De innovatiebox, ook geschikt voor verzekeraars?

De innovatiebox, ook geschikt voor verzekeraars?

Universiteit van Tilburg Master fiscaal recht Februari 2013

Examencommissie: Prof. dr. J.A.G. van der Geld Mr. H.P.M. van Bijnen

W-J Koedijk 577131

Voorwoord Ter afronding van mijn studie fiscaal recht aan de Universiteit van Tilburg heb ik deze scriptie geschreven met als titel: “De innovatiebox, ook geschikt voor verzekeraars?” De innovatiebox spreekt me aan aangezien innovatie een actueel thema is en bovendien is Nederland een land dat van oudsher voorop loopt op het gebied van innoveren. De combinatie van het stimuleren van innovatie en de vennootschapsbelasting leek me erg interessant om nader te onderzoeken. Graag wil ik mevr. Van Bijnen danken, zonder haar begeleiding en tips was deze scriptie niet mogelijk geweest. Daarnaast heb ik de samenwerking als erg prettig ervaren. Vervolgens wil ik prof. van der Geld danken voor het feit dat hij tussentijds het geheel heeft willen bestuderen en van het nodige advies en commentaar heeft voorzien. Veel dank gaat ook uit naar mijn ouders en mijn vriendin Stefanie die mij met veel geduld hebben gesteund tijdens de jaren van mijn studie. Nu ik mijn studie heb weten af te ronden kijk ik met veel enthousiasme uit naar het werkende leven.

Willem-Jan Koedijk, Tilburg, februari 2013.

Inhoudsopgave 1.

Inleiding

3

1.1

Aanleiding

3

1.2

Onderzoeksvraag

3

1.3

Doelstelling

3

1.4

Opzet

3

2.

De innovatiebox

4

2.1

Doel van de innovatiebox

4

2.2

Ontstaan van de innovatiebox

5

2.3

Evolutie van de octrooibox tot innovatiebox

6

2.4

Overgangsrecht

9

2.5

Positief recht

10

2.5.1

Belastingplichtige

10

2.5.2

Immaterieel activum

10

2.5.3

Zelf voortgebracht

11

2.5.4

Octrooi

11

2.5.5

S&O-verklaring

12

2.5.6

Keuze

12

2.5.7

Wijze van berekening

13

2.5.8

Positief saldo

13

2.5.9

In belangrijke mate

13

2.5.10 Niet voor logo’s e.d.

13

2.5.11 Drempel overstijgen

14

2.5.12 Vaststelling voortbrengingskosten

14

2.5.13 Enig feit

14

2.5.14 Delegatiebepaling

14

1

2.5.15 RDA- beschikking

15

2.6

Toerekeningsproblematiek

15

2.7

Knelpunten huidige regeling

17

2.7.1

Algemeen knelpunt

17

2.7.2

Knelpunt betreffende octrooi-activum I

18

2.7.3

Knelpunt betreffende octrooi-activum II

18

2.7.4

Knelpunt betreffende S&O-activum I

29

2.7.5

Knelpunt betreffende S&O-activum II

29

2.7.6

Knelpunt betreffende S&O-activum III

20

3.

Europees recht

21

3.1

Strijdigheid met Europees recht

21

3.2

Staatssteun

23

4.

Verzekeraars

25

4.1

Wat is een verzekeraar?

25

4.2

Wat is innovatie?

25

4.3

Toepasbaarheid binnen de verzekeringsbranche

27

4.3.1

Praktische toepasbaarheid

27

4.3.2

Toepasbaarheid met oog op doel en strekking van de wet

29

4.4

Praktijkervaring verzekeraar

29

5.

Conclusie

31

Literatuurlijst + jurisprudentielijst

33

2

Hoofdstuk 1 1.1

Inleiding

Aanleiding

Bij de zoektocht naar een interessant onderwerp voor mijn masterscriptie sprak de titel van één onderzoekspilot mij meteen heel erg aan; ”fiscale prikkels en innovatie in de financiële wereld.” Gezien de gebeurtenissen van de afgelopen jaren en de wereldwijde financiële crisis is dit een zeer actueel onderwerp. Nederland is een land dat van oudsher voorop loopt op het gebied van innovatief ondernemen en er is de regering veel aan gelegen om die voorsprong in stand te houden. De regering heeft een aantal regelingen ingevoerd om innovatie binnen Nederland te bevorderen en één daarvan is de innovatiebox. De innovatiebox is kort gezegd een verlaagd vennootschapsbelastingtarief voor inkomsten uit zelf voortgebrachte immateriële activa. In de financiële sector worden in het algemeen geen fysieke producten ontwikkeld, maar diensten aangeboden en daar zit wellicht een knelpunt om de innovatiebox toe te passen. 1.2

Onderzoeksvraag

De onderzoeksvraag luidt: ”De innovatiebox, ook geschikt voor verzekeraars?” Teneinde de onderzoeksvraag te kunnen beantwoorden wordt de toepasbaarheid uitgesplitst in enerzijds de praktische toepasbaarheid en anderzijds de toepasbaarheid getoetst aan doel en strekking van de wet. De eerste deelvraag luidt derhalve: Is de innovatiebox praktisch toepasbaar voor verzekeraars? De tweede deelvraag luidt: Is de innovatiebox toepasbaar voor verzekeraars met het oog op doel en strekking van de wet? 1.3

Doelstelling

De doelstelling van deze scriptie is onderzoeken in hoeverre het voor een financiële dienstverlener, meer specifiek een verzekeraar, mogelijk is om toegang te krijgen tot de voordelen van de innovatiebox en of de regeling voor deze branche toepasbaar is voor het stimuleren van innovatie. De toepasbaarheid zal worden uitgesplitst in enerzijds de praktische toepasbaarheid en anderzijds wordt de toepasbaarheid naast doel en strekking van de wet gelegd. Ook zal worden onderzocht of de regeling in overeenstemming is met het EU-recht, meer specifiek of er sprake is van (verboden) staatssteun. Indien sprake is van knelpunten teneinde gebruik te kunnen maken van de innovatiebox zal een aanzet worden gegeven om de regeling beter toepasbaar te maken. 1.4

Opzet

Teneinde de onderzoeksvraag te kunnen beantwoorden worden in het tweede hoofdstuk de algemene aspecten van de innovatiebox aangestipt; wat houdt de innovatiebox in en welk doel had de wetgever voor ogen ten tijde van de invoering van deze regeling? Tevens komen in het tweede hoofdstuk de geschiedenis van de innovatiebox en de werking van de huidige regeling aan bod. Het laatste onderwerp dat in het tweede hoofdstuk de revue zal passeren is wie van de regeling gebruik kan maken en de toerekeningsproblematiek; welk deel van de winst is toerekenbaar aan de innovatiebox? In het derde hoofdstuk wordt de regeling getoetst aan het Europees recht. In het vierde hoofdstuk wordt de koppeling gemaakt met verzekeraars; hoe functioneert de regeling ten opzichte van verzekeraars, is de regeling toepasbaar en zijn er wellicht aanpassingen wenselijk? Ten slotte biedt het vijfde hoofdstuk ruimte voor aanbevelingen en een conclusie. 3

Hoofdstuk 2 2.1

De innovatiebox

Doel van de innovatiebox

In maart 2000 werd tijdens de Europese Raad van Lissabon de zogenaamde Lissabon- strategie geformuleerd, die van Europa de sterkste kenniseconomie van de wereld moest maken. Eén van de belangrijkste strategische doelen die daar werd gesteld was, om van Europa voor 2010, de meest “concurrerende en dynamische kenniseconomie” van de wereld te maken.1 Het is duidelijk dat deze doelstelling mede door de wereldwijde economische crisis niet is behaald. Deze ontwikkeling was echter wel het startschot om binnen Nederland actief over het stimuleren van innovatie na te denken. Dat actief over innovatie werd nagedacht blijkt uit het wetsvoorstel “Werken aan winst”, waarin de octrooibox werd geïntroduceerd en het doel van de regeling wordt omschreven als het geven van: “een gerichte impuls aan innovatiegerelateerde activiteiten en aan het behoud en aantrekken van hoogwaardige werkgelegenheid”, met andere woorden, het stimuleren van de kenniseconomie in Nederland.2Uiteindelijk is art. 12b Wet Vpb (octrooibox) per 1 januari 2007 ingevoerd. De octrooibox wordt vanaf 1 januari 2010 de innovatiebox genoemd. Voor de overzichtelijkheid zal in deze thesis de term innovatiebox worden gebruikt uitgezonderd in paragraaf 2.3 indien uitdrukkelijk de periode van voor 1 januari 2010 wordt bedoeld. In de Nota werken aan winst was innovatie stimuleren één van de speerpunten van het kabinetsbeleid.3 De innovatiebox kan daarbij een rol spelen zoals in deze nota wordt aangegeven. Deze innovatiebox houdt in het kort in dat er sprake is van een verlaagd Vpb-tarief van 5% op winst die voortkomt uit door de belastingplichtige zelf voortgebrachte immateriële activa, het betreft dus een regeling aan de inkomstenkant en niet aan de kostenkant. De belastingplichtige betreft voor deze wet overigens de Vpb-plichtige, dit zal nader behandeld worden in paragraaf 2.5.1. Winst behaald met innovaties wordt tegen een aangepast Vpb- tarief van effectief 5% belast, terwijl het reguliere Vpb-tarief 25% bedraagt, waardoor het aantrekkelijk kan zijn om als innovatief bedrijf in Nederland te vestigen enerzijds of anderzijds als bedrijf dat reeds in Nederland gevestigd is de nadruk sterker op innoveren te leggen. Overigens is er formeel geen sprake van een 5% tarief maar wordt slechts een deel van de inkomsten belast in de box tegen het normale tarief zodat de uitkomst gelijk staat aan een 5% tarief, hier wordt nader op ingegaan in paragraaf 2.5.7. Nederland is van oudsher een aantrekkelijk vestigingsland voor bedrijven, dit houdt ondermeer verband met de gunstige geografische ligging, een goed opgeleide bevolking, goede infrastructuur en stabiele sociale en politieke omstandigheden.4 Ook een fiscaal gunstig vestigingsklimaat kan bijdragen aan Nederland als aantrekkelijk vestigingsland voor bedrijven, zeker gezien het feit dat andere landen op het gebied van infrastructuur en een goed opgeleide bevolking Nederland steeds dichter benaderen of zelfs voorbijstreven. Nederland is op de ranglijst van het IMD zelfs gezakt van de vierde plaats in het jaar 2000 naar de vijftiende plaats in 2004 als aantrekkelijk vestigingsland, op

1

Presidency Conclusions Lisbon European Council 23and 24 march 2000, par. 5. Kamerstukken II 2005/06, 30 572, nr. 3. p. 6. 3 Kamerstukken II 2004/05, 30 107, nr.2 p. 23-24. 4 Kamerstukken II 2004/05, 30 107, nr.2 p. 7. 2

4

dit moment (2012) neemt Nederland de elfde plaats in.5 De innovatiebox zou bij de omkering van deze tendens een rol kunnen spelen. 2.2

Ontstaan van de innovatiebox

De eerste geluiden om tariefdifferentiatie door middel van een boxensysteem in te voeren waren reeds in november 2003 hoorbaar.6 Dezentjé Hamming (VVD) diende een motie in die uiteindelijk ook door van Vroonhoven-Kok (CDA) en van As (LPF) werd ondertekend. In deze motie stond te lezen dat men de regering onder andere verzocht te onderzoeken “of het wenselijk en mogelijk is, een boxensysteem te introduceren in de vennootschapsbelasting waarbij onderscheid gemaakt wordt tussen winst behaald op normale bedrijfsactiviteiten en winst behaald op financiële activiteiten en R&D (research & development) activiteiten.” Dit was de eerste keer dat de roep om een innovatiebox hoorbaar was. Het kabinet heeft aanvankelijk nog twijfels of de invoering van een octrooibox effect zal sorteren en uit deze twijfels in de nota werken aan winst.7 In deze zelfde nota wordt een opsomming gegeven van te verwachten voor- en nadelen van de eventuele invoering van een innovatiebox.8 Een voordeel dat wordt genoemd is dat indien een innovatiebox een voldoende laag tarief heeft dit ervoor kan zorgen dat het aantrekkelijk wordt om octrooien in Nederland te exploiteren. Zeker bij grotere multinationale ondernemingen kan dit lagere tarief een rol spelen bij de keuze in welk land de nieuwe investeringen in R&D (research en development) worden gedaan. Deze multinationals zouden er voor kunnen kiezen deze nieuwe investeringen met het oog op de exploitatie van succesvolle innovaties alvast in Nederland onder te brengen gezien het lage tarief. Hierbij wordt wel de kanttekening gemaakt dat de R&D-kosten slechts tegen het lagere tarief aftrekbaar zijn, waarover uitgebreider in paragraaf 2.3. Ondanks deze kanttekening wordt de conclusie getrokken dat een innovatiebox op deze wijze een bijdrage zou kunnen leveren aan de Nederlandse kenniseconomie. In deze zelfde nota wordt ook een aantal mogelijke nadelen van de invoering van een innovatiebox genoemd. Zo wordt er een vraagteken geplaatst bij het nut van een innovatiebox voor het behouden van de reeds in Nederland aanwezige succesvol geëxploiteerde innovatie. Dit gezien de aanwezige “drempel” voor verplaatsing van een licentie of octrooi naar het buitenland. Indien daar sprake van is wordt de aanwezige stille reserve belast. (Het eventueel aanwezige verschil tussen de werkelijke waarde en de boekwaarde). Een ander nadeel dat wordt genoemd is dat het lagere tarief voor kleinere bedrijven en startende ondernemers niet van belang zou zijn aangezien R&D-activiteiten toch in Nederland worden uitgevoerd ongeacht de hoogte van het geldende belastingtarief op opbrengsten hieruit. Hier ben ik het overigens niet mee eens aangezien het voor een land als Nederland wel degelijk een positieve impuls kan geven om innovatie te stimuleren, ook bij bedrijven die toch reeds in Nederland gevestigd zijn. Een laatste mogelijk nadeel dat wordt genoemd is dat R&D een minder mobiel karakter zou hebben dan bijvoorbeeld concernfinanciering aangezien R&Dactiviteiten vaak gekoppeld zijn aan andere activiteiten van een onderneming. Een bedrijf zal aldus deze redenering niet snel enkel de R&D-activiteiten naar Nederland overbrengen. Hiermee wordt 5

IMD Competitiveness Center rapport. Kamerstukken II 2003/04, 29 210, nr. 75. 7 Kamerstukken II 2004/05, 30 107, nr.2 p. 24. 8 Kamerstukken II 2004/05, 30 107, nr.2 p. 23-24. 6

5

bedoeld dat R&D-activiteiten verweven zijn met de andere activiteiten van een onderneming en zodoende moeilijk te verplaatsen zijn terwijl bij het verplaatsen van concernfinanciering vaker taxdriven wordt gehandeld. Een ander punt dat wordt genoemd, weliswaar niet direct als nadeel, is het feit dat Nederland ten tijde van deze nota reeds over een fiscale faciliteit beschikt voor de onderzoeks- of ontwikkelingsfase die aangrijpt aan de kostenkant. Hiermee wordt de afdrachtvermindering voor speur- en ontwikkelingswerk bedoeld, de WBSO. Dit feit hoeft de komst van een innovatiebox aan de opbrengstenkant natuurlijk niet uit te sluiten. Het kabinet trekt de conclusie dat gezien de twijfels over de invoering van een octrooibox wordt gekozen voor een generieke tariefsverlaging”.9 (Het Vpb tarief was ten tijde van deze nota 34,5% terwijl dat in 2012 25% is). In eerste instantie werd dus niet voor de innovatiebox gekozen. Echter, de positieve gevolgen die de invoering van een octrooibox kan hebben bij het stimuleren van innovatie en het behoud van research & development in Nederland kwam steeds weer naar voren in discussies over deze nota. De Staatssecretaris reageerde nog steeds afwijzend op de initiatieven van VNO-NCW en de NOB die voor een octrooibox pleitten.10 Door een meerderheid van de Tweede Kamer werd echter ook aangedrongen op de invoering van een innovatiebox, zoals bleek tijdens overleg van de vaste commissie van Financiën met de staatssecretaris.11 Uiteindelijk zwichtte de regering onder deze druk en bevatte het wetsvoorstel van 24 mei 2006 een innovatiebox.12 Wel bestond er nog de vraag of een dergelijke regeling niet als steunmaatregel in de zin van het EGVerdrag gezien kon worden. Daarom werd de optie open gelaten om de innovatiebox later in te voeren nadat de Europese Commissie was geraadpleegd.13 Kort hierna op 31 januari 2007 besloot de Minister van Financiën niet langer op toestemming te wachten en de octrooibox alsnog in te voeren met terugwerkende kracht tot 1 januari 2007.14 Daarmee was de raadplegingsprocedure van de Europese Commissie ten einde. Of er naar mijn mening toch sprake is van (verboden) staatssteun zal nader onderzocht worden in paragraaf 4.2. 2.3

Evolutie van octrooibox tot innovatiebox

Met ingang van 1 januari 2007 is de octrooibox in haar eerste vorm beschikbaar voor ondernemers en kan een belastingplichtige een zelf ontwikkeld immaterieel activum aan de octrooibox toevoegen. Kort gezegd komt het erop neer dat de winst behaald met dit immaterieel activum belast wordt tegen (destijds) het lagere 10% tarief in plaats van het reguliere Vpb-tarief. Wel was het in 2007 nog een vereiste dat voor dit activum een octrooi was verleend. Aangezien er aanvankelijk zeer weinig gebruik werd gemaakt van de octrooibox zijn er tussen de invoering op 1 januari 2007 en het heden een aantal wijzigingen aangebracht in de octrooibox om de toepassing aantrekkelijker te maken voor ondernemers. De aanvankelijke voorwaarden per 1-1-2007 waren de volgende: -

de belastingplichtige heeft het immateriële activum zelf voortgebracht

9

Kamerstukken II 2004/05, 30 107, nr.2 p. 24. Kamerstukken II 2005/06, 30 107, nr.4 p. 9. 11 Kamerstukken II 2005/06, 30 107, nr.9. 12 Kamerstukken II 2005/06, 30 572, nr.2 p. 7-8. 13 Wet werken aan winst, Artikel XIII lid 4, Stb. 2006, 631. 14 Besluit 31 januari 2007,Stb 44, p. 2. 10

6

-

het immateriële activum is na 31 december 2006 tot de bedrijfsmiddelen van belastingplichtige gaan behoren

-

er is een octrooi ter zake van het activum verleend aan belastingplichtige

-

de te verwachten voordelen uit het activum vinden in belangrijke mate hun oorsprong in het verleende octrooi

-

het octrooi is niet verleend ter zake van een merk, logo of vergelijkbaar activum

-

het boxtarief gaat in nadat de voortbrengingskosten zijn ingelopen

-

het boxtarief geldt voor inkomsten totdat zij de grens van viermaal de voortbrengingskosten bereikt hebben. (Er is sprake van een plafond.)

Zoals eerder in dit hoofdstuk reeds vermeld, werd er nauwelijks gebruik gemaakt van de octrooibox onder deze voorwaarden. Het in de staatsbegroting gereserveerde bedrag van 300 miljoen euro werd bij lange na niet verbruikt. Het grootste struikelblok bij de toepassing van de octrooibox was de verplichting dat ter zake van het activum een octrooi diende te zijn verleend teneinde toegang te kunnen krijgen tot de voordelen van de box. De twee meest pregnante nadelen die hieraan kleven noemt De Nies in zijn artikel in het Weekblad fiscaal recht.15 Ten eerste wijst hij op het feit dat een octrooiaanvraag van aanvraag tot verlening een aantal jaren in beslag neemt. Ten tweede wijst hij op het feit dat bij de gegevensverstrekking ten einde een octrooi te verkrijgen bedrijfsgeheimen dienen te worden prijsgegeven en dat niet iedere belastingplichtige daartoe bereid is. Wijzigingen per 1 januari 2008: In het Belastingplan 2008 is de octrooibox verruimd. Niet alleen immateriële activa waarvoor octrooi is verleend aan belastingplichtige of kwekersrechten (die met een octrooi gelijkgesteld worden in het derde lid van art. 12b Wet Vpb) komen in aanmerking voor de faciliteiten van de box, maar de octrooibox werd uitgebreid met immateriële activa waarvoor geen octrooi is verleend en die zijn voortgekomen uit een project waarvoor een S&O-verklaring is afgegeven als bedoeld in de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen.16 Voor nadere uitleg over de S&O-verklaring verwijs ik naar paragraaf 2.4.5. Deze wijziging is van groot belang en neemt het grootste nadeel van de regeling zoals deze in 2007 was deels weg. (Dit betreft het moeten beschikken over een verleend octrooi). Het nadeel wordt niet volledig weggenomen aangezien de maximale boxruimte waarop het verlaagde tarief van 10% kan worden toegepast betreffende S&Oactiva is gesteld op 400.000 euro, (het plafond). Deze verruiming werd vooral ingevoerd met het oog op het midden-en kleinbedrijf waarvoor een octrooiaanvraag een groot obstakel vormde. Aangezien er ook na deze aanpassingen nog steeds zeer weinig gebruik werd gemaakt van de octrooibox werden voor 2010 wederom ingrijpende wijzigingen doorgevoerd.

15 16

IJ. de Nies, Stimulering van innovatie: van octrooibox naar innovatiebox, WFR 2010/146, p. 2-3. Wet van 20 december 2007, Stb 2007, 563. p. 9.

7

Wijzigingen per 1 januari 2010: Per 1 januari 2010 is de naam octrooibox vervangen door de huidige naam; innovatiebox, tevens is de innovatiebox wederom op een aantal punten aantrekkelijker gemaakt voor de belastingplichtigen. -

Het effectieve boxtarief is verlaagd naar 5%.

-

Het plafond verviel zowel voor S&O- activa als voor geoctrooieerde activa.

-

De box geldt alleen voor positieve voordelen. Indien het inkomen van alle immateriële activa in de box gezamenlijk tot een negatief saldo leidt, kan dit worden afgetrokken tegen 25,5%. De wetswijziging geldt niet voor inkomen uit S&O- activa, indien deze activa voor 1 januari 2010 tot de bedrijfsmiddelen van belastingplichtige zijn gaan behoren.17

Zoals hierboven puntsgewijs aangegeven is het tarief in 2010 nog verder verlaagd van 10% naar een effectief tarief van 5%. Ook is het plafond /de maximale boxruimte van vier maal de voortbrengingskosten vervallen. Door deze verruiming is een meer kritische benadering van de belastingdienst ten opzichte van de voortbrengingskosten begrijpelijk aldus de Nies.18 Hij verklaart dit door te stellen dat de voortbrengingskosten voor deze wijziging een dubbelfunctie bekleedden als bepalende factor voor zowel de drempel als de boxruimte/plafond. Nu het plafond is weggevallen heeft de belastingplichtige enkel nog voordeel bij het zo laag mogelijk ramen van de voortbrengingskosten zodat deze sneller zijn ingelopen en eerder gebruik kan worden gemaakt van de faciliteiten van de innovatiebox. De laatste wijziging die hierboven reeds puntsgewijs is aangegeven ziet op het feit dat vanaf 1 januari 2010 negatief inkomen van immateriële activa dat in de box valt aftrekbaar is tegen het reguliere tarief. Deze wijziging komt tegemoet aan de kritische kanttekening die in hoofdstuk 2.2 werd gemaakt dat R&D kosten slechts tegen het (lagere) boxtarief aftrekbaar waren, dit probleem is hiermee weggenomen. De wijziging per 1 januari 2011 is aanzienlijk kleiner dan de wijzigingen in 2010. Wijzigingen per 1 januari 2011: Per 1 januari 2011 is een nieuwe versoepeling in de wet opgenomen (art. 12b lid 5 sub d Wet Vpb 1969) om het moment tussen de aanvraag van een octrooi en de verlening daarvan te overbruggen. Voordelen die in de tussentijd tussen de aanvraag en verlening van het octrooi worden genoten vallen door deze wijziging alsnog onder de werking van de innovatiebox terwijl dat voor 1 januari 2011 niet mogelijk was geweest. Met dien verstande dat deze versoepeling geldt tot de drempel is ingelopen, indien de voordelen de drempel overstijgen wordt over het meerdere tegen het reguliere Vpb tarief geheven. Met andere woorden, de drempel kan reeds worden ingelopen in de periode tussen aanvraag en verlening van het octrooi. De wetgever heeft hiertoe besloten teneinde de regeling uitvoerbaar te houden.19 Wijzigingen per 1 januari 2012:

17

Wet van 23 december 2009, wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (belastingplan 2010), artikel VII, onderdeel C, Stb. 2009, 609. 18 IJ. de Nies, Stimulering van innovatie: van octrooibox naar innovatiebox, WFR 2010/146, p. 3. 19 Kamerstukken II, 2010/11, 32 505, nr. 3. p. 24.

8

Een meer recente wijziging is de toevoeging van een negende lid aan art. 12b wet Vpb. Dit nieuwe lid heeft betrekking op de tevens per 1 januari ingevoerde RDA-beschikking en bestaat eruit dat een bedrag ingevolge een RDA-beschikking of een correctie RDA-beschikking als bedoeld in art. 3.52a wet IB 2001 niet tot de grondslag van de innovatiebox wordt gerekend.20 (De RDA-beschikking wordt toegelicht in hoofdstuk 2.5.15). Wijzigingen per 1 januari 2013: De meest recente wijziging die ten tijde van dit schrijven bekend was, betreft de forfaitaire regeling, die per 1 januari 2013 staat beschreven in het uitvoeringsbesluit vennootschapsbelasting 1971.21 Deze regeling is gemaximeerd op 25.000 euro per jaar en zodoende vooral interessant voor het MKB en dat is ook de opzet van de regeling. Het bepalen van het toerekenbare voordeel aan de innovatiebox werd door MKB ondernemingen als moeilijk ervaren en het leidde tot hoge administratieve lasten. Dit wordt door deze regeling ondervangen, maar zoals hierboven reeds beschreven tot maximaal 25.000 euro per jaar dus voor verzekeraars niet interessant. Hoewel de wetgever aanvankelijk sceptisch stond tegenover de invoering van een innovatiebox wordt mijns inziens langzaam duidelijk dat in de jaren na de invoering hem er veel aan gelegen is om van de innovatiebox een succes te maken; de regeling is met de jaren steeds aantrekkelijker geworden aangezien het tarief is verlaagd en de faciliteiten makkelijker toegankelijk zijn geworden. Het tarief bedraagt momenteel 5% en een octrooi is niet meer noodzakelijk. 2.4

Overgangsrecht

Teneinde de in het voorgaande hoofdstuk beschreven wijzigingen betreffende de innovatiebox vloeiend te laten verlopen heeft de wetgever overgangsrecht geïntroduceerd. Met ingang van 2010 heeft dit plaatsgevonden met betrekking tot S&O-activa, de tekst van de wijziging zoals in het Staatsblad gepubliceerd, luidt als volgt: “Met betrekking tot immateriële activa die na 31 december 2007, maar voor 1 januari 2010 tot de bedrijfsmiddelen van de belastingplichtige zijn gaan behoren en waarvoor aan hem een S&Overklaring is afgegeven als bedoeld in de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen, blijft art. 12b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 zoals dat luidde op 31 december 2009 van toepassing, met dien verstande dat de vanaf 1 januari 2010 behaalde voordelen uit hoofde van die activa slechts voor 5/H gedeelte in aanmerking worden genomen”.22 Uit deze tekst vloeit voort dat S&O-activa die na 31 december 2007, maar voor 1 januari 2010, tot de bedrijfsmiddelen van de belastingplichtige zijn gaan behoren onder de wettekst vallen zoals deze luidde op 31 december 2009. Dit houdt in dat het boxtarief kan worden toegepast tot het plafond van 400. 000 euro. (Maximaal vier maal de voortbrengingskosten die zijn gemaximeerd op 100. 000 euro zoals op dat moment in de wettekst opgenomen was.) Uit het tweede gedeelte van artikel VIII van het staatsblad blijkt dat de voordelen uit eerder genoemde bedrijfsmiddelen die na 1 januari 2010 zijn behaald tegen het effectieve tarief van 5% belast worden, in zoverre wordt bij de wettekst 20

Kamerstukken II, 33 003, nr. 18, p. 5. Besluit 20 december 2012, Stb. 694. p. 22. 22 Wet van 23 december 2009, wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (belastingplan 2010), artikel VIII, Stb. 2009, 609. 21

9

geldend vanaf 1 januari 2010 aangesloten. In 2011 is wederom sprake van overgangsrecht en de tekst zoals in het staatsblad gepubliceerd luidt als volgt: lid 1.“Ingeval in het laatste jaar dat aanvangt vóór de inwerkingtreding van deze wet artikel 12b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 met betrekking tot een octrooi-activum reeds toepassing vindt, wordt ingeval de belastingplichtige daarvoor kiest het op grond van het zesde lid van dat artikel bij voor bezwaar vatbare beschikking vast te stellen saldo van de nog in te lopen voortbrengingskosten aan het einde van dat jaar nog verminderd met een in het volgende lid aangeduid bedrag, voor zover dit bedrag niet uitgaat boven dit saldo”. Lid 2. “Het in het eerste lid bedoelde bedrag is gelijk aan de voordelen uit hoofde van het in het eerste lid bedoelde octrooi-activum genoten in de periode met ingang van het jaar van aanvraag van het octrooi tot en met het jaar voorafgaande aan het jaar van verlenen van het octrooi”. Lid 3. “In aan vulling op het zevende lid, laatste volzin, van artikel 12b van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 kan een rechtsmiddel tegen een beschikking op grond van het zesde lid van dat artikel met betrekking tot het laatste jaar vóór de inwerkingtreding van deze wet ook betrekking hebben op de vermindering ingevolge het eerste lid”.23 Uit deze tekst blijkt dat de versoepeling die per 1 januari 2011 in de wet is opgenomen (art 12b, lid 5, sub d, Wet Vpb 1969) om voordelen die in de tijd tussen de aanvraag en verlening van het octrooi zijn genoten alsnog onder de werking van de innovatiebox te laten vallen met ingang van 1 januari 2011 ook geldt voor octrooi-activa die voor 1 januari 2011 reeds in de innovatiebox waren ondergebracht. Dit vloeit voort uit het eerste en het tweede lid van de tekst zoals hierboven opgenomen. Zoals uit het eerste lid voortvloeit heeft deze overgangsregeling betrekking op het laatste jaar voor de inwerkingtreding van deze wet, het betreft het jaar 2010. Deze overgangsregeling geldt overigens evenals de eerder in hoofdstuk 2.3 besproken reguliere regeling alleen voor zover de voortbrengingskosten nog niet zijn ingelopen. 2.5

Positief recht

Teneinde het positief recht te beschrijven zal ik proberen het huidige artikel 12b Wet Vpb (innovatiebox) gedetailleerd en zoveel mogelijk systematisch per lid te beschrijven en te verklaren. 2.5.1

Belastingplichtige

Het huidige art. 12b Wet Vpb is, zoals blijkt uit het vorige hoofdstuk, in een zestal jaren tot stand gekomen. In de eerste volzin van het eerste lid wordt gesproken van “belastingplichtige” hiermee wordt bedoeld de belastingplichtige voor de vennootschapsbelasting. Dit betreft een bewuste keuze van de wetgever om geen IB-ondernemers toe te laten tot de innovatiebox. De wetgever gebruikt hierbij het argument dat indien sprake is van een succesvol octrooi alsnog voor een BV of NV gekozen kan worden door middel van het geruisloos inbrengen van de IB-onderneming krachtens art. 3.65 Wet IB.24 Dat dit geen sterk argument is, zeker vanaf het moment dat de S&O-verklaring voldoende was voor toegang tot de innovatiebox, lijkt breed gedragen in de literatuur.25 Voor kleine 23

Wet van 23 december 2010, wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (overige fiscale maatregelen 2011), artikel V, Stb. 2010, 873. 24 Kamerstukken II, 30 572, nr. 4, p. 21-22. 25 IJ. De Nies, Stimulering van innovatie in de Nederlandse belastingwetgeving, TFO 2008/118, p. 14.

10

ondernemers is het temeer problematisch aangezien het drijven van de onderneming in BV-vorm dan niet rendabel is terwijl ze wel baat zouden hebben bij toegang tot de innovatiebox.26 Feit is dat de innovatiebox op dit moment louter toegankelijk is voor vennootschapsbelastingplichtigen. 2.5.2

Immaterieel activum

Tevens wordt in de eerste volzin van het eerste lid gesproken over een “immaterieel activum” Het begrip immaterieel activum wordt niet gedefinieerd in de Wet Vpb. In het Burgerlijk wetboek wordt wel gesproken van immateriële activa in de artikelen 2:364 en 2:365 van het Burgerlijk Wetboek. Uit artikel 2:364 BW blijkt dat een immaterieel activum als vast activum gezien moet worden, een activum dat meerdere productieprocessen meegaat. De Raad voor de Jaarverslaggeving omschrijft het als volgt: “Een immaterieel vast actief is een identificeerbaar niet-monetair actief zonder fysieke gedaante dat wordt gebruikt voor productie, aflevering van goederen of diensten, voor verhuur aan derden of voor administratieve doeleinden.”27 Over het immaterieel activum is geen fiscale jurisprudentie verschenen, het begrip is echter vergelijkbaar met het begrip immaterieel bedrijfsmiddel aldus Van der Lande.28 De uiteindelijke conclusie die hij trekt is dat “een immaterieel activum niet stoffelijk is en dat het de potentie heeft om gedurende meerdere jaren economische voordelen voor de onderneming te genereren.”29 2.5.3

Zelf voortgebracht

Tevens in de eerste volzin van het eerste lid staat: “indien de belastingplichtige een immaterieel activum heeft voortgebracht” Het gebruik van de term voortbrengen door de belastingplichtige doet vermoeden dat gebruik van de innovatiebox alleen is toegestaan als sprake is van een zelf ontwikkeld immaterieel activum. 2.5.4

Octrooi

Tevens bevat de eerste volzin van het eerste lid het woord “octrooi”, waaronder mede kwekersrechten worden begrepen. (Een kwekersrecht is het ontwikkelen van een nieuw plantenras). Voor de eenvoud en aangezien deze thesis zicht toespitst op de financiële sector zal ik verder de term octrooi gebruiken en nader verklaren. Agentschap NL beoordeelt een octrooiaanvraag en toetst daarbij aan drie materiële eisen teneinde te bepalen of sprake is van een octrooi.30 Dit betreft de volgende eisen: -

Nieuwheid; Het product of proces mag voor de datum van indiening van de octrooiaanvraag nergens ter wereld openbaar bekend zijn, ook niet door toedoen van de uitvinder zelf (bijvoorbeeld door een bedrijfsbrochure of door een presentatie op een beurs).

-

Inventiviteit; De vinding mag voor de vakman niet voor de hand liggen.

-

Industriële toepasbaarheid; De uitvinding moet gaan over een technisch aantoonbaar functionerend product of productieproces.

26

M.L.B. van der Lande, FED Fiscale brochure, Innovatiebox, Deventer Kluwer 2012, p. 7. RJ (richtlijnen voor de jaarverslaggeving) 2009, Hoofdstuk 940, p. 1235. 28 M.L.B. van der Lande, FED Fiscale brochure, Innovatiebox, Deventer Kluwer 2012, p.20. 29 M.L.B. van der Lande, FED Fiscale brochure, Innovatiebox, Deventer Kluwer 2012, p.23. 30 Website Agentschap NL onder octrooi (het voormalige octrooicentrum Nederland) (art. 15 Rijksoctrooiwet) 27

11

Deze eisen zijn afkomstig uit art. 2 Rijksoctrooiwet en nader uitgewerkt in de artikelen 4, 6 en 7 van deze wet. Uit art. 53 Rijksoctrooiwet blijkt dat een octrooirecht een verbodsrecht is waarmee de octrooihouder ieder ander kan verbieden commerciële handelingen te verrichten met de geoctrooieerde uitvinding, tenzij die anderen een toestemming hebben verkregen (een licentie). Het octrooi is geldig voor maximaal 20 jaar zoals is opgenomen in art. 36, zesde lid Rijksoctrooiwet 1995Dit terwijl de innovatiebox van toepassing blijft ook na verlopen van een octrooi.31 Zowel binnen Nederland als in het buitenland verleende octrooien bieden toegang tot de innovatiebox. Het octrooi dient aan de belastingplichtige zelf te zijn verleend om in aanmerking te komen voor gebruik van de innovatiebox, zoals blijkt uit het eerste lid van de wettekst. Deze eis kan een behoorlijk knelpunt opleveren binnen concern verhoudingen, dit zal nader uiteengezet worden in paragraaf 2.7 . 2.5.5

S&O- verklaring

Eveneens in het eerste lid is opgenomen dat toegang tot de innovatiebox wordt verleend als de belastingplichtige een immaterieel activum voortbrengt dat is voortgevloeid uit speur-en ontwikkelingswerk waarvoor aan hem een S&O-verklaring is afgegeven, dit is een S&O-verklaring als bedoeld in art. 27 Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna WVA) . S&O staat voor speur-en ontwikkelingswerk, wat daaronder moet worden verstaan blijkt uit art. 1 letter n WVA. Het komt er op neer dat de inhoudingsplichtige een deel van de ingehouden loonbelasting en premie volksverzekeringen voor werknemers die zich bezighouden met S&O-werkzaamheden niet hoeft af te dragen, het betreft een verlaging van de belastingdruk aan de kostenkant. Bovendien staat in hetzelfde artikel in het vierde lid beschreven wat in ieder geval géén speur-en ontwikkelingswerk is. Uit de WVA zijn vier soorten werkzaamheden af te leiden die onder speur-en ontwikkelingswerk vallen, de werkzaamheden dienen in een lidstaat van de Europese Unie verricht te zijn. De vier soorten werkzaamheden die onder speur-en ontwikkelingswerk vallen zijn hieronder opgenomen: -

Technisch- wetenschappelijk onderzoek

-

De ontwikkeling van technisch nieuwe (onderdelen van) fysieke producten, (onderdelen van) fysieke productieprocessen, of (onderdelen van) programmatuur (software)

-

Het uitvoeren van een systematisch opgezette analyse van de technische haalbaarheid van het zelf verrichten van het speur-en ontwikkelingswerk

-

Het uitvoeren van een technisch onderzoek naar een substantiële wijziging van een productiemethode, indien de wijziging kan leiden tot een significante verbetering van het fysieke productieproces dat reeds wordt toegepast in de onderneming, dan wel naar modellering van processen, indien deze kan leiden tot een significante verbetering van programmatuur die reeds wordt toegepast in de onderneming.

De inhoudelijke toetsing van een aanvraag voor een S&O-verklaring aan de wet geschiedt door Agentschap NL. Om in aanmerking te komen voor een S&O-verklaring dient de belastingplichtige een aanvraag in te dienen met daarin een beschrijving van de projecten. De beslissing op de aanvraag 31

M.L.B. van der Lande, FED Fiscale brochure, Innovatiebox, Deventer Kluwer 2012, p. 30.

12

wordt vastgelegd in een voor bezwaar en beroep vatbare beschikking. Als de aanvraag wordt goedgekeurd dan wordt bij deze beschikking een S&O-verklaring afgegeven. De S&O-verklaring wordt per inhoudingsplichtige verstrekt. 2.5.6

Keuze

Eveneens in het eerste lid staat “ingeval hij daarvoor bij de aangifte over een jaar kiest”, wellicht overbodig om te vermelden, maar het betreft, zoals ook duidelijk uit deze zin blijkt, een keuze om gebruik te maken van de innovatiebox. De voordelen van de regeling worden, mocht de belastingplichtige ervoor in aanmerking komen, niet automatisch toegekend maar op verzoek. 2.5.7

Wijze van berekening

Tevens staat in het eerste lid: “Voordelen worden slechts in aanmerking genomen voor 5/H gedeelte” waarbij H staat voor het percentage van het hoogste vennootschapsbelastingtarief in het jaar waarin het voordeel is genoten. Deze formule zorgt ervoor dat ongeacht het hoogste Vpb tarief (momenteel 25%) het tarief over de winst in de innovatiebox altijd op 5% uitkomt. Verder wordt in deze thesis gesproken van een verlaagd effectief tarief van 5% maar dit is formeel gezien niet juist hoewel de uitkomst hetzelfde is. Ter verduidelijking een simpel rekenvoorbeeld; stel er is 1000 winst toe te rekenen aan de innovatiebox, dan 5/25 maal 1000 maakt 200 vervolgens deze 200 weer maal 25% belasting maakt 50. Dezelfde uitkomst zou je krijgen als je bij 1000 winst uitgaat van een 5% tarief want 5% van 1000 is eveneens 50. 2.5.8

Positief saldo

De laatste zin van het eerste lid bevat de volgende zin: “De eerste volzin vindt slechts toepassing voor zover het saldo van de voordelen positief is.” Deze zin betekent dat het 5% tarief slechts van toepassing is als sprake is van een positief voordeel uit het immaterieel activum. Mocht het “voordeel” negatief zijn, met andere woorden wordt er verlies gemaakt met het activum dan zijn deze verliezen tegen het reguliere tarief van thans 25% aftrekbaar. 2.5.9

In belangrijke mate

Het tweede lid van de Wet luidt als volgt: “Dit artikel is slechts van toepassing op immateriële activa waarvan de te verwachten voordelen in belangrijke mate hun oorzaak vinden in aan de belastingplichtige verleende octrooien alsmede op S&O-activa.” Het “ in belangrijke mate” heeft enkel betrekking op verleende octrooien en niet op S&O-activa. Vervolgens rest nog de vraag wat “in belangrijke mate” is. In de toelichting op de wettekst staat te lezen dat “in belangrijke mate” minstens 30% betekent.32 De reden hiervan is er waarschijnlijk in gelegen dat op deze manier geen immaterieel activum in de innovatiebox gebracht kan worden met een beroep op een octrooi dat er in werkelijkheid niets of nauwelijks iets mee te maken heeft zodat deze winsten ten onrechte tegen het gunstige boxtarief belast worden. Zoals zojuist gezegd geldt de “in belangrijke mate”eis niet voor de S&O-activa, echter het S&O-activum is voortgevloeid uit het speur-en ontwikkelingswerk waarvoor de S&O-verklaring is afgegeven en dat is kennelijk voldoende. 2.5.10 Niet voor logo’s e.d.

32

Kamerstukken II, 2005/06, 30 572, nr. 3. p. 51.

13

In het vierde lid van de Wet wordt gesteld dat de innovatiebox niet van toepassing is “op door de belastingplichtige voortgebrachte merken, logo’s, en daarmee vergelijkbare vermogensbestanddelen.” De staatssecretaris licht dit toe door te stellen dat hierbij wordt aangesloten bij de richtlijnen voor de jaarverslaggeving, die verbieden dergelijke onderwerpen te activeren op de balans.33 Deze specifieke uitzondering was niet echt nodig geweest aldus onder andere Van der Lande en de Nies.34 Marketing-achtige ontwikkelingen zoals een merk of een logo vallen al buiten het octrooirecht of de S&O-verklaring dus het vierde lid kan als overbodig worden beschouwd. 2.5.11 Drempel overstijgen Het vijfde lid stelt dat het saldo van de in het jaar genoten voordelen “uitgaat boven de drempel.” Wat de “drempel” behelst wordt bepaald in sub a t/m d van ditzelfde lid. De drempel is gelijk aan: het saldo van de nog in te lopen voortbrengingskosten, vermeerderd met de voortbrengingskosten van de activa waarvoor de belastingplichtige heeft gekozen met betrekking tot toepassing van de innovatiebox, vermeerderd met een eventueel negatief saldo van voordelen uit het immateriële activum. Het bedrag dat daaruit ontstaat dient nog te worden verminderd met eventuele voordelen uit dit activum die zijn genoten in de periode tussen de aanvraag en de verlening van het octrooi. Deze vermindering echter maximaal tot het bedrag van de boxdrempel. De voortbrengingskosten hoeven niet op de balans geactiveerd te worden, er is sprake van een ingroeiregeling. De voordelen die met het activum worden behaald komen echter pas in aanmerking voor de innovatiebox als de drempel van de voortbrengingskosten is ingelopen. 2.5.12 Vaststelling voortbrengingskosten Het zesde lid bepaalt hoe de inspecteur het saldo van de nog in te lopen voortbrengingskosten vaststelt, te beginnen met het bedrag dat bij het einde van het voorafgaande jaar krachtens dit zelfde lid is vastgesteld, vermeerderd met de voortbrengingskosten van de activa waarvoor de belastingplichtige heeft gekozen met betrekking tot toepassing van de innovatiebox, vermeerderd met een eventueel negatief saldo van voordelen uit het immateriële activum. En verminderd met eventuele voordelen uit dit activum die zijn genoten in de periode tussen de aanvraag en de verlening van het octrooi. Tevens komen de in het jaar genoten voordelen die de drempel van het jaar niet te boven gingen in mindering. De vaststelling van de aanslag geschiedt bij voor bezwaar vatbare beschikking. 2.5.13 Enig feit Uit het zevende lid blijkt dat “indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat het in het zesde lid bedoelde saldo te laag is vastgesteld” de inspecteur, mits er geen sprake is van een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, de beschikking herzien. Een uitzondering hierop treedt in wanneer de belastingplichtige te kwader trouw is, als bedoeld in art. 16 Algemene Wet inzake rijksbelastingen dan is de inspecteur hoe dan ook gerechtigd tot het herzien van de beschikking. 33

Kamerstukken II, 2005/06, 30 572, nr. 3. p. 51. M.L.B. van der Lande, FED Fiscale brochure, Innovatiebox, Deventer Kluwer 2012, p.25. IJ. De Nies, Stimulering van innovatie in de Nederlandse belastingwetgeving, TFO 2008/118, p.6.

34

14

2.5.14 Delegatiebepaling Het achtste lid is vrij abstract, de werking blijkt uit de parlementaire geschiedenis.35 Het achtste lid bevat een delegatiebepaling waardoor nadere regels kunnen worden gesteld. Aangezien het ingewikkelde materie betreft welke opbrengsten aan het immateriële activum kunnen worden toegerekend bestaat er behoefte aan uitvoeringsregels. Dit om discussies over de toerekening tegen te kunnen gaan of te voorkomen. (Deze regels zijn er overigens tot op heden niet.) In de laatste volzin van het achtste lid wordt gesproken over het stellen van regels betreffende het voorkomen van dubbele belasting over voordelen die onder het artikel vallen en waarover door een andere mogendheid belasting geheven wordt. 2.5.15 RDA-beschikking In het negende lid is opgenomen dat tot de voordelen, bedoeld in het eerste lid niet wordt gerekend “een bedrag ingevolge een RDA-beschikking of een correctie-RDA-beschikking” als bedoeld in art. 3.52a van de Wet IB 2001. De eerste vraag die beantwoord dient te worden is wat een RDAbeschikking inhoudt. De research en development aftrek (hierna RDA) is een relatief nieuwe regeling om innovatie te stimuleren, de regeling is ingevoerd met ingang van 1 januari 2012. De regeling is zoals hierboven reeds vermeld opgenomen in de Wet IB 2001 in artikel 3.52a. Kort gezegd biedt de RDA een aanvullende aftrek op de winst op basis van de kwalificerende kosten en uitgaven. Dit zijn kosten en uitgaven die direct toerekenbaar zijn aan door de belastingplichtige verricht speur- en ontwikkelingswerk. Loonkosten zijn hiervan expliciet uitgezonderd hoewel deze kosten wel direct toerekenbaar zijn aan door de belastingplichtige verricht speur- en ontwikkelingswerk. Het bedrag van de RDA- beschikking komt in mindering op de winst. Om voor een RDA-beschikking in aanmerking te komen is overigens een S&O- verklaring vereist. Een bedrag ingevolge een RDAbeschikking wordt niet in aanmerking genomen bij de berekening van de voordelen van de innovatiebox. 2.6

Toerekeningsproblematiek

Zoals uit art. 12b Wet Vpb kan worden afgeleid bestaat de grondslag van de innovatiebox uit “de voordelen” uit hoofde van een octrooiactivum of een S&O-activum. Met “de voordelen” wordt krachtens de memorie van toelichting bedoeld: “de opbrengsten, kosten, lasten en afschrijvingen.”36 Deze voordelen uit hoofde van een immaterieel activum kunnen voor de hand liggen, bijvoorbeeld als een onderneming innovatieve producten produceert en deze vervolgens verkoopt. De prijs die voor deze producten wordt betaald is dan toe te rekenen aan de innovatiebox. Ook in een situatie waarbij een onderneming immateriële activa zelf ontwikkelt en vervolgens licenties uitgeeft teneinde deze activa te exploiteren ligt het nog redelijk voor de hand dat de inkomsten hieruit in de vorm van royalty’s aan de innovatiebox kunnen worden toegerekend. De situatie wordt veel minder transparant op het moment dat er geen sprake is van verkoop van innovatieve producten of dat de immateriële activa niet direct geëxploiteerd worden. Deze situatie ontstaat bijvoorbeeld als een onderneming nieuwe software ontwikkelt teneinde de bedrijfsprocessen te stroomlijnen. Deze software draagt wel degelijk bij aan de stroomlijning van de 35 36

Kamerstukken II, 2005/06, 30 572, nr. 3. p. 52. Kamerstukken II, 2005/06, 30 572, nr. 3. p. 51.

15

bedrijfsprocessen maar is niet direct toe te rekenen aan de omzet van producten of diensten die deze onderneming levert. Daardoor is het in deze situatie zeer moeilijk te bepalen welke voordelen onder de werking van de innovatiebox vallen. Zoals reeds in hoofdstuk 2.5.14 besproken zijn de beloofde uitvoeringsregels, hoe met specifieke gevallen om te gaan er tot op heden niet. Dit brengt met zich mee dat er nu op een praktische wijze met deze materie wordt omgegaan. Met ingang van 2010 is de coördinatiegroep Tax havens en concernfinanciering (CTC) belast met de toepassingsvraagstukken betreffende de innovatiebox.37 In de taakomschrijving van de CTC staat beschreven dat een van de taken onder andere bestaat uit het verstrekken van “een bindend advies in alle gevallen betreffende concernfinanciering en aanverwante problematiek, ondermeer inzake de toepassing van de innovatiebox”. Deze bindende adviezen worden door de CTC verstrekt aan de medewerkers van de belastingdienst. Buiten deze coördinatiegroep beschikt ook iedere belastingregio over een accountmanager die vragen van ondernemers betreffende de innovatiebox en de toerekeningsproblematiek kan beantwoorden. Er wordt dus steeds in individuele gevallen advies verstrekt en in individuele gevallen een regeling getroffen.( Deze wordt vaak vastgelegd in een vaststellingsovereenkomst krachtens art. 7:900BW). Het voordeel hiervan is mijns inziens dat deze werkwijze zeer flexibel is, het nadeel daarentegen is dat er nooit sprake is van precedentwerking; je dient in een individueel geval maar af te wachten wat de uitkomst van je aanvraag is. Door Van der Lande worden de aan de wet ontleende cumulatieve eisen opgesomd waaraan in ieder geval voldaan dient te worden teneinde gebruik te kunnen maken van de innovatiebox (deze eisen betreffen een octrooiactivum)38: -

Beschikt de belastingplichtige over een immaterieel activum dat gedurende meerdere jaren opbrengsten genereert?

-

Is dit immaterieel activum voortgebracht door werkzaamheden die zijn verricht voor rekening en risico van de belastingplichtige?

-

Is in verband met dit immaterieel activum aan de belastingplichtige een octrooi verleend?

-

Maakt de belastingplichtige winst met de exploitatie van dit immaterieel activum?

-

Zijn de winsten in belangrijke mate te danken aan octrooien die aan de belastingplichtige zijn verleend?

Als de toegang tot de innovatiebox niet door middel van een octrooiactivum maar door middel van een S&O-verklaring geschiedt zijn de volgende cumulatieve eisen van toepassing: -

Beschikt de belastingplichtige over een immaterieel activum dat gedurende meerdere jaren opbrengsten genereert?

-

Is dit immaterieel activum voortgebracht door werkzaamheden die zijn verricht voor rekening en risico van de belastingplichtige?

37 38

Instellingsbesluit van de CTC d.d. 14 oktober 2010, Nr. DGB/2010/6307 M, Stcrt. 16697 d.d. 26 oktober 2010 M.L.B. van der Lande, FED Fiscale brochure, Innovatiebox, Deventer Kluwer 2012, p.69.

16

-

Is het immaterieel activum voortgevloeid uit speur- en ontwikkelingswerk waarvoor aan de belastingplichtige een S&O-verklaring is afgegeven?

Als aan bovenstaande eisen is voldaan komt aan de orde hoe de voordelen aan de innovatiebox kunnen worden toegerekend. De twee meest gebruikte rekenmethodes om voordelen aan de innovatiebox toe te rekenen zijn de afpelmethode en de cost- plusmethode. Het hangt mede van het type onderneming af voor welke berekeningsmethode wordt gekozen. De afpelmethode wordt vooral gebruikt door bedrijven waar R&D de kern van het bedrijf vormt en de cost- plusmethode wordt vooral gebruikt door bedrijven waar R&D een ondersteunende functie heeft. Zoals gezegd wordt de afpelmethode gebruikt door bedrijven waar R&D de kern van het bedrijf vormt. Bij de afpelmethode wordt altijd een tweede kernfunctie geacht aanwezig te zijn namelijk het ondernemerschap. Buiten deze twee kernfuncties die aanwezig worden geacht zijn er nog de zogenaamde ondersteunende kosten ook wel de kosten van gewone bedrijfsuitoefening genoemd. Teneinde een berekening te maken volgens de afpelmethode dient als “basis”te worden uitgegaan van de “earnings before interest and tax”, de zogenaamde EBIT. De EBIT bestaat uit de omzet min de kosten van gewone bedrijfsuitoefening, exclusief financiële baten en lasten en belastingen. Vervolgens dient de EBIT te worden toegerekend aan de eerdergenoemde kernfuncties. Bij bedrijven waar R&D een ondersteunende functie heeft wordt over het algemeen de cost-plus methode gebruikt. Bij de cost-plus methode wordt het voordeel gesteld op een percentage tussen de 110% en de 130% van de voortbrengingskosten van het immaterieel activum. Met andere woorden er is sprake van een opslag tussen de 10 en 30% bovenop de voortbrengingskosten. Het resultaat dat uit deze berekening voortvloeit is toe te rekenen aan de innovatiebox. De twee besproken methodes zijn de twee meest gebruikte methodes om het voordeel dat in de innovatiebox valt te berekenen, het is de belastingplichtige echter toegestaan om op een andere wijze zijn voordeel aannemelijk te maken. 2.7

Knelpunten van de huidige regeling

Hoewel er in de jaren tussen de invoering van de innovatiebox in 2007 en heden, 2012, door de wetgever grote stappen zijn gemaakt om de innovatiebox aantrekkelijker en beter toegankelijk te maken, bestaan er ook heden ten dage nog knelpunten met betrekking tot het gebruik van de regeling. Teneinde deze knelpunten te beschrijven zal ik eerst een algemeen knelpunt benoemen en vervolgens de knelpunten uitsplitsen in enerzijds knelpunten die betrekking hebben op toegang tot de innovatiebox met een octrooi-activum en anderzijds in knelpunten die betrekking hebben op toegang tot de innovatiebox met een S&O-activum. Na ieder knelpunt wordt een alternatief gegeven voor betere toepasbaarheid van de innovatiebox. 2.7.1

Algemeen knelpunt

Een algemeen knelpunt met betrekking tot de toepasbaarheid van de innovatiebox is het feit dat alleen Vpb-plichtigen aanspraak op de regeling kunnen maken. Zoals eerder in hoofdstuk 2.5.1 is behandeld betreft het een bewuste keuze van de wetgever om geen IB-ondernemers toe te laten tot de innovatiebox. De wetgever geeft aan dat indien sprake is van een succesvol octrooi de IBondernemer alsnog voor een BV of NV kan kiezen door middel van het geruisloos inbrengen van de

17

IB- onderneming.39 Toch blijft dit een knelpunt, zeker voor kleine ondernemers waarvoor het niet rendabel is om een BV op te richten. Bovendien heeft een IB-ondernemer die innovatief bezig is wel recht op een S&O-verklaring krachtens de WVA, dus de korting op de loonbelasting van de werknemers die zich bezighouden met S&O-werkzaamheden wordt wel toegekend aan IBondernemers. Ik zie persoonlijk geen reden waarom de innovatiebox niet van toepassing zou kunnen zijn op IB-ondernemers. De oplossing van dit knelpunt is dan ook mijns inziens het openstellen van de innovatieboxregeling voor IB-ondernemers. Dit zou kunnen door het opnemen van de regeling in de Wet IB 2001. 2.7.2

Knelpunt betreffende octrooi-activum I

In hoofdstuk 2.3 werd de wijziging behandeld dat per 1 januari 2011 de mogelijkheid bestaat om het moment tussen de aanvraag van een octrooi en de verlening daarvan te overbruggen. Voordelen die in de tussentijd tussen de aanvraag en verlening van het octrooi worden genoten vallen door deze wijziging alsnog onder de werking van de innovatiebox op het moment dat het octrooi is verleend. Hierbij werd echter wel de kanttekening gemaakt dat deze mogelijkheid geldt tot de drempel is ingelopen, daarna is het reguliere tarief weer van toepassing tot het octrooi is verleend. Deze situatie maakt een belangrijk knelpunt met betrekking tot de toegang tot de innovatiebox met een octrooiactivum duidelijk. Op het moment dat het octrooi is aangevraagd, maar nog niet verleend en de drempel is reeds ingelopen dan kan geen gebruik worden gemaakt van het verlaagde boxtarief van effectief 5% maar wordt tegen het reguliere tarief belast. Met andere woorden, als de boxdrempel in de periode tussen octrooiaanvraag en octrooiverlening reeds is ingelopen, komen deze voordelen, ook na octrooiverlening, niet meer voor het verlaagde boxtarief in aanmerking. Dit is een duidelijk knelpunt te noemen. In de literatuur worden verschillende mogelijkheden genoemd om dit knelpunt weg te nemen. De Nies en Kiekebeld stellen voor om voor deze gevallen een “innovatieboxcredit”in te voeren.40 De innovatieboxcredit werkt als volgt: Bij dit innovatieboxcreditsysteem wordt de innovatiebox nadat de boxdrempel is ingelopen toegepast onder opschortende voorwaarde dat het octrooi wel verkregen wordt. Met andere woorden, op het moment dat de boxdrempel is ingelopen maar het octrooi nog niet is verleend wordt de belastingschuld tegen het reguliere tarief berekend voor dat jaar en tevens wordt de belastingschuld tegen het innovatieboxtarief berekend. Het verschil tussen beide bedragen is de innovatieboxcredit. Deze credit zou dan benut kunnen worden op het moment dat het octrooi is verleend. Deze door De Nies en kiekebeld voorgestelde mogelijkheid om het knelpunt weg te nemen is mijns inziens goed toepasbaar hoewel het wel meer administratief werk vergt. 2.7.3

Knelpunt betreffende octrooiactivum II

Een tweede knelpunt met betrekking tot toegang tot de innovatiebox met een octrooiactivum is gelegen in de formulering van de wet; in het eerste lid van art. 12b Wet Vpb 1969 staat “aan hem” een octrooi is verleend. Door deze formulering ontstaat een probleem als de juridische en de economische eigendom van het octrooi niet in dezelfde handen zijn. (Dit probleem kan in concernverhoudingen aan de orde zijn). Als binnen een concern een immaterieel activum wordt

39

Kamerstukken II, 30 572, nr. 4, p. 21-22. IJ. de Nies en B.J. Kiekebeld, Actualiteiten, belangrijkste knelpunten en praktische toepassing van de innovatiebox, MBB 2011/05. p. 6. 40

18

ontwikkeld door een BV dan ligt de economische eigendom bij deze BV en als dan vervolgens het octrooi wordt aangevraagd door een andere BV is toegang tot de innovatiebox niet mogelijk. Door deze “splitsing” van de economische eigendom en de juridische eigendom komen beide BV’s binnen het concern niet in aanmerking voor toepassing van de innovatiebox aangezien ze beide niet aan de criteria van de wet voldoen. De BV met de economische eigendom heeft weliswaar een immaterieel activum voortgebracht maar aan hem is geen octrooi verleend. Terwijl aan de andere BV dan wel octrooi is verleend maar niet op een zelf voortgebracht immaterieel activum. Deze situatie zou gezien doel en strekking van de wet wellicht wel kwalificeren voor toepassing van de innovatiebox aangezien er sprake is van een immaterieel activum en een verleend octrooi, toch is het in deze situatie niet mogelijk om toegang tot de innovatiebox te krijgen. Een mogelijke oplossing die in de literatuur genoemd wordt is het aangaan van een fiscale eenheid tussen beide BV’s in het concern.41 Dit is mijns inziens geen echte oplossing doch meer een manier om het knelpunt te omzeilen. Een andere mogelijke oplossing die in de literatuur wordt genoemd bestaat uit het uit de wet verwijderen van de woorden “aan hem”.42 Dit heeft tot gevolg dat de belastingplichtige nog steeds een immaterieel activum moet hebben voortgebracht, echter het octrooi hoeft niet aan de belastingplichtige zelf te zijn verleend. Deze wijziging zou aldus de auteurs door middel van een wetswijziging kunnen geschieden. 2.7.4

Knelpunt betreffende S&O-activum I

Ook betreffende toegang tot de innovatiebox door middel van een S&O-activum bestaan knelpunten. Een belangrijk knelpunt lijkt sterk op het laatstgenoemde knelpunt betreffende toegang tot de innovatiebox met een octrooi-activum. In het eerste lid van art. 12b Wet Vpb 1969 staat “aan hem” een S&O-verklaring is afgegeven. Ook hier kan zich het probleem voordoen dat de BV die het immateriële activum heeft voortgebracht niet de BV is die de S&O-werkzaamheden verricht. Dit is voornamelijk het geval bij contractresearch ook wel contract R&D genoemd. Contract R&D houdt in dat hoewel de werkzaamheden voor rekening en risico van de belastingplichtige worden verricht hij innovatieprojecten uitbesteedt aan een derde. Doordat de werkzaamheden betreffende het innovatieproject worden uitbesteed is er geen sprake van een S&O-verklaring voor de belastingplichtige voor deze werkzaamheden, aangezien deze alleen wordt afgegeven voor eigen werknemers die S&O-werkzaamheden verrichten. De derde waaraan de werkzaamheden zijn uitbesteed kan wel een S&O-verklaring aanvragen teneinde in aanmerking te komen voor de speuren ontwikkelingsaftrek krachtens art. 27 WVA. Echter in de wet is opgenomen dat het immaterieel activum is voortgevloeid uit speur- en ontwikkelingswerk waarvoor “aan hem” een S&O-verklaring is afgegeven. Aangezien er in deze situatie sprake is van een uitbesteding van het innovatieproject is het immaterieel activum niet (althans niet geheel) voortgevloeid uit speur- en ontwikkelingswerk waarvoor aan hem een S&O-verklaring is afgegeven. Het immateriële activum geldt in deze situatie wel als zelf voortgebracht, maar er is geen sprake van een “aan hem”verleende S&O-verklaring. In voornoemde situatie is het niet mogelijk om voor toegang tot de innovatiebox in aanmerking te komen.

41

M.L.B. van der Lande, FED Fiscale brochure, Innovatiebox, Deventer Kluwer 2012, p.34. IJ. de Nies en B.J. Kiekebeld, Actualiteiten, belangrijkste knelpunten en praktische toepassing van de innovatiebox, MBB 2011/05. p. 9. 42

19

In deze situatie adviseren De Nies en Kiekebeld om de term “aan hem” uit de wet te schrappen aangezien er sprake is van een immaterieel activum en een S&O-verklaring alleen is deze niet aan de belastingplichtige verleend. 2.7.5

Knelpunt betreffende S&O- activum II

Het tweede knelpunt betreffende toegang tot de innovatiebox door middel van een S&O-verklaring is grotendeels vergelijkbaar met het eerste knelpunt. Het verschil is echter dat de belastingplichtige nu wel zelf over een S&O-verklaring beschikt, maar wederom worden werkzaamheden (deels) uitbesteed onder contract R&D. Door deze uitbesteding geschieden de uitbesteedde werkzaamheden niet onder de eigen S&O-verklaring. De staatssecretaris heeft echter gepoogd om het knelpunt te minimaliseren in de situatie dat ook door de belastingplichtige zelf S&Owerkzaamheden worden verricht. De staatssecretaris heeft dit gedaan door te stellen dat de S&Owerkzaamheden grotendeels (meer dan 50%) binnen het eigen bedrijf verricht dienen te worden.43 Later werd deze norm nog verruimd tijdens het wetgevingsoverleg.44 Tijdens het overleg deed de staatssecretaris de toezegging dat de kwantitatieve 50% norm aangevuld kan worden met een kwalitatieve norm. Dit houdt in dat het tevens mogelijk is om op een andere wijze dan met de 50% norm aan te tonen dat sprake is van een immaterieel actief dat is voortgevloeid uit een S&Overklaring. Het S&O-werk dient dan bijvoorbeeld coördinerende en regisserende elementen in zich te dragen. Indien het S&O-personeel van de belastingplichtige coördinerende en regisserende taken uitvoert mag ander werk nog worden uitbesteed en dan vervalt de 50% norm. Er mag zelfs veel meer dan 50% van het S&O-werk worden uitbesteed indien aan de coördinerende en regisserende taken wordt voldaan. De eerder genoemde coördinerende en regisserende elementen van de eigen werknemers dienen wel gepaard te gaan met S&O-werkzaamheden aangezien anders voor deze werkzaamheden geen S&O-verklaring wordt afgegeven en dan is toegang tot de innovatiebox alsnog onmogelijk aldus ondermeer Van der Lande, Kiekebeld en De Nies .45 Hoewel de toelichting van de staatssecretaris soepel te noemen is, kan er nog steeds sprake zijn van een knelpunt in voornoemde situatie. De manier om het knelpunt volledig weg te nemen zou wederom het aanpassen van de wet zijn evenals bij paragraaf 2.7.4. Ook in dit geval zou “aan hem” uit de wet verwijderen uitkomst kunnen bieden teneinde de innovatiebox beter toepasbaar te maken in situaties waar de S&Owerkzaamheden (deels) worden uitbesteed. Dit bepleiten ondermeer De Nies en kiekebeld.46 2.7.6

Knelpunt betreffende S&O-activum III

Een derde knelpunt betreffende toegang tot de innovatiebox door middel van een S&O-activum dient zich aan in een Europese setting. Indien een Nederlandse onderneming de S&O-activiteiten niet in eigen land, maar in een ander Europees land uitoefent door middel van bijvoorbeeld een vaste inrichting, heeft de Nederlandse onderneming geen recht op toegang tot de innovatiebox. Dit 43

Kamerstukken II, 2009/10, 32 128, nr. 16, p. 12. Kamerstukken II, 2009/10, 32 128, nr. 52. p. 7. 45 M.L.B. van der Lande, FED Fiscale brochure, Innovatiebox, Deventer Kluwer 2012, p.48. IJ. de Nies en B.J. Kiekebeld, Actualiteiten, belangrijkste knelpunten en praktische toepassing van de innovatiebox, MBB 2011/05. p. 10. 46 IJ. de Nies en B.J. Kiekebeld, Actualiteiten, belangrijkste knelpunten en praktische toepassing van de innovatiebox, MBB 2011/05. p. 9. 44

20

aangezien de werknemers die S&O-werkzaamheden verrichten niet in Nederland werkzaam zijn en zodoende niet belastingplichtig zijn voor de loonbelasting. Dit blijkt uit art. 2 WVA jo. Art. 2 Wet op de loonbelasting 1964. Hieruit vloeit voort dat een geheel buiten Nederland vervulde dienstbetrekking niet aan te merken is als een werknemer voor de loonbelasting dus evenmin voor de WVA. Op de eis dat een S&O-verklaring alleen afgegeven wordt voor een werknemer die belastingplichtig is voor de Nederlandse loonbelasting ketst de toegang tot de innovatiebox af. Als de werknemers die de S&O-werkzaamheden verrichten in Nederland werkzaam waren geweest was er van een probleem geen sprake geweest. Mogelijk is in deze situatie sprake van strijdigheid met het Europees recht, dit wordt nader behandeld in paragraaf 3.1. Een oplossing die in de literatuur wordt genoemd bestaat eruit om een met een S&O-verklaring vergelijkbare verklaring van een andere Europese lidstaat gelijk te stellen met een Nederlandse S&Overklaring teneinde toch toegang tot de faciliteiten van de innovatiebox te krijgen.47 Zoals uit de hiervoor besproken knelpunten blijkt hebben zowel de octrooiactiva als de S&O-activa ieder hun eigen moeilijkheden en een enkel gezamenlijk knelpunt. Bij de hierboven veel genoemde oplossingsmogelijkheid om “aan hem” uit de wettekst te schrappen dient mijn inziens wel zeer zorgvuldig te worden gehandeld, met name bij de situatie waar sprake is van toegang tot de innovatiebox met een S&O-verklaring. Alleen in een situatie waarbij duidelijk sprake is van contract R&D zou het schrappen van “aan hem” uitkomst kunnen bieden, als daar niet strak op wordt toegezien zou een situatie kunnen ontstaan dat een immaterieel activum van een belastingplichtige zomaar wordt gekoppeld aan een S&O-verklaring van een ander bedrijf teneinde toegang tot de innovatiebox te krijgen. Om deze mogelijke vorm van misbruik te voorkomen is zoals reeds gezegd strak toezicht wenselijk. Uit de bovenstaande paragrafen wordt wel duidelijk dat indien de wetgever voornemens is om de knelpunten betreffende de toegang tot de innovatiebox weg te nemen de mogelijkheden daartoe bestaan. Hoofdstuk 3 3.1

Europees recht

Strijdigheid met Europees recht

Nederland heeft bij de invoering van de innovatiebox op 1 januari 2007 de aanvraag voor goedkeuring van de regeling door de Europese Commissie ingetrokken. Aangezien de regeling dus niet expliciet is getoetst door de Europese Commissie op eventuele strijdigheid met het Europees recht bestaat de mogelijkheid dat de regeling strijdig is met het Europees recht. Teneinde te bepalen of sprake is van strijdigheid met het Europees recht hanteert het HvJEU een in de loop der jaren ontwikkeld beslissingsschema dat ik voor de duidelijkheid hieronder zal weergeven: -

Heeft belanghebbende toegang tot het VwEU? -

Is belanghebbende onderdaan van een lidstaat?

-

Vindt er een grensoverschrijdende economische activiteit plaats?

47

IJ. de Nies en B.J. Kiekebeld, Actualiteiten, belangrijkste knelpunten en praktische toepassing van de innovatiebox, MBB 2011/05. p. 12.

21

-

Belemmert de betwiste belastingmaatregel één van de fundamentele vrijheden? -

-

Is er sprake van een belemmering of discriminatie?

Bestaat er een objectieve rechtvaardigingsgrond voor de belemmering? -

Dient de belastingmaatregel het algemeen belang en wordt de inbreuk op één van de fundamentele vrijheden gerechtvaardigd door de legitieme doelstelling van deze maatregel?

-

Is de belastingmaatregel geschikt om deze legitieme doelstelling te bereiken?

-

Is de belastingmaatregel in het licht van deze doelstelling proportioneel?

Bij het derde knelpunt betreffende S&O-activa uit paragraaf 2.7.6 is mogelijk sprake van strijdigheid met het Europees recht. Bij dit knelpunt was sprake van een Nederlandse onderneming die de S&Owerkzaamheden door middel van bijvoorbeeld een vaste inrichting in een andere EU- lidstaat uitoefende. Het knelpunt bestond uit het feit dat indien de S&O-werkzaamheden binnen Nederland waren uitgevoerd dit geen problemen had opgeleverd en een S&O-verklaring zou worden verleend, terwijl in deze situatie geen S&O-verklaring werd verleend. Mogelijk is sprake van strijdigheid met het Europees recht, meer specifiek met de vrijheid van vestiging die is vastgelegd in art. 49 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (hierna VwEU). Het zou krachtens het VwEU niet ter zake moeten doen of de S&O-werkzaamheden in Nederland dan wel in een andere lidstaat van de Europese unie worden verricht. Betreffende het verbod op de beperking van de vrijheid van vestiging bevat artikel 49 VwEU de volgende passage: “Dit verbod heeft eveneens betrekking op beperkingen betreffende de oprichting van agentschappen, filialen of dochterondernemingen door de onderdanen van een lidstaat die op het grondgebied van een lidstaat zijn gevestigd.” Hieruit blijkt dat werkzaamheden in een andere lidstaat ongeacht de vorm niet ongelijk behandeld mogen worden ten opzichte van werkzaamheden verricht in Nederland. Wellicht kan door middel van S&O-personeel binnen Nederland dat coördinerende en regisserende taken uitvoert deze regeling omzeild worden evenals bij contract R&D aldus De Nies.48 Dan blijft het echter een vereiste dat er binnen Nederland een aantal S&O-werkzaamheden worden verricht dus een echte oplossing is het niet. Er is een arrest verschenen dat een vergelijkbare situatie betreft, het Societé Baxter arrest.49 Frankrijk voerde een belastingheffing in voor bedrijven die in Frankrijk farmaceutische producten produceerden. Als grondslag voor de heffing werd de omzet binnen Frankrijk in dat jaar genomen. Echter mochten de dat jaar in Frankrijk gemaakte researchkosten in aftrek worden genomen voordat tot heffing werd overgegaan. Baxter was een dochteronderneming van een onderneming die niet in Frankrijk gevestigd was en bepleitte dat sprake was van discriminatie van ondernemingen die hun R&D-activiteiten buiten Frankrijk verrichtten. Het Hof stelde Baxter in het gelijk aangezien Franse ondernemingen hun R&D- activiteiten meestal in Frankrijk verrichten terwijl dat bij buitenlandse ondernemingen doorgaans niet het geval zal zijn. Zodoende is het voor buitenlandse ondernemingen niet mogelijk om de aftrek te benutten in tegenstelling tot Franse ondernemingen die in de regel wel 48 49

IJ. de Nies, Stimulering van innovatie: Van octrooibox naar innovatiebox, WFR 2010/146 p. 5. HvJEG, 8 juli 1999, nr. C- 254/97.

22

van de aftrek gebruik kunnen maken. In deze zaak van het Europees Hof werd de conclusie getrokken dat sprake was van verboden discriminatie. Zoals eerder reeds vermeld zijn er duidelijke parallellen tussen deze zaak en de Nederlandse regeling betreffende S&O-aftrek in combinatie met toegang tot de innovatiebox. Gezien de uitspraak in bovengenoemd arrest kan met zekerheid worden gesteld dat sprake is van ongelijke behandeling en strijdigheid met de vrijheid van vestiging van art. 49 VwEU. De ongelijke behandeling is ontstaan op het moment dat de S&O-verklaring werd gekoppeld aan de innovatiebox, aangezien vanaf dat moment S&O-personeel dat in Nederland werkzaam is wel voor toegang tot de innovatiebox kan zorgen en vergelijkbaar personeel in het buitenland niet. Nu ongelijke behandeling is vastgesteld is het relevant of er een rechtvaardigingsgrond bestaat voor deze ongelijke behandeling. Uit de jurisprudentie van het HvJ is af te leiden dat regelingen die de doeltreffendheid van fiscale controles bevorderen van algemeen belang zijn en zodoende een beperking van de vrijheid van vestiging van art. 49 VwEU kunnen rechtvaardigen.50 Van doeltreffendheid betreffende fiscale controles is zeker sprake vanaf het moment dat de S&O-verklaring werd gekoppeld aan de innovatiebox. In eerste instantie wordt reeds getoetst of een S&O-verklaring kan worden afgegeven, dit gebeurt zoals eerder vermeld door Agentschap NL. Op deze wijze heeft de belastingdienst inzicht of sprake is van een verleende S&O-verklaring en kan op deze wijze controleren of de belastingplichtige recht heeft op toegang tot de innovatiebox. Nu de doeltreffendheid betreffende fiscale controles is aangetoond is van belang of de regeling proportioneel is. Betreffende de proportionaliteitstoets is opnieuw het Societé Baxter arrest relevant.51 In dit arrest is bepaald dat van proportionaliteit geen sprake is indien een nationale regeling een belastingplichtige volstrekt belet te bewijzen dat daadwerkelijk S&Owerkzaamheden zijn verricht in een andere lidstaat van de Europese unie. Deze uitspraak sluit naar mijn mening wederom goed aan op de Nederlandse koppeling tussen de S&O-verklaring en toegang tot de innovatiebox en daarom kan geconcludeerd worden dat de eventuele aangevoerde rechtvaardigingsgrond niet acceptabel is omdat zij waarschijnlijk niet proportioneel is. 3.2

Staatssteun

Buiten de in het vorige hoofdstuk beschreven mogelijke strijdigheid met de vrijverkeersbepalingen uit het VwEU bestaat de mogelijkheid dat sprake is van (verboden) staatssteun. Teneinde te toetsen of sprake is van staatssteun dienen de voorwaarden van art. 107 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VwEU) doorlopen te worden. Het eerste lid van dit artikel luidt als volgt: “Behoudens de afwijkingen waarin de Verdragen voorzien, zijn steunmaatregelen van de staten of in welke vorm ook met staatsmiddelen bekostigd, die de mededinging door begunstiging van bepaalde ondernemingen of bepaalde producties vervalsen of dreigen te vervalsen, onverenigbaar met de interne markt, voor zover deze steun het handelsverkeer tussen de lidstaten ongunstig beïnvloedt.” Luja destilleert uit dit eerste lid een viertal voorwaarden:52 -

Er dient sprake te zijn van een financieel voordeel.

-

Het voordeel dient van de staat afkomstig te zijn.

50

HvJEG, 15 mei 1997, nr. C- 250/95. HvJEG, 8 juli 1999, nr. C- 254/97. 52 R.H.C. Luja, Boxen, beleggingsinstellingen en staatssteun, WFR 2006/819 p. 1-2 51

23

-

Er dient sprake te zijn van een mogelijke verstoring van de concurrentie in de EU en een ongunstig effect op de intracommunautaire handel.

-

Er dient sprake te zijn van selectiviteit.

Indien aan deze vier voorwaarden cumulatief is voldaan, is sprake van staatssteun. Bij toepassing van de innovatiebox is er gezien het feit dat er dan een lager effectief tarief van toepassing is sprake van een financieel voordeel; aan de eerste voorwaarde is zodoende voldaan. Aan de tweede voorwaarde is ook voldaan aangezien het een fiscaal voordeel betreft en een fiscaal voordeel is in de regel van de staat afkomstig. De derde voorwaarde; een mogelijke verstoring van de concurrentie in de EU en een ongunstig effect op de intracommunautaire handel is moeilijker te toetsen, maar ook aan deze voorwaarde lijkt te zijn voldaan aangezien andere landen binnen de EU wellicht niet een dergelijke regeling kennen. Het laatste criterium, betreffende de selectiviteit, is het criterium waar wellicht niet aan is voldaan. De Nederlandse regering huldigt uiteraard het standpunt dat de innovatiebox geen steunmaatregel betreft aangezien de regeling niet specifieke ondernemingen of producties begunstigt; het is een generieke maatregel aldus de regering.53 In de literatuur zijn de meningen verdeeld of er sprake is van selectiviteit, zo stellen onder meer Kok en Van Sonderen dat er geen sprake is van selectiviteit en dat wordt onderbouwd met dezelfde argumenten als de regering; het is een generieke regeling die voor zowel binnen- als buitenlands belastingplichtigen geldt.54 Veraa is een andere mening toegedaan en concludeert dat wel degelijk sprake is van selectiviteit aangezien IB-ondernemers zijn uitgesloten van toegang tot de innovatiebox in tegenstelling tot Vpb-ondernemers.55 Ongeacht hoe er in de literatuur over de innovatiebox wordt gedacht is het opmerkelijk dat de Nederlandse regering aanvankelijk een beschikking “geen steun” had aangevraagd bij de Europese commissie en deze later weer heeft ingetrokken. Een aantal factoren kan aan dit besluit hebben bijgedragen. De Europese commissie heeft allereerst aangegeven voorstander te zijn van fiscaal stimuleren van R&D-activiteiten.56 Een andere factor die waarschijnlijk zijn bijdrage heeft geleverd is het feit dat destijds ook Frankrijk, Oostenrijk, Ierland, Spanje en Hongarije een dergelijke regeling hadden ingevoerd zonder hiervoor een beschikking “geen steun” aan te vragen bij de Europese Commissie. Tevens is de regeling goedgekeurd door de Primarologroep, de gedragscodegroep inzake de belastingregeling voor ondernemingen. Dit maakte de Staatssecretaris op 1 oktober 2007 d.m.v. een brief bekend.57 Ondanks deze goedkeuring door de Primarologroep blijft het opmerkelijk dat de Nederlandse regering ten tijde van de invoering van de mogelijkheid tot toegang tot de innovatiebox d.m.v. een S&O-verklaring (2008) dit niet heeft voorgelegd aan de Europese Commissie. Zeker gezien het feit dat (zoals in paragraaf 3.1 is gebleken) deze mogelijkheid wel degelijk strijdig lijkt te zijn met het Europees recht. 53

Besluit 31 januari 2007,Stb 44, p. 2. Q.W.J.C.H. Kok, J.C.M. van Sonderen, Octrooibox, groepsrentebox en renteaftrekbeperkingen, TFO 2006/155 p. 5. 55 J.J.D. Veraa, De octrooibox, SDU 2009, p. 32. 56 Mededeling van de Europese Commissie: “Towards a more effective use of tax incentives in favour of R&D”, 22 november 2006, COM (2006) 728. 57 Kamerstukken II, 2007/08, 30 572, nr. 27. (Brief van de Staatssecretaris van financiën) 54

24

Hoewel er op het eerste gezicht geen problemen waren te verwachten betreffende het Europees recht, blijkt uit paragraaf 3.1 en deze paragraaf dat er toch een tweetal punten is dat op zijn minst aandacht verdient. Het eerste punt dat aandacht verdient betreft de situatie waarin een Nederlandse onderneming die de S&O-werkzaamheden door middel van bijvoorbeeld een vaste inrichting in een andere EU- lidstaat uitoefende. Het bleek dat werkzaamheden in een andere lidstaat ongeacht de vorm niet ongelijk behandeld mogen worden ten opzichte van werkzaamheden verricht in Nederland. Van ongelijke behandeling en strijdigheid met de vrijheid van vestiging van art. 49 VwEU was sprake nadat de S&O-verklaring werd gekoppeld aan de innovatiebox, vanaf 1 januari 2008. Tevens bleek de regeling niet proportioneel te zijn en zodoende in strijd met het Europees recht. Het tweede punt dat aandacht verdient betreft het onderscheid tussen de IB-ondernemer en de Vpbondernemer. Er zou sprake kunnen zijn van selectiviteit op rechtsvorm en dat zou betekenen dat aan de 4 cumulatieve eisen van staatssteun is voldaan. Aangezien een verzekeraar in de NV of BV vorm wordt gedreven valt dit tweede punt buiten de kaders van deze thesis en is dit punt niet nader uitgewerkt. Hoofdstuk 4 4.1

Verzekeraars

Wat is een verzekeraar?

Onder een verzekeringsmaatschappij (hierna verzekeraar) wordt krachtens art. 2: 427 BW verstaan: “Een financiële onderneming met zetel in Nederland die ingevolge de Wet op het financieel toezicht (WFT) het bedrijf van verzekeraar mag uitoefenen of de werkzaamheden van een entiteit voor risicoacceptatie mag verrichten, en waarop art. 3.72 van die wet van toepassing is.” Art. 3.72 WFT waarnaar in het voorgaande artikel wordt verwezen, bevat eisen waaraan een verzekeraar dient te voldoen, ondermeer het verstrekken van staten aan de Nederlandse Bank door middel waarvan de Nederlandse Bank toezicht uitoefent op naleving van de wet. Krachtens de WFT is een verzekeraar: een financiële onderneming op grond van art. 1:1 sub j. Voor een definitie van een verzekering wordt verwezen naar art. 7:925 BW en krachtens dat artikel is een verzekering: -

Een overeenkomst waarbij de ene partij, de verzekeraar

-

zich tegen het genot van premie jegens haar wederpartij, de verzekeringnemer, verbindt

-

tot het doen van een of meer uitkeringen

-

en bij het sluiten der overeenkomst voor partijen geen zekerheid bestaat, dat, wanneer of tot welk bedrag enige uitkering moet worden gedaan, of ook hoe lang de overeengekomen premiebetaling zal duren.

De WFT onderscheidt vier soorten verzekeringen, de levensverzekering, de schadeverzekering, de natura-uitvaartverzekering en de herverzekering. Een onderneming die zich bezighoudt met een van de vier genoemde soorten verzekeringen is aan te merken als verzekeraar op grond van de WFT. Verzekeraars moeten op grond van de WFT een vergunning hebben van de Nederlandse Bank om hun activiteiten te mogen uitoefenen. 4.2

Wat is innovatie?

25

Innovatie is van oudsher te splitsen in enerzijds productinnovatie (wat het bedrijf maakt) en anderzijds procesinnovatie (hoe het bedrijf iets maakt).58 Deze twee varianten van innovatie sluiten vooral aan bij de industrie en minder bij dienstverleners (zoals een verzekeraar) en vallen samen onder de technologische innovaties. Niet technologische innovaties zijn te splitsen in organisatorische- en marketinginnovaties .59 Deze niet technologische innovaties vallen van oudsher niet onder het enge innovatiebegrip maar worden tegenwoordig doorgaans onder het ruime innovatiebegrip wel als zodanig beschouwd. Schematisch beschouwd zijn de verschillende innovatie varianten als volgt in te delen:60 -

-

Technologische innovatie: -

Productinnovatie: Het bedrijf heeft één of meerdere nieuwe of sterk verbeterde producten geïntroduceerd. Dit kunnen goederen of diensten zijn die nieuw voor de markt zijn of alleen nieuw voor het bedrijf.

-

Procesinnovatie: Het bedrijf heeft één of meerdere nieuwe of sterk verbeterde processen of methoden in gebruik genomen. De processen of methoden kunnen nieuw voor de markt zijn of alleen nieuw voor het bedrijf. Deze nieuwe processen of methoden kunnen betrekking hebben op:

-

De productie van goederen of diensten.

-

De logistiek (levering of distributie) van inputs (goederen of diensten).

-

Ondersteunende activiteiten voor de processen, zoals onderhoudssystemen of aankoop-, boekhoudkundige of calculatiemethoden.

Niet technologische innovatie: -

Organisatorische innovaties: Het bedrijf heeft één of meer van de volgende innovaties geïntroduceerd:

-

Nieuwe bedrijfsprocedures.

-

Nieuwe methodes voor het organiseren van professionele verantwoordelijkheden en het nemen van beslissingen.

-

Nieuwe methodes om externe relaties met andere bedrijven of instellingen te organiseren.

-

Marketinginnovaties: Het bedrijf heeft innovaties geïntroduceerd op het gebied van:

-

Het esthetisch ontwerp of de verpakking van producten.

-

Het gebruik van nieuwe media voor promotie van producten.

58

CBS rapport Ict, kennis en economie 2012 p. 174 CBS rapport Ict, kennis en economie 2012 p. 188 60 CBS rapport Ict, kennis en economie 2012 p. 175 59

26

-

De positionering van producten in de markt of het gebruik van nieuwe verkoopkanalen.

-

De prijsbepaling van producten.

Zoals uit dit overzicht blijkt zijn momenteel veel verschillende ontwikkelingen binnen een bedrijf als innovatie te beschouwen als het ruime innovatiebegrip wordt gehanteerd. 4.3

Toepasbaarheid binnen de verzekeringsbranche

De innovatiebox is zoals uit de voorgaande hoofdstukken is gebleken ingevoerd teneinde een positieve impuls te geven aan de kenniseconomie; innovatie stimuleren is de doelstelling van deze regeling. Nadat de eerste jaren na invoering nauwelijks gebruik werd gemaakt van de innovatiebox zijn de voorwaarden aantrekkelijker geworden en is de toegang soepeler geworden. Niet langer was een octrooi vereist voor toegang tot de regeling maar ook een S&O-verklaring volstond. Deze beweging biedt kansen, ook voor ondernemingen die geen producten produceren waar octrooi voor aangevraagd kan worden. De mogelijkheid van toegang tot de innovatiebox met een S&O-verklaring was vanaf 2008 een feit. Door deze versoepelde toegang tot de innovatiebox zouden ook verzekeraars, die geen producten produceren maar diensten leveren, mogelijk gebruik kunnen maken van de voordelen van de innovatiebox. Zoals uit de hoofdvraag blijkt wordt de toepasbaarheid van de innovatiebox voor verzekeraars onderzocht. Het onderzoek naar de toepasbaarheid betreffende verzekeraars wordt uitgesplitst in enerzijds de praktische toepasbaarheid en anderzijds in toepasbaarheid met het oog op doel en strekking van de wet. 4.3.1

Praktische toepasbaarheid

Teneinde de vraag te beantwoorden of de innovatiebox praktisch toepasbaar is voor een verzekeraar dient in eerste instantie aan de wet (art. 12b wet Vpb) getoetst te worden. Een verzekeraar is een belastingplichtige als bedoeld in art. 12b Wet Vpb, aangezien verzekeraars in de BV of NV vorm opereren. Ze zijn zodoende belastingplichtig voor de vennootschapsbelasting. Tevens dient de vraag beantwoord te worden of een verzekeraar octrooieerbare producten produceert. Mijns inziens dient deze vraag ontkennend te worden beantwoord aangezien een verzekeraar geen producten ontwikkelt of produceert die voldoen aan de vereisten van de rijksoctrooiwet 1995. Mijns inziens bestaat er onder de huidige wetgeving wel de mogelijkheid voor verzekeraars om een S&O-verklaring als bedoeld in art. 27 WVA te verkrijgen, voor het ontwikkelen van nieuwe programmatuur (software). Teneinde een S&O-verklaring te krijgen dient de belastingplichtige (de verzekeraar) een aanvraag in te dienen bij Agentschap NL met daarin een beschrijving van de projecten. De beslissing op de aanvraag wordt vastgelegd in een voor bezwaar vatbare beschikking. Als voornoemde S&Overklaring door Agentschap NL is afgegeven dient de verzekeraar aan de volgende, door Van der Lande aan de wet ontleende cumulatieve eisen te voldoen teneinde toegang te verkrijgen tot de innovatiebox:61 -

61

De belastingplichtige dient te beschikken over een immaterieel activum dat gedurende meerdere jaren opbrengsten genereert.

M.L.B. van der Lande, FED Fiscale brochure, Innovatiebox, Deventer Kluwer 2012, p.69.

27

-

Dit immaterieel activum dient te zijn voortgebracht door werkzaamheden die zijn verricht voor rekening en risico van de belastingplichtige.

-

Het immaterieel activum dient te zijn voortgevloeid uit speur- en ontwikkelingswerk waarvoor aan de belastingplichtige een S&O-verklaring is afgegeven.

Indien aan deze drie eisen is voldaan komt aan de orde hoe de voordelen aan de innovatiebox kunnen worden toegerekend. Doordat een verzekeraar mijns inziens geen type bedrijf is waarbij R&D de kern van de onderneming vormt, maar eerder een ondersteunende functie, is het gebruikelijk dat de toerekening geschiedt door middel van de cost-plus methode. Bij deze cost-plus methode wordt het voordeel gesteld op een percentage tussen de 110% en de 130% van de voortbrengingskosten van het immaterieel activum, er is zodoende sprake van een opslag tussen de 10 en 30% bovenop de voortbrengingskosten. Deze opslag komt in aanmerking voor het verlaagde tarief van de innovatiebox. Uit het voorgaande is af te leiden dat indien aan de voorwaarden is voldaan, de innovatiebox praktisch toepasbaar kan zijn voor een verzekeraar. Feit blijft echter dat er steeds in individuele gevallen een besluit wordt genomen betreffende toepassing van de innovatiebox en dat er geen sprake is van een precedentwerking. De verzekeraar zal dus zeer goed feitelijk dienen te motiveren welk bedrag toerekenbaar is aan de innovatiebox. Dit is weliswaar een flexibele werkwijze maar mijns inziens is er behoefte aan duidelijke uitvoeringsregels krachtens het achtste lid van de wet om discussies aangaande de toerekening te voorkomen. De praktische toepasbaarheid van de innovatiebox zou voor verzekeraars nog verbeterd kunnen worden als een S&O-verklaring niet alleen zou worden afgegeven voor het ontwikkelen van nieuwe software, maar tevens voor andere in paragraaf 4.2 omschreven niet-technologische innovaties. Verzekeraars zijn, mede naar aanleiding van de woekerpolisaffaire, reeds een aantal jaren bezig met vernieuwingen die mijns inziens onder niet-technologische innovaties vallen. Een aantal van deze vernieuwingen staat in het Handboek van het Keurmerk Klantgericht Verzekeren.62 In het Handboek worden vijf hoofdthema’s genoemd: -

Voor de klant begrijpelijke heldere informatie en voorlichting.

-

Zorgvuldige en voortvarende dienstverlening.

-

Goede bereikbaarheid.

-

Klanttevredenheid.

-

Kwaliteitsbeleid en kwaliteitsmanagement.

De vijf genoemde vernieuwingen zijn mijns inziens te scharen onder nieuwe bedrijfsprocedures en onder nieuwe methodes voor het nemen van beslissingen uit het in paragraaf 4.2 weergegeven innovatieschema. Door dergelijke vernieuwingen als innovatie aan te merken en derhalve via een S&O-verklaring onder de werking van de innovatiebox te brengen zou de praktische toepasbaarheid van de innovatiebox voor verzekeraars toenemen. De wetgever lijkt echter voor de klassieke (enge) definitie van het begrip innovatie te hebben gekozen zoals blijkt uit de lijst met S&O-projecten die in aanmerking komt voor een WBSO-verklaring. En gezien het feit dat niet-technische innovaties niet onder deze enge definitie vallen zijn dergelijke vernieuwingen niet onder de werking van de innovatiebox te brengen in de huidige situatie. Het huidige art. 12b Wet Vpb is voor verzekeraars 62

Handboek Keurmerk klantgericht verzekeren 2012 p. 6.

28

praktisch toepasbaar maar het zou beter kunnen als voor de ruime uitleg van het begrip innovatie gekozen zou worden. Dan zou bijvoorbeeld ook voor een goed marketingconcept toegang tot de innovatiebox mogelijk zijn. 4.3.2

Toepasbaarheid met oog op doel en strekking van de wet.

De toepasbaarheid van de innovatiebox voor verzekeraars met het oog op doel en strekking van de wet is mijns inziens zeer wel mogelijk. De innovatiebox is destijds ingevoerd teneinde een positieve impuls te geven aan de kenniseconomie, om innovatie te stimuleren binnen Nederland. Dit stimuleren van innovatie is tweeledig, enerzijds het stimuleren van innovatie bij bedrijven die reeds in Nederland actief zijn en anderzijds het aantrekken van innovatieve bedrijven van buiten Nederland.63 Verzekeraars kunnen wat betreft het programmeren van nieuwe software door middel van een S&O-verklaring voor toegang tot de innovatiebox in aanmerking komen. Op het gebied van software programmeren wordt de innovatie in Nederland zodoende gestimuleerd. De huidige wetgeving biedt bedrijven die geen octrooieerbaar immaterieel activum voortbrengen de mogelijkheid om van de innovatiebox gebruik te maken en dat biedt kansen voor verzekeraars. Aanvankelijk was de innovatiebox enkel toegankelijk met een octrooiactivum, daardoor was gewaarborgd dat alleen ondernemingen die octrooieerbare immateriële activa voortbrachten gebruik konden maken van de regeling. Van de regeling werd echter zeer weinig gebruik gemaakt en teneinde de regeling aantrekkelijker te maken werd in 2008 de mogelijkheid om toegang tot de innovatiebox te verkrijgen met een S&O-verklaring opengesteld. Dit sorteerde weinig effect en vervolgens werd in 2010 het boxtarief verlaagd naar 5% en verviel het plafond voor zowel S&O-activa als octrooi activa. Door de koppeling tussen de S&O-verklaring en de innovatiebox is de mogelijkheid voor verzekeraars ontstaan om gebruik te maken van de regeling. Deze koppeling sorteert mijns inziens het effect dat vanaf dat moment ook verzekeraars gestimuleerd worden tot innoveren. Hoewel verzekeraars op het eerste gezicht wellicht niet voldoen aan het beeld van een innovatieve onderneming, worden verzekeraars door middel van de innovatiebox wel degelijk gestimuleerd om innovatief bezig te zijn en het is derhalve in lijn met doel en strekking van de wet. Het mogelijke probleem dat echter kan ontstaan is dat voor toegang tot de innovatiebox sprake dient te zijn van een fysieke, tastbare zaak. De enige mogelijkheid voor een verzekeraar om aan deze eis te voldoen is d.m.v. het programmeren van software aangezien dit een fysieke, tastbare zaak betreft. Voor bijvoorbeeld een marketingconcept wordt geen S&O-verklaring verleend aangezien er geen fysieke, tastbare zaak is. Dit zou wellicht het ongewenste gedrag kunnen bevorderen dat vernieuwingen in de vorm van software gegoten worden teneinde gebruik te kunnen maken van de voordelen van de innovatiebox. Als toegang tot de box verruimd zou worden zoals in paragraaf 4.3.1 omschreven zou deze mogelijke tendens gestopt kunnen worden. Het reikt echter verder dan de kaders van deze thesis om daar een gericht onderzoek naar te doen en bovendien is het mijns inziens moeilijk controleerbaar en meetbaar. 4.4

Praktijkervaring verzekeraar

Teneinde een beeld te krijgen van de toepasbaarheid van de innovatiebox in de praktijk heb ik een klein onderzoek gedaan bij een grote verzekeraar in Nederland met de verantwoordelijke betreffende innovaties. Uit dit onderzoek blijkt het volgende: De verzekeraar maakt gebruik van de faciliteiten van de innovatiebox. De toegang wordt verkregen door middel van een S&O-verklaring 63

Kamerstukken II 2005/06, 30 572, nr. 3. p. 6.

29

voor softwareontwikkeling. De onderzochte verzekeraar heeft drie takken; pensioen en leven, schade en ziektekosten. Voor de schadetak wordt gebruik gemaakt van de faciliteiten van de innovatiebox. De nieuwe software is ontwikkeld in samenwerking met SAP (een grote softwareontwikkelaar). De werkzaamheden zijn gesplitst in drie delen; een deel van de verzekeraar zelf, een deel van SAP en een hybride deel waar door beide partijen aan gewerkt is. Alleen voor het eigen deel heeft de verzekeraar een S&O-verklaring aangevraagd en gekregen en wordt gebruik gemaakt van de voordelen van de innovatiebox. De verantwoordelijke gaf aan dat het verkrijgen van de S&Overklaring lastig was aangezien Agentschap NL de mening is toegedaan dat een verzekeraar nauwelijks technisch risico loopt omdat een verzekeraar een defensief bedrijf is. Bovendien gaat het Agentschap er vanuit dat er bij een dergelijke grote instelling reeds zeer veel kennis aanwezig is, mede gezien het feit dat er een groot aantal medewerkers op de ict-afdeling actief is. De verantwoordelijke benadrukte dat software programmeren in aanmerking komt voor de S&Overklaring en software configureren niet. De scheidslijn tussen programmeren en configureren is dun en dit kan dan ook discussiepunten opleveren. Nadat de S&O-verklaring was toegekend was het geen probleem om toegang tot de innovatiebox te krijgen, de praktische toepasbaarheid werd positief beoordeeld. De verzekeraar is met de speur- en ontwikkelingsaftrek in aanraking gekomen door Subtracers, een bedrijf dat adviseert betreffende subsidies. De verantwoordelijke benadrukte dat het in de toekomst moeilijker zou worden om van de faciliteit gebruik te maken aangezien er steeds meer standaardsoftware komt voor verzekeraars en dan kan het niet meer als technisch nieuw beschouwd worden. Een ander praktisch probleem dat werd genoemd is dat de ict-ers die de software programmeren oplossingsgericht werken maar zich vaak niet bewust zijn waar het technisch vernieuwende aspect precies in zit. Terwijl dit wel duidelijk dient te zijn teneinde de S&O-verklaring te verkrijgen. De toerekening van de voordelen aan de innovatiebox geschiedt door middel van de cost-plus methode, dit gezien het feit dat de verzekeraar een zeer strakke urenregistratie hanteert en de kosten zodoende nauwkeurig te bepalen zijn. Bovendien is het zo dat het zeer moeilijk te bepalen is welk gedeelte van de winst toe te rekenen is aan het immaterieel activum dus de afpelmethode was geen optie. Ten slotte gaf de verantwoordelijke aan dat wat hem betreft de toepasbaarheid van de regeling mede afhankelijk was van de duurzaamheid van de regeling. Met andere woorden, als een bedrijf het beleid afstemt op een dergelijke regeling is het niet wenselijk dat het “overnight” weer wordt afgeschaft of dat grote veranderingen worden aangebracht. Uit het bovenstaande blijkt dat de praktische toepasbaarheid van de innovatiebox voor verzekeraars goed te noemen is. Er is sprake van een werkbare situatie als een verzekeraar erin slaagt een S&Overklaring te krijgen bij Agentschap NL. Hoofdstuk 5

Conclusie

De door mij geformuleerde onderzoeksvraag luidt: De innovatiebox, ook geschikt voor verzekeraars? Teneinde deze vraag te kunnen beantwoorden wordt de toepasbaarheid uitgesplitst in enerzijds de 30

praktische toepasbaarheid en anderzijds de toepasbaarheid getoetst aan doel en strekking van de wet. De eerste deelvraag luidt derhalve: Is de innovatiebox praktisch toepasbaar voor verzekeraars? De tweede deelvraag luidt: Is de innovatiebox toepasbaar voor verzekeraars met het oog op doel en strekking van de wet? Begonnen is met het analyseren van het ontstaan van de wet; waarom is de wet ontwikkeld, met welk doel? Uit deze analyse werd duidelijk dat de innovatiebox is ontwikkeld teneinde innovatie te stimuleren binnen Nederland. De vraag is in hoeverre de wet toepasbaar is om dit doel te verwezenlijken betreffende verzekeraars. De praktische toepasbaarheid bleek zowel uit literatuurstudie als een klein praktijkonderzoek bij een grote verzekeraar goed te zijn. Met andere woorden, de regeling is praktisch toepasbaar voor verzekeraars. Een verzekeraar kan opteren voor een S&O-verklaring betreffende software ontwikkeling. (Het programmeren van software). Hierbij echter wel de kanttekening dat de praktische toepasbaarheid nog beter zou kunnen zijn als ook niet technische innovaties tot toegang van de innovatiebox zouden kunnen leiden. Dan zou een goed marketingconcept ook in aanmerking komen voor de voordelen van de innovatiebox. En zoals uit mijn praktijkonderzoek duidelijk is geworden wordt een S&O-aanvraag, mits goed onderbouwd, door agentschap NL verleend. De toepasbaarheid met het oog op doel en strekking van de wet is voor Verzekeraars zeer wel mogelijk en levert geen strijd op met doel en strekking van de wet. De innovatiebox is ingevoerd om innovatie binnen Nederland te stimuleren, dit stimuleren van innovatie is tweeledig. Enerzijds het stimuleren van innovatie bij bedrijven die reeds in Nederland actief zijn en anderzijds het aantrekken van innovatieve bedrijven van buiten Nederland.64 Door de koppeling tussen de S&O-verklaring en de toegang tot de innovatiebox is het ook voor verzekeraars mogelijk geworden om van de faciliteiten van de innovatiebox gebruik te maken. Deze koppeling stimuleert naar mijn mening het effect dat bedrijven die wel innoveren maar geen octrooi kunnen aanvragen voor hun werkzaamheden een mogelijkheid kunnen creëren om gebruik te maken van de voordelen van de innovatiebox. Het mogelijke probleem dat echter kan ontstaan is dat gezien het feit dat het voor een verzekeraar momenteel alleen mogelijk is om toegang tot de innovatiebox te krijgen door middel van het programmeren van software dit wellicht het ongewenste gedrag kan bevorderen dat vernieuwingen in de vorm van software gegoten worden teneinde gebruik te kunnen maken van de voordelen van de innovatiebox. Als toegang tot de box verruimd zou worden zoals in paragraaf 4.3.1 omschreven zou deze mogelijke tendens gestopt kunnen worden. Het reikt echter verder dan de kaders van deze thesis om daar een gericht onderzoek naar te doen bovendien is het mijns inziens moeilijk controleerbaar en meetbaar of sprake is van misbruik van doel en strekking van de wet op voornoemde wijze. De innovatiebox lijkt alles in ogenschouw nemend zowel praktisch toepasbaar voor verzekeraars als in lijn met doel en strekking van de wet hoewel er verbeteringen mogelijk zijn. Een belangrijke verbetering voor verzekeraars zou zijn om ook een S&O-verklaring af te geven voor niettechnologische innovaties zoals in paragraaf 4.2 omschreven.

64

Kamerstukken II 2005/06, 30 572, nr. 3. p. 6.

31

Hoewel er op het eerste gezicht geen problemen waren te verwachten betreffende het Europees recht, blijkt uit paragraaf 3.1 dat er toch een punt is dat op zijn minst aandacht verdient. Het betreft de situatie waarin een Nederlandse onderneming die de S&O-werkzaamheden door middel van bijvoorbeeld een vaste inrichting in een andere EU- lidstaat uitoefende. Het bleek dat werkzaamheden in een andere lidstaat ongeacht de vorm niet ongelijk behandeld mogen worden ten opzichte van werkzaamheden verricht in Nederland. Van ongelijke behandeling en strijdigheid met de vrijheid van vestiging van art. 49 VwEU was sprake nadat de S&O-verklaring werd gekoppeld aan de innovatiebox, vanaf 1 januari 2008. Tevens bleek de regeling niet proportioneel te zijn en zodoende mijns inziens in strijd met het Europees recht. Mijn eindconclusie luidt dan ook dat de innovatiebox in bepaalde gevallen in strijd is met het Europees recht, maar indien de regering erin slaagt de strijdigheid weg te nemen of dat de Europese commissie alsnog expliciet bepaalt dat het niet strijdig is met het Europees recht de regeling geschikt is om innovatie bij verzekeraars te stimuleren. Vooralsnog is mijns inziens sprake van strijdigheid met het Europees recht en ontkomt de Nederlandse regering er niet aan om ook S&O-verklaringen te verlenen voor S&O-werkzaamheden verricht door middel van een vaste inrichting in andere Europese landen om de regeling EU-proof te maken.

32

Literatuur+jurisprudentielijst

Boeken M.L.B. van der Lande, FED Fiscale brochure, Innovatiebox, Deventer Kluwer 2012. J.J.D. Veraa, De octrooibox, Amersfoort SDU 2009. CBS rapport Ict, kennis en economie, Hardinxveld-Giessendam Tuijtel 2012 Handboek Keurmerk klantgericht verzekeren 2012

Artikelen IJ. de Nies, Stimulering van innovatie: van octrooibox naar innovatiebox, WFR 2010/146. IJ. De Nies, Stimulering van innovatie in de Nederlandse belastingwetgeving, TFO 2008/118. IJ. de Nies en B.J. Kiekebeld, Actualiteiten, belangrijkste knelpunten en praktische toepassing van de innovatiebox, MBB 2011/05. R.H.C. Luja, Boxen, beleggingsinstellingen en staatssteun, WFR 2006/819 Q.W.J.C.H. Kok, J.C.M. van Sonderen, Octrooibox, groepsrentebox en renteaftrekbeperkingen, TFO

Kamerstukken II Kamerstukken II 2003/04, 29 210, nr. 75. Kamerstukken II 2004/05, 30 107, nr.2. Kamerstukken II 2005/06, 30 107, nr.4. Kamerstukken II 2005/06, 30 107, nr.9. Kamerstukken II 2005/06, 30 572, nr.2. Kamerstukken II 2005/06, 30 572, nr. 3. Kamerstukken II, 2005/06, 30 572, nr. 4. Kamerstukken II, 2009/10, 32 128, nr. 16. Kamerstukken II, 2009/10, 32 128, nr. 52. Kamerstukken II, 2010/11, 32 505, nr. 3. Kamerstukken II, 2011/12, 33 003, nr. 18. 33

Overig Wet werken aan winst, Artikel XIII lid 4, Stb. 2006, 631. Besluit 31 januari 2007,Stb. 44. Wet van 20 december 2007, Stb 2007, 563. Wet van 23 december 2009, wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (belastingplan 2010), artikel VII, onderdeel C, stb. 2009, 609. Wet van 23 december 2010, wijziging van enkele belastingwetten en enige andere wetten (overige fiscale maatregelen 2011), artikel V, stb. 2010, 873. Instellingsbesluit van de CTC d.d. 14 oktober 2010, Nr. DGB/2010/6307 M, stcrt. 16697 d.d. 26 oktober 2010 Besluit 20 december 2012, Stb. 694. Jurisprudentie HvJEG, 15 mei 1997, nr. C- 250/95 HvJEG, 8 juli 1999, nr. C- 254/97

34