DE GRENSOVERSCHRIJDENDE

308

Weekblad fiscaal recht . 6991 . 7 maart 2013

DE GRENSOVERSCHRIJDENDE OMZETTING: FISCAAL NU BETER GEREGELD? MR. G.C.F.

VAN

GELDER1

1 Inleiding Op 12 juli 2012 heeft het Hof van Justitie EU uitspraak gedaan in de zaak-Vale.2 In dit arrest heeft het Hof van Justitie EU geoordeeld dat onder het Europese recht een grensoverschrijdende omzetting een verplaatsing van de statutaire zetel met wijziging van het toepasselijke rechtspersonenrecht is toegestaan. De Vale-uitspraak van het Hof van Justitie EU past in een lijn van uitspraken inzake de mogelijkheid om een vennootschap grensoverschrijdend te verplaatsen.3 De Vale-uitspraak borduurt voort op de beginselen die in de Cartesio-uitspraak door het Hof van Justitie EU4 naar voren zijn gebracht en wordt gezien als een bevestiging daarvan.5

vennootschap in een kapitaalvennootschap naar het recht van een andere lidstaat (outbound).7

De Commissie vennootschapsrecht6 heeft naar aanleiding van het Cartesio-arrest een voorstel tot wet geïnitieerd omtrent de mogelijkheden van een grensoverschrijdende omzetting, zowel de grensoverschrijdende omzetting in een Nederlandse vennootschap door een buitenlandse kapitaalvennootschap (inbound) als de grensoverschrijdende omzetting van een Nederlandse

In een eerdere bijdrage in het Weekblad8 heb ik naar aanleiding van het Cartesio-arrest en de aanpassing in het Besluit omzetting rechtspersoon van de Staatssecretaris van Financiën9 de fiscale consequenties beschreven van de grensoverschrijdende omzetting van rechtspersonen ex art. 2:18 BW en de toepassing van art. 28a Wet VPB 1969. Toentertijd concludeerde ik dat de aanpassing in het Besluit omzetting rechtspersoon weliswaar een stap in de goede richting was, maar dat er, mijns inziens, nog vele onduidelijkheden en vragen waren. Ik gaf aan dat de praktijk behoefte heeft aan duidelijkheid, solide wetgeving en rechtszekerheid. Ik concludeerde daarom ook dat de wetgever zo spoedig mogelijk art. 2:18 BW diende aan te passen, een nieuw wetsartikel zou moeten invoeren of het Besluit omzetting rechtspersoon zou moeten aanpassen teneinde meer rechtszekerheid te creëren. In deze bijdrage bekijk ik of het voorstel de fiscale toets wel kan doorstaan, of de wetgever de fiscale consequenties van een grensoverschrijdende omzetting nu beter in kaart heeft gebracht en of de rechtszekerheid nu wel is gecreëerd.

1

2 Omzetting

De auteur is werkzaam als advocaat en belastingadviseur bij DLA Piper te Amsterdam.

2

HvJ EU 12 juli 2012, nr. C-378/1010 (Vale Építési Kft).

3

HvJ EU 27 september 1988, nr. C- 81/87 (Daily Mail);

Onder het huidige recht wordt de omzetting van een Nederlandse rechtspersoon in een andere rechtsvorm ci-

HvJ EU 9 maart 1999, nr. C-212/97 (Centros); HvJ EU 30 september 2003, nr. C-167/01 (Inspire Art Ltd.); HvJ EG 13 december 2005, nr. C-411/03 (Sevic Systems AG); HvJ EU 16 december 2008, nr. C-210/06 (Cartesio). 4

HvJ EU 16 december 2008, nr. C-210/06 (Cartesio Oktató és

7

5 6

tijk als een soort pre-wetsvoorstel te worden gezien.

H. Koster, ‘Vale en grensoverschrijdende omzetting’, Bedrijfsjuridische berichten 2012/62.

8

G.C.F. van Gelder, ‘De grensoverschrijdende omzetting, fiscaal al geregeld?’, WFR 2012/1719.

De Commissie vennootschapsrecht is een adviesorgaan van de Minister van Justitie en Veiligheid. Deze commissie dient

Het voorstel van de Commissie vennootschapsrecht is nog niet een officieel wetsvoorstel, maar dient volgens de prak-

Szolgáltató bt).

9

Besluit Staatssecretaris van Financiën 4 april 2011,

niet te worden verward met de gecombineerde Commissie

nr. BLKB2011/511M, Stcrt. 2011, 9808; V-N 2011/32.13,

vennootschapsrecht van de KNB en NOVA.

inwerkingtreding 8 juni 2011.


vielrechtelijk beheerst door art. 2:18 BW.10 Bij de omzetting wordt geen nieuwe vennootschap opgericht en de omzetting leidt civielrechtelijk niet tot de ontbinding van de vennootschap.11 Ik benadruk dat de omzetting van de rechtsvorm van een rechtspersoon iets anders is dan de verplaatsing van de statutaire of werkelijke zetel van een rechtspersoon naar een andere lidstaat. De vraag of een vennootschap zich kan omzetten in een andere rechtspersoon werd voor het eerst gesteld in het Cartesio-arrest.

2.1 Grensoverschrijdende omzetting In de Cartesio-zaak oordeelde het Hof van Justitie EU, kort gezegd, dat een vennootschap niet haar werkelijke zetel kan verplaatsen naar een andere lidstaat met behoud van het vennootschapsrecht (het juridische jasje) van het land van oprichting.12 Tegelijkertijd heeft het Hof van Justitie EU geoordeeld dat een omzetting van een door het recht van een bepaalde staat beheerste rechtspersoon in een door het recht van een andere staat beheerste rechtspersoon onder het VwEU13 mogelijk moet zijn, voor zover het inreisrecht van dit land het toestaat, en dat er, in beginsel, geen belemmeringen mogen zijn.14 In het Vale-arrest is aan het Hof van Justitie EU de vraag voorgelegd of een ontvangststaat een belemmering op mag werpen voor een grensoverschrijdende zetelverplaatsing met wisseling van het toepasselijke rechtspersonenrecht.15 Bij onderhavige zetelverplaatsing wilde Vale Costruzioni Srl, haar lex societatis (rechtspersonenrecht) wijzigen van Italiaans recht in Hongaars recht en zich omzetten van een door het Italiaanse rechtspersonenrecht beheerste vennootschap in een door het Hongaarse rechtspersonenrecht beheerste vennootschap. Op 3 februari 2006 heeft Vale Costruzioni Srl het Italiaanse handelsregister verzocht om de inschrij-

10 Art. 2:71, 2:72, 2:181 en 2:183 BW zien ook op omzetting van een rechtspersoon. 11 B. Snijder-Kuipers, Omzetting als rechtsvormwijziging (Uitgaven vanwege het Instituut voor Ondernemingsrecht, Rijksuniversiteit Groningen nr. 70), Deventer: Kluwer 2010, p. 2. Onder de definitie van rechtsvormwijziging bedoelt SnijderKuipers ook de omzetting van een coöperatie in een EESV, van een NV in een SE, van een coöperatie in een SCE, van

ving door te halen.16 Op 19 januari 2007 heeft Vale Építési bij de handelsrechtbank te Boedapest gevraagd om zich daar te kunnen inschrijven, waarbij Vale Costruzioni Srl als rechtsvoorganger werd aangemerkt. Dit verzoek werd afgewezen en ook door het regionale hof werd dit afgewezen met het argument dat een in Italië opgerichte en ingeschreven vennootschap gezien de in Hongarije geldende voorschriften voor vennootschappen niet haar zetel naar Hongarije kan verplaatsen en zich niet daar in de aangevraagde vorm in het handelsregister kan laten inschrijven.17 Het Hof van Justitie EU oordeelde dat art. 49 en 54 VwEU aldus moeten worden uitgelegd dat zij zich verzetten tegen een nationale regeling die, terwijl zij bepaalt dat vennootschappen naar binnenlands recht mogen worden omgezet, niet op algemene wijze toestaat dat een vennootschap die onder het recht van een andere lidstaat valt, wordt omgezet in een vennootschap naar nationaal recht door een dergelijke vennootschap op te richten.18 Aan het feit dat lidstaten wellicht nog geen regeling voor grensoverschrijdende omzetting kennen, heeft het Hof van Justitie EU weinig boodschap. Dit vormt geen excuus om de vestigingsvrijheid te beperken, aldus het Hof van Justitie EU.19 Het Hof van Justitie EU geeft aan dat lidstaten bij gebreke van een regeling voor grensoverschrijdende omzettingen, de regels voor binnenlandse omzettingen maar zo veel mogelijk moeten toepassen.

“Een grensoverschrijdende omzetting vindt thans plaats op basis van arresten van het Hof van Justitie EU” Op dit moment biedt art. 2:18 BW niet de mogelijkheid om de rechtsvorm van een Nederlandse rechtspersoon te wijzigen in een buitenlandse rechtsvorm, met uitzondering van de omzetting van een nv in een Societas Europeae (hierna: SE). Voor dit laatste biedt niet art. 2:18 BW de basis, maar art. 37 Verordening (EG) nr. 2157/2001 van de Raad van 8 oktober 2001 betreffende het statuut van de Europese vennootschap.20 Nu het Hof van Justitie EU heeft geoordeeld dat een lidstaat die

een BV in een OVR en van een OVR in een BV. 12 HvJ EU 16 december 2008, nr. C-210/06 (Cartesio Oktató és Szolgáltató bt), r.o. 125 (4).

16 HvJ EU 12 juli 2012, nr. C-378-10 (Vale Építési Kft), r.o. 9-11.

13 Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie.

17 HvJ EU 12 juli 2012, nr. C-378-10 (Vale Építési Kft), r.o. 12.

14 HvJ EU 16 december 2008, nr. C-210/06 (Cartesio Oktató és

18 HvJ EU 12 juli 2012, nr. C-378-10 (Vale Építési Kft), r.o. 42.

Szolgáltató bt), r.o. 111-113. 15 HvJ EU 12 juli 2012, nr. C-378-10 (Vale Építési Kft), r.o. 42.

19 HvJ EU 12 juli 2012, nr. C-378/1010 (Vale Építési Kft), r.o. 49. 20 Deze mogelijkheid bestaat al sinds 8 oktober 2004.

309

310


een regeling tot omzetting heeft, deze regeling niet kan voorbehouden aan vennootschappen die worden beheerst door het recht van die eigen lidstaat, dient deze regeling ook open te staan voor een grensoverschrijdende omzetting.21 In concreto betekent dit dat op grond van het Vale-arrest een Nederlandse rechtspersoon zijn rechtsvorm kan omzetten naar een rechtspersoon naar het recht van een EU/EER-lidstaat, maar ook dat een EU/EER-rechtspersoon zich kan omzetten naar een Nederlandse rechtspersoon.22 Thans is een voorstel tot wet, opgesteld door de Commissie vennootschapsrecht, in de maak om de wetgeving in overeenstemming te brengen met de recente jurisprudentie van het Hof van Justitie EU. Tot het van kracht worden van een dergelijke wettelijke basis zullen grensoverschrijdende omzettingen op basis van de vrijheid van vestiging en de uitspraken van het Hof van Justitie EU mogelijk moeten zijn, maar het is uiteraard de vraag of dit wenselijk is.23

3 Achtergrond wetsvoorstel grensoverschrijdende omzetting De Commissie vennootschapsrecht heeft naar aanleiding van het Cartesio-arrest al enigszins geanticipeerd op het Vale-arrest, want dit initiatiefwetsvoorstel is in januari 2012 opgesteld, voordat het Hof van Justitie EU uitspraak deed in het Vale-arrest. Met een wetsvoorstel Wijziging van Boek 2 van het Burgerlijk Wetboek in verband met de invoering van een regeling voor grensoverschrijdende omzetting van kapitaalvennootschappen wil de Commissie vennootschapsrecht de randvoorwaarden voorschrijven waaraan voldaan moet worden voordat een grensoverschrijdende omzetting kan plaatsvinden.24 In de memorie van toelichting wordt verder opgemerkt dat bij gebreke aan een Europese regeling wel behoefte bestaat aan een nationale rege-

ling.25 De outboundomzetting van een Nederlandse vennootschap in een kapitaalvennootschap naar het recht van een andere EU/EER-lidstaat wordt aldus beheerst door het Nederlandse recht tot het moment van de omzetting. De inboundomzetting in een Nederlandse vennootschap door een buitenlandse kapitaalvennootschap wordt primair beheerst door het recht van het land van vertrek. Dat recht bepaalt of de desbetreffende rechtspersoon zich grensoverschrijdend mag omzetten. Vervolgens stelt het Nederlandse recht – in het algemeen belang – eisen aan de omzetting in een Nederlandse vennootschap; de buitenlandse vennootschap moet zich onderwerpen aan het Nederlandse recht.26 Waar mogelijk is de bestaande regeling voor de grensoverschrijdende zetelverplaatsing van een SE als uitgangspunt genomen. In dit voorstel is tevens van de gelegenheid gebruikgemaakt om de bestaande bepalingen inzake de omzetting van de verschillende soorten rechtspersonen – die nu verspreid in Boek 2 BW zijn opgenomen – bijeen te brengen in een nieuwe titel 7A (omzetting).27 De afdelingen 1 en 2 van de nieuwe titel 7A Boek 2 BW bevatten de bestaande algemene bepalingen die van toepassing zijn op de omzetting van elke soort rechtspersoon en op de besluitvorming tot omzetting. Afdeling 3 is inhoudelijk nieuw en bevat de bepalingen die voor de grensoverschrijdende omzetting gaan gelden; afdeling 1 en 2 zijn bij een grensoverschrijdende omzetting niet van toepassing. In deze bijdrage bespreek ik alleen de bepalingen die relevant zijn voor de grensoverschrijdende omzetting zoals die nu zijn opgenomen in het voorstel ten aanzien van de nieuwe titel 7A Boek 2 BW. Eén van de problemen die zich voordoen bij een grensoverschrijdende omzetting is dat de statutaire zetel van de vennootschap in Nederland moet zijn gelegen.28 Een

25 Het Europese Parlement heeft de Europese Commissie opgeroepen om te komen met een richtlijnvoorstel omdat de rechtszekerheid wordt gediend wanneer duidelijk is onder welke voorwaarden een grensoverschrijdende omzetting mogelijk is 21 Zie ook o.a. E.R. Roelofs, ‘Het Vale-arrest: een nieuwe stap

(besluit van 2 februari 2012, 2011/2046(INI)). Verslag met

op het gebied van grensoverschrijdende omzetting’, WPNR

aanbevelingen aan de Commissie betreffende een Veertiende

2012/6950.

Richtlijn inzake het vennootschapsrecht betreffende de grens-

22 E.R. Roelofs, ‘Het Vale-arrest: een nieuwe stap op het ge-

overschrijdende overdracht van vennootschapszetels, 9 januari

bied van grensoverschrijdende omzetting’, WPNR

2012 (2011/2046(INI) en European Parliament resolution of 2

2012/6950.

February 2012 with recommendations to the Commission on a

23 Zie o.a. E.R. Roelofs, ‘Het symposium “Europees ondernemingsrecht: grensoverschrijdend ondernemen na Cartesio”’, Ondernemingsrecht 2010, 138, p. 656-660, en H. Koster, ‘Vale en grensoverschrijdende omzetting’, Bb 2012/62. 24 Het is nog niet een officieel gepubliceerd wetsvoorstel, maar wel te vinden via http://www.rijksoverheid.nl/documenten-

14th company law directive on the cross-border transfer of company seats (2011/2046(INI)). 26 MvT bij dit wetsvoorstel, p. 2. Te vinden via www.rijksoverheid.nl/documenten-en-publicaties/kamerstukken/2012/02/12/memorie-van-toelichting-grensoverschrijdende-omzetting-van-kapitaalvennootschappen.html.

en-publicaties/kamerstukken/2012/01/12/wetsvoorstel-

27 MvT, p. 2.

grensoverschrijdende-omzetting-van-

28 Voor de NV is art. 2:66 lid 3 BW van toepassing en voor de

kapitaalvennootschappen.html.

BV is art. 2:177 lid 3 BW van toepassing.


besluit tot verplaatsing van de statutaire zetel van een naar Nederlands recht opgerichte vennootschap naar een locatie buiten Nederland is op grond van het thans geldende recht nietig (art. 2:14 BW).29 Teneinde de statutaire zetel van een Nederlandse vennootschap naar een ander land te verplaatsen, is op grond van het thans geldende recht vereist dat de vennootschap wordt ontbonden en het vermogen wordt vereffend.30 Vanuit een fiscaal perspectief leidt dit tot een eindafrekening ex art. 15d Wet VPB 1969. Het wetsvoorstel zorgt ervoor dat grenzen worden gesteld aan de mogelijkheid van een grensoverschrijdende outboundomzetting van NV’s en BV’s, zodat meer rechtszekerheid wordt gecreëerd. Zonder dit wetsvoorstel ontbreken waarborgen voor crediteuren, minderheidsaandeelhouders en werknemers van de vennootschap die zich grensoverschrijdend wil omzetten. Ook wordt met dit wetsvoorstel geregeld dat de Minister van Veiligheid en Justitie zich om redenen van algemeen belang kan verzetten tegen een grensoverschrijdende omzetting. Deze waarborgen kunnen in Europees perspectief worden gerechtvaardigd met een beroep op dwingende redenen van algemeen belang.31

4 Wetsvoorstel 4.1 Reikwijdte van de vennootschapsvormen Het voorgestelde art. 2:334oo lid 1 onderdeel a BW regelt welke Nederlandse vennootschappen – alleen BV en NV – kunnen worden omgezet. De reden voor de beperking van grensoverschrijdende omzetting tot deze vennootschappen is dat het Europese recht ten aanzien van deze kapitaalvennootschappen tot op zekere hoogte is geharmoniseerd door middel van Europese richtlijnen, aldus de memorie van toelichting.32 De BV of NV kan worden omgezet in een kapitaalvennootschap naar het recht van een andere EU/EER-lidstaat en vice versa. Het is aan de wetgever van de lidstaat van vertrek om te bepalen welke rechtsvorm kwalificeert als kapitaalvennootschap die voor een grensoverschrijdende inboundomzetting in aanmerking komt. Daarnaast is het opmerkelijk dat een NV of BV zich wel grensoverschrijdend kan omzetten in een vennootschap naar het recht van de openbare lichamen Bonaire, Sint Eustatius of Saba en vice versa, maar dat

29 Er is een tweetal uitzonderingen: Wet vrijwillige zetelverplaatsing derde landen en Rijkswet vrijwillige zetelverplaat-

een grensoverschrijdende juridische fusie niet mogelijk is met dergelijke vennootschappen. Het voorgestelde art. 2:334pp BW sluit de grensoverschrijdende omzetting in een aantal gevallen uit. Allereerst betreft dit het geval dat een NV of BV een zogenoemd beklemd vermogen heeft in de zin van art. 2:334jj lid 6 BW.33 Dit speelt op het moment dat een stichting is omgezet in een NV of BV. Een grensoverschrijdende outboundomzetting wordt ook niet wenselijk geacht wanneer een NV of BV reeds is ontbonden en de vereffening gaande is. Daarnaast geldt dat voor zowel de outboundomzetting als de inboundomzetting is bepaald dat de vennootschap niet betrokken mag zijn bij een insolventieprocedure als bedoeld in de EG-verordening betreffende insolventieprocedures.

4.2 Voorschriften inzake grensoverschrijdende omzetting Art. 2:334qq BW regelt de voorschriften met betrekking tot de procedure waaraan moet worden voldaan om een grensoverschrijdende outboundomzetting te kunnen laten plaatsvinden.34 Deze voorschriften zijn enigszins vergelijkbaar met de voorschriften omtrent een juridische splitsing of juridische fusie. Daarnaast zijn deze voorschriften gebaseerd op art. 8 Verordening Europese vennootschap (waarin een regeling is opgenomen voor de zetelverplaatsing van een Europese vennootschap naar een andere lidstaat van de EU/EER), art. 3 Uitvoeringswet verordening Europese vennootschap (met voorschriften voor het neerleggen van een voorstel tot zetelverplaatsing van een Europese vennootschap bij het handelsregister) in combinatie met art. 2:312-314 en 333d BW voor de (grensoverschrijdende) fusie van rechtspersonen.35 De voorgestelde art. 2:334tt-2:33yy BW bevatten andere voorschriften en procedurele aspecten van een grensoverschrijdende omzetting die niet relevant zijn voor deze bijdrage en die ik derhalve hier niet behandel.

4.3 Crediteurenbescherming en belastingschulden Art. 2:334rr BW dient de belangen van de crediteuren van de NV/BV die tot een grensoverschrijdende outboundomzetting wil overgaan. Wanneer de statutaire zetel van de vennootschap door de omzetting wijzigt in een zetel in een ander land, betekent dat voor de crediteuren dat zij hun vorderingen eventueel in het buiten-

sing van rechtspersonen. 30 Uiteraard is het mogelijk om de werkelijke zetel (de feitelijke leiding) van een naar Nederlands recht opgericht ven-

33 Vergelijk art. 2:18 lid 6 BW.

nootschap naar het buitenland te verplaatsen.

34 Bij een inboundomzetting zullen de voorschriften uit het

31 MvT, p. 3. 32 MvT, p. 3.

land van vertrek dienen te worden opgevolgd. 35 MvT, p. 6.

311

312


land moeten innen. Het voorgestelde art. 2:334rr lid 1 BW luidt als volgt: “De naamloze of besloten vennootschap die tot grensoverschrijdende omzetting wil overgaan moet, op straffe van gegrondverklaring van een verzet als bedoeld in lid 2, voor iedere schuldeiser die dit verlangt zekerheid stellen of hem een andere waarborg geven voor de voldoening van zijn vordering die voor de omzetting is ontstaan of kan ontstaan. Dit geldt niet, indien de schuldeiser voldoende waarborgen heeft of de vermogenstoestand van de vennootschap na omzetting niet minder waarborg zal bieden dat de vordering zal worden voldaan, dan er voordien is.” Opmerkelijk is dat een NV/BV zekerheid moet kunnen stellen of een waarborg moet kunnen afgeven indien een schuldeiser dit verlangt. Betekent dit nu dat de Belastingdienst om een garantie of een andere vorm van zekerheid kan vragen indien een outboundomzetting plaatsvindt? De Belastingdienst zal zich immers op het standpunt kunnen beroepen dat er sprake is van een eindafrekeningsmoment zoals bedoeld in art. 15c juncto 15d Wet VPB 1969. De vraag is of het verlangen van een waarborg EU-houdbaar is. Immers, in De Lasteyrie du Saillant36 en de N-zaak37 heeft het Hof van Justitie EU nadrukkelijk het eisen van zekerheidstelling verworpen bij een exitheffing bij een migratie van een natuurlijk persoon. Echter, in de National Grid Indus-zaak heeft het Hof van Justitie EU38 geoordeeld dat een bankgarantie bij een exitheffing in bepaalde gevallen gerechtvaardigd is.39 Nog interessanter is het voorgestelde art. 2:334ss BW: “De grensoverschrijdende omzetting van een naamloze of besloten vennootschap heeft geen rechtsgevolg wanneer Onze Minister van Veiligheid en Justitie zich daartegen verzet om redenen van algemeen belang door nederlegging van een daarop betrekking hebbende verklaring ten kantore van het handelsregister, binnen twee maanden na de aankondiging van de nederlegging van het voorstel.” Dit artikel is een kopie van het bestaande art. 5 Uitvoeringswet verordening Europese vennootschap, dat geschreven is voor de zetelverplaatsing van een Europese vennootschap.40 In de memorie van toelichting bij dit artikel wordt opgemerkt dat indien een NV of BV een grensoverschrijdende omzetting aankondigt terwijl er

36 HvJ EU 11 maart 2004, nr. C-9/02 (Hughes de Lasteyrie du Saillant). 37 HvJ EU 7 september 2006, nr. C-470/04 (N-zaak). 38 HvJ EU 29 november 2011, nr. C-371/10 (National Grid

nog een wezenlijke belastingschuld openstaat of een belastingschuld ontstaat door de omzetting, het voor de hand ligt dat die schuld dient te worden voldaan voordat de omzetting een feit is. De Nederlandse Staat kan in dat geval zowel de route van art. 2:334rr BW als van art. 2:334ss BW bewandelen.41

“Vanuit een ﬁscaal perspectief is dit voorstel niet helemaal compleet” Deze toelichting leidt tot enige onduidelijkheid. Allereerst kan er discussie bestaan over wat een “wezenlijke” belastingschuld is. Daarnaast zal bij een outboundomzetting vaak sprake zijn van een openstaande belastingschuld en zou er dus nooit een outboundomzetting kunnen plaatsvinden, omdat de Nederlandse Staat (lees: de Belastingdienst) eerst alle openstaande belastingschulden wil innen. Bovendien is het enigszins opmerkelijk dat art. 28a Wet VPB 1969 en het besluit omzetting rechtspersoon zomaar opzij worden geschoven. Art. 28a Wet VPB 1969 refereert aan de omzetting ex art. 2:18 BW. Zoals aangegeven in onderdeel 3 wordt van de gelegenheid gebruikgemaakt om de bestaande bepalingen inzake de omzetting van de verschillende soorten rechtspersonen bijeen te brengen in de nieuwe titel 7A (omzetting). Derhalve ga ik ervan uit dat art. 28a Wet VPB 1969 in de toekomst ook van toepassing zal zijn op deze nieuwe titel 7A (omzetting). Daarnaast is in het Besluit omzetting rechtspersoon een aparte paragraaf “buitenlandse omzettingen” opgenomen. Het volgende is daarin relevant: “Indien bijvoorbeeld de betreffende buitenlandse omzetting een zodanig karakter heeft dat het bestaan van de belastingplichtige niet wordt beëindigd en zijn vermogen ongewijzigd blijft, betekent dit voor de vennootschapsbelasting dat een belastbaar feit ontbreekt en fiscale begeleiding niet nodig is. Dit is anders bij omzettingen die het bestaan van de belastingplichtige beëindigen. Deze zijn wel belastbaar feit voor de vennootschapsbelasting. Art. 15d Wet VPB 1969 verplicht dan immers tot zogenoemde eindafrekening. Indien materieel de situatie echter ongewijzigd is gebleven en enkel en alleen naar de vorm zich een verandering heeft voorgedaan ben ik niettemin op verzoek bereid een fiscaal neutrale begeleiding te bieden.”

Indus BV versus Belastingdienst), V-N 2011/67.8. 39 In het kader van dit artikel zal ik hier verder geen aandacht aan schenken. 40 MvT, p. 8.

41 MvT, p. 8.


De frase “Indien materieel de situatie echter ongewijzigd is gebleven en enkel en alleen naar de vorm zich een verandering heeft voorgedaan ben ik niettemin op verzoek bereid een fiscaal neutrale begeleiding te bieden” blijft een hele vage toezegging.42 Kan een NV of BV die zich outbound laat omzetten in een kapitaalvennootschap van een andere EU-lidstaat nu een beroep op dit besluit doen?43 Als dit zo zou zijn, dan is de opmerking in de memorie van toelichting bij het voorgestelde art. 2:334ss BW een vreemde eend in de bijt. Daarnaast merk ik op dat het voorgestelde art. 2:334oo lid 2 BW als volgt luidt: “De grensoverschrijdende omzetting als bedoeld in lid 1 beëindigt het bestaan van de rechtspersoon niet.” Op grond van de toezegging in het besluit omzetting rechtspersoon en het voorgestelde art. 2:334oo lid 2 BW zou een fiscaal neutrale begeleiding mogelijk moeten zijn en zou een openstaande belastingschuld niet in de weg kunnen liggen aan een outboundomzetting. Ten slotte merk ik op dat in de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel Wet uitstel van betaling exitheffing de NOB de vraag heeft gesteld of de mogelijkheid tot uitstel van betaling ook geldt bij grensoverschrijdende omzetting van rechtspersonen.44 De Staatssecretaris van Financiën heeft dit bevestigd.45 Mijns inziens betekent dit dat een belastingplichtige bij een outboundomzetting het nieuwe art. 25a IW1990 kan toepassen zodra deze is ingevoerd.46

daarom toe te juichen dat de Commissie vennootschapsrecht een initiatiefwetsvoorstel heeft gepubliceerd. De Commissie vennootschapsrecht meent dat de rechtszekerheid wordt gediend wanneer duidelijk is onder welke voorwaarden een grensoverschrijdende omzetting mogelijk is.47 Vanuit een fiscaal perspectief is het de vraag of een outboundomzetting niet tot een eindafrekening leidt. In het besluit omzetting rechtspersoon is er een toezegging gedaan dat een omzetting onder bepaalde gevallen niet leidt tot een eindafrekening voor fiscale doeleinden. In het voorstel en de memorie van toelichting wordt opgemerkt dat de Nederlandse Staat een grensoverschrijdende omzetting kan tegenhouden indien er een belastingschuld openstaat of er een belastingschuld ontstaat door de omzetting. Kortom, het is onduidelijk hoe het voorgestelde art. 2:334ss BW zich verhoudt tot het besluit omzetting rechtspersoon en de uitlatingen van de Staatssecretaris van Financiën. Op dit moment is het mijns inziens een voorstel dat nog niet de fiscale toets kan doorstaan, omdat er nog niet voldoende is nagedacht over de fiscale consequenties en de verschillende uitlatingen gedaan door de Staatssecretaris van Financiën.48 Dit initiatiefvoorstel is een stap in de goede richting, maar het zou de wetgever sieren indien ook de fiscale aspecten van de grensoverschrijdende omzetting beter worden belicht. Te denken valt bijvoorbeeld ook aan de oprichtingsficties in art. 2 lid 4 Wet VPB 1969 en art. 1 lid 3 Wet DB 1965. Zijn deze ook van toepassing na een outboundomzetting?49

5 Conclusie De praktijk heeft behoefte aan duidelijke wetgeving omtrent de grensoverschrijdende omzetting. Het is

42 G.C.F. van Gelder, ‘De grensoverschrijdende omzetting, fiscaal al geregeld?’, WFR 2012/3, onderdeel 6.1. 43 Zie bijvoorbeeld B. Snijder-Kuipers, Omzetting als rechts-

47 Begeleidende brief van de Commissie vennootschapsrecht

vormwijziging, (Uitgaven vanwege het Instituut voor Onder-

over grensoverschrijdende omzetting. www.rijksoverheid.nl/

nemingsrecht, Rijksuniversiteit Groningen nr. 70), Deventer:

documenten-en-publicaties/brieven/2012/02/12/advies-com-

Kluwer 2010, p. 2. B. Snijder-Kuipers concludeert dat omzet-

missie-vennootschapsrecht-over-grensoverschrijdende-omzet-

ting alleen een verandering van vorm is. 44 NOB-Commentaar van de Commissie wetsvoorstellen op de Wet uitstel van betaling van exitheffing, 21 juni 2012, p. 1. 45 NV, Kamerstukken II 2012/13, 33 262, nr. 5, Wijziging van de Invorderingswet 1990 (Wet uitstel van betaling exitheffingen). 46 De Wet uitstel van betaling exitheffingen heeft terugwerkende kracht tot en met 29 november 2011.

ting.html. 48 Hierbij merk ik op dat het voorstel geen aparte fiscale paragraaf heeft en voor zover ik heb kunnen nagaan ook niet door ambtenaren van het Ministerie van Financiën is bekeken. 49 Zie o.a. de opmerking gemaakt in J.J.A.M. Korving & N. Vlug, ‘Verslag vijfde NOB rondetafelbijeenkomst Europees fiscaal recht’, WFR 2013/118, onderdeel 2.

313

DE GRENSOVERSCHRIJDENDE

Recommend Documents