BS Successierechten (Erfbelasting) Prof. Dr. Mark Delanote INLEIDING Successierechten is eigenlijk niet echt een juiste benaming meer. Men spreekt nu over erfbelasting gezien het feit dat Vlaanderen de bevoegdheid sinds 1 januari 2015 heeft overgenomen. Hierdoor wordt ook het Wetboek Successierechten opgeheven en bevindt de materie zich nu in de Vlaamse Codex Fiscaliteit. Dit gebeurt via een decreet, dat eind januari wordt gepubliceerd. We bevinden ons dus een beetje in een overgangsfase. Het handboek dat wordt aangeraden is slechts geüpdatet tot eind november 2014, waarbij de verwijzingen naar de Vlaamse Codex Fiscaliteit niet zijn opgenomen. In de lessen zal de prof nog altijd verwijzen naar de oude artikels zodat we nog altijd kunnen volgen in het handboek. Het wetboek successierechten blijft namelijk bestaan voor wat betreft de toepassingen in het Brussels Hoofdstedelijk en Waals gewest. Het belangrijkste deel van de leerstof zijn de slides, nota’s en de koppeling tussen de oude en nieuwe wetsartikels. Op het examen wordt de Vlaamse Codex Fiscaliteit meegenomen.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
1
CURSUS H1. KENMERKEN EN TOEPASSINGSGEBIED 1. Indirecte belastingen Erfbelasting is een typisch voorbeeld van wat men noemt, indirecte belastingen. De belasting wordt verschuldigd op basis van een specifiek in de tijd aanwijsbaar feit. Dit onderscheidt zich van directe belastingen waarvan de inkomensbelastingen het meest bekende voorbeeld is. Deze meten zich over een bepaald tijdperk (belastbaar tijdperk). Bij indirecte belastingen kijkt men naar een feit in de tijd, dat meteen de belastingheffing ook uitlokt. Wat is dit moment in de tijd? Het overlijden. Door het overlijden wordt een belasting verschuldigd, de erfbelasting. Die erfbelasting is een overkoepelende term die men in Vlaanderen gebruikt in plaats van de successierechten. Onder die overkoepelende term vallen twee soorten belastingen: het successierecht en het recht van overgang bij overlijden. Het onderscheid tussen de twee staat in artikel 1.1.0.0.2 lid 1, 9° VCF. I. Een enkel belastbaar feit De belasting wordt verschuldigd op basis van één in de tijd aanwijsbaar feit, wat hier het overlijden van een natuurlijk persoon is. De overgang moet uitgelokt worden onmiddellijk door het overlijden en is dus niet gelijk aan ‘naar aanleiding van’ het overlijden. Hier kan men het overlijden als relevante gebeurtenis aanmerken om een bepaalde uitkering uit te lokken, zoals bijvoorbeeld bij Verzekeringen… Hier vinden de gevolgen niet plaats door het overlijden zelf, maar als gevolg van een onderliggend contract of rechtsfeit. Wat zijn de typische gebeurtenissen, waarbij door het overlijden de overgang van vermogen plaatsvindt? Dit kan de wettelijke devolutie zijn, de testamentaire devolutie (personen in testament zijn begunstigden waarbij het vermogen overgaat ten gevolge van het aanwezig zijn van een testament), contractuele erfstelling (vindt plaats tussen echtgenoten en kan als schenking beschouwd worden, maar wordt niet gedaan). a. Wettelijke devolutie (Artikel 718 e.v. BW) b. Testament (Artikel 967 BW) Men kan personen in een testament begunstigen. c. Contractuele Erfstelling (Artikel 1081 e.v. BW) Dit vindt plaats tussen echtgenoten. Kan beschouwd worden als een schenking maar in realiteit wordt het beschouwd als een overgang door overlijden. Men maakt hier afspraken binnen een gehuwd paar over een toekomstige nalatenschap. d. Fictiebepalingen (Artikel 4-‐11 W.Succ./ 2.7.1.0.3-‐ 2.7.1.0.9 VCF) Bovenstaande gevallen zijn echter niet de enige gebeurtenissen waarbij men belastingen heft. Er zijn ook enkele fictiebepalingen die in bepaalde omstandigheden ook situaties opvangen die gevolgen creëren voor het vermogen naar aanleiding van het overlijden. Art. 8 W. Succ. viseert bijvoorbeeld bedingen ten behoeve van een derde, vb. Levensverzekeringen. In principe betaalt de overledene een premie aan een maatschappij. In ruil voor het betalen van de premie verzekert de maatschappij het risico van overlijden. Naar
Charlotte De Roo
2014-‐2015
2
aanleiding van dat overlijden zal de maatschappij een uitkering in kapitaal doen, bijvoorbeeld aan de echtgenote van de overledene. Hij krijgt dit naar aanleiding van het overlijden omdat de uitkering gebeurt op basis van een contract. Het verzekerd risico was het overlijden, dat zich heeft voorgedaan. Het is op dat moment aan de maatschappij om haar kant van het contract na te komen. Hier wordt dus geen geld uitgekeerd door het overlijden. Het vermogen gaat hier niet automatisch over omdat een persoon louter overleden is. De wetgever heeft hier een stokje voor willen steken omdat een persoon zo heel gemakkelijk zijn gehele vermogen in een verzekering zou kunnen steken om geen successierechten te hoeven betalen. II. Materiële belastingschuld ontstaat op datum van overlijden (openvallen nalatenschap) De materiële belastingschuld ontstaat op datum van het overlijden. Dit is een evident gevolg van het feit dat de erfbelasting een indirecte belasting is. a. In beginsel alleen vermogensbestanddelen belast die dan in nalatenschap zitten Het is op dat moment dat alle elementen aanwezig zijn om de schuld exact te gaan berekenen. Het is het vermogen dat bestaat op datum van overlijden, dat zal determineren hoeveel belasting verschuldigd is. b. Uitzonderlijk zijn mogelijk vb. Artikel 7 W.Succ. (2.7.1.0.5. VCF) Er zijn een aantal uitzonderingen mogelijk, waarbij men zal gaan kijken naar drie jaar voor de datum van overlijden en men het vermogen dat toen bestond, fictief, bij dat op datum van overlijden zal gaan toevoegen. III. Belang op verschil tussen directe en indirecte belastingen uit zich vooral op procedureel vlak Het belang van het verschil tussen directe en indirecte belasting heeft voornamelijk een academisch belang en situeert zich op procedureel vlak. Bij directe belastingen sprak men vroeger ook van een kohierbelasting en bij de indirecte niet, maar dit is nu grotendeels achterhaald, aangezien het nu bij dwangbevel gebeurt. In Vlaanderen, door de nieuwe wet, is dit onderscheid opgeheven. 2. Successierecht en Recht van overgang bij overlijden (artikel 1.1.0.0.2.,lid 1, 9° VCF) Onder die overkoepelende term vallen twee soorten belastingen, enerzijds het Successierecht, anderzijds het Recht van Overgang bij overlijden (Artikel 1.1.0.0.2, lid 1, 9° VCF). Wat determineert het onderscheid tussen deze twee soorten belastingen? Dit wordt gedetermineerd door de vraag of de overledene al dan niet een rijksinwoner is. Wanneer wij, als rijksinwoner komen te overlijden (zetel van fortuin in België), wordt een successierecht geheven. Wanneer een niet-‐rijksinwoner overlijdt, wanneer hij noch zijn woonplaats, noch zijn zetel van fortuin in België heeft wordt een Recht van overgang gevraagd op de onroerende goederen die de overledene heeft in België. Hier maakt men dus duidelijk gebruik van een territoriaal aanknopingspunt. Rijksinwoners zijn omwille van hun persoon gelinkt, daar waar niet-‐rijksinwoners eerder een zakelijk aanknopingspunt hebben. De overledene heeft bijvoorbeeld een onroerend goed in België waarop belasting wordt geheven.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
3
I. Het successierecht “Deze belasting die onder de benaming `het successierecht van rijksinwoners' wordt geheven Overeenkomstig de bijzondere wet van 16 januari 1989 betreffende de financiering van de gemeenschappen en de gewesten en conform de bepalingen van titel 2, hoofdstuk 7, van deze codex" (artikel 1.1.0.0.2., lid 1, 20° VCF) a. Overlijden van rijksinwoners t.a.v. hun wereldwijd patrimonium (cf. Art. 1, 1° W.Succ.-‐ 2.7.3.1.1. VCF) Het aanknopingspunt met het territorium is zijn persoon, wat de staten toelaat om het wereldwijd vermogen van die inwoner te gaan treffen. Aangezien het aanknopingspunt de persoon zelf is en geen zakelijke aanspraak is het mogelijk om het wereldwijd vermogen te treffen. i. Definitie = de natuurlijke persoon die (naargelang het geval) op het ogenblik van zijn overlijden (of op het ogenblik van de schenking) binnen het Rijk zijn domicilie of de zetel van zijn vermogen heeft gevestigd (of de rechtspersoon die op het ogenblik van de schenking binnen het Rijk zijn zetel van werkelijke leiding heeft gevestigd); (artikel 1.1.0.0.2, lid 1, 18° -‐ voorheen: artikel 1, lid 2 W.Succ.) Wat is dus cruciaal om te weten? -‐ Fiscale Woonplaats in BE à Hoe moet men dit beoordelen? (zie hieronder) -‐ Dag van overlijden is determinerend à Evident omdat op die dag de materiële belastingschuld ontstaat. -‐ Domicilie (effectief en duurzaam verblijf) of zetel van fortuin (plaats van waaruit het vermogen beheerd wordt)/ nationaliteit irrelevant à Men spreekt hier van twee aanknopingspunten, die men zal gebruiken voor een puur feitelijke beoordeling. Men mag dit ook niet gaan verwarren met de burgerrechtelijke domicilie. Het gaat erom waar een persoon effectief en duurzaam verblijft. -‐ Feitenkwestie (inschrijving bevolkingsregister, verblijfplaats, gezin,…) à Er kan verwarring ontstaan wanneer mensen 2 verblijfplaatsen hebben. Oudere personen overwinteren vaak in het buitenland en verdelen dus ongeveer de helft van hun tijd tussen twee verschillende woonplaatsen. Waar ligt de domicilie dan? Dit is echter een feitelijk debat. Men kan namelijk maar op 1 plaats de fiscale domicilie hebben. Men zal hier dus moeten gaan debatteren met de belastingdienst om aannemelijk te maken op grond van welke feiten de meest duurzame verblijfplaats is gevestigd. Men heeft wel een terugvalbasis omdat de zetel van fortuin voldoende is om iemand als fiscaal rijksinwoner te beschouwen. De zetel van fortuin is de plaats van waaruit het vermogen beheerd wordt. Waar dat vermogen dan effectief ligt maakt niet uit. De plaats van beheer primeert. Voor de meerderheid van de bevolking zal de discussie echter niet plaatsvinden en zal direct duidelijk zijn waar de domicilie ligt. -‐ ! Statuut buitenlands kaderlid (PV 29 maart 2001)à Zij worden op vlak van inkomstenbelastingen niet als inwoner beschouwd, maar op vlak van erfbelasting wel. Het is een bijzonder statuut waarin criteria staan opgelijst waaraan men moet voldoen. Indien men voldoet zal men blijvend als niet-‐rijksinwoner worden beschouwd, maar dit heeft geen doorwerking bij de successierechten.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
4
b. Aftrek van Passief Met die verstande dat de belasting geheven wordt op het netto-‐actief. Men kan de bestaande schulden van de nalatenschap in mindering gaan brengen van het actief ervan. Op het saldo hiervan zullen successierechten worden geheven. II. Het recht van overgang bij overlijden “De belasting die onder de benaming `het recht van overgang bij overlijden van niet-‐ rijksinwoners' wordt geheven overeenkomstig de bijzondere wet van 16 januari 1989 betreffende de financiering van de gemeenschappen en de gewesten en conform de bepalingen van titel 2, hoofdstuk 7, van deze codex" (artikel 1.1.0.0.2., lid 1, 16° VCF) a. Overlijden van niet-‐rijksinwoners (cf. Art. 1, 2° W. Succ. – 2.7.3.1.1. VCF) Hier gaat het om het overlijden van niet-‐rijksinwoners. Dit zijn personen die door hun persoon niet kunnen worden gelinkt aan het Belgisch territorium, maar uitsluitend aan dit territorium kunnen worden gelinkt op basis van eventuele zakelijke rechten die zij zouden kunnen hebben. b. Enkel op onroerende goederen in bevoegde regio binnen BE (cf. Art. 18 W. Succ. – 2.7.3.2.2. VCF) Bijzonder markant hierbij is dat men niet al zijn Belgische goederen zal treffen, maar uitsluitend de in België gelegen onroerende goederen. Wanneer dus een gigantisch vermogend Frans rijksinwoner een spaarrekening in België heeft staan, zal hierop geen recht van overlijden toepassing vinden. Het vermogen zal waarschijnlijk op grond van de successierechten in Frankrijk wel belast worden, maar niet in België. Voor niet-‐rijksinwoners gaat het enkel om onroerende goederen. c. Lastenaftrek (cf. Art. 27 W.Succ. – 2.7.2.4.1. VCF) à Uitsluitend op schulden van EER-‐ burgers in de mate dat de schuld specifiek werd aangegaan om de onroerende goederen te verwerven of te behouden. Ook enigszins bevreemdend hier is dat men initieel van die onroerende goederen geen schulden in aftrek kon brengen. In tegenstelling tot het successierecht waar het netto-‐actief wordt belast, wordt men hier belast op de bruto-‐waarde van het onroerend goed in kwestie. i. Arrest Eckelkamp HvJ 11 september 2008: schending vrij verkeer kapitaal Het arrest Eckelkamp kwam er doordat men deze bepaling zag als een schending van het vrij verkeer van kapitaal. Het verhindert mensen om investeringen te doen in België. Hij heeft gelijk gekregen, waarbij de drie Gewesten genoodzaakt werden om het bestaan van het passief op onroerende goederen te aanvaarden. Dit kunnen we terugvinden in artikel 2.7.3.4.1 VCF. Nu kunnen lasten dus worden afgetrokken onder 2 voorwaarden. Deze schulden moeten specifiek zijn aangegaan om de OG te verwerven of te behouden en ten tweede kunnen enkel EER burgers deze lasten aftrekken. III. Probleem van dubbele belasting a. Verdragen met Zweden (28/02/1958) en Frankrijk (20/01/1959) à Zweden heeft nu wel Successierechten afgeschaft per 1/1/2005 Bij rijksinwoners treft men het wereldwijd vermogen en bij niet-‐rijksinwoners enkel de onroerende goederen die men bezit in dat land. Wanneer andere landen gelijkaardige Charlotte De Roo
2014-‐2015
5
bepalingen hebben is er een risico op dubbele belasting. Wanneer een Frans rijksinwoner ook kan worden belast op zijn wereldwijd vermogen en hij een huis bezit in België kan hierop een dubbele belasting worden geheven. Dit probleem is echter niet goed aangepakt, tenzij men dubbele belastingverdragen heeft afgesloten wat België enkel met Zweden en Frankrijk heeft gedaan. Het feit dat er geen bilaterale oplossingen bestaan, betekent niet dat staten geen unilaterale maatregelen zouden kunnen nemen om het probleem van dubbele belasting op te vangen. b. Eenzijdige verzachting in Art. 17 W. Succ. (Artikel 2.7.5.0.4. VCF) voor belasting betaald op OG in het buitenland België heeft dit effectief gedaan (artikel 17 W. Succ.) waarbij men toelaat dat de belasting die betaald werd op een buitenlands onroerend goed in mindering wordt gebracht van het in België verschuldigde successierecht. Men staat een belastingaftrek toe om die gevolgen van die dubbele belasting iets of wat te verzachten. c. EU – initiatief om dubbele belasting aan te pakken (COM(2011)864) Binnen Europa zelf is dat wel een probleem. EU Burgers kunnen toch niet tweemaal belast worden door het feit dat zij in een andere lidstaat gaan wonen. Dit is dus een mooie oproep om dat aan te pakken. Er ligt een document bij de EU, waar ze mee bezig zijn. 3. Geregionaliseerde belastingen Erfbelastingen zijn geregionaliseerde belastingen. In België zijn er verschillende regio’s: Vlaams Gewest, Brussels-‐Hoofdstedelijk Gewest en Waals Gewest. Zij hebben gaandeweg ook fiscale bevoegdheden gekregen ten aanzien van belastingen die in oorsprong federaal waren, mede op basis van de Bijzondere Financieringswet. Zo kunnen zij gaan rommelen in de materie van de Erfbelasting. Zij kunnen bijna alles wijzigen. Het enige waar zij niet aan mogen raken is de belastbare materie zelf; maar de heffingsgrondslag, vrijstellingen toestaan, verminderingen van heffingen toelaten en de tarieven mogen zij wel wijzigen. Men kan dus de belastbare grondslag wel gaan uithollen, door allerhande vrijstellingen of verminderingen te voorzien, maar niet gaan afschaffen. Dit blijft een bevoegdheid van de Federale Overheid. Op grond van die Bijzondere Financieringswet (artikel 5,§2) kunnen gewesten ook de dienst overnemen. Zij kunnen zichzelf bevoegd maken om die dienst over te nemen, voor wat betreft de procedure: inning en vordering. Zij moeten de Federale Overheid van hun intenties ruim op voorhand verwittigen en dit is in Vlaanderen ook gebeurd. Zij hebben dit reeds in 2013 gedaan om de dienst dan effectief over te nemen op 1 januari 2015. Vlaanderen is dus nu niet alleen bevoegd voor de zaken die te maken hebben met de heffingsgrondslag, maar ook de gehele procedure van Erfbelasting behoort nu ook tot de bevoegdheid van het Vlaams Gewest. I. Aanvankelijk Federaal II. Nu Gewestelijke belastingen Wordt geregeld in de Bijzondere Financieringswet van 16 januari 1989. Men wijst de opbrengst en bevoegdheid toe aan de gewesten. Toch is hun bevoegdheid slechts gedeeltelijk normatief, met name voor tarief, grondslag en vrijstellingen. Voorheen warren de successierechten een Belgisch recht. Nu maakt men een onderscheid tussen de spelregels voor Vlaanderen, Brussel en Wallonië. Hierdoor komt het dat er ook fiscale concurrentie Charlotte De Roo
2014-‐2015
6
heerst tussen verschillende gewesten. Maar wie is aan welke wetgeving binnen België onderworpen? Men heeft bepaalde interne lokalisatiecriteria in de Bijzonder Financiële Wet voorzien. III. Decreet 19 december 2014 tot wijziging Vlaamse Codex Fiscaliteit van 13 december 2013 (BS 29 januari 2015) Het decreet heeft een retroactieve werking en heeft gelding vanaf 1 januari 2015. Hierin werd bepaald dat Vlaanderen de dienst van de Erfbelasting overneemt. IV. Erfbelasting (Artikel 5, §2, 4° Bijz. Fin. Wet) Dit moet worden beoordeeld op de datum van het overlijden. Waarom is dit evident? Op die dag ontstaat de materiële belastingschuld. Hoe kan men weten welke verblijfplaats de fiscale woonplaats is? Men kan dit weten door de domicilie of door de zetel van het vermogen/fortuin. Met de domicilie verwijst men naar de duurzame verblijfplaats (effectief en duurzaam verblijven). Men mag dit niet gelijkstellen met het burgerrechtelijke domicilie want dit is de plaats waar iemand in het volksregister is ingeschreven. Dit kan soms voor verwarring zorgen wanneer mensen meer dan 1 verblijfplaats hebben. Oudere personen houden soms hun verblijfplaats in België en verblijven bijvoorbeeld ook voor langere tijd in het buitenland. Een persoon kan echter slechts op 1 plaats zijn fiscaal domicilie hebben. In ieder geval mag men niet vergeten dat ook de zetel van fortuin een voldoende criterium is om iemand als een fiscaal rijksinwoner te beschouwen. De zetel van fortuin is de plaats van waaruit het vermogen beheerd wordt. Waar het vermogen fysiek gelegen is, is niet van tel. Bij mobiele burgers is dit een feitenkwestie, maar bij mensen die minder mobiel zijn is het aanknopingspunt makkelijk te bepalen (zie ook hierboven). a. Successierecht (bij overlijden van rijksinwoners) Een bijkomend probleem wanneer men met regionale heffingen zit, is dat men rekening moet houden met het bevoegde gewest. Het gewest dat bevoegd is datgene waar de laatste woonplaats was gelegen, dus wat de fiscale woonplaats was op datum van overlijden. Men moet eigenlijk een beoordeling maken in functie van de laatste vijf jaar voor het overlijden. De bijzondere wetgever heeft voorgeschreven dat het gewest waar de overledene gedurende de vijf jaar voor zijn overlijden, het langst zijn woonplaats heeft gehad. Waarom doet men dit? Men doet dit om misbruik te voorkomen. De Vlaamse regels zijn iets gunstiger dan de Waalse waardoor een inwoner van het Waals gewest nog snel zou kunnen verhuizen in de jaren voor zijn overlijden. De uitzondering is dat indien de woonplaats de laatste vijf jaar voor overlijden op het grondgebied van verschillende gewesten was gelegen, de successierechten verschuldigd zijn in het gewest waar de overledene het langst zijn woonplaats heeft gehad (Artikel 5, §2, 4° Bijz. Fin. Wet) b. Recht van overgang (bij overlijden van niet-‐inwoners) Rechten zijn verschuldigd in het gewest waar het onroerend goed is gelegen. Indien onroerende goederen gelegen zijn in meerdere gewesten, is het gewest bevoegd waar het goed met het hoogste KI ligt.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
7
H2. AAN DE BELASTING ONDERWORPEN VERKRIJGINGEN (ARTIKEL 2 W.SUCC./ 2.7.1.0.2 VCF) 1. Wijze waarop goederen worden verkregen door overlijden is irrelevant I. Wettelijke devolutie (cf. Artikel 718 e.v. BW) a. Algemeen -‐ Bij gebrek aan testament worden de rechten geheven op het vermogen ontvangen door de wettelijke erfopvolgers -‐ Ook indien er nog geen vereffening/verdeling heeft plaatsgehad Als erfgenaam is men dus successierechten verschuldigd vanaf het moment dat de nalatenschap wordt aanvaard. b. Drievoudige keuze voor de erfgenamen -‐ Aanvaarding van de nalatenschap à Ook bij stilzwijgende aanvaarding -‐ Verwerping van de nalatenschap à Dit is de enige manier om te ontsnappen aan de successierechten. De verwerping wordt geacht terug te werken tot op datum van overlijden. Men wordt dus geacht nooit een erfgenaam te zijn geweest. o Hoogste recht is van toepassing (Artikel 68 W. Succ. – 2.7.7.0.3 VCF) à De verwerping kan er nooit toe leiden dat een lager successierecht zou verschuldigd zijn. Diegene die verwerpt, zal door die handeling nooit de last van de successierechten doen zakken. § Vb. Minnares DC verwerpt legaat, waardoor legaat naar enige zoon gaat. Als zo’n minnares tot de nalatenschap is geroepen dan zal zij als complete derde vrij snel in de schijf van 65% zitten. Op vlak van successierechten zal de zoon geen baat hebben bij het feit dat de minnares haar deel zou verwerpen. De successierechten worden geheven op dat legaat, ongeacht de zoon ze nu betaalt of niet. Het tarief dat hypothetisch had gespeeld, blijf gelden. -‐ Aanvaarding onder voorrecht van boedelbeschrijving o Successierechten zijn verschuldigd (Artikel 73 W. Succ. – 3.1.0.0.7 VCF) II. Testamentaire devolutie (cf. Artikel 967 BW) a. Algemeen Het bestaan van een geldig testament is vereist: -‐ Authentiek testament, internationaal testament of eigenhandig testament -‐ Geschreven of getypt, ondertekend en duidelijk zijn -‐ Vb. Legaat aan ACW (feitelijke vereniging) is ongeldig -‐ Vb. Legaat aan VZW of instelling van openbaar nut is wel geldig b. Soorten legaten i. Algemeen legaat Enkel de algemene legatarissen hebben een aangifte – en een voldoeningsplicht. Zij moeten samen met de andere erfgenamen een aangifte erfbelasting gaan indienen en bovendien zijn zij gehouden om die belasting te betalen. -‐ Legaat van de algemeenheid van goederen Charlotte De Roo
2014-‐2015
8
-‐
Algemene aangifteplicht (Artikel 38 W. Succ. – 3.3.1.0.5. VCF) + algemene voldoeningsplicht (Art. 70 W. Succ. – 3.10.4.3.1. VCF)
ii. Legaat onder algemenen titel -‐ Legaat van bijvoorbeeld alle onroerende goederen of bijvoorbeeld 1/3 van roerende goederen -‐ Geen rechtstreekse aangifteplicht + geen rechtstreekse voldoeningsplicht iii. Bijzonder legaat -‐ Legaat van bijvoorbeeld een geldsom, schilderij, kasbons, auto, … -‐ Geen rechtstreekse aangifteplicht + geen rechtstreekse voldoeningsplicht III. Contractuele devolutie (cf. Artikel 1081 e.v. BW) a. Schenking onder levenden van toekomstige goederen is in beginsel nietig (cf. Artikel 943 BW) Men moet de contractuele devolutie beschouwen als een schenking onder levenden van toekomstige goederen, wat in principe verboden is. Toch heeft de wetgever hier uitzonderingen voorzien. b. Uitzondering tussen echtgenoten Het is perfect mogelijk dat 1 echtgenoot afspraken maakt over zijn toekomstige nalatenschap. Wat wel van belang is, is dat men goed het onderscheid moet maken tussen een contractuele erfstelling en een schenking tussen echtgenoten van aanwezige goederen onder de opschortende voorwaarde van overlijden van de schenker. Indien men gebruik maakt van contractuele erfstelling zullen successierechten opeisbaar worden, bij schenking van toekomstige goederen niet (maar fictiebepaling à WG heeft expliciet bepaald dat de schenkingen van RG onder opschortende voorwaarde van overlijden onderworpen is aan de successierechten). In principe zijn op zo’n schenking registratierechten verschuldigd. Het vermogen gaat over, niet door het overlijden, maar naar aanleiding van het overlijden. De oorzaak ligt in de schenkingsakte. -‐ Toebedeling van eigen goederen van een der echtgenoten aan de andere bij overlijden -‐ In huwelijkscontract (niet eenzijdig herroepbaar) -‐ Via afzonderlijke akte schenking tussen echtgenoten tijdens het huwelijk (wel eenzijdig herroepbaar) o Schenking onder levenden, die wordt gelijkgesteld met testamentaire beschikking o ! Opletten met onderscheid tussen contractuele erfstelling en schenking van tegenwoordige goederen onder opschortende voorwaarden van overlijden schenker § Contractuele erfstelling: successierechten § Schenking van goederen onder opschortende voorwaarde (of termijn) van overlijden schenker: registratierechten • Fictiebepaling: Art. 4,3° W. Succ (2.7.1.0.3., 3° VCF) in Vlaanderen en Brussel
Charlotte De Roo
2014-‐2015
9
Criterium: bij erfstelling kan schenker tijdens zijn leven nog steeds over goederen beschikken, bij schenking onder opschortende voorwaarde niet. Hoe moet men het onderscheid maken tussen contractuele erfstelling en schenking van aanwezige goederen? Bij een contractuele erfstelling schenkt men toekomstige goederen, die aanwezig zullen zijn bij datum van overlijden. De persoon kan dus met zijn vermogen doen wat hij wil en als er niets meer overblijft dan is dat pech voor de begunstigde van de contractuele erfstelling. Wanneer men een tegenwoordig goed schenkt onder de opschortende voorwaarde van vooroverlijden van de schenker, is men gehouden om dat goed te bewaren, want wanneer de voorwaarde van overlijden zich dan voordoet, moet de schenkingsverbintenis ook effectief worden uitgevoerd. §
2. Overdrachten ter gelegenheid van het overlijden ontsnappen (in principe) aan het successierecht Gebeurt de overgang niet door het overlijden maar naar aanleiding ervan, is in principe geen successierecht verschuldigd. • Vb. Schenking van een onroerend goed onder opschortende voorwaarde van het overlijden van de schenker <-‐> Schenking van een roerend goed (op grond van expliciete fictiebepaling) à Mama of papa schenkt een onroerend goed onder opschortende voorwaarde van vooroverlijden. Op het moment dat de voorwaarde zich voltrekt zal het onroerend goed definitief overgaan en zal de eigendom, de titel, wijzigen. In voorkomend geval is dit niet door het overlijden gebeurd, maar door het voltrekken van de voorwaarde die is opgenomen in de schenkingsakte. De overgang vindt zijn oorzaak in de schenking en niet louter ingevolge het overlijden. • Vb. Erfstelling over de hand, beding van aanwas, terugvalling opgenomen in schenkingsakte (à Schenkbelasting) <-‐> opgenomen in testament (à erfbelasting) à Men kan bepalen dat een vruchtgebruik wordt voorbehouden op het moment dat men schenkt, met terugvalling naar een derde persoon (of aanwas). Op het moment dat het beding uitwerking krijgt, bij vooroverlijden van één van beiden, zal een tweede maal een overgang gebeuren naar de langstlevende. Mits dat de tweede overgang zijn oorzaak vindt in de schenkingsakte, zullen schenkingsrechten verschuldigd zijn. De overdracht gebeurt dan wel op moment van overlijden, maar is hier ook weer niet het gevolg van het overlijden zelf, maar van de schenking die gebeurd is. • Vb. Schenking van een roerend goed onder opschortende voorwaarde van vooroverlijden van de schenker à Bij een schenking van roerende goederen onder opschortende voorwaarde vindt hetzelfde principe plaats. Dit was een zeer interessante techniek, omdat schenking van roerende goederen kan gebeuren aan voordelige tarieven (3 of 7%). Men kon de overdracht dan uitstellen tot het overlijden. Het ging praktisch eigenlijk om gewone wettelijke devolutie, maar zo geknutseld dat men de overgang niet koppelde aan het overlijden, maar aan de reeds bestaande schenkingsakte. Dit kan niet meer omdat de Vlaamse Decreetgever hier een stokje voor heeft gestoken op grond van een fictiebepaling.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
10
H3. GELIJKGESTELDE VERRICHTINGEN Binnen dat kader moet men het cruciale onderscheid soms gaan gelijkstellen door fictiebepalingen die zijn ingevoerd. 1. ! Fictiebepalingen: Artikelen 4-‐11 W. Succ. (2.7.1.0.3. – 2..7.1.0.9. VCF): aantal specifieke vermogensovergangen naar aanleiding van overlijden worden fiscaal gelijkgesteld met overgangen door overlijden I. Specifieke antimisbruikbepalingen: handelingen onder levenden (met uitwerking n.a.v. overlijden) gelijkgesteld met overdrachten door overlijden Men vond het absoluut noodzakelijk om bepaalde verkrijgingen, meer bepaald verkrijgingen naar aanleiding van het overlijden, ook te onderwerpen aan de successierechten. Dit om te vermijden dat een inventieve belastingplichtige een constructie zou opzetten om bepaalde goederen uit de nalatenschap te halen en zo niet te belasten. II. Fictiebepalingen hebben enkel een fiscale en geen burgerrechtelijke implicatie Het heeft de bedoeling het fictief legaat aan de successierechten te onttrekken, zonder dat het de bedoeling was om dit burgerrechtelijk ook als een legaat te beschouwen. III. Volgende ficties werden voorzien: a. Schuldbekentenissen en bepaalde schenkingen van roerende goederen (art. 4 W. Succ./ 2.7.1.0.3. VCF) i. Artikel 4, 1° en 2° W. Succ/ 2.7.1.0.3., 1° en 2° VCF (alle gewesten) Men beschouwt bepaalde zaken als legaten (fictief, puur fiscale fictie). Welke schulden zijn dat? Dit zijn bij testament erkende schulden of schuldbekentenissen van sommen gedaan onder de levenden die een bevoordeling vermommen. Dit zijn schulden die op het eerste gezicht een passief zouden zijn van de nalatenschap, maar niettemin als een legaat worden beschouwd en dus aan de erfbelasting worden onderworpen. Alleen bij testament erkende schulden • Erkenning van een schuld door de erflater in een uiterste wilsbeschikking • Schuld is alleen bij testament erkend • Geen toepassing van de fictiebepaling indien de schuld nog uit andere titels zou blijken (overeenkomsten, facturen, aanmaningen,…) § Tegenbewijs moet door de schuldeiser van de erflater worden geleverd, zo niet wordt hij beschouwd als legataris. Wanneer men in een testament uitsluitend een spoor terugvindt van een bepaalde schuld, zal men vermoeden dat het gaat om een fictief legaat en zal dit worden onderworpen aan de erfbelasting. Men laat bijvoorbeeld opnemen in een testament dat men een schuld van 100.000 euro verschuldigd is aan een broer. Men zou dit kunnen doen omdat die schuld effectief bestaat, maar men zou dit ook kunnen voorwenden. Eerder dan aan de broer expliciet een som van 100.000 euro te legateren, lijkt het op het eerste zicht meer opportuun om te doen alsof men nog een schuld verschuldigd is. Zonder die wetsbepaling zou dit als een passiefpost worden aangemerkt en zou dit in mindering komen van de activa bestanddelen. Door dit
Charlotte De Roo
2014-‐2015
11
wetsartikel zal deze vlieger niet opgaan en zal men wel degelijk erfbelasting verschuldigd zijn. De wetgever heeft dat eigenlijk ingevoerd vanuit een wantrouwen naar alleen in een testament erkende schulden. Die ratio legis verklaart ook waarom men gezegd heeft dat die schuld alleen bij testament erkend mag zijn. Als men daarentegen kan aantonen dat die schuld ook uit andere titels (facturen, aanmaningen,…) blijkt, is dit fictieartikel niet van toepassing. Geveinsde schuldbekentenissen gedaan onder de levenden • Schuld van een geldsom • Erkenning in een akte onder de levenden, schijnbaar onder bezwarende titel • Nog niet met registratierecht der schenkingen belast • Ook indien schuldbekentenis dateert van meer dan drie jaar voor overlijden • Bewijslast ligt bij de fiscus (vaak moeilijk aan te tonen) Het gaat hier om geveinsde schuldbekentenissen. Men heeft onder levenden een schuldbekentenis ondertekend en men doet alsof die schuld effectief bestaat. Het is dus een vermomming. Kan men in dit artikel spreken van een antimisbruikbepaling? Zeker, het gaat hier zelf om een anti-‐ontduikingsbepaling, een antifraudebepaling. Voor zover de administratie kan aantonen dat die schuldbekentenis geveinsd is kan ze die schuldbekentenis als een fictief legaat beschouwen. De ratio legis is duidelijk: men erkent een schuld onder de levenden met de bedoeling om die schuld door de erfgenamen in mindering van de nalatenschap te laten brengen. Het moet hier wel degelijk gaan om geveinsde schuldbekentenissen, ‘schulden die voorkomen als een contract onder bezwarende titel’. De fiscus zal dit moeten aantonen, want hij kan dit nooit vermoeden op grond van losse feiten. Hij zal dit hard moeten kunnen maken, minstens sterk aannemelijk. Dit artikel wordt in de praktijk dus niet veel toegepast. De schuldbekentenis mag dus niet aan de schenkbelasting of registratierechten van de schenking zijn onderworpen. Dit is ook logisch, want indien het gebeurd is, is het document reeds belast en is er van een geveinsde schuldbekentenis geen sprake. Wanneer men de overeenkomstige bepaling uit het W. Succ. Zal lezen , zal men uitsluitend lezen dat het niet aan de registratierechten van de schenking mag zijn onderworpen. Nu is hier ook de schenkbelasting aan toegevoegd. Een aantal specifieke rechten hebben nu een typische benaming gekregen binnen de VCF. Artikel 4,3° W. Succ./2.7.1.0.3., 3° VCF (Vlaams gewest en Brussels gewest): worden met het oog op de heffing van successierechten als legaten beschouwd: • Schenking onder levenden • Van roerende goederen • Die de overledene heeft gedaan onder de opschortende voorwaarde (of termijn-‐ VCF) die vervuld wordt ingevolge het overlijden van de schenker • Mits eenheid van fiscale woonplaats (zo niet toepassing artikel 16 W.Reg.)
Charlotte De Roo
2014-‐2015
12
Schenking van roerende goederen onder opschortende voorwaarde (of termijn-‐ VCF) van (voor)overlijden schenker Dit is een fictiebepaling die voorlopig enkel in Vlaanderen en Brussel bestaat en lijkt op het eerste zicht een beetje vreemd. Men schenkt roerende goederen en men betaalt al een registratierecht en in principe is men daar dan nooit meer een erfbelasting op verschuldigd (artikel 7 oude W. Succ.). Net omwille van het feit dat het schenken van RG binnen het Vlaams gewest vrij voordelig werd gemaakt, is dit een voordelige vorm van successieplanning gebleken. De meeste mensen die wat ouder worden en hun kinderen een duwtje in de rug willen geven, schenken al in plaats van dan later de dure erfbelasting te gaan betalen. Wanneer dit kan gebeuren aan 3% is dit bijzonder lucratief. 1 nadeel aan het onmiddellijke schenken is dat de ouders hun vermogen kwijt zijn (donner et retenir ne vaut). Men kan natuurlijk gaan schenken onder voorwaarde of op termijn. Ouders willen hun kinderen het een en ander geven, maar willen hun vermogen toch nog enige tijd bijhouden EN men wil het vermogen zo min mogelijk belasten. Men schonk dus roerende goederen onder opschortende voorwaarde van termijn van overleden. Een schenkingsakte die wordt aangeboden onder opschortende voorwaarde, betaalt men het vast recht en op moment van overlijden betaalt men de evenredige rechten. Feitelijk bekomt men dan eigenlijk alsof men alles zou erven via normale weg, maar fiscaal organiseert men een schenking eerder dan een legaat en betaalt men een schenkbelasting eerder dan een erfbelasting. Door gebruik te maken van de differentiatie in tarieven van schenk-‐ en erfbelasting, zal men de effectieve materiële overgang kunnen uitstellen tot het moment van overlijden, maar de handeling zelf toch onderwerpen aan de schenkbelasting. Hier heeft de Vlaamse Decreetgever toch een enorm probleem gezien. Door het verlagen van die registratierechten op schenkingen, heeft men net het vermogen willen mobiliseren naar volgende generaties aan een voordelig tarief. Als natuurlijk blijkt dat die goedkope tarieven kunnen worden toegepast, maar tegelijkertijd de materiële overdracht zelf kan worden uitgesteld tot het moment van overlijden (naar aanleiding van overlijden), heeft de gunstige maatregel natuurlijk weinig zin. In het vroegere artikel 4,3° werd uitsluitend gewag gemaakt van de schenking onder opschortende voorwaarde (voorwaarde van overlijden van de schenker). Vandaag lezen we dat men daar ook de termijn aan heeft toegevoegd. Er is een verschil tussen voorwaarde en termijn: voorwaarde is een toekomstige, doch onzekere gebeurtenis. Wanneer men stipuleert dat de voorwaarde moet gekoppeld zijn aan het overlijden van de schenker, kan men dit niet anders interpreteren dan dat de schenker moet vooroverlijden aan de begiftigde. Indien dit gebeurt, voltrekt de schenking zich definitief. Wanneer men spreekt over een termijn heeft men het over een toekomstige maar zekere gebeurtenis. Het overlijden van de schenker volstaat, zelfs al is dit na het overlijden van de begiftigde. Dit is zeer belangrijk en moet in de praktijk goed worden opgevolgd. Estate planners vermeden vroeger het woordje voorwaarde en verwezen expliciet naar een termijn. In zo’n geval vond artikel 4,3° geen toepassing, maar dit gaat niet meer op. De toevoeging van het woord termijn nu, zou eerder een explicitering zijn van de bedoeling die de wetgever altijd zou gehad hebben. Volgens Delanote is dit niet juist, maar voegt het wel degelijk iets toe. Er stond wel degelijk een leemte in de wet, en is pas nu gedicht.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
13
§
§
§
Doel misbruiken tegen te gaan van de gunstige schenkingsregeling (3% of 7%) bij de schenking van roerende goederen: • Uitstellen van de eigendomsoverdracht tot bij overlijden om de facto te ontsnappen aan de progressieve erfbelasting Opschortende voorwaarde moet effectief vervuld worden ingevolge overlijden • Vb. Fictiebepaling speelt niet bij een schenking door twee echtgenoten onder voorbehoud van VG met het beding dat het VG zal aanwassen bij de LLE-‐ aanwas is in voorkomend geval een last van de schenking van de blote eigendom (cfr. Circ. 3/2005, 05/0402005) • Een beding van aanwas kan men ook als een opschortende voorwaarde gaan beschouwen, maar als er inderdaad een schenking is gebeurd door twee echtgenoten en de twee behouden zich het VG voor met een beding van aanwas ten voordele van de echtgenoot, beschouwt men dit als een last en niet als een opschortende voorwaarde. Volgens de administratie beperkt tot ter registratie aangeboden akten (contra legem?) • Dit is dan wel de federale administratie, wat de Vlaamse zal zeggen is nog de vraag. Volgens de federale administratie speelt dit enkel voor akten die ter registratie worden aangenomen. Dit sluit aan bij het doel van de wetgever die misbruik wou vermijden. Deze anti-‐misbruik doelstelling bestaat uiteraard niet wanneer de akte nooit is aangeboden. Qua doelstelling kan dit juist zijn, maar is niet te lezen in de wet. Wanneer er discussie is kan men proberen de circulaire op te werpen, wanneer de Vlaamse administratie dit niet aanvaardt. Men kan zich hierop beroepen op het voorzienbaarheidsbeginsel, omdat de interpretatie onduidelijk is.
b. De ongelijke verdeling van huwgemeenschappen (Artikel 5 W. Succ. – 2.7.1.0.4. VCF) i. Artikel 5 W. Succ. – 2.7.1.0.4. VCF: wordt als legaat beschouwd: -‐ Afwijkende verdeling van het gemeenschappelijk huwelijksvermogen -‐ Op voorwaarde van overleving -‐ Meer dan de helft van de gemeenschap toebedeeld krijgt -‐ Voor erfbelasting gelijkgesteld aan LLE het deel van de andere EG krachtens een schenking onder de levenden, of uiterste wilsbeschikking geheel of gedeeltelijk verkrijgt In het kader van een huwelijk kan een gemeenschappelijk vermogen bestaan. Bij ontbinding van het huwelijksstelsel moet dit gemeenschappelijk vermogen op één of andere manier verdeeld worden. Het meest logische lijkt om dat GV in twee gelijke delen te verdelen. Niets verhindert de echtgenoten om onder de noemer van een huwelijksvoordeel, aan de ene echtgenoot meer toe te bedelen.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
14
Burgerrechtelijk gezien hebben we het hier over huwelijksvoordelen en dit zijn contracten onder bezwarende titel. Hierdoor krijgt de LLE de helft (of meer) van het GV ingevolge dat contract en ontsnapt die helft aan de erfbelasting. Op de verkrijging zouden dus geen successierechten verschuldigd zijn. Indien de LLE echter meer krijgt dan de helft, dus bovenop zijn eigen deel, zal al dat surplus beschouwd worden als een legaat en dus wel degelijk aan de erfbelasting worden onderworpen. Doel: ontsnappen aan de erfbelasting en dit tegen aan via een (huwelijks)overeenkomst onder levenden ii. Voorbeelden: -‐ Verblijvingsbeding (langst leeft, al heeft) -‐ Beding van ongelijke verdeling (gem. Vermogen wordt ongelijk verdeeld) iii. Voorwaarden voor toepassing van de fictiebepaling -‐ Beding in het huwelijkscontract -‐ Ongelijke verdeling van het gemeenschappelijke vermogen -‐ Op voorwaarde van overleven van de begunstigde echtgenoot à Veronderstelt toebedeling omwille van overlijden: MOET ERIN STAAN o Geen toepassing van Artikel 5 W. Succ. bij een ‘sterfhuisclausule’ of ‘palliatief beding’ (ongelijke verdeling van het huwelijksvermogen ongeacht de wijze van ontbinding van de huwgemeenschap) § Wat omhelst zo’n beding? Dit lijkt heel sterkt op een verblijvingsbeding, met dien verstande dat men de voorwaarde van overleven zal gaan schrappen. Een typisch voorbeeld van zo’n clausule is: ‘bij ontbinding van het huwelijksstelsel verkrijgt echtgenoot A de volledige gemeenschap’. Wanneer we die clausule lezen zien we geen voorwaarde van overleven. Men bedeelt expliciet aan echtgenoot A de helft van het GV, ongeacht de reden van de ontbinding. Men bedingt dit tussen echtgenoten waarvan 1 terminaal ziek is, niet wanner beide gezond zijn (daar zal namelijk niet iedereen mee akkoord gaan). Het palliatief beding zal dan uitwerking krijgen bij overlijden van de zieke partner en het volledige GV zal toebedeeld worden aan de gezonde partner en artikel 5 zal geen toepassing vinden net omdat er geen voorwaarde van overleven bedongen is. o Cass. 10/12/2010: ook geen successierechten bij getrapte sterfhuisconstructie (geen contractuele erfstelling) o Fiscus verzet zich tegen RS: § Beslissing van 15/07/2011, nr. E.E./103.490 • Dit is een beslissing van de fiscale administratie, waarbij men ondanks alle cassatierechtspraak, artikel 5 toch aan de antimisbruikbepaling onderwerpt. § ! Circulaire algemene antimisbruikbepaling: sterfhuisclausule is fiscaal misbruik volgens fiscus à Alle sterfhuisclausules die opgesteld zijn na juni 2012, zijn een vorm van fiscaal misbruik. Dit wordt gedefinieerd als dat men een bepaalde verrichting stelt, met als enig doel zich buiten het toepassingsgebied van een fiscale bepaling te plaatsen. Men heeft daarvoor geen enkel ander motief. Men zou kunnen zeggen Charlotte De Roo
2014-‐2015
15
§
dat de fiscus een punt heeft. Waarom zou men anders in een huwelijkscontract laten opnemen dat bij ontbinding van het huwelijksstelsel, om eender welke reden, alles aan de ene EG toekomt. Niemand zou dit in zijn nadeel laten stipuleren. • Bepaalde auteurs zeggen dat hier wel andere motieven kunnen spelen: vorm van erkentelijkheid van zieke echtgenoot naar gezonde echtgenoot omdat de gezonde zo intensief de zorg op zich heeft genomen voor die zieke. Dit kan een mogelijke uitleg zijn, maar of de rechtbanken die uitleg zullen aanvaarden is nog maar de vraag. • Prof is ooit zelf zo’n zaak gaan pleiten (voor 2012) en daar heeft rechtbank gevonnist dat artikel 5 op de bewuste clausule niet van toepassing is. De rechtbank zei wel dat dergelijke clausule ontegensprekelijk een vorm van fiscaal misbruik uitmaakt. Ze zei dit ambtshalve en is nooit in debatten naar boven gekomen omdat de antimisbruikbepaling nog niet speelde. Omzendbrief 23/12/2014 (nr. 2014/2 Vlaams Gewest), BS 23 januari 2015
c. (Onrechtstreekse) schenkingen binnen de 3 jaar (of 7 jaar) voor het overlijden (Art. 7 W.Succ./2.7.1.0.5. VCF) Dit is waarschijnlijk de meest bekende fictiebepaling. Alle goederen die de erflater binnen de ‘verdachte’ periode van drie jaar voor het overlijden heeft uitgedeeld, zullen worden onderworpen aan de successierechten. Men doet dit doordat de goederen worden geacht nog steeds in het vermogen van de erflater te zitten. Het gaat uitsluitend om roerende goederen waar kosteloos over werd beschikt. De reden hiervoor is dat men een uitzondering voorziet voor schenkingen die wel onderworpen zijn aan de schenkbelasting. i. Art. 7 W.Succ./2.7.1.0.5. VCF: worden (onweerlegbaar) geacht deel uit te maken van de nalatenschap: -‐ De roerende goederen -‐ Waarover erflater kosteloos heeft beschikt -‐ In een periode van 3 jaar voor het overlijden o ! Vlaanderen: 7 jaar voor activa van familiale vennootschappen en aandelen van die ondernemingen -‐ Indien de bevoordeling niet werd onderworpen aan schenkingsrechten o ! Vlaanderen: een bevoordeling die werd geregistreerd maar is vrijgesteld van registratierechten wordt met een belaste schenking gelijkgesteld ii. De bewijslast is voor de fiscus -‐ Maar: bewijslevering op grond van Artikel 108 W. Succ./2.7.3.2.5 VCF o à Die bewijslast ligt bij de Vlaamse Belastingdienst, maar zij kunnen een bijzonder gemakkelijk bewijsmiddel aanwenden. Voor de roerende goederen bestaat het wettelijk vermoeden, alleen als de akten niet meer dan drie jaar voor het overlijden bestaan. Zodra de belastingdienst op een of andere manier kan aantonen dat het roerende goed in kwestie zich in het vermogen van de erflater heeft bevonden gedurende 3 jaar voor het overlijden, kan zij
Charlotte De Roo
2014-‐2015
16
-‐
-‐
het wettelijk vermoeden inroepen om aan te nemen dat diezelfde goederen zich op datum van overlijden nog altijd in het vermogen/nalatenschap bevinden. ! Weerlegbaar vermoeden van eigendom in hoofde van de erflater ingevolge verleden akten o Er is dus een omkering van bewijslast. o Voor roerende goederen moeten de akten dateren van 3 jaar voor het overlijden Erfgenamen moeten tegenbewijs leveren en aantonen naar wie het vermogen is gegaan zodat de fiscus Art. 7 W. Succ./ 2.7.1.0.5 VCF kan toepassen ten aanzien van de werkelijk begiftigde o Prof heeft onlangs dossier in casus gehad: erflater heeft omvangrijk patrimonium opgebouwd tijdens zijn leven. De man had, zeker op het einde van zijn leven, de neiging om zeer veel geld uit te delen. De man ging vaak gaan eten in de duurste restaurants, deed plezierreisjes… Het standpunt van de fiscale administratie is nu dat alle sommen waarvan zij het bestaan konden aantonen in 3 jaar voor het overlijden, nog altijd in het vermogen zitten. Er is inderdaad wel veel geld uit het vermogen verdwenen, maar de erfgenamen zijn niet meer in staat om van alles aan te tonen waarvoor dat geld gediend heeft. De administratie kan dit echter vermoeden… De erfgenamen moeten zwart op wit aantonen wat er met die centen is gebeurd.
iii. Schenking van roerende goederen -‐ Alleen roerende goederen o Schenking van onroerende goederen steeds onderworpen aan registratierecht -‐ Zowel rechtstreekse (handgiften) als onrechtstreekse schenkingen (bv. Kwijtschelding van schulden) + verdoken schenkingen (m.u.v. diegene bedoeld in Artikel 4,2° W. Succ. / 2.7.1.0.3, 2° VCF en 9 tot 11 W. Succ./ 2.7.1.0.7. – 2.7.1.0.9 VCF) -‐ Worden niet bedoeld: o Gebruikelijke schenkingen bij verjaardag, huwelijk, nieuwjaar, geboorte, … o Onderhoudsuitkeringen ingevolge een wettelijke onderhoudsverplichting o Uitkeringen gedaan in het kader van een natuurlijke verbintenis iv. Schenking dateert van minder dan 3 jaar voor het overlijden -‐ ! Vlaanderen: Termijn is 7 jaar voor activa van familiale ondernemingen of aandelen van een familiale vennootschap o Voorwaarden Opgesomd in artikel 2.8.6.0.3 e.v. VCF (voorheen 140bis e.v. W. Reg. (VI)) v. Schenking niet onderworpen aan registratierecht -‐ Indien schenking werd onderworpen aan schenkingsrechten o Geen toepassing meer van successierechten ook indien termijn <3 jaar voor overlijden à Men kan wel degelijk nog sterfbed schenkingen uitvoeren: iemand ligt terminaal ziek op het sterfbed en hij is nog altijd handelingsbekwaam, kan hij nog een schenking doen. De registratie moet echter gebeuren voor het overlijden.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
17
-‐
o Beleid tegen hand-‐ en bankgiften (cfr. Tariefverschillen schenkingsrecht en successierecht) ! Vlaanderen: schenking van activa van familiale ondernemingen en aandelen van familiale vennootschappen o Vrijgesteld van schenkingsrecht o Schenking (en registratie) voor Belgische notaris met vrijstelling van registratierecht = geen toepassing van Art. 7 W. Succ./ 2.7.1.0.5. VCF o Handgift of schenking voor Nederlandse-‐ Zwitserse notaris = wel toepassing Art. 7 W. Succ./Artikel 2.7.1.0.5. VCF § Hier wordt de schenking geregistreerd in het buitenland, maar dit zal de toepassing van artikel 7 niet doorkruisen. Alleen de eventuele buitenlandse schenkingsrechten zijn dan verschuldigd, maar niet de Belgische. Het betaald zijn van de Belgische schenkbelasting is net een voorwaarde om artikel 7 te ontlopen.
vi. Verhaalrecht van de erfgenamen en algemene legatarissen op de begunstigde -‐ Als erfgenamen en legatarissen kunnen aantonen dat een andere begiftigde de handgift heeft ontvangen dan is deze laatste principieel successierechten verschuldigd , maar aansprakelijkheid voor erfgenamen en algemene legatarissen (art. 70 W. Succ. / 3.10.4.3.1. VCF) o Indien zij dit kunnen aantonen zal de erfbelasting verschuldigd worden op het bijzonder legaat dat die derde dan heeft verkregen. Het zal zeer belangrijk zijn om te gaan kijken wat juist met het vermogen is gebeurd. d. Bedingen ten behoeve van een derde (Artikel 8 W. Succ./2.7.1.0.6. VCF) Stel men sluit een overeenkomst met een verzekeringsmaatschappij, men betaalt een bepaalde premie en men bedingt dat de uitkering zal moeten gebeuren aan een derde. Op datum van overlijden zal die derde naar aanleiding van het overlijden die som ontvangen. Gebeurt die overgang door het overlijden? Is er hier een transitie via de nalatenschap? Neen! Het is naar aanleiding van het overlijden dat die verzekeringsmaatschappij haar contractuele plicht moet uitvoeren ter uitkering van een som aan een derde. Het zijn dergelijke constructies die de wetgever heeft willen vermijden, door opnieuw die uitkeringen te gaan gelijkstellen met een legaat. i. Algemeen: o Verkrijging van sommen, renten of waarden “naar aanleiding van het overlijden” o Ten gevolge van een “beding ten behoeve van een derde” o Gelijkstelling met een legaat o Frequente toepassing: begunstigingsclausule in levensverzekeringscontracten en bedingen van terugvalling of aanwas van lijfrenten ii. Voorwaarden: o Beding “ten behoeve van een derde” • Contract waarbij een “derde” (uit eigen hoofde en niet in zijn hoedanigheid van erfgenaam) een voordeel verkrijgt naar aanleiding van het overlijden van de decujus.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
18
hoofdcontract (bv. tussen verzekeringnemer en verzekeringsmaatschappij of tussen de verkoper op lijfrente en de koper) • waarop het beding ten behoeve van een derde is geënt (bv. begunstigingsclausule van het verzekeringscontract of het beding van terugvalling of aanwas van de lijfrente) • Vb. een man sluit een levensverzekering af in het voordeel van zijn broer Beding ten behoeve van “zichzelf" of van "erfgenamen" valt niet onder artikel 8 W. Succ. / 2.7.1.0.6. VCF • Vb. man sluit een levensverzekeringsovereenkomst waarbij bedongen wordt dat hem een kapitaal wordt uitgekeerd op 65-‐jarige leeftijd of een kapitaal wordt uitgekeerd aan zijn erfgenamen bij vooroverlijden (in voorkomend geval toepassing artikel 1 W.Succ. / 2.7.3.1.1. VCF) • Dit betekent niet dat het kapitaal niet aan erfbelasting zal worden onderworpen, maar gewoon op grond van een ander artikel (artikel 1). • Uitz.: echtgenoten gehuwd onder gemeenschapsstelsel (zie verder) Beding moet uitgaan van de overledene of van een derde • hypothese waarbij derde "economisch verlengstuk" is van de overledene (bv. groepsverzekeringspolis waarbij de door de werkgever betaalde premies worden ingehouden van het loon van de werknemer à WG is economische verlengstuk van WN) • vb. groepsverzekering waarbij kapitaal aan werknemer wordt uitgekeerd bij 65-‐jarige leeftijd of aan de langstlevende echtgenoot bij vooroverlijden van de werknemer • geldt niet indien derde louter uit vrijgevigheid handelt (zie verder) Prestatie, die men verkrijgt uit het beding, moet opeisbaar zijn bij overlijden (of op later tijdstip of binnen de drie jaar voorafgaand aan het overlijden indien het beding uitgaat van de overledene zelf) Verkrijging van sommen, renten of waarden • Waarden= openbare effecten (aandelen, obligaties) • Geen toepassing van artikel 8 W. Succ. indien afgifte van een goed in natura of last iets te doen in het voordeel van een derde Kosteloze verkrijging • Als een tegenprestatie is geleverd in ruil voor de verkrijging, dan is artikel 8 W.Succ./ 2.7.1.0.6. en 2.7.3.2.8. VCF niet van toepassing • Vb. een bank heeft een lening afgesloten met een schuldsaldoverzekering. Bij overlijden van de ontlener, zal de bank het saldo van de lening van de verzekeraar ontvangen. De bank zal hier geen successierechten moeten betalen. De uitkering is geen kosteloze verkrijging, maar een tegenprestatie voor het geleverde krediet • Vb. verzekering ten voordele van een begrafenisondernemer met het oog op het dekken van de begrafeniskosten (vb. Dela uitvaartverzekering) •
o
o
o
o
o
Charlotte De Roo
2014-‐2015
19
•
•
Vb. levensverzekeringscontract afgesloten door de begiftigde van een schenking op zijn hoofd en in het voordeel van de schenker (met het oog op het garanderen van de teruggave van de geschonken gelden i.g.v. toepassing van het beding van terugkeer) Vb. echtgenoten (gehuwd zonder gemeenschappelijk vermogen) sluiten wederkerig in elkaars voordeel een levensverzekeringscontract
iii. Analyse van artikel 8 W. Succ./2.7.1.0.6. en 2.7.3.2.8. VCF Waarom de twee teksten nog naast elkaar plaatsen? Men heeft inhoudelijk niets gewijzigd, maar men heeft het taalgebruik aangepast naar een meer hedendaags taalgebruik. Men heeft een modernisering doorgevoerd, maar in principe moet de inhoud stroken met de inhoud van de oude wetteksten. -‐ Artikel 8, eerste alinea W.Succ.: o “Worden geacht als legaat te zijn verkregen, de sommen, renten of waarden die een persoon geroepen is kosteloos te ontvangen, bij het overlijden van de overledene, ingevolge een contract bevattende een door de overledene of door een derde ten behoeve van de verkrijger gemaakt beding. “ -‐ Artikel 2.7.1.0.6., §1, lid 1 VCF: o “De sommen, renten of waarden die kosteloos aan een persoon kunnen toekomen bij het overlijden van de erflater, ingevolge een contract dat een door de erflater of door een derde in het voordeel van die persoon gemaakt beding bevat, worden geacht als legaat te zijn verkregen door die persoon." o Twee situaties worden onderscheiden: • Een door de overledene/erflater ten behoeve van de verkrijger gemaakt beding: • Vb. Een man sluit een levensverzekering af in het voordeel van zijn broer • Een door een derde ten behoeve van de verkrijger gemaakt beding • Vb. Een man heeft een bankrekening bij de bank, hieraan is een ongevallenverzekering gekoppeld en bij overlijden door ongeval wordt een bedrag uitgekeerd aan derden • Vb. Een werkgever verzekert zijn personeel niet alleen tegen arbeidsongevallen, maar ook voor ongevallen in de privésfeer. • Hier zijn dus eigenlijk vier partijen: man met rekening, de bank, de verzekeraar en de begunstigde. • Het maakt niet uit of het beding bedongen is door de erflater, dan wel door een derde. -‐ Artikel 8, tweede alinea W. Succ.: uitkering gedaan binnen de drie jaar voor het overlijden of na het overlijden o “Worden eveneens geacht als legaat te zijn verkregen, de sommen, renten of waarden, die een persoon geroepen was kosteloos te ontvangen binnen drie jaar vóór het overlijden van de overledene of die hij geroepen is kosteloos na dit overlijden te ontvangen, ingevolge een contract bevattende een door de overledene ten behoeve van de verkrijger gemaakt beding.” -‐ Artikel 2.7.1.0.6., §1, lid 2 VCF: o “ Ook de sommen, renten of waarden die kosteloos aan een persoon kunnen toekomen, hetzij binnen drie jaar vóór het overlijden van de erflater, hetzij
Charlotte De Roo
2014-‐2015
20
•
•
-‐
-‐
na het overlijden van de erflater, ingevolge een contract dat een door de erflater in het voordeel van die persoon gemaakt beding bevat, worden geacht als legaat te zijn verkregen door die persoon. “ o Dit is een duidelijke uitbreiding van wat bepaald is in lid 1, met betrekking tot het voorwerp. Men spreekt over een verenging wanneer we kijken naar de partijen. In lid 1 spreekt men over bedingen afgesloten door de erflater of door een derde, maar in lid spreekt twee spreekt men enkel van bedingen afgesloten door de erflater. o Twee situaties worden onderscheiden Uitkeringen binnen de drie jaar voor het overlijden: • Vader sluit een verzekering af met een looptijd van 8 jaar met zijn zoon als begunstigde zowel bij overlijden als bij leven. Na 8 jaar ontvangt de zoon het verzekerde bedrag. Indien vader binnen de 3 jaar na de uitkering overlijdt is art. 8 W.Succ. van toepassing. Waarom? De zoon werd kosteloos geroepen om een bedrag te ontvangen ingevolge een beding ten behoeve van een derde en dit binnen de drie jaar voor het overlijden van de erflater. • De ratio legis van die chronologische uitbreiding is meteen ook duidelijk. Een vader op oudere leeftijd zou dergelijk contract kunnen afsluiten, wetende dat hij niet zo lang meer te leven heeft. Indien de vader dan inderdaad kort na de uitkering komt te overlijden, wordt die uitkering beschouwd als een fictief legaat. • Drie partijen: vader = erflater, verzekeringsmaatschappij en zoon. Uitkeringen na het overlijden: • Vader sluit een verzekering af met zijn zoon als begunstigde zowel bij overlijden als bij leven. Het contract voorziet dat een uitkering aan de zoon moet worden uitbetaald op de dag dat hij 25 jaar wordt. Indien vader overlijdt voor deze datum is art. 8 W.Succ. van toepassing. Artikel 8, derde alinea W. Succ. (Artikel 2.7.1.0.6., § 2 VCF) verzekeringen aan order of aan toonder o Dergelijke verzekeringen zijn niet meer toegelaten (WLVO-‐ W.Verz.) à NIET, want de bepaling in se is vrij zinledig. Artikel 8, vierde alinea W. Succ.: gehuwden met een gemeenschappelijk vermogen: o Wanneer de overledene gehuwd was onder een stelsel van gemeenschap van goederen, worden de sommen, renten of waarden, die aan zijn echtgenoot toevallen ingevolge een door deze echtgenoot afgesloten levensverzekering of contract met vestiging van rente, zomede de sommen, renten of waarden, die hij geroepen is kosteloos te ontvangen ingevolge een contract bevattende een door de overledene of door een derde ten behoeve van de echtgenoot gemaakt beding, geacht als legaat door de echtgenoot te zijn verkregen, tot beloop van hun algeheel bedrag, zo de sommen, renten of waarden werden verkregen als tegenwaarde voor eigen goederen van de overledene, en enkel tot beloop van de helft in al de andere gevallen. Het recht is niet verschuldigd
Charlotte De Roo
2014-‐2015
21
• -‐
•
-‐
•
•
•
•
-‐
• •
wanneer er bewezen wordt dat de sommen, renten of waarden verkregen werden als tegenwaarde voor eigen goederen van de echtgenoot. De omstandigheid dat het beding wederkerig is, ontneemt daaraan niet de aard van bevoordeling. Van belang hier is dat die begunstiging niet altijd het algehele bedrag van de uitkering bevat. Artikel 2.7.1.0.6., §1, lid 3 VCF (j° Artikel 2.7.1.0.8 VCF) o Wanneer een overledene gehuwd was onder een stelsel van gemeenschap, gelden de bepalingen van het eerste en het tweede lid ook voor de sommen, renten of waarden die kosteloos aan de langstlevende echtgenoot toekomen ingevolge een contract dat door die langstlevende echtgenoot is gesloten. De VCF heeft die ene lange bepaling uit elkaar gehaald. Het principe dat de uitkeringen belastbaar zijn, werden behouden, maar in een ander artikel (zie hieronder) wordt dan wel verder bepaald in welke mate die uitkering effectief belastbaar is. Artikel 2.7.1.0.8 VCF o Als de erflater gehuwd was onder een stelsel van gemeenschap van goederen, worden de sommen, renten of waarden, vermeld in artikel 2.7.1.0.6, die aan de echtgenoot als legaat toevallen voor het volledige bedrag ervan, als legaat belast als ze zijn verkregen als tegenwaarde voor de eigen goederen van de erflater. Ze worden slechts voor de helft belast in alle andere gevallen. Het recht is niet verschuldigd als er bewezen wordt dat de sommen, renten of waarden verkregen zijn als tegenwaarde voor eigen goederen van de echtgenoot. De omstandigheid dat het beding wederkerig is, ontneemt de aard van bevoordeling niet daaraan. Op zich is die bepaling vrij logisch. Als iemand morgen een TAK 23 verzekering afsluit en die persoon betaalt die premies met eigen goederen en hij duidt zichzelf aan als begunstigde, is het logisch dat daar geen belasting op dient te worden betaald. Wanneer men de eigen goederen in een TAK 23 steekt en men begunstigt de echtgenote, wordt die eigen verzekering van de overledene aan de echtgenote uitgekeerd. Zij zal dan op het volledige bedrag belasting moeten betalen, omdat die verzekering gefinancierd is met eigen goederen van de vooroverledene. Wanneer de verzekering betaald werd met gemeenschapsgeld dient maar betaald te worden op de helft, omdat de LLE sowieso al beschikt over de helft ervan. (elk voor ½ bijdragen in de gemeenschap). Situatie: Tak-‐23 à Sterfhuisclausule: Uitkeringen van verzekeringen zijn belastbaar, aangezien die uitkeringen niet transiteren via de gemeenschap maar rechtstreeks aan de LLE worden uitgekeerd. Bij wijze van verweer tegen deze stelling kan geopperd worden (ondersteund door RS GwH) dat dergelijke beleggingsverzekering eigenlijk op alle fronten gelijkgesteld moet worden met reëel vermogen. Is deze verzekering een belegging of niet? Art. 8, vierde alinea W.Succ. (2.7.1.0.6., § 1, lid 3 en 2.7.3.2.8 VCF): gehuwden met een gemeenschappelijk vermogen: o Verzekeringen door gehuwden in elkaars voordeel Vb. Man sluit een verzekering af op zijn hoofd met zijn echtgenote als begunstigde Hier geldt niettemin toch een fictie van kosteloosheid. o ! Ook bedingen ten behoeve van ‘zichzelf’ worden hier belast (uitzondering)
Charlotte De Roo
2014-‐2015
22
•
•
•
•
Vb. Man sluit verzekering af op hoofd van zijn echtgenote met zichzelf als begunstigde o Belastbaar bedrag is afhankelijk van het vermogen waaruit de premies werden betaald Vb. Premies werden betaald met gemeenschappelijke gelden (vermoeden bij gemeenschappelijk stelsel) • Belastingheffing op helft van het uitgekeerde bedrag Vb. Premies werden betaald met eigen gelden DC • Belastingheffing op het volledig uitgekeerde bedrag (bewijslast fiscus) Vb. Premies werden betaald met eigen gelden LLE • Geen belastingheffing bij gebrek aan kosteloos karakter (bewijslast ligt bij LLE) o Wederkerige karakter neemt kosteloos karakter niet weg
iv. Uitzonderingen op artikel 8 W. Succ. (2.7.1.0.6 en 2.7.3.2.8 VCF) -‐ Als het beding reeds werd onderworpen aan het schenkingsrecht of schenkbelasting ( non bis in idem) o Secundaire schenkingen (bv. schenking OG met last om een bedrag aan een derde te betalen) o Verkopen met een beding ten behoeve van een derde (bv. terugvalling van lijfrente) • Het is perfect mogelijk dat op dat beding van terugvalling reeds een schenkbelasting werd geheven of verschuldigd wordt. Wanneer is dat? à indien derde aanvaardt tijdens het leven van de schenker en indien schenkingsrechten werden betaald, dan zijn geen successierechten verschuldigd) -‐ Uitkeringen ten gevolge van een wettelijke verplichting o Niet zo moeilijk om te begrijpen à Vb. Rust-‐ en overlevingspensioen, uitkeringen ingevolge de verplichte arbeidsongevallenverzekering -‐ Uitkeringen ten gevolge van een groepsverzekering onderschreven ingevolge een bindend reglement van de onderneming o Enkel voor de volgende begunstigden: de LLE en de kinderen beneden 21 jaar -‐ Uitkeringen naar aanleiding van een kosteloos door een derde afgesloten beding o >< art. 8, eerste alinea W. Succ. (2.7.1.0.6, §1, lid 1 VCF): wel belastingheffing o Hoe kan je makkelijk weten of er kosteloos is bedongen? Is er een juridische, economische of financiële band tussen de DC en de derde die bedingt: à • Ja? à Art. 8, eerste alinea W. Succ./ 2.7.1.0.6, §1, lid 1 VCF • Neen? à Art. 8, zesde alinea W. Succ./ 2.7.1.0.6, §2, lid 3 BCF o Vb. Vader sluit een verzekering af op hoofd van zijn schoonzoon, met als begunstigde zijn dochter. Bij overlijden van de schoonzoon is uitkering belastingvrij, want hij is niet juridisch of economisch betrokken bij de verzekering. Dit zal wel belast worden indien de vader binnen de drie jaar komt te overlijden of de uitkering gebeurt na het overlijden (zie hierboven). o Vb. Tussen de bedrijfsleider en zijn vennootschap. Wanneer een bedrijfsleider, zijn vennootschap een hoofdovereenkomst laat sluiten met als begunstigde de echtgenote van de bedrijfsleider. Is dat kosteloos? Neen, want er is een duidelijk economische en financiële band.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
23
e. Overdrachten ten bezwarende titel met voorbehoud van vruchtgebruik of een ander levenslang recht (Artikel 9-‐12 W. Succ-‐ 2.7.1.0.7. – 2.7.1.0.8./ 2.7.3.3.4 – 2.7.3.3.5./2.7.3.2.11. VCF) i. Artikel 9 W. Succ. (2.7.1.0.7. VCF): de gesplitste aankoop voor de overledene • Ratio legis: vermijden dat de erflater volledige verwerving financiert in hypothese waarbij naakte eigendom verworven wordt door erfgenaam, legataris of begiftigde. • Verkrijging van onroerende en roerende goederen • Verkregen ten bezwarende titel o Dus niet in geval van kosteloze verkrijging (vb. Ingevolge schenking of nalatenschap) o Deze vereiste geldt niet voor materiële inschrijving van effecten op naam of aan toonder (ook banktegoeden worden hieronder begrepen) • In vruchtgebruik door de overledene o Geldt dus niet voor andere zakelijke rechten (recht van gebruik en bewoning) o Geldt dus niet voor levenslange persoonlijke rechten (vb. Lijfrente) • In blote eigendom door een derde • Gezamenlijke verkrijging van vruchtgebruik en blote eigendom • Datum van de verrichting is irrelevant • Worden geacht in volle eigendom te zijn verworven door de overledene en als legaat te zijn uitgekeerd aan de derde o Tegenbewijs is mogelijk, met name dat de overeenkomst geen bedekte bevoordeling inhoudt en dat tegenwaarde blote eigendom gefinancierd werd met eigen middelen van de erfgenaam, legataris of begiftigde § bezit van eigen geldmiddelen vóór het aankopen van de blote eigendom (i.e. voor het verlijden van de notariële akte) § Aanwending eigen gelden voor het doorvoeren van de verrichting § Betaling correcte prijs voor de blote eigendom § ! m.b.t. inschrijving van effecten moet tegenbewijs erin bestaan dat erfgenamen, legatarissen of begiftigden reeds voor de inschrijving van de effecten eigenaar waren van de blote eigendom van deze effecten (gelden) o Vb. Vader koopt het vruchtgebruik van een appartement aan zee, en zijn twee kinderen kopen de blote eigendom. Vermoeden van bevoordeling art. 9 W. Succ (2.7.1.0.7. VCF) bij overlijden van vader. Kinderen kunnen hieraan ontsnappen door aan te tonen dat zij met eigen middelen de aankoop van de blote eigendom hebben gefinancierd. § Parlementaire voorbereiding 14/02/2006, Vr. & Antw., Kamer, 2005-‐ 2006, nur. 112, 21.162 § ! Antimisbruikbepaling (eerst wel, later niet, maar..) o Belastbare grondslag: in principe volle eigendom (waarde op dag overlijden) – waarde VG berekend overeenkomstig artikel 12 W.Succ. / 2.7.3.2.11 VCF (zie verder) In principe vallen deze rechten niet in de nalatenschap, want zij doven uit naar aanleiding van het overlijden. Het is in dergelijke situaties dat de fictiebepalingen 9°, 10° en 11° dat de wetgever hier een stokje voor heeft proberen steken.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
24
In deze hypothese worden die roerende en onroerende goederen, geacht in volle eigendom in zijn nalatenschap aanwezig te zijn en als legaat door die derde te zijn verkregen. Men wil vermijden dat de erflater de volledige verwerving financiert in de hypothese dat het vruchtgebruik verkregen wordt door de erfgenaam legataris. à Voorbeeld: men wordt later wat ouder en rijker en men wil investeren in vastgoed. Het is de bedoeling om voor de rest van het leven van de huuropbrengsten te leven. Men koopt het in volle eigendom en je gaat er zelf niet wonen, maar je verhuurt het. Bij overlijden zal de volle eigendom dus in de nalatenschap vallen en er zal erfbelasting verschuldigd zijn op die volle eigendom. Belgen haten het betalen van erfbelasting, dus wat doet men? à Gesplitste aankoop. Stel dat er drie kinderen zijn, laat men de blote eigendom aankopen door de drie kinderen want de ‘aankoper’ heeft genoeg om te overleven van de vruchten (huuropbrengsten). Wanneer de vruchtgebruiker overlijdt, wast het VG automatisch aan bij de blote eigendom en zal dit niet transiteren in de nalatenschap. Zal dit lukken? Misschien, maar artikel 9 bepaalt dat die onroerende goederen (appartement dat in VG wordt aangekocht door erflater en BE door kinderen) worden geacht in volle eigendom in de nalatenschap aanwezig te zijn en dus als legaat worden verkregen door de erfgenamen/legatarissen. Fiscaal gezien maakt het dus geen verschil uit of de erflater het appartement in VE aankoopt, dan wel in VG. Een heel belangrijke uitzondering op de toepassing van artikel 9 is wanneer kan worden bewezen dat de verkrijging (door de kinderen) geen bedekte bevoordeling inhoudt. Dan zal de volle eigendom toch niet in de nalatenschap vallen. Wanneer is er sprake van een bedekte bevoordeling? Dit zal ongetwijfeld zo zijn wanneer A met zijn 500.000 euro bij de notaris komt opdagen en zegt dat hij de aankoop volledig zal betalen, maar de blote eigendom wel op naam van de kinderen staat. De kinderen hebben niks betaald want de volledige betaling is gebeurd door de erflater. Er is met andere woorden een bedekte bevoordeling geweest. Het andere extreme is de evidente hypothese wanneer A een pensioentje wil (huuropbrengsten), maar geen 500.000 euro heeft om in het appartement te investeren. A zal zijn kinderen aanspreken met het idee om een appartement aan te schaffen en dat zij de blote eigendom aankopen. De kinderen zullen dus de helft betalen en de vader de andere helft. Het is interessant want vader moet maar de helft betalen en op termijn zullen de kinderen een appartement in VE verwerven dat geen 500.000 euro waard zal zijn, maar 800-‐ of 900.000 euro, zonder dat men er dan nog successierechten op zal moeten betalen. Hier zal artikel 9 geen toepassing vinden. Volgende hypothese: vader heeft 500.000 euro en hij wil toch dat de kinderen de BE verwerven. Hij kent artikel 9 en hij wil absoluut vermijden dat er sprake zal zijn van een bedekte bevoordeling. Hij speelt heel open en transparant en hij bevoordeelt ze onbedekt. Hij schenkt hen 250.000 euro middels geregistreerde schenkingsakte of via bankgift met semi-‐vaste datum. De vader legt aan de kinderen wel de last op om die 250.000 euro aan te wenden om te investeren in dat appartement. Is artikel 9 van toepassing? Er is in ieder geval sprake van een gesplitste aankoop, maar er is geen sprake van een bedekte bevoordeling, integendeel. De administratie heeft dit zeer lang aanvaard, het is al bevestigd geweest in een parlementaire vraag, maar naderhand heeft ze toch een andere koers aangenomen. Men heeft dit eerst gestaafd aan de hand van de antimisbruikbepaling omdat de investering alleen gebeurd is omwille van fiscale redenen. Later is men hierop teruggekomen maar heeft
Charlotte De Roo
2014-‐2015
25
men gesteld dat de bedekte bevoordeling ook speelt, wanneer die onbedekt gebeurt. Men kan zich hier serieus vragen bij stellen. Ratio legis: men wil vermijden dat de erflater de volledige investering financiert en formeel de blote eigendom wel laat aankopen door de erfgenamen. Het gaat zowel om verkrijging van roerende en onroerende goederen en om een verkrijgen ten bezwarende titel. Artikel 9 is niet van toepassing voor andere zakelijke rechten, evenmin voor persoonlijke rechten (vb. Levenslang gebruiksrecht of recht van bewoning). De datum van de verrichting is irrelevant, maar pas op! Nuance van artikel 12. In de mate dat de erflater effectief zijn VG heeft uitgeoefend zal die wel in mindering worden gebracht van belastbaarheid van de volle eigendom. (zie hieronder) ii. Artikel 10 W. Succ/ 2.7.1.0.8 – 2.7.3.3.4 VCF: verdeling met toekenning van een levenslang recht aan de overledene • Ratio legis: vermijden dat de erflater onder het mom van een verdeling onder bezwarende titel een schenking doet van de goederen aan zijn erfgenamen. o Situatie waarbij een onverdeeldheid bestaat tussen de toekomstige erflater en de toekomstige erfgenamen en waarbij men uit de onverdeeldheid treedt en wel op dusdanige wijze dat men eigenlijk aan de erflater zo goed als niks zou toebedelen, maar wel de eigendom toebedeelt aan de latere erfgenamen. o Hier zal men de waarde van de VE fictief opnieuw gaan opnemen in de nalatenschap in de mate dat de erflater afstand zou hebben gedaan van die eigendom met opnieuw hetzelfde tegenbewijs. • Vooraf bestaande onverdeeldheid van roerende of onroerende goederen • Verdeling of een met verdeling gelijkgestelde afstand • Toebedeling van een levenslang recht aan de overledene o Vb. Vruchtgebruik, recht van bewoning, rente, recht op verzorging en onderhoud,… • Toebedeling van de blote eigendom aan de deelgenoten van de overledene • Gelijkstelling met een legaat in de mate dat deelgenoten naar aanleiding van de verdeling (blote) eigendom verkregen boven hun aandeel in de onverdeelde boedel • Datum van de verrichting is zonder belang • Tegenbewijs is mogelijk: o Derde verkrijger moet bewijzen dat hij tegenprestaties heeft geleverd die gelijkwaardig zijn aan wat hij in ruil heeft verkregen en dat deze prestaties daadwerkelijk werden uitgeoefend door de overledene . § Gelijkwaardigheid prestaties: hetgeen bedongen werd in voordeel van de overledene (in eigendom en in levenslange renten) moet gelijkwaardig zijn aan de afstand in eigendom verricht door de overledene . • Administratie aanvaardt dat een verschil van minder dan 10% geen afbreuk doet aan gelijkwaardigheid
Charlotte De Roo
2014-‐2015
26
Beoordeling gelijkwaardigheid op ogenblik van de verdeling (rekening houdend met werkelijke waarde van de goederen en met gezondheidstoestand overledene) § Werkelijke uitvoering van de prestaties o Vb. Een broer en zus erven de volle eigendom van de ouderlijke woonst. Zij treden uit onverdeeldheid waarbij de broer zijn deel afstaat ten voordele van zijn zus in ruil voor een levenslange rente van 500 EUR/maand. § Hier zal een van de deelgenoten geacht worden zijn deel te hebben afgestaan tenzij kan bewezen worden dat men in ruil iets gekregen heeft wat evenwaardig is. Vb. Verdeling van 3 OG in 2003 tussen broer 1 (67 jaar/ levensverwachting 15 jaar) en broer 2: o Studio Oostende: 50.000 euro à Broer 1 o Appartement Brussel: 100.000 euro à Broer 2 o Huis Antwerpen: 80.000 euro à Broer 2 o Broer 2 betaalt aan broer 1 opleg in geld van 20.000 euro + lijfrente van 4.500 euro per jaar (geactualiseerde waarde = +/-‐ 50.000 euro) Broer 1 overlijdt in 2011 à Waarde van de goederen o Studio Oostende: 55.000 euro o Appartement Brussel: 120.000 euro o Huis Antwerpen: 85.000 euro Gelijkwaardigheid in prestaties? o Waarde van de te verdelen massa op datum van verdeling: 230.000 euro (50.000 + 100.000 + 80.000) o Aandeel Broer 1 = 115.000 euro (bij gelijke verdeling zou hij dat moeten hebben gekregen) § Dan berekening maken of er een gelijkwaardigheid is geweest à 115.0000 – 50.000 (Oostende) – 20.000 (opleg in geld) – 50.000 (geactualiseerde waarde lijfrente) = geen tekort § Enig voorbehoud dat je hier kan maken is dat broer 2 ook effectief zal moeten aantonen dat die lijfrentes ook daadwerkelijk betaald geweest zijn. Belastbare grondslag (artikel 2.7.3.3.4. VCF, vroeger ook opgenomen in artikel 10) à Voor moest er toch een tekort zijn dat meer bedraagt dan 10%, dan moet men gaan actualiseren naar datum van overlijden. o I. Berekening bevoordeling op datum van verkrijging o II. Omrekening bevoordeling in cijfers op datum van overlijden o à Bevoordeling op datum van verdeling * waarde van de goederen op dat overlijden/ Waarde van de goederen op dag van verdeling •
•
•
•
•
iii. Artikel 11 W. Succ (2.7.1.0.9., 2.7.3.3.5., 2.7.5.0.5. VCF): de afstand van een roerend of onroerend goed onder bezwarende titel met voorbehoud van een levenslang recht voor de overledene • Iemand heeft dus een roerend of onroerend goed verkocht aan zijn latere erfgenamen, maar hij heeft zich een levenslang recht voorbehouden.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
27
•
• • •
• •
•
• •
•
•
ratio legis: vermijden dat overledene, onder het mom van een vervreemding onder bezwarende titel, een schenking doet die niet aan het registratierecht is onderworpen verkoop of vervreemding van roerende of onroerende goederen (datum van de verrichting zonder belang) onder bezwarende titel Met voorbehoud van vruchtgebruik of ander levenslang recht voor de overledene (recht van bewoning of gebruik, lijfrente, levenslange verzorging en levensonderhoud) Gelijkstelling met een legaat (goed geacht nog in volle eigendom tot de nalatenschap te behoren) Tegenbewijs is mogelijk: koper moet aantonen dat de verkoop geen bedekte bevoordeling inhoudt en dat de eventuele prestaties uitgeoefend werden door de verkoper. o Vb. Een man verkoopt zijn woning tegen betaling van een geldsom en een lijfrente. De koop zal in hoofde van de koper als een legaat worden beschouwd, tenzij wordt aangetoond dat het onroerend goed aan zijn normale waarde werd verkocht en de lijfrente een realistische rentebetaling inhoudt. Gelijkwaardigheid van de prestaties o Levenslang recht (rekening houdend met vermoedelijke levensduur) moet evenwaardig zijn aan hetgeen de erflater in eigendom heeft afgestaan o Kleinere verschillen (gaande tot 10%) normaliter aanvaard Bewijs van uitvoering van de overeenkomst Vb. X (69 jaar/ levensverwachting 10 jaar) verkoopt aan een erfgenaam zijn woning met voorbehoud van VG (waarde: 340.657 euro) voor een prijs van 800.000 euro o Waarde VE: 1.200.000 euro o Waarde VG: 340.657 euro o Saldo: 859.343 o Betaalde prijs: 800.000 euro o Voordeel: 58.343 euro o < 10% van 859.343 euro à Evenwaardigheid van prestaties wordt aanvaard. Belastbare grondslag (2.7.3.3.5. VCF) o I. Berekening bevoordeling op datum verdeling o II. Omrekening bevoordeling in cijfers op datum overlijden o à Bevoordeling op datum verdeling * waarde VE op dag overlijden/ Waarde VE dag verdeling Vroeger geheven registratierecht kan in mindering worden gebracht van het successierecht (artikel 2.7.5.0.5. VCF). Dit is een non bis in idem geheven. Men zal naar aanleiding van die verkoop (overdracht van eigendom ten bezwarende titel) hoogstwaarschijnlijk wel een registratierecht betaald hebben. Het bedrag hiervan kan in mindering gebracht worden van belastbaar bedrag.
iv. Artikel 12 W. Succ. (2.7.3.2.11. VCF) mildering van de belastbare grondslag • Indien bevoordeling vaststaat (bewijs van niet bevoordeling wordt niet geleverd) bij toepassing van artikel 9, 10 en 11 W. Succ. wordt een vermindering toegepast in de mate dat die overledene effectief gebruik heeft gemaakt van zijn voorbehouden Charlotte De Roo
2014-‐2015
28
• •
•
rechten. Vooraleer men dit artikel toepast moet een bevoordeling vaststaan, of dat het bewijs van niet-‐bevoordeling niet kan worden geleverd. Voorwaarde: de overledene moet het VG of het levenslang recht werkelijk hebben genoten Belastbare grondslag op een evenredige wijze verminderd rekening houdend met het genot en het werkelijk aantal volledige jaren waarin VG of levenslang recht effectief werd genoten. o Forfaitaire waardering VG (4% VE waarde op datum verkrijging) o Kapitaliseren tegen 4% rekening houdend met volle jaren gedurende VG werkelijk genoten werd. o Waarde VG in mindering brengen van waarde VE op datum van verkrijging = waarde bevoordeling op dag van verkrijging o Berekenen waarde bevoordeling op dag van overlijden § Bevoordeling op dag van verkrijging * waarde VE op datum overlijden/ waarde VE op dag van verkrijging !!!! Vb. Gesplitste aankoop woonhuis (25.000 euro) door A (VG) en B (BE) op 1 juni 1991!!! à Zo’n oefening is een examenvraag o Bedekte bevoordeling staat vast o A heeft wel tot datum van zijn overlijden (20 maart 1998) de huur ontvangen (1.200 euro/jaar) o Waarde woonhuis op datum van overlijden A: 37.500 euro à Normaal zou B hierop belast worden, maar hij kan aantonen dat A zijn recht heeft uitgeoefend. § 1. Forfaitaire waardering VG = 4% * 25.000 euro = 1000 euro/jaar • Het is niet relevant voor de successierechten dat hij dat huis voor 1200 euro per jaar heeft kunnen verhuren. § 2. Kapitaliseren tegen 4% rekening houdend met de volle jaren waarin VG werd genoten = 1000 euro * 5,242136 = 5.242,14 euro • Je moet je terugplaatsen op datum van 1 juni 1991. Op dat moment koopt A VG en eigenlijk ook BE, maar hij laat de BE op naam schrijven van zijn erfgenaam (zijn zoon). Ze hebben dat slecht geregeld, want er is geen voorafgaande schenking gebeurd en B kan ook niet aantonen dat hij de aankoop met eigen middelen heeft gefinancierd, dus successierechten zullen spelen. Hij kan wel de waarde van het VG in mindering brengen van de belastbare grondslag. Hij moet zich terugplaatsen naar 1991 en dan gaan vooruitkijken: hoeveel jaren heeft de vader effectief van dat VG genoten? 6 jaar en een beetje. Alleen de volledige jaren mogen in aanmerking worden genomen dus eigenlijk zou men 6* 1000 euro moeten doen. Dit is niet juist want de waarde moet worden geactualiseerd op datum van 1 juni 1991. Er moet dus worden berekend wat het toen voor de erflater waard was om nog 6 jaar VG te genieten. Die 1000 euro is op datum van 1991 minder waard dan 1000 euro. § 3. Bedekte bevoordeling op datum van verkrijging = 25.000 -‐ 5.242,14 = 19. 757, 86 euro § 4. Actualiseren waarde bedekte bevoordeling: 29.636, 79 euro
Charlotte De Roo
2014-‐2015
29
•
19.757, 86 * 37.500/ 25.000
H4. DE SAMENSTELLING VAN BELASTBARE GRONDSLAG 1. Successierecht I. Situering a. Belastbare grondslag • Belastingheffing op het wereldvermogen (artikel 15 W. Succ. – 2.7.3.2.1. VCF) • Na aftrek van schulden (artikel 15 W. Succ. – 2.7.3.2.1. VCF) • Na toepassing van de vergoedingsregeling tussen echtgenoten (artikel 16 W. Succ – 2.7.3.2.7. VCF) • PM: Buitenlandse Successiebelasting komt in mindering van het Belgische successierecht (artikel 17 W. Succ – 2.7.5.0.4. VCF) Dit wordt geheven lastens de erfgenamen van overleden rijksinwoners. De samenstelling van de belastbare grondslag is relatief simpel, omdat deze het wereldvermogen is. Waar het vermogen zich ook bevindt, het zal worden opgenomen in de belastbare grondslag waarop het successierecht wordt geheven. Opgelet, dit is het wereldvermogen na aftrek van de schulden, dus het netto-‐actief. Niet alle schulden zijn aftrekbaar, sterker nog, bepaalde schulden worden soms gelijkgesteld met een fictief legaat (zie gelijkgestelde verkrijgingen). De buitenlandse successiebelasting die men zou hebben betaald (hypothese dubbele heffing) komt als dusdanig niet in aftrek als een schuld, maar wordt in mindering gebracht van de Belgische successierechten. b. Wereldvermogen De belasting op het wereldvermogen geldt voor alle in geld waardeerbare goederen, ongeacht hun ligging (BE of buitenland). De goederen moeten op de dag van het overlijden in de nalatenschap berusten van de overledene. De eigendomsrechten worden bepaald via regels van burgerlijk recht. Het betreft de goederen die door het overlijden naar de erfgenamen, legatarissen en begiftigden overgaan. Opgelet! Er zijn fictiebepalingen! De goederen moeten definitief tot de nalatenschap behoren. Over welke goederen gaat het? • Binnenlandse en buitenlandse onroerende goederen • Meubilair • Effecten en liggende gelden • Cliënteel • Vruchten van eigendom (huur, interesten, dividenden) tot dag van overlijden • Vruchtgebruik, lijfrente etc. Vervallen in beginsel bij overlijden, maar er zijn fictiebepalingen (9,10,11 W. Succ.) en het vruchtgebruik dooft enkel uit indien gevestigd op het hoofd van de overledene en voor zover niets anders werd bepaald. • Vergoedingen waarop de overledene nog recht zou hebben moeten in de nalatenschap worden aangegeven, althans voor zover het gaat om persoonlijke schade die de overledene zou hebben geleden. Het gaat dus niet om persoonlijke vorderingsrechten van de erfgenamen en legatarissen die zouden ontstaan door het overlijden van de erflater.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
30
II. Actief a. Begrip en overzicht b. Implicaties van het huwelijksvermogensrecht • Ontbinding van het huwelijk gaat de vereffening van de nalatenschap vooraf • Successierechten zijn enkel verschuldigd op hetgeen na de vereffening van het huwelijksvermogen in de nalatenschap valt van de overleden echtgenoot. o Ongelijke verdeling van de nalatenschap valt niet in de nalatenschap van decujus. o Opgelet! Fictiebepaling artikel 5 W. Succ. – 2.7.1.0.4. VCF o Discussie over sterfhuisbeding • Verrekening van vergoedingen o Schuldvorderingen van de echtgenoten lastens het gemeenschappelijk vermogen. o Na overlijden van een echtgenoot moeten de vermogens in ere worden hersteld. o Voor de heffing van de successierechten moet met de vergoedingen rekening worden gehouden § Uitzondering: artikel 16 W. Succ. – 2.7.3.2.7. VCF à geen rekening met vergoedingen tussen echtgenoten indien er gemeenschappelijke kinderen zijn. Wanneer een gemeenschappelijk vermogen bestaat moeten vergoedingsrekeningen worden opgenomen (in welke mate is het gemeenschappelijk vermogen verrijkt/verarmd t.o.v. het eigen vermogen). In principe zijn de successierechten enkel verschuldigd op hetgene wat na de vereffening-‐verdeling in de nalatenschap valt. Een ongelijke verdeling van het GV valt in principe niet in de nalatenschap van de overledene (wijze waarop de echtgenoten het huwelijksvermogen verdelen is hun keuze). Let op! Fictiebepaling artikel 5: dit leidt ertoe dat al hetgeen boven de helft wordt verkregen fictief als een legaat wordt beschouwd indien het huwelijkscontract duidelijk de voorwaarde van overlijden vooropstelt. Men dient dus eerst het huwelijksvermogen correct te ontbinden en verdelen. Men moet echter ook rekening houden met artikel 16 W. Succ. Dit artikel bepaalt dat men geen rekening moet houden met de vergoedingsregeling tussen echtgenoten indien er gemeenschappelijke kinderen zijn. c. Voorwaardelijke, betwiste en eventuele rechten i. Voorwaardelijke goederen In de nalatenschap kunnen ook voorwaardelijke rechten zitten. Of deze in de nalatenschap zitten, hangt af of deze ontstaan onder ontbindende of opschortende voorwaarde. Ontbindende voorwaarde Verkregen
• •
Maken deel uit van de nalatenschap (artikel 19 W. Succ-‐ 2.7.3.3.1. VCF) Bij ontbinding recht op teruggave (artikel 135 W. Succ -‐ 3.6.0.0.4. VCF)
Wanneer deze ontstaan zijn onder ontbindende voorwaarde maken zij deel uit van de nalatenschap (want de ontbindende voorwaarde heeft zich nog niet voltrokken. Wanneer de
Charlotte De Roo
2014-‐2015
31
ontbindende voorwaarde zich voordoet heeft dit een retroactieve werking, dus men zal kunnen handelen alsof het goed nooit deel heeft uitgemaakt van de nalatenschap. Men zit dus met een fictie: enerzijds heeft men het goed aangegeven in de nalatenschap omdat het goed op moment van overlijden deel uitmaakte van de nalatenschap, maar anderzijds heeft men de ontbindende voorwaarde waardoor het goed wordt geacht nooit deel te hebben uitgemaakt van de nalatenschap. Hoe lost men dit op? Men geeft aan de erfgenamen een zelfstandig recht tot teruggave van het successierecht met betrekking tot dat specifieke goed. De erfgenamen zullen dit wel moeten uitoefenen. Ze gaan niet automatisch geld terugkrijgen (artikel 135 W. Succ.-‐ 3.6.0.0.4 VCF à Nu veel beperkter in omvang). Vervreemd
• •
Maken geen deel uit van de nalatenschap (artikel 19 W. Succ. – 2.7.3.3.1. VCF) Bij ontbinding nieuwe aangifte (artikel 37 W. Succ. – 3.3.1.0.6. VCF)
Stel dat de overledene bepaalde goederen vervreemd heeft onder ontbindende voorwaarde en op datum van overlijden heeft de ontbindende voorwaarde zich nog niet voltrokken. Welke aangifte moet men indienen? Moet men met het bestaan van die goederen rekening houden bij de aangifte nalatenschap? Neen, de goederen maken omwille van hun vervreemding geen deel uit van de nalatenschap. Evident hier opnieuw is dat de vervreemding precair was, dus dat de goederen retroactief kunnen terugkeren naar het vermogen van de overledene. Wat moet er dan gebeuren indien de voorwaarde zich voltrekt? Op dat moment is men verplicht om een nieuwe aangifte in te dienen omdat nieuwe feiten zich voordoen. Opschortende voorwaarde Verkregen
• Maken geen deel uit van de nalatenschap (artikel 19 W. Succ. – 2.7.3.3.1. VCF) • Bij vervullen voorwaarde nieuwe aangifte (artikel 37 W. Succ. – 3.3.1.0.6. VCF) Het is perfect mogelijk dat een overledene goederen heeft aangekocht onder opschortende voorwaarde. Wanneer de voorwaarde zich nog niet heeft voorgedaan op datum van overlijden, zitten deze goederen nog niet in de nalatenschap. (artikel 19 W. Succ-‐ 2.7.3.3.1 VCF). Als naderhand die voorwaarde zich alsnog voltrekt, wat zal impliceren dat de rechtsopvolgers de afgifte van het betrokken goed te gaan vorderen onder het zich voordoen van de opschortende voorwaarde, komt het goed alsnog retroactief in de nalatenschap. Men zal dus ook hier weer verplicht zijn om een nieuwe aangifte in te dienen. Men moet dit kenbaar maken aan de betrokken belastingdienst, die dan een aanvullend recht zal heffen. Vervreemd
Maken deel uit van de nalatenschap (artikel 19 W. Succ. – 2.7.3.3.1. VCF) Bij vervullen voorwaarde recht op teruggave (artikel 135 W. Succ. – 3.6.0.0.4. VCF) Wanneer de overledene goederen heeft vervreemd onder opschortende voorwaarde en de voorwaarde zich pas na het overlijden voordoet, zitten die goederen op moment van overlijden toch in de nalatenschap. Indien de voorwaarde zich dan later voordoet heeft men ook hier weer een zelfstandig recht tot teruggave. • •
Charlotte De Roo
2014-‐2015
32
ii. Betwiste goederen Overledene heeft eigendomstitel • Maken deel uit van nalatenschap (artikel 19 W. Succ. – 2.7.3.3.1. VCF) • Bij negatieve afloop, recht op teruggave (artikel 135 W. Succ. – 3.6.0.0.4. VCF) Hier rijst de vraag of de goederen al dan niet moeten worden aangegeven in de nalatenschap, samen met de vraag of de overledene al dan niet een eigendomstitel heeft op die goederen. Wanneer dit zo is, moet het goed worden opgenomen in de aangifte nalatenschap. Wanneer achteraf blijkt dat het goed toch toebehoort aan de tegenpartij, zal een zelfstandig recht tot teruggave ontstaan. Overledene heeft geen eigendomstitel • Maken geen deel uit van de nalatenschap (artikel 19 W. Succ. – 2.7.3.3.1. VCF) • Bij positieve afloop, bijkomende aangifte (artikel 37 W. Succ. – 3.3.1.0.6. VCF) Wanneer men die eigendomstitel niet kan voorleggen, moet men ervan uitgaan dat die goederen dan ook geen deel uitmaken van de nalatenschap. Wanneer dan hypothetisch gezien toch zou blijken dat de overledene recht heeft op het betrokken goed, moet men weer een nieuwe aangifte indienen. iii. Eventuele rechten d. Achtereenvolgende overgangen door overlijden e. Overige specifieke bepalingen III. Passief Finaal zal men enkel belast worden op het netto-‐actief. Wanneer men 2.000.000 euro aan activa heeft, maar ook 2.000.000 euro aan passiva, zal men geen successierechten moeten betalen aangezien men niets erft. Er moeten twee soorten schulden worden onderscheiden: de schulden die bestaan op datum van overlijden en de begrafeniskosten. a. De op de dag van het overlijden bestaande schulden van de overledene • Huishoudelijke uitgaven, leningschulden, schulden verband met handelszaken (personeel,…) • Schulden die niet in aanmerking komen o Schulden die bij testament werden erkend en vermomde schuldbekentenissen (cf. Artikel 4 en 32 W. Succ. – 2.7.1.0.3. en 2.7.3.4.3. VCF) o Schulden van de overledene aangegaan ten behoeve van zijn erfgenamen, legatarissen of begiftigden (cf. Artikel 33 W. Succ. – 2.7.3.4.4. VCF) § Weerlegbaar: oprechte schulden wel aftrekbaar. Hieronder vallen alle mogelijke schulden (huishoudschulden, leningschulden, professionele schulden,…). Een aantal schulden komen nooit in aanmerking. Dit zijn de schulden die bij testament erkend werden en de vermomde schuldbekentenissen. Niet aftrekbaar zijn ook de schulden van de overledene aangegaan ten behoeve van zijn erfgename, legatarissen of begiftigden. Dit is een resultante van wantrouwen van de wetgever. Wanneer het gaat om oprechte schulden mogen deze natuurlijk wel worden afgetrokken van de activa. Dit zijn
Charlotte De Roo
2014-‐2015
33
schulden waarvan het bewijs van echtheid door de erfgenamen wordt aangevoerd. Men moet dus gaan bewijzend dat het gaat om een echte schuld en niet om een schuld die een vermomde schenking zou kunnen inhouden. Men kan dit bewijzen door alle middelen die in het gemeen recht zijn toegelaten. Een andere oprechte schuld is de schuld tot verkrijging, verbetering, behoud of het opnieuw verkrijgen van een goed dat tot de nalatenschap van de overledene behoorde en dit als onmiddellijke oorzaak heeft. De overledene heeft bijvoorbeeld een goed aangekocht van een zijn erfgenamen/legatarissen/begiftigden. i. Begrip en overzicht ii. Voorwaardelijke, betwiste en eventuele schulden iii. Schulden die voor onbestaande worden gehouden iv. Bijzonder geval: belastingschulden Belastingvermindering met betrekking tot buitenlandse successiebelasting • Successierechten die in het buitenland zijn betaald op een onroerend goed mogen worden verrekend met de Belgische successierechten in de mate dat het BE successierecht betrekking heeft op dat buitenlandse onroerend goed (artikel 17 W. Succ -‐ 2.7.5.0.4. VCF) • Bewijslast ligt bij de belastingplichtigen o Bewijs van buitenlandse aangifte o Bewijs van betaling van buitenlandse rechten Successierechten die in het buitenland zijn betaald op een onroerend goed mogen worden verrekend met de Belgische successierechten rechten In de mate dat het Belgische successierechten betrekking heeft op het buitenlandse onroerend goed. De bewijslast ligt bij de belastingplichtigen door bewijs te leveren van buitenlandse aangifte en betaling van die buitenlandse rechten. Het gaat echter om een vermindering en geen aftrek. Men moet dus eerst de successierechten berekenen zonder rekening te houden met die buitenlandse belastingschuld en wanneer dan het volledige bedrag bepaald is mag men die schuld in mindering brengen. b. Begrafeniskosten • Aftrekbaar: repatriëring, begrafenisceremonie, crematie • Niet aftrekbaar: rouwkledij, kosten om het graf te onderhouden, kosten afhandeling nalatenschap. Dit zijn schulden die strikt genomen niet bestaan op de dag van het overlijden. Ze worden pas aangegaan na het overlijden, maar vermits ze zo rechtstreeks en onmiddellijk in verband staan met het overlijden van de erflater, heeft de wetgever aanvaard dat deze aftrekbaar zijn in de nalatenschap. De aftrekbare kosten zijn bijvoorbeeld kosten voor de repatriëring, begrafenisceremonie, crematie… Opgelet, niet alle kosten kunnen worden afgetrokken zoals bijvoorbeeld kosten voor de rouwkledij, kosten om het graf te onderhouden, kosten voor de afhandeling van de nalatenschap. • Prof geeft voorbeeld van man die zijn vrouw in intieme kring had begraven, maar achteraf een grote receptie gaf voor alle vrienden en nabestaanden. Deze kost werd verworpen door de toenmalige federale administratie. Deze kosten staan niet in
Charlotte De Roo
2014-‐2015
34
onmiddellijk verband met de overledene, maar werden vrijwillig aangegaan door de nabestaanden. 2. Recht van overgang bij overlijden • Algemeenheid van de onroerende goederen van de overledene (of afwezige) “die zich in België bevinden.” o Geen (Belgische) successierechten op roerende goederen die zich in België bevinden. • Zonder aftrek van de schulden? (artikel 18 W. Succ – 2.7.3.2.2.) o HvJ, 11 september 2008 (C-‐11/07), Eckelkamp: § “De artikelen 56 EG en 58 EG moeten aldus worden uitgelegd dat zij zich verzetten tegen een nationale regeling inzake successierechten en de rechten van overgang over een in een lidstaat gelegen onroerende zaak, krachtens welke de aftrek van op deze onroerende zaak rustende schulden niet mogelijk is wanneer de erflater op het 9jds9p van zijn overlijden geen ingezetene van deze staat, maar van een andere lidstaat was, terwijl deze aftrek wel mogelijk is wanneer de erflater op dat tijdstip ingezetene was van de staat waarin de nagelaten onroerende zaak is gelegen.” • Vlaanderen artikel 27 W. Succ – 2.7.3.4.1. VCF, Brussel artikel 27 W. succ., Wallonië artikel 27bis W. Succ. o Toch aftrekbaarheid van schulden aangegaan om onroerend goed te verwerven of te behouden. o Vlaanderen en Brussel: erflater moet inwoner EER zijn. o Wallonië: Geen onderscheid al naargelang inwoner al dan niet EU-‐inwoner is. Wordt geheven lastens de erfgenamen van niet-‐rijksinwoners. Dit wordt geheven op de in België gelegen onroerende goederen. Men zal hier de belasting heffen op de algemeenheid van de in BE gelegen onroerende goederen. Vroeger kon men de schulden niet aftrekken (zie arrest Eckelkamp) maar nu kan dit wel. De schulden moeten specifiek zijn aangegaan om een onroerend goed te verwerven of te behouden (OG met lening voor aankoop of renovatie) en de aftrek is uitsluitend mogelijk door erfgenamen van de erflater die woonachtig was in de EER (Noorwegen, IJsland, Liechtenstein niet!).
Charlotte De Roo
2014-‐2015
35
H5. DE RAMING VAN HET ACTIEF EN HET PASSIEF 1. De waardering van het actief I. Algemene waarderingsregels (artikel 19 W. Succ. – 2.7.3.3.1. VCF) a. Regel 1: de goederen moeten worden geschat op hun verkoopwaarde Voor de verkoopwaarde is er geen wettelijke definitie, maar men bedoelt de normale (objectieve= wat iemand bereid is te betalen) verkoopwaarde (marktwaarde), dus de prijs die men in normale omstandigheden zou kunnen krijgen voor een goed. Een emotionele meer-‐ of minderwaarde zit daar niet in verwerkt. Voor bepaalde vermogensbestanddelen kunnen bijzondere waarderingsregels gelden (artikel 21 W. Succ. – 2.7.3.3.2. VCF). b. Regel 2: De goederen moeten worden geschat op datum van het overlijden Ook dit kan genuanceerd worden, in die zin dat er soms een nieuwe aangifte moet worden ingediend. In voorkomend geval zal men niet de waarde op datum van overlijden moeten nemen, maar de waarde op datum van de nieuwe gebeurtenis. (artikel 25 – 2.7.3.3.6 VCF). c. Regel 3: De goederen moeten door de aangevers zelf worden geschat Er komt dus geen expert, noch de administratie zelf aan te pas die de schatting moet doen. Ook hier bestaat een uitzondering, een nuancering: het is mogelijk om aan de Vlaamse Belastingadministratie te vragen om zelf een schatting te doen. Bij de Federale overheid was dit een ingewikkelde procedure, waarbij experten aan controleschatting deden. Op de dag van vandaag is dit eenvoudiger geworden, althans binnen Vlaanderen. De schatting gebeurt dan wel op bindende wijze. (artikel 20 W. Succ. – 3.3.1.0.9 VCF) II. Uitzonderingen op de algemene regel à Artikel 21 W. Succ-‐ 2.7.3.3.2 VCF) a. De waardering van buitenlandse onroerende goederen (cf. Artikel 21, I W. Succ. -‐ 2.7.3.3.2, 1° VCF) • Principe: verkoopwaarde die blijkt uit akten of bescheiden • Subsidiair: Forfaitaire waardering indien er geen akten of bescheiden zijn. o 20 * jaarlijkse opbrengst voor gebouwde onroerende goederen o 30 * jaarlijkse opbrengst voor ongebouwde roerende goederen o Waardering minstens gelijk aan de waardering van buitenlandse successierechten. De Belasting Administratie kan minder makkelijk controle uitoefenen op buitenlandse goederen en meer bepaald hun waarde. Men heeft daarom een verscherpte waarderingsregel. Men mag een verkoopwaarde aannemen, maar die waarde moet wel blijken uit akten of bescheiden. Als er geen dergelijke akten of bescheiden kunnen voorgelegd worden door de erfgenamen, voorziet de wetgever zelf een subsidiaire waarderingsregel. Die regel is vrij vreemd omschreven. • Voor gebouwen gaat men ervan uit dat de verkoopwaarde gelijk is aan 20 maal de jaarlijkse opbrengst van die gebouwen. • Voor ongebouwde onroerende goederen gaat men ervan uit dat de verkoopwaarde gelijk is aan 30 maal de jaarlijkse opbrengst.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
36
•
De minimale grondslag schuilt erin dat de waarde minstens gelijk moet zijn aan de waarde die men voor de buitenlandse successierechten in aanmerking neemt. Als de Franse administratie bijvoorbeeld een recht van overgang heft en het goed gewaardeerd heeft op 500.000 euro dan zal die waarde in de Belgische aangifte minstens weerhouden worden.
b. De waardering van Schuldvorderingen (cf. Artikel 21, II W. Succ. -‐ 2.7.3.3.2, 2° VCF) i. Bepaald • Aangifte voor het nominaal bedrag + verlopen interesten of de lagere verkoopwaarde (vb. ingevolge onvermogen SA, te lage rente,… ) • Pro rata interest: maand = 30 dagen/jaar = 360 dagen) • Vb. Geldleningen, spaarboekjes, obligaties o Officieel genoteerde obligaties en vastgoedcertificaten vallen buiten deze regeling (artikel 21, III W. Succ.-‐ 2.7.3.3.2., 3°) De schuldvordering heeft een waarde die gelijk is aan het nominale bedrag plus de eventuele verworpen intresten, tenzij kan bewezen worden dat de verkoopwaarde van die vordering onder het nominaal bedrag ligt (vb. Onvermogen van de schuldenaar). Wanneer men een vordering heeft van 1.000.000 euro tegenover een vennootschap, zal deze waarde in aanmerking worden genomen tenzij kan bewezen worden dat die waarde lager ligt, bijvoorbeeld als de vennootschap failliet is en de kans reëel is dat de vordering nooit zal worden afgelost. ii. Onbepaald • Vb. Schadevergoeding waarvan bedrag nog door deskundige moet worden bepaald • Raming op datum van overlijden is noodzakelijk (artikel 24 W. Succ-‐ 2.7.3.3.6. VCF) • Definitief bedrag wijkt af van raming: nieuwe aangifte (artikel 37 W. Succ. – 3.3.1.0.6. VCF) of recht op teruggave (artikel 135 W. Succ. – 3.6.0.0.4 VCF) Soms heeft men wel een vordering, maar heeft men nog geen kennis van een zeker en vaststaand bedrag. In dat geval geldt die regel van artikel 21 niet, maar men zal toch de waarde van die vordering moeten ramen. Men gaat bijvoorbeeld een schadevergoeding krijgen, of men wil een schadevergoeding krijgen die nog moet worden bepaald door een deskundige. Men weet niet of die vordering in rechte zal gehonoreerd worden. Deze vordering moet men dan ramen in functie van de uitkomst van het geschil en men zal een nieuwe aangifte moeten indienen. Zeker indien de raming lager ligt dan het uiteindelijke bedrag of er kan zich ook een teruggaven van successierechten voordoen, indien de vordering definitief werd afgewezen. c. De waardering van effecten i. Niet genoteerde effecten • Waardering volgens verkoopwaarde (algemene regel) o Hoe bepalen? Intrinsieke waarde – rendementswaarde – rentabiliteitswaarde – cash flow waarde? (PM) o Administratie: gemiddelde van intrinsieke waarde en rendementswaarde Hier geldt de basisregel. Men moet gaan waarderen volgens verkoopwaarde, maar wat is de verkoopwaarde van aandelen in een niet-‐beursgenoteerde vennootschap? Men heeft Charlotte De Roo
2014-‐2015
37
bijvoorbeeld aandelen in een patrimoniumvennootschap, die zelf is opgericht. Wat is dan de verkoopwaarde van de aandelen? Men heeft bepaalde waarderingsmethodes die worden aangewend door een revisor of accountant. Voor welke prijs zou X zijn aandelen willen verkopen aan Y en welke prijs wil Y betalen! ii. Beursgenoteerde effecten • Vlaanderen: o Beurswaarde op datum van overlijden OF o Beurswaarde op datum van een maand na overlijden OF o Beurswaarde op datum van twee maanden na overlijden o Keuze geldt voor alle effecten Voor beursgenoteerde effecten is de verkoopwaarde bepalen niet zo moeilijk. Men kijkt gewoon naar de beurswaarde. Het is wel zo dat de wetgever heeft aangegeven dat men voor die beurswaarde kan gaan kiezen uit bepaalde tijdstippen. Men wijkt dus niet af van de basisregel dat men moet gaan kijken naar de effectieve verkoopwaarde, maar wel van het tijdstip. Men kan gaan kijken naar de beurswaarde op datum van overlijden, op datum van 1 maand na overlijden, of op datum van 2 maanden na overlijden. Het kan namelijk dat men verdomde ‘pech’ heeft op datum van overlijden en dat de aandelen net op die dag heel erg gestegen zijn in waarde. Dit zou niet echt serieus zijn, zeker als dit maar een tijdelijke stijging is (vb. Stijging na bekendmaking van de cijfers). Daarom laat men de keuze om de waarde te gaan bekijken op datum van 1 of 2 maanden na overlijden. Die keuze geldt wel voor alle effecten. • Men heeft bijvoorbeeld aandelen in NV Alfa en NV Delta. X overlijdt op datum van 15/9. Men kan dan niet voor NV Alfa de waarde nemen op 15 oktober en voor NV Delta op 15 november. Men moet dus gaan kijken naar de meest voordelige optelsom.
• d. De waardering van renten en vruchtgebruik (cf. Artikel 21, IV-‐VII W. Succ. – 2.7.3.3.2. 4°-‐7° VCF) i. Altijddurende renten (4°) Dit betreft ook de altijddurende of voor onbepaalde tijd gevestigde erfpachten, grondrenten en andere prestaties. Men waardeert op forfaitaire wijze, namelijk 20 maal de jaarlijkse rente of prestatie, tenzij de effectieve verkoopwaarde onder die forfaitaire waarde ligt (vb. Onvermogen schuldenaar,…) ii. Op het hoofd van een derde gevestigde lijfrenten (5°) • Forfaitaire waardering = jaarlijkse rente X leeftijdscoëfficiënt volgens leeftijd van derde op wiens hoofd de rente is gevestigd (factor 18 tot 2) • Indien rente op hoofd van 2 of meer personen à Leeftijd van de jongste persoon (artikel 22, lid 2 W Succ. – 2.7.3.3.3., lid 2 VCF) Charlotte De Roo
2014-‐2015
38
Hier moet men de rente gaan vermenigvuldigen met een leeftijdscoëfficiënt. De forfaitaire waardering is dan gelijk aan de jaarlijkse rente maal die coëfficiënt volgens leeftijd van de derde op wiens hoofd de rente is gevestigd (factor 18 tot 2). Wanneer die derde jonger is dan 20, moet men de rente vermenigvuldigen met 18. Is de uitbetaler ouder dan 80 jaar, moet men de rente vermenigvuldigen met 2. Dit is logisch: hoe jonger op wiens hoofde de rente is gevestigd, hoe meer die rente waard is. Indien die rente op 2 of meer personen is gevestigd, moet men de leeftijd nemen van de jongste persoon. • Vb. De leeftijd van de rente op wiens hoofde de rente is gevestigd is 58 jaar o De rente is: 10.000 euro per jaar § Iemand van 58 jaar heeft een LCE van 11 (55-‐60 jaar) o De waarde van die rente op datum van overlijden:10.000 * 11 = 110.000 iii. Tijdelijke renten (7°, lid 1) • Forfaitaire waardering = kapitalisatie rente à 4% o Zie kapitalisatietabellen o Beperking 1: rente gevestigd op hoofd van natuurlijk persoon < lijfrente (5°) o Beperking 2: rente gevestigd op hoofd van RPS < 20 * de rente (4°) De waarde van de rente moet worden gekapitaliseerd in functie van het aantal nog te lopen jaren (zie kapitalisatietabel à mag meegenomen worden naar examen!). Wanneer de rente 1 euro bedraagt en die zou nog gedurende 4 jaar uitbetaald worden, is de waarde van die rente niet 4, maar 3,63. Dit komt doordat hetgene wat in de toekomst wordt uitbetaald, de dag van vandaag minder waard is. Er geldt wel een dubbele beperking. Wanneer een rente gevestigd is op het hoofd van een natuurlijk persoon dan is de maximale waarde gelijk aan de waarde die we hier berekend hebben. In de nalatenschap valt een recht op uitbetaling van rentes gevestigd op een oude dame van 85 jaar. Contractueel heeft het contract nog een looptijd van 10 jaar, met dien verstande dat die rente wel zal verdwijnen wanneer die dame overlijdt. Elke euro die de oude dame van 85 nog moet uitbetalen in de komende jaren is eigenlijk 8,11 waard, maar men moet rekening houden met de factor van de lijfrente van 2. Wanneer de rente gevestigd is op het hoofd van een rechtspersoon is die tijdelijkheid sowieso beperkt tot 20 keer de jaarlijkse rente of prestatie (zie altijddurende renten). Men moet gaan kijken naar de kapitalisatietabel, maar die factor zal dus nooit meer bedragen dan 20. • Vb.: 20 jarige rente van 10.000 euro gevestigd op het hoofd van een 62-‐jarige o Conform 7°: 10.000 X 13, 590325 o 1° beperking conform 5°: 10.000 X 9,5 = 95.000
Charlotte De Roo
2014-‐2015
39
Kapitalisatietabel
iv. Vruchtgebruik Levenslang vruchtgebruik (6°) • Forfaitaire waardering = 4% VE X leeftijdscoëfficiënt (tabel artikel 21, V W. Succ. – 2.7.3.3.2., 5°) volgens leeftijd derde op wiens hoofd het vruchtgebruik werd gevestigd. • Ook voor recht van gebruik en woning (artikel 22, lid 1 – 2.7.3.3.3., lid 1 VCF) Bij een levenslang vruchtgebruik (6°) is de waarde van het vruchtgebruik voor 1 jaar gelijk aan 4% van de waarde van de volle eigendom. Een keer men dat heeft, is het verhaal hetzelfde als bij de rente. Hebben we te maken met een levenslang vruchtgebruik moeten we rekening houden met een derde op wiens hoofd dat vruchtgebruik is gevestigd (80 jaar of ouder à 2, jonger dan 20 à 18). Tijdelijk vruchtgebruik (7°) • Forfaitaire waardering = kapitalisatie forfaitaire grondslag à 4% • Zie kapitalisatietabellen • Beperking 1 : VG lastens natuurlijke persoon < 5° • Beperking 2: VG lastens RPS < 20 * de rente (4°) Wanneer we te maken hebben met een eventueel in de tijd beperkt VG, moet men weer die 4% nemen voor 1 jaar en weer gaan vermenigvuldigen met de Kapitalisatie coëfficiënt die men terugvindt in de tabellen. Het VG dat dan nog 10 jaar zal lopen is gelijk aan 4% van de VE X 8,11. Als het vruchtgebruik lastens de natuurlijke persoon is gevestigd, moet men eventueel de lagere waarde nemen die men bekomt rekening houdend met de leeftijd. Gaat Charlotte De Roo
2014-‐2015
40
het om een VG lastens een RP kan de waarde van het VG nooit meer bedragen dan de forfaitaire waardering per jaar vermenigvuldigd met een factor 20. Vruchtgebruik op meerdere personen • Waardering volgens leeftijd van de jongste vruchtgebruiker e. Waardering van de blote eigendom (cf. Artikel 21, VIII W. Succ. – 2.7.3.3.2., 8° VCF) • Blote eigendom = waarde van de volle eigendom – forfaitaire waarde van het vruchtgebruik De blote eigendom is de waarde van de volle eigendom – de forfaitaire waarde van het VG. f. Basis van het KI (artikel 26 W. Succ-‐ OPGEHEVEN) • Mogelijkheid voor de regering om VE te waarderen op basis van KI * te bepalen coëfficiënt • Nog geen toepassing Men dient de volle eigendom te waarderen volgens KI, maar hier wordt nooit gebruik van gemaakt, dus werd dit niet opgenomen in de VCF. Die bepaling had namelijk verdere uitwerking door de Koning nodig, maar hij heeft dit nooit gedaan. Vandaar dat die bepaling niet meer werd opgenomen in VCF. à Mogen we vergeten. III. De voorafgaande schatting (artikel 20 W. Succ. -‐ 3.3.1.0.9. VCF)) De schatting van een goed is niet altijd gemakkelijk en daarom zullen mensen zich vaak laten bijstaan door derden, adviseurs en vooral hun notaris. Dit alles geeft natuurlijk geen garantie dat de administratie ook akkoord zal zijn met die schatting. De administratie heeft nog altijd het recht om te controleren of de aangifte volledig is en de goederen correct werden gewaardeerd. Men kan daarom een goed ook voorafgaand laten schatten door de administratie zelf. De nieuwe procedure voor voorafgaande schatting is eenvoudiger geworden, maar misschien ook minder onpartijdig. Hieronder worden de twee bepalingen (W. Succ. en VCF) met elkaar vergeleken. a. Wet Successierechten(nog altijd in Brussel en Wallonië) • Mogelijkheid voor de erfgenamen en algemene legatarissen om voorafgaande schatting te vorderen van de verkoopwaarde van de roerende en onroerende goederen van de nalatenschap. o Enkel goederen die zich in BE bevinden § Lichamelijke goederen: plaats van de materiële ligging § Schuldvorderingen: woonplaats SA § Aandelen: zetel van de vennootschap § Cliënteel: plaats handelszaak o Mogelijkheid om de schatting te beperken tot één bepaald goed • Voor verstrijken van de aangiftetermijn • Per aangetekend schrijven aan de bevoegde ontvanger waar aangifte moet worden ingediend • Procedure zie controleschatting (artikel 113-‐120 W. Succ.) o Waardering is aanvechtbaar voor de rechtbank
Charlotte De Roo
2014-‐2015
41
o De procedure is dus hetzelfde voor de controleschatting en voorafgaande schatting. Men doet een beroep op deskundigen en men legt het schattingsresultaat in handen van experten. Zij zullen dus in principe in eer en geweten de waarde van het goed vaststellen en daarbij onpartijdig zijn. b. VCF (artikel 3.3.1.0.9. VCF) • Mogelijkheid voor de erfgenamen en algemene legatarissen om voorafgaande schatting te vorderen van de verkoopwaarde van de onroerende goederen van de nalatenschap. o Enkel goederen die zich in BE bevinden o Mogelijkheid om schatting te beperken tot één bepaald goed • Voor verstrijken van de aangiftetermijn • Aanvraag te richten tot de Vlaamse administratie • Procedure: Vlaamse administratie doet zelf de schatting o Waardering slechts na vestiging van de aanslag aanvechtbaar bij de rechtbank (na bezwaarprocedure) – pretaxatiegeschil? Moet volgens prof mogelijk zijn. Wanneer een ambtenaar manifest goederen te hoog waardeert, lijkt het volgens de prof niet uitgesloten om in het kader van een pretaxatiegeschil reeds een waardering te gaan vragen. c. Vergelijking De voorafgaande schatting is in de VCF enkel nog mogelijk voor onroerende goederen en niet meer voor roerende goederen. Bovendien zal de Vlaamse Administratie de schatting zelf doen. Men verwijst niet meer naar de procedure van de controleschatting, omdat die eenvoudigweg niet meer bestaat. Vlaanderen vond die procedure te omslachtig en te zwaar. Ze doen de schatting dus nu gewoon zelf, wat er toe leidt dat de schatting misschien iets minder objectief, onafhankelijk zal gebeuren. Ambtenaren moeten in de uitoefening van hun ambt in principe onpartijdig en onafhankelijk handelen op grond van het principe van behoorlijk bestuur. Maar er moet dus op zijn minst een perceptie zijn (of dat realiteit is, is niet duidelijk) dat de schatting minder onafhankelijk zal zijn, waardoor er misschien minder beroep zal gedaan worden op die voorafgaande schatting. Het feit dat de schatting gebeurt door ambtenaren leidt er ook toe dat die schatting niet onmiddellijk aanvechtbaar is. Men zal eerst de aangifte moeten indienen en dan achteraf een bezwaarprocedure starten. De schatting mag dus pas aangevochten worden nadat de aangifte is ingediend en de aanslag is gevestigd (Memorie van Toelichting). D 2. De raming van het passief I. Algemene regels (artikel 27 W. Succ – 2.7.3.4.1. VCF) a. Successierecht • Zijn aftrekbaar: o De schulden van de overledene o De begrafeniskosten
Charlotte De Roo
2014-‐2015
42
i. De schulden van de overledene Alle schulden komen in aanmerking • Burgerlijke schulden en handelsschulden • Huishoudelijke uitgaven • Kosten van de laatste ziekte • Belastingschulden o Niet buitenlandse successiebelasting op onroerend goed § Geen aftrek grondslag, wel belastingvermindering (artikel 17 W. Succ – 2.7.0.5.4. VCF) o Wel aftrekbar: buitenlandse belasting op onroerend goed • Leningschulden ! De schulden moeten zeker en definitief zijn Dit vormt het spiegelbeeld voor goederen verkregen onder ontbindende en opschortende voorwaarde. Schulden die nog niet definitief zijn, zijn niet aftrekbaar. • Schulden onder opschortende voorwaarde o Niet aftrekbaar à De schuld bestaat op dat moment niet, indien de voorwaarde zich nog niet heeft voorgedaan op datum van overlijden. Indien de voorwaarde zich dan toch voordoet verkrijgt men retroactief een zelfstandig recht op verrekening met de nalatenschap, waardoor men recht heeft op teruggave; o Bij vervullen voorwaarde recht op teruggave • Schulden onder ontbindende voorwaarde o Wel aftrekbaar o Bij vervullen voorwaarde, nieuwe aangifte • Betwiste schulden o Bestaan schuld wordt betwist, niet aftrekbaar § Bij erkenning, recht op teruggave o Bedrag schuld wordt betwist, wel aftrekbaar § De erfgenamen erkennen dat de schuld effectief bestaat, maar ze betwisten het bedrag ervan, moet die schuld kunnen worden afgetrokken. Wat is dan de waarde van die schuld? à § Voorlopige raming (artikel 24 W. Succ. – 2.7.3.3.6. VCF) moet gemaakt worden door erfgenamen. § Bij definitieve vaststelling ofwel nieuwe aangifte ofwel recht op teruggave. De uitgesloten schulden van de overledene • Alleen bij testament erkende schulden en de geveinsde schuldbekentenissen gedaan onder de levenden ( art. 32 W. Succ. – 2.7.3.4.3. VCF). o Artikel 4, 1° en 2° W. Succ. (2.7.1.0.3 VCF): worden als legaten beschouwd • Schulden (contractueel) aangegaan door de overledene in het voordeel van erfgenamen, legatarissen, begiftigden of een tussenpersoon (artikel 33 W. Succ. – 2.7.3.4.4. VCF) o Tegenbewijs is mogelijk mits: Charlotte De Roo
2014-‐2015
43
§ §
Het bewijs van echtheid wordt aangetoond OF De schuld werd aangegaan om een goed te verkrijgen (behouden, verbeteren of terug te bekomen) dat tot de nalatenschap behoort.
ii. De begrafeniskosten • Aftrekbaar: repatriëring, begrafenisceremonie, crematie • Niet aftrekbaar: ‘zotte’ kosten, rouwkledij, kosten om het graf te onderhouden, kosten afhandeling nalatenschap iii. De omslag van het passief • Vlaanderen. (artikel 48, §2, lid 6-‐8 W. Succ. – 2.7.3.5.2. VCF) o Dit is belangrijk. Waarom? (beperken tot Vlaamse situatie) In Vlaanderen gaat men onderscheid maken tussen roerende en onroerende goederen in de nalatenschap. Men zal de optelsom maken en op de twee aparte boedels zal men apart de rechten berekenen. Men moet dan ook weten welke schulden men aan welke boedel men moet toewijzen. De schulden die specifiek verband houden met onroerende goederen moeten dan ook op de onroerende boedel worden aangerekend en al de rest op de roerende boedel. o Eerst op roerende goederen en familiale ondernemingen en aandelen o Specifieke schulden in verband met onroerend goed eerst op onroerende goederen • Brussel (artikel 60quater W. Succ) o Eerst op familiale ondernemingen en aandelen o Dan op de waarde van de hoofdverblijfplaats van de erflater o Dan op andere goederen § Uitzondering: Specifieke schulden voor specifieke goederen • Wallonië (artikel 60bis W. succ.) o Eerst op familiale ondernemingen en aandelen o Dan op de waarde van de hoofdverblijfplaats van de erflater o Dan op de andere goederen § Uitzondering: Specifieke schulden voor specifieke goederen b. Recht van overgang bij overlijden • Schulden aangegaan om onroerend goed te verwerven of te behouden zijn aftrekbaar. o Arrest Eckelkamp • VL en BR: enkel voor niet-‐inwoners van een EU-‐lidstaat (artikel 27 W. Succ. – 2.7.3.4.1. VCF • WAL: voor elke niet-‐inwoner (artikel 27bis W. Succ.) II. Bewijs van bestaan van de schuld • Bewijslast ligt bij de aangevers • Middels bewijsmiddelen die in rechte toelaatbaar zijn tussen SE en SA o In principe bewijs door geschrift à Met betrekking tot handelsschulden is de bewijslast soepeler. In principe zal men in de relatie SE en SA enkel kunnen aantonen voor zover er een geschrift bestaat.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
44
•
•
•
o Soms volstaat overlegging rechtstitel alleen niet (artikel 30 W. Succ – 3.17.0.0.8. VCF). Er zijn zo’n aantal gevallen opgelijst in dat artikel. (zie hieronder) o Maar voor beroepsschulden en huishoudelijke schulden: bewijs door getuigen en vermoedens toegelaten (artikel 34 W. Succ – 3.13.1.2.8. VCF). Daarnaast bestaat er een bijkomend recht van de administratie om een “verklaring van de schuldeiser” te vorderen (artikel 34 W. Succ. – 3.13.1.2.8. VCF) à als men twijfelt aan de echtheid van de schuld kan men eisen van de SE om te attesteren dat hij effectief SE is. Niet-‐gedagtekende kwitantie: Als er een bewijs van betaling voorligt, maar niet gedagtekend is geldt het vermoeden dat schuld voldaan werd voor het overlijden (artikel 31 W. Succ. – 3.17.0.0.3 VCF). Het is dus best om betalingen die na het overlijden plaatsvonden om zeer goed te gaan dateren. Artikel 30 (3.17.0.0.8. VCF)-‐ Voorlegging rechtstitel alleen volstaat niet à Verzwaarde bewijslast voor: o Hypotheekschulden waarvan de inschrijving op datum van overlijden sedert één jaar vervallen of doorgehaald was. o Verschuldigde interesten boven het vervallen en lopende jaar. o De sinds meer dan en jaar voor het overlijden verschenen termijnen van schuldbekentenissen waarvan het bedrag bij annuïteiten wordt afgedaan. o Ratio: van deze schulden zou men kunnen vermoeden dat ze normaliter reeds betaald zijn.
III. NIEUW: Artikel 2.7.3.4.2. VCF Dit is zeer belangrijk voor de VCF! Het is een bepaling die men niet kende in het Wetboek Successierechten. “De schulden van de erflater die op de dag van het overlijden bestaan, worden forfaitair bepaald op 1500 euro, met uitzondering van de schulden die specifiek zijn aangegaan om onroerende goederen te verwerven of te behouden .Het bedrag van de begrafeniskosten wordt forfaitair bepaald op 6000 euro. [indexeringsclausule] De aangevers kunnen, in afwijking van het eerste lid, ervoor kiezen om de werkelijke schulden of werkelijke begrafeniskosten te bewijzen met een verklaring in de aangifte van de nalatenschap.” Wat heeft men hier gedaan? Men heeft ook op vlak van de erfbelasting (kennen dit al in de inkomstenbelasting) een optiestelsel voor forfaitaire kosten voorzien. Wat valt daar allemaal onder? Alle schulden die bestaan op dag van overlijden met uitzondering van de onroerende schulden (daar altijd werkelijke schulden) met inbegrip van de begrafeniskosten. Indien men niets bewijst heeft men sowieso recht op dat bedrag voor de roerende schulden en begrafeniskosten. Wanneer in realiteit blijkt dat de schulden toch hoger zijn dat het forfaitair bepaalde bedrag, is er natuurlijk alle belang om die schulden effectief te gaan bewijzen. Kan men ervoor kiezen om voor een deel forfaitaire kosten in acht te nemen en voor een ander deel werkelijke kosten? Volgens de letter van de wet zou dit moeten kunnen, gelet op het woordje OF.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
45
H6. TARIEVEN, VRIJSTELLINGEN EN VERMINDERINGEN Hier worden een aantal tarieven, vrijstellingen en verminderingen bekeken. 1. Tarieven I. Algemeen (artikel 48 W. Succ. – 2.7.4.1.1. VCF) Wat de tarieven betreft, geldt alles zoals het voor het volledige wetboek geldt. Je moet lokaliseren en kijken welk tarief van toepassing zal zijn. Men past ofwel de Vlaamse, Waalse of Brusselse tarieven toe. Overeenkomstig de localisatiecriteria, de laatste woonplaats of de woonplaats waar de overledene de afgelopen vijf jaar het langst gewoond heeft. Het is typisch aan successierechten dat we te maken hebben met progressieve tarieven. Dit is de tariefstructuur die verband houdt met het draagkrachtbeginsel. Hoe breder uw schouders, hoe progressief zwaarder er moet worden bijgedragen aan de maatschappij in functie van het netto-‐actief dat wordt verkregen. Met andere woorden: hoe groter de nalatenschap, hoe groter de belasting die wordt geheven (weliswaar in tariefschijven). Ten tweede hangt het ook af hoe dicht de verwantschap is met de overledene. Hoe dichter u bij de overledene stond, hoe milder de belasting. Men spreekt dus van een omgekeerde evenredigheid in functie van verwantschap met de overledene. Welk tarief moet men toepassen? Het tarief dat toepasselijk is op datum van overlijden (artikel 61 W. Succ. – 2.7.4.1.5. VCF). Hebt u ‘geluk’ te overlijden net voor een tariefverhoging, dan zal een lager tarief gelden op de nalatenschap. II. Tarief in Vlaanderen-‐ Categorie I (rechte lijn, echtgenoten en samenwonenden) In categorie I zitten de personen met de meest nauwe verbanden: de ouders, grootouders, kinderen en kleinkinderen, maar ook de echtgenoten en samenwonenden. De tarieven worden ook geheven op het individuele verkregen deel. Op alles wat de 250.000 euro te boven gaat, wordt 27% aan belasting geheven.
•
Men moet het tarief gaan bekijken per individuele erfgenaam. Stel dat een nalatenschap 1.000.000 euro bedraagt, dan zit men op de gehele nalatenschap in de hoogste schijf. Indien er vier kinderen zijn die allemaal even veel krijgen, zullen zij toch slechts 9% moeten betalen omdat ze niet meer dan 250.000 euro krijgen per persoon. o Stel dat men 250.000 euro krijgt dan betaalt men op 50.000 euro, 3% (1500) en op de resterende 200.000 euro betaalt men dan 9% (18.000) à maximum 19.500 euro aan successierechten.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
46
o Indien men een belasting zou heffen op de 1.000.000 euro in totaal dan zou men moeten betalen: § 50.000 * 0,03= 1.500 § 200.000 *0,09 = 18.000 § 750.000 *0,27= 202.500 • 1500+18000+202500= 222.000 euro § Indien men dan ook met vier rechtverkrijgenden is zou men elk 222.000/4 = 55.000 euro moeten betalen. Men doet door die belasting per hoofd een voordeel van (55.00-‐19.500) 36.000 euro. a. Echtgenoten en samenwonenden • Feitelijk samenwonenden = wettelijk samenwonenden (art. 1475 e.v. BW) = echtgenoten o Bij echtgenoten hebben we het over een huwelijkse relatie en bij samenwonenden gaat het zowel om wettelijke samenwoning als het feitelijk samenwoningsverband. • Feitelijk samenwonen ( art. 48 W. succ. – 1.1.0.0.2, zesde lid, 4°, b) en c) VCF) wordt gelijkgesteld met een huwelijk of wettelijke samenwoning voor zover aan volgende voorwaarden cumulatief wordt voldaan: o Een jaar ononderbroken samenwonen met erflater en wordt bekeken op dag van openvallen van de nalatenschap. § Overmacht kan worden aangetoond § Vrijwillig v/ gedwongen verblijf in rustoord: hier woont men niet meer feitelijk samen, maar doet geen afbreuk aan de connotatie van partner (voor zover er voor de opname wel 1 jaar aan samenwoning was). o Voeren van een gemeenschappelijke huishouding § Ongeacht aantal • Vb. kloostergemeenschappen (wonen gedurende lange tijd samen en men runt effectief een gemeenschappelijke huishouding à Zorgen voor inkomen, abdij onderhouden,…) § Ongeacht geslacht § Wanneer men samenwoont, maar voor de rest alles gescheiden houdt, is er geen gemeenschappelijke huishouding. Die gemeenschappelijke huishouding wordt gezien als iets zeer actiefs. Men moet het echt samen gerund hebben. o Uittreksel uit bevolkingsregister = weerlegbaar vermoeden: de belastingplichtige kan zich hierop beroepen. De administratie moet dan zelf het tegendeel bewijzen. Men doet er dus beter aan om zich op hetzelfde adres in te schrijven. Het onderscheid tussen echtgenoten, wettelijk samenwonenden en feitelijk samenwonenden wordt niet echt meer gemaakt. Men spreekt zelf over de uniforme term: ‘partners’ (artikel 1.1.0.0.2, lid 6, 4° VCF) . • Persoon die op dag van openvallen van nalatenschap met erflater, of dag op schenking met de overledene of schenker gehuwd is. • Persoon die op openvallen van de nalatenschap wettelijk samenwoont. • Persoon die op de dag van openvallen van nalatenschap ten minste 1 jaar ononderbroken
Charlotte De Roo
met
erflater
heeft
samengewoond
2014-‐2015
én
gemeenschappelijke
47
huishouding heeft gevoerd met de erflater. Op datum dat uw nalatenschap openvalt, maar omwille van overmacht kan u net voor overlijden niet meer samenwoonde: bv gedwongen verblijf in rustoord, indien uw partner zo zorgbehoevend werd dat hij gedwongen moest opgenomen worden waardoor u niet meer FS woonde. Geen afbreuk aan connotatie als partner voor toepassing van successierechten. Voor zover u ervoor wel 1 jaar heeft samengewoond.
b. Rechte lijn • (achter(klein))kinderen – (over(groot))ouders c. Bijzondere regeling (artikel 50 W. Succ. – 1.1.0.0.2, lid 6, 5°, b),c) en e) VCF) i. Verkrijging tussen stiefouder en stiefkind (a) à voorbeelden zie pagina 105 handboek • Geldt enkel voor de relatie stiefouder-‐stiefkind. De gelijkstelling met de tarieven in rechte lijn geldt niet voor de kinderen van het stiefkind (GwH, 18/01/2010). • Idem bij verkrijging door een kind van een persoon die met de erflater samenwoont of heeft samengewoond indien deze persoon vooroverleden is. o Vb. Jan woont samen met zijn zus Mia. De kinderen van Mia uit een vorig huwelijk kunnen erven in rechte lijn van hun oom Jan. • Idem bij verkrijging door een persoon die met een ouder van de erflater samenwoont (hypothese waarbij samenwonende wordt aangeduid als legataris door een vooroverleden kind). ii. Sommige ex-‐partners De verkrijging tussen gewezen echtgenoten, van tafel en bed gescheiden echtgenoten en gewezen samenwonenden wordt met een verkrijging tussen echtgenoten of samenwonenden gelijkgesteld, enkel en alleen indien er gemeenschappelijke afstammelingen zijn. iii. Zorgkinderen (c) Indien er tussen twee personen een zorgrelatie bestaat of heeft bestaan, wordt de verkrijging tussen hen gelijkgesteld met een verkrijging in rechte lijn indien aan deze voorwaarden is voldaan: • Voor de leeftijd van 21 jaar, minstens 3 ononderbroken jaren bij erflater inwonen en van hem of zijn levenspartner hulp en verzorging gekregen hebben die kinderen normaal bij hun ouders krijgen. De inschrijving van het zorgkind in het bevolkings-‐ of vreemdelingenregister op het adres van de zorgouder geldt als weerlegbaar vermoeden van inwoning. d. Adoptiekinderen • In principe enkel rechte lijn i.g.v. volle adoptie. Gewoon geadopteerden kunnen slechts onder welbepaalde omstandigheden ervan aan het tarief in rechte lijn. De belangrijkste zijn (artikel 52/2, 1° en 3° W.Succ. -‐ 1.1.0.0.2, lid 6, 5°, d) VCF): o Wanneer het adoptiefkind een kind is van de echtgenoot van de adoptant. o Wanneer het adoptiefkind voor de leeftijd van 21 jaar gedurende 3 achtereenvolgende jaren hoofdzakelijk van de adoptant (eventueel met zijn levenspartner) de hulp en verzorging heeft gekregen die kinderen normaal van hun ouders krijgen.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
48
•
Is een verschillende behandeling tussen de twee soorten adoptiekinderen niet strijdig met het gelijkheidsbeginsel? Volgens uitspraak van het toenmalige Arbitragehof is de regeling verzoenbaar met het gelijkheidsbeginsel, omdat de verschillen op civielrechtelijk vlak nu ook een verschil in fiscale behandeling verantwoorden.
e. Gesplitste taxatie (artikel 48§2, 1° W. Succ. – 2.7.4.1.1. §, lid 1 VCF) • In rechte lijn en tussen echtgenoten en samenwonenden (partners) • Afzonderlijke berekening op netto actief onroerende goederen en netto actief roerende goederen: een nalatenschap kan dus 500.000 euro bedragen, maar indien het is gesplitst in 250.00 euro aan roerende en 250.000 euro aan onroerende goederen dan zit men (ondanks dat de nalatenschap de 250.000 euro overschrijdt) nooit in het tarief van 27%. • Zo handelen ook estate planners: als de balans teveel overhelt naar een gewicht in roerende goederen, zal men adviseren om te investeren in onroerend goed. (of omgekeerd) • Progressievoordeel. III. Tarief in Vlaanderen-‐ Categorie II (broers en zussen) Dit tarief wordt toegepast op het overeenstemmende gedeelte van het netto-‐aandeel van elk van de rechtverkrijgenden. Dit tarief is al heel wat minder voordelig. Men start bij een tarief van 30% en men kan eindigen in een tarief van 65%. Schijf nalatenschap
Tarief
Gecumuleerd bedrag over voorgaande schijven
0,01 – 75.000
30%
75.000,01 – 125.000
55%
22.500
> 125.000,01
65%
50.000
Stel dat u zou komen te overlijden en er is geen partner, noch kinderen, noch ouders, maar enkel een broer en een zus. Zij krijgen alles (elk 1/2) en stel dat de nalatenschap 1.000.000 euro was dan krijgen ze elk 500.000 euro en zal men slecht erfbelasting betalen op wat men elk krijgt. Men maakt hier ook geen splitsing tussen de roerende en onroerende goederen. IV. Tarief in Vlaanderen-‐ Categorie III (anderen) • Tarief toegepast op het overeenstemmende gedeelte van de som van de netto-‐ aandelen, verkregen door de anderen • Daarna proportionele verdeling van de rechten onder de verschillende erfgenamen Schijf nalatenschap
Tarief
Gecumuleerd bedrag over voorgaande schijven
0,01 – 75.000
45%
Charlotte De Roo
2014-‐2015
49
75.000,01 – 125.000
55%
33.750
> 125.000,01
65%
61.250
Deze structuur sluit op het eerste zicht vrij nauw aan bij de structuur van de broers en zussen. Die anderen betalen eigenlijk niet zo heel veel meer dan broers en zussen, maar opgelet!! Deze tariefstructuur wordt namelijk toegepast op de som van de netto-‐aandelen verkregen door de anderen. V. Besluit • Categorie I: Rechte lijn, echtgenoten en samenwonenden: o 3%/9%/27% o Splitsing tussen roerende en onroerende goederen o Heffing op netto-‐aandeel van iedere verkrijgende • Categorie II: Broers en zussen o 30%/55%/65% o Heffing op netto-‐aandeel van iedere verkrijgende. o GEEN gesplitste taxatie • Categorie III: Anderen o 45%/55%/65% o Heffing op de som van de netto-‐aandelen verkregen door de anderen (alles wat wordt uitgedeeld aan personen in categorie III wordt opgeteld en op dat geheel wordt de belasting geheven, dus niet op wat elk apart krijgen). Elk zal dan proportioneel zijn deel aan belastingen bijdragen volgens hetgeen wat hij verkrijgt. o GEEN gesplitste taxatie 2. Vrijstellingen in Vlaanderen Op een bepaald actief of op een bepaald deel van een actief wordt geen belasting betaald. De vrijstelling heeft betrekking op het belastbare karakter van de verkrijging; meer concreet gaat het telkens om overgangen die normaliter aan het successierecht onderworpen zouden zijn, maar door een uitdrukkelijke bepaling van het recht vrijgesteld zijn. Ze worden dus uit de belastbare grondslag geweerd. I. De gezinswoning (artikel 48 W. Succ., §2, lid 3-‐5, 9 – 2.7.4.1.1. §2, lid 3 VCF – 1.1.0.0.2., lid 6 4°, b) en c) – 1.1.0.0.2., li d8, 2°, VCF) • Hoofdverblijfplaats van LLE, LLS en erflater • Vrijstelling voor LLE of LLS in de mate dat hij de gezinswoning verkrijgt. o In veel gevallen zal de gezinswoning deel uitmaken van het GV (zonder ervan uit te gaan dat er een huwelijkscontract is) en behoort al 1 helft toe aan de LLE, maar de andere helft zal worden vererfd. Normaal gezien gaat dan de blote eigendom naar de kinderen en het vruchtgebruik naar de LLE. Het zal dus enkel het vruchtgebruik zijn dat is vrijgesteld van belastingen. o Kan elke partner van deze vrijstelling genieten? NEEN o Uitzondering: samenwonende die een bloedverwant in de rechte lijn is van de erflater of een gelijkgestelde rechtverkrijgende in rechte lijn. Dit is
Charlotte De Roo
2014-‐2015
50
•
•
voornamelijk gebeurd vanuit de bekommernis om eventueel misbruik tegen te gaan. Bij feitelijke samenwoning is samenwoning van drie jaar vereist om van vrijstelling te kunnen genieten (1.1.0.0.2, zesde lid, 4°, c) VCF) o In extremis gaan samenwonen met een vriend die bijvoorbeeld terminaal ziek is, heeft dus geen zin. Passief van de gezinswoning verplicht aan te rekenen op de gezinswoning (48 W.Succ., § 2, lid 7 – 2.7.3.5.2, lid 2 VCF) [eventueel saldo kan worden aangerekend op resterend onroerend actief en vervolgens op resterend roerend actief] o Stel dat het passief van de gezinswoning de waarde van de gezinswoning overtreft, neemt dit niet weg dat het kan worden verrekend met het resterend onroerend goed. Wanneer er dan nog altijd een resterende passiefwaarde zou overblijven, kan dit verrekend worden met de roerende goederen in de nalatenschap.
II. Bepaalde verkrijgers met een handicap (artikel 54 W. Succ. – 2.7.3.2.12-‐1.1.0.0.2., lid 6, 2°-‐3° VCF) • Abattement (voetvrijstelling) à Term voetvrijstelling vond prof nog altijd net iets beter passen omdat deze term goed uitlegt waar de vrijstelling wordt genomen: aan de voet (laagste schijf). De laagste schijf wordt dus gedeeltelijk vrijgesteld. Kan worden vergeleken met de belastingvrije som in de personenbelasting. • Uitsluitend gehandicapte personen kunnen aanspraak maken op deze vrijstelling. Wanneer wordt iemand gezien als een gehandicapt persoon? 66% lichamelijk of geestelijke handicap (artikel 135 WIB) • Vrijstelling in rechte lijn o Bedraagt 3.000 euro x coëfficiënt van artikel 21 V W.Succ. (2.7.3.3.2, lid 1, 5° VCF) volgens de leeftijd van de verkrijger o Wordt eerst aangerekend op onroerend aandeel • Vb. Nalatenschap (70.000 euro) = 35.000 roerend/ 35.000 onroerend o Zwaar gehandicapte dochter (32 jaar à CE: 16) o Abattement: 3.000 * 16 = 48.000 o Onroerende nalatenschap = nihil want 35.000-‐48.000= -‐13.000 (komt op 0) o Roerende nalatenschap: resterend abattement van 13.000 (48.000-‐35.000) § 35.000 -‐13.000 = 22.000 § 22.000 aan 3% à 660 euro aan erfbelasting op een nalatenschap van 70.000 euro • Vrijstelling in andere gevallen o Bedraagt 1000 euro * coëfficiënt van artikel 21 W. Succ (2.7.3.3.2., lid 1, 5° VCF) volgens de leeftijd van de verkrijger o Merk op: vrijstelling wordt pas toegepast na proportionele verdeling van de in principe verschuldigde rechten over de andere rechthebbenden in categorie III (anderen). Men wil namelijk vermijden dat alle rechthebbenden die zich in categorie III bevinden zouden kunnen mee profiteren van de vrijstelling voor de gehandicapte persoon. Stel dat men eerst de voetvrijstelling zou toepassen voor de gehandicapte persoon en pas dan de berekende belasting zou gaan ventileren over alle rechtverkrijgenden, dan zou elkeen in categorie III mee profiteren van het abattement ten gunste van een persoon met een
Charlotte De Roo
2014-‐2015
51
handicap. Dit ongewenst neveneffect vermijdt men door eerst de belasting te berekenen ten aanzien van de categorie ‘anderen’, vervolgens de belasting te verifiëren over de 3 verkrijgenden en pas dan het abattement te verlenen uitsluitend aan de gehandicapte. De anderen ondervinden dus geen voordeel van de vrijstelling. § Vb. Nalatenschap van 120.000 euro wordt verdeeld onder 3 anderen waarvan 1 zwaar gehandicapt persoon van 56 jaar • Berekening principieel verschuldigde rechten: o 75.000 * 0,45= 33.750 o 45.000 * 0,55= 24.750 o 33.750 + 24.750= 58.500 euro • Per hoofd: 58.500/3 = 19.500 euro • Abattement voor de gehandicapte: 1.000 * 11 (=CE) = 11.000 euro o Men gaat er van uit dat elk evenveel krijgt = 120.000/3 = 40.000 o De belasting in hoofde van de gehandicapte wordt berekend alsof hij als enige voor zijn netto-‐aandeel tot de nalatenschap komt. In hoofde van de andere verkrijgers wordt de belasting berekend volgens de gewone regels, met andere woorden alsof de gehandicapte persoon niet die hoedanigheid bezit. § 40.000-‐11.000 = 29.500 o 29.500 * 0,45 (voetvrijstelling op 1e schijf) = 13.050 euro. à Vandaar dat we hier enkel maar 45% gebruiken omdat 1/3 van 120.000 euro 40.000 euro is en onder de 75.00 euro zit. Men gaat dus hier wel uit van het netto-‐aandeel per persoon en niet van de som die voor de anderen is bestemd. Bij de andere twee verkrijgers die niet gehandicapt zijn houdt men wel rekening met de verschillende schijven. (zie hierboven) • Besluit: A (Niet gehandicapt) betaalt 19.500, B (Niet gehandicapt) betaalt 19.500 en C (gehandicapt) betaalt 13.050 euro. C doet dus een ‘voordeel’ van 6450 euro. III. Legaten aan het Vlaams Gewest en de Vlaamse gemeenschap (artikel 55 W. Succ. – opgeheven in VCF) • Vrijstelling van legaten aan Vlaams Gewest en Gemeenschap + Vlaamse openbare instellingen • Ook voor legaten aan “vergelijkbare rechtspersonen en instellingen” opgericht volgens de wetgeving van een andere EER-‐lidstaat o ! Geen vrijstelling voor legaten aan federale staat en Brussels of Waals Gewest en hun openbare instellingen • ! opgeheven bij decreet van 6 december 2013, BS 14 januari 2014 • Wanneer men nu wenst te legateren aan het Vlaams Gewest en de Vlaamse Gemeenschap zal dit weliswaar ook tegen voordeligere tarieven worden belast.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
52
IV. Andere vrijstellingen (minder belangrijk, eens nalezen in VCF) Prof vindt deze vrijstellingen minder belangrijk. Het gaat om vrijstellingen om economische of sociale beweegredenen. a. Maatschappelijke rechten in vennootschappen opgericht met als doel het financieren en realiseren van serviceflats (artikel 55bis W. Succ. – Besl. Vl. Reg. 3 mei 1995/ 2.7.6.0.1. VCF) = Vrijstelling voor maatschappelijke rechten in vastgoedbeleggingsvennootschappen met een vast aantal rechten van deelneming ( BEVAK) en die door Vl. Regering zijn erkend (Serviceflats Invest). Wanneer je investeerde in aandelen van zo’n specifieke vennootschap, kan je hier beroep doen op een vrijstelling. Men doet dat zodanig dat mensen kapitaal zouden inbrengen in zo’n bewuste BEVAK, die dan op haar beurt investeert in serviceflats. b. VEN-‐gronden (artikel 55ter W. Succ. – 2.7.6.0.2. VCF) Prof heeft geen idee wat dit inhoudt? :p • Vrijstelling voor gronden gelegen in het Vlaams Ecologisch Netwerk • Zie Decreet 21/10/97 betreffende het natuurbehoud en het natuurlijk milieu c. Bossen (artikel 55quater W. Succ. – 2.7.6.0.3. VCF) • Vrijstelling voor ‘bossen’: Het gebied waaraan men legateert moet wel als bos erkend zijn. Er is geen bos omdat men een aantal bomen in de tuin heeft staan. • Zie bosdecreet 13/06/1990 V. Wettelijke terugkeer (artikel 55 quinquies W. Succ.; ingevoegd ingevolge decreet 6/12/2013, 2.7.6.0.4. VCF) à Wel belangrijk! Dit werd ingevoegd bij een decreet van 6 december 2013 (2.7.6.0.4. VCF – Artikel 55 quinquies W. Succ.). De waarden van de zaken die ascendenten verkrijgen uit de nalatenschap van de erflater worden vrijgesteld van de erfbelasting als deze cumulatieve voorwaarden zijn vervuld: de zaken zijn onder de levende geschonken aan de erflater door de ascendenten (1), de zaken bevinden zich nog in natura in de nalatenschap of er is nog een schuldvordering voor de vervreemding van die zaken aanwezig in de nalatenschap (2) en de erflater heeft geen kinderen (3). Tot voor 2013 was die terugkeer onderworpen aan de successierechten. 3. Verminderingen Een vermindering wordt toegekend in hoofde van bepaalde verkrijgers en wordt toegerekend op de verschuldigde rechten. Welke verminderingen kennen we? à Artikel 2.7.5.0.1. e.v. VCF I. Kleine nalatenschappen en jonge erfgenamen (BELANGRIJK VOOR EXAMEN) Hier maakt men opnieuw het onderscheid tussen de verkrijgingen in rechte lijn en partners enerzijds en verkrijgingen tussen broers en zussen en anderen anderzijds. Wanneer men geroepen word tot een kleine nalatenschap, krijg je eigenlijk al niet veel, maar daarbovenop krijg je wel vermindering. a. Kleine nalatenschappen i. In rechte lijn en tussen echtgenoten/samenwonenden • Netto-‐verkrijging < 50.000 euro. Je mag niet de fout maken dit toe te passen als slechts een van de twee kleiner is dan 50.000 euro. o Degressief dalen: 500 x (1 – netto-‐verkrijging/50.000 ) Charlotte De Roo
2014-‐2015
53
• •
o Aandeel partner in vrijgestelde gezinswoning wordt niet meegerekend voor de bepaling van de netto-‐verkrijging. Het is dus mogelijk om de facto een aandeel te verkrijgen dat meer waard is dan 50.000 euro maar toch aanspraak te kunnen maken op de vermindering. o Abattement gehandicapten geen invloed op berekening vermindering Vb. Netto-‐verkrijging bedraagt 40.000 euro o Vermindering: 500 * (1-‐40.000/50.000) = 500 * 0,2 = 100 Vb. Netto-‐verkrijging bedraagt 10.000 euro o Vermindering: 500 * (1-‐10.000/50.000) = 500 * 0,8 = 400 àDegressief! Hoe kleiner de nalatenschap, hoe groter de vrijstelling.
ii. Tussen broers en zussen Voor broers en zussen wordt er ook een vermindering voor een kleine nalatenschap voorzien en die is nog iets ingewikkelder dan de vermindering bij verkrijging in rechte lijn. Men maakt hier namelijk een onderscheid tussen de kleine nalatenschap en de piepkleine nalatenschap (< 18.750 euro). Piepklein Voor de piepkleine nalatenschap werkt men niet met een degressieve berekening, maar hier zal de vermindering toenemen naarmate het individueel erfdeel stijgt. Is het individueel erfdeel gelijk aan 1 euro heb je recht op een vermindering van 2500 X 1/187,5. Is het erfdeel gelijk aan 18750 heeft men recht op een vermindering van 2500 euro. • Erfdeel < 18.750 EUR o 2000 x ( netto deel / 18.750 ) Klein • Erfdeel > 18.750 euro maar < 75.000 EUR o 2.500 x ( 1 – netto-‐deel/75.000 ) o vb. erfgenaam = broer / nalatenschap = 37.500 EUR § Principieel verschuldigd: 30% x 37.500 = 11.250 EUR § Vermindering: 2.500 (1 -‐ 37.500 / 75000) = 1.250 EUR § Te betalen: 10.000 EUR Groot • Erfdeel > 75.000 EUR => geen vermindering iii. Tussen anderen Net zoals je bij anderen de successierechten moet gaan berekenen op de som van de netto-‐ verkrijgingen, moet je ook de vermindering voor de kleine nalatenschap gaan berekenen ten aanzien van de som van de netto-‐verkrijgingen. Dit betekent dat een andere misschien wel zeer weinig kan geërfd hebben (misschien zelf minder dan 10.000 euro) maar dat niettemin van een kleine nalatenschap geen sprake is omdat de som van alle anderen die geërfd hebben groter is dan de drempel. Hier geldt als drempel het speelveld tussen 12.500 en 75.000 euro. Als de som van de netto-‐verkrijgingen in dat speelveld zit zal een vermindering toegekend worden. • Te berekenen op som van netto-‐verkrijgingen en om te slaan naar rato van het door iedere erfgenaam bekomen erfdeel • Erfdeel alle anderen < 12.500 euro Charlotte De Roo
2014-‐2015
54
• •
o 2000 x ( totaal netto delen / 12.500 ) Erfdeel alle anderen > 12.500 euro maar < 75.000 euro o 2.400 x ( 1 – totaal netto-‐delen/75.000 ) Erfdeel alle anderen > 75.000 EUR => geen vermindering
b. Jonge erfgenamen Als jonge kinderen erven, zal men ook een bijkomende sociale vermindering krijgen. Tot 21 jaar is men jong. Dit beschouwt men als de sleutelleeftijd. Hoe jonger men is, hoe groter de vermindering. Hoe komt dat? Men gaat een bepaald bedrag (75 euro) vermenigvuldigen met het aantal jaren dat het betrokken kind nog nodig heeft om de leeftijd van 21 te gaan bereiken. De vermindering krijgt men ook indien de netto-‐verkrijging door het betrokken kind meer bedraagt dan 50.000 euro. Het staat los van de kleine nalatenschappen, maar kunnen eventueel samen worden toegepast. • Kinderen (niet: kleinkinderen) beneden 21j: o Vermindering 75 euro x volledig aantal jaar tot 21j o Ook indien erfdeel > 50.000 euro o Overlevende echtgenoot heeft recht op ½ van de verminderingen die de gemeenschappelijke kinderen samen genieten o vb.: netto-‐verkrijging door 18-‐jarige dochter: 37.500 EUR (ervan uitgaande dat het enkel roerende of enkel onroerende goederen betreft) § Principieel verschuldigd: 3% x 37.500 = 1.125 EUR • Vermindering kleine nalatenschap: 500 x (1 – 37.500 / 50.000) = 125 EUR • Bijkomende vermindering jonge erfgenaam van 2 (19 naar 20, 20 naar 21) x 75 EUR = 150 EUR § Te betalen successierechten: 850 EUR II. Nieuwe overdracht binnen het jaar (artikel 57 W. Succ – 2.7.5.0.3. VCF) Men houdt rekening met de hypothese waarbij eigenlijk vrij snel na elkaar verervingen zouden plaatsvinden. Heeft men met andere woorden de pech waarin vrij kort na elkaar overlijdens plaatsvinden, dan zullen de erfgenamen van de erfgenaam een vermindering van erfbelasting krijgen. • Vermindering met 50% • Goederen werden door de erflater minder dan één jaar voordien uit de nalatenschap verkregen. Het is een soort van billijkheidsmaatregel om te vermijden dat door de cascades van verkrijgingen het vermogen zou worden wegbelast. III. Vlaanderen – Verlaagde tarieven (artikel 59 W. Succ. – 2.7.4.2.1. VCF) a. Voorheen • Provincies, gemeenten en lokale openbare instellingen van het Vlaams Gewest • Ook voor legaten aan “vergelijkbare rechtspersonen en instellingen” opgericht volgens de wetgeving van een EER-‐lidstaat o Ook vermindering voor legaten aan provincies, gemeenten en lokale openbare instellingen van andere Gewesten
Charlotte De Roo
2014-‐2015
55
•
o Geen vermindering voor legaten aan Federale staat of Brussel en Waals Gewest zelf o Circ. 07/04/09 8,8% voor legaten aan o.m. Vzw’s, ziekenfondsen en stichtingen
b. Nu (belangrijk!) • ! Vervangen ingevolge decreet 6 december 2013, BS 14 januari 2014 o Uniform tarief van 8,5% (incl. legaten aan Vlaams Gewest, Vlaamse Gemeenschap, …) Dit geldt voor legaten aan overheden, zoals openbare instellingen die afhangen van de overheid, Vlaamse Gewest, Vlaamse Gemeenschap, alsook legaten aan vergelijkbare rechtspersonen. Men past dus een gunstiger tarief toe. 4. Vlaanderen –Bijzondere regels I. Bloedverwantschap a. Onzekerheid inzake de graad van bloedverwantschap of devolutie (artikel 49; 135,5°/7°; 37, 3° W. Succ. – 2.7.4.1.2. – 3.6.0.0.4. – 3.3.1.0.6. VCF) Een situatie die zich hier kan voordoen is wanneer er betwisting is of er wel degelijk samenwoning was. • Hoogste erfbelasting wordt geheven wanneer het niet duidelijk is of een erfgenaam tot categorie I, II of III behoort. Dit is om de rechten van het Gewest te gaan vrijwaren. • Teruggave indien naderhand blijkt dat teveel werd betaald • Verplicht tot het indienen van een nieuwe aangifte à Men betaalt dus niet vanzelf het teveel betaalde terug. b. Bloedverwantschap in verschillende graden (artikel 52 (1) W. Succ. – 2.7.4.1.3. VCF) Dit is een bijzondere bepaling die een hypothese opvangt waarin iemand een zeker bloedverwantschap heeft ten opzichte van de erflater, maar in verschillende graden staat. Professor weet niet goed wie of wat men hier mee bedoelt. • Laagste recht wordt geheven II. Aanwas, terugvalling, fideï-‐commis (artikel 53, artikel 37,4° W. Succ. – 2.7.4.1.4. – 3.3.1.0.6. VCF) a. Aanwas = legaat aan twee of meer personen gezamenlijk met het beding dat bij vooroverlijden van één der legatarissen er automatisch aangroei van zijn deel is bij de anderen. Ingevolge het legaat vinden in feite 2 overdrachten plaats. De eerste overdracht gebeurt op moment van overlijden van de testamentmaker. Een tweede overdracht zal plaatsvinden ingevolge uitwerking van het beding. Op vlak van erfbelasting kan men dit op verschillende manieren aanpakken, door bijvoorbeeld enkel heffing toe te passen bij uitwerking van het testament maar dan niet meer te belasten ingevolge in werking treden van het beding. • Overlijden testamentmaker: (normaal) successierecht geheven in hoofde van de legatarissen in verhouding tot het deel dat elkeen verkrijgt en volgens de verwantschap die bestaat tussen elk van hen en de overledene.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
56
•
•
Vooroverlijden van één der legatarissen (2.7.4.1.4. VCF): (nieuw ) successierecht op het deel dat aangroeit bij de anderen volgens het tarief op datum overlijden testamentmaker (art. 61 W.Succ. / 2.7.4.1.5. VCF) volgens de verwantschap die bestaat tussen de erflater en de legataris bij wie het deel aangroeit op basis van de waarde op datum van de nieuwe gebeurtenis (art. 25 W.Succ. / 2.7.3.3.7. VCF). Normaal successierecht kan worden toegerekend op het nieuw successierecht indien de aanwas plaatsheeft binnen het jaar na het overlijden van de testamentmaker. o Dit is een beperkte compensatie voor de dubbele belasting.
Door de werking van dat tweede beding en de tweede heffing van dat successierecht, zal er altijd een successierecht worden geheven in de graad waarbij de langstlevende legataris zich bevindt. b. Terugvalling = legaat met beding dat voorwerp van het legaat bij het overlijden van de legataris zal toekomen aan een bepaalde derde (tweede legataris). Opnieuw gaat men hier twee keer belasting heffen. • Overlijden testamentmaker: (normaal) successierecht geheven in hoofde van de legataris volgens de verwantschap die bestaat tussen de legataris en de testamentmaker. • Overlijden van de legataris: (nieuw ) successierecht volgens het tarief op datum overlijden testamentmaker (art. 61 W.Succ. / 2.7.4.1.5. VCF) volgens de verwantschap die bestaat tussen de erflater (testamentmaker!!) en de tweede legataris op basis van de waarde op datum nieuwe gebeurtenis (art. 25 W.Succ. / 2.7.3.3.7. VCF). • Normaal successierecht kan worden toegerekend op het nieuw successierecht indien de terugvalling plaatsheeft binnen het jaar na het overlijden van de testamentmaker c. Fideï-‐commis = Erfstelling over de hand: begiftigde, benoemde erfgenaam of legataris ontvangt goederen als schenking of legaat met verplichting de goederen te bewaren tot de dood om ze vervolgens uit te keren over te dragen aan een bepaalde derde (de geroepene). Voor zover die fideï-‐commis bedongen werd in het testament, zal men op vlak van de successierechten die dubbele overdracht hebben. De eerste keer wanneer de goederen overgaan naar de legataris of erfgenaam en een tweede keer wanneer die persoon zelf komt te overlijden en de goederen overgedragen worden aan de begunstigde derde (geroepene). Men zal dan hier ook weer een successierecht hebben dat wordt berekend op datum van overlijden en de testamentmaker, volgens graad tussen de testamentmaker en geroepene, maar rekening houdend met de waarde op datum van overlijden van de erfgenaam (eerste overdracht). • In beginsel nietig maar er bestaan twee uitzonderingen: o Artikel 1048 BW: erfstelling over de hand tussen ouders en kleinkinderen o Artikel 1049 BW: erfstelling over de hand tussen oom/tante en neef/nicht • Behandeling op het vlak van de successierechten o Overlijden testamentmaker: (normaal) successierecht geheven in hoofde van de persoon die goederen moet bewaren volgens de verwantschap die bestaat o Overlijden van de legataris (of bij voortijdige uitkering van de goederen): (nieuw) successierecht volgens het tarief op datum overlijden testamentmaker (art. 61 W.Succ./ 2.7.4.1.5. VCF) MAAR volgens de Charlotte De Roo
2014-‐2015
57
verwantschap die bestaat tussen de erflater en de geroepene (en op basis van de waarde op datum nieuwe gebeurtenis (art. 25 W.succ. / 2.7.3.3.7. VCF) o Normaal successierecht kan worden toegerekend op het nieuw successierecht indien de substitutie plaatsheeft binnen het jaar na het overlijden van de erflater
Charlotte De Roo
2014-‐2015
58
H7: FAMILIALE ONDERNEMINGEN EN AANDELEN Dit hoofdstuk altijd een beetje in samenhang lezen met het stelsel van de schenkingsrechten. 1. Achtergrond • Aanbeveling Europese Commissie inzake de overdracht van KMO's dd. 7 december 1994. • Artikel 60bis W.Succ. (Vl. – Br. – W.) • Vlaamse regeling: initieel verlaagd tarief (3%), later herleid tot 0%. Naderhand is men weer teruggekomen naar dat verlaagd tarief. • Vl.: Decreet 23 december 2011: nieuwe artikelen 60/1 – 60/7 (inz. 2.7.4.2.2. -‐ 2.7.4.2.4. VCF) => van toepassing op nalatenschappen opengevallen vanaf 1 januari 2012 o Uitvoeringsbesluit dd. 2 maart 2012 o Omzendbrief nr. FB/2012/1 van 20 juli 2012 o Vrijstelling Succ.R. werd vermindering / vermindering Reg.R. werd vrijstelling o Wijziging artikel 7 W.Succ.: niet-‐geregistreerde schenkingen van familiale ondernemingen of aandelen in familiale vennootschappen worden geacht deel uit te maken van de nalatenschap indien het overlijden plaatsvindt binnen de 7 jaar. Men wil eigenlijk aanmoedigen om de vennootschap over te dragen bij leven, omdat de overdrager dan nog mee voor de overdracht kan zorgen. Momenteel zit men in de theorie dat men beter schenkt bij leven (want vrijstelling van schenkingsrechten) dan te wachten tot de dood, omdat men daar toch met een zeker tarief zit. 2. Familiale onderneming I. Wat is een familiale onderneming? Nijverheids-‐, handels-‐, ambachts-‐ of landbouwactiviteit + vrij beroep door de erflater en/of zijn echtgenoot of samenwonende, al dan niet samen met anderen persoonlijk wordt geëxploiteerd en uitgeoefend. • persoonlijk exploiteren = daadwerkelijk de leiding van het bedrijf uitoefenen. De persoon in kwestie moet daadwerkelijk de leiding hebben over het bedrijf en het reilen en zeilen bepalen. • samenwonende (cf. supra) – ! feitelijk samenwonende: 3 JAAR. Men moet drie jaar ononderbroken feitelijk samenwonen. Dit is een verscherpte voorwaarde. Voor tal van bepalingen is het voldoende dat men 1 jaar feitelijk samenwoont (uitzonderingen: gezinswoning en deze bepaling). a. Activa die voor verlaagd tarief in aanmerking komen = de beroepsmatig geïnvesteerde goederen ! uitsluiting van de onroerende goederen die hoofdzakelijk tot bewoning worden aangewend of zijn bestemd. Men moet dit gaan zien als een specifieke antimisbruikbepaling. Hierdoor zou men woningen fiscaalvriendelijk kunnen laten vererven. Woningen die dus ook dienen voor bewoning EN beroepsactiviteiten vallen dus niet onder de vrijstelling.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
59
b. Belastbare grondslag: nettowaarde van de activa Men bedoelt hier de klassieke eenmanszaak. 3. Familiale vennootschap I. Wat is een familiale vennootschap? = vennootschap die de uitoefening van een nijverheids-‐, handels-‐, ambachts-‐ of landbouwactiviteit of van een vrij beroep tot doel heeft. a. Holding + holdingvennootschap die minstens 30% van de aandelen houdt van minstens één directe dochtervennootschap die de uitoefening van een nijverheids-‐, handels-‐, ambachts-‐ of landbouwactiviteit of van een vrij beroep tot doel heeft. Het moet gaan om een vennootschap die de uitoefening van een economische activiteit tot doel heeft. Bij uitbreiding kunnen ook holdingvennootschapen als familiale vennootschap worden aangemerkt. Dat lijkt raar aangezien de economische activiteit hier ontbreekt (het doel is aandelen beheren). De holding is eerder een passieve vennootschap omdat zij vaak niet meer dan aandelen in andere ondernemingen heeft. Om echter te vermijden dat succesvolle ondernemers niet worden uitgesloten van het gunstige regime vallen holdings hier ook onder. De kleine vennootschappen vallen samen met de persoon zelf, wanneer men de onderneming exploiteert vanuit een vennootschap. Voor zover die aandelen rechtstreeks worden aangehouden door de ondernemer is het gemakkelijk om na te gaan of elke vennootschap een familiale onderneming is. De meer succesvolle ondernemers richten echter meerdere vennootschappen op (en hebben diverse ondernemingen). Het is dan niet vreemd om de aandelen van die verschillende vennootschappen onder te brengen in een holding. Wanneer je dan puur kijkt naar de positie van de ondernemer zelf, kan je dan nog zeggen dat hij aandelen heeft in een familiale vennootschap waarin een onderneming wordt uitgebaat? Eigenlijk niet, of toch zeker niet rechtstreeks aangezien de ondernemer enkel aandelen heeft in een holding vennootschap. b. Exploitatie ! Geen voorwaarde van persoonlijke exploitatie => erflater moet geen bestuurder of zaakvoerder van de vennootschap zijn, hij moet enkel aandelen hebben. c. Economische activiteit ! Voorwaarde van REËLE ECONOMISCHE ACTIVITEIT à De aandelen van de vennootschappen moeten betrekking hebben op vennootschappen die uiteraard een reële economische activiteit voeren. De administratie beslist of al dan niet aan deze voorwaarde wordt voldaan. Dit is vaak niet eenvoudig en daarom heeft de decreetgever zelf een vermoeden in de wet ingeschreven op basis waarvan men kan veronderstellen dat er geen reële economische activiteit is. Wanneer de administratie dit succesvol aantoont kan de belastingplichtige het tegendeel aantonen. Het gaat dus om een vermoeden juris tantum. • Wordt niet aanwezig geacht indien: o bezoldigingen, sociale lasten en pensioenen < 1,50% van de totale activa § Als er in de vennootschap geen effectief activiteit is kan je ook veronderstellen dat die activiteit wordt gedragen door het personeel. Wanneer blijkt dat er geen personeel aanwezig is dan kan de
Charlotte De Roo
2014-‐2015
60
• •
administratie dus vermoeden dat er ook geen economische activiteit is. o terreinen en gebouwen > 50% van het totale actief Wordt beoordeeld op basis van de (geconsolideerde à bij groep) jaarrekeningen drie boekjaren voorafgaand aan het overlijden Vermoeden kan weerlegd worden
Er geldt een wettelijk vermoeden. Er zijn objectieve criteria en indien deze cumulatief vervuld zijn dan zal de administratie ervan uitgaan dat er geen reële activiteiten plaatsvinden. • Is er personeel aanwezig in de vennootschap? • Waaruit bestaat het actief vermogen van de ondernemingen? Zijn dat goederen die thuishoren in een normaal bedrijf of gaat het eerder om beleggingen? Een patrimoniumvennootschap kan bijvoorbeeld niet genieten van het gunstregime. Die vennootschap is eigenaar van de goederen van de familie. Voor het overige doet de vennootschap niets met die goederen. Op de balans zal blijken dat het actief bestaat uit terreinen en gebouwen. Het is niet omdat voldaan is aan deze criteria dat men niet kan genieten van het gunstregime. Een adviserende vennootschap kan bijvoorbeeld veel onroerend goed bezitten (fiscale consulent die veel kantoorgebouwen bezit of iemand die geen personeel tewerkstelt in een eenpersoons bvba). II. Activa die voor een verlaagd tarief in aanmerking komen = de beroepsmatig geïnvesteerde goederen = aandelen (alsook certificaten van aandelen) in de vennootschap. Het is niet omdat de onderneming is ondergebracht in een vennootschap dat de waarde van de onderneming niet langer in aanmerking zou komen voor het gunstregime. Het is niet de onderneming zelf die het gunstregime geniet, maar wel de aandelen van de vennootschap die meestal in ruil voor de inbreng zijn verkregen door de ondernemer. III. Belastbare grondslag: nettowaarde van de aandelen De schulden die betrekking hebben op die aandelen kunnen dus in mindering worden gebracht. ! Voor holding: beperking tot de waarde van de aandelen in de mate deze de waarde weerspiegelen van de kwalificerende dochtervennootschappen. Onder de holding kunnen diverse exploitatievennootschappen hangen, maar de patrimoniumvennootschap van de familie kan ook deel uitmaken van de holding. Men zal dus een waardering moeten maken van de verschillende aandelen van de exploitatievennootschappen, om zo te berekenen in welke mate de waarde weerspiegelen in de holding vennootschap. IV. Participatievoorwaarde Aandelen moeten op het ogenblik van het overlijden voor minstens 50% in volle eigendom toebehoren aan de erflater en/of zijn familie à Een familiale vennootschap wordt gedetermineerd in de mate waarin men als familie participeert in de vennootschap. Charlotte De Roo
2014-‐2015
61
• • •
Echtgenoot of samenwonende Verwanten in rechte lijn + hun echtgenoten of samenwonenden Zijverwanten t.e.m. de tweede graad (broers en zussen) + hun echtgenoten of samenwonenden Kinderen van vooroverleden broers en zussen
• Aandelen moeten op het ogenblik van het overlijden voor minstens 30% in volle eigendom toebehoren aan de erflater en/of zijn familie • Erflater heeft samen met 1 andere aandeelhouder (en diens familie) minstens 70% van de aandelen. o Doordat men met meerdere families zit is het logisch dat men de participatiedrempel gaat verlagen. Het is dus niet 50%, maar wel 30%, op voorwaarde dat ze samen wel 70% hebben! • Erflater heeft samen met 2 andere aandeelhouders (en hun familie) minstens 90% van de aandelen. o Een soortgelijke redenering doet zich voor indien de groep aan ondernemingen wordt ‘gecontroleerd’/aangestuurd door drie families. Ook dan volstaat een participatiedrempel van 30% op voorwaarde dat de drie families samen 90% van de aandelen hebben. V. Vormvoorwaarden • Verkrijgers moeten uitdrukkelijk in de aangifte bevestigen dat zij aanspraak willen maken op de vermindering. Ambtshalve ontheffing blijft mogelijk indien formaliteit niet werd vervuld. Hier ziet men weer het belang van de gewijzigde procedure in de VCF. • Voorheen: attest van de Vlaamse Belastingdienst toe te voegen aan de aangifte (onverminderd mogelijkheid om binnen twee jaar na betaling van de rechten alsnog een attest in te dienen en teruggave te vragen – art. 60/2, 2° en 135, 8° W.Succ. • Thans: 3.3.1.0.8., § 1, 14° VCF: verplichte vermelding in de aangifte van de vraag tot het bekomen van het verlaagd tarief (teruggave “ambtshalve ontheffing” blijft mogelijk indien formaliteit niet werd vervuld o.b.v. 3.6.0.0.1. VCF). Het attest moet er dus niet meer worden bijgevoegd. VI. Tarief • 3% in rechte lijn en tussen echtgenoten of samenwonenden. • 7% tussen ander personen. VII. Behoud van de tariefverlaging Het fiscaal gunstregime is er net omdat men de continuïteit van de familievennootschap wenst de garanderen. Je mag dus niet onmiddellijk gaan liquideren. a. Familiale onderneming • Voortzetting van de activiteit gedurende 3 jaar • 3-‐jarig verbod tot bewoning van de overgedragen onroerende goederen b. Familiale vennootschap • Blijvend kwalificeren als familiale vennootschap gedurende 3 jaar • Voorzetting van de activiteit gedurende 3 jaar
Charlotte De Roo
2014-‐2015
62
• • •
Behoud kapitaal gedurende 3 jaar Opmaak jaarrekening Behoud zetel in EER gedurende 3 jaar
Charlotte De Roo
2014-‐2015
63
H8: VEREVENING/VEREFFENING 1. Tarief I. Toepasselijk tarief ratione temporis (artikel 61 W. Succ – 2.7.4.1.5. VCF) • Tarief wordt bepaald door de wetgeving op datum van overlijden (ook bij nieuwe gebeurtenis! die aanleiding zal geven tot het indienen van een nieuwe aangifte, kijk naar aanwas, terugvalling, fideï-‐commis…). Andere klassieke nieuwe gebeurtenissen zijn bijvoorbeeld vervulling van voorwaarden (opschortende, ontbindende…), of omdat een bepaald goed retroactief wordt geacht deel uit te maken van de nalatenschap. • ó Waarde van goederen (cf. artikel 25 W.Succ. / 2.7.3.3.7. VCF) De waarde van de goederen wordt altijd bepaald op datum van de relevante gebeurtenis die aanleiding geeft tot de (nieuwe) aangifte. Normaal is de ‘gebeurtenis’ de datum van overlijden, maar af en toe kunnen zich nieuwe gebeurtenissen voordoen, waardoor de waarde dan wordt bepaald op dat moment, doch zal het tarief worden toegepast dat gold op datum van overlijden van de erflater. II. Afronding tot de hogere cent (artikel 62 W. Succ. – 3.2.5.0.1. VCF) III. Invloed van legaat onder de last op de successierechten (artikel 64-‐66 W. Succ. – 2.7.1.0.10-‐2.7.3.2.13-‐2.7.3.2.3. VCF) Onder last: men legt iets aan diegene die verkrijgt. Deze kan verschillende gedaanten aannemen. a. Last bestaande in de afstand van een bepaald goed, de afgifte van een bepaalde geldsom of de uitkering van een rente • Wordt beschouwd als een legaat • Aftrekbaar bij de lasthebber • Belastbaar bij de derde Het voorwerp van de lest wordt beschouwd als een legaat verkregen door de derde ten gunste van wie de last bedongen werd. A ontvangt wat bepaald werd in de erfenis (vb. schilderij), maar in het testament wordt de last opgelegd om dat goed af te geven aan een derde. Welnu, dat schilderij en de waarde daarvan zal belast worden in hoofde van die derde, diegene die het goed werkelijk verkrijgt. b. Last bestaande in de verbintenis iets te doen, inz. betaling van de successierechten van een derde ( duo-‐legaat) • Wordt niet beschouwd als een legaat • Niet aftrekbaar bij de lasthebber • Niet belastbaar bij de derde • Populaire techniek van successieplanning • ! Nieuwe antimisbruikbepaling De last opgelegd aan een erfgenaam om de successierechten van een derde te gaan betalen, hoe moet dit geïnterpreteerd worden? De last (verbintenis om iets te doen) wordt niet
Charlotte De Roo
2014-‐2015
64
beschouwd als een legaat in hoofde van die derde. Het is NIET aftrekbaar bij de lasthebber, maar ook NIET belastbaar bij die derde. • De kinderen zijn bijvoorbeeld de wettelijke erfgenamen, die de last op zich moeten nemen om de successierechten te betalen met betrekking tot een legaat verkregen door een derde. Het bedrag aan successierechten die ze moeten betalen, worden NIET beschouwd als een legaat in hoofde van die derde. Het is een regel di ertoe strekt om de regels te vereenvoudigen, maar in de praktijk is die regel net een optimaal instrument om aan successieplanning te doen. De federale wetgever had dit door en was van mening dat dergelijke technieken een vorm van fiscaal misbruik uitmaakte. We gaan uit van de stelling dat dergelijke last louter fiscaal gedreven is en geen andere motieven louter dan de fiscale. Deze stelling geldt echter NIET meer. Waarom niet? Dergelijke techniek van duolegaat is geen fiscaal misbruik meer omdat de erflater de last oplegt om de successierechten van een derde te gaan betalen. De eventuele fiscale motieven die misbruik uitmaken zijn aangestuurd door de erflater en deze is NOOIT de belastingplichtige inzake de erfbelasting. De fiscale motieven kunnen dus niet toegerekend worden aan de belastingplichtige zelf.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
65
2. Grafieken I. Grafiek 1
a. Voorbeeld De erflater heeft een broer en een kind. Zijn kind is erfgenaam, maar hij wenst ook aan zijn broer iets te geven, bijvoorbeeld bepaalde goederen, geldsom of een onroerend goed. De bedoeling is dat de broer het onroerend goed krijgt en niet de bedoeling dat hij dat goed moet verkopen om de successierechten te betalen. Hoe kan men dit oplossen? Men kan aan de broer een bepaalde geldsom overmaken die hem moeten toestaan om de successierechten te betalen. Wanneer je in het testament zet: broer krijgt OG + geldsom van 200.000 euro, zal deze ook op de totale waarde successierechten moeten betalen. Een alternatief in de sfeer van het duolegaat is dat men in het testament uitsluitend het onroerend goed overmaakt aan de broer en dat de erflater aan het eigen kind de last oplegt Charlotte De Roo
2014-‐2015
66
om de successierechten van de broer (voor het kind dan nonkel) te betalen. De successierechten worden dan niet berekend op de waarde van de woning + de waarde van een bepaalde geldsom, maar enkel op die van het onroerend goed. De last om de successierechten te betalen door het kind is namelijk geen legaat in hoofde van de broer. Een veel kleiner deel van de nalatenschap wordt dus zo onderworpen aan de hogere tarieven in categorie II. Dankzij die last kan men een veel groter deel van het vermogen laten vallen onder categorie I. II. Grafiek 2
400 350 300 bruto broer netto broer belasting broer bruto kind netto kind belasting kind netto over
250 200 150 100 50 0 zonder duo-‐legaat
met duo-‐legaat
Wanneer men ongeveer 250.000 euro zou legateren aan de broer plus een som om de successierechten te betalen, zou voor die broer minder dan de helft overblijven. Het kind moet op zijn deel veel minder betalen en op de totale nalatenschap blijft ongeveer 300.000 over (van de 500.000). Wanneer men dan werkt met het duolegaat houdt de broer van zijn 250.000 ook alles over. De belasting op dat legaat moet namelijk betaald worden door het kind. Letterlijk van toepassing is hier: ‘less is more’. Hij krijgt minder, maar hij houdt meer over. Wordt hetgene wat de broer nu minder krijgt dan niet weg getaxeerd bij het kind? De broer heeft bruto minder gekregen, dus hier krijgt het kind bruto logischerwijze meer en dus moet het kind meer belasting betalen. Hij moet niet alleen meer belasting betalen omdat hij meer krijgt, maar ook omdat hij moet betalen op het deel van de broer (categorie III). Toch krijgt zowel de broer als het kind meer netto. Dit komt uitsluitend door het feit dat men veel minder vermogen onder categorie III heeft gebracht. Charlotte De Roo
2014-‐2015
67
3. Progressievoorbehoud Met een bepaald actief zal men rekening houden voor de toepassing van de tariefschalen, zonder dat men het actief nogmaals zal belasten. I. Algemene regel • Geregistreerde schenkingen die dateren < 3 jaar voor overlijden worden bij het erfdeel gevoegd om het toepasselijk progressief tarief te bepalen. o Cfr. Art. 7 W.succ. (2.7.1.0.5. VCF): handgift wordt volledig als legaat beschouwd , dus successierechten zijn ook op handgift verschuldigd. o Waarom doet men dat? Als men een onroerend goed schenkt, wordt men toch onderworpen aan die schenkingsrechten die toch ook progressief zijn? Men wil vermijden dat men door opeenvolgende onroerende schenkingen te doen altijd gebruik kan maken van het laagste tarief. II. Uitzonderingen • Vlaams Gewest o Schenking van bouwgrond o Schenking van roerende goederen aan verminderd vast tarief o Schenking van familiale ondernemingen en aandelen familiebedrijf III. Toepassing • Categorie 1: aan te rekenen op “roerend” of op “onroerend” deel • Categorie 2: aan te rekenen op het individuele erfdeel • Categorie 3: aan te rekenen op het totale erfdeel => schenking aan één zal impact hebben op progressiviteit van de andere legatarissen IV. Nota’s van FVP van vorig jaar Er wordt een verlaagd schenkingsrecht toegepast bij schenking van gronden die stedenbouwkundig bestemd zijn tot woningbouw (in het Vlaams Gewest). Bouw je daarop binnen een bepaalde termijn, dan wordt het schenkingsrecht verlaagd. Er is hier ook geen progressievoorbehoud bij successierechten. Wanneer de ouders het huis wilden schenken aan de dochter (huis op gigantisch veel bouwgrond) dat een waarde had boen 1 miljoen euro zal het progressievoorbehoud niet worden toegepast, maar wel de schenkingsrechten. Er wordt een vrijstelling van schenkingsrechten voorzien bij schenking van activa van een familiale onderneming of van de aandelen van een familievennootschap, mits vervulling van een aantal voorwaarden. De familiale onderneming mag niet in vennootschapsvorm worden geschonken. Het onroerend goed dat gebruikt wordt in de onderneming wordt ook aan 0% geschonken. Andere vrijstellingen en verminderingen komen ook voor. In de praktijk probeert men om liefst niet teveel in ene keer te schenken en de 150.000 euro niet te overschrijden. Indien er discussie is met de fiscus over een goed van grote waarde kan dit belangrijk zijn. Als de fiscus er een hogere waarde opplakt komt men ook ineens in een hoger tarief. § Vader en moeder hebben twee kinderen. Ze willen een schenking doen maar liefst niet teveel betalen en ze willen dus binnen de 150.000 euro blijven. Ze willen aan hun twee kinderen een OG van 600.000 euro schenken. De man zal de helft aan zijn ene kind
Charlotte De Roo
2014-‐2015
68
schenken en de vrouw de andere helft aan het ander kind. Hoe meer kinderen er zijn, hoe meer grotere onroerende goederen je kan wegschenken.
Bij schenking van onroerende goederen geldt er een progressievoorbehoud. In het geval een schenking gevolgd wordt binnen de drie jaar door een nieuwe schenking tussen dezelfde partijen wordt de belastbare grondslag die voor heffing van de schenkingsrechten van de chronologische eerste schenking gevoegd bij de grondslag van de latere schenking. Uiteraard wordt de eerste schenking niet opnieuw belast. Het systeem veroorzaakt wel een opduweffect waardoor de belastbare grondslag van de latere schenkingen in hogere tariefschalen terecht komt en zodoende de schenking fiscaal duurder maakt. Door een wijziging aan artikel 137 W. Reg. speelt het progressievoorbehoud nog enkel bij schenkingen van onroerende goederen die mekaar snel in de tijd (binnen de 3 jaar) opvolgen. Er zal in Vlaanderen niet langer een progressievoorbehoud zijn bij een schenking van een roerend goed gevolgd door een schenking van een andere roerend goed, een schenking van een roerend goed gevolgd door een schenking van een onroerend goed, of een schenking van een onroerend goed gevolgd door een roerend goed. Het betreft hier een belangrijke troef in het voordeel van de notariële schenkingsakte tegen verlaagd tarief van roerende goederen. § Een vader doet een schenking aan een kind. Er geldt een schenkingsrecht van 18%. De vader heeft twee huizen ter waarde van 500.000 euro. Als hij niets doet zullen er successierechten moeten worden betaald op de huizen. De successierechten zijn 27% want het gaat over 250.000 euro per huis. Wanneer de vader dan nog drie jaar blijft leven zit er in de nalatenschap slechts een huis meer van 250.000 euro waar er bij overlijden nog successierechten op zullen betaald moeten worden. § Als de vader binnen de drie jaar overlijdt geldt de regel van het progressievoorbehoud. Om het toepasselijk tarief te bepalen zal men rekening houden met de schenking die gebeurd is minder dan drie jaar voor het overlijden. Het is dus sowieso beter om nog drie jaar te leven wanneer er een schenking is gebeurd. § De vader heeft een schenking gedaan van 250.000 euro. Wanneer hij binnen de drie jaar nog een schenking doet van een OG, zal men rekening houden met de eerste schenking om het toepasselijk tarief te bepalen en zal men ineens 24% schenkingsrechten moeten betalen. § Wanneer de ouders nu over 2.700.000 euro OG beschikken en ze willen vermijden dat de kinderen aan 27% successierechten komen doen ze beter een schenking van 900.000 euro van de OG die in het GV zit van het koppel. Ze zullen dan elk een schenking doen aan hun 3 kinderen. 4. Overlijden verkrijger van een levenslang recht (VG, rente) binnen de 6 maanden (artikel 67 W. Succ. – 2.4.3.2.10 VCF) De successierechten worden berekend alsof verkrijger geen levenslang recht had verkregen. 5. Verwerping (artikel 68 W. Succ. – 2.7.7.0.3. VCF) à Kan geen aanleiding geven tot een belastingsparing
Charlotte De Roo
2014-‐2015
69
H9: DE AANGIFTE NALATENSCHAP (Geen deel van de examenstof, maar wel belangrijk!) 1. Aangifteverplichting (artikel 35-‐47 W. Succ) De eerste stap in de procedure moet altijd door de belastingplichtige gezet worden. In die aangifteverplichtingen onderscheiden we twee reeksen van momenten waarop een aangifte moet worden ingediend. Dit is essentieel en sluit aan bij de lessen die reeds gegeven zijn. I. Algemene aangifteplicht (artikel 36-‐36 W. Succ. – 3.3.1.0.5. VCF) Een eerste moment is dat van ‘het overlijden’. Dit is de datum waarop die erfbelasting verschuldigd wordt en in de functie van die datum van overlijden ontstaat de aangifteplicht. II. Nieuwe aangifte bij ‘nieuwe gebeurtenis’ (artikel 37 W. Succ. – 3.3.1.0.6. VCF) Een tweede reeks aan aangifteverplichtingen doet zich voor bij een nieuwe gebeurtenis. Die gebeurtenis heeft ofwel een impact op de samenstelling van de belastbare massa, ofwel op de manier waarop de erfbelasting moet berekend worden. a. Na goedkeuring door de overheid van een legaat aan een Belgisch rechtspersoon: Successierecht wordt opeisbaar ingevolge machtiging (artikel 80 W.Succ. – 3.10.3.1.3 en 3.10.3.1.4. VCF) Sommige rechtspersonen moeten een goedkeuring of machtiging krijgen opat ze een legaat zouden kunnen aanvaarden. Het spreekt voor zich dat die al dan niet goedkeuring een impact zal hebben op de wijze waarop de erfbelasting moet worden berekend. Wanneer die goedkeuring er komt moet een nieuwe aangifte gebeuren. b. De activa van de nalatenschap vermeerderen Hoe kan dat? De activa worden toch bepaald op datum van overlijden? Ja, maar dat neemt niet weg dat er zich een opschortende of ontbindende voorwaarde kan voordoen of dat er een betwisting is geweest van een recht van eigendom. c. De verandering in devolutie van de nalatenschap De erfgoederen gaan naar andere erfgenamen of legatarissen dan diegene die op het eerste gezicht (op moment van openvallen nalatenschap) geroepen waren tot de nalatenschap. • Vb. Na verwerping van een nalatenschap door legataris • Vb. Na vernietiging van een testament d. Na aanwas of terugvalling (artikel 53 W. Succ. – 2.7.4.1.4. VCF) Wanneer we te maken hebben met een aanwas of terugvalling en bij uitbreiding met een fideï-‐commis is er een nieuwe overdracht die aanleiding zal geven tot een nieuwe heffing van erfbelasting. e. Overdracht van de goederen (artikel 53 W.Succ. – 2.7.4.1.4. VCF) De overdracht van de goederen van de bezwaarde erfgenaam naar de legataris in tweede graag ingevolge een erfstelling over de hand (fideï-‐commis) III. Wie moet de aangifte indienen? (cf. Artikel 38,1° W. Succ. – 3.3.1.0.5. §1, lid 1, 1° VCF) a. De erfgenamen, algemene legatarissen en algemene begiftigden Geen aangifteplicht voor niet reservataire erfgenamen die niet verkrijgen. • Hun aangifte bindt de bijzondere legatarissen en begiftigden ( ook naar waardering). Charlotte De Roo
2014-‐2015
70
•
Aanvaarding onder voorrecht van boedelbeschrijving doet geen afbreuk aan aangifteplicht (art. 73 W.Succ. – 3.1.0.0.7. VCF)
b. De bijzondere legatarissen en de legatarissen onder algemene titel Zij zijn in principe niet aangifteplichtig, tenzij de erfgenamen zelf (a) in gebreke zouden blijven om de aangifte in te dienen. Pas dan moeten de bijzondere legatarissen overgaan tot het indienen van een aangifte en slechts ten belope van hun legaat. c. Recht van overgang bij overlijden (cf. Artikel 38, 2° W. Succ. – 3.3.1.0.5. §1, lid 1, 2° VCF) De aangifte moet worden ingediend door de erfgenamen, legatarissen en begiftigden van de in België gelegen onroerende goederen. d. Nieuwe gebeurtenissen (artikel 3.3.1.0.6. VCF) • 1e: Aangifte door de rechtspersoon in wiens hoofde successierecht opeisbaar is geworden ingevolge de machtiging. • 2e-‐4e: Aangifte die door diegenen die oorspronkelijke aangifte indienden, tenzij de gebeurtenis enkel tot het voordeel strekte van bepaalde erfgenamen, legatarissen of begiftigden. • 5e: Aangifte door de verwachter (indien de overdracht gebeurt ingevolge het overlijden van de bezwaarde) of door de verwachter en de bezwaarde (indien de overdracht gebeurt tijdens het leven van de bezwaarde). 2. Aangiftetermijn I. Algemeen Op vlak van de aangifteverplichting is er eigenlijk niet zoveel veranderd. De aangiftetermijn is afhankelijk van de plaats van overlijden. In principe bedraagt de termijn 4 maanden (indien overlijden in België). Wanneer iemand overlijdt in het buitenland, maar binnen Europa is de termijn 5 maanden. Voor overlijdens buiten Europa heeft men 6 maanden de tijd. II. Mogelijkheid tot verlenging (artikel 41, lid 1 W. Succ. – 3.3.1.0.7., lid 1 VCF) Moest blijken dat de aangiftetermijn van vier maanden wat kort is en dat is in de praktijk vaak zo. Wanneer iemand overlijdt is het vaak niet de eerste bekommernis om de aangifte op te stellen. Geen paniek, men kan een verlenging aanvragen. Pas op! Men zal dan wel geconfronteerd worden met een belastingverhoging. Wat is de ratio legis hierachter? Men staat een verlenging toe, wat impliceert dat de erfbelasting later betaald zal worden, waardoor de overheid eigenlijk een deel aan ‘rente’ mist. III. Verbetering (artikel 41, lid 2 W.Succ. – 3.3.1.0.7., lid 2 VCF) Tijdens de aangiftetermijn is er een mogelijkheid tot verbetering van de reeds ingediende aangifte, tenzij uitdrukkelijk hieraan wordt verzaakt. IV. Start termijn De termijn begint te lopen vanaf de datum van overlijden, mits enige nuance: • Uitzondering: Indien de erfgenamen volstrekt geen kennis hebben van overlijden o Datum vernemen overlijden • Uitzondering: Gerechtelijke verklaring van overlijden o Datum van overschrijving in de registers van de burgerlijke stand.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
71
•
Uitzondering: nieuwe aangifte à Hier denken we vooral aan de ‘nieuwe gebeurtenis’. o Datum van het feit dat aanleiding (nieuwe feit) geeft tot de nieuwe aangifte.
3. Inhoud (artikel 3.3.1.0.8 VCF-‐ artikel 42-‐43 W. Succ) Men kan werken op basis van het aangifteformulier dat de Vlaamse Administratie vrij snel ter beschikking heeft gesteld. Wat moet er nu juist op staan? I. Onder meer de aanduiding van het actief (§1, 8°) • Principe: geïndividualiseerd à men moet dit geïndividualiseerd doen en met moet elk actief afzonderlijk opnemen in de nalatenschap met daarbij ook een afzonderlijke waarde. Vaak zal dit gaan om waardevolle zaken, maar het is ook mogelijk dat er heel wat prullen inzitten. • Uitzondering: globale aangifte à Men laat daarom toe dat men een aantal goederen in globo mag gaan waarderen (§2): o Onroerende goederen die een enig bedrijf uitmaken o Voorwerpen die tot een landbouw-‐ of nijverheids-‐ of handelsbedrijf dienen o Stoffering, vaatwerk,… o Verzamelingen van schilderijen, porselein, wapens… o Wijn en andere waren 4. Betalingsplicht (obligatio) I. Algemeen (artikel 70 W. Succ-‐ 2.7.2.0.1.-‐ 3.10.4.3.1. VCF) Elke erfgenaam, legataris of begiftigde is gehouden tot het betalen van de successierechten op zijn erfdeel (zelfs indien de betalingsplicht in het testament ten laste zou zijn gelegd van de algemene legataris) – 2.7.2.0.1. VCF. Naar optimalisatie toe kan het soms voordelig zijn om de betalingsplicht aan een erfgenaam op te leggen, maar toch ontslaat dit de begiftigde niet van zijn wettelijke betalingsplicht. Dit maakt echter niets uit voor de overheid. Zij willen gewoon hun geld krijgen. Hoe de partijen dit dan onderling regelen, is hun zaak. Daarenboven hebben de erfgenamen en legatarissen en begiftigden ook een gezamenlijke aansprakelijkheid (niet hoofdelijk) pro rata hun eigen erfdeel voor het totale bedrag aan successierechten verschuldigd door legatarissen onder algemene of bijzondere titel (artikel 3.10.4.3.1. VCF). Men kan dan natuurlijk verhaal uitoefenen tegen de bijzondere legataris, tenzij er in het testament bepaald is dat zij de last van de erfbelasting dragen. • Vb. Wettelijke erfgenaam is 100 belasting verschuldigd op zijn erfdeel, de bijzondere legataris 50. o Finaal is elke erfgenaam ten aanzien van de overheid gehouden tot zijn eigen deel. De erfgenaam moet dus 100 betalen, de bijzondere 50. Dit doet geen afbreuk aan de eventuele werking van een duolegaat. Stel dat die bijzonder legataris zijn 50 had betaald, kan hij zich na die betaling wel wenden tot de wettelijke erfgenaam. Waarom? Het testament heeft opgelegd dat de wettelijke erfgenaam het deel van de bijzondere legataris moet betalen. Indien dat duolegaat er niet was geweest had elkeen zijn deel gewoon goed betaald.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
72
o Stel dat er geen duolegaat opgenomen is in het testament, maar de bijzondere legataris blijft wel in gebreke met zijn betaling. De overheid zal zich dan wenden tot de wettelijke erfgenaam om de last van de bijzondere legataris te betalen. Dit is een wettelijke aansprakelijkheid. Na de betaling zal de wettelijke erfgenaam zich dan kunnen wenden tot de bijzondere legataris.
•
De fiscus heeft twee hoofdschuldenaars bij bijzondere legaten en legaten ten algemene titel. o Dit geldt enkel voor nalatenschappen van rijksinwoners. o Uitzondering: § Nieuwe aangiften die niet door de erfgenamen, algemene legatarissen of begiftigden moet worden ingediend. § Verkrijgingen die door artikel 2.7.1.0.6. VCF met een legaat worden gelijkgesteld (GwH nr. 162/2011, 20 oktober 2011.)
II. Boeten (artikel 71-‐ 3.18.0.0.5 VCF) • Lid 1: bij individuele overtreding geldt er persoonlijke aansprakelijkheid voor de belastingverhoging. • Lid 2: bij gezamenlijke overtreding geldt een gezamenlijke aansprakelijkheid voor de belastingplicht pro rata de betalingsplicht met betrekking tot de erfbelasting. III. Hoofdelijke aansprakelijkheid (artikel 72-‐ 3.10.3.1.2. VCF) • Voor ontdoken rechten + interesten en boeten o Door de met erfstelling bezwaarde erfgenaam (samen met de verwachter) indien de nieuwe aangifte niet werd ingediend. o Door eenieder die veroordeeld werd als dader of medeplichtige aan een fiscaal misdrijf. IV. Aansprakelijkheid van lasthebbers (artikel 74-‐ 3.10.4.4.3 VCF) à ‘voor zover het van hen heeft afgehangen in de nakoming van de wet te voorzien’ staat niet langer expliciet in de VCF. De prof vindt dat zeer vreemd en in de Memorie van Toelichting staat daarover ook geen verdere uitleg. Het kan namelijk niet de bedoeling zijn geweest van de wetgever om bijvoorbeeld notarissen voor het complete geheel aansprakelijk te stellen. V. Bijdrageplicht (contributio, Artikel 75 W. Succ. – 3.10.4.3.1. VCF) • Iedere erfgenaam, legataris of begiftigde zal het successierecht (finaal) dragen voor datgene wat door hem verkregen werd. o In de mate dat er betaald werd voor een andere, kan er teruggevorderd worden o Van de bijdrageplicht kan conventioneel (of ingevolge uiterste wilsbeschikking) worden afgeweken.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
73
5. NIEUWE Procedure! (Begeleidende tekst: Rechtskroniek Notariaat-‐ De successierechten in een nieuw Vlaams kleedje. Een overzicht van de nieuwe Vlaamse procedure.) I. Vestiging van de aanslag a. Erfbelasting = kohierbelasting • Nood aan een formaliseringproces • Belastingschuld ontstaat pas na inkohiering In de vorige procedure had men een overlijden met daaropvolgend een aangifte. De ontvanger bekeek die aangifte, controleerde ze en maakte een afrekening. Het te betalen resultaat werd aan de erfgenamen bekend gemaakt met daarin een uitnodiging tot betaling. Wanneer de erfgenamen niet spontaan overgingen tot betaling, of indien uit onderzoek bleek dat niet alles in de aangifte was opgenomen werd een dwangbevel uitgevaardigd (taxatietitel). De erfgenamen konden daar, als ze wilden, een vordering in rechte indienen. Door opname van de erfbelasting in de VCF heeft men één gemeenschappelijke procedure willen creëren en verklaarde men de procedure uit de VCF ook van toepassing op de erfbelasting. Men wilde alle Vlaamse belastingen bundelen in 1 codex en men had daarvoor ook 1 uniforme regeling nodig. In de VCF opteert men ervoor om altijd of toch zoveel mogelijk te gaan verwijzen naar procedureregels die we kennen uit de inkomstenbelastingen. Dit betekent dat we ook hier te maken hebben met een kohierbelasting. Bij een kohierbelasting doet men aangifte en men wacht rustig af. Intern zal de administratie de verschuldigde belasting berekenen, maar op het einde van het berekeningsstadium zal de administratie ene titel MOETEN opmaken, waar vroeger de uitvaardiging van een dwangbevel facultatief was (enkel indien het nodig is). De schuld wordt dus voortaan altijd geformaliseerd. Zolang er geen titel is, is er dus ook geen schuld. De schuld bestaat namelijk pas vanaf de inkohiering (in de gemeenrechtelijke zin van het woord). Men hoeft dus niets te betaling zolang de overheid het niet in het kohier heeft opgenomen. De overheid heeft altijd een tijdsperiode om het kohier op te maken en de aanslag te vestigen. De aanslagtermijn begint te overlijden na het overlijden of vanaf de nieuwe gebeurtenis en bedraagt 5 jaar. Men kan eventueel overgaan tot een verlenging van 4 jaar wanneer er sprake is van fraude. Toch is men strafrechtelijk nooit op het gemak want er bestaat zoiets als het witwasmisdrijf. Het aanslagjaar is het jaar van overlijden of het jaar waarin een nieuwe gebeurtenis zich voordoet. Er bestaat ook een bijzondere procedure voor hertaxatie. Dit impliceert dat de administratie een aanslag gevestigd heeft, maar de belastingplichtige ontdekt een dat er fouten zijn gemaakt. Men moet dan niet te vroeg victorie kraaien want de administratie beschikt altijd over een tweede zit. b. Aangifte • Artikelen 35 W.Succ. e.v. / 3.3.1.0.5. e.v. VCF • Aandachtspunten: o Bij verkregen verlenging van de aangiftetermijn: belastingverhoging van 1% tot 10%
Charlotte De Roo
2014-‐2015
74
o Attesten vervangen door verplichte vermeldingen in de aangifte o Waardeschatting door Vlaamse administratie o Verlenging aangiftetermijn indien laatste dag “11 juli” c. Aanslagjaar en aanslagtermijnen Het aanslagjaar is het jaar van het overlijden (of het jaar waarin de nieuwe gebeurtenis zich voordoet) (Artikel 3.3.2.0.1., lid 1, 8° VCF) • Gewone aanslagtermijn: vijf jaar vanaf de dag waarop de aangiftetermijn start (Artikel 3.3.3.0.1., § 4/1, lid 1 VCF) • Verlengingen: o 4 jaar in geval van fraude (Artikel 3.3.3.0.1., § 4/1, lid 3 VCF) o Met termijn nodig om bezwaarschrift te behandelen (max. 6 maanden) (Artikel 3.3.3.0.1., § 5 VCF) • Nieuwe of subsidiaire aanslag na vernietiging van de initiële aanslag (Artikel 3.7.0.0.2. en 3.7.0.0.3. VCF) d. Onderzoek en controle • Onderzoekstermijnen -‐ -‐ -‐ -‐ aanslagtermijnen (niet na vernietiging van de aanslag) • Gemeenrechtelijk kader uit VCF wordt toepasselijk, met uitzondering van restricties t.a.v. banken • Meldingsplichten opgenomen in W.Succ. blijven aldaar behouden (artikelen 96 t.e.m. 99 en 101 t.e.m. 103/2) -‐ -‐ -‐ “gemengde” procedure Vooral belangrijk met betrekking tot het bankgeheim. De drempel is afgezwakt maar bestaat nog zeker. De inkomstenbelasting hoeft zich niet te houden aan het bankgeheim op voorwaarde dat ze kan aannemen dat er fraude in het spel is. Op vlak van erfbelasting heeft die restrictie echter nooit gestaan. De beperking om vragen te stellen aan banken geldt niet voor de Vlaamse Administratie op vlak van erfbelasting. Dit lijkt dus een uitzondering op het bankgeheim bestaan, maar eigenlijk is dit niet zo. Het was gewoon niet letterlijk opgenomen in het Wetboek Successierechten, dat die drempel er was dus men gaat er dan ook vanuit dat de drempel niet geldt voor successierechten. Nu staat dit letterlijk in de VCF. f. Bewijsmiddelen • Disparaat overgenomen in VCF Het oude artikel 108 W. Succ. bevatte bijzondere bewijsmiddelen en die bestaan nog steeds. Al wat ooit in een periode van drie jaar voor het overlijden deel heeft uitgemaakt van het vermogen van de overledene, wordt geacht nog steeds in de nalatenschap te zitten. Het is aan de erfgenaam om te bewijzen dat het er niet meer in zit. II. Uitvoerbare titel a. Dwangbevel (indien nood aan titel) à Kohier (automatische uitloper van het vestigingsproces) Ook inzake erfbelasting wordt een aanslagbiljet verstuurd, wat een nette afrekening is met daarop bepaald hoeveel er moet worden betaald. De datum waarop dat aanslagbiljet wordt verzonden is van belang voor zowel de betalingstermijn (2 maanden) als de bezwaartermijn. Men kan de titel aanvechten, maar waar men vroeger in principe rechtstreeks naar de rechtbank moest (verzet tegen dwangbevel), zal men nu eerst moeten passeren langs de Vlaamse Administratie. Charlotte De Roo
2014-‐2015
75
i. Draagwijdte van het kohier Algemene executieplicht (Artikel 3.10.3.1.1. VCF) ii. Kennisgeving van het kohier • Toezending van het aanslagbiljet (Artikel 3.3.4.0.1. en 3.3.5.0.1. VCF) • Verzendingsdatum determineert opeisbaarheid en bezwaartermijn iii. Doorwerking van het kohier ten aanzien van de burgerlijke vennootschappen zonder rechtspersoonlijkheid (Artikel 3.10.4.2.1. VCF) Met betrekking tot belasting die proportioneel overeenstemt met het aandeel van de vennoten in de niet-‐uitgekeerde winst of baten van de vennootschap. De belasting wordt gevestigd op naam van de vennoot. III. Belastingplichtigen, Belastingschulden en Executieplichtigen
III. BELASTINGPLICHTIGEN, BELASTINGSCHULDIGEN EN EXECUTIEPLICHTIGEN BELASTINGSCHULDIGEN
EXECUTIEPLICHTIGEN
BELASTINGSCHULDIGE OP WIENS NAAM DE AANSLAG WORDT GEVESTIGD
WORDEN NOMINATIM IN TITEL VERMELD
! eigenlijke belastingschuldige: belastingplichtige ! nalatenschap eigenlijke belastingschuldige (art. 3.2.3.0.1. Besluit VCF) ! overnemende of verkrijgende vennootschap (art. 3.2.4.0.1. VCF) DERDEN-AANSPRAKELIJKEN ! vennoten CVOA ! vennoten VOF ALGEMENE RECHTSOPVOLGER
CASS. 14 JUNI EN 22 NOVEMBER 2007
TE VEREENZELVIGEN
DERDEN-AANSPRAKELIJKEN
EXECUTIEPLICHTIG INGEVOLGE
ARO
ALGEMENE EXECUTIEPLICHT VOORHEEN: CASS. 12 DECEMBER 2008
7
a. Gehuwden en Wettelijk samenwonenden • Bijzondere verhaalrechten m.b.t. belastingschulden van één van beide partners • Invorderingsvoorwaarde: voorafgaande toezending van het aanslagbiljet van nalatige echtgenoot vereist • Inhoudelijke afbakening: belastingschulden “ontstaan” tijdens huwelijk of tijdens wettelijke samenwoning (men bedoelt vermoedelijk ontstaan in de fiscale zin van het woord) • Principe: verhaalbaar op o Eigen vermogen ene partner o Gemeenschappelijk vermogen Charlotte De Roo
2014-‐2015
76
•
•
o Eigen vermogen andere partner Maar: het eigen vermogen van de andere partner kan aan het verhaalrecht worden onttrokken indien een onverdachte oorsprong wordt aangetoond: o Bezit vóór huwelijk (of wettelijke samenwoning) o Verkregen uit erfenis of schenking o Herbelegging van voornoemde goederen o Eigen inkomsten of goederen verworven met eigen inkomsten Bijzondere bescherming feitelijk gescheiden echtgenoot o Belastingen ontstaan meer dan twee jaar na de feitelijke scheiding niet meer verhaalbaar op het inkomen à Fictie van scheiding
IV. Opeisbaarheid: Betaaltermijnen en betalingsmodaliteiten a. Artikel 3.4.2.0.1. VCF • Opeisbaar op datum van uitvoerbaarverklaring van het kohier • Betaalbaar binnen de twee maanden na toezending van het aanslagbiljet, tenzij de rechten van het Vlaams Gewest in het gedrang komen b. Wijze van betaling • Overschrijving of betaalterminal • Niet in speciën tenzij betaling in handen van de gerechtsdeurwaarder • Betaling middels afgifte van de kunstwerken (Artikel 3.4.3.0.2. VCF, vgl. artikelen 83/3 en 83/4 W. Succ.) – Behoren tot het cultureel erfgoed van het ‘Vlaams Gewest’ V. Zeker en vaststaand: betwiste belastingschulden a. Betwistingen • Bezwaarprocedure (Artikel 3.5.10.1. e.v. VCF) • Procedure van ambtshalve ontheffing (3.6.0.0.1 VCF) à Artikels 134 en 135 W.Succ. • Procedure in rechte b. Impact van de betwisting op de invordering (Artikel 3.10.4.6.1. VCF) • In geval van betwisting KAN de gedwongen invordering opgeschort worden. VI. Interesten a. Nalatigheidsinteresten • Verschuldigd zodra belastingschuld opeisbaar wordt (cf. Betaaltermijnen) • Uitz.: indien berekende nalatigheidsinterest < 5 eur / maand (stemt overeen met hoofdschuld van 857,14 eur) • Berekend per maand: o Vanaf eerste dag van de maand volgend op de vervaldag (of tussentijdse betaling) o T.e.m. Einde van de maand waarin betaling plaatsvindt • Schorsing van nalatigheidsinteresten o In de mate betrekking op het betwist gedeelte van de aanslag o Vanaf 1e dag van de maand volgend op het verstrijken van de 6 maand-‐ beslissingstermijn o Tot einde van de maand waarin:
Charlotte De Roo
2014-‐2015
77
•
§ Vordering wordt ingeleid voor de rechtbank § Beslissing ter kennis wordt gebracht Vrijstelling van nalatigheidsinteresten: in "bijzondere gevallen"
1ste van de maand
Laatste van de maand
6 maand
schorsing betaling
opeisbaarheid Beslissing vordering vestiging bezwaar
b. Moratoriuminteresten • Geen terugbetaling van moratoriuminteresten ‘tenzij de terugbetalingen plaatsvindt ingevolge een vergissing vanwege de bevoegde entiteit van de Vlaamse Administratie’ VII. Vervolging a. Schorsing van de invordering • Voor zover aanbod om met kunstwerken te betalen werd geweigerd • Legaat aan rechtspersoon onderworpen aan machtiging of goedkeuring Com. IB nr. 300/114: zo weinig mogelijk schade berokkenen + vervolgen voor alle verschuldigde aanslagen b. Uitvoerende maatregelen en Bewarende maatregelen • Zeker en vaststaand (cf. supra) • Opeisbaar (cf. Infra) • Hoogdringendheid (in geval van bewarende maatregelen) c. Aanmaning en aangetekende herinneringsbrief • ‘Laatste verwittiging’
Charlotte De Roo
2014-‐2015
78
d. Dwangschrift • Akte waardoor de administratie aan de gerechtsdeurwaarder de opdracht geeft vervolgingen in te stellen. e. Dwangbevel • Eerste akte van tenuitvoerlegging (vaak ook gebruikt als verjaringsstuitende akte) f. Rechtstreekse vervolgingen • Dwangbevel • Uitvoerend beslag op roerend goed • Beslag op tak-‐ en wortelvaste vruchten • Uitvoerend beslag op zeeschepen en binnenschepen • Uitvoerend beslag op onroerend goed à Strookt grotendeels met het gemeen recht g. Onrechtstreekse vervolgingen • Vereenvoudigd fiscaal derdenbeslag
VII.$VERVOLGING$ $ $ $ $ $
verklaring van derde-beslagene binnen 15 dagen beslag middels aangetekend schrijven
verzet per aangetekend schrijven
20
o Achtergrond huidige regeling § GwH 5 maart 1997 en 12 juni 1997 § Ingrijpen wetgever: KB 3 december 2005 o Oorzaak van het beslag: fiscaal vorderingsrecht o Voorwerp van het beslag: de aan de belastingschuldige verschuldigde of toebehorende sommen en zaken tot beloop van het bedrag van de fiscale schulden o Procedure Charlotte De Roo
2014-‐2015
79
Leggen van het beslag: middels aangetekend schrijven Verklaring van derde-‐beslagene (binnen 15 dagen na a.): cf. Gemeen recht § Aanzegging van het beslag aan de belastingschuldige (binnen 8 dagen na a.) § Verzet door de belastingschuldige (binnen 15 dagen na c.): middels aangetekend schrijven § Afgifte van het bedrag van het beslag (ten vroegste 2 dagen na verzetstermijn) § ! Omschakeling naar gemeenrechtelijk beslag indien: • Belastingschuldige verzet zich tegen beslag • Derde-‐beslagene betwist schuld t.o.v. Belastingschuldige • Verzet of beslag onder derden door andere schuldeisers voorafgaand aan het vereenvoudigd derdenbeslag • Indien blijkt dat de zaken te gelde moeten worden gemaakt à Vereenvoudigd fiscaal derdenbeslag behoudt wel een bewarend effect: onbeschikbaarheid loopt verder § §
VIII. Zekerheden a. Algemeen voorrecht • Op alle inkomsten en roerende goederen van alle aard (uitz. Schepen en vaartuigen) van de belastingschuldige • Op alle nagelaten roerende goederen (tot 18 maanden vanaf de dag van overlijden) à Artikelen 84 en 85 W.Succ. • Zowel van de belastingschuldige als van de echtgenoot op wiens goederen de schuld kan verhaald worden • Rang onmiddellijk na artikel 19,5° hypotheekwet b. Hypotheek i. Algemene regeling • Op alle in België gelegen goederen vatbaar voor hypotheek • Rang vanaf de inschrijving • Inschrijving mogelijk vanaf vervaldag, uitgezonderd indien de rechten van het Vlaamse Gewest in gevaar verkeren • Artikel 19 Faill.W. Niet van toepassing m.b.t. Belastingen ingekohierd voor vonnis faillietverklaring ii. Occulte hypotheek VIII. Specifieke invorderingswaarborgen a. Bijzondere aansprakelijkheden • De met erfstelling bezwaarde erfgenaam: Artikel 3.10.3.1.2. VCF -‐ 72 W.Succ. • Daders of medeplichtigen aan fiscale fraude: Artikel 3.10.3.1.2. VCF -‐72 W.Succ. • Derden die administratieve geldboeten verschuldigd zijn: Artikel 3.16.0.0.4. VCF -‐ 130, lid 1 W.Succ. • Personen die overtredingen begaan: Artikel 3.18.0.0.5. VCF -‐ 71 W.Succ. Charlotte De Roo
2014-‐2015
80
•
•
Erfgenamen, algemeen legatarissen en begiftigden: Artikel 3.10.4.3.1. VCF-‐ 70, lid 2 en 75 W.Succ. Vertegenwoordigers: Artikel 3.10.4.4.3. VCF -‐ 74 W.Succ.
b. Notificatie bij overlijden c. Verplichtingen kredietinstellingen of –inrichtingen d. Notariële notificatieverplichtingen e. Invorderingswaarborgen bij de overdracht van een geheel van goederen • Doelstelling • Niet van toepassing op overdrachten bij herstructureringen of tijdens gecontroleerde insolventieprocedures / “gecertificeerde” overdrachten • Waarborg o Niet tegenstelbaarheid (vgl. pauliaanse vordering) § Tot einde maand volgend op maand kennisgeving overdracht o Hoofdelijke aansprakelijkheid § Vanaf einde niet-‐tegenstelbaarheidsperiode § Beperkt tot gestort of verstrekt bedrag (Cass. 27 mei 2004) f. Invorderingswaarborgen bij de overdracht van kasgeldvennootschappen
IX. SPECIFIEKE INVORDERINGSWAARBORGEN ! INVORDERINGSWAARBORGEN BIJ DE OVERDRACHT VAN KASGELDVENNOOTSCHAPPEN Kasgeldvennootschap (75% liquide)
Belangrijke deelneming (33%): - Middellijk of onmiddellijk - Al dan niet tezamen met familieleden t.e.m. 2e graad
6/05/15
Overdracht van min. 75% van de belangrijke deelneming
29
Charlotte De Roo
2014-‐2015
Herhaling titel van presentatie
81
X. Verjaring • 5 jaar vanaf de datum waarop ze betaald moeten zijn • Stuiting: conform gemeen recht + afstand van verjaring • Schorsing: gedurende betwisting
Charlotte De Roo
2014-‐2015
82
H10: OEFENINGENSESSIE Op het examen toepasselijke artikels altijd bij de verschillende stappen vermelden. 1. Voorbeeld I I. Stap 1: Samenstelling van de nalatenschap ACTIEF NALATENSCHAP: • Huis te Aalst 55.000 EUR • Huis te Gent 30.000 EUR • Meubelen 10.000 EUR • Kasbons 9.500 EUR • Belgische bankrekening 21.300 EUR • Liggende gelden 1.000 EUR • TOTAAL 126.800 euro PASSIEF NALATENSCHAP: • Begrafeniskosten 2.100 euro o à Opteren voor forfait? Hier wordt een minimum aan passief wordt aanvaard van 7.500 euro. (artikel 2.7.3.4.2. VCF à Staat niet in het handboek!!!): De schulden van de erflater die op de dag van het overlijden bestaan, worden forfaitair bepaald op 1500 euro, met uitzondering van de schulden die specifiek zijn aangegaan om onroerende goederen te verwerven of te behouden. Het bedrag van de begrafeniskosten wordt forfaitair bepaald op 6000 euro. • TOTAAL 7.500 euro (want voordeliger.) NETTO-‐ACTIEF: 126.800 – 7.500 = 119.300 II. Stap 2: erfgenamen en legatarissen a. Erfgenamen • Broer Hans • Broer Joris • Broer Korneel (overleden) o Neef Karel o Neef Piet § à Plaatsvervulling, ook voor successierechten? Wanneer een persoon bij wijze van plaatsvervulling tot een nalatenschap van een erflater komt in de plaats van een vooroverleden ouder, is het tarief toepasselijk tussen de erflater en de plaatsvervullende erfgenaam en niet het eventuele gunstiger tarief tussen de erflater en degene wiens plaats wordt ingenomen. Dit betekent dat wanneer broer of zuster van de overledene zelf al gestorven is, de neven en nichten bij plaatsvervulling hun plaats innemen en successierechten betalen tegen het tarief "tussen anderen" en niet tegen het tarief "tussen broers en zusters". De plaatsvervulling is een wettelijke en burgerrechtelijke fictie die niet doorwerkt in de successierechten.
Charlotte De Roo
2014-‐2015
83
b. Legatarissen • Neef Jan: bijzondere legataris van OG te Gent • Vriend Jef: bijzondere legataris Kasbons c. Vaststelling individuele erfdelen • Neef Jan • Vriend Jef • Erfgenamen o 1/3 voor Broer Hans o 1/3 voor Broer Joris o 1/6 Neef Karel o 1/6 Neef Piet
30.000 euro 9.500 euro 119.300 (NA) – 30.000 – 9.500 = 78.800 euro waarvan 26.600 euro 26.600 euro 13.300 euro 13.300 euro
III. Stap 3: berekening successierechten Bij deze stap is het essentieel om onderscheid te maken tussen de verschillende categorieën (I rechte lijn, II broers en zussen, III rest). a. Categorie 1 • Broer Hans: Krijgt 26.600 euro à 26.600 * 30% = 7.980 euro (2.7.4.1.1. VCF) o Op de eerste schijf van de verkrijging wordt een tarief van 30% geheven. In principe betaalt hij 30% op zijn individueel erfdeel § MAAR! Het gaat hier om een relatief klein erfdeel en komt dus in aanmerking voor de kleine nalatenschappen: • 2.500 -‐ (1-‐ 26.600/75.000) = 1.613,33 euro o Verschuldigd: 7.980-‐ 1.613,33 = 6.366,67 euro • Broer Joris: zelfde berekening als bij Hans b. Categorie 3 We berekenen de successierechten op basis van het gezamenlijke netto-‐erfdeel: neef Jan, neef Karel, Vriend Jef. • 30.000 + 9.500 + 13.300 + 13.300 = 66.100 o 66.100 * 45% = 29.745 euro o !! Vermindering kleine nalatenschap (56): § 2.400 – (1-‐(66.100/75.000)) = 284,80 • Gezamenlijk verschuldigd: 29.745 – 284,80 = 29.460,20 euro • Individueel successierecht: (individueel erfdeel/66.100) * 29.460,20 euro o Neef Jan: (30.000/66.100) * 29.460,20 = 13.370,74 o Vriend Jef: (9.500/66.100) * 29.460,20 = 4.234,06 o Neef Karel: (13.300//66.100) * 29.460,20 = 5.927,70 o Neef Piet: (13.300/66.100) * 29.460,20 = 5.927,70 • Controle: 13.370,74 + 4.234,06 + 5.927,70 + 5,927,70 = 29.460,20
Charlotte De Roo
2014-‐2015
84
2. Voorbeeld II • Vader en moeder hebben 1 kind dat 18 jaar oud is. • 5 januari 2001: heeft de vader een vruchtgebruik aangekocht (eigen vermogen) en terzelfdertijd is de naakte eigendom aangekocht door het kind. De totale aankoopwaarde was 250.000 euro. • Het aangekochte onroerend goed is altijd verhuurd geweest en de vader kreeg effectief 12.500 euro per jaar aan huurgelden geïnd. • De vader is overleden op 5 maart 2014 en op dat moment was het OG 350.000 euro waard. • De vader heeft in zijn eigen vermogen nog 32.500 euro roerende goederen, maar was ook een vergoeding verschuldigd aan het gemeenschappelijk vermogen van 7.500 euro. • Vader en moeder hadden een GV van 5.000 euro. I. Stap 1: Samenstelling van de nalatenschap ACTIEF NALATENSCHAP: • 32.500 euro eigen vermogen • 2.500 euro in het gemeenschappelijk vermogen (5.000/2) PASSIEF NALATENSCHAP • 7.500 euro forfaitair passief (zie vorige oefening) NETTO-‐ACTIEF: • 32.500 + 2.500 – 7.500 (27.3.4.2. VCF) = 27.500 euro o !! Met de schuld aan het GV wordt geen rekening gehouden (2.7.3.2.7. VCF) II. Stap 2. Erfgenamen en legatarissen a. Erfgenamen i. LLE De langstlevende echtgenote krijgt het vruchtgebruik op de volledige nalatenschap. In casu is ze 63 jaar. • 27.500 * 4% * 9,5= 10.450 euro (2.7.3.2.3. – 2.7.3.3.2. VCF) ii. Dochter • Naakte eigendom op de nalatenschap o 27.500 – 10.450= 17.050 euro • !!! Fictief legaat voor het kind (2.7.1.0.7. en 2.7.3.2.11. VCF), tenzij kan aangetoond worden dat er geen bedekte bevoordeling is geweest. Op het examen zal niet altijd duidelijk zijn of het fictief legaat wel degelijk moet worden toegepast, dus beide hypotheses vermelden. Ga wel altijd uit van het worst case scenario, dus van de zwaarste taxatie. Je hoeft niet beide hypotheses uit te werken. Enkel en alleen vermelden en zwaarste taxatie berekenen. o Forfaitaire waardering van het VG § 4% * 250.000 = 10.000 euro per jaar
Charlotte De Roo
2014-‐2015
85
o Kapitaliseren tegen 4%, rekening houdend met de volle jaren waarin het VG werd genoten (13) § 10.000 euro * 9,985647 = 99.856,47 euro o Bedekte bevoordeling op datum van verkrijging § 250.000 – 99.856,47 euro = 150.143, 53 euro o Actualiseren van de waarde van de bedekte bevoordeling § (150.143,53* 350.000)/250.000 = 210.210, 21 euro Stap III: Berekening van de successierechten a. LLE (10.450 euro) • 10.450 * 3% = 313,5 euro • ! Vermindering kleine nalatenschap o 500 * (1-‐ (10.450/50.000) à 2.7.5.0.1. VCF § = • ! Vermindering jonge erfgenaam (dochter = 18 jaar) o (2*75)/2 = 75 b. Dochter • Roerend o 17.050 * 3% • Onroerend: 1.500 (eerste schijf) + (9% (210.210,21 – 50.000)) • ! Vermindering jonge erfgenaam o 2*75 3. Voorbeeld III I. Stap 1: samenstelling van de nalatenschap + erfgenamen (alles gaat maar naar 1 iemand) ACTIVA • Jos sterft en laat zijn broer Patrick volgende goederen na: o OG in BE 500.000 euro o OG in SP 220.000 euro o RG in BE 87.500 euro = 807.500 euro PASSIVA • 7.500 forfait NETTO-‐ACTIEF • 807.500 – 7.500 = 800.000 II. Stap 2: berekening van de successierechten • Principieel verschuldigde successierechten (na aanrekening passief): o 50.000 (schijf 1 en 2) + (65% * 675.000) = 488.750 • Successiebelasting betaald in Spanje = 40.000 euro (maximum aftrekbaar ten belope van 134.406,25 euro) à 2.7.5.0.4. VCF o (220.000 = waarde OG SP * 488.750 = verschuldigde successierechten)/800.000 = netto actief • Effectief verschuldigde successierechten = 488.750 – 40.000 = 448.750 euro Charlotte De Roo
2014-‐2015
86
4. Voorbeeld IV • Piet overlijdt en laat zijn echtgenote (57 jaar) en twee kinderen na. • In zijn nalatenschap zit onder meer een eigen woning van 300.000 euro. • Zijn echtgenote erft het VG en zijn kinderen de NE I. Stap 1: samenstelling van de nalatenschap ACTIVA • Woning 300.000 II. Stap 2: erfgenamen en legatarissen a. LLE • Vruchtgebruik 2.7.3.3.2., 6° VCF) o 300.000 * 4% *11 = 132.000 euro • Eventuele vrijstelling indien gezinswoning! b. Kinderen • Blote eigendom 300.000 – 132.000 = 168.000 euro (elk 84.000) III. Stap 3: berekening successierechten a. LLE b. Kinderen
Charlotte De Roo
2014-‐2015
87
5. Voorbeeld V • Piet overlijdt en laat zijn gehandicapte dochter van 30 jaar achter. • In de nalatenschap zit 150.000 RG en 450.000 OG (passief is reeds in mindering gebracht) Stap III: berekening successierechten • Roerende goederen o 1.500 (3%) + 9.000 (9%) = 10.500 • Principieel verschuldigde rechten op Onroerende goederen o 50.000 * 3% = 1.500 o 200.000 * 9% = 18.000 o 200.000 * 27% = 54.000 o 1.500 + 18.000 + 54.000 = 73.500 euro • !! Dochter heeft recht op een vrijstelling aan de voet (schijf 1) en moet eerst op OG worden aangerekend o 3.000 euro * 17 = 51.000 euro (2.7.3.2.12. VCF) o 50.000 = vrijgesteld, dus geen heffing aan 3% o In schijf 2 is nog 1000 vrijgesteld § 50.000 – 250.000 à 200.000 * 9% (MAAR nog 1000 vrijgesteld) • 199.000 * 9% = 17.910 o 200.000 * 27% = 54.000 o 54.000 + 17.910 = 71.910 6. Voorbeeld VI • Piet overlijdt en heeft een totaal vermogen van 500.000 euro (na aftrek van passief) • Bij testament laat hij zijn woning na ter waarde van 125.000 euro aan zijn broer • Eveneens bij testament legt hij de last op aan zijn dochter om 125.000 euro kapitaal aan zijn broer over te maken opdat zijn broer de door hem verschuldigde successierechten zou kunnen betalen I. Stap 1: samenstelling van de nalatenschap NETTOACTIEF 500.000 euro II. Stap 2: erfgenamen en legatarissen a. Dochter (categorie I) • 500.000 – 250.000 = 250.000 o Schijf 1: 50.000 * 3% = 1.500 o Schijf 2: 200.000 * 9% = 18.000 o Totaal: 19.500 euro b. Broer (Categorie II) • 125.000 (woning) + 125.000 (som om successierechten te betalen) o Schijf 1: 75.000 * 30% = 22.500 o Schijf 2: 50.000 * 55% = 27.500 o Schijf 3: 125.000 * 65% = 81.250 o Totaal: 131.250 euro
Charlotte De Roo
2014-‐2015
88
III. Stap 3: wie houdt wat over? • Dochter o 250.000 – 19.500 = 231.000 • Broer o 250.000 – 131.250 = 118.750 7. Voorbeeld VII • Piet overlijdt en heeft een totaal vermogen van 500.000 euro (na aftrek van passief) • Bij testament laat hij zijn woning na ter waarde van 125.000 euro aan zijn broer • De rest van zijn vermogen laat hij na aan zijn dochter onder last de successierechten van zijn broer te betalen. I. Stap 1: samenstelling van de nalatenschap NETTOACTIEF 500.000 euro II. Stap 2: erfgenamen en legatarissen + berekenen successierechten a. Dochter (Categorie I) • 500.000 – 125.000 = 375.000 o Schijf 1: 50.000 * 3% = 1.500 o Schijf 2: 200.000 * 9% = 18.000 o Schijf 3: 125.000 * 27% = 33.750 o Totaal: 53.250 euro b. Broer (Categorie II) • 125.000 (woning) o Schijf 1: 75.000 * 30% = 22.500 o Schijf 2: 50.000 * 55% = 27.500 o Totaal: 50.000 euro II. Stap 2: Wie houdt wat over? • Dochter o 375.000 – 53.250 – 50.000 = 271.750 • Broer o Houdt alles want de dochter heeft successierechten betaald à 125.000
Charlotte De Roo
2014-‐2015
89
5. Examenvraag 2014 Jos is op 75-‐jarige leeftijd overleden op 4 april 2014. Hij laat zijn vrouw Emma (73 jaar) en 3 kinderen na (Hans, Karel en Piet, respectievelijk 50, 48 en 46 jaar oud). Zijn oudste zoon Hans is zwaar gehandicapt. (vrijstelling!) Het gemeenschappelijk vermogen (dat uitsluitend bestaat uit een bankrekening ad 500.000 EUR en een bankschuld ten belope van 100.000 EUR) wordt ingevolge het overlijden integraal toebedeeld aan zijn langstlevende echtgenote (op basis van een klassiek verblijvingsbeding). à Fictief legaat: Alles wat meer dan de helft van het vermogen bedraagt zal worden gezien als legaat. Hoeveel wordt Emma dan geacht als fictief legaat te hebben verkregen? 500.000 – 100.000 = 400.000 à 400.000/2 = 200.000 = fictief legaat De nalatenschap omvat de volgende activa die hem eigen waren op grond van het huwelijksvermogensrecht: • Gezinswoning in Gent 250.000 EUR • Meubelen 25.000 EUR • Belgische bankrekening 207.500 EUR Daarnaast had Jos tevens (en met eigen middelen) op 1 februari 2011 het vruchtgebruik aangekocht van een appartement aan zee. De naakte eigendom werd gezamenlijk aangekocht door zijn drie kinderen. De totale aankoopprijs (vruchtgebruik + naakte eigendom) bedroeg 300.000 EUR en werd integraal voorgeschoten door Jos. Ook de op deze aankoop verschuldigde registratierechten ad 30.000 EUR werden integraal door Jos betaald. Op datum van overlijden bedraagt de waarde van dit appartement 350.000 EUR. à Fictief legaat, omdat de kinderen niet zullen kunnen aantonen dat er geen bedekte bevoordeling is geweest. Eventueel zal een mildering kunnen worden toegepast wanneer Jost effectief genot heeft gehad van het vruchtgebruik. In zijn testament heeft Jos zijn beste vriendinnen Martha en Bertha aangeduid als bijzondere legatarissen, elk voor een nominaal bedrag van 15.000 EUR. In het testament wordt aan de wettelijke erfgenamen de last opgelegd om de op deze bijzonder legaten verschuldigde successierechten te betalen. (duolegaat) In zijn testament vermeldt Jos voorts dat hij nog een schuld moet aflossen ten gunste van zijn broer Joris van wie hij destijds een som van 10.000 EUR heeft ontleend. (fictief legaat) Voor het overige geldt de normale devolutie (vruchtgebruik voor de langstlevende echtgenote en de naakte eigendom voor kinderen, elk ten belope van 1/3).
Charlotte De Roo
2014-‐2015
90
INHOUDSTAFEL INLEIDING .......................................................................................................................... 1 CURSUS .............................................................................................................................. 2 H1. KENMERKEN EN TOEPASSINGSGEBIED .......................................................................................................... 2 1. Indirecte belastingen ..................................................................................................................................................... 2 I. Een enkel belastbaar feit ....................................................................................................................................................... 2 a. Wettelijke devolutie (Artikel 718 e.v. BW) ............................................................................................................. 2 b. Testament (Artikel 967 BW) ........................................................................................................................................ 2 c. Contractuele Erfstelling (Artikel 1081 e.v. BW) ................................................................................................... 2 d. Fictiebepalingen (Artikel 4-‐11 W.Succ./ 2.7.1.0.3-‐ 2.7.1.0.9 VCF) ............................................................... 2 II. Materiële belastingschuld ontstaat op datum van overlijden (openvallen nalatenschap) .................... 3 a. In beginsel alleen vermogensbestanddelen belast die dan in nalatenschap zitten .............................. 3 b. Uitzonderlijk zijn mogelijk vb. Artikel 7 W.Succ. (2.7.1.0.5. VCF) ................................................................ 3 III. Belang op verschil tussen directe en indirecte belastingen uit zich vooral op procedureel vlak ...... 3 2. Successierecht en Recht van overgang bij overlijden (artikel 1.1.0.0.2.,lid 1, 9° VCF) ...................... 3 I. Het successierecht ................................................................................................................................................................... 4 a. Overlijden van rijksinwoners t.a.v. hun wereldwijd patrimonium (cf. Art. 1, 1° W.Succ.-‐ 2.7.3.1.1. VCF) .............................................................................................................................................................................................. 4 i. Definitie ............................................................................................................................................................................. 4 b. Aftrek van Passief .............................................................................................................................................................. 5 II. Het recht van overgang bij overlijden ........................................................................................................................... 5 a. Overlijden van niet-‐rijksinwoners (cf. Art. 1, 2° W. Succ. – 2.7.3.1.1. VCF) .............................................. 5 b. Enkel op onroerende goederen in bevoegde regio binnen BE (cf. Art. 18 W. Succ. – 2.7.3.2.2. VCF) .............................................................................................................................................................................................. 5 c. Lastenaftrek (cf. Art. 27 W.Succ. – 2.7.2.4.1. VCF) ............................................................................................... 5 i. Arrest Eckelkamp HvJ 11 september 2008: schending vrij verkeer kapitaal .................................... 5 III. Probleem van dubbele belasting .................................................................................................................................... 5 a. Verdragen met Zweden (28/02/1958) en Frankrijk (20/01/1959) .......................................................... 5 b. Eenzijdige verzachting in Art. 17 W. Succ. (Artikel 2.7.5.0.4. VCF) voor belasting betaald op OG in het buitenland .................................................................................................................................................................... 6 c. EU – initiatief om dubbele belasting aan te pakken (COM(2011)864) ...................................................... 6
3. Geregionaliseerde belastingen .................................................................................................................................. 6 I. Aanvankelijk Federaal ............................................................................................................................................................ 6 II. Nu Gewestelijke belastingen .............................................................................................................................................. 6 III. Decreet 19 december 2014 tot wijziging Vlaamse Codex Fiscaliteit van 13 december 2013 (BS 29 januari 2015) ................................................................................................................................................................................. 7 IV. Erfbelasting (Artikel 5, §2, 4° Bijz. Fin. Wet) ............................................................................................................. 7 a. Successierecht (bij overlijden van rijksinwoners) .............................................................................................. 7 b. Recht van overgang (bij overlijden van niet-‐inwoners) ................................................................................... 7
H2. AAN DE BELASTING ONDERWORPEN VERKRIJGINGEN (ARTIKEL 2 W.SUCC./ 2.7.1.0.2 VCF) ..................................................................................................................................................................................................... 8 1. Wijze waarop goederen worden verkregen door overlijden is irrelevant ............................................. 8 I. Wettelijke devolutie (cf. Artikel 718 e.v. BW) .............................................................................................................. 8 a. Algemeen ............................................................................................................................................................................... 8 b. Drievoudige keuze voor de erfgenamen ................................................................................................................. 8 II. Testamentaire devolutie (cf. Artikel 967 BW) ........................................................................................................... 8 a. Algemeen ............................................................................................................................................................................... 8 b. Soorten legaten .................................................................................................................................................................. 8 i. Algemeen legaat ............................................................................................................................................................ 8 ii. Legaat onder algemenen titel ................................................................................................................................. 9 iii. Bijzonder legaat .......................................................................................................................................................... 9 III. Contractuele devolutie (cf. Artikel 1081 ev BW) .................................................................................................... 9 a. Schenking onder levenden van toekomstige goederen is in beginsel nietig (cf. Artikel 943 BW) . 9
Charlotte De Roo
2014-‐2015
91
b. Uitzondering tussen echtgenoten .............................................................................................................................. 9
2. Overdrachten ter gelegenheid van het overlijden ontsnappen (in principe) aan het successierecht ..................................................................................................................................................................... 10 H3. GELIJKGESTELDE VERRICHTINGEN ................................................................................................................ 11 1. ! Fictiebepalingen: Artikelen 4-‐11 W. Succ. (2.7.1.0.3. – 2..7.1.0.9. VCF): aantal specifieke vermogensovergangen naar aanleiding van overlijden worden fiscaal gelijkgesteld met overgangen door overlijden ......................................................................................................................................... 11 I. Specifieke anti-‐misbruikbepalingen: handelingen onder levenden (met uitwerking n.a.v. overlijden) gelijkgesteld met overdrachten door overlijden ................................................................................. 11 II. Fictiebepalingen hebben enkel een fiscale en geen burgerrechtelijke implicatie ................................... 11 III. Volgende ficties werden voorzien: ............................................................................................................................. 11 a. Schuldbekentenissen en bepaalde schenkingen van roerende goederen (art. 4 W. Succ./ 2.7.1.0.3. VCF) ....................................................................................................................................................................... 11 i. Artikel 4, 1° en 2° W. Succ/ 2.7.1.0.3., 1° en 2° VCF (alle gewesten) ................................................... 11 Alleen bij testament erkende schulden .......................................................................................................... 11 Geveinsde schuldbekentenissen gedaan onder de levenden ............................................................... 12 Artikel 4,3° W. Succ./2.7.1.0.3., 3° VCF (Vlaams gewest en Brussels gewest): worden met het oog op de heffing van successierechten als legaten beschouwd: ....................................................... 12 Schenking van roerende goederen onder opschortende voorwaarde (of termijn-‐ VCF) van (voor)overlijden schenker ................................................................................................................................... 13 b. De ongelijke verdeling van huwgemeenschappen (Artikel 5 W. Succ. – 2.7.1.0.4. VCF) ................. 14 i. Artikel 5 W. Succ. – 2.7.1.0.4. VCF: wordt als legaat beschouwd: ......................................................... 14 ii. Voorbeelden: .............................................................................................................................................................. 15 iii. Voorwaarden voor toepassing van de fictiebepaling .............................................................................. 15 c. (Onrechtstreekse) schenkingen binnen de 3 jaar (of 7 jaar) voor het overlijden (Art. 7 W.Succ./2.7.1.0.5. VCF) ..................................................................................................................................................... 16 i. Art. 7 W.Succ./2.7.1.0.5. VCF: worden (onweerlegbaar) geacht deel uit te maken van de nalatenschap: .................................................................................................................................................................. 16 ii. De bewijslast is voor de fiscus ............................................................................................................................ 16 iii. Schenking van roerende goederen .................................................................................................................. 17 Iv. Schenking dateert van minder dan 3 jaar voor het overlijden ............................................................ 17 v. Schenking niet onderworpen aan registratierecht .................................................................................... 17 vi. Verhaalrecht van de erfgenamen en algemene legatarissen op de begunstigde ......................... 18 d. Bedingen ten behoeve van een derde (Artikel 8 W. Succ./2.7.1.0.6. VCF) ............................................ 18 i. Algemeen: ...................................................................................................................................................................... 18 ii. Voorwaarden: ............................................................................................................................................................ 18 iii. Analyse van artikel 8 W. Succ./2.7.1.0.6. en 2.7.3.2.8. VCF ................................................................... 20 iv. Uitzonderingen op artikel 8 W. Succ. (2.7.1.0.6 en 2.7.3.2.8 VCF) ..................................................... 23 e. Overdrachten ten bezwarende titel met voorbehoud van vruchtgebruik of een ander levenslang recht (Artikel 9-‐12 W. Succ-‐ 2.7.1.0.7. – 2.7.1.0.8./ 2.7.3.3.4 – 2.7.3.3.5./2.7.3.2.11. VCF) .................. 24 i. Artikel 9 W. Succ. (2.7.1.0.7. VCF): de gesplitste aankoop voor de overledene .............................. 24 ii. Artikel 10 W. Succ/ 2.7.1.0.8 – 2.7.3.3.4 VCF: verdeling met toekenning van een levenslang recht aan de overledene ............................................................................................................................................. 26 iii. Artikel 11 W. Succ (2.7.1.0.9., 2.7.3.3.5., 2.7.5.0.5. VCF): de afstand van een roerend of onroerend goed onder bezwarende titel met voorbehoud van een levenslang recht voor de overledene ........................................................................................................................................................................ 27 iv. Artikel 12 W. Succ. (2.7.3.2.11. VCF) mildering van de belastbare grondslag .............................. 28
H4. DE SAMENSTELLING VAN BELASTBARE GRONDSLAG .......................................................................... 30 1. Successierecht ................................................................................................................................................................ 30 I. Situering .................................................................................................................................................................................... 30 a. Belastbare grondslag .................................................................................................................................................... 30 b. Wereldvermogen ............................................................................................................................................................ 30 II. Actief ......................................................................................................................................................................................... 31 a. Begrip en overzicht ........................................................................................................................................................ 31 b. Implicaties van het huwelijksvermogensrecht ................................................................................................. 31
Charlotte De Roo
2014-‐2015
92
c. Voorwaardelijke, betwiste en eventuele rechten ............................................................................................. 31 i. Voorwaardelijke goederen .................................................................................................................................... 31 Ontbindende voorwaarde .................................................................................................................................... 31 Verkregen .............................................................................................................................................................. 31 Vervreemd ............................................................................................................................................................ 32 Opschortende voorwaarde .................................................................................................................................. 32 Verkregen .............................................................................................................................................................. 32 Vervreemd ............................................................................................................................................................ 32 ii. Betwiste goederen ................................................................................................................................................... 33 Overledene heeft eigendomstitel ..................................................................................................................... 33 Overledene heeft geen eigendomstitel ........................................................................................................... 33 iii. Eventuele rechten ................................................................................................................................................... 33 d. Achtereenvolgende overgangen door overlijden ............................................................................................. 33 e. Overige specifieke bepalingen .................................................................................................................................. 33 III. Passief ..................................................................................................................................................................................... 33 a. De op de dag van het overlijden bestaande schulden van de overledene .............................................. 33 i. Begrip en overzicht ................................................................................................................................................... 34 ii. Voorwaardelijke, betwiste en eventuele schulden .................................................................................... 34 iii. Schulden die voor onbestaande worden gehouden ................................................................................. 34 iv. Bijzonder geval: belastingschulden ................................................................................................................. 34 Belastingvermindering met betrekking tot buitenlandse successiebelasting .............................. 34 b. Begrafeniskosten ............................................................................................................................................................ 34
2. Recht van overgang bij overlijden ........................................................................................................................ 35 H5. DE RAMING VAN HET ACTIEF EN HET PASSIEF ........................................................................................ 36 1. De waardering van het actief .................................................................................................................................. 36 I. Algemene waarderingsregels (artikel 19 W. Succ. – 2.7.3.3.1. VCF) ............................................................... 36 a. Regel 1: de goederen moeten worden geschat op hun verkoopwaarde ................................................. 36 b. Regel 2: De goederen moeten worden geschat op datum van het overlijden ...................................... 36 c. Regel 3: De goederen moeten door de aangevers zelf worden geschat .................................................. 36 II. Uitzonderingen op de algemene regel à Artikel 21 W. Succ-‐ 2.7.3.3.2 VCF) ............................................ 36 a. De waardering van buitenlandse onroerende goederen (cf. Artikel 21, I W. Succ. -‐ 2.7.3.3.2, 1° VCF) ........................................................................................................................................................................................... 36 b. De waardering van Schuldvorderingen (cf. Artikel 21, II W. Succ. -‐ 2.7.3.3.2, 2° VCF) .................... 37 i. Bepaald ........................................................................................................................................................................... 37 ii. Onbepaald .................................................................................................................................................................... 37 c. De waardering van effecten ........................................................................................................................................ 37 i. Niet genoteerde effecten ......................................................................................................................................... 37 ii. Beursgenoteerde effecten ..................................................................................................................................... 38 d. De waardering van renten en vruchtgebruik (cf. Artikel 21, IV-‐VII W. Succ. – 2.7.3.3.2. 4°-‐7° VCF) ........................................................................................................................................................................................... 38 i. Altijddurende renten (4°) ...................................................................................................................................... 38 ii. Op het hoofd van een derde gevestigde lijfrenten (5°) ............................................................................ 38 iii. Tijdelijke renten (7°, lid 1) .................................................................................................................................. 39 Kapitalisatietabel ..................................................................................................................................................... 40 iv. Vruchtgebruik ........................................................................................................................................................... 40 Levenslang vruchtgebruik (6°) .......................................................................................................................... 40 Tijdelijk vruchtgebruik (7°) ................................................................................................................................ 40 Vruchtgebruik op meerdere personen ........................................................................................................... 41 e. Waardering van de blote eigendom (cf. Artikel 21, VIII W. Succ. – 2.7.3.3.2., 8° VCF) ..................... 41 f. Basis van het KI (artikel 26 W. Succ-‐ OPGEHEVEN) ......................................................................................... 41 III. De voorafgaande schatting (artikel 20 W. Succ. -‐ 3.3.1.0.9. VCF)) ................................................................ 41 a. Wet Successierechten(nog altijd in Brussel en Wallonië) ............................................................................ 41 b. VCF (artikel 3.3.1.0.9. VCF) ........................................................................................................................................ 42 c. Vergelijking ........................................................................................................................................................................ 42
2. De raming van het passief ........................................................................................................................................ 42
Charlotte De Roo
2014-‐2015
93
I. Algemene regels (artikel 27 W. Succ – 2.7.3.4.1. VCF) .......................................................................................... 42 a. Successierecht .................................................................................................................................................................. 42 i. De schulden van de overledene ........................................................................................................................... 43 Alle schulden komen in aanmerking ............................................................................................................... 43 ! De schulden moeten zeker en definitief zijn ............................................................................................. 43 De uitgesloten schulden van de overledene .............................................................................................. 43 ii. De begrafeniskosten ................................................................................................................................................ 44 iii. De omslag van het passief ................................................................................................................................... 44 b. Recht van overgang bij overlijden .......................................................................................................................... 44 II. Bewijs van bestaan van de schuld ................................................................................................................................ 44 III. NIEUW: Artikel 2.7.3.4.2. VCF ....................................................................................................................................... 45
H6. TARIEVEN, VRIJSTELLINGEN EN VERMINDERINGEN ............................................................................ 46 1. Tarieven ............................................................................................................................................................................ 46 I. Algemeen (artikel 48 W. Succ. – 2.7.4.1.1. VCF) ....................................................................................................... 46 II. Tarief in Vlaanderen-‐ Categorie I (rechte lijn, echtgenoten en samenwonenden) ................................. 46 a. Echtgenoten en samenwonenden ........................................................................................................................... 47 b. Rechte lijn .......................................................................................................................................................................... 48 c. Bijzondere regeling (artikel 50 W. Succ. – 1.1.0.0.2, lid 6, 5°, b),c) en e) VCF) ..................................... 48 i. Verkrijging tussen stiefouder en stiefkind (a) à voorbeelden zie pagina 105 handboek ........ 48 ii. Sommige ex-‐partners .............................................................................................................................................. 48 iii. Zorgkinderen (c) ..................................................................................................................................................... 48 d. Adoptiekinderen ............................................................................................................................................................. 48 e. Gesplitste taxatie (artikel 48§2, 1° W. Succ. – 2.7.4.1.1. §, lid 1 VCF) ....................................................... 49 III. Tarief in Vlaanderen-‐ Categorie II (broers en zussen) ...................................................................................... 49 IV. Tarief in Vlaanderen-‐ Categorie III (anderen) ....................................................................................................... 49 V. Besluit ....................................................................................................................................................................................... 50
2. Vrijstellingen in Vlaanderen .................................................................................................................................... 50 I. De gezinswoning (artikel 48 W. Succ., §2, lid 3-‐5, 9 – 2.7.4.1.1. §2, lid 3 VCF – 1.1.0.0.2., lid 6 4°, b) en c) – 1.1.0.0.2., li d8, 2°, VCF) ........................................................................................................................................... 50 II. Bepaalde verkrijgers met een handicap (artikel 54 W. Succ. – 2.7.3.2.12-‐1.1.0.0.2., lid 6, 2°-‐3° VCF) ........................................................................................................................................................................................................... 51 III. Legaten aan het Vlaams Gewest en de Vlaamse gemeenschap (artikel 55 W. Succ. – opgeheven in VCF) ................................................................................................................................................................................................. 52 IV. Andere vrijstellingen (minder belangrijk, eens nalezen in VCF) .................................................................. 53 a. Maatschappelijke rechten in vennootsschappen opgericht met als doel het financieren en realiseren van serviceflats (artikel 55bis W. Succ. – Besl. Vl. Reg. 3 mei 1995/ 2.7.6.0.1. VCF) ....... 53 b. VEN-‐gronden (artikel 55ter W. Succ. – 2.7.6.0.2. VCF) .................................................................................. 53 c. Bossen (artikel 55quater W. Succ. – 2.7.6.0.3. VCF) ......................................................................................... 53 V. Wettelijke terugkeer (artikel 55 quinquies W. Succ.; ingevoegd ingevolge decreet 6/12/2013, 2.7.6.0.4. VCF) à Wel belangrijk! ...................................................................................................................................... 53
3. Verminderingen ............................................................................................................................................................ 53 I. Kleine nalatenschappen en jonge erfgenamen (BELANGRIJK VOOR EXAMEN) ........................................ 53 a. Kleine nalatenschappen ............................................................................................................................................... 53 i. In rechte lijn en tussen echtgenoten/samenwonenden ........................................................................... 53 ii. Tussen broers en zussen ....................................................................................................................................... 54 Piepklein ...................................................................................................................................................................... 54 Klein .............................................................................................................................................................................. 54 Groot ............................................................................................................................................................................. 54 iii. Tussen anderen ........................................................................................................................................................ 54 b. Jonge erfgenamen ........................................................................................................................................................... 55 II. Nieuwe overdracht binnen het jaar (artikel 57 W. Succ – 2.7.5.0.3. VCF) .................................................. 55 III. Vlaanderen – Verlaagde tarieven (artikel 59 W. Succ. – 2.7.4.2.1. VCF) ..................................................... 55 a. Voorheen ............................................................................................................................................................................ 55 b. Nu (belangrijk!) ............................................................................................................................................................... 56
4. Vlaanderen –Bijzondere regels .............................................................................................................................. 56
Charlotte De Roo
2014-‐2015
94
I. Bloedverwantschap .............................................................................................................................................................. 56 a. Onzekerheid inzake de graad van bloedverwantschap of devolutie (artikel 49; 135,5°/7°; 37, 3° W. Succ. – 2.7.4.1.2. – 3.6.0.0.4. – 3.3.1.0.6. VCF) ................................................................................................... 56 b. Bloedverwantschap in verschillende graden (artikel 52 (1) W. Succ. – 2.7.4.1.3. VCF) .................. 56 II. Aanwas, terugvalling, fideïcommis (artikel 53, artikel 37,4° W. Succ. – 2.7.4.1.4. – 3.3.1.0.6. VCF) 56 a. Aanwas ................................................................................................................................................................................ 56 b. Terugvalling ...................................................................................................................................................................... 57 c. Fideïcommis ...................................................................................................................................................................... 57
H7: FAMILIALE ONDERNEMINGEN EN AANDELEN ......................................................................................... 59 1. Achtergrond .................................................................................................................................................................... 59 2. Familiale onderneming .............................................................................................................................................. 59 I. Wat is een familiale onderneming? ............................................................................................................................... 59 a. Activa die voor verlaagd tarief in aanmerking komen = de beroepsmatig geïnvesteerde goederen ................................................................................................................................................................................. 59 b. Belastbare grondslag: nettowaarde van de activa ........................................................................................... 60
3. Familiale vennootschap ............................................................................................................................................. 60 I. Wat is een familiale vennootschap? .............................................................................................................................. 60 a. Holding ................................................................................................................................................................................ 60 b. Exploitatie .......................................................................................................................................................................... 60 c. Economische activiteit .................................................................................................................................................. 60 II. Activa die voor een verlaagd tarief in aanmerking komen = de beroepsmatig geïnvesteerde goederen ....................................................................................................................................................................................... 61 III. Belastbare grondslag: nettowaarde van de aandelen ........................................................................................ 61 IV. Participatievoorwaarde ................................................................................................................................................... 61 V. Vormvoorwaarden .............................................................................................................................................................. 62 VI. Tarief ........................................................................................................................................................................................ 62 VII. Behoud van de tariefverlaging .................................................................................................................................... 62 a. Familiale onderneming ................................................................................................................................................ 62 b. Familiale vennootschap ............................................................................................................................................... 62
H8: VEREVENING/VEREFFENING ............................................................................................................................ 64 1. Tarief ................................................................................................................................................................................. 64 I. Toepasselijk tarief ratione temporis (artikel 61 W. Succ – 2.7.4.1.5. VCF) .................................................. 64 II. Afronding tot de hogere cent (artikel 62 W. Succ. – 3.2.5.0.1. VCF) .............................................................. 64 III. Invloed van legaat onder de last op de successierechten (artikel 64-‐66 W. Succ. – 2.7.1.0.10-‐ 2.7.3.2.13-‐2.7.3.2.3. VCF) ....................................................................................................................................................... 64 a. Last bestaande in de afstand van een bepaald goed, de afgifte van een bepaalde geldsom of de uitkering van een rente .................................................................................................................................................... 64 b. Last bestaande in de verbintenis iets te doen, inz. betaling van de successierechten van een derde ( duo-‐legaat) ............................................................................................................................................................. 64
2. Grafieken .......................................................................................................................................................................... 66 I. Grafiek 1 .................................................................................................................................................................................... 66 a. Voorbeeld ........................................................................................................................................................................... 66 II. Grafiek 2 ................................................................................................................................................................................... 67
3. Progressievoorbehoud ............................................................................................................................................... 68 I. Algemene regel ....................................................................................................................................................................... 68 II. Uitzonderingen ..................................................................................................................................................................... 68 III. Toepassing ............................................................................................................................................................................ 68 IV. Nota’s van FVP van vorig jaar ....................................................................................................................................... 68
4. Overlijden verkrijger van een levenslang recht (VG, rente) binnen de 6 maanden (artikel 67 W. Succ. – 2.4.3.2.10 VCF) ..................................................................................................................................................... 69 5. Verwerping (artikel 68 W. Succ. – 2.7.7.0.3. VCF) .......................................................................................... 69 H9: DE AANGIFTE NALATENSCHAP (Geen deel van de examenstof, maar wel belangrijk!) .......... 70 1. Aangifteverplichting (artikel 35-‐47 W. Succ) .................................................................................................. 70 I. Algemene aangifteplicht (artikel 36-‐36 W. Succ. – 3.3.1.0.5. VCF) .................................................................. 70
Charlotte De Roo
2014-‐2015
95
II. Nieuwe aangifte bij ‘nieuwe gebeurtenis’ (artikel 37 W. Succ. – 3.3.1.0.6. VCF) ...................................... 70 a. Na goedkeuring door de overheid van een legaat aan een Belgisch rechtspersoon: Successierecht wordt opeisbaar ingevolge machtiging (artikel 80 W.Succ. – 3.10.3.1.3 en 3.10.3.1.4. VCF) .................................................................................................................................................................... 70 b. De activa van de nalatenschap vermeerderen ................................................................................................... 70 c. De verandering in devolutie van de nalatenschap ........................................................................................... 70 d. Na aanwas of terugvalling (artikel 53 W. Succ. – 2.7.4.1.4. VCF) ............................................................... 70 e. Overdracht van de goederen (artikel 53 W.Succ. – 2.7.4.1.4. VCF) ........................................................... 70 III. Wie moet de aangifte indienen? (cf. Artikel 38,1° W. Succ. – 3.3.1.0.5. §1, lid 1, 1° VCF) ................... 70 a. De erfgenamen, algemene legatarissen en algemene begiftigden ............................................................. 70 b. De bijzondere legatarissen en de legatarissen onder algemene titel ...................................................... 71 c. Recht van overgang bij overlijden (cf. Artikel 38, 2° W. Succ. – 3.3.1.0.5. §1, lid 1, 2° VCF) ........... 71 d. Nieuwe gebeurtenissen (artikel 3.3.1.0.6. VCF) ................................................................................................ 71
2. Aangiftetermijn ............................................................................................................................................................. 71 I. Algemeen .................................................................................................................................................................................. 71 II. Mogelijkheid tot verlenging (artikel 41, lid 1 W. Succ. – 3.3.1.0.7., lid 1 VCF) .......................................... 71 III. Verbetering (artikel 41, lid 2 W.Succ. – 3.3.1.0.7., lid 2 VCF) .......................................................................... 71 IV. Start termijn ......................................................................................................................................................................... 71
3. Inhoud (artikel 3.3.1.0.8 VCF-‐ artikel 42-‐43 W. Succ) .................................................................................. 72 I. Onder meer de aanduiding van het actief (§1, 8°) .................................................................................................. 72
4. Betalingsplicht (obligatio) ....................................................................................................................................... 72 I. Algemeen (artikel 70 W. Succ-‐ 2.7.2.0.1.-‐ 3.10.4.3.1. VCF) .................................................................................. 72 II. Boeten (artikel 71-‐ 3.18.0.0.5 VCF) .............................................................................................................................. 73 III. Hoofdelijke aansprakelijkheid (artikel 72-‐ 3.10.3.1.2. VCF) ........................................................................... 73 IV. Aansprakelijkheid van lasthebbers (artikel 74-‐ 3.10.4.4.3 VCF) ................................................................... 73 V. Bijdrageplicht (contributio, Artikel 75 W. Succ. – 3.10.4.3.1. VCF) ................................................................ 73
5. NIEUWE Procedure! (Begeleidende tekst: Rechtskroniek Notariaat-‐ De successierechten in een nieuw Vlaams kleedje. Een overzicht van de nieuwe Vlaamse procedure.) ............................................ 74 I. Vestiging van de aanslag .................................................................................................................................................... 74 a. Erfbelasting = kohierbelasting .................................................................................................................................. 74 b. Aangifte ............................................................................................................................................................................... 74 c. Aanslagjaar en aanslagtermijnen ............................................................................................................................. 75 d. Onderzoek en controle ................................................................................................................................................. 75 f. Bewijsmiddelen ................................................................................................................................................................ 75 II. Uitvoerbare titel ................................................................................................................................................................... 75 a. Dwangbevel (indien nood aan titel) à Kohier (automatische uitloper van het vestigingsproces) ..................................................................................................................................................................................................... 75 i. Draagwijdte van het kohier ................................................................................................................................... 76 ii. Kennisgeving van het kohier ............................................................................................................................... 76 iii. Doorwerking van het kohier ten aanzien van de burgerlijke vennootschappen zonder rechtspersoonlijkheid (Artikel 3.10.4.2.1. VCF) ............................................................................................... 76 III. Belastingplichtigen, Belastingschulden en Executieplichtigen ...................................................................... 76 a. Gehuwden en Wettelijk samenwonenden ........................................................................................................... 76 IV. Opeisbaarheid: Betaaltermijnen en betalingsmodaliteiten ............................................................................. 77 a. Artikel 3.4.2.0.1. VCF ..................................................................................................................................................... 77 b. Wijze van betaling .......................................................................................................................................................... 77 V. Zeker en vaststaand: betwiste belastingschulden ................................................................................................. 77 a. Betwistingen ..................................................................................................................................................................... 77 b. Impact van de betwisting op de invordering (Artikel 3.10.4.6.1. VCF) ................................................... 77 VI. Interesten ............................................................................................................................................................................... 77 a. Nalatigheidsinteresten ................................................................................................................................................. 77 b. Moratoriuminteresten ................................................................................................................................................. 78 VII. Vervolging ............................................................................................................................................................................ 78 a. Schorsing van de invordering ................................................................................................................................... 78
Charlotte De Roo
2014-‐2015
96
b. Uitvoerende maatregelen en Bewarende maatregelen ................................................................................. 78 c. Aanmaning en aangetekende herinneringsbrief ............................................................................................... 78 d. Dwangschrift .................................................................................................................................................................... 79 e. Dwangbevel ....................................................................................................................................................................... 79 f. Rechtstreekse vervolgingen ........................................................................................................................................ 79 g. Onrechtstreekse vervolgingen .................................................................................................................................. 79 VIII. Zekerheden ........................................................................................................................................................................ 80 a. Algemeen voorrecht ...................................................................................................................................................... 80 b. Hypotheek ......................................................................................................................................................................... 80 i. Algemene regeling ..................................................................................................................................................... 80 ii. Occulte hypotheek .................................................................................................................................................... 80 VIII. Specifieke invorderingswaarborgen ....................................................................................................................... 80 a. Bijzondere aansprakelijkheden ................................................................................................................................ 80 b. Notificatie bij overlijden .............................................................................................................................................. 81 c. Verplichtingen kredietinstellingen of –inrichtingen ....................................................................................... 81 d. Notariële notificatieverplichtingen ........................................................................................................................ 81 e. Invorderingswaarborgen bij de overdracht van een geheel van goederen .......................................... 81 f. Invorderingswaarborgen bij de overdracht van kasgeldvennootschappen .......................................... 81 X. Verjaring .................................................................................................................................................................................. 82
H10: OEFENINGENSESSIE ............................................................................................................................................ 83 1. Voorbeeld I ...................................................................................................................................................................... 83 I. Stap 1: Samenstelling van de nalatenschap ............................................................................................................... 83 II. Stap 2: erfgenamen en legatarissen ............................................................................................................................. 83 a. Erfgenamen ....................................................................................................................................................................... 83 b. Legatarissen ...................................................................................................................................................................... 84 c. Vaststelling individuele erfdelen ............................................................................................................................. 84 III. Stap 3: berekening successierechten ......................................................................................................................... 84 a. Categorie 1 ......................................................................................................................................................................... 84 b. Categorie 3 ........................................................................................................................................................................ 84
2. Voorbeeld II ..................................................................................................................................................................... 85 I. Stap 1: Samenstelling van de nalatenschap ............................................................................................................... 85 II. Stap 2. Erfgenamen en legatarissen ............................................................................................................................. 85 a. Erfgenamen ....................................................................................................................................................................... 85 i. LLE .................................................................................................................................................................................... 85 ii. Dochter .......................................................................................................................................................................... 85 Stap III: Berekening van de successierechten .............................................................................................................. 86 a. LLE (10.450 euro) .......................................................................................................................................................... 86 b. Dochter ............................................................................................................................................................................... 86
3. Voorbeeld III ................................................................................................................................................................... 86 I. Stap 1: samenstelling van de nalatenschap + erfgenamen (alles gaat maar naar 1 iemand) ............... 86 II. Stap 2: berekening van de successierechten ........................................................................................................... 86
4. Voorbeeld IV ................................................................................................................................................................... 87 I. Stap 1: samenstelling van de nalatenschap ............................................................................................................... 87 II. Stap 2: erfgenamen en legatarissen ............................................................................................................................. 87 a. LLE ........................................................................................................................................................................................ 87 b. Kinderen ............................................................................................................................................................................. 87 III. Stap 3: berekening successierechten ......................................................................................................................... 87 a. LLE ........................................................................................................................................................................................ 87 b. Kinderen ............................................................................................................................................................................. 87
5. Voorbeeld V ..................................................................................................................................................................... 88 Stap III: berekening successierechten ............................................................................................................................. 88
6. Voorbeeld VI ................................................................................................................................................................... 88 I. Stap 1: samenstelling van de nalatenschap ............................................................................................................... 88 II. Stap 2: erfgenamen en legatarissen ............................................................................................................................. 88
Charlotte De Roo
2014-‐2015
97
a. Dochter (categorie I) .................................................................................................................................................... 88 b. Broer (Cagegorie II) ...................................................................................................................................................... 88 III. Stap 3: wie houdt wat over? .......................................................................................................................................... 89
7. Voorbeeld VII .................................................................................................................................................................. 89 I. Stap 1: samenstelling van de nalatenschap ............................................................................................................... 89 II. Stap 2: erfgenamen en legatarissen + berekenen successierechten ............................................................. 89 a. Dochter (Categorie I) ................................................................................................................................................... 89 b. Broer (Categorie II) ....................................................................................................................................................... 89 II. Stap 2: Wie houdt wat over? ........................................................................................................................................... 89
5. Examenvraag 2014 ..................................................................................................................................................... 90
INHOUDSTAFEL ................................................................................................................ 91
Charlotte De Roo
2014-‐2015
98
