2. (2005), pp

Sectio Juridica et Politica, Miskolc, Tomus XXIII/2. (2005), pp. 333-347

A MEZŐGAZDASÁGI TEVÉKENYSÉGET VÉGZŐK ADÓJOGI SZABÁLYOZÁSA EGYES JÖVEDELEMADÓKNÁL NAGY ZOLTÁN* Az adójogi szabályozás is kiemelten kezeli a mezőgazdasági tevékenységet, illetve az ilyen tevékenységet végző adóalanyokat. A különböző adónemek között lényeges eltéréseket találunk a szabályozásban, hiszen az egyes adójogszabályokjellegükből eredően sajátosan kezelik ezt a tevékenységet. A fogyasztást terhelő adók, a jövedelemadók, a vagyonadók és más helyi adók is tartalmaznak a témát érintő speciális szabályokat, de legjelentősebbek ezek közül a jövedelemadók.1 A jövedelemadók körébe tartozik a személyi jövedelemadó, a társasági adó, osztalékadó és az egyszerűsített vállalkozói adó.2 Mik azok a jellemzők, amelyek alkalmassá teszik a jövedelemadókat a differenciált szabályozásra?3 Ilyen jellemzők: - a jövedelemadót személyre vagy adózási egységre vetíti a törvény; - figyelembe veszi a jogalkotó a teherviselő képességet, a személyi, családi körülményeket; - figyelembe veszi a gazdasági eredményességet; * DR. NAGY ZOLTÁN egyetemi tanársegéd Miskolci Egyetem AJK, Pénzügyi Jogi Tanszék 3515 Miskolc-Egyetemváros 1

FÖLDES Gábor: Adójog (Budapest 2004., Osiris Kiadó, 239. p.) A könyv az adókat, adónemeket öt csoportba sorolja, úgy mint a fogyasztást terhelő adók, jövedelemadók, vagyonadók és más helyi adók, céladók és környezetvédelmi adók. 1 SZAKÁCS Imre: Az adózás nagy kézikönyve (Budapest 2005., KJK-Kerszöv Kft. 1. p.; 413. p.) című könyvében négy csoportra bontja az adókat, járulékokat és egyéb elvonásokat: I. A fogyasztáshoz, a forgalomhoz kapcsolható központi adók, járulékok, hozzájárulások, elvonások; II. A vállalkozásból származó nyereséget és a személyi jövedelmeket, béreket terhelő központi adók, járulékok, hozzájárulások, elvonások; ül. Az önkormányzatokat egészben vagy részben megillető adók; IV. Egyéb (meghatározott tevékenységhez, körülményekhez kapcsolódó) adók, járulékok, hozzájárulások, elvonások. 3 FÖLDES: op. cit., 289. p.

334

Nagy Zoltán -

politikai döntéshozatal kiemelten kezeli ezeket az adónemeket; szociálpolitikai, konjunktúrapolitikai és foglalkozáspolitikai célokat is elősegítenek.

A mezőgazdasági ágazat stratégiai jellege nemcsak Magyarországon, hanem több európai uniós országban is érvényesül, továbbá az egész Európai Uniós szabályozás a támogatási rendszerén keresztül kiemelten kezeli az agrárágazatot. Példaként hozható fel a német jövedelemadó (EStg) törvény, amely külön rendelkezik az erdő és mezőgazdasági üzemekről, és speciális szabályokat alkalmaz az ebből származó jövedelemre4 (nyereség-megállapítás, adómentesség stb.). Fontos kiemelni azonban az adójog szempontjából az Európai Uniós szabályok közül a „de minimis" szabályozást.5 De minimis, azaz csekély összegű állami (központi költségvetési vagy önkormányzati) támogatásról akkor beszélünk, ha a támogatás kis összege miatt nem torzítja a tagállamok közötti kereskedelmet. A támogatás formája lehet közvetlen támogatás, kedvezményes hitel, adóalap-kedvezmény vagy adókedvezmény. Mértéke is maximálva van, három év alatt nem haladhatja meg a 100 ezer eurót. További feltétel, hogy a támogatást nyújtó jogszabálynak kell minősíteni a támogatást, azaz annak kell kimondania, hogy de minimis támogatásról van szó. Fontos témánk szempontjából kiemelni, hogy egyes ágazatok számára az Európai Uniós szabályozás nem teszi lehetővé ilyen támogatások igénybevételét, így kizárt az ilyen támogatási körből a társasági adózás területén a szállítási ágazat, a mezőgazdasági, erdőgazdasági, halászati termékek előállításával, feldolgozásával vagy értékesítésével kapcsolatos tevékenység, export tevékenység, illetve az az eset, amikor hazai árut import áruval szemben kívánnak előnyben részesíteni. Ebből a szabályból is látszik, hogy az „ellenőrzött támogatási" rendszeren kívül szűk teret enged az európai uniós szabályozás az ágazat adójogi előnyben részesítésére. Az agrárágazat szempontjából két jövedelemadó-típus szabályozását emelném ki, a társasági adó és a személyi jövedelemadó szabályait. A társasági adó és osztalékadó szabályait az 1996. évi LXXXI tv. (Tao tv.) rögzíti. Jelen tanulmányban csak a társasági adó szabályaival foglalkoznék, 4

5

Friedrich W. SELCHERT - HERICH György: Németország adórendszere (Penta Unió, Pécs 2003., 32. p.) Erdő és mezőgazdasági jövedelemnek számít a földbirtok hasznosítása növényi termékek termesztése érdekében, és az ezek értékesítéséből, illetve a mezőgazdasági tevékenység keretei közt megvalósított állattartásból származó jövedelmek, továbbá az erdő és mezőgazdasági üzemekben keletkezett egyéb jövedelmek. SZAKÁCS: op. cit., 437. p. A szabályozást az EK szerződés 87. és 88. cikke, illetve a 69/2001/EK Bizottsági rendelete tartalmazza. A „de minimis" támogatásról tesz említést még az Adó Kódex XIII. évf. 2004/7-8. száma 177. p.

A mezőgazdasági tevékenységet végzők adójogi szabályozása...

335

mivel ott találunk az agrárjogot érintő szabályozást, az osztalékadónál nincs ilyen speciális szabály.6 A Tao. tv. az adókötelezettséget széleskörűen határozza meg, hiszen a közteherviselés alapelvének"7 eleget téve kimondja, hogy a Magyar Köztársaságban a jövedelem -és vagyonszerzésre irányuló vagy azt eredményező gazdasági tevékenységből (vállalkozási tevékenység) elért jövedelem adóköteles.8 Az adókötelezettség tehát a vállalkozási tevékenységet végző belföldi és külföldi illetőségű adóalanyokra egyaránt kiteljed. A belföldi illetőségű adóalanyokat egyedileg határozza meg a törvény,9 szemben a külföldi illetőségű adózóval, ahol a külföldi vállalkozó fogalmát nem tételes felsorolással határozza meg.10 (Külföldi vállalkozó az a külföldi személy, aki belföldi telephelyén vállalkozási tevékenységet végez.) A belföldi illetőségű adóalanyokat teljes körű adókötelezettség terheli, míg a külföldi vállalkozót csak korlátozott adókötelezettség terheli, azaz csak a belföldi jövedelemre teqed ki a törvény hatálya. A belföldi illetőségű adóalanyok között nevesítetten megtaláljuk a szövetkezeteket is, azaz a versenysemleges szabályozás miatt az agráijogi vállalkozások is az általános szabályok szerint adóznak, speciális szabályokat csak az adózás előtti eredményt csökkentő és növelő (adóalap módosító) tételeknél, illetve az adókedvezmények területén találunk. Az adóalap meghatározása bonyolult szabályozással történik a társasági adónál, a „korrekciós tételek nagy száma miatt".11 (A korrekciós tételeket a törvény adózás előtti eredményt növelő és csökkentő tételekként említi.) Az adóalap módosító tételeket - céljuk alapján - négy csoportba sorolhatjuk:12 - adóalap védelmét szolgáló, - adóalap-kedvezménynek minősülő, - szankció jellegű, - kétszeres adózás és adókikerülés megakadályozására szolgáló tételek.

6

FÖLDES: op. cit., 343. p. Ezt indokolja továbbá az, hogy az adó alanya belföldi és külföldi osztalékban részesülő egyaránt lehet, de valójában a speciális eseteket kivéve „csak a külföldi személyeknek juttatott osztalék után áll fenn a kötelezettség, de ennek a levont osztalékadónak egy része is visszaigényelhető a kettős adózási egyezmények alapján." 7 SZAKÁCS: op. cit., 331. p. 8 Tao. tv. 1. § (1) bek. 9

Tao. tv. 2. § (1) bek.

10

Tao. tv. 2. §(4) bek. " FÖLDES: op. cit., 331. p. 12 FÖLDES: op. cit., 332. p.

336

Nagy Zoltán

A korrekciós tételek közül az elhatárolt veszteség, a céltartalék képzés és az értékcsökkenési leírás szabályait ismertetném, mivel ezeknek van kiemelt jelentőségük témám szempontjából. Az adózó döntése szerint az adózás előtti eredménye terhére a korábbi évek elhatárolt veszteségét elszámolhatja, azaz csökkentheti jövőbeni eredményét.13 Speciálisan a mezőgazdasági ágazatba sorolt adózó az elhatárolt veszteségét nemcsak a jövőbeni eredménye terhére számolhatja el, hanem visszamenőleg az adóévet megelőző két adóév adózás előtti eredményével szemben is.14 (Önellenőrzés formájában módosíthatja az adóbevallását.) A céltartalék képzése és felhasználása szintén a korrekciós tételek körébe tartozik. A céltartalék képzés a számviteli törvény (2000 évi C. tv.) óvatosság elvét érvényesítő előírásán alapul és a várható kötelezettségek és esetleges jövőbeli veszteségek fedezésére szolgál.15 Csökkentő tételként a céltartalékok közül a téma szempontjából kettőt kell kiemelnünk: - a környezetvédelmi kötelezettségek fedezésére az adóévben képzett céltartalékot, - és az erdőfelújítási kötelezettségek fedezésére az adóévben képzett céltartalékot. (Egyébként a céltartalék jellegéből adódóan a növelő és csökkentő korrekciós tételek között is szerepel.) Az értékcsökkenési leírásnak különösen nagy jelentősége van az adóalap korrekciós szabályok között. Az értékcsökkenési leírás a beruházások révén létrehozott vagy vásárolt tárgyi eszközök és immateriális javak előállítási és beszerzési értékének költségeként való elszámolását teszi lehetővé a használati időszak alatt. Célja, hogy a befektetés folyamatosan megtérüljön és a pótláshoz a forrás rendelkezésre álljon.16 Immateriális dolog az a nem anyagi eszköz, amely tartósan szolgálja a vállalkozási tevékenységet (vagyoni értékű jog, üzleti vagy cégérték, szellemi termék, stb.). Tárgyi eszköznek azok az eszközök minősülnek, amelyek a vállalkozási tevékenységet közvetlenül vagy közvetve, rendszeres használat mellett tartósan, egy évnél hosszabb ideig szolgálják. (Ilyenek az agrárágazat területén pl. a földterület, telek, erdő, ültetvény, épület, építmény stb.)17 Az értékcsökkenési leírás a csökkentő és növelő korrekciós tételek között egyaránt szerepel, 13

Tao. tv. 7. § (1) bek. a, és 17. § (1) bek. FÖLDES: op. cit., 333. p. 15 HADI László: Az új adójog magyarázata 300. p. 16 HADI: op. cit., 302. p. 17 HADI: op. cit., 303. p. 14

2004., HVG-ORAC Kft. Budapest 2004.,


337

mivel az adóalapot meg kell növelni a számviteli szabályok szerinti értékcsökkenési leírás azon összegével, amelyet a számviteli szabályok szerint az adózás előtti eredmény terhére elszámoltak, másrészt a társasági adó törvény szabályai s z e r i n t i értékcsökkenési leírást adóalap csökkentő tételként kell figyelembe ven• ie ni.

Az értékcsökkenési leírás tehát ún. egyenlegező tétel, amelynek vége r e d m é n y e , hogy csak az adójogszabályban meghatározott értékcsökkenés adóalap korrekciójára van lehetőség adójogi értelemben. Nem számolható el főszabályként értékcsökkenési leírás azon eszközre, amelyre a számviteli szabályok 19 s z e r i n t nem számolható el terv szerinti értékcsökkenés (pl. erdő, telek). A Tao. tv. pontosan meghatározza a 2. sz. mellékletében a leírási kulcsok mértékét az épületekre, építményekre, ültetvényekre és a gépekre, berendezésekre, felszerelésekre. Az agrárágazatot érintő leírási kulcsok közül néhányat kiemelnék: - mezőgazdasági építmény 3% (ebből önálló támrendszer) 15 % - melioráció20 10% - mezőgazdasági tevékenységet végző adózónál a bekötő és üzemi út 5% Ültetvények esetén összefoglaló csoportok kerültek kialakításra, amelyen belül egységes leírási kulcs alkalmazható, például az 1 .csoportba tartozó alma, körte, birs, cseresznye, meggy esetén 6%, míg a 3.csoportba tartozó őszibarack, kajszi, ribizli esetén 10%. A legalacsonyabb kulcs a 4.csoportba tartozó dió és gesztenye ültetvényre van 4%, míg a legmagasabb a leírási kulcs a 3.csoportba tartozó málna, szeder esetében 15%. Ezeket a leírási kulcsokat nyilvánvalóan indokolja az ültetvények mezőgazdasági jellege, a növények élettartama egyaránt. A környezetvédelmi beruházásoknak kíván „kedvezni" a törvény, amikor a hulladéktárolásra kiemelkedően magas, 20%-os leírási kulcs alkalmazását teszi lehetővé. Tenyészállatok esetében nem határoz meg a törvény külön leírási kulcsot, hanem az 1. sz. mellékletében visszautal a számviteli törvényre, azaz az ott megállapított terv szerinti értékcsökkenés szabályait kell alkalmazni.21 18

FÖLDES: op. cit., 334. p.

19

FÖLDES: op. cit., 335.0.

Tao. tv. 2.sz. mellékletében meghatározza a melioráció adójogi fogalmát. A melioráció: szántó, kert, gyümölcsös, szőlő, gyep és erdő művelési ágú, nem belterületen végrehajtott, a termőföld mezőgazdasági célú hasznosítását szolgáló, vízháztartás-szabályozó építmény, talajjavítás legalább 6 éves tartamhatással, valamint a területrendezés építménye. 21 Tao. tv. 1. sz. melléklet 5.f.,

338

Nagy Zoltán

Az adóalanyok és a korrekciós tételek mellett speciális agráijogot érintő22 szabályozást az adókedvezmények területén találunk. Az adókedvezmények az adóból adóvisszatartás formájában - legfeljebb az adó mértékéig vagy meghatározott százalékáig - vehetők igénybe.23 Az adókedvezmények az alábbiakban foglalhatóak össze: - kis- és középvállalkozások adókedvezménye, - beruházási adókedvezmények, - térségi és egyéb adókedvezmények, - fejlesztési adókedvezmény, - átmeneti szabályok alapján, korábban engedélyezett adókedvezmények. A fenti adókedvezményekből csak azokra témék ki, amelyekben az agrárterületet érintő szabályozást találunk. A térségi és egyéb adókedvezményeknél három adókedvezményt találunk, ezek is az egyéb adókedvezmények körébe tartoznak, hiszen a térségi adókedvezmény már csak elnevezésében létezik a jogszabályban. Egyéb adókedvezmények:24 - filmalkotások támogatása miatti adókedvezmény, - szövetkezeti adókedvezmény, - kutatási, fejlesztési tevékenységre elszámolt bérköltség miatti adókedvezmény. Témám szempontjából a szövetkezeti adókedvezmény emelhető ki. Ez az adókedvezmény még létező, de megszűnő adókedvezmény, mivel utoljára a szövetkezetek a 2006. adóévi társasági adójukból vonhatják le. A szövetkezeti adókedvezmény két csoportját különíthetjük el, egyrészről a kárpótlás miatti kedvezményt, másrészről az önkormányzati tulajdonba adott utak miatti kedvezményt. A kárpótlási törvény (1991. évi XXV. tv.) rendelkezései alapján az árverésre a termőfölddel együtt kijelölt ültetvények, továbbá öntözési és meliorációs létesítmények után lehet igénybe venni ezt a kedvezményt. Alapja az ültetvények, illetve a fenti létesítmények könyv szerinti értékének és az erre a célra adott (a létesítéshez, telepítéshez) igénybe vett állami támogatás különbözete. (Az állami támogatás nem képezheti az adókedvezmény alapját.) Ennek a különbözetnek maximum a 17%-a vehető igénybe adókedvezményként, adóévenként. 22

A társasági adó mértéke a pozitív adóalap 16%-a, speciálisan a külföldön tevékenységet végzők esetében 4% (Tao. tv. 19. § (1) - (2) bek.) ľ3 HADI: op. cit., 383. p. 24 Tao. tv. 22. §; SZAKÁCS: op. cit., 477-478. p.


339

Hasonló elvek alapján biztosít kedvezményt a törvény az önkormányzati átadott utak miatt, ahol szintén 17%-os a kedvezmény az utak könyv s z e r i n t i értéke és az állami támogatás különbözetére vetítve. Az adókedvezmények közül speciális, egyedileg, kérelem alapján igén y e l h e t ő a fejlesztési_adókedvezmény. A 275/2003. (XII. 24.) Korm. rendeletben s z a b á l y o z o t t eljárás alapján a kedvezményt a Pénzügyminisztérium engedélyezi, a Tao. tv. szabályainak való megfelelés esetén. Fejlesztési adókedvezmény igétulajdonba

it. t".25

nyelhető:

-

-

legalább 3 milliárd forint értékű beruházás megvalósításánál, a kormányrendeletben meghatározott kedvezményezett települési önkormányzat területén üzembe helyezett, legalább 1 milliárd forint értékű beruházásnál, munkahelyteremtést szolgáló beruházásnál, legalább 100 millió forint értékű, egyes preferált beruházásoknál.

A fejlesztési adókedvezmények közül külön az agrárágazatra vonatkozón kedvezményt a fentiek közül a legutolsó csoportba tartozók között találunk, hiszen a 100 millió forint értékű beruházások körébe tartozik az élelmiszerhigiéniai beruházás (állati eredetű élelmiszert előállító létesítményeknél), az önálló környezetvédelmi beruházás, alapkutatást, kísérleti fejlesztést szolgáló, kutatóintézetben üzembe helyezett beruházás. (Az adókedvezmény ezekben a speciális esetekben már ilyen alacsony összegű beruházásnál is igénybe vehető.) Speciális szabályozást találunk a Kormányrendeletben és a törvényben egyaránt azokra a beruházásokra, amelyek mezőgazdasági, erdészeti tevékenységet, továbbá mezőgazdasági termékek feldolgozását és forgalmazását szolgálják. Ezeknél a beruházásoknál az adókedvezmény igénybevételének feltétele a Tanács 1257/1999.EK. rendeletében foglalt feltételeknek való megfelelés.26 Fontos kiemelni továbbá, hogy a mezőgazdasági beruházásoknál a támogatási intenzitás csak 40% lehet.27 Környezetvédelmi beruházásoknál az adókedvezmény igénybevételének feltétele, hogy a környezeti elemek védelme, valamint a környezetet veszélyeztető hatások elleni védelem érdekében jogszabályban vagy hatósági határozatban megállapított hatályos határértéket a tényleges kibocsátási mutató a beruházás üzembe helyezését követő öt évben ne haladja meg.28 25

Tao. tv. 22/B. § Tao. tv. 22/B. §(7) bek. 27 275/2003. (XII.24.) Korm.rendelet 5. § (8) bek. és 1. § 12. pont. Támogatási intenzitás a támogatástartalom és a jelenértéken számított beruházási érték, költség, ráfordítás, személyi jellegű ráfordítás hányada, százalékos formában kifejezve. 28 Tao. tv. 22/B. § (l)-(3)bek. 26

340

Nagy Zoltán

A jövedelemadók másik területe a személyi jövedelemadó, ahol szintén találunk agrárjogot érintő speciális adójogi szabályokat. A magánszemélyek alkotmányos kötelezettsége, hogy a közterhek viseléséhez hozzájáruljanak. A közterhekhez való hozzájárulás egyik módja a személyi jövedelemadó (1995. évi CXVII. Tv.) A személyi jövedelemadó alanya tehát a magánszemély, aki lehet belföldi és külföldi illetőségű egyaránt. Az előbbit teljes körű, korlátlan adókötelezettség terheli, míg az utóbbit ún. korlátozott adókötelezettség.29 A személyi jövedelemadó központi kategóriája a magánszemély által megszerzett jövedelem.30 Agráijogi szempontból a személyi jövedelemadó törvény veszi figyelembe leginkább az ágazat sajátosságait. A legtöbb magánszemély a mezőgazdasági tevékenységet nem egyéni vállalkozóként, kiegészítő jövedelemszerzés céljából végzi, és ez a falusi lakosság részére fontos jövedelemforrás. Az ágazat másik sajátossága a költségek nagy hányada, illetve ezek igazolhatóságának kérdése. Mindamellett, hogy az agrárium nagy költségigényű ágazat, a költségek jó része saját maga által végzett munkában, vagy saját előállítású termény felhasználásában ölt testet, amelyről bizonylattal nem rendelkezik az adózó. Mindezek alapján adózási szempontból speciálisan kezeli az Szja. tv. a mezőgazdasági tevékenységet végző magánszemélyek e tevékenységből származó bevételét úgy, hogy: - adómentességeket határoz meg; - bevételt csökkentő kedvezményeket biztosít; - speciális kistermelői költségátalányt állapít meg; - adókedvezményt biztosít a mezőgazdasági őstermelő számára; - különleges adózási szabályként az átalányadózás szabályait állapítja meg.

29

1995. évi CXVII. Tv. (Szja.tv.) 2. § (4) bek. szabályozza a teljes körű és korlátozott adókötelezettséget. A belföldi illetőségű magánszemély adókötelezettsége az összes bevételére kiterjed, azaz teljes körű az adókötelezettsége, míg a külföldi illetőségű magánszemély adókötelezettsége kizárólag a jövedelemszerzés helye alapján belföldről származó, vagy egyébként nemzetközi szerződés, viszonosság alapján a Magyar Köztársaságban adóztatható bevételére teijed ki (korlátozott adókötelezettség). Az Szja. Tv. által meghatározott egyes esetekben a kifizetők is a törvény alanyai lesznek. 30 Szja tv. 4. § (1) bek. Jövedelem a magánszemély által az adóévben bármilyen címen és formában megszerzett bevétel egésze, vagy az e törvényben elismert költségekkel csökkentett része vagy annak e törvényben meghatározott hányada. Bevétel a magánszemély által bármilyen jogcímen és bármely formában mástól megszerzett vagyoni érték.


341

Az Szja. tv. meghatároz olyan bevételeket, amelyeket a jövedelem meghatározá31 s á n á l figyelmen kívül kell hagyni. (Ezeket az adómentesnek minősülő bevételeket az Szja. tv. 1. sz. melléklete sorolja fel.) Az adómentes bevételek közé tartoznak a szociális ellátások, közcélú juttatások, költségtérítés jellegű bevételek, stb. Az agráijogi területhez kapcsolódóan az alábbi adómentességek emelhetőek ki:

falusi vendégfogadás, vagyonnevesítés során megszerzett szövetkezeti üzletrész átruházásából származó jövedelem, - termőföldért kapott életjáradék, - termőföld átruházásából származó jövedelem, - illetményföld-juttatás, - tűzifa-juttatás. A fenti felsorolásból is látszik, hogy az adójog főként a termőfölddel kapcsolatos jövedelmeket mentesíti a személyi jövedelemadó alól. A vidék fejlődésének, a munkahelyteremtésnek egyik fontos pillére lehet az idegenforgalom. Ezt a célt szolgálja többek között az adójog is azáltal, hogy mentesíti a falusi vendégfogadásból származó bevételt, ha az a nyilvántartások alapján az évi 800.000 forintot nem haladja meg. További feltétel, hogy a falusi lakóház üzletszerű hasznosítása kizárólag falusi vendégfogadás keretében történik, és megfelel a szállásadói tevékenység folytatására előírt rendelkezéseknek.32 Falusi vendégfogadásnak minősül, ha a magánszemély nem egyéni vállalkozóként, a saját tulajdonában lévő falusi lakóházat más magánszemély egyéni vagy családi üdültetésére üzletszerűen hasznosít. Legfeljebb tíz ágyra kiterjedő szállásadó tevékenységről lehet szó, nem minősül továbbá falusi vendégfogadásnak az étkeztetés, az italmérés, a szabadidőprogram-szolgáltatás, ha nem szállásadás keretében történik.33 Ebből is látszik, hogy a jogalkotó a „falusi kocsmáztatást" nem preferálja. Szövetkezeti nyugdíjasnak maximum havi 10.000 forintig biztosít a törvény adómentességet, a saját szövetkezetével kötött, életjáradéki szerződés keretében a vagyonnevesítés során szerzett szövetkezeti üzletrésze átruházásából származó jövedelmére .34

31

-

SZAKÁCS: op. cit., 554. p. Falusi lakóház az Szja. tv. 3. § 56. pontja alapján az a lakóház a hozzátartozó épületekkel, helyiségekkel, területtel, amely kiemelt gyógyhelynek, gyógy- és üdülőhelynek nem minősülő községben, már kialakult tanyás térségben van. A szállásadói tevékenységre a 110/1997. (VII.25.) Kormányrendelet vonatkozik. 33 SZAKÁCS: op. cit., 566. o. Szja. tv. 1. sz. melléklet 7.1. pont. 32

342

Nagy Zoltán

Hasonlóan adómentesség vonatkozik a Nemzeti Földalapról szóló törvény alapján, valamint a termőföld állam által életjáradék fizetése ellenében történő megvásárlása esetén, az életjáradéki szerződésből származó jövedelemre.35 A földterületből eredő jövedelmek másik preferált területe a termőföld átruházásából származó jövedelem adómentessége. Az adómentesség feltételeként a törvény szigorú előírásokat tartalmaz:36 - a magánszemély összes jövedelme a 3.400.000 forintot nem haladhatja meg; - a termőföld értékesítéséből csak a 200.000 forint alatti jövedelem adómentes; - és a vevő egyéni vállalkozóként, mezőgazdasági őstermelőként legalább 5 évig hasznosítja a termőföldet; - vagy az Eladó egy regisztrált mezőgazdasági társas vállalkozás alkalmazottjának adja el a termőföldet, aki legalább 10 évre a mezőgazdasági társas vállalkozásnak bérbe adja azt; - ha az átruházás magánszemély részére birtok-összevonási céllal vagy települési önkormányzat részére külön jogszabályban meghatározott szociális földprogram céljából, vagy a Nemzeti Földalap javára történik. Fontos még továbbá kiemelni, hogy ha a magánszemély állattenyésztéssel foglalkozó egyéni vállalkozónak, mezőgazdasági őstermelőnek értékesíti a termőföldet, és az 5 évig hasznosílja azt, vagy ha mezőgazdasági társas vállalkozás alkalmazottjának, aki legalább 10 évre a mezőgazdasági társas vállalkozásnak bérbe adja azt, akkor a fentebb említett jövedelemhatároktól függetlenül élvezi a magánszemély a teljes adómentességet. Ez a típusú teljes adómentesség érvényesül a részarány-tulajdon megszüntetése esetén, továbbá a fentebb említett birtok-összevonási célú, szociális földprogram keretében, illetve a Nemzeti Földalap javára történő értékesítéseknél. A fenti adómentesség biztosítása tehát a kisjövedelmű magánszemélyek közül azokat részesíti előnyben, akik nem „spekulatív" céllal adják-veszik a termőföldet. A jogalkotó célja, hogy a termőföldeket megműveljék és olyanok vásárolják meg (legyen az társas vállalkozás vagy magánszemély), amelyek főtevékenységként mezőgazdasági tevékenységet végeznek, és termőföld vásár-

35

Szja. tv. 1. sz. melléklet 7.14. pont. A termőföld fogalmát nem határozza meg külön a törvény, hanem a 3. § 51. pontjában utal arra, hogy termőföldnek minősül az 1994. évi LV. Tv. 3. § a, f, pontjaiban meghatározott földterület. 36 SZAKÁCS: op. cit., 571. p., Szja. tv. 1. sz. melléklet 9.5.1. pont.


343

lásuk célja a termőföldek további művelése és hasznosítása, hosszú távon, 5-10 éven keresztül. Az illetményföld-juttatás és a tűzifa-juttatás adómentessége a magáns z e m é l y e k szűkebb körét érinti. A tűzifa-juttatás adókedvezménye csak az erdőgazdálkodásban dolgozó, valamint az onnan nyugdíjba ment magánszemélyeket illeti meg, évi 5 tonnát meg nem haladó mértékben. Az illetményföld-juttatására 6 000 m2-t meg nem haladó földterület esetén biztosítja az adómentességet a ' , 37 törvény. Az Szja. tv. az adómentesség biztosítása mellett a mezőgazdasági tevékenységet végző adóalanyok számára biztosít kedvező adózási feltételeket?* Sajátos szabályozás vonatkozik a mezőgazdasági őstermelőre és a mezőgazdasági kistermelőre, illetve a mezőgazdasági őstermelőkre vonatkozó szabályokat alkalmazza a törvény a családi gazdálkodókra és közreműködő családtagjaikra is. Mezőgazdasági őstermelő az a magánszemély, aki39 - a 16. életévét betöltötte, - saját gazdaságában a törvényben felsorolt termékek előállítására irányuló tevékenységet nem egyéni vállalkozóként folytatja, (mezőgazdasági őstermelői tevékenység), - és őstermelői igazolvánnyal rendelkezik. Saját gazdaság alatt a termelést ténylegesen végző magánszemély rendelkezési jogosultságát kell érteni az eszközei (ideértve a bérelt eszközöket is), a termelés szervezése és - vetőmag-bértermelés, a bérnevelés, a bérhizlalás és a kihelyezett állat tartása esetének kivételével - a termelés eredményének felhasználása felett40 Az adójog az őstermelői igazolvány fogalmát is meghatározza, mint az őstermelői tevékenységből származó bevételek nyilvántartására alkalmas, hitelesített, külön jogszabályban meghatározott eljárási rendben kiadott, érvényesített 37

Szja. tv. l.sz. melléklet 8.12., 8.13. pont. Az adóköteles bevételeket jövedelemtartalmuk megállapítása után két csoportra bonthatjuk, azaz összevontan adózó jövedelmekről, illetve külön adózó jövedelmekről beszélhetünk. Az összevontan adózó jövedelmek (önálló tevékenységből származó jövedelem, nem önálló tevékenységből származón jövedelem, egyéb jövedelem) sávosan, progresszív adótábla alapján adóznak, míg a külön adózó jövedelmek (egyéni vállalkozásból származó jövedelem, tőkejövedelmek, természetbeni juttatások és más engedmények, vegyes jövedelmek, értékpapírból, értékpapírra vonatkozó jog révén megszerzett, vagyoni értékből származó jövedelem, vagyonátruházásból származó jövedelem) az egyes jövedelem-típusokra meghatározott adókulcsok alapján adóznak. 3 " HADI: op. cit., 515. p.; Szja. Tv. 3. § 18. pont. 40 Szja. Tv. 3. § 18. pont a) 38

344

Nagy Zoltán

igazolványt, amely tartalmazza a mezőgazdasági őstermelő azonosító adatait, illetve az adókötelezettség teljesítéséhez szükséges egyéb, külön jogszabályban meghatározott adatokat.41 Az Szja. tv. a különleges adózási feltételeket csak a mezőgazdasági őstermelői tevékenységetyégző magánszemélyek számára biztosítja, azaz a mezőgazdasági őstermelő fogalmának fontos eleme a tevékenység, illetve a termék, amire irányul ez a tevékenység. Mezőgazdasági őstermelői tevékenységnek minősül a saját gazdaságban történő növénytermelés, ültetvénytelepítés, állattenyésztés, termékfeldolgozás, ha az a saját gazdaságban előállított alapanyag felhasználásával történik, a saját gazdaságban egyes mezőgazdasági termékek jogszabályba nem ütköző gyűjtése, saját tulajdonú földterületen végzett erdőgazdálkodás, ha az előállított termék vagy tevékenység az Szja. tv.-ben meghatározottak körébe tartozik.42 Ilyen termék az állat és állati termékek közül például az élőállat, tej, tejtermékek vagy a növények és növényi termékek közül például a fűszernövények, gabonafélék, ipari növények. A tevékenységek közül csak kettőt említ a törvény, az erdőgazdálkodást és az ültetvénytelepítést. A törvény lehetőséget teremt ún. közös őstermelői tevékenység végzésére.43 A magánszemély jogosult arra, hogy a vele közös háztartásban élő családtagjaival (házastárs, egyeneságbeli rokon) együtt, közös őstermelői igazolvány kiváltásával folytassa az őstermelői tevékenységet. A mezőgazdasági kistermelő fogalma a mezőgazdasági őstermelő fogalmán belül egy szűkebb fogalmat takar. Mezőgazdasági kistermelőnek tekintjük azt a mezőgazdasági őstermelőt, akinek a tevékenységéből az adóévben megszerzett bevétele a 7 millió forintot nem haladja meg. (A törvény az őstermelőnél tehát nem szab árbevételi határt!) A mezőgazdasági őstermelő tevékenységéből származó jövedelem az összevontan adózó jövedelmeken belül az önálló tevékenységből származó jövedelmek közé tartozik,44 így a jövedelem megállapítása tételes költségelszámolással vagy 10%-os költséghányad elszámolásával történik, az adóját pedig főszabályként a sávosan progresszív adótábla alapján kell megállapítani45 (Az adózó tehát választhat a két mód között.) 41

Szja. Tv. 3. § 18. pont b, Szja. Tv. 6.sz. melléklete 43 HADI: op. cit., 517. p.; Szja. Tv. 3. § 18. pont. 44 Szja. tv. 30. § 2005-ben két adómértéket határoz meg a törvény, 1 500 000 forint jövedelemig 18%-os adó, e felett pedig 38%. 45 A tételes költségelszámolás azt jelenti, hogy az adózó maximum a bevételének mértékéig bevételeiből jogosult költségek levonására. Költség, az Szja. tv. 4. § (3) bek. alapján, a bevételszerző tevékenységgel közvetlenül összefüggő, kizárólag a bevétel meg42


345

A törvény a mezőgazdasági őstermelő esetén adómentes bevételi kategóriát is meghatároz, így ha az őstermelői tevékenységből származó bevétel a 600.000 forintot nem haladja meg, akkor ezen bevételből jövedelmet nem kell figyelembe venni.46 Ez az adómentességi kategória az alacsony jövedelmű őstermelőket segíti, mivel ezután a jövedelem után nincs adóbevallási, adófizetési kötelezettségük. A tételes költségelszámolást alkalmazó mezőgazdasági őstermelő számára a jogalkotó lehetővé tesz bevételt csökkentő kedvezmények igénybevételct: - legalább 50%-ban megváltozott munkaképességű alkalmazott foglalkoztatása esetén, legfeljebb a hónap első napján érvényes havi minimálbér, - szakképző iskolai tanuló gyakorlati képzése esetén a minimálbér 20%-a, illetve az iskolával kötött szerződés esetén 12%-a, - munkanélküli személy, szabadságvesztésből 6 hónapon belül szabaduló, illetve pártfogó felügyelet alatt álló személy, illetve sikeres szakmai vizsgát tett szakképző iskolai tanuló továbbfoglalkozatása esetén, a foglalkoztatása ideje alatt, de legfeljebb 12 hónapon át fizetett társadalombiztosításijárulék összege, - a költségként elszámolt helyi adó 50%-a. A mezőgazdasági őstermelő veszteségelhatárolására is különleges szabályozást határoz meg az Szja. tv. Az elhatárolt veszteséget korlátlan ideig elszámolhatja őstermelői tevékenységéből származó jövedelmével szemben, döntése szerinti megosztásban, sőt lehetővé teszi a törvény, hogy az adóévet megelőző két évre visszamenőleg is elszámolhatja az adóévi elhatárolt veszteségét. (Ebben az esetben az adóbevallás önellenőrzésével teheti ezt meg.)48 Kizárólag a mezőgazdasági kistermelő számára kistermelői költségátalányt állapít meg a törvény, amelynek révén a tételes költségelszámolást alkalmazó mezőgazdasági kistermelő az e tevékenységéből származó bevételéből ezen bevétel 40%-át igazolás nélkül számolhatja el, igazolt költségein felül. A speciális költség-elszámolási és bevételcsökkentő szabályok mellett még további kedvezményként adókedvezményt is biztosít a jogalkotó a mezőszerzése, a tevékenység folytatása érdekében a naptári évben ténylegesen kifizetett, szabályszerűen igazolt kiadás. A törvény a kiadás tényleges kifizetésétől függetlenül költségnek minősíthet más tételeket is. A 10% költséghányad levonására a törvény ad lehetőséget annak ellenére, hogy ez ténylegesen kifizetésre nem kerül. Ilyen továbbá a kistermelői költségátalány is. 46 Szja. tv. 23. § 47 Szja. tv. 21. § 48 Szja. tv. 22. § ( 1 ) - ( 5 ) bek.

346

Nagy Zoltán

gazdasági őstermelő számára, az e tevékenységéből származó jövedelmének adójából.4' Ezen adókedvezményi csoporton belül jogosult még az őstermelő könyvelői díjkedvezményre (könyvelőnek fizetett, számlával igazolt, az őstermelői tevékenységgel arányos díj) is. A két kedvezmény együttesen is igénybe vehető, de mértéke legfeljebb 100 ezer forint lehet. A mezőgazdasági kistermelőt preferálja továbbá a törvény - az egyéni vállalkozók mellett - azáltal, hogy lehetővé teszi számára a különleges szabályokat tartalmazó átalányadózás választását. Az átalányadózás lényege, hogy nem kell tételes költségelszámolást alkalmazni, az átalányadót a bevételekből kiindulva kell meghatározni.50 Az átalányadó alapja is eltér az általános szabályoktól. Az átalányadó alapja az átalányadózó jövedelem, amelyet úgy számolunk ki, hogy a bevételeket csökkenljük az Szja. tv.-ben meghatározott, bevételek százalékában kifejezett költséghányaddal.51 Az adóalap mértéke (jövedelem) tehát rendkívül alacsony mértékű lesz a mezőgazdasági kistermelőnél, hiszen normál esetben 15% (költséghányad 85%), illetve állattenyésztés és állati termék előállításánál 6% (költséghányad 94%). Ez egyrészt adójogi előnyt jelent, másrészt az adó kikerülésének és kijátszásának elkerülését akadályozza meg, azaz az adójogi fegyelmet is erősíti az adózóknál.52 A mezőgazdasági tevékenységet az adóalany egyéni vállalkozóként is végezheti, de ebben az esetben az általános szabályok vonatkoznak rá, az átalányadózás kivételével, mivel ezt a nem mezőgazdasági tevékenységet végző egyéni vállalkozó is választhatja.53 Egyébként az egyéni vállalkozásból származó jövedelem a külön adózó jövedelmek körébe tartozik. A versenysemlegesség miatt az Szja. tv. szabályainak e területe sokban hasonlít (adómérték, költségelszámolás) a társasági adó szabályaira. Az agrárszektort érintő különleges szabályozás itt is a veszteségelhatárolást, illetve az értékcsökkenési leírást érinti. (Ilyenek például a leírási kulcsok ültetvények, építmények esetén.) Ezek ismertetésétől eltekintenénk, mivel ugyanazon mértékek érvényesülnek a társasági adónál is. A veszteségelhatárolás szabályairól pedig már szót ejtettünk a mezőgazdasági őstermelőnél, amely sza49

Szja. tv. 39. § (1) bek., SZAKÁCS: op. cit.,, 632. p. Szja. tv. 39. § (1) bek., SZAKÁCS: op. cit., 677. p. 51 Szja. tv. 39. § (1) bek., SZAKÁCS: op. cit., 680. p. 52 FÖLDES: op. cit., 315. p. 53 Az egyéni vállalkozó adójogi fogalmát az Szja. tv. 3. § 17. pontja határozza meg részletesen. Ebbe a fogalomba nemcsak a vállalkozói igazolvánnyal rendelkező magánszemély tartozik bele, hanem a közjegyző, önálló bírósági végrehajtó, egyéni szabadalmi ügyvivő, ügyvéd, magán-állatorvos, magán-gyógyszerész, falugondnok, tanyagondnok és az európai közösségi jogász is.

50

A mezőgazdasági tevékenységet végzők adójogi szabályozása... bályozás

a

347

mezőgazdasági tevékenységet végző egyéni vállalkozásnál is érvé-

nyesül.

Összefoglalva tehát elmondható, hogy minden adójogszabály törekszik az általános jellegű szabályozásra és a versenysemlegesség érvényesítésére. Mindezek mellett a jogalkotó is igyekszik preferálni az adóalanyok azon körét, amelyek mezőgazdasági tevékenységet végeznek. így a jogalkotó tekintettel van arra, hogy: - az ágazat nagy költségigényű, és a költségekről bizonylat nem minden esetben áll rendelkezésre (saját munkaerő kifejtése, saját előállítású alapanyagok felhasználása); - az ágazat alacsony jövedelmezőségű; - az adóalanyok jó része kiegészítő tevékenységként végzi a mezőgazdasági tevékenységet, ezért alacsony az ebből elért jövedelem; - eszköz és munkaigényes szektor, illetve a beruházások csak lassan, hoszszabb távon térülnek meg; - az állam számára kiemelten kezelt, stratégiai ágazat, ezért sem a tevékenységet végzőket, sem a fogyasztót nem lehet magas adóval súlytani (kivétel a jövedéki termékek köre); - az adókikerülésnek és az adókijátszásnak ezen a területen van a legnagyobb tere, így a kedvező adózási feltételekkel az adózási fegyelem is erősíthető. Mindezeket figyelembe véve az adójog ágazatot. Ilyen eszközök:

-

saját eszközeivel

igyekszik preferálni

az

egyes adóalanyok számára különleges jogállás és adózási módok biztosítása, mezőgazdasági tevékenységből származó termékeknek vagy magának a tevékenységnek speciális adóztatása, speciális adómértékek meghatározása, adómentességek biztosítása, adóalap csökkentő kedvezmények előírása, adókedvezmények biztosítása.

Mindezek az adójogi előnyök remélhetőleg elősegítik az agrárágazat fennmaradását, fejlődését és ezen keresztül biztosítottá válik a falusi lakosság megélhetése és helyben maradása. Ezek a problémák azonban már túllépnek az adójog területén, így az államnak egyéb eszközökkel, támogatásokkal is segítenie kell ezt a stratégiai ágazatot.

2. (2005), pp

Recommend Documents