánů akciových společností se sazbou 10 %. 8. Daň z vyššího sluţného – této dani podléhají příjemci sluţebních platů (mezd) převyšujících stanovenou roční hranici, je doplňující daní, kterou platí vedle daně z příjmů. Plátci daně jsou fyzické osoby, sazba daně je ve výši 3 %. 9. Daň z obohacení – zahrnuje daň dědickou a darovací a podle výše nabytého majetku a příbuzenského vztahu mají její progresivní sazby hodnotu od 2 % do 55 %. 10. Daň z obratu – této dani podléhá kaţdý převod statků v tuzemsku, a to nejen zboţí, ale i práv, včetně dodávek pro vlastní spotřebu, tuzemské sluţby a výkony ţivnostenského a obchodního rázu i dovoz všech zboţí ze zahraničí (kromě komodit zatíţených přepychovou daní). Převody peněz, cenných papírů a další specifické činnosti jsou od daně osvobozeny. Subjektem daně je osoba, která dodávku zboţí a sluţeb provádí (dodavatel), nebo osoba výkon provádějící. Daň je vyměřována dvojí sazbou: ve výši 1 % při dodávkách zemědělských produktů a některých výrobků 96

slouţících k výţivě obyvatelstva a ve výši 2 % u všech ostatních dodávek a výkonů. Základ daně se zjišťuje na základě daňového přiznání, daň však můţe být stanovena také úředním odhadem, popř. dohodou s poplatníkem. 11. Přepychová daň – předmětem jsou dodávky a dovoz přepychových předmětů mezi které se řadí některé poţivatiny (fíky, datle, pistácie, banány, ananasy, olivy, vinné hrozny, lanýţe a vyjmenované druhy salámů a sýrů) a z ostatního zboţí vlněné tkaniny, luxusní obuv, koţešiny, luxusní nábytek, luxusní kosmetika a předměty z platiny, zlata a stříbra. Daň má dvě základní sazby

(10 % a 12 %) a jednu sazbu sníţenou (2 %) při dovozu

předmětů pro vědecké, vyučovací, bohosluţebné a léčebné účely. 12. Spotřební daně nápojové – jsou rozděleny do dvou skupin. Daněmi na nápoje obsahující alkohol jsou zatíţeny pivo, líh a šumivá vína (subjektem daně je ţivnostenský výčepní nebo konečný prodejce a jednotkové sazby jsou odstupňovány podle obsahu alkoholu), daněmi na jiné nápoje sodová a minerální voda; subjektem jednotkové daně je ten, kdo tyto nápoje vyrábí. 13. Spotřební daně na jiné potraviny – jedná se o daň z cukru (jiná jednotková sazba na řepný a ostatní cukr), daň z masa (jednotková daň se liší podle druhu masa), daň z droţdí a potravní daň na čáře (platí pro tzv. uzavřená města Prahu, Brno a Bratislavu, předmětem daně je doprava vyjmenovaných, většinou luxusních potravin do obvodu měst). 14. Spotřební daně na jiné spotřební předměty – jedná se o daň ze zapalovadel, daň z elektrických zdrojů záření, daň z minerálních olejů, daň z uhlí, daň z vodní síly a daň z motorových vozidel.

97

Příloha č. 3 Daňová soustava ČSR v roce 1990 Daňovou soustavu tvoří: -

systém odvodů do státního rozpočtu – jedná se o odvody z objemu mezd, odvod ze zisku, odvod z odpisů základních prostředků a regulační a cenové odvody. Těmto odvodům podléhají státní podniky, podniky zahraničního obchodu, akciové společnosti a státní peněţní ústavy. Obecná sazba odvodu z mezd činí 50 % Sníţené sazby se uplatňují např. u lázeňských organizací, u organizací v oblasti kultury, organizací městské hromadné dopravy. Sazba odbodu ze zisku činí 55 % z daňového základu. Regulační odvody slouţí k ovlivňování vývoje mezd a investiční výstavby. Cenové odvody se uplatňují při porušení cenových předpisů.

-

Důchodová daň – této dani podléhají podniky, jejichţ zakladatelem jsou národní výbory (obecní úřady), druţstva, zájmová sdruţení občanů a jejich podniky, podniky se zahraniční majetkovou účastí a další organizace, např. obchodní společnosti a podnikatelé zapsaní do podnikového

rejstříku.

U

většiny

poplatníků

činí

sazby

20

%

ze

zisku

do 200 000 korun a 55 % ze zisku přesahujícího tuto částku. Většina poplatníků důchodové daně platí kromě daně ze zisku ještě daň z objemu mezd ve výši 50 % ze základu. Část subjektů místo daně z objemu mezd odvádí pojistné nemocenského pojištění ve výši 10 % nebo 15 %. -

Zemědělská daň – zahrnuje daň z pozemků, daň z objemu mezd a odměn a daň ze zisku, která je směrována k uţivatelům pozemků vedených v evidenci nemovitostí jako zemědělská půda. Sazby za 1 hektar pozemku jsou odstupňovány podle výnosnosti půdy aţ do výše 3 000 korun z 1 hektaru půdy. Sazba daně z objemu mezd a odměn je stanovena ve výši 50 % ze základu, sazba daně ze zisku taktéţ

-

50 % ze základu daně.

Daň z obratu – počítá se sazbou z prodejní ceny. Do prodejní ceny se zahrnuje prakticky vše, co vytváří náklady a zisk dodavatele, tj. přímé a reţijní náklady, přiráţky a sráţky odpovídající kvalitativním dotacím a jiným podmínkám, zisk

a v případě dovozu také

dovozní přiráţka a clo. Prodejní cena tedy jiţ v sobě obsahuje i daň z obratu. -

Daň ze mzdy – tuto daň odvádějí občané ze svých mezd a platů. Nezdaňují se ale příjmy plynoucí občanům z nemocenského pojištění, důchodového zabezpečení, náhrad cestovních výdajů

a

z příjmů

podobného

charakteru. 98

Sazby

jsou

klouzavě

progresivní

a činí maximálně 20 % ze mzdy, která přesahuje 2 400 Kčs měsíčně. Poplatníkům, kteří vyţivují méně neţ 2 osoby (zpravidla svobodní nebo ţenatí bezdětní), se tato základní sazba daně zvyšuje aţ o 60 % podle toho, zda se jedná

o muţe či ţenu, a podle věku

poplatníka. Naopak poplatníkům, kteří jsou vyţivovateli více neţ 2 osob, se sazba daně sniţuje aţ o 70 %. -

Daň z příjmů z literární a umělecké činnosti – této dani podléhají občané, kteří vykonávají literární a uměleckou činnost na vlastní účet, nikoli v pracovním poměru. Sazby jsou rovněţ klouzavě progresivní a dosahují nejvyšší hodnoty 33 % ze základu přesahujícího 50 000 Kčs ročně. Z drobných honorářů se sráţí daň paušální sazbou 3 %.

-

Daň z příjmů obyvatelstva – je uvalena na všechny příjmy obyvatelstva, které nejsou podrobeny dani ze mzdy, dani zemědělské nebo dani z literární a umělecké činnosti. Jedná se o příjmy občanů z provozování různých soukromých podnikatelských činností. Sazba daně je klouzavě progresivní od 15 % (ze základu do 60 000 Kčs) do 55 % (základ daně je vyšší neţ 1 080 000 Kčs).

-

Daň domovní – z rodinných domků občanů se vypočítá podle výměry zastavěné plochy a příslušné sazby. Všechny obce jsou rozděleny podle počtu obyvatel do pěti skupin, přičemţ nejvyšší sazba za 1 m² je vyměřena v Praze, Brně, Bratislavě a v lázeňských místech, a to od 5,00 do 7,50 Kčs.

-

Státní poplatky – hradí občané a organizace za určité úkony nebo sluţby provedené orgány státního aparátu a obecních úřadů. Existují správní poplatky, notářské poplatky, soudní poplatky a arbitráţní poplatky. Notářské poplatky se člení na různé notářské úkony a sluţby, poplatek z převodu nemovitostí, poplatek z dědictví a poplatek z darování.

-

Místní poplatky – představují povinné příspěvky občanů a organizací do rozpočtů obecních úřadů. Jedná se o lázeňský poplatek, poplatek za uţívání veřejných prostranství, poplatek ze vstupného, poplatek z přechodného ubytování, poplatek ze psů a poplatek z nájemného.

99

Příloha č. 4 Vývoj daní na území dnešní České republiky Po reformě

Před reformou

daň ze mzdy Daň z příjmů fyzické osoby

daň z příjmů z literární a umělecké činnosti daň z příjmů obyvatelstva odvody (ze zisku, z objemu mezd)

Daň z příjmů právnické osoby

důchodová daň (ze zisku, z objemu mezd) zemědělská daň (ze zisku, z objemu mezd)

Daň z nemovitostí (z pozemků, ze staveb)

domovní daň zemědělská daň z pozemku

Daň dědická

notářský poplatek za dědictví

Daň darovací

notářský poplatek z darování

Daň z převodu nemovitostí

notářský poplatek z převodu nemovitostí

Daň silniční Daň z přidané hodnoty

daň z obratu

Spotřební daně

100

Příloha č. 5 Vazba SPD na DPH firemní náklady zisk výrobce + selektivní spotřební daň (akcíz) akcíz

= Daňový úřad

základ pro výpočet daně z přidané hodnoty +

Daň z přidané hodnoty

daň z přidané hodnoty = prodejní cena

101

Příloha č. 6 Spotřební daň z minerálních olejů Přehled spotřební daně z minerálních olejů od 31. 12. 2003 do 31. 12. 2008 Zákon č. 587/1992 Sb., o spotřebních daních, stav do 31. 12. 2003 Kód Text sazebníku 2710 motorové benziny a letecké pohonné hmoty benzinového typu podle § 19 odst. 1 písm. a) technické benziny podle § 19 odst. 1 písm. b) střední a těţké plynové oleje podle § 19 odst. 1 písm. c) petroleje včetně leteckých podle § 19 odst. 1 písm. d) střední, těţké plynové a těţké topné oleje podle § 19 odst. 1 písm. e) těţké topné oleje podle § 19 odst. 1 písm. f) mazací a ostatní oleje a automobilová plastická maziva podle § 19 odst. 1 písm. g)

0 Kč/t 0 Kč/1000 l

zkapalněné plyny podle § 19 odst. 1 písm. j)

8 150 Kč/1000 l 8 150 Kč/1000 l 2 850 Kč/t

zkapalněné plyny podle § 19 odst. 1 písm. k)

0 Kč/t

mazací a ostatní oleje podle § 19 odst. 1 písm. h) odpadní oleje podle § 19 odst. 1 písm. i) 2711

Sazba daně 10 840 Kč/1000 l 10 840 Kč/1000 l 8 150 Kč/1000 l 8 150 Kč/1000 l 8 150 Kč/1000 l

stlačené plyny podle § 19 odst. 1 písm. l)

0 Kč/m3

stlačené plyny podle § 19 odst. 1 písm. m)

0 Kč/m3.

102

Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, stav k 31. 12. 2008 Kód nomenklatury 2710

Text

Sazba daně

motorové a technické benziny a letecké pohonné hmoty benzinového typu podle § 45 odst. 1 písm. a) s obsahem olova do 0,013 g/l včetně

11 840 Kč/1000 l

motorové a technické benziny a letecké pohonné hmoty benzinového typu podle § 45 odst. 1 písm. a) s obsahem olova nad 0,013 g/l

13 710 Kč/1000 l

Střední oleje, těţké plynové oleje a těţké topné oleje podle § 45 odst. 1 písm. b)

9 950 Kč/1000 l

těţké topné oleje podle § 45 odst. 1 písm. c) odpadní oleje podle § 45 odst. 1 písm. d) 2711

472 Kč/t 660 Kč/1000 l

zkapalněné ropné plyny podle § 45 odst. 1 písm. e)

3 933 Kč/t

zkapalněné ropné plyny podle § 45 odst. 1 písm. f)

0 Kč/t

zkapalněné ropné plyny podle § 45 odst. 1 písm. g)

1 290 Kč/t

stlačené plyny podle § 45 odst. 1 písm. h)

3 355 Kč/t

stlačené plyny podle § 45 odst. 1 písm. i)

0 Kč/t

stlačené plyny podle § 45 odst. 1 písm. j)

387 Kč/t

103

Příloha č. 7 Spotřební daň z lihu Od 1. 1. 2004 do 31. 12. 2008 se sazba spotřební daně z lihu nezměnila. Zákon č. 587/1992 Sb., o spotřebních daních, stav do 31. 12. 2003

Kód sazebníku 2207 2208

ostatní

Text

Sazba daně

líh obsaţený ve výrobcích uvedených pod poloţkou 23 400 Kč/hl etanolu 2207 číselného kódu nomenklatury celního sazebníku líh obsaţený ve výrobcích uvedených pod poloţkou 2208 číselného kódu nomenklatury celního sazebníku s 23 400 Kč/hl etanolu výjimkou destilátů ovocných z pěstitelského pálení22) líh obsaţený v destilátech ovocných z pěstitelského 9 500 Kč/hl etanolu pálení líh obsaţený ve výrobcích uvedených pod jinou poloţkou neţ 2207 a 2208 číselného kódu nomenklatury 23 400 Kč/hl etanolu. celního sazebníku

Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, stav k 31. 12. 2008

Kód nomenklatury

Text

Sazba daně

2207

líh obsaţený ve výrobcích uvedených pod kódem nomenklatury 2207

26 500 Kč/hl etanolu

2208

líh obsaţený ve výrobcích uvedených pod kódem nomenklatury 2208 s výjimkou destilátů z pěstitelského pálení

26 500 Kč/hl etanolu

líh obsaţený v destilátech ovocných z pěstitelského pálení49)

13 300 Kč/hl etanolu

líh obsaţený ve výrobcích uvedených pod ostatními kódy nomenklatury

26 500 Kč/hl etanolu

ostatní

104

Příloha č. 8 Spotřební daň z piva Sazba spotřební daně z piva byla převzata ve stejné výši ze zákona č. 587/1992 Sb., o spotřebních daních, do zákona č. 353/2003 sb., o spotřebních daních a do dnešního dne nedošlo k její změně. Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, stav k 31. 12. 2008 Kód nomenklatury

Sazba daně v Kč/hl za kaţdé celé procento extraktu původní mladiny Sníţené sazby pro malé nezávislé pivovary Velikostní skupina podle výroby v hl ročně Základní sazba

2203, 2206

24,00 Kč

do 10 000 včetně 12,00 Kč

nad 10 000 nad 50 000 nad 100 000 do 50 000 do 100 000 do 150 000 včetně včetně včetně 14,40 Kč

105

16,80 Kč

19,20 Kč

nad 150 000 do 200 000 včetně 21,60 Kč

Příloha č. 9 Spotřební daň z vína V zákoně č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, došlo oproti zákonu č. 587/1992 Sb., o spotřebních daních, ke zjednodušení v členění vín do 3 hlavních kategorií, přičemţ kaţdá tato kategorie je charakterizovaná v § 93 citovaného zákona, a to na: 1. vína šumivá, 2. vína tichá, 3. meziprodukty Zákon č. 587/1992 Sb., o spotřebních daních, stav do 31. 12. 2003 Kód sazebníku Text 2204 vína dosycovaná CO2 podle § 35 písm. b)

2205 2206

Sazba daně 16,40 Kč/litr

šumivá vína podle § 35 písm. c)

23,40 Kč/litr

révová vína podle § 35 písm. a)

0 Kč/litr

desertní a desertní kořeněná vína podle § 35 písm. d) ostatní výrobky podle § 35 písm. e) ostatní nápoje podle § 35 písm. e) dosycované CO2, které při uzavřeném obsahu a teplotě 20oC dosahují přetlak větší neţ 0,1 MPa

16,40 Kč/litr 0 Kč/litr

ostatní nápoje podle § 35 písm. e) šumivé

23,40 Kč/litr

ostatní nápoje podle § 35 písm. e) upravené jako desertní a desertní kořeněná vína podle § 35 písm. d) cidry a perry podle § 35 písm. f), které při uzavřeném obsahu a teplotě 20 oC dosahují přetlak větší neţ 0,3 MPa, bez ohledu na obsah alkoholu cidry a perry podle § 35 písm. f), které při uzavřeném obsahu a teplotě 20 oC nedosahují přetlak větší neţ 0,3 MPa, při obsahu alkoholu do 7 % objemu (včetně) cidry a perry podle § 35 písm. f), které při uzavřeném obsahu a teplotě 20 oC nedosahují přetlak větší neţ 0,3 MPa, při obsahu alkoholu větším neţ 7 % objemových

106

16,40 Kč/litr

16,40 Kč/litr 16,40 Kč/litr

2,40 Kč/litr

16,40 Kč/litr

Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, stav k 31. 12. 2008 Text Sazba daně Šumivá vína podle § 93 odst. 2

2 340 Kč/hl

Tichá vína podle § 93 odst. 3

0 Kč/hl

Meziprodukty podle § 93 odst. 4

2 340 Kč/hl

V současné době existuje pouze jedna sazba daně pro kategorii vín šumivých a meziproduktů na rozdíl od předcházející právní úpravy. Vzhledem k uvedenému došlo ke změnách v členění jednotlivých kategorií vín i meziproduktů a z tohoto důvodu nelze jednoduchým způsobem porovnat sazby daně mezi sebou.

107

Příloha č. 10 Spotřební daň z tabákových výrobků Ke spotřební dani z tabákových výrobků předkládám vývoj minimálních sazeb cigaret, cigarillos, doutníků a tabáku od roku 2003 do 31. 12. 2008.

Cigarety Cigarillos a doutníky Tabák a ostatní tabák Cigarety Cigarillos a doutníky Tabák a ostatní tabák

do 31. 12. 2003 0,79 Kč/ks

do 30. 4. 2004 0,96 Kč/ks

do 30. 6. 2005 0,94 Kč/ks

0,79 Kč/ks

0,79 Kč/ks

0,79 Kč/ks

0,79 Kč/ks

0,79 Kč/ks

440 Kč/kg

660 Kč/kg

-

720 Kč/kg

810 Kč/kg

od 1. 3. 2007 1,64 Kč/ks

od 1. 1. 2008 1,92 Kč/ks

0,90 Kč/ks

1,15 Kč/ks

905 Kč/kg

1280 Kč/kg

108

do 31. 3. 2006 od 1. 4. 2006 1,13 Kč/ks 1,36 Kč/ks

Příloha č. 11 Přehled novel zákonů a prováděcích předpisů ke správě spotřebních daní Část 1 Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních má k datu 31. 12. 2008 následující chronologii: - č. 353/2003 Sb. – jde o nosný předpis, základní zákon -

č. 479/2003 Sb. – účinnost 1. 1. 2004

-

č. 237/2004 Sb. – účinnost 1. 5. 2004

-

č. 313/2004 Sb. – účinnost 27. 5. 2004

-

č. 558/2004 Sb. – účinnost 9. 11. 2004

-

č. 693/2004 Sb. – účinnost 1. 1. 2005

-

č. 179/2005 Sb. – účinnost 30. 4. 2005

-

č. 217/2005 Sb. – účinnost 1. 7. 2005

-

č. 377/2005 Sb. – účinnost 29. 9. 2005

-

č. 545/2005 Sb. – účinnost 1. 1. 2006

-

č. 310/2006 Sb. – účinnost 1. 7. 2006

-

č. 575/2006 Sb. – účinnost 1. 7. 2007

-

č. 270/2007 Sb. – účinnost 31. 10. 2007

-

č. 261/2007 Sb. – účinnost 1. 1. 2008

-

č. 296/2007 Sb. – účinnost 1. 1. 2008

-

č. 37/2008 Sb. – účinnost 1. 3. 2008

-

č. 124/2008 Sb. – účinnost 1. 7. 2008

-

č. 245/2008 Sb. – účinnost 4. 7. 2008

-

č. 309/2008 Sb. – účinnost 1. 1. 2009

1. 1. Novela zákona k 1. 5. 2004 V oblasti daně z minerálních olejů dochází k přesnějšímu vymezení plátců daně, předmětu daně a vzniku povinnosti přiznat a zaplatit daň. Dále byla upravena oblast upravující osvobození minerálních olejů od daně a podmínky pro jejich přijímání a uţívání. V ustanovení, které se týká vracení daně z minerálních olejů osobám uţívajícím tyto oleje pro výrobu tepla, byl zúţen předmět daně, na které lze vracení daně uplatnit (jedná se pouze o těţké plynové oleje). Nově vzniklé ustanovení § 57a upravuje podmínky rozhodné pro podání daňového přiznání a splatnosti daně z minerálních olejů, které jsou v souladu se zákonem vyráběny mimo reţim podmíněného osvobození od daně, tedy mimo daňový sklad. V oblasti daně z vína a meziproduktů se mění podmínky pro dopravu tichého vína v reţimu podmíněného osvobození od daně, omezení reţimu podmíněného osvobození od daně a nově 109

vzniklé ustanovení § 98a upravuje podmínky rozhodné pro podání daňového přiznání a splatnosti daně z vína a meziproduktů. 1. 2. Novela zákona k 1. 7. 2005 V obecné části zákona byla novelizována a upravena ustanovení, která se týkají definice pojmů a podrobností týkajících se dovozu vybraných výrobků, daňových zástupců a daňových zástupců pro zasílání vybraných výrobků. Dále došlo k úpravě podmínek povolení ručitele pro účely zajištění daně. Pozitivní dopad měla novela zákona v oblasti minerálních olejů zavedením zdanění „ostatních benzínů“ z důvodu jejich častého zneuţívání k jiným, neţ určeným účelům. Současně byl zaveden nový typ nároku na vrácení SPD z „ostatních benzínů“, pokud byly pouţity ke stanovenému účelu. Specificky bylo pro ostatní benzíny zavedeno i osvobození od daně. Část zákona upravující zdaňování tabáků doznala několika významných změn. Sazby daně byly navýšeny tak, aby byl dodrţen časový harmonogram sbliţování sazeb daně na tabákové výrobky s ostatními členskými státy EU. Změny sazeb daně byly stanoveny k 1. 7. 2005 a k 1. 4. 2006 a dále byly doplněny upravenou definicí základu daně. Další změny v oblasti tabáku jsou následující: -

omezení institutu ceny pro konečného spotřebitele uvedené na tabákové nálepce jen na cigarety (dosud se tato cena uplatňovala u všech tabákových výrobků),

-

změna jednotlivých definovaných případů, kdy je značení tabákových výrobků povinné, resp. kdy je zakázáno,

-

umoţnění přidat nebo přibalit k cigaretám při jejich prodeji konečnému spotřebiteli jiný předmět (v takovém případě však nesmí být celková cena odlišná od ceny uvedené na tabákové nálepce),

-

zrušení osvobození od daně tabákových výrobků určených k pouţití jako vzorků pro povinné rozbory nebo vzorků pro vědecké pokusy.

V oblasti omezení prodeje lihovin a tabákových výrobků došlo k upřesnění podmínek. Poslední významná změna se pak dotkla části upravující správní delikty, kdy byly stanoveny definice jednotlivých případů přestupků a správních deliktů. 1. 3. Novela zákona k 1. 1. 2007 Do zákona se zařazuje jako část čtvrtá rozsáhlá úprava způsobu barvení a značkování vybraných minerálních olejů a s tím souvisejících povinností a jejich kontroly. Na rozdíl od dosavadní úpravy problematiky barvení a značkování, která byla upravena zákonem č. 136/1994 Sb., o barvení a značkování některých uhlovodíkových paliv a maziv a o opatřeních s tím souvisejících, stávající úprava definuje osobu, která smí barvit a značkovat minerální oleje na daňovém území, a stanovuje povinnost provádět barvení a značkování pouze v daňovém skladu. Jednoznačně byly stanoveny povinnosti pro příjemce a dovozce minerálních olejů a tím bylo zamezeno moţnému dvojímu výkladu, kdo smí nebo nesmí barvit a značkovat. V souvislosti s tím byla problematika barvení a značkování ze zákona č. 136/1994 Sb., o barvení a značkování některých uhlovodíkových paliv a maziv a o opatřeních s tím souvisejících, vypuštěna. Další rozsáhlá úprava zákona spočívá v zavedení povinného značkování některých dalších minerálních olejů. Tato problematika je v zákoně uvedena jako část pátá zákona a její struktura je podobná části čtvrté. 1. 4. Novela zákona k 1. 3. 2008

110

V obecné části dochází k úpravě definice výroba, kdy za výrobu vybraného výrobku z jiného vybraného výrobku, resp. minerálního oleje z jiného minerálního oleje, se nepovaţuje smíchání minerálních olejů jiţ uvedených do volného daňového oběhu v běţných nádrţích motorových dopravních prostředků na čerpacích stanicích. Dále se ruší moţnost zajištění spotřební daně formou poskytnutí šeku. V oblasti minerálních olejů se ruší nárok na vrácení spotřební daně z minerálních olejů právnickým a fyzickým osobám uţívajícím tyto minerální oleje (pohonné hmoty) pro lesní školky a obnovu a výchovu lesa. Do 30. 6. 2010 včetně se sniţuje sazba spotřební daně ekologicky příznivější směsné nafty z 9950 Kč na 1000 litrů na 6866 Kč na 1000 litrů. V souvislosti s uplatňováním biopaliv v pohonných hmotách se rozšiřuje specifikace lihu vymezeného pro výrobu směsi s minerálním olejem určeného pro pohon motorů a výrobu tepla, jímţ je líh kvasný bezvodý obecně denaturovaný a stejně jako dosud líh kvasný bezvodý zvláštně denaturovaný. Dále se zvyšuje limit maximální výše zajištění daně sloţením nebo převodem finančních prostředků na depozitní účet zřízený celním úřadem u daně z lihu. 1. 5. Prováděcí předpisy k zákonu o spotřebních daních Na základě zmocnění uvedeného v § 139 zákona o spotřebních daních byly příslušnými resorty vydány následující prováděcí předpisy. 1. Vyhláška č. 370/2003 Sb., kterou se stanoví podmínky a náleţitosti pro prokázání skutečností rozhodných pro posouzení ţádostí o sníţení zajištění spotřební daně nebo o upuštění od jeho poskytnutí – prováděcí předpis k § 21 odst. 12 zákona o spotřebních daních (MF) 2. Vyhláška č. 313/2005 Sb., o stanovení vzoru a náleţitostí záruční listiny pro zajištění spotřební daně ručením – prováděcí předpis k § 21 odst. 2 zákona o spotřebních daních (MF) 3. Vyhláška č. 413/2003 Sb., "vracení spotřební daně z topných olejů" – prováděcí předpis k § 56 odst. 7 aţ 9 zákona o spotřebních daních (MF) 4. Vyhláška č. 468/2003 Sb., "stanovení extraktu původní mladiny před zkvašením" – prováděcí předpis k § 81 odst. 2 zákona o spotřebních daních (MF). 5. Vyhláška č. 275/2005 Sb., kterou se stanoví postup při zpracování návrhů cen u cigaret pro konečného spotřebitele a při změnách těchto cen – prováděcí předpis k § 131 písm. j) zákona o spotřebních daních (MF) 6. Vyhláška č. 467/2003 Sb., "pouţívání tabákových nálepek" – prováděcí předpis k § 131 písm. a) zákona o spotřebních daních (MF) 7. Vyhláška č. 48/2008 Sb., "vracení spotřební daně ze zelené nafty" – prováděcí předpis k § 57 odst. 6, 9, 10 a 12 zákona o spotřebních daních (MZe) 8. Vyhláška č. 237/2005 Sb., kterou se stanoví výše technicky zdůvodněných ztrát při dopravě a skladování minerálních olejů – prováděcí předpis k § 49 odst. 14 zákona o spotřebních daních (MPO) 9. Vyhláška č. 61/2007 Sb., kterou se stanoví podrobnosti značkování a barvení vybraných minerálních olejů a značkování některých dalších minerálních olejů – prováděcí předpis k § 134a odst. 2, § 134b odst. 3, § 134e odst. 3, § 134e odst. 6 písm. d), § 134e odst. 7, § 134l odst. 2, § 134m odst. 3, § 134p odst. 3, § 134p odst. 6 písm. d) a § 134p odst. 7 zákona o spotřebních daních (MPO) 10. Vyhláška č. 34/2007 Sb., kterou se stanoví podrobnosti značkování některých dalších minerálních olejů – prováděcí předpis k § 134m odst. 3, § 134p odst. 3, § 134p odst. 6 písm. d) a § 134p odst. 7 zákona o spotřebních daních (MPO) 111

Z výše uvedených prováděcích předpisů pouze vyhláška, kterou se provádí ustanovení § 57 zákona o spotřebních daních, doznala změn. Původní předpis č. 433/2003 Sb. byl novelizován k 1. 3. 2005 a to vyhláškou č. 79/2005 Sb. Hlavní změna spočívala ve sloučení dvou normativů na ornou půdu (normativ č. 2 a 3) a navýšení normativu u trvalých travnatých porostů ze stávajících 45 litrů na hektar na 50 litrů na hektar. Následně byla tato vyhláška zrušena novou vyhláškou č. 48/2008 Sb. s účinností od 20. 2. 2008. Hlavní změna spočívala ve zrušení limitů čerpání pohonných hmot v zemědělské prvovýrobě (tzv. normativů) a zúţení účelů pouţití pohonných hmot, na které lze nárokovat vrácení daně vypuštěním činností související s výchovou a obnovou lesa. Část 2 Zákon č. 676/2004 Sb., o povinném značení lihu 2. 1. Novela zákona Zákon č. 545/2005 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a některé související zákony - s účinností od 1. ledna 2006 Zákon č. 310/2006 Sb., o nakládání s některými věcmi vyuţitelnými k obranným a bezpečnostním účelům na území České republiky a o změně některých dalších zákonů (zákon o nakládání s bezpečnostním materiálem) - s účinností od 1. července 2006 Zákon č. 296/2007 Sb., kterým se mění zákon č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení (insolvenční zákon), ve znění pozdějších předpisů, a některé zákony v souvislosti s jeho přijetím - s účinností od 1. ledna 2008 Zákon č. 124/2008 Sb., kterým se mění zákon č. 269/1994 Sb., o Rejstříku trestů, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony – s účinností od 1. července 2008 2. 2. Prováděcí předpisy k zákonu o povinném značení lihu Na základě zmocnění uvedeného v § 5 odst. 4 a § 32 zákona o povinném značení lihu byly příslušnými resorty vydány následující prováděcí předpisy.

112

1. Nařízení vlády č. 172/2006 Sb. o stanovení hodnoty kontrolní pásky určené ke značení lihu vyrobeného na daňovém území České republiky nebo na daňové území České republiky dovezeného - prováděcí předpis k § 5 odst 4 zákona (MF) 2. Nařízení vlády č. 257/2005 Sb. o stanovení hodnoty kontrolní pásky určené ke značení lihu vyrobeného na daňovém území České republiky nebo na daňové území České republiky dovezeného - prováděcí předpis k § 5 odst 4 zákona (MF) 3. Vyhláška č. 149/2006 Sb. - prováděcí předpis k § 5 odst. 5, § 6 odst. 2, § 7 odst. 9 a § 11 odst. 5 zákona (MF) 4. Vyhláška č. 147/2004 Sb. - prováděcí předpis k § 5 odst. 5, § 6 odst. 2, § 7 odst. 9 a § 11 odst. 5 zákona (MF). Část 3 Zákon č. 86/2002 Sb., o ochraně ovzduší a o změně některých dalších zákonů 3. 1. Novela zákona k 1. 3. 2008 Zákonem č. 37/2008 Sb. byl novelizován nejenom zákon o ochraně ovzduší, ale také zákon o spotřebních daních a zákon o lihu. Uvedené novelizace zákonů úzce souvisely s problematikou pouţití bezvodého kvasného lihu jako biopaliva. V zákoně o ochraně ovzduší byla v § 3a přesněji definován okruh povinných osob. Do této doby se povinnost uvádět biopaliva pro dopravní účely nevztahovala na osoby, které dopravovaly pohonné hmoty z jiných členských zemí EU ve volném daňovém oběhu. Dále byla novelou zákona stanovena forma oznámení správci daně dopravy nebo dovozu pohonných hmot, které obsahují biopalivo, na daňové území ČR. Část 4 Zákon č. 61/1997 Sb., o lihu 4. 1. Novela zákona k 1. 3. 2008 Nejvýznamnější novelou zákona o lihu byla novelizace zákonem č. 37/2008 Sb., kterým se zároveň měnil zákon o spotřebních daních a zákon o ochraně ovzduší. Usnesením vlády č. 817 ze dne 18.7.2007 vzala vláda na vědomí materiál celní správy - Kontrola biopaliv. Vláda uloţila ministru financí ve spolupráci s ministrem zemědělství, místopředsedou vlády a ministrem ţivotního prostředí, ministrem průmyslu a obchodu a ministrem a předsedou Legislativní rady vlády vypracovat a vládě do 31. srpna 2007 předloţit návrh zákona, kterým se mění zákon č. 353/1993 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 86/2002 Sb., o ochraně ovzduší, ve znění pozdějších předpisů a zákon č. 61/1997 Sb., o lihu, ve znění pozdějších předpisů, podle části III materiálu č.j. 1019/07. Předloţený návrh novely zákona č. 61/1997 Sb., o lihu, pak zapracoval nezbytně nutné minimální změny k zajištění provádění kontrol biopaliv při jejich uvádění na trh. Při výrobě lihu jako biopaliva došlo z technického hlediska k zásadním změnám ve srovnání s předchozím stavem, a to zejména v objemu výroby. S násobně větším objemem výroby souvisí i další technické aspekty, kterými jsou odlišný způsob měření produkce lihu a provádění denaturace. Denaturace, doposud prováděná vsádkově, musela být také přizpůsobena předpokládaným mnoţstvím. Řešením byla kontinuální denaturace, pro kterou bylo nutno stávající zákon o lihu rovněţ upravit. 4. 2. Prováděcí předpisy k zákonu o lihu Na základě zmocnění uvedeného v § 21 odst. 1 zákona o lihu byly příslušnými resorty vydány následující prováděcí předpisy. 1. Vyhláška č.190/2008 Sb., kterou se mění vyhláška č. 141/2008 Sb., o technických poţadavcích na výrobu, skladování a zpracování lihu – prováděcí předpis k § 6 odst. 1 a 6, § 7, § 9 odst. 1, 3 a 5, § 12 odst. 3, § 15 odst. 1, § 15 odst. 2 a § 21 odst. 2 písm. j) zákona o lihu (MZe)

113

2. Vyhláška č.150/2008 Sb., Sb., o kontrole výroby a oběhu lihu a o provedení dalších ustanovení zákona o lihu s tím souvisejících – prováděcí předpis k § 2 odst. 1 písm. k), § 5, § 10, § 11, § 14, § 21 odst. 1 písm. a) aţ c) a e) zákona o lihu (MF) Vyhláška MF č. 150/2008 Sb., o kontrole výroby a oběhu lihu a o provedení dalších ustanovení zákona o lihu s tím souvisejících, nahradila Vyhlášku MF č. 140/1997 Sb., Ministerstva financí o kontrole výroby a oběhu lihu a o provedení dalších ustanovení zákona o lihu s tím souvisejících. Změny, které by bylo nutno provést, by přinesly mnoho novelizačních bodů, proto Ministerstvo financí z legislativně–technických důvodů přistoupilo ke zpracování vyhlášky nové. Základem pro tento nový prováděcí předpis však původní vyhláška zůstala.

114

Příloha č. 12 Přehled Nařízení Komise a Směrnic Rady Doprava a obecná úprava 1. Směrnice Rady 2008/118/ES o obecné úpravě spotřebních daní a zrušení směrnice 92/12EHS (směrnice je platná od 15. 1. 2009, členské státy jsou povinny do 1. 1. 2010 přijmout a zveřejnit právní a správní předpisy nezbytné pro dosaţení souladu s touto směrnicí s účinkem od 1. 4. 2010) 2. Nařízení Komise (ES) č. 31/96 o potvrzení o osvobození od spotřební daně 3. Nařízení Komise (ES) č. 3694/92 o zjednodušeném průvodním dokladu pro pohyb výrobků podléhajících spotřební dani, které byly propuštěny pro domácí spotřebu v odesílajícím členském státě, uvnitř Společenství 4. Nařízení Komise (ES) č. 2719/92 o průvodním úředním dokladu při přepravě výrobků podléhající spotřební dani v rámci reţimu s podmíněným osvobozením od spotřební daně 5. Směrnice Rady 92/12/EHS o obecné úpravě, drţení, pohybu a sledování výrobků podléhající spotřební dani Minerální oleje 1. Směrnice Rady č. 2003/96/ES, kterou se mění struktura rámcových předpisů Společenství o zdanění energetických výrobků a elektřiny 2. Směrnice Rady č. 60/95/ES o daňovém značení plynových olejů a petroleje Líh a lihoviny 1. Nařízení Komise (ES) č. 1309/2005, kterým se mění nařízení (ES) č. 3199/93 o vzájemném uznávání postupů úplné denaturace lihu pro účely osvobození od spotřební daně 2. Směrnice Rady 92/83/EHS o harmonizaci struktury spotřebních daní z alkoholu a alkoholických nápojů Víno 1. Nařízení Komise (ES) č. 883/2001, kterým se stanoví prováděcí pravidla k nařízení Rady (ES) č. 1493/1999 pro obchod se třetími zeměmi s produkty v odvětví vína 2. Nařízení Komise (ES) č. 884/2001, kterým se stanoví prováděcí pravidla pro průvodní doklad pro přepravu vinařských produktů a pro evidenční knihy vedené v odvětví vína 3. Směrnice Rady 92/83/EHS o harmonizaci struktury spotřebních daní z alkoholu a alkoholických nápojů Pivo 1. Směrnice Rady 92/83/EHS o harmonizaci struktury spotřebních daní z alkoholu a alkoholických nápojů Tabák 1. Směrnice Rady 95/59/EHS o daních jiných neţ daních z obratu, které ovlivňují spotřebu tabákových výrobků 2. Směrnice Rady 92/80/EHS o sbliţování daní z jiných tabákových výrobků neţ cigaret 3. Směrnice Rady 82/79/EHS o sbliţování daní z cigaret Ostatní 1. Nařízení Rady (EHS) č. 3037/1990 o statistické klasifikaci ekonomických činností v Evropském společenství 2. Nařízení Rady (ES) č. 2073/2004 o správní spolupráci v oblasti spotřebních daní

115

Příloha č. 13

Celkové inkaso spotřebních daní od roku 1993 v mld. Kč 160 140 120 100 80

Celkové inkaso spotřebních daní od roku 1993

60 40 20

116

2008

2007

2006

2005

2004

2003

2002

2001

2000

1999

1998

1997

1996

1995

1994

1993

0

Příloha č. 14 Vývoj kumulovaných nedoplatků vnitrostátní SPD za období 2004 - 2008 (stav vţdy k 31.12. příslušného roku) 2004 Brno Č. Budějovice Hradec Králové Olomouc Ostrava Plzeň Praha Ústí nad Labem Celkem

2005 Brno Č. Budějovice Hradec Králové Olomouc Ostrava Plzeň Praha Ústí nad Labem Celkem

SPD z vína

SPD z MO

SPD z TV

SPD z piva

SPD z lihu

Celkem

3 514 510

104

0

247 811

46 839 864

50 602 289

24 570

1

0

3 406

8 404 886

8 432 863

124 0 0 27 474 35 432

3 480 701 87 007 452 3 639 1 148 698 15 465 843

0 0 0 0 0

2 102 667 98 0 1 320 784 652

92 517 085 189 492 540 6 317 181 345 186 612

98 100 577 276 500 090 6 320 820 1 177 837 16 472 539

0 3 602 110

566 904 107 673 341

0 0

704 378 3 844 332

27 560 343 786 073

1 298 842 458 905 856

SPD z vína

SPD z MO

SPD z TV

SPD z piva

SPD z lihu

Celkem

378 574

307 790

1 142

38 228

24 491 794

25 217 528

0

248 575

0

2 271

828 270

1 079 116

10 271 0 0 4 801 378 393 874

57 072 595 85 129 532 1 207 680 50 010 370 92 601 493

3 726 379 665 722 336 4 002 395

694 722 0 0 0 6 871 367

134 848 555 175 984 572 6 964 635 34 263 943 4 952 721

192 629 869 261 493 770 8 894 651 89 079 693 104 819 851

0 5 584 097

2 960 890 289 538 926

0 1 111 266

704 378 8 310 966

28 788 382 363 278

3 694 056 686 908 533

117

2006 Brno Č. Budějovice Hradec Králové Olomouc Ostrava Plzeň Praha Ústí nad Labem Celkem

SPD z vína

SPD z MO

359 263 2 005 526

SPD z TV

SPD z piva

SPD z lihu

Celkem

134 141

30 598

32 177 395

34 706 923

0

14 406

34 820

0

826 415

875 641

10 271 15 444 6 108 2 194 144 884

206 127 287 2 009 262 78 479 347 50 575 435 426 692 540

325 412 340 1 023 242 904 962 143 417 576

66 843 3 327 1 426 143 017 038 1 787 303

140 092 238 206 486 395 39 403 611 77 326 30 440 413

346 622 052 208 514 768 118 913 734 194 576 955 602 482 716

10 039 2 381 534 548 203 768 285 337

156 359 704 378 41 466 429 44 718 739 145 996 852 145 610 913 490 970 222 1 551 411 527

2007

SPD z vína

SPD z TV

Brno Č. Budějovice Hradec Králové Olomouc Ostrava Plzeň Praha Ústí nad Labem Celkem

163 349

2 093 629

82 005

0

22 021 350

24 360 333

0

4 353 034

11 664

582 439

49 996 724

54 943 862

10 271 132 023 157 740 1 088 488 948

207 490 803 199 313 663 125 927 517 49 575 545 653 409 554

263 560 0 1 005 855 719 287 117 244 345

914 814 683 3 077 285 678 531 2 333 275

154 865 771 42 988 839 58 461 863 240 860 84 995 527

363 545 219 242 435 209 185 556 051 336 215 310 858 471 649

0 480 444 282 953 419 1 722 608 027

169 777 119 496 492

704 378 290 217 197

115 407 780 596 726 217 528 978 714 2 662 253 849

2008 Brno Č. Budějovice Hradec Králové Olomouc Ostrava Plzeň Praha Ústí nad Labem Celkem

SPD z MO

SPD z vína

SPD z MO

SPD z TV

SPD z piva

SPD z piva

SPD z lihu

SPD z lihu

Celkem

Celkem

517 522

4 454 443

163 415

2 709

32 725 687

37 863 776

1

4 185 017

228 144

2 046 979

52 514 055

58 974 196

10 271 133 720 51 409 1 094 493 645

213 211 543 272 968 294 110 946 247 49 575 435 838 124 045

256 497 0 1 470 466 18 420 563 106 074 455

235 085 770 397 3 918 3 773 2 573 887

173 433 774 60 231 853 45 125 150 57 859 521 102 552 980

387 147 171 334 104 264 157 597 190 125 860 385 1 049 819 012

0 1 207 662

499 999 309 1 993 464 333

1 876 589 128 490 128

0 5 636 749

124 784 197 649 227 218

626 660 095 2 778 026 090

118