B U L L E T I N VA N H E T B E R O E P S I N S T I T U U T VA N E R K E N D E B O E K H O U D E R S E N F I S C A L I S T E N
P 309340 – Afgiftekantoor 2800 Mechelen 1 – Tweewekelijks behalve van 21 juli tem 24 augustus
FLASH Volgens informatie verstrekt door de FOD Financiën, is de toepassing van het verlaagd BTW-tarief van 6 % voor de verloop van de non-alcoholische dranken uitgesteld tot 1januari 2004.
Kadastraal Inkomen : revalorisatiecoëfficiënt aj. 2004 in het Staatsblad Elk jaar publiceert de Minister van Financiën een revalorisatiecoëfficiënt die toelaat de belastbare waarde van een onroerend goed te berekenen. De revalorisatiecoëfficiënt voor de kadastrale inkomens van aanslagjaar 2004 verscheen in het Belgisch Staatsblad van 29 augustus. Hij bedraagt 3,39. Voor aanslagjaar 2003 was de revalorisatiecoëfficiënt nog vastgelegd op 3,35. De revalorisatiecoëfficiënt is ook van belang voor bedrijfsleiders die een woning verhuren aan hun vennootschap. Als hun huurinkomsten een drempel overschrijden, worden die inkomsten geherkwalificeerd als bezoldigingen. De drempel berekent u door het niet-geïndexeerde kadastraal inkomen van het onroerend goed te vermenigvuldigen met 5/3 én met de revalorisatiecoëfficiënt, dus met 3,39 voor aanslagjaar 2004.
Boekhoudkundige verwerking van de investeringsreserve voor KMOs In Pacioli nr. 144 van 15 juni 2003 kunt u lezen in welke mate de KMOs een investeringsreserve mochten aanleggen. De boekhoudkundige behandeling moet de voorwaarden inzake vrijstelling volgen opdat daaruit zou blijken dat werkelijk voldaan werd aan deze voorwaarden.
132100 132200
Voor de investeringsreserve gebruiken we de rekening 132000. De tweede rekening die gebruikt wordt, moet het deel van de winst dat naar de investeringsreserve mag overgeboekt worden uit de «Te bestemmen winst van het boekjaar»
De investeringsreserve is slechts vrijgesteld voorzover is voldaan aan de onaantastbaarheidsvoorwaarde. Bijgevolg moet zij op één of meer afzonderlijke rekeningen van het passief geboekt zijn en blijven (onverminderd de mogelijkheid ze in het maatschappelijk kapitaal in te lijven) en zij mag niet tot grondslag dienen voor de berekening van de jaarlijkse dotatie van de wettelijke reserve of van enigerlei beloning of toekenning (art. 190 WIB 1992).
I
P A C I O L I
Belastingvrije reserves : definitieve vrijstelling
N R .
1 4 9
B I B F - I P C F
N
H
O
U
D
• Flash 1 • Boekhoudkundige verwerking van de investeringsreserve voor KMO’s 1 • De uiterste datum voor de aanpassing van alle statuten nadert : 6 februari 2004 2 • BTW - Uitbreiding van het begrip «gebouw» en wijziging van het criterium «nieuw» 4
Hoe vertalen wij dat in de boekhouding ? De eerste rekening die gebruikt wordt is de rekening 132 «Belastingvrije reserves». Vermits er verschillende soorten belastingvrije reserves bestaan, is het aangewezen deze groep verder in te delen in b.v. : 132000
Belastingvrije reserves : voorwaardelijke vrijstelling Belastingvrije reserves : gespreide taxatie
1
2 2
SEPTEMBER
–
5
OKTOBER
2 0 0 3
het tijdperk waarin niet meer wordt voldaan aan de voorwaarden van vrijstelling.
elimineren. Dat gebeurt door gebruik te maken van de rekening 689 «Overboeking naar de belastingvrije reserves». De boekingen zijn als volgt :
Boeking : 132000 Belastingvrije reserves - investeringsreserve 789 aan Onttrekking aan de belastingvrije reserves
1. Vorming van de reserve 689 132000
Overboeking naar de belastingvrije reserves aan Belastingvrije reserves investeringsreserve
10 000
10 000 10 000
Op die manier valt de investeringsreserve in de «Te bestemmen winst van het boekjaar». De vroegere vermelding in de toelichting wordt weggelaten.
10 000
Indien de vennootschap het volledig schema van de jaarrekening gebruikt, moet ze de passieve belastinglatentie die op deze investeringsreserve weegt (als aan de voorwaarden van vrijstelling niet meer voldaan wordt) in de toelichting vermelden. Dit gebeurt onder de rubriek XV Belastingen op het resultaat, D 2, code 9144 Passieve latenties blad VOL 17.
3. Inlijving in het kapitaal Mutaties binnen het eigen vermogen die geen invloed hebben op het resultaat moeten niet tot uiting worden gebracht in de resultaatverwerking en mogen derhalve rechtstreeks geboekt worden van de ene balanspost naar de andere (Advies nr. 121/3 Bulletin CBN nr. 34). Kapitaalverhoging door toevoeging van de investeringsreserve wordt als volgt geboekt :
2. Niet meer voldoen aan de voorwaarden van vrijstelling Indien de onderneming geen passende investering doet binnen de termijn van drie jaar, het geïnvesteerde goed vervreemdt binnen de drie jaar van de investering of de onaantastbaarheidsvoorwaarde niet naleeft, dan valt de vrijstelling weg en wordt de investeringsreserve belast in
132000 100000
Belastingvrije reserves investeringsreserve aan Geplaatst kapitaal
xxxxx
xxxxx
De onaantastbaarheidsvoorwaarde wordt nageleefd.
De uiterste datum voor de aanpassing van alle statuten nadert : 6 februari 2004 6 februari 2004. Dit is de datum waarop de statuten aangepast moeten zijn aan de bepalingen van het Wetboek van Vennootschappen. Wij bespraken dit al in Pacioli nr. 95 van 31 maart 2001. Omdat 6 februari 2004 met rasse schreden dichterbij komt, geven we nog enkele tips. van de vennootschap is toch gepland voor het jaar 2003 Het nieuwe Wetboek van Vennootschappen, de Reparatiewet zou kunnen afgeweken worden van deze stelregel. en het Uitvoeringsbesluit zijn op 6 februari 2001 in werking Deze verplichting is evenwel een gelegenheid om eens «kuis» getreden. Er is evenwel meer : vennootschappen die opgericht te houden in de bestaande statuten. Wij geven enkele tips. zijn voor 6 februari 2001 moeten hun statuten aanpassen uiterlijk binnen de drie jaar na de inwerkingtreding van het nieuwe Wetboek van Vennootschappen (art. 24 Wet 7 mei 1999 Algemene werkwijze B.S. 6 augustus 1999 red. 2 p. 29.618). Indien dit niet gebeurt kan iedere belanghebbende de ontbinding van de vennootschap Binnen KMOs is het wellicht het meest pragmatisch om voor de rechtbank vorderen ! De rechtbank kan de vennootschap de vorige statuten gewoon te annuleren en te vervangen wel een termijn voorstellen om haar toestand te regulariseren. door nieuwe. Hierbij zouden volgende regels kunnen gevolgd worden : Zelfs al is de kans klein dat de liquidatie gevorderd zou worden, liever korte statuten dan lange; is het passend voor een degelijk boekhouder tijdig en laatste liever geen verwijzingen meer naar artikels in het Wetboek van Vennootschappen; op die manier wordt in het najaar 2003 de statuten van alle vennootschappen op vermeden dat de statuten telkens aangepast moeten het nieuwe Wetboek van Vennootschappen af te stemmen. worden aan een wijziging van het wetboek. Enkel in uitzonderlijke omstandigheden b.v. de liquidatie
2 2
SEPTEMBER
–
5
OKTOBER
2 0 0 3
2
P A C I O L I
N R .
1 4 9
B I B F - I P C F
Omzetting van een NV naar een BVBA
Aanpassing benaming
In illo tempore werden tal van vennootschappen als NV opgericht, vooral om fiscale redenen (b.v. toekenning intrest i.p.v. een dividend, het bestaan van aandelen aan toonder). Ondertussen evolueerde zowel de wetgeving als de rechtsspraak en de rechtsleer. Binnen een KMO is de BVBA-vorm beter geschikt dan de NV-vorm omdat de NV een kapitaalvennootschap is, bedoeld voor de grote ondernemingen, en de BVBA een personen- vennootschap. Wij geven hierna een inventaris van argumenten die pleiten ten voordele van de BVBA.
Wij zien nog tal van vennootschappen met hetzij ellenlange namen, hetzij met BVBA of NV in de benaming. De afkorting in de benaming «BVBA» kan inderdaad staan voor Bernard Victor Benny Aimé maar dit is wellicht nooit het geval. Tal van bestanden zijn niet in staat lange benamingen op te nemen. Voor dit probleem bestaat er een pragmatische oplossing : het gebruik van afkortingen. Indien de lange naam evenwel bij het cliënteel best bekend is, kan geopteerd worden voor de lange naam als «uithangbord». Dit laatste verschijnt inderdaad in het handelsregister terwijl de kortere naam in de statuten prijkt. Het is evident dat in dit geval zowel het uithangbord als de benaming op de documenten best verschijnen.
Het kapitaal Ter gelegenheid van de aanpassing van de statuten is het zeker nuttig het kapitaal in euro af te ronden naar een liefst hoger vijf- en tiendduizendtal.
De datum van de algemene vergadering In een KMO-omgeving is het gebruikelijk dat de algemene vergadering belegd wordt in de vijfde of zesde maand na het afsluiten van het boekjaar. Vergeet volgende bepalingen evenwel niet : de fiscale wet bepaalt dat de fiscale aangifte uiterlijk binnen de zes maanden na het afsluiten van het boekjaar moet ingediend zijn (art. 310 WIB 1992). Het verhaaltje van de maand na de toezending als uiterste datum staat enkel in de fiscale wet voor de personenbelasting (art. 308 § 1 WIB 1992) maar niet voor de vennootschapsbelasting. Volgens de strikte regels van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen zijn alle aangiften, zelfs al dragen zij 31 augustus als uiterste indiendatum, laattijdig ... tenzij de directeur-generaal in een uitstelregeling heeft voorzien. Dit laatste hebben wij nog nooit expliciet ergens gelezen en wij hopen dat dit ook gebeurde ! De praktijk van de fiscale administratie gedurende de laatste jaren wijst er op dat het Wetboek van de Inkomstenbelastingen dringend aan te passen is aan de werkelijkheid ! de vennootschappenwet : het Wetboek van Vennootschappen bepaalt inderdaad dat de jaarrekening uiterlijk binnen de zes maanden na afsluitingsdatum van het boekjaar wordt goedgekeurd en neergelegd bij de Balanscentrale binnen de dertig dagen na goedkeuring. De boetes zijn ondertussen algemeen bekend : 60 EUR per maand vertraging voor de «kleine» vennootschappen met een maximum van 360 EUR en 200 EUR per maand vertraging voor «grote» vennootschappen met een maximum van 1 200 EUR.
Alhoewel (te)veel voorkomend is het minimumkapitaal t.b.v. 61 500 EUR (NV) of 18 550 EUR (BVBA) ons inziens, best te vermijden. Onderkapitalisatie van een vennootschap is immers niet geloofwaardig, zelfs indien men voldoet aan de vereisten inzake minimumkapitaal. Dit gebeurt het best door incorporatie van reserves of overgedragen winst. Wij suggereren eveneens om dit kapitaal niet alleen af te ronden maar te verdubbelen én af te ronden naar boven. Motivatie : het adagium «de arme aandeelhouder en de rijke vennootschap» zou er wel eens kunnen toe leiden dat de aandeelhouder privé-fondsen nodig heeft voor een privéinvestering. Op die manier kan er een kapitaalvermindering gebeuren. Op te merken valt dat de notariële akte wel melding moet maken van het feit dat deze kapitaalvermindering geschiedt met het kapitaal en niet met de in het kapitaal geïncorporeerde reserves. De boekhouder doet er goed aan om een tweede rekening te openen i.v.m. dit kapitaal : boekhoudkundig is er geen probleem maar wel fiscaal. De fiscus blijft immers de in het kapitaal geïncorporeerde reserves aanzien als reserves en niet als werkelijk gestort kapitaal. De minste fout terzake kan zware gevolgen hebben : wordt 13 % toegekend op het gehele kapitaal dan wordt de betrokken KMO fiscaal ineens een grote vennootschap. De gevolgen van deze kwalificatie als fiscale grote vennootschap zijn zwaar (zie terzake het artikel in Pacioli nr. 147, 31 augustus 2003). Wij suggereren volgende rekeningen : 100.000 kapitaal (werkelijk gestort) 101.000 kapitaal (uit reserves).
P A C I O L I
N R .
1 4 9
B I B F - I P C F
Zeer veel jaarrekeningen werden in het verleden in werkelijkheid te laat goedgekeurd en dan ook neergelegd. Inderdaad «in werkelijkheid» gezien tal van jaarrekeningen melding maken van een datum van goedkeuring binnen de zes maanden waarbij de neerlegging maanden na deze datum geschiedde. Men kan zich hierbij ernstige vragen stellen ...
3
2 2
SEPTEMBER
–
5
OKTOBER
2 0 0 3
Er is maar één oplossing om de planning van de werkzaamheden correct te laten verlopen : een gebroken boekjaar, dat niet afsluit op 31 december. Dit vergt evenwel een permanente opvolging van de boekhouder doch dit komt de kwaliteit ten goede. Er is bovendien extra werk : de fiscus heeft tal van cijfers op kalenderjaarbasis. Het is de taak van de boekhouder in de toelichting bij de jaarrekening de overeenstemming aan te tonen op kalenderjaarbasis. Wij ramen dat dit extra werk beperkt kan worden tot een halve dag ... eens men de techniek in kwestie onder de knie heeft.
Overdraagbaarheid aandelen in een BVBA
Eén raad : neem een verlengd boekjaar i.p.v. een verkort boekjaar. De bekende één-miljoen-regel intussen 24 500 EUR-regel geldt immers per boekjaar ! Bovendien spaart het kosten voor de vennootschap.
In een NV is dit uitgesloten ! Opgelet : een aandeel houdersovereenkomst is terzake niet eenvoudig en kan nooit hetzelfde resultaat bereiken als mogelijk is inzake de leiding en aandeelhoudersschap in een BVBA. Bovendien zijn tal van aandeelhoudersovereenkomsten nietig : men bepaalt zomaar niet wat men wil in dergelijke overeenkomst !
Eigen aan de BVBA is de mogelijkheid om het aandeelhouderschap én de leiding vooraf in perfecte banen te leiden. het aandeelhouderschap : art. 249 W. Venn. is terzake cruciaal. Ondertussen wijzigde eventueel de familiale situatie en is terzake een aanpassing nodig. de leiding : zie terzake de mogelijke bepalingen inzake de statutaire zaakvoerder(s)
De (statutaire) zaakvoerder(s) in een BVBA
Conclusie
Het is nuttig ook op dit domein de statuten aan te passen aan de intussen gewijzigde omstandigheden. Het lijkt ons tevens nuttig een «statutaire zaakvoerder opvolger» in de statuten te voorzien.
Er is zeer veel werk in het najaar 2003. Begin tijdig aan dit werk ! De notarissen zullen immers ook niet staan te trappelen om begin 2004 de stortvloed aan aanpassingen te verwerken. Bespreek dit probleem nu reeds met de cliënt en contacteer zo vlug mogelijk de notaris. Vorige punten kunnen op een werkdocument gezet worden zodat vlot kan worden gesteld wat er dient opgenomen te worden in de vernieuwde statuten.
Ook de beperkingen in de macht van de zaakvoerder(s) zijn misschien te herzien. Terzake suggereren wij dat deze beperkingen eventueel niet zouden spelen t.o.v. de statutaire zaakvoerders of t.o.v. een bij naam vermeld persoon.
José HAUSTRAETE Lid Nederlandstalige Uitvoerende Kamer BIBF
BTW - Uitbreiding van het begrip «gebouw» en wijziging van het criterium «nieuw» 1. Toelichting van het probleem
Voor de anderen daarentegen zijn de nieuwe bepalingen pas op 29 augustus 2002 in werking getreden.
Voor de inning van de BTW moet een onderscheid worden gemaakt tussen, enerzijds, het leveren van goederen en, anderzijds, het verstrekken van diensten. De benaderingswijzen variëren immers naargelang die beide categorieën van verrichtingen. De draagwijdte van het begrip «gebouw» werd door de wetswijzigingen verruimd.
Met andere woorden : het nieuwe begrip «gebouw» en het nieuwe criterium «nieuw» verschillen naargelang de data en de personen. Aan deze problematiek zijn echter nog andere aspecten verbonden. Eén van die aspecten betreft de herziening van de aftrekken op de investeringsgoederen. Immers, naargelang de data van inwerkingtreding van de nieuwe begrippen «gebouw» en «nieuw», zal de herziening van de aftrekken met betrekking tot dezelfde goederen, ten opzichte van de betrokkenen, berekend worden over 5 of over 15 jaar, en dit naargelang de datum, de aard van de werkzaamheden en de hoedanigheid van de personen !!!. De herziening van de aftrekken heeft eerst en vooral betrekking op de belastingplichtigen met recht op aftrek.
Ook met betrekking tot de kwalificatie «nieuw» werden, wat de BTW betreft, de beoordelingscriteria gewijzigd. Eén van de problemen die door die nieuwe bepalingen werden teweeggebracht, ligt in het feit dat de inwerkingtreding varieert naargelang de tussenpersoon. Voor sommigen zijn die nieuwe bepalingen van toepassing vanaf 26 april 2002. 2 2
SEPTEMBER
–
5
OKTOBER
2 0 0 3
4
P A C I O L I
N R .
1 4 9
B I B F - I P C F
Zij slaat ook op de personen die overgaan van een statuut zonder enig recht op aftrek naar een statuut met recht op aftrek van de latere belastingen. Als voorbeeld nemen we een particulier die een «gebouw» verwerft, en die vervolgens belastingplichtige wordt met recht op aftrek gedurende het tijdperk van herziening van de aftrekken op die investering (herziening te zijnen gunste ten belope van het niet-vervallen herzieningstijdvak).
hebben op «gebouwen» die ten aanzien van de BTW als «nieuw» gekwalificeerd worden.
We mogen ook de gemengde belastingplichtigen niet uit het oog verliezen. Wanneer zij onderworpen zijn aan het algemeen verhoudingsgetal, moeten zij jaarlijks overgaan tot de herziening van de belastingen die rusten op de investeringsgoederen, en dit gedurende het hele nog herzienbare tijdvak van 5 of 15 jaar.
Op de belastingen die strekken of bijdragen tot de verwerving van een «gebouw» wordt een herziening van de aftrekken over een periode van 15 jaar (vijftienjarige herziening) toegepast. Daartegenover staat dat voor de belastingen die betrekking hebben op de andere werkzaamheden aan een «gebouw» en die een investering vormen, de herziening van de aftrekken in principe vijfjarig blijft.
In regel blijft de inning van de BTW vreemd aan de oude gebouwen en aan de terreinen. Dit betekent dus dat enkel de «gebouwen», en dit in zoverre zij nog geacht worden «nieuw» te zijn, bij de overdracht ervan aan de Belgische BTW onderworpen kunnen worden.
De nieuwe bepalingen werden opgenomen in de Programmawet van 2 augustus 2002 (B.S. 9 augustus 2002). Het Ministerie van Financiën moest wel nog het exacte kader van die nieuwigheden vastleggen. Dat is nu gebeurd via circulaire AFZ nr. 24/2002 die op 6 december 2002 verschenen is. Wij geven hierna de grote krachtlijnen ervan weer.
Zoals hierboven toegelicht, wordt de herziening van de aftrekken eigen aan de verwervingen van «gebouwen» als investeringsgoederen, beoordeeld over 5 of 15 jaar, naargelang de criteria «data», «werkzaamheden/handelingen» en «personen».
2. Nieuw begrip «gebouw» 2.1. Bedoelde goederen
1.1. Diensten
Vroeger stemde het begrip «gebouw» overeen met elke constructie waaraan een kadastraal inkomen als gebouwd onroerend goed kon worden toegekend. Daarmee werden hoofdzakelijk bedoeld : de gewone huizen en villas, de flatgebouwen, de handels-, nijverheids- en landbouwgebouwen, de scheidings- of gemene muren, de industriële uitrustingen die onroerend uit hun aard zijn (de gasmeters, de tanks voor de opslag van petroleumproducten in havenzones, enz.).
De werkzaamheden in het kader van het oprichten, het verbouwen, het inrichten, het verbeteren, enz. van een «gebouw» zijn diensten voor het geheel (inclusief de leveringen van de door dezelfde persoon ingezette materialen). Behalve voor de bouwpromotor die de «gebouwen» voor de verkoop bestemt, vormen de handelingen die strekken of bijdragen tot de oprichting van een «gebouw» de eerste groep van investeringen uit hoofde van de belastingplichtige die dit gebruikt in het kader van zijn economische activiteit. Voor die eerste categorie dekt de herziening van de aftrekken een periode van vijftien jaar. Merk op dat de eerste 15-jarige periode ook slaat op de belastingen die rusten op de verrichtingen die strekken of bijdragen tot de verwerving van een «gebouw».
Thans dient «gebouw» begrepen te worden als ieder bouwwerk dat vast met de grond is verbonden. Dit begrip is veel ruimer dan het begrip dat vroeger werd gehanteerd. Het huidige begrip slaat weliswaar nog steeds op alle «gebouwen» in de zin van de oude bepaling, maar toch werd zij in ruime mate uitgebreid tot andere vast met de grond verbonden goederen.
De tweede categorie slaat op de handelingen met het oog op het verbouwen of inrichten van een «gebouw». Voor die tweede categorie blijft de herziening van de aan de investeringsgoederen eigen aftrek in regel beperkt tot vijf jaar. 1.2. Leveringen van goederen
In die zin veronderstelt het nieuwe begrip ook het onroerend uit zijn aard maken (door vaste verbondenheid met de grond) van grondstoffen (beton, asfalt, enz.) of van materialen (buizen, palen, vloerstenen, enz.).
De overdrachten van «nieuwe» «gebouwen» zijn leveringen van goederen waarop BTW verschuldigd is. Hetzelfde geldt voor de vestiging, de overdracht en de wederoverdracht van zakelijke rechten die betrekking
Zo slaat het nieuwe begrip «gebouw» ook op : de infrastructuurwerken : het wegennet, kanalisaties van water, gas en elektriciteit, goten;
P A C I O L I
N R .
1 4 9
B I B F - I P C F
5
2 2
SEPTEMBER
–
5
OKTOBER
2 0 0 3
parkeerterreinen voor wagens zelfs indien die slechts bestaan uit een verharding van de bovengrond; de bouwwerken vast met de grond verbonden en bijgevolg onroerend uit hun aard : wegen, spoorwegen, gebetonneerde kanalen, binnenhavens, sluizen, bruggen, aquaducten, tunnels; omheiningmuren, dijken, stuwdammen; elektrische leidingen, verlichtingspalen; pijpleidingen, gas-, water- en elektriciteitsleidingen, rioleringsnetten; enz.
3. Nieuw begrip «nieuw» gebouw
Die verrichtingen mogen zich echter niet beperken tot het effen maken van de grond (d.w.z. een terrein van «aangestampte grond») of tot het eenvoudig aanbrengen van een steenlaag.
Voorbeeld Een «gebouw» werd in de loop van het jaar 2000 voor het eerst ingekohierd op het vlak van de onroerende voorheffing. Het «gebouw» werd tot 31 december 2001 als «nieuw» beschouwd.
3.1. Benadering Vroeger werd voor de toepassing van de BTW het «nieuwe» karakter beoordeeld in het licht van de eerste inkohiering van de onroerende voorheffing van het betreffende «gebouw». Een «gebouw» werd immers als nieuw beschouwd tot 31 december van het jaar volgend op het jaar waarin de eerste inkohiering van de onroerende voorheffing plaatsvond.
Een «vasthechtende» bekleding is dus vereist, zoals parkeerterreinen, kades voor lossing, plaatsen voor het behandelen of overladen, plaatsen voor goederenopslag, bermen, ingangrijstroken voor waterwegen, bekkens voor het recupereren van regenwater en andere infrastructuurwerken, enz.
Maar vooraleer er sprake kon zijn van onroerende voorheffing, moest absoluut een kadastraal inkomen worden toegekend. Dit was echter niet altijd het geval, en dit vooral voor de «gebouwen» toegewezen aan het publiek domein van de overheden, alsook voor bepaalde onroerende gehelen die tijdelijk of definitief van de onroerende voorheffing werden vrijgesteld.
2.2. Uitgesloten goederen Het nieuwe begrip «gebouw» is niet van toepassing op de terreinen waarvan de inrichting bestaat uit beplantingen en/of zaailand.
Vermits het nieuwe begrip «gebouw» voortaan uitgebreid wordt tot goederen die niet noodzakelijkerwijs als gebouwd onroerend goed onderworpen worden aan een kadastraal inkomen, was het noodzakelijk andere criteria te hanteren voor de bepaling van het begrip «nieuw».
In die zin zijn uitgesloten : de glooiingen en de boorden onder de vorm van groene ruimten, de terreinen ingericht voor werken in verband met het effen maken, het uitgraven, het ophogen, het verplaatsen van grond, het uitbaggeren, enz.
Aldus werd het begrip eerste inkohiering van de roerende voorheffing vervangen door een verwijzing naar de eerste ingebruikneming of het eerste gebruik van het betreffende «gebouw».
2.3. Gemengde goederen Het kan gebeuren dat éénzelfde entiteit deels bestaat uit één of meer «gebouwen», in de ruime betekenis van het woord zoals hierboven toegelicht, en voor de rest uit goederen die niet door dit begrip gedekt worden.
Bovendien werd de uiterste termijn voor de beschouwing van het aspect «nieuw» gebracht op 31 december van het tweede jaar volgend op het jaar waarin de eerste ingebruikneming of het eerste gebruik van het betreffende «gebouw» plaatsvond.
Als voorbeeld wordt in de voornoemde circulaire een parkeerplaats langs een autosnelweg gegeven. Die wordt slechts beschouwd als gebouw ten aanzien van de geasfalteerde oppervlakte en de eventuele bouwwerken (toiletten, restaurant, enz.), terwijl de grasperken en de groene ruimtes niet onder het begrip «gebouw» vallen.
Voorbeeld Een «gebouw» wordt voor de eerste maal in de loop van het jaar 2003 in gebruik genomen (of gebruikt). Voor de toepassing van de BTW blijft dit gebouw «nieuw» tot 31 december 2005. 3.2. Ingebruikneming of gebruik
Deze entiteit moet in haar verschillende, samenstellende elementen opgedeeld worden, zodat de grasperken en de groene ruimtes van het begrip «gebouw» uitgesloten kunnen worden.
2 2
SEPTEMBER
–
5
OKTOBER
2 0 0 3
De ingebruikneming of het gebruik van een «gebouw» resulteert uit alle feitelijke elementen en uit alle rechtsmiddelen (inclusief vermoedens en getuigenissen).
6
P A C I O L I
N R .
1 4 9
B I B F - I P C F
Wanneer het gaat om een «gebouw» waaraan een kadastraal inkomen kan worden toegekend, moet binnen de 30 dagen een spontane aangifte van ingebruikneming worden ingediend (art. 471 en 473 WIB 1992).
In dit geval gaat het specifiek om de particulieren, de belastingplichtigen zonder recht op aftrek en de nietbelastingplichtige rechtspersonen. Deze categorieën van personen moeten opteren voor het verkrijgen van de hoedanigheid van belastingplichtige naar aanleiding van de uitzonderlijke verkoop van een «gebouw» (of van een zakelijk recht dat er betrekking op heeft).
Deze indiening kan bestaan uit een in aanmerking te nemen element. Immers, in de normale en gewoonlijke staat van de zaken mag men denken dat, wanneer een dergelijke aangifte ingediend wordt, dit betekent dat er normaliter ingebruikneming geweest moest zijn (op die datum of zelfs op een vroegere datum). Dit is echter geen absoluut en onweerlegbaar bewijs (b.v. voor een laattijdige aangifte, een nagelaten aangifte, enz.).
We dienen te benadrukken dat voor die personen het recht op aftrek pas ontstaat op het ogenblik waarop de belasting die rust op de occasionele verkoop verschuldigd is op de totaliteit van de belastbare grondslag. Dit betekent dus dat de aftrek in de praktijk pas toegelaten is na een daadwerkelijke verkoop en de volledige betaling (en niet, bijvoorbeeld, op het ogenblik van de optie of naargelang de vorderingen van de bouw).
Andere elementen die van die aard zouden kunnen zijn dat zij de eerste ingebruikneming of het eerste gebruik van een gebouw» aantonen, zijn het verbruik van elektriciteit, water, gas of stookolie, de domiciliëring op het adres van het «gebouw», de betaling van diverse onroerende belastingen, attesten vanwege buren of de wijkagent, de telefoonfacturen via een vaste lijn, enz.
4.2. 29 augustus 2002 bestaan van een recht op aftrek Voor de «gebouwen», of de zakelijke rechten, waarvoor een recht op aftrek was ontstaan vóór 26 april 2002, ligt de inwerkingtreding van de nieuwe bepalingen op 29 augustus 2002.
3.3. Gedeeltelijke of gehele ingebruikneming Voor b.v. gebouwen met verschillende appartementen of voor kantoorgebouwen is het mogelijk dat de ingebruikneming in kavels gebeurt. In dat geval moet de ingebruikneming of het gebruik afzonderlijk en volgens de werkelijke data in ogenschouw worden genomen.
De betrokkenen zijn hoofdzakelijk : de bouwpromotoren voor de goederen die zij te koop stellen; de belastingplichtigen, NIET-bouwpromotoren, wanneer zij het «gebouw» geïnvesteerd hebben in het kader van een economische activiteit die voor hen het (volledige of gedeeltelijke) recht op aftrek doet ontstaan (kruidenier, boekhandel, boekhoudkantoor, garagist, enz.).
3.4. Kijkgebouw
5. Herziening van de aftrekken naargelang de inwerkingtreding van de nieuwe regels
Volgens art. 27 van de voornoemde circulaire kan, wanneer een appartement of villa enkel wordt gebruikt voor bezoeken van kandidaat-kopers, de termijn voor de bepaling van het aspect «nieuw» niet beginnen te lopen.
5.1. Vijfjarige herziening In regel worden de belastingen die op investeringsgoederen rusten, onderworpen aan een herziening van de aftrek gedurende een periode van vijf jaar.
Indien dit kijkgebouw tegelijkertijd een ingebruikneming zou krijgen als woning of als kantoor, dan zou het gaan om een ingebruikneming of een gebruik die de BTWtermijn doet lopen.
De herziening van de aftrekken, eigen aan de investeringsgoederen, betreft onder meer : de niet-belastingplichtigen die die hoedanigheid van belastingplichtige verwerven, met recht op aftrek, gedurende het herzieningstijdvak (gunstige herziening op het ogenblik van de verwerving van het recht op aftrek); de belastingplichtigen met recht op aftrek die die hoedanigheid verliezen; de gemengde belastingplichtigen, onderworpen aan de algemene aftrek pro rata (jaarlijkse herziening volgens de schommelingen van de aftrekbaarheidpercentages).
4. Data van de nieuwe criteria «gebouw» en «nieuw» 4.1. 26 april 2002 geen enkel recht op aftrek is ontstaan Is vóór 26 april 2002 geen enkel recht op aftrek ontstaan, dan vormt die datum de inwerkingtreding van de nieuwe regels («gebouw» en «nieuw»). P A C I O L I
N R .
1 4 9
B I B F - I P C F
7
2 2
SEPTEMBER
–
5
OKTOBER
2 0 0 3
Inzonderheid de meeste werken voor het verbeteren of het verbouwen van een «gebouw» worden door de vijfjarige herziening beoogd.
De afgetrokken belasting is daarentegen over vijftien jaar herzienbaar voor de verrichtingen die strekken of bijdragen tot de oprichting of tot de verwerving van een «gebouw».
Het parkeerterrein is nog geen «gebouw». De werkzaamheden kunnen dus niet bestaan uit verrichtingen die strekken of bijdragen tot de oprichting of de verwerving van een «gebouw». Bijgevolg is, wat de voor die datum betreffende BTW aangaat, de vijfjarige herziening van toepassing (facturering van 1/3 als voorschot). Dienaangaande bestaat er geen enkel verschil tussen het rusthuis voor bejaarden en de kruidenierszaak.
5.3. Verschillende regeling naargelang de inwerkingtreding van de nieuwe regels
Vanaf 26 april 2002 moet een onderscheid worden gemaakt tussen die beide categorieën van onderworpenen.
Zoals reeds eerder toegelicht, varieert het begrip «gebouw» zelf naargelang de inwerkingtreding van de nieuwe bepalingen.
Het erkende rusthuis voor bejaarden is een belastingplichtige die vrijgesteld is door artikel 44 van het W.BTW. Vermits het rusthuis vóór 26 april 2002 over geen enkel recht op aftrek beschikt, zijn de nieuwe begrippen «gebouw» en «nieuw» van toepassing vanaf 26 april 2002. Bijgevolg is de herziening over vijftien jaar van toepassing op de BTW op de tweede en derde factuur.
5.2. Vijftienjarige herziening
Dit betekent dus dat de term «gebouw» een andere draagwijdte heeft, al naar gelang men zich in de oude dan wel in de nieuwe regeling bevindt. Onder de oude regeling vallen enkel de «gebouwen» waaraan een kadastraal inkomen als gebouwd onroerend goed toegekend kan worden, onder het begrip «gebouw». Onder de nieuwe regeling daarentegen wordt ieder bouwwerk dat vast met de grond is verbonden (palen, spoorwegen, wegen, enz.) bedoeld.
Dan bekijken we nu even de gevolgen voor de kruidenier. Aangezien een recht op aftrek ontstaan is voor 26 april 2002, wordt de inwerkingtreding van de nieuwe bepalingen verschoven naar 29 augustus 2002. Het nieuwe begrip «gebouw» is niet van toepassing op de eerste en tweede factuur. Derhalve wordt de vijfjarige herziening toegepast. Wat de derde factuur betreft, wordt, gezien de datum van die factuur, het begrip «gebouw» toegepast op de geasfalteerde parking. Op dat derde deel wordt de herziening over 15 jaar toegepast.
Bijgevolg is het voor de bepaling van de verrichtingen die strekken of bijdragen tot de oprichting of de verwerving van een «gebouw» (en gedurende vijftien jaar onderworpen aan de herziening van de aftrekken) belangrijk te bepalen of men aan de oude, dan wel aan de nieuwe wetgeving onderworpen is. Voorbeeld De werkzaamheden voor het asfalteren van een parkeerterrein vinden gefaseerd plaats over het jaar 2002 : voor een rusthuis voor bejaarden dat zijn erkenning in november 2002 verliest; voor een kruidenier die al zijn economische activiteiten in november 2002 stopzet.
Tolerantie Ten aanzien van de belasting die opeisbaar is vanaf 26 april 2002 tot 28 augustus 2002 zal de belastingadministratie het door de belastingplichtige gekozen herzieningstijdvak niet bekritiseren (rusthuis en kruidenierszaak : 5 of 15 jaar naargelang hun belangen, b.v. nr. 45 van de genoemde circulaire).
Een voorschotfactuur van 1/3 wordt in maart uitgereikt. Een tussentijdse factuur van 1/3 wordt in mei opgesteld. De eindfactuur van 1/3 wordt in september opgemaakt.
We dienen wel te benadrukken dat deze tolerantie enkel toegepast kan worden op de investeringsgoederen, bedoeld door de uitbreiding van het begrip «gebouw». Immers, wat reeds een «gebouw» was onder de oude regeling, blijft een «gebouw» onder de nieuwe regeling. Dienaangaande is geen enkele vorm van tolerantie aan de orde.
Vóór 26 april 2002 blijft het begrip «gebouw» uitsluitend beperkt tot de gebouwde onroerende goederen waaraan een kadastraal inkomen kan worden toegekend.
Noch deze publicatie, noch gedeelten van deze publicatie mogen worden gereproduceerd of opgeslagen in een retrievalsysteem, en evenmin worden overgedragen in welke vorm of op welke wijze ook, elektronisch, mechanisch of door middel van fotokopieën, zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van de uitgever. De redactie staat in voor de betrouwbaarheid van de in haar uitgaven opgenomen info, waarvoor zij echter niet aansprakelijk kan worden gesteld. Verantwoordelijke uitgever : Marcel-Jean PAQUET, B.I.B.F. – Legrandlaan 45, 1050 Brussel, Tel. 02/626 03 80, Fax. 02/626 03 90 e-mail : info @ bibf.be, URL : http://www.bibf.be Redactie : Valérie CARLIER, Geert LENAERTS, Marcel-Jean PAQUET, Joseph PATTYN Adviesraad : Professor P. MICHEL, Ecole d’Administration des Affaires de l’Université de Liège, Professor C. LEFEBVRE, Katholieke Universiteit Leuven, José HAUSTRAETE, Georges HONORÉ.
In samenwerking met Kluwer uitgevers
2 2
SEPTEMBER
–
5
OKTOBER
2 0 0 3
8
P A C I O L I
N R .
1 4 9
B I B F - I P C F
