De recente rechtspraak die wij hierna bespreken, toont aan dat de alarmbelprocedure strikt moet worden toegepast bij gebreke waaraan de niet-naleving van de procedure een gemakkelijk wapen vormt om de vennootschapsbestuurders aansprakelijk te stellen.
1. Inleiding In tijden van economische crisis is het thema bestuurdersaansprakelijkheid brandend actueel. Geconfronteerd met een gebrekkige solvabiliteit of het faillissement van een vennootschap, gaan schuldeisers noodgedwongen op zoek naar meer solvabele aanspreekpunten om hun schuldvordering alsnog te verhalen. De bestuurders van de vennootschap komen daarbij als eerste in het vizier. Het behoort immers tot de taak van bestuurders om financiële problemen tijdig te detecteren en zich te bezinnen over de toekomst van een verlieslatende vennootschap. Het is in dit kader dat de zogenaamde «alarmbelprocedure» moet worden gesitueerd. Het Wetboek van Vennootschappen (hierna W.Venn.) voorziet immers dat wanneer het bestuursorgaan in een NV, BVBA of CVBA vaststelt dat het netto-actief van de vennootschap gezakt is tot beneden de helft of onder één vierde van het maatschappelijk kapitaal, het een bijzonder verslag moet opstellen en binnen de twee maanden de algemene vergadering moet samenroepen om over het voortbestaan van de vennootschap en over eventuele herstelmaatregelen te beslissen.
Iedereen die als adviseur of bestuurder betrokken is bij het (financiële) leven van een vennootschap, heeft er alle belang bij om toe te zien op de naleving van de hierna beschreven regels en beginselen.
2. Wanneer moet de alarmbelprocedure worden toegepast ? 2.1. Overschrijding van drempels De alarmbelprocedure dient volgens de bepalingen van het W.Venn. toegepast te worden wanneer het netto-actief daalt onder de helft van het maatschappelijk kapitaal. Wanneer het netto-actief verder daalt en ook zakt onder één vierde van het maatschappelijk kapitaal dient de procedure opnieuw toegepast
Indien deze procedure niet tijdig en correct wordt nageleefd, voorziet het W.Venn. in een weerlegbaar vermoeden van aansprakelijkheid in hoofde van de bestuurders voor schade geleden door derden.
PA C I O L I
NR.
294
BIBF-IPCF
I N H O U D •• De alarmbelprocedure : een belangrijke aanleiding tot bestuurdersaansprakelijkheid 1 •• Hoe wordt de afstand van een bezoldiging door een bedrijfsleider fiscaal behandeld ? 7
1
29
m aar t
–
11
april
2010
P 309340 – Afgiftekantoor 9000 Gent X – Tweewekelijks – Verschijnt niet in juli
De alarmbelprocedure : een belangrijke aanleiding tot bestuurdersaansprakelijkheid
te worden. Merk op dat de procedure per drempel slechts éénmaal dient te worden toegepast bij het overschrijden ervan, maar daarna niet herhaald dient te worden op bijvoorbeeld een volgende algemene vergadering waarop de toestand niet gewijzigd is of zelfs is verslechterd. De alarmbelprocedure vormt dus geen periodieke verplichting van de bestuurders.
recht – uiteraard over enige beoordelingsvrijheid om de balans op te stellen. Indien het daarbij de wet en de boekhoudkundige gebruiken respecteert, mag de rechter zich a posteriori niet zonder meer in haar plaats stellen.
Daaraan moet echter onmiddellijk worden toegevoegd dat het naleven van de alarmbelprocedure de bestuurders niet vrijwaart voor een eventuele aansprakelijkheid wegens kennelijk onredelijke voortzetting van een reddeloos verloren onderneming. Het is dan ook belangrijk dat de raad van bestuur of de zaakvoerder de situatie op de voet blijft volgen en desgevallend voorziet in een periodieke opvolging van het saneringsplan dat werd opgesteld.
Indien de raad van bestuur vaststelt dat er verlies van maatschappelijk kapitaal is en dat één van de drempels overschreden werd, dient het een bijzonder verslag op te stellen en de algemene vergadering samen te roepen. De bijeenroeping dient te gebeuren binnen een termijn van ten hoogste twee maanden nadat het verlies is vastgesteld of krachtens de wettelijke of statutaire bepalingen had moeten worden vastgesteld. De algemene vergadering moet beraadslagen over een eventuele ontbinding van de vennootschap of mogelijke herstelmaatregelen.
3. De alarmbelprocedure
2.2. Hoe de drempels berekenen ?
3.1. Bijeenroeping van de algemene vergadering en bijzonder verslag van de raad van bestuur
Om te berekenen of de alarmbelprocedure toegepast dient te worden, dient het netto-actief van de vennootschap vergeleken te worden met het geplaatst maatschappelijk kapitaal.
Hoewel de wettekst dit niet expliciet vermeldt, rust de verplichting om de algemene vergadering bijeen te roepen zonder twijfel op de raad van bestuur.
Het netto-actief of eigen vermogen wordt gevormd door het bruto-actief verminderd met de provisies en schulden aan derden. Het netto-actief kan ook berekend worden door optelling van de eerste zes balansposten onder de passiva weergegeven op de balans.
Bovendien dient een bijzonder verslag opgesteld te worden om de aandeelhouders met kennis van zaken over de toekomst van de vennootschap te laten beslissen. Het is belangrijk om vast te stellen dat niet wordt aanvaard dat dit bijzonder verslag wordt opgenomen in het jaarverslag of vervangen wordt door overwegingen in de notulen van de algemene vergadering(3), noch door mondelinge uiteenzettingen gedaan door het bestuursorgaan tijdens de algemene vergadering. Het voorhanden zijn van een afzonderlijk, bijzonder verslag is dus substantieel ook in de vennootschappen waarin de bestuurders de controlerende aandeelhouders zijn.
Het tweede element van de vergelijking is het geplaatst maatschappelijk kapitaal, zijnde wat door de aandeelhouders werd onderschreven en waartoe zij zich aldus geëngageerd hebben. De vraag of dit kapitaal al opgevraagd of volgestort werd, is – hoewel sommigen anders argumenteren – hier niet van belang.(1) Belangrijk is om de vergelijking door te voeren aan de hand van een balans die overeenstemt met de economische realiteit.(2) Dit is bijvoorbeeld niet zo indien het eigen vermogen wordt opgeblazen door het niet doorvoeren van waardeverminderingen of voldoende afschrijvingen. Daarnaast beschikt de raad van bestuur – binnen de grenzen van het boekhoud-
In het bijzonder verslag kan de raad van bestuur ofwel voorstellen de vennootschap te ontbinden ofwel de algemene vergadering herstelmaatregelen voorstellen. Wat de inhoud van het bijzonder verslag betreft blijft het W.Venn. erg vaag. Er is geen verduidelijking over de herstelmaatregelen behalve dat deze «tot herstel van de financiële toestand van de vennootschap»
(1) Zie voor een uitgebreide bespreking : R. Tas, Winstuitkering, Kapitaalvermindering en -verlies in NV en BVBA, Kalmthout, Biblio, 2003, 517 – 519. (2) Kh. Charleroi 29 januari 1997, T.B.H. 1999, 39, noot C. Van Santvliet. 29
m aar t
–
11
april
2010
(3) Luik 19 oktober 2004, T.B.H. 2006, 426.
2
BIBF-IPCF
PA C I O L I
NR.
294
moeten leiden. Daaruit kan worden afgeleid dat het wel degelijk de bedoeling moet zijn de bestaande verliezen weg te werken en de vennootschap weer gezond te maken, en dat een loutere stabilisatie van de toestand niet volstaat.(4)
de jaarrekening. In de vennootschappen waar een commissaris is aangesteld, dient de ontwerpjaarrekening ten laatste één maand voor de jaarvergadering te worden voorgelegd aan de commissaris. In de andere vennootschappen moet de ontwerpjaarrekening vijftien dagen voor de jaarvergadering ter beschikking zijn van de aandeelhouders en de andere vergaderingsgerechtigden. Uiterlijk op deze tijdstippen dient in voorkomend geval te worden vastgesteld dat het kapitaal voor meer dan de helft (respectievelijk voor meer dan drie vierde) is aangetast.(7)
Het formalisme van de alarmbelprocedure wordt onderstreept door het feit dat bij afwezigheid van dergelijk bijzonder verslag de beslissing van de algemene vergadering nietig is.(5) Dergelijke nietigheid brengt de aansprakelijkheid van het bestuursorgaan in het gedrang aangezien dan wordt aangenomen dat de algemene vergadering niet werd bijeengeroepen.(6)
Daarnaast vereisen bepaalde verrichtingen (bijvoorbeeld een fusie of doelwijziging) het opstellen van een staat van activa en passiva. Ook op die ogenblikken kan en wordt de raad van bestuur desgevallend geacht kennis te nemen van het verlies van het maatschappelijk kapitaal en het overschrijden van een drempel.
Het verslag dient vijftien dagen voor de algemene vergadering ter inzage voor de aandeelhouders op de zetel te liggen. In de agenda die in de oproeping vermeld wordt, dient melding gemaakt te worden van de alarmbelprocedure en meer in het bijzonder van het bestaan van het bijzonder verslag. Dit om de aandeelhouders toe te laten op een geïnformeerde manier te beslissen of zij al dan niet op de vergadering wensen aanwezig te zijn. Om die reden wordt in de agenda ook best vermeld welke drempel werd overschreden wegens de invloed hiervan op de voor ontbinding vereiste meerderheid (zie hierna). Ook dient aan elke aandeelhouder die voldoet aan de voorwaarden om deel te nemen aan de algemene vergadering een kopie van het bijzonder verslag overgemaakt te worden.
Door dit vermoeden wordt de bewijslast van een eisende partij die de bestuurdersaansprakelijkheid wil inroepen wegens niet naleven van de alarmbelprocedure sterk verlicht. Zij zal immers niet moeten aantonen dat de raad van bestuur effectief kennis had van de overschrijding van één van de drempels. 3.3. Beslissing door de algemene vergadering De vergadering die in het kader van de alarmbelprocedure samenkomt wanneer de helft van het maatschappelijk kapitaal verloren is gegaan, beslist slechts geldig volgens de regels van toepassing voor een statutenwijziging. Tenzij de statuten strengere regels opleggen, dient dan de helft van het kapitaal aanwezig of vertegenwoordigd te zijn op de vergadering en moeten beslissingen worden genomen met een drie vierde meerderheid. Indien het netto-actief is gezakt beneden één vierde van het maatschappelijk kapitaal kan de vergadering geldig tot ontbinding beslissen mits goedkeuring van één vierde van de stemmen.
3.2. Samenroeping algemene vergadering binnen twee maanden De algemene vergadering moet worden bijeengeroepen twee maanden nadat het verlies is vastgesteld of krachtens de wettelijke of statutaire bepalingen had moeten worden vastgesteld. Een wettelijke of statutaire verplichting om de financiële toestand vast te stellen, bestaat in alle vennootschappen naar aanleiding van de opstelling van
Merk op dat indien het vereiste quorum niet wordt gehaald binnen de voorgeschreven termijn van twee maanden dit niet aan de raad van bestuur verweten
(4) Brussel 15 november 2007, J.L.M.B. 2009, 305. (5) Het laattijdig opstellen van een bijzonder verslag of het opmaken van een onjuist of onvolledig verslag is een onregelmatigheid naar de vorm overeenkomstig artikel 64, 1° W.Venn. Behoudens gevallen van bedrieglijk opzet kan dit dan slechts tot nietigheid leiden indien de eiser kan aantonen dat de begane onregelmatigheid het door de algemene vergadering genomen besluit heeft kunnen beïnvloeden. (6) Brussel 22 december 2005, T.B.H. 2006, 846; Brussel 15 november 2007, J.L.M.B. 2009, 305. PA C I O L I
NR.
294
BIBF-IPCF
(7) Brussel 15 november 2007, J.L.M.B. 2009, 305; Kh. Ieper 21 oktober 2002, T.R.V. 2004, 730; Gent 19 april 2001, T.R.V. 2004, 728 (waarin de datum van de jaarlijkse algemene vergadering wordt weerhouden); Antwerpen 20 december 2001, T.R.V. 2004, 725 (waarin de datum van de jaarlijkse algemene vergadering wordt weerhouden).
3
29
m aar t
–
11
april
2010
kan worden. De verplichting die op de raad van bestuur rust, is de algemene vergadering tijdig samen te roepen.
Een succesvolle aansprakelijkheidsvordering gericht tegen een bestuurder moet klassiek de elementen fout, schade en oorzakelijk verband bevatten. Deze worden hierna één na één besproken.
3.4. Verhouding met de regels i.v.m. vrijwillige ontbinding
4.1. Fout : bestuurdersaansprakelijkheid wegens niet naleven van het W.Venn.
In het bijzonder verslag zal de raad van bestuur ofwel herstelmaatregelen ofwel de ontbinding voorstellen. De algemene vergadering beschikt uiteraard over de vrijheid de optie voorgesteld door de raad van bestuur niet te volgen en tot ontbinding te beslissen zelfs indien de raad van bestuur via haar bijzonder verslag een herstelplan voorlegt, en omgekeerd.
Het niet tijdig bijeenroepen van de algemene vergadering of het niet opstellen van een bijzonder verslag (met als gevolg de nietigheid van de beslissing van de algemene vergadering) vormen tekortkomingen aan een resultaatsverbintenis opgelegd door het W.Venn. Van zodra een inbreuk op één van de formaliteiten van de alarmbelprocedure wordt aangetoond, staat de fout van het bestuursorgaan vast.
In geval de algemene vergadering wil overgaan tot ontbinding daar waar de raad van bestuur herstelmaatregelen had voorgesteld, dient de beslissing tot ontbinding uitgesteld te worden naar een volgende algemene vergadering. Dit om tegemoet te komen aan de regels i.v.m. vrijwillige ontbinding opgenomen in artikel 181 W.Venn. Deze regels bepalen dat de algemene vergadering enkel geldig tot ontbinding kan beslissen indien de beslissing werd voorafgegaan door (i) een verslag van het bestuursorgaan, (ii) een verslag van de commissaris (of een bedrijfsrevisor of externe accountant) en (iii) een recente staat van activa en passiva. Bovendien dient de beslissing tot ontbinding genomen te worden bij notariële akte.
De verplichting de alarmbelprocedure toe te passen is een blijvende verplichting die ontstaat van zodra een drempel wordt overschreden. De verplichting dooft slechts uit door vijfjarige verjaring of natuurlijk door het (éénmalig) doorlopen van de procedure. Aldus vervalt de bijeenroepingsverplichting niet na de bovenvermelde termijn van twee maanden. Overeenkomstig het W.Venn. zijn bestuurders hoofdelijk aansprakelijk voor overtredingen van het W.Venn. Een bestuurder kan de aansprakelijkheid slechts ontlopen indien hij kan aantonen dat hij geen deel heeft gehad aan de overtreding. Dit bewijs kan slechts worden geleverd ofwel door aan te tonen dat hij geen kennis had, noch behoorde te hebben van de overtreding of indien hij er wel kennis van had, door aan te tonen dat hij de overtreding bij de eerstkomende raad van bestuur of algemene vergadering heeft aangeklaagd.
De regels van de alarmbelprocedure en die tot vrijwillige ontbinding zijn niet volledig op elkaar afgestemd, maar dienen in geval van beslissing tot ontbinding niettemin cumulatief gerespecteerd te worden.
4. Bestuurdersaansprakelijkheid bij niet naleven van de alarmbelprocedure
4.2. Oorzakelijk verband : weerlegbaar vermoeden van aansprakelijkheid
Indien de alarmbelprocedure niet tijdig en correct wordt toegepast, bevat het W.Venn. een vermoeden van aansprakelijkheid van de bestuurders voor de schade geleden door derden. Anderzijds herhalen we dat het naleven van de alarmbelprocedure de bestuurders niet vrijwaart voor eventuele aansprakelijkheid wegens kennelijk onredelijke voortzetting van een reddeloos verloren onderneming.
29
m aar t
–
11
april
2010
Artikel 633 W.Venn. bepaalt dat de schade door derden geleden in geval van niet-naleving van de alarmbelprocedure geacht wordt voort te vloeien uit het ontbreken van de bijeenroeping. Het vermoeden berust op de stelling dat de algemene vergadering tot de ontbinding zou hebben beslist waardoor een verdere verslechtering van de financiële situatie van de vennootschap vermeden zou zijn.
4
BIBF-IPCF
PA C I O L I
NR.
294
Merk op dat aldus een onderscheid wordt gemaakt voor aansprakelijkheidvorderingen ingesteld door derden en door de vennootschap. Waar derden kunnen steunen op het causaliteitsvermoeden, rust op de vennootschap de plicht om te bewijzen dat de schade niet (in die mate) zou zijn geleden indien de alarmbelprocedure correct werd toegepast.
voortzetting van de activiteiten had beslist om het bestuurorgaan te laten ontsnappen aan aansprakelijkheid. De rechtbank oordeelde dat uit de beslissing van de laattijdige vergadering niet kan worden afgeleid hoe een tijdig samengeroepen vergadering zou hebben beslist.(10) Het causaliteitsvermoeden werd daarentegen met succes weerlegd in geval van een handelspartner die toch verder handel dreef met een vennootschap waarvan hij gelet op hun duurzame handelsrelatie wist dat deze financiële moeilijkheden kende. Er werd geoordeeld dat daardoor het financieel risico werd aanvaard of minstens onzorgvuldig werd gehandeld door de financiële toestand van de schuldenaar niet op te volgen.(11) Belangrijk is hierbij te onthouden dat dergelijke redenering slechts geldt in geval van een duurzame handelsrelatie en niet kan worden toegepast op een occasionele handelsverrichting. In een andere zaak werd daarom het verweer dat een schuldeiser de financiële moeilijkheden had kunnen afleiden uit de neergelegde jaarrekeningen niet aanvaard.(12) Er kan bij eenmalige of occasionele commerciële transacties niet worden geëist dat een handelspartij telkens eerst de balansen van de tegenpartij nagaat om te verifiëren of er verlies is van het maatschappelijk kapitaal.
De bestuurders kunnen wel het vermoeden weerleggen door het tegenbewijs van de causaliteit te leveren. Dit kan bijvoorbeeld door aan te tonen dat er geen oorzakelijk verband bestaat tussen het niet bijeenroepen van de algemene vergadering en de schade wanneer een groot verlies geleden door de vennootschap zich voordeed op een tijdstip voordat een drempel werd overschreden. Vaak wordt getracht het vermoeden te weerleggen door te stellen dat de algemene vergadering, indien ze had plaatsgevonden, toch beslist zou hebben tot de voortzetting van de activiteit. In principe wordt dit argument niet aanvaard. Het is immers niet mogelijk de uitkomst van een stemming te bewijzen die nooit heeft plaatsgevonden. Ook stelt de rechtspraak dat men niet kan uitsluiten dat de effectieve toepassing van de alarmbelprocedure niet de geesten van de aandeelhouders zou hebben «verlicht». Het is dus niet voldoende dat de bestuurder aantoont dat hij meerderheidsaandeelhouder is en stelt dat hij sowieso tegen de ontbinding zou hebben gestemd.(8) In dezelfde lijn is het onvoldoende om te bewijzen dat alle bestuurders tevens vennoten zijn en te argumenteren dat die allen voor de voortzetting van de activiteit zouden hebben gestemd.(9)
4.3. Schade De curator namens de boedel van de failliete vennootschap of een derde, die een aansprakelijkheidsvordering instelt, dient de omvang van de schade te bewijzen die geleden is ten gevolge van de inbreuk op de alarmbelprocedure. De schade bestaat uit het verschil in actuele toestand bij niet-naleving van de procedure en de denkbeeldige toestand wanneer de procedure zou zijn nageleefd.
Een ander verweer bestond erin dat een algemene vergadering, hoewel laattijdig samengeroepen, had beslist tot voortzetting van de activiteiten. Er werd geargumenteerd dat een tijdige algemene vergadering zeker niet tot ontbinding zou zijn overgegaan nu – ondanks de verslechtering van de financiële toestand – de laattijdig gehouden vergadering dit evenmin had gedaan. De rechtbank doorprikte het verweer daar duidelijk was dat de laattijdig samengeroepen vergadering tot
Er dient een onderscheid te worden gemaakt tussen twee soorten schade afhankelijk van het ogenblik van het ontstaan van de niet-verhaalbare schuldvordering. Collectieve schade betreft schuldvorderingen die ontstaan zijn voor het ogenblik waarop de alarmbelprocedure had moeten worden toegepast en die bij gebreke daaraan door de vermindering van de restwaarde van
(8) Gent 23 april 2007, T.R.V. 2008, 584; Gent 14 mei 2007, T.R.V. 2008, 591; zie ook Cass. 17 september 2004, T.R.V. 2005, 389, noot R. Tas. (9) Brussel 15 november 2007, J.L.M.B. 2009, 305; Kh. Charleroi 11 oktober 1995, R.R.D. 1997, 55, noot P.E. Ghislain; anders Gent 17 oktober 2001, T.B.H. 2002, 703. PA C I O L I
NR.
294
BIBF-IPCF
(10) Cass. 27 juni 2008, T.R.V. 2008, 576. (11) Gent 5 november 2007, T.R.V. 2008, 579; zie eveneens Gent 19 december 2005, T.R.V. 2005, 575. (12) Gent 23 april 2007, T.R.V. 2008, 584.
5
29
m aar t
–
11
april
2010
de vennootschap daarna niet of slechts in mindere mate verhaalbaar zijn. Deze vorm van schade wordt door alle schuldeisers collectief geleden. Bijzondere schade daarentegen betreft schuldvorderingen die ontstaan zijn nadat de alarmbelprocedure had moeten worden toegepast. Gelet op het vermoeden dat de algemene vergadering tot ontbinding zou beslist hebben, zou deze schade zich voor de schuldeiser in kwestie niet voorgedaan hebben mits naleving van de alarmbelprocedure.
De alarmbelprocedure is formalistisch. Zo leidt het gebrek aan bijzonder verslag tot nietigheid van het besluit van de algemene vergadering en wordt de vergadering dan geacht niet bijeengeroepen te zijn. De gevolgen van niet-naleving van de alarmbelprocedure kunnen groot zijn, onder meer gelet op het vermoeden van aansprakelijkheid in hoofde van nalatige bestuurders voor schade geleden door derden. Dit omdat ervan uitgegaan wordt dat de algemene vergadering tot ontbinding zou hebben beslist en de verliezen aldus niet groter geworden zouden zijn. Het aansprakelijkheidsvermoeden is weerlegbaar, maar het verweer dat de bestuurder of zaakvoerder ook meerderheidsaandeelhouder is en hij in geval van een algemene vergadering toch voor de voortzetting van de vennootschap zou hebben gestemd, is onvoldoende.
Gezien het verschil in schade is ook te verklaren waarom in geval van faillissement enkel de curator bevoegd is vergoeding ten voordele van de boedel te vragen voor collectieve schade. Een schuldeiser kan slechts daarbovenop vergoeding vragen voor individuele schade.
5. Rol van de boekhouder
De verplichting om de alarmbelprocedure toe te passen, rust op het bestuursorgaan, dat zich niet kan verschuilen achter het feit de boekhouding uitbesteed te hebben. Anderzijds zal een zorgvuldig boekhouder zijn cliënt op de hoogte brengen indien hij vaststelt dat één van de drempels van de alarmbelprocedure overschreden werd.
Het naleven van de alarmbelprocedure is een resultaatsverbintenis die rust op het bestuursorgaan en niet op de boekhouder. Vandaar kan een arrest dat de bestuurder van zijn aansprakelijkheid had ontheven omdat hij zich niet bewust was van de financiële toestand van de onderneming gelet op het feit dat hij de boekhouding aan een specialist ter zake had toevertrouwd niet worden bijgetreden.(13) Anderzijds, zal een zorgvuldig boekhouder die de overschrijding van één van de drempels van de alarmbelprocedure vaststelt, zijn cliënt hiervan op de hoogte brengen.
Paul Soens en Koen Cusse Advocaten, VWEW advocaten
6. Conclusie Bestuurders of zaakvoerders van een NV, BVBA of CVBA die vaststellen dat meer dan de helft of drie vierde van het maatschappelijk kapitaal verloren is gegaan, hebben de verplichting een bijzonder verslag op te stellen en binnen de twee maanden de algemene vergadering bijeen te roepen om deze over het voortzetten van de activiteiten te laten beslissen. Dit geldt evenzeer voor een multinational als voor de bakker of loodgieter die zijn activiteiten in de vorm van een BVBA uitbaat.
(13) Luik 29 oktober 1991, Rev. prat. soc. 1992, 125. 29
m aar t
–
11
april
2010
6
BIBF-IPCF
PA C I O L I
NR.
294
Hoe wordt de afstand van een bezoldiging door een bedrijfsleider fiscaal behandeld ? – bedrijfsvoorheffing inhouden op de bezoldiging (art. 270 WIB 1992 en art. 87, 1° KB/WIB 1992); – de bezoldiging vermelden op een individuele fiche 281.20 (art. 92, § 1 KB/WIB 1992).
De afstand van een bedrijfsleidersbezoldiging Bij sommige (grote) vennootschappen komt het voor dat bedrijfsleiders de bezoldiging die ze voor hun bestuursmandaat ontvangen, afstaan aan een andere vennootschap waarin ze actief zijn.
De bedrijfsleider moet uiteraard de bezoldiging vermelden in zijn aangifte personenbelasting.
Voorbeeld : Jansens is bestuurder van de NV X. Op een gegeven moment neemt Jansens, in opdracht van X, ook een bestuursmandaat op in de met X verbonden vennootschap Y. Er wordt echter afgesproken dat Jansens de bezoldiging waar hij voor dat mandaat recht op heeft, volledig zal afstaan aan vennootschap X.
Bij de vennootschap waaraan de bezoldiging wordt afgestaan Voor de vennootschap waaraan de bedrijfsleider de bezoldiging afstaat, is de bezoldiging een belastbare winst. De winst is gerealiseerd van zodra het recht op de bezoldiging is ontstaan en een zeker en vaststaand karakter heeft gekregen, ongeacht de datum waarop de vennootschap de bezoldiging effectief ontvangt.
Tien jaar geleden werd er een parlementaire vraag gesteld over de fiscale behandeling van deze situatie (parlementaire vraag nr. 133 van 25 november 1999, Volksvertegenwoordiger T. Pieters, Vr. en Antw., Kamer, 1999-2000, nr. 29, blz. 3434-3437).
De afgestane bezoldiging als beroepskost Voorwaarden voor de aftrek
De minister heeft toen op de vraag geantwoord, maar blijkbaar krijgt de administratie toch nog regelmatig te maken met discussies over deze kwestie. Daarom heeft ze een circulaire uitgebracht om «de in het antwoord op voornoemde parlementaire vraag ingenomen standpunten in herinnering te brengen» (Circulaire nr. Ci.RH.244/599.047, AOIF 41/2009, d.d. 18 augustus 2009).
Hoewel de afgestane bezoldiging in eerste instantie belastbaar is, kan de bedrijfsleider de bezoldiging weer als beroepskost in aftrek brengen in de mate dat hij ze heeft afgestaan. Hij moet dan volgens de fiscus wel aantonen dat het verwerven of het behoud van het bestuursmandaat en van de inkomsten daaruit daadwerkelijk en uitdrukkelijk ondergeschikt is aan het afstaan van een bepaald gedeelte van de bezoldiging die hij ontvangt. De bedrijfsleider moet m.a.w. aantonen dat hij het bestuursmandaat niet zou hebben en de bezoldiging ervoor niet zou ontvangen als hij de bezoldiging niet weer (gedeeltelijk) zou afstaan.
De afgestane bezoldiging als belastbaar inkomen Bij de bedrijfsleider die de bezoldiging afstaat
De bedrijfsleider moet de afgestane bezoldiging vermelden op een fiche 281.50 op naam van de vennootschap waaraan hij de bezoldiging afstaat.
Het feit dat de bedrijfsleider de bezoldiging afstaat aan een vennootschap, verandert niets aan de principiële belastbaarheid van de bezoldiging bij hem op basis van artikel 32, tweede lid, 1° WIB 1992.
De afgestane bezoldiging kan dan voor het nettobedrag als beroepskost worden afgetrokken voor het jaar van de werkelijke afstand.
Bijgevolg mag de vennootschap die de bezoldiging betaalt met de afstand geen rekening houden, en moet ze :
PA C I O L I
NR.
294
BIBF-IPCF
7
29
m aar t
–
11
april
2010
De controle van de aftrekbaarheid gebeurt in eerste instantie door de controle personenbelasting (of eventueel de controle buitenland) van de betrokken bedrijfsleider. Gevolgen voor de vennootschap waaraan de bezoldiging wordt afgestaan
bezoldiging toekent geen bedrijfsvoorheffing moet inhouden noch de bezoldigingen op de individuele fiches 281.20 moet vermelden, op voorwaarde dat : – de ontvangen bezoldigingen in hun geheel, voorafgaandelijk contractueel en rechtstreeks worden afgestaan; – de betrokkenen daarom uitdrukkelijk verzoeken.
Voor de vennootschap die de afgestane bezoldiging ontvangt is het niet relevant of de bedrijfsleider de afgestane bezoldiging al dan niet als beroepskost heeft afgetrokken. De afgestane bezoldiging is voor haar hoe dan ook belastbaar.
Het verzoek om deze bijzondere regeling toe te passen is onherroepelijk. Het verzoek moet gericht worden aan de plaatselijke controle. Het is niet nodig om een voorafgaandelijk akkoord te vragen aan de centrale diensten van de administratie.
Wanneer de aftrek van de bezoldiging bij de bedrijfsleider wordt geweigerd, wordt de bezoldiging dus twee keer belast, nl. zowel bij de bedrijfsleider als bij de vennootschap. De fiscus is echter (terecht) van mening dat er in dat geval geen dubbele belasting is in de juridische betekenis van het woord. Dat de afgestane bezoldiging bij de bedrijfsleider niet aftrekbaar is, verhindert dus niet dat ze toch belastbaar blijft bij de vennootschap waaraan ze wordt afgestaan, en het is dus niet mogelijk om een ambtshalve ontheffing te krijgen van deze economische dubbele belasting.
De bedrijfsleider moet de bezoldiging dan ook niet meer aangeven, maar hij moet wel de nodige bewijsstukken bij zijn aangifte voegen. De fiscus zegt niet welke bewijsstukken dat zijn, maar uiteraard zijn het contract waarin de afstand van de bezoldiging wordt overeengekomen en het uitdrukkelijk verzoek om de bijzondere regeling te genieten essentieel. Zijn de voorwaarden voor de bijzondere regeling niet vervuld, dan is de gewone regeling van toepassing, m.a.w. dan is de volledige bezoldiging in eerste instantie belastbaar bij de bedrijfsleider, die de afstand van de bezoldiging dan in zijn aangifte in aftrek kan brengen voor zover hij kan aantonen dat de afgestane bezoldiging een aftrekbare beroepskost is.
Bijzondere regeling : afgestane bezoldiging is niet belastbaar Uit wat voorafgaat, blijkt dat voor zover de aftrek van de afgestane bezoldiging wordt aanvaard, de bezoldiging feitelijk niet belastbaar is. De vennootschap die de bezoldiging toekent, moet echter wel bedrijfsvoorheffing inhouden. De bedrijfsleider ontvangt de teveel ingehouden bedrijfsvoorheffing pas terug na de verwerking van zijn aangifte personenbelasting.
Dit is bijvoorbeeld het geval indien de contractuele verplichting tot afstand van de bezoldiging niet voorafgaat aan de toekenning van de bezoldiging, of indien de bezoldigingen slechts gedeeltelijk worden afgestaan (in dat geval is dus de volledige bezoldiging en niet enkel het niet-afgestane gedeelte belastbaar).
De fiscus aanvaardt echter dat er, in afwijking van de wettelijke regels, reeds bij de toekenning van de bezoldiging rekening wordt gehouden met de feitelijke onbelastbaarheid, zodat de vennootschap die de
Felix VANDEN HEEDE Fiscaal jurist
Noch deze publicatie, noch gedeelten van deze publicatie mogen worden gereproduceerd of opgeslagen in een retrievalsysteem, en evenmin worden overgedragen in welke vorm of op welke wijze ook, elektronisch, mechanisch of door middel van fotokopieën, zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van de uitgever. De redactie staat in voor de betrouwbaarheid van de in haar uitgaven opgenomen info, waarvoor zij echter niet aansprakelijk kan worden gesteld. Verantwoordelijke uitgever : Etienne VERBRAEKEN, B.I.B.F. – Legrandlaan 45, 1050 Brussel, Tel. 02/626 03 80, Fax. 02/626 03 90 e-mail :
[email protected], URL : http : //www.bibf.be. Redactie : Gaëtan HANOT, Geert LENAERTS, Maria PLOUMEN, Etienne VERBRAEKEN. Adviesraad : Professor P. MICHEL, Professor Emeritus, Universiteit Luik, Professor C. LEFEBVRE, Katholieke Universiteit Leuven. G e r e alis e e rd
29
m aar t
–
11
in
sa m e nw e rking
april
2010
met
kl u w e r
–
8
www . kl u w e r . b e
BIBF-IPCF
PA C I O L I
NR.
294
