Zdanění majetku v Evropě

Právnická fakulta Masarykovy univerzity

Katedra správní vědy, správního práva a finančního práva

Disertační práce

Zdanění majetku v Evropě

JUDr. Ing. Michal Radvan 2006

Prohlašuji, že jsem disertační práci na téma: „Zdanění majetku v Evropě“

zpracoval sám a uvedl jsem všechny použité prameny.

A největším nepřítelem člověka jsou daně.

Jan Werich: Královna Koloběžka První

Za pomoc při psaní této práce bych rád poděkoval především své školitelce JUDr. Ivaně Pařízkové, Ph.D., která mi poskytovala cenné a užitečné rady.

2

1

ÚVOD

Předmětem zájmu této práce jsou majetkové daně. Na rozdíl od zahraničí, kde se jednotlivým majetkovým daním věnují v rámci svého výzkumného programu mnozí vysokoškolští pracovníci i odborníci z praxe, jde v české právnické literatuře o téma relativně málo zkoumané a popsané. Proto jsem při rozhodování o tématu mé disertační práce zvolil, ovlivněn především doporučením profesora Leonarda Etela, jednoho z v Evropě vysoce uznávaných odborníků na oblast daňového práva, zpracování komparace české právní úpravy majetkových daní s úpravou v dalších, především evropských zemích.

Účelem této disertační práce není samozřejmě pouze snaha odpovědět na otázku, co v našem právním řádu pod výrazem „majetkové daně“ rozumíme a jak jsou konstruovány. Ba ani jenom registrace zvláštností zahraničních daňových úprav týkajících se majetku. To vše má především podnítit diskusi o tom, jak má zákonodárce definovat jednotlivé konstrukční prvky majetkových daní. Je například vhodnější používat při stanovení základu daně z nemovitostí její hodnotu (kvalitu) nebo její výměru (kvantitu)? Pak ovšem vzniká problém, je li naše stávající úprava majetkových daní na místě, nebo zda je na čase zhodnotit klady a zápory současného znění předmětných právních předpisů a na základě tohoto posouzení připravit novely či snad dokonce nová znění zákonů upravujících zdanění majetku. Musí či má český zákonodárce reagovat na některé podněty ze zahraničí, zejména na zkušenosti pramenící z legislativy v zemích Evropské unie, ale i na další zajímavé náměty obsažené například v americké či čínské právní úpravě? Tyto a další otázky si kladou jak poplatníci daně, kteří stojí ve frontách na finančních úřadech, tak ekonomové a právníci, ať už na stránkách denního tisku, nebo v odborných časopisech a na vědeckých konferencích. Většinou se shodnou v názoru, že současná úprava majetkových daní v České republice je neefektivní a zastaralá. Bez ohledu na to, že tuto oblast práva regulující zákony jsou většinou účinné teprve od 1. ledna 1993. Je tedy na místě přemýšlet o konkrétních nedostatcích konstrukce jednotlivých majetkových daní a o přípravě jejich nové a moderní právní úpravy.

Práce, kterou držíte v rukou, si klade za cíl přiblížit čtenáři problematiku majetkových daní (nemovitostních daní, transferových daní mortis causa a inter vivos bez ohledu na úplatnost převodu, daní z motorových vozidel apod.) z pohledu právního. To neznamená, že by si autor nebyl vědom také ekonomického aspektu daňové úpravy. Pozitivní ekonomické efekty však může přinést pouze racionální právní stav. A to je výchozí teze mé práce. Jak analýza aktuálního změní právních předpisů (ke stavu k 1. lednu 2006) vztahujících se ke zdanění majetku v České republice, tak výklad specifik legislativní úpravy zdanění majetku v zahraničí jsou motivovány snahou o racionalizaci naší současné právní situace. Mám za to, že úvahy o změnách českého právního řádu v oblasti zdanění majetku by měly by založeny právě na tomto úsilí.

3

2

OBECNÁ TEORIE A HISTORIE MAJETKOVÝCH DANÍ

V žádné vyspělé demokratické zemi není možné ukládat jakékoliv daně či poplatky svévolně, bez zmocnění v nejvyšší zákonné normě. V České republice obsahuje toto zmocnění Listina základních práv a svobod (zákon č. 2/1993 Sb., ve znění pozdějších předpisů), která je součástí Ústavního pořádku České republiky. V článku 11, který zaručuje ochranu majetku, zmiňuje tato norma v odstavci pátém i možnost státu ukládat daně a poplatky. Toto právo však omezuje do té míry, že veškeré daně a poplatky není možné ukládat nařízeními či vyhláškami, ať už ústředních státních orgánů či orgánů místní samosprávy, ale pouze na základě zákona. Už ze samotné dikce tohoto ustanovení vyplývá, že úprava daní a poplatků nebude komplexně obsažena v jednom zákoně1 – daňovém kodexu, ale každá daň bude regulována samostatným právním předpisem (zákonem).2 V této souvislosti je ovšem nutno poznamenat, že normy týkající se jednotlivých daní byly v době schvalování Listiny jako součásti Ústavního pořádku České republiky již platné a účinnosti měly nabýt 1. ledna 1993, tedy ke dni vzniku samostatné České republiky.

2.1

Zařazení majetkových daní do daňového systému

Majetkové daně jsou vedle daní důchodových klasickými přímými daněmi: jsou vyměřovány poplatníkovi na základě jeho majetku a jsou adresné; poplatník nemá možnost vyhnout se jejich placení. Na rozdíl od daní nepřímých (daň z přidané hodnoty, spotřební daně) však přesně zná jejich hodnotu, sám je odvádí a v mnoha případech (včetně daně z nemovitostí) je i nucen sám si daň spočítat. Pro přesnou definici majetkových daní je nezbytné vymezit pojem „majetek“. Lze na něj nazírat jak z ekonomického, tak z právního hlediska. Ekonomové obvykle za majetek považují soubor aktiv a pasiv vázaných k určitému subjektu. Tomuto chápání se blíží i právní obsah pojmu majetek České právo však nezná jedinou definici majetku a různé právní předpisy definují majetek pro své účely rozdílně.

Například zákon o velké privatizaci 3 vymezuje majetek podniku jako souhrn věcí a finančních prostředků, ke kterým má podnik právo hospodaření nebo které jsou v jeho vlastnictví, jakož i souhrn práv, jiných majetkových hodnot a závazků podniku. Od 1. ledna 1993 do 1. ledna 2004 byl účinný zákon č. 212/1992 Sb., o soustavě daní, ve znění pozdějších předpisů, který však pouze vyjmenovával jednotlivé daně vybírané na území České republiky. Praktický smysl mu chyběl. Byl proto zákonem č. 253/2003 Sb., o spotřebních daních zrušen. 1

Např. maďarská ústava dává jednotkám územní samosprávy neobvyklou svobodu; obce si mohou vybrat z pěti (resp. šesti) různých „místních daní“ vztahujících se k nemovitému majetku. Nejčastěji jsou využívány daň z budov nesloužících k bydlení a daň z pozemků, následuje daň z domů, daň z „turistického majetku“ (podléhají jí zejm. letní domy), komunální (místní) daň a průmyslová daň (ve výši dvou procent z čistého zisku obchodní společnosti). Srov. Almy, R. A Survey of Property Tax Systems in Europe. Ljubljana: Ministry of Finance, 2001. Str. 8. Též Lados, M. Hungarian Need to Realign Local Revenue Sources: Towards Property Taxation (prezentace z International Property Tax Institute 2005 Conference 2005, Prague, Czech Republic, 24. srpna 2005). 2

Srov. § 2 zákona č. 92/1991 Sb., o podmínkách převodu majetku státu na jiné osoby, ve znění pozdějších předpisů. 3

4

Hospodářský zákoník4 (před svým zrušením) vymezoval majetek naopak výhradně pozitivně jako věci a majetková práva. Na podobném principu je vystavěna i definice majetku použitá v obchodním zákoníku:5 za majetek jsou považovány věci, pohledávky a jiná práva a penězi ocenitelné jiné hodnoty. Naopak výraz „jmění“ zahrnuje nejen soubor obchodního majetku, ale i závazky.6 V oblasti daňového práva je majetkem obvykle to, co je předmětem zdanění nebo alespoň významně ovlivňuje základ daně. Je tedy zřetelné, že jednotlivá právní odvětví a pododvětví a další, především ekonomické disciplíny definují pojem majetek různě a používají jej podle svých potřeb. Z výše uvedeného Mrkývka vyvozuje, že majetek je obecně souborem penězi ocenitelných hodnot vázaných k určitému subjektu.7 Naopak Havlan za obecné vymezení pojmu majetek považuje text § 118 občanského zákoníku8 a připomíná význam rozlišování majetku na hmotný a nehmotný.9

V minulosti byly majetkové daně často rozhodujícím daňovým příjmem, nicméně od počátku dvacátého století jejich význam z hlediska rozpočtových příjmů klesá na úkor „výnosnějších“ daní důchodových a v posledních desetiletích zejména na úkor daně z přidané hodnoty. To platí i pro Českou republiku. Následující tabulka ukazuje, že v roce 2000 byl v České republice podíl majetkových daní na HDP jeden z nejnižších ze všech zemí OECD: Země Mexiko Česká republika Rakousko Slovensko Maďarsko Německo Norsko Turecko Polsko Portugalsko Finsko Belgie Dánsko Irsko Itálie Nový Zéland Řecko Švédsko Nizozemí Španělsko Island

4 5 6

Podíl majetkových daní na HDP 0,3 0,5 0,6 0,6 0,7 0,9 0,9 1,0 1,1 1,1 1,2 1,5 1,6 1,8 1,8 1,9 1,9 1,9 2,2 2,3 2,6

Podíl majetkových daní na celkových daňových výnosech 1,4 1,3 1,3 1,6 1,7 2,3 2,4 3,1 3,3 3,2 2,5 3,3 3,3 5,6 4,3 5,4 5,1 3,4 5,4 6,4 7,1

Srov. § 64 zákona č. 109/1964 Sb., hospodářský zákoník, ve znění pozdějších předpisů.

Srov. § 6 odst. 1 zákona č. 513/1991, obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů.

Srov. § 6 odst. 2 zákona č. 513/1991, obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů.

Srov. Mrkývka, P. Finanční správa. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 1997. ISBN: 80-210-1685-X. Str. 30-31. 7

8

Zákon č. 40/196 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů

Srov. Havlan, P. Majetek státu v platné právní úpravě. 1. vyd. Praha: Linde, 2003. ISBN: 80-7201-3866. Str. 84-88. 9

5

Austrálie Japonsko Švýcarsko USA Francie Korea Kanada Lucembursko Velká Británie průměr OECD

2,8 2,8 2,9 3,0 3,1 3,2 3,5 4,4 4,4 1,9

8,9 10,3 8,1 10,1 6,8 12,4 9,7 10,6 11,9 5,4

Tabulka 1: Podíl majetkových daní na HDP a na celkových daňových příjmech v jednotlivých zemích OECD v roce 200010

Velmi zajímavé porovnání podílu majetkových daní na celkových daňových příjmech nabízí také následující tabulka, která bere na zřetel také časové hledisko. I z ní je patrný (s jistými výjimkami) pokles příjmů z majetkových daní na celkových daňových příjmech: Země Česká republika Slovensko Maďarsko Polsko Německo Rakousko Francie Španělsko USA Kanada

1970

4,9 3,7 4,8 6,5 14,2 12,8

1980

2,7 2,9 4,8 4,6 10,7 9,1

1995 1,4 1,2 2,8 2,8 1,5 7,8 5,5 11,1 10,7

2002 1,5 1,6 1,9 4,3 2,3 1,3 7,5 6,6 11,9 9,8

Tabulka 2: Podíl majetkových daní na celkových daňových příjmech v letech 1965 – 200311

Majetkové daně se mohou vztahovat jak na majetek movitý (v podmínkách České republiky daň silniční, daně dědická a darovací), tak na majetek nemovitý (daň z nemovitostí, daně dědická, darovací a z převodu nemovitostí – tzv. „trojdaň“). Majetkovým daním podléhá nejen samotná držba majetku (daň z nemovitostí, daň silniční), ale i jeho pouhé nabytí (transferové daně).12

Blackův právnický slovník definuje majetkovou daň v užším slova jako daň uvalenou na vlastníka majetku (zejm. majetku nemovitého), která je založena většinou na hodnotě majetku.13 Naopak polská literatura14 vymezuje majetkové daně šířeji: jako zdanění

Srov. OECD Revenue Statistics 2002. In: Kubátová, K. Daňová teorie a politika. 3., přeprac. vyd. Praha: ASPI Publishing, 2003. ISBN: 80-86395-84-7. Str. 238-239. 10

Srov. OECD Revenue Statistics 1965 – 2003. In: Jareš, M., Kypetová, J. Fiscal Decentralization and the Importance of Property Taxation in the Czech Republic (prezentace z International Property Tax Institute 2005 Conference 2005, Prague, Czech Republic, 24. srpna 2005). 11

Definicí majetkových daní se zabývá také Borodo in: Borodo, A. Podatki majątkowe w Polsce – zagadnienia ogólne. In: W kręgu prawa podatkowego i finansów publicznych (Księga dedykowana profesorowi Cezaremu Kosikowskiemu w 40-lecie pracy naukowej. 1 wyd. Lublin: Wydawnictwo Uniwersytetu Marii Curie-Skłodowskiej, 2005. ISBN: 83-227-2367-9. Str. 47-55. 12

Srov. Garner, B. A. (ed.). Black`s Law Dictionary. 8th ed. St. Paul: West, 2004. ISBN: 0-314-15234-2. Str. 1498. 13

6

„okolo“ majetku. Majetkovým daním tak podléhá jak přírůstek čistého majetku (ačkoliv je takový příjem daněn v některých případech daněmi důchodového typu) a získávání „surového“ majetku (podléhá též příjmovým daním), tak i samo vlastnictví majetku a dokonce i zcizování majetku (vedle transferových daní může být uplatněna i některá ze spotřebních daní).

Se zajímavým terminologickým aspektem zdanění majetku přichází americká literatura, podle níž se v technickém smyslu majetek skládá ze souboru zákonem zaručených práv vztahujících se ke specifickému objektu. Majetková daň tedy není uvalena na samotný pozemek nebo budovu, ale spíše na nedotknutelná práva k této nemovitosti. Z ryze teoretického hlediska pak občan nemá daňovou povinnost z důvodů vlastnictví, ale povinnosti přispívat na náklady státu na obranu a ochranu tohoto vlastnictví, tj. na zajištění svých práv. Praktický význam tohoto přístupu ke zdanění majetku bychom mohli popsat na příkladu Číny,15 kde stále ještě neexistuje soukromé vlastnictví. Proto je zde předmětem zdanění nikoliv majetek, ale soukromé právo užívání nemovitého majetku. Stejná pravidla pro možné zdanění (především budov) však potřebují i ve Spojených státech amerických. Většina budov zde totiž není ve vlastnictví jejich obyvatel, ale institucí (bank, fondů apod.). Obyvatelé mají k domu pouze právo užívání. Přestože splácejí hypotéku, mají i povinnost platit daně z nemovitostí (federální, státní místní 16).17 Nebude zřejmě sporu o tom, že předmětem ocenění a zdanění mohou být nejen nemovitosti, ale i jiné formy bohatství. V praxi mnoha států je zdaňován především majetek, který je co možná nejsnáze zjistitelný a ocenitelný, tedy především majetek nemovitý. Naopak majetek, který má spíše historickou cenu (sbírky obrazů a známek, starožitnosti apod.) zdanění nepodléhá. Mnozí experti upozorňují také na skutečnost, že poplatníci své zadržené důchody přeměňují v cenné papíry, životní pojistky, goodwill, autorská práva, patenty apod. Ani z těchto forem vlastnictví však daně platit nemusejí. K pořízení těchto hodnot nemusí mít vždy dostatek prostředků a kvůli jejich nákupu se zadluží. Z hlediska daňové spravedlnosti by zajisté vyhovovalo širší vymezení daňové základny, tj. stanovení daně z čistého bohatství.18 Měření čisté hodnoty majetku je ovšem problematické. Z hlediska státu jakožto příjemce tohoto typu daně je velmi obtížné stanovit základ daně, tedy vymezit hmotný a nehmotný majetek, který by měl podléhat zdanění,19 a správci daně nemusejí mít k dispozici majetková přiznání všech poplatníků, která by přesně odrážela hodnotu jejich majetkových aktiv pasiv. Složitá by

14

Mastalski, R. Prawo podatkowe. 3 wyd. Warszawa: C. H. Beck, 2004. ISBN: 83-7387-201-9. Str. 549.

Srov. Prozatímní regulace Čínské lidové republiky daně z ocenění pozemků, přijatá Státní radou 13. prosince 1993. In: Youngman, J. M. Tax on Land and Buildings. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 268. 15

K pojmům státní a místní daně v USA se vyjadřuje např. Utz, S. G. Tax Policy: An Introductional and Survey of the Principal Debates. 1st ed. St. Paul: West Publishing Co., 1993. ISBN: 0-314-01930-8. Str. 215-229. 16

Např. pojem „real estate“ v právním smyslu představuje pozemky a cokoliv, co je s nimi trvale spojeno, např. budovy. Na druhé straně termín „real property“ nebo též „realty“ vyjadřuje spíše vlastnická práva k nemovitému majetku. Srov. např. http://en.wikipedia.org/wiki/Real_estate. 18. 11. 2005. 17

Srov. Široký, J. Daňové teorie s praktickou aplikací. 1. vyd. Praha: C. H. Beck, 2003. ISBN: 80-7179413-9. Str. 141. 18

Obvykle se jedná o majetek, který se nachází na území daň vybírajícího státu. V některých případech však může dani podléhat veškerý majetek poplatníka, ať už se nachází v kterékoliv zemi. 19

7

byla i kontrola správného ocenění aktiv a zbytečnou administrativní zátěž jak pro daňové orgány, tak především pro samotné poplatníky by představovala i poměrně častá, ne-li každoroční aktualizace majetkových přiznání.20 Majetková daň z čistého bohatství totiž vyžaduje vysokou daňovou morálku, která chybí nejen českým daňovým poplatníkům.21 Zřejmě i proto v průběhu devatenáctého a dvacátého století mnoho států tuto daň (někdy též nazývanou jako obecná majetková daň22) zrušilo a nahradilo ji daní z nemovitostí a dalšími konkrétními majetkovými daněmi (např. daněmi transferovými,23 zvláštními daněmi z automobilů, z lodí apod.).24

I když daň z čistého bohatství nepřímo podporuje vyšší výběr z daně z příjmů (poplatník uvažující o možnosti daňového úniku musí kalkulovat s povinností předložit majetkové přiznání a doložit své příjmy) a zvyšuje příjmy veřejných rozpočtů (sazba daně je obvykle progresivní a ze zdanění je vyloučen – podléhá nulové sazbě – jen majetek nedosahující určité zákonem stanovené výše; poplatníkem může být nejen jednotlivec, tj. fyzická a právnické osoba, ale i rodina), bylo by zavedení této formy daně v mnoha zemích, včetně České republiky, zřejmě kontraproduktivní. Přesto jisté zvláštní typy obecné majetkové daně můžeme ve světě stále ještě najít. Například v Rusku podléhá tamní dani z podnikatelského majetku (dani z rozvahy) veškerý majetek sloužící podnikatelské činnosti. Ve skutečnosti však taková daň funguje spíše jako daň z podnikání a nikoliv jako daň majetková.25

Z výše uvedeného je zřejmé, že všechny majetkové daně jsou daněmi in rem: jsou odváděny na základě vlastnictví, respektive nabytí majetku a nejsou jakkoliv závislé na příjmu poplatníka. Oproti tomu daně in personam (daně osobní) důchodovou situaci poplatníka respektují. Jsou vyměřovány na základě jeho příjmů, což zvyšuje schopnost poplatníka tyto daně odvést. Zdanění in rem může totiž často přinášet značné problémy Kubátová upozorňuje také na to, že z hlediska principu horizontální spravedlnosti by měla být předmětem zdanění také aktiva představující potenciální pracovní (výdělečnou) kapacitu poplatníka (lidský kapitál). Srov. Kubátová, K. Daňová teorie a politika. 3. přeprac. vyd. Praha: ASPI Publishing, 2003. ISBN: 80-86395-84-7. Str. 243-244. 20

Tradičně vysoká daňová morálka Švýcarů umožnila v jejich zemi zavést právě tento typ majetkové daně. 21

Např. v USA byla obecná majetková daň zrušena v rámci velké daňové reformy v 19. století. In: Youngman, J. M. Tax on Land and Buildings. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 269. Daně z čistého bohatství jsou vybírány např. v Indii, v Pákistánu, ve Vietnamu atd. Srov. Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 294. 22

Případ Bulharska, České republiky, Maďarska, Černé Hory, Ruska, Rumunska, Srbska, Turecka, Filipín, Jihoafrické republiky atd. Ve Slovinsku mají nyní jak daně transferové, tak daně z čistého bohatství, Slovensko s výjimkou daně z nemovitostí a daně z motorových vozidel zrušilo všechny ostatní majetkové daně. Srov. Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 155775-587-6. Str. 294. 23

Na tomto místě je třeba upozornit, že výraz „daně z bohatství“ americká literatura člení na daně z čistého bohatství (placené buď periodicky nebo sporadicky) a na daně transferové (vyměřované u převodce nebo u příjemce). Srov. Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 292-293. 24

Zákon č. 2030-1 Ruské federace ze dne 13. prosince 1991, o dani z majetku podnikatelů. In: Youngman, J. M. Tax on Land and Buildings. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 269. 25

8

při výběru daně: v krajním případě nemusí mít poplatník, pokud je například nezletilým dítětem, dědicem apod., prostředky na uhrazení daně. Aby se postavení takového daňového dlužníka zlepšilo, nabízí mnohé právní řády různá „opatření“ jako je například splátkový kalendář, daňové úlevy, odklad placení daně, slevy na dani atd.

V české právní úpravě majetkových daní se však objevuje i jistý hybrid mezi zdaněním in rem a in persónám. Jedná se o situaci, kdy je k jedné dani povinno více subjektů. Připustíme-li tuto hypotézu, pak se o klasické zdanění typu in rem nepochybně nemůže jednat všude tam, kde je ze zákona stanoveno ručení nebo kde může dojít k přenosu daňové povinnosti. Daňová teorie dokonce připouští dvojí typ kombinace daně k věci a k osobě poplatníka:26

1. k dani jsou ze zákona povinny dva subjekty (např. vlastník nemovitosti a její nájemce, prodávající a nabyvatel nebo dárce a obdarovaný). V takové situaci si správce daně může teoreticky vybrat, od koho bude vyžadovat úhradu daně Obvyklejší by zřejmě mělo být vyzvat nejdříve toho, komu dispozice s majetkem přináší či pro koho bude znamenat nějaký užitek (obdarovaného, prodávajícího). Tento typ určení poplatníka daně není považován za vhodný, neboť vnáší do právního vztahu značnou nejistotu, 2. k dani jsou povinny též dva subjekty, ale zákon jednoznačně stanoví, od koho má správce daně vyžadovat úhradu. Až v případě, že tento daňový subjekt nezaplatí, má správce daně právo vyžadovat úhradu od druhého daňového subjektu. Správce by měl v tomto případě druhému subjektu prokázat, že učinil jisté kroky, aby vymohl daňový dluh po původním poplatníkovi.27

Vedle těchto dvou typů vymezení poplatníka daně je nutné zmínit i typ třetí, tzv. solidární povinnost placení daní, například při spoluvlastnictví. K dani jsou v tomto případě povinni všichni spoluvlastníci určité nemovitosti a daň musí zaplatit společně a nerozdílně. To znamená, že k jednomu předmětu daně může být podáno pouze jediné daňové přiznání a platby musí být poukazovány na jediný daňový účet. Jeden ze spoluvlastníků se buď dobrovolně nebo na základě určení správcem daně stane tzv. společným zástupcem a je povinen daň zaplatit. Finanční vyrovnání mezi spoluvlastníky v souvislosti s úhradou daně a penále pak není předmětem daňového řízení, ale jde o klasický občanskoprávní vztah mezi spoluvlastníky.

Srov. Youngman, J. M. Tax on Land and Buildings. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 279. 26

Srov. § 73 odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, podle něhož je správce daně nejprve povinen vyzvat daňového dlužníka k zaplacení daňového nedoplatku v náhradní lhůtě (minimálně osmidenní) a teprve nesplní-li daňový dlužník svoji povinnost ani v takto stanovené lhůtě, může správce daně vyzvat k zaplacení ručitele. Viz též rozhodnutí Ústavního soudu I. ÚS 539/99 ze dne 31. 5. 2000. In: Daňové spory před Ústavním soudem. 1. vyd. Beroun: Martin Novotný – Newsletter – vydavatelství, 2003. ISBN: 80-86394-89-3. Str. 129-131. 27

9

Majetkové daně jsou samozřejmě pouze jednou ze součástí daňového systému České republiky. Pro větší přehlednost následujícího textu je vhodné znázornit tento systém graficky: Důchodové daně

Daně z příjmů (z. č. 586/1992 Sb.)

Daň z příjmů fyzických osob

Daň z příjmů právnických osob

Daň z nemovitostí (z. č. 338/1992 Sb.)

Přímé daně

Daň dědická (z. č. 357/1992 Sb.)

Majetkové daně

Daň darovací (z. č. 357/1992 Sb.) Daň z převodu nemovitostí (z. č. 357/1992 Sb.) Daň silniční (z. č. 16/1993 Sb.)

Nepřímé daně

Daň z přidané hodnoty (z. č. 588/1992 Sb.)

Daň z minerálních olejů

Spotřební daně (z. č. 353/2003 Sb.)

Daň z lihu Daň z piva Daň z vína a meziproduktů Daň z tabákových výrobků

Schéma 1: Daňová soustava České republiky

10

V rámci majetkových daní se kromě výše uvedeného spíše praktického (klasického) dělení na daň z nemovitostí, daň dědickou, daň darovací, daň z převodu nemovitostí a daň silniční užívá i klasifikace teoretičtější a méně užívané: Z čisté hodnoty majetku

Daně z majetku a bohatství

Placené pravidelně Placené nepravidelně

Z nemovitostí Z kapitálových transferů Z kapitálových transakcí

Pozůstalostní dědická Darovací

Z kapitálových výnosů

Schéma 2: Klasifikace majetkových daní 28 O daních z čisté hodnoty majetku (z čistého bohatství) bylo pojednáno výše. Naopak o daních z nemovitostí, o daních z kapitálových transakcí (podléhá jí hodnota majetku v okamžiku prodeje – daň z převodu nemovitostí) a o daních z kapitálových transferů (bezúplatný převod majetku – daně dědická a darovací) se čtenář dozví v následujících podrobnějších pasážích. Daně z kapitálových výnosů postihují výnos z majetkového aktiva, základ daně tak může být i nulový. V případě České republiky, a nejen u nás, jsou kapitálové výnosy zahrnuty do důchodových daní, nejde tedy o „klasickou“ majetkovou daň.29 Z tohoto důvodu nebude tomuto typu daní věnována v této práci pozornost.30 Při úvahách nad zdaněním majetku je třeba připomenout i různé formy zpoplatnění majetku. Jedná se zejména o místní poplatek ze psů, který svou konstrukcí připomíná spíše daň ze psů. Nicméně členění příjmů veřejných rozpočtů na daně a poplatky je již zastaralé a překonané a ztrácí čím dál tím více na významu. Vždyť vzhledem k určení výnosu můžeme konstatovat, že silniční daň je spíše poplatkem (celý výnos směřuje do Státního fondu dopravní infrastruktury, z něhož jsou financovány opravy a modernizace dopravní infrastruktury). Na druhé straně se v mnoha obcích z poplatku ze psů stává daň ze psů (není poskytována žádná protislužba, a to ani v instalaci odpadkových košů se Široký, J. Daňové teorie s praktickou aplikací. 1. vyd. Praha: C. H. Beck, 2003. ISBN: 80-7179-413-9. Str. 142. 28

29

Srov. § 8 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů.

Jiní autoři, např. Vybíhal, řadí do majetkových daní nejen příjmy z kapitálového majetku, ale i příjmy z pronájmů a příjmy z prodeje nemovitých a movitých věcí včetně cenných papírů. Srov. Vybíhal, V. Zdanění majetku. 1. vyd. Praha: Grada Publishing, 1997. ISBN: 80-7169-371-5. 30

11

sáčky na exkrementy)! Pojmy „daň“ a „poplatek“ nejsou v právním řádu České republiky ani definovány.31 Je tedy třeba vycházet výhradně z daňové teorie, která definuje daň jako povinnou, zákonem předem sazbou stanovenou částku, kterou se více méně pravidelně odčerpává na nenávratném principu část nominálního důchodu ekonomického subjektu ve prospěch veřejného peněžního fondu.32 Obdobně angloamerická literatura definuje daň jako peněžní částku, kterou vláda uvaluje na fyzické osoby, právnické osoby, majetek a transakce k zajištění veřejných (státních) příjmů.33 Naopak pojem poplatek je finančněprávní teorií dávkou nepravidelnou (ad hoc), vybíranou státem nebo jinými veřejnoprávními korporacemi za zákonem stanovené úkony jejich orgánů.

2.2

Majetkové daně jako druhé a další zdanění

Jak je patrné z výše uvedeného textu i ze Schématu 1, neexistují majetkové daně ve vakuu. Naopak jsou s ostatními daněmi úzce provázány.34 Je možné konstatovat, že každý majetek byl pořízen z nějakých příjmů. Pokud budou tyto důchody příslušně zdaněny podle daně z příjmů právnických nebo podle daně z příjmů fyzických osob, pak se při placení transferových daní bude nepochybně jednat o další zdanění. A následně může vzniknout povinnost platit pravidelně například daň z nemovitostí nebo silniční daň. Velmi názorně a mnoha příklady je možné znázornit, jaké daně platí běžný občan při pořizování bydlení: nejdříve podléhá veškerý jeho příjem dani z příjmů fyzických osob. Pokud své peníze investuje, opět z výnosu platí daň z příjmů. Až naspoří určitou částku, koupí si například byt v osobním vlastnictví. Ačkoliv poplatníkem daně z převodu nemovitostí je ze zákona prodávající, není nikterak neobvyklé, že ve skutečnosti a v rozporu se zákonem platí tuto daň kupující. Z bytu je pak občan povinen každoročně platit daň z nemovitostí. Nejde tedy jen o druhé, ale dokonce o třetí zdanění jednoho důchodu! Některé státy řeší tuto „nespravedlnost“ integrací majetkové daně do daně důchodové.35 Například v Belgii jsou platby za nemovitý majetek započítávány do daně z příjmů právnických osob (Impôt des personnes morales, Rechtspersonenbelasting) a do daně z příjmů fyzických osob (Impôt des personnes physiques, Personenbelsting). Tato praxe

Pouze v zákoně o správě daní a poplatků (§ 1 odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů) je vyjádřena legislativní zkratka daň, podle níž je daní každá daň, poplatek, odvod, záloha na tyto příjmy a odvod za porušení rozpočtové kázně. Tato legislativní zkratka však nemůže nahradit chybějící definici pojmu „daň“. 31

Srov. Mrkývka P. in: Mrkývka P. a kol. Finanční právo a finanční správa. 2. díl. Brno: Masarykova univerzita v Brně, 2004. ISBN: 80-210-3579-X. Str. 5. 32

Srov. Garner, B. A. (ed.). Black`s Law Dictionary. St. Paul: West, 2004. ISBN: 0-314-15234-2. Str. 1496. K definicím pojmů „daň“, „poplatek“ a „clo“ se vyjadřuje rovněž Hudcová in: Hudcová, Z. Možné definice pojmů daň, poplatek a clo z hlediska výuky předmětu finanční právo. Acta Universitatis Carolinae – Iuridica 3-4/2003. ISSN: 0323-0619. Str. 89-95. 33

Taková situace je dokonce žádoucí, je nutná vzájemná synchronizovanost jednotlivých daňových předpisů. Srov. Mastalski, R. Wprowadzenie do prawa podatkowego. Warszawa: Wydawnictwo C. H. Beck, 1995. ISBN: 83-7110-061-2. Str. 50. 34

Široký poukazuje na fakt, že pokud bude majetek svému držiteli přinášet určitý výnos, bude majetková daň ekvivalentem důchodové daně z výnosu tohoto majetku. Srov. Široký, J. Daňové teorie s praktickou aplikací. 1. vyd. Praha: C. H. Beck, 2003. ISBN: 80-7179-413-9. Str. 139-140. 35

12

však má za následek jejich přerozdělování přes státní rozpočet.36 Originální způsob nalezli v Portugalsku, kde jsou od místní daně (daně z nemovitostí) osvobozeni ti, jejichž hrubý zdanitelný příjem nepřekročil dvojnásobek minimálního platu stanoveného vládou a jejichž majetek má hodnotu nižší než 6.708,83 EUR.37 V případě České republiky mají podnikatelé možnost využít uhrazené majetkové daně ve formě daňově uznatelných výdajů, nepodnikatelé však této výhody nepožívají. V Monaku a na Maltě pak nemovitosti zdanění nepodléhají vůbec.

Bez ohledu na „spravedlnost“ násobného zdanění se ovšem mnozí odborníci domnívají, že majetkové daně mají svou opodstatněnost. Poukazují přitom na možnosti zmírnění majetkové nerovnosti, snadný výběr majetkových daní a možnost dodatečně zdanit majetek vytvořený z důchodů, které unikly zdanění důchodovou daní.38 Nadto výnos z majetkových daní je dlouhodobě stabilní a eventuelní daňový únik velmi složitý, ba téměř nemožný. Pro jednotky územní samosprávy, především pro obce, je často například daň z nemovitostí jednou z mála, mnohdy dokonce jedinou daní, kterou si samy mohou spravovat a s jejímž výnosem mohou hospodařit (princip subsidiarity).39 V této souvislosti je možné hovořit o typu svěřených daní, kdy výnos plyne podle daňového určení do příslušného veřejného rozpočtu, nebo o typu daní sdílených. V takovém případě se o daňový výnos dělí různé veřejné rozpočty, zpravidla předem určeným procentem (např. v Rakousku a ve Velké Británii).40 Jako naprosto unikátní se v této souvislosti z pohledu nejen evropských právních úprav jeví naprosto nesystémový návrh Ministerstva pro místní rozvoj ČR z roku 2004, aby byl výnos z daně z nemovitostí příjmem Státního fondu rozvoje bydlení, tedy státního rozpočtu.41 Důvody zachování majetkových daní však mohou být nejen ekonomické, ale i psychologické. Do jisté míry je možné předpokládat, že subjekt platící daň z nemovitostí bude mít snahu nenechat svoji nemovitost chátrat či ležet ladem, ale bude se snažit o její maximální využití (pronájem, obdělávání pozemků atp.). To samé je možné konstatovat i u daně silniční. (Hlubší pozornost otázkám daňové spravedlnosti bude věnována v dalších kapitolách, které se zaměřují na jednotlivé majetkové daně.)

V souvislosti s diskuzí o opodstatnění majetkových daní je na místě zmínit se i o principu prospěchu. Zejména u nemovitostních daní je zřejmé, že jejich úhrada přinese Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 17 a 21. 36

http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/pt18.pdf. 1. 7. 2003.

37

Srov. kol. Rural Property Tax Systems in Central and Eastern Europe. 1st ed. Rome: FAO, 2002. ISBN: 92-5-104851-7. Str. 7-8. Též např. Široký, J. Daňové teorie s praktickou aplikací. 1. vyd. Praha: C. H. Beck, 2003. ISBN: 80-7179-413-9. Str. 140.

38

Zásadní chybou je, že český občan mnohdy netuší, že výnos z daně z nemovitostí, kterou uhradil na finančním úřadě, připadne celý obci, na jejímž území se nemovitost nachází. Podrobněji viz níže. Magor v této souvislosti hovoří dokonce o principu naplnění zásady „místní demokracie“. Srov. Magor, D. The Importance of Property Taxation (prezentace z International Property Tax Institute 2005 Conference 2005, Prague, Czech Republic, 24. srpna 2005). K problematice financování a k dalším aspektům místní správy ve vybraných zemích se vyjadřuje také Chandler in: Chandler, J. A. (ed., překlad Skulová, S., Svatoň, J.). Místní správa v liberálních demokraciích. 1. vyd. Brno: Doplněk, 1998. ISBN: 80-7239-0236. 39

Srov. Peková, J. Majetkové daně v daňové soustavě České republiky. 1. vyd. Praha: Codex Bohemia, 1997. ISBN: 80-85963-41-8. Str. 31. 40

Srov. Láchová, L. Perspektivy majetkových daní. In: Kubátová, K., Vybíhal, V. a kol. Optimalizace daňového systému ČR. 1. vyd. Praha: Eurolex Bohemia, 2004. ISBN: 80-86861-05-8. Str. 146. 41

13

vlastníku nemovitosti jistý užitek, neboť podobné služby poskytované státem, respektive územními jednotkami (infrastruktura, veřejné osvětlení, propagace lokality, požární ochrana, policejní ochrana apod.) zvyšují hodnotu nemovitosti. Stát rovněž zaručuje ochranu vlastnictví a nedotknutelnost obydlí. Poplatník daně z nemovitostí tak zaplacením daně přispívá na služby, které v konečném důsledku zvyšují cenu nemovitostí na trhu. Je tedy spravedlivé, aby se výdaji podílel na financování služeb, které vedou k uspokojování jeho potřeb a zájmů. Majetkové daně mají v neposlední řadě vliv na rozšiřování aglomerací 42 a (za předpokladu, že informace o hodnotách nemovitostí jsou všeobecně dostupné a z historického hlediska nezkreslené – je prováděno pravidelné přecenění hodnoty nemovitostí) na rozvoj trhu s nemovitostmi.43

2.3

Historie majetkových daní

2.3.1 Starověk Daně se objevily v podstatě současně se vznikem prvních státních útvarů již ve starověku. Měly však víceméně charakter nepravidelných plateb vybíraných především jako zdroj krytí válečných výdajů. Základem daňových systémů bylo vlastnictví anebo držba majetku, především půdy. (Vedle toho bylo mnohde podrobeno dani i vlastnictví dobytka.) Daň z pozemků byla dvojího druhu. Jednalo se jednak o naturální daň (1/10 až 1/3 úrody), jednak o výkon nucených prací (povinná služba v armádě, práce na stavbách chrámů, paláců, hradeb, zavlažovacích kanálů, cest apod.).44 V některých případech bylo možné platit namísto naturáliemi například drahými kovy. Existovala i různá osvobození od placení daní „za zásluhy“; zejména tehdy, pokud poplatník dostal půdu od vrchnosti jako královský dar nebo byl zbaven povinnosti platit daně královským dekretem.

Velmi propracovaným systémem daní se mohli pochlubit už ve starověkém Řecku, kde se vedle nepřímých daní (z dnešního hlediska jde spíše o poplatky z nákupu a prodeje, pronájmu, dědictví atd.) platily přímé daně podle výše majetku. Ty se odváděly přímo státu. Zajímavé je především to, že tyto daně byly placeny dobrovolně, občané si považovali za čest uhradit daně. Pro toho, kdo se nezajímal o státní záležitosti, měli Řekové pojmenování „idiot“.45 V Egyptě, který jako poslední ze středomořských států zavedl v ptolemaiovském období peněžní hospodářství, plnila z hlediska státní pokladny stěžejní roli pozemková daň, vedle ní se uplatňovaly daň z vinohradů a ovocných sadů, daň z budov, daň

Brueckner, J. K., Kim H.-A. Urban Sprawl and the Property Tax. In: International Tax and Public Finance 1/2003. ISSN: 0927-5940. Str. 5-23. 42

43

Almy, R. A Survey of Property Tax Systems in Europe. Ljubljana: Ministry of Finance, 2001. Str. 9.

Srov. Grúň, L. Dejiny daní, poplatkov a cla. 1. vyd. Bratislava: Holoprint, 2000. ISBN: 80-967243-2-0. Str. 25. 44


14

z otroků a další přímé a nepřímé daně.46 Platily se také dávky z vyměření půdy, ze zavlažovacích staveb a z cest.47

Co se týká antického Říma, je všeobecně známo, že hlavním zdrojem pro fiskus byly příjmy z dobytých provincií. Například v římské provincii Judea vybírali tyto finanční prostředky „celníci“ – úředníci, kteří odváděli vládě určitý podíl vybraných poplatků. Zbytek patřil jim. Proto byli často velmi bohatí. Židé je nenáviděli a považovali je za hříšníky a kolaboranty s římskou mocí.48 Někdy byly dosavadnímu vlastníkovi ponechány jeho pozemky za to, že bude odvádět naturální dávky. Pokud však odvody nedostačovaly, musel tento člověk jednorázově přispět dávkou z pozemků, později z hlavy (tributum49). Mezi přímé daně placené římskými občany patřila především daň z majetku (daň z pozemků). Její výše se stanovovala dle potřeby, obvykle jedno, dvě nebo tři procenta z hodnoty majetku (tributum simplex, duplex, triplex). Základ daně – hodnotu majetku – si stanovoval jeho vlastník. Za císařství bylo vybírání pozemkových daní propracováno do té míry, že existovaly databáze podobné dnešní evidenci daní. Nedostatek finančních prostředků v období dominátu byl vyřešen tak, že vlastníci půdy platili pravidelně pozemkovou daň a ti, kteří půdu neměli, byli povinni odvádět daň z hlavy. Ani taková opatření však k naplnění státní pokladny nestačila. To vedlo k vytvoření nového daňového systému. Tohoto úkolu se zhostil císař Dioklecián a po jeho smrti na něj navázal císař Konstantin. Od roku 296 n. l. se stal základem pro stanovení pozemkové daně (tzv. „annona“ – vybírala se ročně) nový soupis půdy, který registroval její výměru a kvalitu. Pozemky se rozdělily na určitý počet daňových jednotek zvaných iugum (jařmo), což byla míra rozlohy, za kterou se odevzdávala daň v určité výšce. Rozloha se určovala s přihlédnutím na kvalitu půdy a konkrétní způsob jejího využití. Pozemkovou daň museli poprvé odvádět i velcí vlastníci půdy, zejména senátoři. Jediným rozdílem byla skutečnost, že neplatili v naturáliích jako ostatní obyvatelstvo, ale v penězích podle plochy půdy, a to ve výši dva, čtyři nebo osm měšců (follis50). Tato daň se proto nazývala follis senatorius (senátorský měšec).51 2.3.2 Středověk V počátcích feudální společnosti měly daně větší význam pouze jako zdroj financování válečných tažení a budování obrany. Později (od dvanáctého století) vznikaly nové druhy daní, které začínaly mít peněžní charakter a nebyly již dále nahodilé. V placení


Srov. Grúň, L. Dane včera, dnes a zajtra. 1. vyd. Bratislava: Eurounion, 2001. ISBN: 80-88984-28-9. Str. 19-20. 47

Lehce dostupné příklady nalezneme např. v Novém zákoně. Srov. např. Lukáš 18,11 – 18,14, Lukáš 19,2 – 19,10, Marek 2,13 – 2,17 apod. 48

Pojem „tributum“ se později vžil jako obecné označení pro veškeré přímé daně vybírané na území starověkého Říma. Je ovšem možné setkat se i s pojmem „stipendium“, který má stejný význam. 49

50

Určité množství měděných mincí nasypaných do měšce signovaného zpravidla posledním držitelem.

Srov. Grúň, L. Dejiny daní, poplatkov a cla. 1. vyd. Bratislava: Holoprint, 2000. ISBN: 80-967243-2-0. Str. 31-33. 51

15

daní se ovšem nadále vyskytovaly četné výjimky: s poukazem na učení o trojím lidu církev a šlechta mnohde dokonce žádné daně neplatily.52

Vedle domén,53 regálů54 a akcízů55 hrály ve středověku z pohledu zdanění nemovitostí nejvýznamnější roli kontribuce. Ty vznikaly ve dvanáctém století a byly předchůdkyněmi dnešních přímých daní. Byly placeny nejen z majetku, ale i z hlavy a z výnosů. Vybírání kontribucí bylo založeno na repatriační metodě: výnos daně byl nejprve schválen panovníkem nebo stavovským sněmem, poté byl rozdělen na jednotlivá města, léna či feudální panství, která opět svůj díl rozdělovala na jednotlivé skupiny poplatníků, například na cechy nebo přímo na jednotlivé obyvatele. Tímto způsobem mělo být dosaženo plánovaného výnosu kontribucí.56 Pro úplnost je třeba ještě dodat, že právě v tomto období vznikaly první „katastry“, tedy seznamy nemovitostí, které sloužily (a na našem území dodnes slouží) jako základ pro daně z pozemků a pro daně ze staveb. Středověk je také obdobím obnovení funkce daňového pachtýře.57 Tato osoba měla po získání licence od panovníka (samozřejmě za úplatu) právo na vybírání daní. Výhody z tohoto systému plynuly jak pro pachtýře, tak pro panovníka: vzhledem k faktu, že jediným příjmem pachtýře byl právě podíl na vybraných daních, měl majitel licence osobní zájem na omezení daňových nedoplatků. 2.3.3 Novověk V období novověku je z hlediska daní nejvýznamnější stav ve dvou nejvyspělejších zemích té doby – v Anglii a ve Francii. Zde se roku 1798 uskutečnila velká daňová reforma, jejíž největší význam spočíval v tom, že zavedla tzv. „kanceláře přímých daní“. Ty působily v každém departementu, podléhaly přímo ministru financí a nahradily různé volené orgány činné při výběru daní. Kromě této víceméně procesní změny přinesla novela i zcela nové daně, mimo jiné pozemkovou daň a daň z nemovitostí; již dříve existující domovní daň zůstala zachována a její základ byl stanovován podle počtu dveří a oken.58

Ve stejném roce proběhla daňová reforma i v Anglii. I zde byla důvodem změn především snaha získat stálé zdroje příjmů. To znamená, že kontribuce přestaly být mimořádným příspěvkem na krytí státních výdajů a staly se periodickou formou zdanění. Jejich výše byla podmíněna výměrou pozemku a jeho druhovým zařazením, méně již byl brán v potaz peněžní výnos plynoucí z pozemku. Nejdále v tomto směru došlo Rakousko, kde císařovna Marie Terezie nechala v roce 1748 sestavit katastr


Odvody naturální povahy, které byly placeny z výnosů z majetku panovníka, tj. z hospodaření na jeho lesních a zemědělských pozemcích. 53

Panovník měl určitá výlučná práva, jako např. právo vařit pivo, razit mince, soudit, právo těžby, lovu apod. Tato práva propůjčoval za poplatek – regál. Vznikl tak regál horní, solní, celní, soudní atd. 54

55

Předchůdkyně dnešních nepřímých daní, modernější forma regálů.


57

Srov. funkci „celníků“ při výběru finančních prostředků v římských provinciích.


16

poddanských pozemků. Ten obsahoval i údaje o čistém výtěžku, který sloužil jako základ pro výši kontribuce. Ani vrchnost nebyla ušetřena placení daní. Musela sestavovat daňové přiznání výnosů a zisků panských velkostatků. Kompletní katastr včetně vrchnostenských pozemků byl však vytvořen až za vlády císařovnina syna Josefa II., který do pozemkových katastrů zahrnul veškerou půdu bez rozdílu vlastnictví.59 2.3.4 Vývoj zdanění majetku na území České republiky60 První majetkové daně se v Českém království objevily ve dvanáctém století. Jednalo se o daně z obdělávaných pozemků a daně z městských domů. Tak jako jinde v tehdejší Evropě však ani u nás církev a šlechta tyto daně neodváděly.

První ucelená daňová soustava vznikla na našem území ještě před nastoupením Habsburků na český trůn (1526). V roce 1517 byl vydán berní předpis stavovského sněmu, který mimo jiné stanovil všeobecnou daň z majetku. Kromě osob (daň z hlavy) podléhal dani i obecní majetek královských, panských a rytířských měst, klášterů a duchovenstva. Základ daně se lišil u vrchnosti a poddaných. Zatímco u svobodného obyvatelstva podléhaly zdanění jen nemovitosti a peněžní a naturální dávky vyplácené poddaným, u poddaných byl dani podroben veškerý movitý a nemovitý majetek. Daňové přiznání bylo podáváno ve formě přiznávacího listu, za jehož správnost byla odpovědná vrchnost, která jej vyplňovala i za své poddané a za jejich majetek. Základem přiznání bylo poplatníkovo prohlášení „pod pečetí a na svědomí“ o kupní nebo prodejní hodnotě majetku. Roku 1531 za vlády Ferdinanda I. byla ustanovena majetková daň (tzv. „šacuňk“), do které nebyl pojat majetek poddaných. Tato daň byla v roce 1534 zrušena a nahrazena nepřímou daní z prodejů v zemi. Na přelomu šestnáctého a sedmnáctého století byla zavedena domovní daň, jejímž předmětem byly stavby ve městech královských nebo celé usedlosti na venkově. Daň odváděla vrchnost a měšťané, a to i za své poddané. V období osvícenského absolutismu došlo, jak už bylo řečeno, k jednomu z nejvýznamnějších okamžiků v historii zdanění nemovitostí v Evropě. Roku 1748 byl sestaven „revisitační katastr“, který popisoval veškerou poddanskou půdu (nikoliv pouze půdu ornou) v dělení podle jakosti a rozlohy. Pozemkové dani však byla podrobena nejen půda, ale také tzv. „adminicula“ (chmelařství, plavení dříví, chov dobytka). Berně technickou jednotkou se stala usedlost.

Za Josefa II. byla provedena nová reforma pozemkové daně (patent z roku 1785), která byla založena na fyziokratickém učení o odůvodnitelnosti jediné pozemkové daně. Daňovou jednotkou se stal pozemek (parcela). Josef II. odňal šlechtě a církvi právo neplatit daň, půda rustikální byla zdaňována stejnou sazbou jako půda dominikální. Ke konci osmnáctého století tak byly hlavními pilíři daňové soustavy jednotná kontribuční daň reální, tj. popisovaná pozemková daň, která také postihovala výnos z domů a živností, daň úroková, daň třídní (podle druhu příjmů), nepřímé daně a clo. V průběhu následujících desetiletí (až do pádu Rakouska – Uherska) se ukázalo, že reformy z doby osvícenství byly natolik dostačující, že nebylo třeba dalších výrazných Srov. Grúň, L. Dejiny daní, poplatkov a cla. 1. vyd. Bratislava: Holoprint, 2000. ISBN: 80-967243-2-0. Str. 45. Podrobněji viz níže. 59

K tomu srov. Široký, J. Daňové teorie s praktickou aplikací. 1. vyd. Praha: C. H. Beck, 2003. ISBN: 80-7179-413-9. Str. 25-38. 60

17

změn. Pouze v roce 1817 byla provedena reforma pozemkové daně (zřízením všeobecného stavebního katastru) a v roce 1820 byla znovu zavedena daň domovní.

Po vzniku samostatného Československa v roce 1918 bylo třeba sjednotit daňový systém pro Čechy, Moravu, Slovensko a Podkarpatskou Rus. Zcela se to zdařilo až daňovou reformou v roce 1928. Na nemovitosti se vztahovaly daně pozemková a domovní. Pozemková daň byla placena knihovním vlastníkem pozemků ze všech pozemků zapsaných v pozemkovém katastru. Základem daně byl výnos (u lesů dvacetinásobek, u ostatní půdy sedmnáctinásobek čistého katastrálního výtěžku), který byl podle druhu pozemku zapsán v tomto katastru.61 Sazba daně byla dvě procenta, v některých případech se vybíral zvláštní příspěvek ve výši 1,5 % základu pro vyměření pozemkové daně.

Domovní daň byla rozlišena na daň činžovní z budov pronajatých, jakož i z budov ve větších obcích a městech (Praha, Brno, Bratislava, lázeňská města a obce, kde byla více než třetina domů pronajata) a na daň třídní (vybírala se podle vnějších znaků, například počtu a velikosti obytných místností, počtu podlaží apod.) v obcích, kde se zpravidla budovy nepronajímaly. Daně se nepřekrývaly, budova mohla být podrobena pouze jedné z nich. U domovní daně byl plátcem daně vlastník nebo trvalý uživatel budovy. Základem daně byl výnos z budovy zjišťovaný podle výše nájemného nebo nájemní hodnoty (u budov podléhajících dani činžovní) nebo stanovený podle počtu obytných místností (u budov podléhajících dani třídní).62 Sazba daně byla osm až dvanáct procent z budov u daně činžovní (podle velikosti obce), daň třídní byla tarifně odstupňována podle počtu obytných místností. K oběma majetkovým daním se vybíraly přirážky územních svazků (obecní, okresní a zemské), které mohly přispět k podstatným rozdílům ve výši daní postihujících pozemky a budovy v jednotlivých obcích. Pokud měla některá osoba požitky z majetkových předmětů, které nepodléhaly některé z výše uvedených daní ani dani výdělkové, měla povinnost platit rentovou daň.63

Na převody vlastnictví k nemovitostem se vztahovala jedna z daní obchodových – poplatek nemovitostní. Vybíral se ze všech transferů s nemovitostmi bez ohledu na to, zda se jednalo o převod mezi živými nebo pro případ smrti, bezúplatně či za úplatu, na základě listinné smlouvy nebo ústní dohody. Základem daně byla hrubá hodnota nemovitosti; k závazkům a věcným břemenům se nepřihlíželo. Obvykle se jednalo o tržní cenu, do které se započítávalo i příslušenství (např. dobytek, nářadí, strojní vybavení apod.). Sazba daně byla velmi složitě konstruována. Přihlíželo se mimo jiné k úplatnosti převodu, k poměru původního vlastníka a nabyvatele, k druhu nemovitosti a ke způsobu jejího užívání.64 K tomu srov. Engliš, K. Finanční věda. 1. vyd. Praha: Nakladatelství Fr. Borový, 1929. Str. 142-146. Rovněž Freudenfeld, F. a Kovanda, F. Zákon o přímých daních. 2. vyd. Praha: Právnické knihkupectví a nakladatelství V. Linhart, 1937. Str. 342-406. Též Pimper, A. Národní hospodářství pro každého. 2. vyd. Praha: Pražské akciové tiskárny, 1936. Str. 300-301. 61

K tomu srov. Engliš, K. Finanční věda. 1. vyd. Praha: Nakladatelství Fr. Borový, 1929. Str. 146-154. Rovněž Freudenfeld, F. a Kovanda, F. Zákon o přímých daních. 2. vyd. Praha: Právnické knihkupectví a nakladatelství V. Linhart, 1937. Str. 318-342. Též Pimper, A. Národní hospodářství pro každého. 2. vyd. Praha: Pražské akciové tiskárny, 1936. Str. 300-301. 62

Srov. Freudenfeld, F. a Kovanda, F. Zákon o přímých daních. 2. vyd. Praha: Právnické knihkupectví a nakladatelství V. Linhart, 1937. Str. 406-458. 63

64

Srov. Siblík, J. Veřejné finance Československa. 1. vyd. Praha: Orbis, 1947. Str. 124-128.

18

Další daň obchodová byla nazývána daní z obohacení. Zahrnovala daň dědickou a daň darovací. (Siblík jako příklad darů uvádí věna dcerám nebo výbavu pro výkon synova povolání.) Základem daně byla čistá hodnota nabytí. Sazba daně se řídila jednak čistou hodnotou nabytí, jednak vztahem nabyvatele k zůstavci/dárci. Jednalo-li se o transfer nemovitosti, platila se jak daň z obohacení majetku, tak i poplatek nemovitostní. Poplatníkem daně byl nabyvatel, dárce se automaticky přímo ze zákona stával ručitelem. Dědila-li právnická osoba, platila namísto daně z obohacení tzv. poplatkový ekvivalent.65

Rozhlasové (a později televizní) poplatky byly původně koncipovány jako platba za povolení přijímat rozhlasové (a televizní) služby. První koncese k přijímání "zpráv, koncertů a přednášek, vysílaných radiofonickou zpravodajskou společností Radiojournal" byla na území dnešní České republiky vydána v září 1923. Platba byla původně dvousložková: poštovní a telegrafní správě platil koncesionář šedesát korun ročně, rozhlasové společnosti platil sto korun měsíčně. Měsíční poplatek se postupně snižoval až na deset korun měsíčně v roce 1926, roční, tzv. uznávací poplatek byl zrušen v roce 1925; snižování koncesionářského poplatku souviselo s růstem počtu plátců. Z této doby pochází dnes již právně bezobsažný, ale přesto dosud běžně používaný termín „koncesionářský poplatek“.66 Až do konce druhé světové války nedoznala úprava daní vztahujících se k majetku žádných změn. Po válce (v roce 1946) byl vydán zákon o dávce z majetku.67 Jednalo se o tzv. milionářskou dávku k odstranění škod způsobených válkou. Zdaňován byl přírůstek majetku zjištěného k 1. lednu 1939 a k 15. listopadu 1945, eventuelně majetek zjištěný k 15. listopadu 1945.68

Po únoru 1948 následovala daňová reforma, která mimo jiné zavedla zemědělskou daň placenou především jednotnými zemědělskými družstvy a státními statky. Jakoby jednotná zemědělská daň však ve skutečnosti zahrnovala tři zcela samostatné finančněprávní vztahy (tři samostatné daně69): daň z pozemků, daň z příjmů občanů ze zemědělské výroby (z objemu mezd a odměn) a zemědělskou daň ze zisku, která byla směrována k uživatelům pozemků vedených v evidenci nemovitostí jako zemědělská půda. (Sazba daně z objemu mezd a odměn byla stanovena ve výši padesát procent ze základu daně, stejně tak i sazba daně ze zisku činila padesát procent ze základu daně.) Z hlediska zdanění nemovitostí je však významná pouze část zemědělské daně týkající se daně z pozemků. Z dnešního pohledu je velmi zajímavé, že výše (sazba) daně byla pevně stanovena na jeden hektar pozemku podle podmínek jednotlivých přírodních stanovišť, jinými slovy

65

Srov. Siblík, J. Veřejné finance Československa. 1. vyd. Praha: Orbis, 1947. Str. 128-133.

Srov. důvodovou zprávu k zákonu č. 348/2005 Sb., o rozhlasových a televizních poplatcích a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů. 66

Zákon č. 134/1946 Sb., o dávce z majetkového přírůstku a o dávce z majetku, ve znění pozdějších předpisů. 67

Srov. Bakeš, M. Vývoj daní a poplatků od roku 1945. In: Bakeš, M. a kol. Daňové a poplatkové předpisy. 1. vyd. Praha: Panorama, 1984. Str. 25. 68

Tyto tři daně se zpravidla označovaly jako složky zemědělské daně a byly jimi zdaňovány organizace a fyzické osoby, které působily v oblasti zemědělské výroby a služeb. Srov. Zahálka, V. Finanční právo. 1. vyd. Brno: UJEP, 1984. Str. 143. 69

19

podle výnosnosti půdy, a to až do výše 3.000 Kčs.70 Nebyl brán ohled na to, zda, jakým způsobem a jak účelně je půda využívána. Tehdy preferované intenzivnější využívání půdy tak de facto znamenalo nižší daňové zatížení vzhledem k celkovým příjmům z předmětných pozemků. Subjektem daně byl každý uživatel půdy (právnická i fyzická osoba), předmětem zdanění veškeré pozemky vedené v evidenci nemovitostí jako zemědělská půda (orná půda, louky, chmelnice, vinice, zahrady, ovocné sady a pastviny) bez ohledu na faktický způsob jejich užívání. Dani podléhaly i některé nezemědělské půdy jako například okrasné zahrady v užívání občanů a hospodářsky využívané vodní plochy (rybníky s chovem ryb, vodní plochy, na nichž bylo pěstováno rákosí). Osvobození od daně z pozemků bylo možné uplatnit jen ve výjimečných případech a většinou pouze na pevně stanovenou dobu. Například nově osázené vinice byly osvobozeny po dobu šesti let, chmelnice po dobu dvou let a ovocné sady po dobu čtyř let, rekultivované pozemky vrácené zemědělské výrobě po dobu pěti let. Osvobození se vztahovalo i na pozemky ve správě a v užívání národních výborů a jejich rozpočtových organizací. Ve vymezených případech (letištní plochy, vojenská pásma, poddolované pozemky apod.) měly národní výbory oprávnění daň z pozemků snížit až o padesát procent.

Daň domovní zůstala po válce zachována. Jejím úkolem bylo nejen vybrat prostředky na budování a údržbu komunikací, kanalizací a sítí vůbec, ale i odčerpat bezplatné příjmy majitelů činžovních domů.71 Subjektem domovní daně byly především fyzické osoby, méně často pak právnické osoby, a to pouze pokud se jednalo o nesocialistickou organizaci. Všechny budovy v socialistickém vlastnictví totiž domovní dani nepodléhaly vůbec. Předmětem daně byly jak budovy obytné, tak i budovy sloužící provozním nebo podobným účelům (např. výrobě, obchodu, provozování služeb atd.) a také účelům rekreačním. Podmínkou však bylo, aby jejich výměra činila nejméně 8 m2. Výstavba nových obytných budov byla podporována možností časově omezeného osvobození od domovní daně (na 15 let). Domovní daň se vyměřovala dvěma různými způsoby s ohledem na charakter a způsob užívání nemovitostí. Rodinné domy, chaty a nepronajímané garáže byly zdaňovány na základě zastavěné plochy. Z hlediska sazby daně (určené na m2 této zastavěné plochy) byly všechny obce rozděleny podle počtu obyvatel do pěti skupin, přičemž nejvyšší sazba za metr čtvereční byla přiřazena Praze, Brnu, Bratislavě a lázeňským místům, a to od 5,00 do 7,50 Kč za m2. Jisté rozpětí bylo stanoveno záměrně, národním výborům byla dána možnost daň zvyšovat (např. jednalo-li se o vícepatrové budovy nebo budovy z části pronajaté). Stejně tak měly národní výbory možnost domovní daň snížit, zejména u budov v chatrném stavu.

Druhým způsobem stanovení daně bylo zdaňování budov podle nájemného a ceny užívání.72 Tento způsob výpočtu daňové povinnosti byl používán především pro nájemní domy a soukromé obytné a provozní budovy. Nájem a cena užívání se snižovaly o tzv. odčitatelné položky (např. úhrady za dodávku vody, tepla a další služby jako odvoz odpadu apod., náklady spojené s výkonem domovnických prací, opravy atd.) a z rozdílu (daňového základu) se stanovovala výsledná domovní daň. Sazba daně byla

Výjimku tvořily jen hospodářsky užívané vodní plochy, kde daňová sazba činila jednotně 50 Kčs na 1 ha. 70

K tomu dále Zahálka, V. Finanční právo. 1. vyd. Brno: UJEP, 1984. Str. 179.: „…slouží domovní daň spolu s daní z příjmů obyvatelstva k omezování a potlačování zbytků soukromého sektoru v této oblasti…“

71

72

Cena užívání budovy se stanoví jako nájemné, kterého by se dosáhlo pronájmem budovy.

20

velmi vysoká: pokud daňový základ nepřesahoval 6.000 Kčs, byla daňová sazba 45 %. Při vyšším základu daně pak dokonce padesát procent. Je zřejmé, že zdanění podle nájemného a ceny užívání bylo mnohonásobně vyšší než zdanění podle zastavěné plochy. Vedle výše uvedených daní byl vybírán také místní poplatek z bytů. Byl zaveden v roce 1957 a vybíral se jednak z bytů s větší obytnou plochou než byla tzv. „osvobozená výměra“, jednak z bytů, které byly užívány k jiným účelům než k bydlení. Cílem bylo přimět uživatele nadměrných bytů, aby je směnili za menší, tj. přiměřené počtu příslušníků jejich domácnosti.

V roce 1964 došlo v konstrukci místního poplatku z bytů k dílčím změnám. Předmětem poplatku se staly byty vlastníků obytných domů v soukromém vlastnictví a byty přenechané do užívání v rodinných domcích v osobním vlastnictví, pokud připadalo na uživatele bytu (poplatníka poplatku) a každého dalšího příslušníka jeho domácnosti více než 12 m2. Sazby poplatku byly odstupňovány podle vybavení bytu a počtu nadměrných metrů. Podobná konstrukce daňové sazby se uplatňovala i pro byty užívané k jiným účelům než k bydlení. Výše uvedené daně však nebyly jedinými majetkovými daněmi vybíranými v letech 1948 – 1989. V roce 1952 byla zavedena daň z motorových vozidel, jejímiž poplatníky byly fyzické i právnické osoby a nestátní socialistické organizace. Tato daň však byla zakrátko zrušena a znovu se objevila až v letech 1964 až 1974.73

Ve stejném roce (1952) byla zavedena i soustava místních poplatků zahrnující mimo jiné poplatek ze psů jako obligatorní místní poplatek. Účelem zpoplatnění bylo přispět k omezení nežádoucího růstu počtu psů. Poplatník – držitel psa byl povinen zaplatit poplatek bez vyměření, a to za každého psa staršího šesti měsíců. Sazby byly na tehdejší dobu velmi vysoké: základní sazba ve výši 120 Kč se ve velkých městech zvyšovala na 400 Kč. Národní výbory jakožto správci poplatku mohly (s ohledem na počet obyvatel) svým rozhodnutím poplatek dále zvýšit až na 1.000 Kč za jednoho psa a na 1.500 Kč za druhého a dalšího psa.74 Předchůdcemi transferových daní byly od roku 1957 notářské poplatky. Vedle klasického notářského poplatku za úkony byly vybírány další tři poplatky:75

- poplatek z převodu nebo přechodu nemovitostí,

- poplatek z dědictví,

- poplatek z darování.

Poplatníkem notářského poplatku z převodu nebo přechodu nemovitostí byl převodce, nabyvatel ručil za jeho zaplacení. Předmětem zpoplatnění nebyl pouze převod vlastnictví, ale i úplatný přechod práva užívání. Základem daně byla zjištěná cena nemovitostí. Lineární poplatková sazba mohla být jedno nebo pět procent, a to v závislosti na vztahu mezi převodcem a nabyvatelem. Nabyvatel dědictví nebo daru musel platit notářský poplatek z dědictví, respektive notářský poplatek z darování, a to ve výši jednoho, pěti nebo dvaceti procent z čisté

Srov. Bakeš, M. Vývoj daní a poplatků od roku 1945. In: Bakeš, M. a kol. Daňové a poplatkové předpisy. 1. vyd. Praha: Panorama, 1984. Str. 25-31. 73

74

Srov. Zahálka, V. Finanční právo. 1. vyd. Brno: UJEP, 1984. Str. 206.

Srov. Marková, H. Právní úprava poplatků. In: Bakeš, M. a kol. Československé finanční právo. 1. vyd. Praha: Ústav státní správy, 1987. Str. 90-91. 75

21

hodnoty dědictví v závislosti na vztahu k zůstaviteli. Pokud šlo o převod ze soukromého nebo do soukromého vlastnictví, zvyšovala se sazba na dvojnásobek. Nezdanitelné minimum činilo 50.000 Kč (pro osoby zařazené do 3. daňové skupiny 3.000 Kč). Výše uvedená úprava zůstala zachována až do pádu komunistického režimu. Po listopadu 1989 bylo rozhodnuto nahradit stávající daňovou soustavu zcela novou soustavou, a to s účinností od 1. ledna 1993. Je však nepravděpodobné, že současný stav (tak, jak je popsán v následujících kapitolách) bude platný po delší dobu. Do budoucna můžeme spíše očekávat další změny daňových předpisů vztahujících se k majetku. I ty jsou v následujících pasážích naznačeny.

22

3

DAŇ Z NEMOVITOSTÍ

Právní úprava této daně byla schválena Českou národní radou 4. května 1992 jako zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí.

Již po vstoupení zákona v účinnost, po podání prvních daňových přiznání, se ukázaly některé nedostatky zákona (různé možnosti osvobození, podávání dodatečného daňového přiznání, problematika obecně prospěšných společností). Mnohá ustanovení bylo proto nutné doplnit a zpřesnit. Navíc musela právní úprava reagovat na společenské i politické požadavky. Z těchto důvodů docházelo k častým novelám uvedeného zákona. Do dnešního dne jich vstoupilo v platnost celkem čtrnáct: -

-

-

-

zákon č. 315/1993 Sb., kterým se mění a doplňuje zákon České národní rady č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, a mění zákon České národní rady č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění zákona České národní rady č. 35/1993 Sb. a zákona č. 157/1993 Sb., ve znění pozdějších předpisů,

zákon č. 242/1994 Sb., kterým se mění a doplňuje zákon České národní rady č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění zákona č. 315/1993 Sb., ve znění pozdějších předpisů,

zákon č. 248/1995 Sb., o obecně prospěšných společnostech a o změně a doplnění některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů,

zákon č. 65/2000 Sb., kterým se mění zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů,

zákon č. 492/2000 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony, ve znění pozdějších předpisů,

zákon č. 239/2001 Sb., o České konsolidační agentuře a o změně některých zákonů (zákon o České konsolidační agentuře), ve znění pozdějších předpisů,

zákon č. 483/2001 Sb., kterým se mění zákon č. 243/2000 Sb., o rozpočtovém určení výnosů některých daní územním samosprávným celkům a některým státním fondům (zákon o rozpočtovém určení daní), ve znění zákona č. 492/2000 Sb., zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů,

zákon č. 576/2002 Sb., kterým se mění zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů,

zákon č. 237/2004 Sb., kterým se v souvislosti s přijetím zákona o dani z přidané hodnoty mění některé zákony a přijímají některá další opatření a mění zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění zákona č. 479/2003 Sb., a zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů,

zákon č. 669/2004 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony, ve znění pozdějších předpisů,

zákon č. 179/2005 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákona o zrušení Fondu národního majetku České republiky, ve znění pozdějších předpisů,

zákon č. 217/2005 Sb., kterým se mění zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 265/1991 Sb., o působnosti orgánů České 23

-

republiky v oblasti cen, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony, ve znění pozdějších předpisů,

zákon č. 342/2005 Sb., o změnách některých zákonů v souvislosti s přijetím zákona o veřejných výzkumných institucích, ve znění pozdějších předpisů,

zákon č. 545/2005 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb. , o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a některé související zákony, ve znění pozdějších předpisů (část šestá tohoto zákona týkající se daně z nemovitostí nabude účinnosti až 1. ledna 2007).

Podle současné úpravy se daňová povinnost váže k vlastnictví nemovitého majetku a zdanění podléhají výlučně pozemky a stavby nacházející se na území České republiky. To znamená, že se daň z nemovitostí skládá de facto ze dvou daní: daně ze staveb a daně z pozemků. Důvodem pro tuto skutečnost je častá rozdílnost osob poplatníka daně ze staveb a daně z pozemků a rovněž odlišný způsob výpočtu daně (odchylný způsob stanovení základu daně i rozdílná daňová sazba). Proto se stanoví každá daň odděleně. Jejich součet však tvoří konečnou výši daně z nemovitostí, která se uvádí na jediném daňovém přiznání. To, co se zdá být v našem případě logické, je ovšem ve světě často diskutováno. Otázka zní, zda danit jen pozemky či pozemky i stavby současně. Argumentem pro vyloučení budov ze zdanění je skutečnost, že nesdílí tolik jedinečných charakteristik jako pozemky, které jsou skutečně nemovité,76 jejich nabídka je neelastická a jejich hodnota vychází spíše z přírodních a sociálních podmínek než z individuálních zájmů. Správu daně z nemovitostí vykonávají v České republice místně příslušné finanční úřady s ohledem na polohu nemovitosti.77 Přesto je celý její výnos příjmem obce, na jejímž území se nemovitost nachází.78 Princip prospěchu je zde zcela respektován. Stejně je tomu ostatně téměř ve všech vyspělých evropských státech. Stát Albánie Arménie Ázerbajdžán

Rozpočtové určení daní z nemovitostí státní rozpočet místní rozpočty státní rozpočet

Srov. Youngman, J. M. Tax on Land and Buildings. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 268-270. Youngman diskutuje možnou definici nemovitého majetku, která v USA není stanovena zákonným předpisem tak jako v evropských právních úpravách. Podrobněji k možnému zdanění výhradně pozemků viz níže část této práce věnovaná tzv. ekologickému principu zdanění nemovitostí. 76

Srov. § 4 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů: „U daní, kde předmětem zdanění je nemovitost, je místně příslušným správcem daně finanční úřad, v obvodu jehož územní působnosti se nemovitost nachází. …“ Tento systém není příliš šťastný a do budoucna je vhodné uvažovat o přesunu správy daně z nemovitostí z finančních úřadů na samotné obce – beneficiáře daně. Takové řešení by znamenalo větší odpovědnost obcí za výběr daně, jejich snadnější a především rychlejší přístup k vybraným prostředkům, přímou možnost vybírat, příp. vymáhat daňové nedoplatky apod. Srov. Almy, R. A Survey of Property Tax Systems in Europe. Ljubljana: Ministry of Finance, 2001. Str. 35. Podobně též Bryson, P. J. and. Cornia, G. C. with Rohlickova Holmes, A. Taxes on Real Property in the Czech Republic. In: Malme, J. H., Youngman, J. M. The Development of Property Taxation in Economies in Transition. Washington: The World Bank, 2001. ISBN 0-82134983-X. Str. 43. 77

Srov. § 4 odst. 1 písm. a) zákona č. 243/2000 Sb., o rozpočtovém určení výnosů některých daní územním samosprávným celkům a některým státním fondům (zákon o rozpočtovém určení daní), ve znění pozdějších předpisů. K tomu blíže Mrkývka, P. Podatek od nieruchomości w Republice Czeskiej. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. Str. 117-118. 78

24

Belgie Bělorusko Bulharko Dánsko Estonsko Finsko Francie Gruzie Chorvatsko Irsko Itálie Litva Lotyšsko Lucembursko Maďarsko Německo Nizozemí Polsko Portugalsko Rakousko Rumunsko Rusko Řecko Slovensko Slovinsko Španělsko Švédsko Velká Británie Česká republika

státní rozpočet státní rozpočet, místní rozpočty státní rozpočet, místní rozpočty místní rozpočty státní rozpočet, místní rozpočty79 místní rozpočty státní rozpočet, místní rozpočty místní rozpočty místní rozpočty státní rozpočet, místní rozpočty místní rozpočty místní rozpočty regionální rozpočty, místní rozpočty místní rozpočty místní rozpočty místní rozpočty místní rozpočty místní rozpočty místní rozpočty místní rozpočty, federální rozpočet, zemské rozpočty místní rozpočty státní rozpočet, regionální rozpočty, místní rozpočty státní rozpočet místní rozpočty místní rozpočty místní rozpočty státní rozpočet státní rozpočet, místní rozpočty místní rozpočty

Tabulka 3: Rozpočtové určení daní z nemovitostí v zemích EU a v ČR (v roce 2000)80 Z uvedeného přehledu je zřejmé, že daň z nemovitostí má na národní úrovni zcela marginální úlohu a její význam se přesouvá na nižší úrovně. Zde se naopak stává důležitým prvkem soběstačnosti místních rozpočtů jako zdroj jejich příjmů. Díky stabilnosti vede tato daň k posílení nezávislosti municipalit a k fiskální decentralizaci. Místní zdanění nemovitostí je opodstatněné také z důvodu jednodušší možnosti kontroly z úrovně obcí a zabránění daňovým únikům. To ovšem neznamená, že si obce mohou v této oblasti rozhodovat tak, jak uznají za vhodné. Propojenost s centrální úrovní je nezbytná s ohledem na delegaci souvisejících pravomocí. Obecně se dá říci, že v téměř každé evropské zemi mohou obce jakožto jednotky územní samosprávy určitým způsobem zasahovat do konstrukce daně z nemovitostí.81 Výjimku tvoří pouze Albánie a Bulharsko. Naopak například v Arménii, Moldávii a v Státní rozpočet má nárok na výnos daně z majetku, který doposud nebyl restituován nebo privatizován. Srov. Almy, R. A Survey of Property Tax Systems in Europe. Ljubljana: Ministry of Finance, 2001. Str. 13-14. 79

Srov. OECD Revenue Statistics 2002. In: Kubátová, K. Daňová teorie a politika. 3., přeprac. vyd. Praha: ASPI Publishing, 2003. ISBN: 80-86395-84-7. Str. 246-247. K tomu dále Almy, R. A Survey of Property Tax Systems in Europe. Ljubljana: Ministry of Finance, 2001. Str. 20. 80

Srov. Almy, R. A Survey of Property Tax Systems in Europe. Ljubljana: Ministry of Finance, 2001. Str. 13-16. K této problematice se vyslovuje i Miemiec in: Miemiec, V. Prawne gwarancje samodzielności finansowej gminy w zakresie dochodów publicznoprawnych. Kolonia Limited, Wroclaw 2005. ISBN: 83-88166-85-9. Str. 104 – 110. 81

25

Polsku mohou obce vymezit nemovitosti od placení daní osvobozené. Nejčastějším způsobem regulace daně z nemovitostí obcemi jsou pak různé varianty dispozice se sazbami, které je možné najít v právních úpravách Estonska, Gruzie, Litvy, Rumunska, Ruska, Slovenska, Rakouska, Dánska, Finska, Francie, Německa, Itálie, Irska, Nizozemí, Portugalska, Švýcarska nebo Velké Británie.82

Poněkud zvláštně upravují problematiku výnosu daně z nemovitostí na Slovensku. Ačkoliv až do konce roku 2004 to byla jediná daň, kterou spravovaly obce, zákon o státním rozpočtu každoročně duplicitně určoval výnos z této daně. Přitom samotná skutečnost, že beneficiářem daně byla obec, na jejímž území se zdaňovaná nemovitost nachází, vyplývala jednak ze zákona č. 317/1992 Sb., o dani z nehnuteľností, ve znění pozdějších předpisů, jednak i ze skutečnosti, že o přerozdělování výnosu daně z nemovitostí rozhodovalo obecní zastupitelstvo při přijímání obecního rozpočtu.83 V současné době platí na Slovensku zcela nový zákon týkající se místních daní,84 který pod místní daně zahrnul i daň z nemovitostí. Rovněž i tento zákon stanoví, že správu daně z nemovitostí vykonává obec, na jejímž území se zdaňovaná nemovitost nachází, a výnos daně připisuje příslušné obci.

Specifika stanovení daně u nemovitostí implikují, proč Evropská unie doposud nepřistoupila a snad ani v budoucnu nepřistoupí k harmonizaci tohoto zdanění. Pro odmítnutí centralizace v této oblasti však existují ještě další důvody, například nemobilnost předmětu zdanění a tedy velmi omezená možnost daňové konkurence. K té by mohlo dojít pouze za předpokladu, pokud by mezi obcemi nebo státy Evropské unie existoval příliš velký rozdíl v daňových sazbách. Konkurence by se projevila až v delším časovém horizontu a pouze v alokaci nových nemovitostí, eventuelně v případě rekonstrukcí a modernizací starších staveb. Jedině taková situace by mohla mít za následek unifikaci daně z nemovitostí v rámci celé Evropské unie.85 V této souvislosti je na místě poznamenat, že ani odborné publikace týkající se evropského daňového práva se o daních z nemovitostí nezmiňují.86

Určeny do místních rozpočtů, mají daně z nemovitostí v různých státech rozdílný podíl na obecních příjmech. Nejvyšší podíl této daně na obecních příjmech je v anglosaských zemích – ve Velké Británii jde o téměř 100 %,87 v USA o cca. 75 %.88 V České Např. v Nizozemí a také v Rakousku jsou obce povinny pro ukládání daně z nemovitostí vypracovat a přijmout místní daňové vyhlášky, které musí vycházet z celostátních zákonů a podléhají schválení státní správou. Srov. Láchová, L. Úloha daní z nemovitostí v EU a v ČR v procesu integrace. www.fes.sk. 30. 6. 2004. 82

Srov. Bujňáková, M. Aktuálne otázky financovania územnej samosprávy v Slovenskej republike. In: Radvan, M., Mrkývka, P. (ed.). Financování územní samosprávy ve sjednocující se Evropě. Brno, Masarykova univerzita v Brně, 2005. ISBN: 80-210-3677-X. Str. 12-13. 83

Zákon č. 582/2004 Z. z., o miestnych daniach a miestnom poplatku za komunálne odpady a drobné stavebné odpady, který je účinný od 1. listopadu 2004, resp. od 1. ledna 2005. 84

Na toto téma též Láchová, L. Perspektivy majetkových daní. In: Kubátová, K., Vybíhal, V. a kol. Optimalizace daňového systému ČR. 1. vyd. Praha: Eurolex Bohemia, 2004. ISBN: 80-86861-05-8. Str. 141. 85

Viz např. Tax Policy in the European Union. Luxembourg: Office for official publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-8734-0. Též Terra, B., Wattel, P. Europaen Tax Law. Hague: Kluwer law international, 2001. ISBN: 90-411-9868-7. 86

87

Srov. Láchová, L. Úloha daní z nemovitostí v EU a v ČR v procesu integrace. www.fes.sk. 30. 6. 2004.

Srov. Kubátová, K. Daňová teorie a politika. 3., přeprac. vyd. Praha: ASPI Publishing, 2003. ISBN: 8086395-84-7. Str. 247. 88

26

republice se tento podíl pohybuje ve větších městech okolo dvou až tří procent, na vesnicích je vyšší a dosahuje až sedmi procent. Následující tabulka znázorňuje podíl daně z nemovitostí na celkových příjmech místních rozpočtů a na hrubém domácím produktu ve vybraných evropských zemích: Země

Velká Británie Nizozemí Portugalsko Španělsko Itálie Německo Francie Rakousko Dánsko Lucembursko Česká republika Finsko

Podíl daně z nemovitostí na celkových příjmech místních rozpočtů 99,13 62,21 18,69 12,43 32,58 15,46 23,76 4,97 6,53 4,77 5,18 3,97

Podíl daně z nemovitostí na hrubém domácím produktu 1,36 0,77 0,76 1,89 0,89 0,59 1,49 0,44 1,00 0,16 0,24 0,41

Tabulka 4: Podíl pravidelné daně z nemovitostí na celkových příjmech místních rozpočtů a na hrubém domácím produktu ve vybraných evropských zemích a v České republice89

Je mimo diskuzi, že z pohledu celkových daňových příjmů je podíl daně z nemovitostí na příjmech místních rozpočtů v České republice velmi malý, rozhodně ne však zanedbatelný. Celkem je na dani z nemovitostí vybráno cca. 4,5 miliardy korun, což činí téměř jedno procento ze všech vybraných daní. Podrobný vývoj příjmů z daně z nemovitostí v období 1994 až 2002 a výhled na další období až do roku 2006 nabízí následující tabulka: Rok Σ v mil. Kč 1994 3.808 1995 3.799 1996 4.018 1997 3.943 1998 4.108 1999 4.248 2000 4.436 2001 4.569 2002 4.571 2003 4.500 2004 4.300 2005 4.400 2006 4.500

% z vybraných daní 1,3 1,2 1,1 1,1 1,1 1,0 1,0 1,0 0,9 0,9 0,8 0,7 0,7

Revenue Statistics OECD, 1999. In: Láchová, L. Úloha daní z nemovitostí v EU a v ČR v procesu integrace. www.fes.sk. 30. 6. 2004. 89

27

Tabulka 5: Vývoj daňových příjmů z daně z nemovitostí v České republice90

3.1

Daňová spravedlnost nemovitostních daní

Při hledání argumentů pro opodstatnění zdanění daní z nemovitostí se velmi často užívá dvou, respektive tří základních principů daňové spravedlnosti:91 principu užitku (někdy je označován jako princip prospěchu), principu schopnosti daňové úhrady a ekologického principu.

V rámci diskuze na téma principu užitku je na místě položit otázku, zda úhrada daně z nemovitostí přinese vlastníkovi nemovitosti nějaký užitek. Odpověď zní, jak již bylo naznačeno, že nepochybně ano: vždyť veřejné služby, infrastruktura, veřejné osvětlení, propagace lokality a podobné služby poskytované státem, respektive územními jednotkami, zvyšují hodnotu nemovitosti. Stát rovněž zaručuje ochranu vlastnictví a nedotknutelnost obydlí. Poplatník daně z nemovitostí tak zaplacením daně přispívá na služby, které v konečném důsledku zvyšují cenu nemovitostí na trhu. Je tedy spravedlivé, aby přispěl na služby, které vedou k uspokojování jeho potřeb a zájmů. Současná legislativní úprava daně z nemovitostí v České republice však tento princip ne zcela respektuje (neexistuje vztah mezi velikostí domu a počtem obyvatel v obci nebo využíváním infrastruktury).

Druhý princip schopnosti daňové úhrady hledá opodstatněnost pro zdanění majetku ve snaze o zachování společenské regulace. Jeho uplatnění by ovšem znamenalo konstrukci osobní daně z čisté hodnoty majetku. Podle Širokého92 by to vedlo k tomu, že lidé, kteří například investují, budou v daňových platbách postiženi více než ti, kteří svůj důchod „projí“. Vezmeme-li v úvahu ještě další okolnosti, například dědictví a přijaté dary, je zřejmé, že vzhledem k nerovnoměrnému rozdělení bohatství může společnost považovat za nutné obě oblasti řešit odděleně. Zcela nový pohled na problematiku daně z nemovitostí (třetí pohled na spravedlnost nemovitostních daní) je možné zaznamenat v Německu. Je zde totiž používán klasický hodnotový systém (viz níže), avšak vzhledem k jeho naprosté zastaralosti a nekoncepčnosti (nízký základ daně ovlivněný inflací, nerovnoměrnosti ve zdanění majetku apod.), což vedlo dokonce k tomu, že daň z majetku byla prohlášena za protiústavní, hledají Němci nové řešení: tak zvaný ekologický princip zdanění zaměřený výlučně na daň z pozemků. Za základní východisko pro ekologický princip zdanění je považováno neměnné množství půdy a skutečnost, že některé stavby nebo způsoby využití pozemků krajinu spíše znehodnocují.

V letech 1994 až 2002 jde o daňové příjmy dle metodiky OECD. V letech 2003 až 2006 jde o daňové příjmy dle české rozpočtové skladby. V roce 2003 jsou uvedeny příjmy dle schváleného státního rozpočtu, v dalších letech jsou uvedeny predikce. In: Ministerstvo financí ČR. Rozpočtový výhled 2003 – 2006: Koncepce reformy veřejných rozpočtů. Schválená vládou ČR usnesením č. 624/2003. Ministerstvo financí: č. j. 10/46716/2003. Červen 2003. www.mfcr.cz. 90

K otázkám daňové spravedlnosti viz např. Święch, K. Zásada sprawiedliwości podatkowej a sanacja finansów publicnych. In: Sanacja finansów publicznych w Polsce – aspekty prawne i ekonomiczne. 1. wyd. Szczecin: PPH ZAPOL Dmochowski, 2005. ISBN: 83-60140-05-7. Str. 83-91. 91

Široký, J. Daňové teorie s praktickou aplikací. 1. vyd. Praha: C. H. Beck, 2003. ISBN: 80-7179-413-9. Str. 141. Též Marková, H. Daň z nemovitostí (Důvody její existence, perspektivy, mezinárodní srovnání). www.dvs.cz (elektronická verze Deníku veřejné správy), 10. 12. 2003. 92

28

Návrhy „ekologické daně“ odmítají princip prospěchu a směřují ke zdanění spotřeby přírodních zdrojů – půdy a pozemků jakožto vzácného a obtížně obnovitelného zdroje. Takové řešení by na jedné straně zřejmě znamenalo úplné osvobození budov od daně z nemovitostí, na druhé straně by ovšem přineslo omezení spekulací s pozemky, hospodárnější využívání půdy a stimulovalo například zastavování stavebních proluk, ke stavění menších budov na menších pozemcích a k obnově existujících staveb. Podobnými ekologickými cíli se řídili i Chorvaté při schvalování svých nemovitostních daní. Předmětem těchto daní jsou vedle rekreačních objektů výhradně pozemky či stavby neužívané či nevyžívané. V rámci úvah o budoucím vývoji ve zdanění nemovitostí v České republice prosazuje „ekologickou daň z nemovitostí“ například Láchová.93

3.2

Konstrukční prvky nemovitostních daní

Jak již bylo uvedeno výše, daň z nemovitostí je majetkovou daní pravidelnou, tzn. je placena obvykle každoročně. Z hlediska principu daňové spravedlnosti je pak třeba položit otázku, jak správně vymezit předmět daně a jak stanovit základ daně.

Předmětem zdanění nemovitostí jsou ve většině případů pozemky a stavby. V některých zemích mají poplatníci povinnost odvádět daň i z bytů a nebytových prostorů. Tyto skupiny nemovitostí se obvykle zdaňují odlišným způsobem. Pomineme-li nejstarší způsob, tzv. autovyměření základu daně,94 je administrativně nejjednodušší systém používaný v současné době také v České republice, který bere za základ daně rozlohu pozemku, respektive velikost stavby. Takový přístup však v žádném případě nerespektuje princip daňové spravedlnosti, byť existují možnosti, jak se k němu alespoň částečně přiblížit. Jednou z nich je rozlišování využitelnosti půdy (půda zemědělská, louky, lesy, vody, zastavěná plocha atd.) a v případě zemědělské půdy stanovení její bonity. U staveb, bytů a nebytových prostorů je možné zohlednit účel, ke kterým slouží (bydlení, podnikání, rekreace, nevyužité stavby apod.). Přesto ani takový systém není dokonalý, neboť teoreticky stejnou výši daně platí majitel moderní vily i stodoly postavené ještě za císaře Františka Josefa I. Omezeny nebo naprosto vyloučeny jsou možnosti obcí jakožto nejčastějších příjemců daně z nemovitostí zasahovat do základu daně a do daňové sazby. Druhou, rozšířenější a rozhodně spravedlivější možností je stanovit základ daně podle hodnoty nemovitosti (ad valorem). Na výběr je hned několik možností, jak tuto hodnotu stanovit. Jako nejsnadnější se nabízí výpočet na základě rentního důchodu z majetku (roční hodnoty nemovitosti, která představuje čistý roční výnos po odečtení nákladů na opravy a údržbu). Ne každý majetek je však ve skutečnosti pronajatý, mnohý je dokonce nepronajmutelný. Vyvstává tak problém, jak u takového majetku stanovit daňový základ. Řešení tohoto problému je možné například odvozením daňového základu z tržní ceny nemovitosti (z kapitálové hodnoty). Tento způsob je uplatňován například v Dánsku a ve Velké Británii, má však svá úskalí. Problémem Srov. Láchová, L. Úloha daní z nemovitostí v EU a v ČR v procesu integrace. www.fes.sk. 30. 6. 2004. Též Láchová, L. Perspektivy majetkových daní. In: Kubátová, K., Vybíhal, V. a kol. Optimalizace daňového systému ČR. 1. vyd. Praha: Eurolex Bohemia, 2004. ISBN: 80-86861-05-8. Str. 143-144. 93

Jestliže si sám daňový subjekt stanoví hodnotu svého nemovitého majetku pro výpočet daně, budou se vždy nepochybně vyskytovat tendence k podhodnocení nemovitostí a s tím spojená potřeba přeceňovacího procesu. Srov. např. Slack, E. Policy Options for Taxing Real Property (prezentace z International Property Tax Institute 2005 Conference 2005, Prague, Czech Republic, 24. srpna 2005). 94

29

tohoto systému je nejen nestabilita cen staveb, ale i skutečnost, že mnohé nemovitosti jsou na trhu zcela neprodejné a že vedle vlivu trhu se mohou do cen promítnout i spekulace. Pak ovšem přichází v úvahu cena odhadní, která je administrativně méně náročná. Při jejím stanovení se často vychází z cenových map.95 Proto je někdy tato cena nazývána cenou katastrální (katastrální hodnotou).

Určení základu daně z nemovitostí podle cenových map je používáno například ve Francii, v Itálii, ve Španělsku, v Dánsku či v Lucembursku. I zde však praxe naráží na obtíže. Problematická je (vedle přístupu k údajům v katastru z hlediska ochrany osobních údajů96) především aktualizace ocenění (malý podíl daně z nemovitostí na příjmech veřejných rozpočtů není dostatečným argumentem pro odpovídající přeceňování nemovitostí a s ním spojené náklady, které jsou nutné pro důsledné udržování aktuálních informací 97), což vede ke značným odchylkám mezi skutečnou cenou a katastrální hodnotou. I tato situace má ovšem řešení. Jako naprosto optimální se jeví stav, kdy si cenovou mapu pro své území zpracovává samotná obec jako správce daně a její příjemce. Právě ona má totiž nejlepší znalosti a vědomosti o cenách nemovitostí na svém území.

Jistý druh cenové mapy, i když jen pro zemědělské pozemky, máme i v České republice;98 podle našeho vzoru byly cenové mapy vytvořeny i v Moldávii. Tamní ministerstvo zemědělství zavedlo ocenění veškerých zemědělských pozemků jejich rozčleněním na čtyřicet regionů (rajónů) a čtyři města. Kritériem této regionalizace byly úrodnost a typ půdy (pole, lesy, vinohrady, louky a pastviny). Při této klasifikaci však nebyly zohledněny místní konkrétní podmínky, vzdálenost od prodejních trhů ani rozvojový potenciál regionů.99

Ani výše uvedené způsoby stanovení základu daně z nemovitostí nevyčerpávají všechny možnosti.100 Některé země nepoužívají pro stanovení hodnoty nemovitostí pouze jeden Podle platných stavebněprávních předpisů v České republice tyto mapy graficky znázorňují stavební pozemky na území obce a jejich ceny. Mohou být v měřítku 1:5.000 nebo podrobnějším. Jestliže se stavební pozemky nacházejí v cenové mapě, oceňují se skutečně sjednanými cenami v kupních smlouvách. Pokud sjednané ceny v cenové mapě neexistují nebo je nelze použít, zjistí se hodnota stavebního pozemku porovnáním cen v podobné obci podle počtu obyvatel. Nový návrh cenové mapy nebo i pouhá její změna podléhají vyjádření Ministerstva financí ČR. Cenová mapa se zveřejňuje obecně závaznou vyhláškou a zároveň v Cenovém věstníku. Aktualizace cenových map probíhá jedenkrát ročně na konci kalendářního roku a občané mají možnost do cenových map nahlížet kdykoliv a bezplatně (Srov. § 10 zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku), ve znění pozdějších předpisů, vyhlášku Ministerstva financí ČR č. 540/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů zákon o oceňování majetku), ve znění pozdějších předpisů, a přehled Ministerstva financí ČR č. CV05/2004 cenových map stavebních pozemků obcí (CMPS) podle stavu ke 31. 3. 2004.). 95

Na toto téma viz např. Pollack, E. B. Access to Cadastre Data in An Era of Heightened Security (prezentace z International Property Tax Institute 2005 Conference 2005, Prague, Czech Republic, 24. srpna 2005). 96

97


Srov. vyhláška Ministerstva zemědělství ČR č. 456/2005 Sb., kterou se stanoví seznam katastrálních území s přiřazenými průměrnými základními cenami zemědělských pozemků. Podrobněji viz kapitola věnující se stanovení daně z pozemků. 98

Acte Normative privind impozitul funciar si modul de impozitare z roku 1994. In: Youngman, J. M. Tax on Land and Buildings. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 277. 99

Např. velmi zajímavé členění systémů majetkových daní založených na hodnotě nemovitostí nabízí Arnott a Petrova: a) tzv. kanadský systém s nulovou sazbou daně na neobdělávané pozemky a se stejnou 100

30

z uvedených způsobů, ale metody různým způsobem kombinují. Patří mezi ně například Nizozemí, Německo či Belgie. V Kalifornii zavedli v sedmdesátých letech dvacátého století systém, který při stanovení základu daně z nemovitostí vycházel z akviziční hodnoty. Pro nemovitosti, které od roku 1978 při prodeji nezměnily majitele, platí cena z roku 1975 s tím, že se může zvyšovat podle míry inflace, každý rok však maximálně o dvě procenta. Od tohoto systému si Kaliforňané slibovali pravidelnou aktualizaci ocenění nemovitého majetku. Nicméně po několika letech se v plné nahotě odhalila nevhodnost takového postupu: nemovitosti často měnící majitele dosáhly vzhledem k prudkému růstu cen nemovitostí mnohem vyššího základu daně než ty, které zůstaly po celou dobu v rukou jednoho vlastníka. To ovšem nespravedlnost daně z nemovitostí spíše násobí než tlumí. Alespoň částečně byla situace napravena tak, že každá nemovitost bude oceněna při převodu či přechodu vlastnictví z rodičů na děti.101 Značné problémy se stanovením základu daně z nemovitostí mohou mít rozvojové země a také státy, kde se zdanění nemovitého majetku nově zavádí. Za příklad může posloužit například Estonsko, které na počátku devadesátých let dvacátého století provedlo smělý krok ke stanovení základu daně z odhadní ceny nemovitosti, ačkoliv mělo jen velmi málo informací o jakýchkoliv tržních cenách. Jako faktory sloužící k odhadu ceny v oceňovacím modelu posloužily údaje jako například stupeň znečištění, dodávky vody, kvalita půdy, poloha nemovitosti, dostupnost dopravní infrastruktury apod.102

S problematikou stanovení základu daně velmi úzce souvisí i otázky daňové sazby, která může být jednoduchá nebo strukturovaná (tzn. sestavená jako součet jednotlivých sazeb uplatňovaných jednotlivými stupni územní samosprávy). Strukturovaná sazba se používá například v Dánsku nebo ve Francii.103 Obecně je možné vymezit tři základní přístupy ke stanovení sazby: -

-

-

daňová sazba je pevně stanovena v právním předpise,

sazba se každoročně zvyšuje poměrně k míře inflace,

sazba je každoročně stanovována s ohledem na potřeby státního rozpočtu, případně místních rozpočtů.

sazbou na stavební pozemky a stavby, b) jednoduchý systém se stejnou sazbou pro veškerý nemovitý majetek, c) systém s důrazem na stavební pozemky (sazba daně ze staveb nulová, sazba daně ze stavebních pozemků shodná se sazbou pro neobdělávané pozemky) a d) systém rozdílných sazeb, kde je shodná sazba daně ze stavebních a neobdělávaných pozemků, přičemž tato sazba je vyšší než sazba daně ze staveb; sazba daně ze staveb přitom nesmí být nulová. In: Arnott, R. and Petrova, P. The Property Tax as a Tax on Value: Deadweight Loss. Chesnut Hill: Boston College, 2002. Též Arnott, R. Neutral Property Taxation. Chesnut Hill: Boston College, 1998.

Srov. Youngman, J. M. Tax on Land and Buildings. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 274-275. Též Cohen, J. E. Politics and Economic Policy in the United States. 2nd ed. Boston: Houghton Mifflin Company, 2000. ISBN: 0-395-96110-6. Str. 194. Podobný problém s rostoucí cenou nemovitostí popisuje Gross i ve státě Connecticut. In: Gross, M. L. The Tax Racket – Government Extortion from A to Z. 1st ed. New York: Ballantine Books, 1995. ISBN: 0-345-38778-3. Str. 183-191. 101

Palmu, J., Vuorio, J. Defining of Suitable Value for Estonian Settlement Where As No Land Market Exist. Seminar on Taxes on Land and Buildings. Danish National Servey and Cadastre, 1993. In: Youngman, J. M. Tax on Land and Buildings. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 276. 102

Srov. Almy, R. A Survey of Property Tax Systems in Europe. Ljubljana: Ministry of Finance, 2001. Str. 16. 103

31

Na území České republiky jsou v současnosti nemovitosti zdaňovány pevnou sazbou daně především na základě jejich výměry a některých dalších dílčích ukazatelů. Do budoucnosti se uvažuje o přechodu na hodnotový základ. Příslušný návrh zákona však zatím předložen nebyl.

Ačkoliv se i v evropských právních úpravách ve většině případů vychází z pevně stanovené nebo procentní lineární sazby daně, zejména v zámoří je čím dál více diskutována i sazba procentní progresivní. Ta předpokládá především schopnost daňového subjektu platit úměrně k hodnotě nemovitostí, které vlastní, přičemž ovšem tyto nemovitosti mohou být různého druhu a mít různý účel využití, případně podléhat i jiné daňové jurisdikci, respektive jinému správci daně. To předpokládá vysoce propracovaný systém progresivního zdanění nemovitostí, s kterým se můžeme potkat například na Taiwanu nebo v Jižní Koreji.104

Je třeba konstatovat, že poslední přístup (tzv. repatriační metoda) je i přes svoji nemodernost a nespravedlivý přístup k poplatníkům užíván i v tak vyspělých zemích, jako je Švýcarsko, Kanada, Spojené státy americké či Austrálie.105

V našich poměrech se ovšem spíše než o systému zdanění nemovitostí diskutuje o jiné úpravě prosazované především pravicovými politiky: o úplném zrušení daně z nemovitostí. V únoru 2003 se o to pokusila skupina poslanců Občanské demokratické strany v čele s Vlastimilem Tlustým. V důvodové zprávě k předkládanému zákonu106 argumentovali především neúměrně nízkou výší výběru daně vůči administrativní zátěži. Dle jejich názoru je daň z nemovitostí demotivující, neboť jí jsou postiženi občané, kteří svůj příjem neutratí v předmětech denní spotřeby, ale šetří a investují své úspory do koupi domu, pozemku či bydlení. Ve zprávě poukázali také na skutečnost, že se jedná o opakované zdanění téže věci.

Tento návrh však nenašel v Poslanecké sněmovně Parlamentu České republiky podporu. To znamená, že i nadále platí zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. V následujících pasážích bude pozornost zaměřena právě k jednotlivým částem této normy v členění na daň z pozemků, daň ze staveb a daň z bytů. Zároveň se budu věnovat porovnávání české právní úpravy se zahraničními předpisy regulujícími zdanění nemovitého majetku.107 Snad se mi podaří prokázat, že výběr daně z nemovitostí nemusí být nutně neefektivní.

Srov. Riew, J. Property Taxation in Taiwan. In: Youngman, J. M. Tax on Land and Buildings. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 280-281. 104


Návrh zákona, kterým se zrušuje zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů, a kterým se mění zákon č. 243/2000 Sb., o rozpočtovém určení výnosů některých daní územním samosprávným celkům a některým státním fondům (zákon o rozpočtovém určení daní), ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 289/1995 Sb., o lesích a o změně a doplnění některých zákonů (zákon o lesích), ve znění pozdějších předpisů, a důvodová zpráva k tomuto návrhu zákona. 106

Přestože např. Jan Čapek z Ernst & Young při prosazování názoru na zrušení daně z nemovitostí tvrdí, že „daň z nemovitostí, u které jsou ekonomické náklady na její přiznávání, placení a správu mnohem vyšší než výběr daně, je zřejmě světovým unikátem“. In: Čapek, J. Vývoj českého daňového systému v Evropské unii – Úvahy o zrušení daně z nemovitostí jsou zcela na místě. www.hn.ihned.cz. 23.10. 2003. 107

32

Jak již bylo naznačeno výše, daň z nemovitostí se skládá ze dvou, respektive ze tří samostatných daní: daně z pozemků a daně ze staveb, jejíž součástí je daň z bytů a nebytových prostorů. Pro větší přehlednost je proto následující text rozdělen do dílčích kapitol právě s ohledem na předmět zdanění.

3.3

Konstrukce daně z pozemků

V České republice máme pouze jednu daň z pozemků, nadto ještě jako součást daně z nemovitostí. Naopak v některých zemích se zdanění nemovitostí rozpadá do několika samostatných daní. Typickým příkladem je Dánsko, kde existuje obecní pozemková daň, krajská pozemková daň a finanční odvod z veřejného majetku. Pro obecní a krajskou pozemkovou daň platí obecné pravidlo, že příjemcem daně je obec či kraj, kde se nemovitost nachází.108 Finanční odvod z veřejného majetku je placen obcemi či kraji z pozemků, které jsou osvobozeny od pozemkových daní (obecní a krajské), protože se jedná o pozemky státní nebo obecní.109 Stejně tak v Gruzii mají dvě různé daně pro zdanění pozemků – daň ze zemědělských pozemků a daň z nezemědělských pozemků.110 3.3.1 Předmět daně z pozemků Pozemkem se podle českého právního řádu rozumí část zemského povrchu oddělená od sousedních částí hranicí územní správní jednotky nebo hranicí vlastnickou, hranicí držby, hranicí druhů pozemků nebo hranicí katastrálního území, popřípadě rozhraním způsobu využití pozemků.111 Z toho vyplývá, že může existovat jeden pozemek s jedním parcelním číslem, který bude rozdělen na pozemek zastavěný v půdorysu stavby a na zbývající pozemek, přičemž každý z těchto pozemků bude podléhat jiné daňové sazbě.

Pro definování předmětu daně z pozemků má nesporný vliv katastr nemovitostí, neboť český zákon o dani z nemovitostí přebírá rozdělení pozemků podle druhů tak, jak je to uvedeno v katastrálním zákoně. Toto rozdělení je nezbytné pro správné stanovení základu daně a přiřazení daňové sazby. Přesto existují některé rozdíly v dělení pozemků z hlediska zákona o dani z nemovitostí a katastrálního zákona: Dělení pozemků podle zákona o dani z nemovitostí Orná půda Chmelnice Vinice Zahrady

Dělení pozemků podle katastrálního zákona Orná půda Chmelnice Vinice Zahrady

V Kodani a Frederiksbergu není krajská pozemková daň vybírána, neboť tato města jsou z hlediska správního uspořádání považována za kraje. 108

Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 94-95. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_invento ry_dk.pdf. 1. 7. 2003. 109


Srov. § 27 písm. a) zákona č. 344/1992 Sb., o katastru nemovitostí České republiky (katastrální zákon), ve znění pozdějších předpisů. 111

33

Ovocné sady Trvalé travní porosty Pozemky hospodářských lesů Pozemky lesů ochranných a lesů zvláštního určení Rybníky s intenzivním a průmyslovým chovem ryb Ostatní vodní plochy Zastavěné plochy a nádvoří Stavební pozemky Ostatní plochy

Ovocné sady Trvalé travní porosty Lesní pozemky Vodní plochy Zastavěné plochy a nádvoří Ostatní plochy

Tabulka 6: Dělení pozemků podle zákona o dani z nemovitostí a katastrálního zákona112

Právní regulaci samotného katastru nemovitostí najdeme v katastrálním zákoně.113 Podle tohoto zákona je katastr souborem údajů o nemovitostech v České republice. Zahrnuje nejen jejich popis, ale i geometrické a polohové určení. V katastru se podle katastrálních území evidují veškeré nemovitosti, tedy jak pozemky, tak stavby spojené se zemí pevným základem114. Evidenci tedy podléhají pozemky rozlišené podle druhů, parcely, budovy spojené se zemí pevným základem, byty a nebytové prostory, rozestavěné budovy nebo byty a nebytové prostory, které budou evidenci podléhat později. Pouze drobné stavby 115 se v katastru neevidují. Součástí katastru je evidence vlastnických a jiných věcných práv k nemovitostem, například vlastnické právo, zástavní právo, právo odpovídající věcnému břemeni, předkupní právo apod.

Z hlediska poplatníka daně z nemovitostí má velký význam vznik právních účinků vkladu do katastru. Ty vznikají na základě pravomocného rozhodnutí příslušného katastrálního úřadu (v jehož územní působnosti se nemovitost nachází) o povolení vkladu do katastru nemovitostí, a to ke dni, kdy byl návrh na vklad doručen tomuto katastrálnímu úřadu, tedy zpětně! Poplatníkem daně z nemovitostí s povinností podat přiznání k dani z nemovitostí se tedy osoba může stát, aniž by vůbec věděla, že je vlastníkem zdaňované nemovitosti. Takové situace se stávají poměrně často: návrh na vklad je podán na konci jednoho kalendářního roku, ale rozhodnutí o povolení vkladu je doručeno až během roku následujícího. Rozhodné datum pro podání přiznání k dani z nemovitostí a pro placení daně z nemovitostí je přitom 1. leden. Podrobnější rozbor této situace a její řešení jsou podány níže. Obecně můžeme říci, že předmětem daně z pozemků jsou pozemky, které se nacházejí na území České republiky a které jsou evidovány v katastru nemovitostí.

Srov. § 6 zákona č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů a § 2 odst. 3 zákona č. 344/1992 Sb., o katastru nemovitostí České republiky (katastrální zákon), ve znění pozdějších předpisů. 112

Zákon č. 344/1992 Sb., o katastru nemovitostí České republiky (katastrální zákon), ve znění pozdějších předpisů. K tomu rovněž zákon č. 265/1992 Sb., o zápisech vlastnických a jiných věcných práv k nemovitostem, ve znění pozdějších předpisů. 113

Srov. § 119 odst. 2 zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů. K tomu též Nález NSS ČSR č. 20369 ze dne 30. 11. 1923: „Za nemovitost se považuje pozemek, budovy na něm zřízené a věci v zemi upevněné anebo zazděné anebo k budově přikované anebo klínci přibité.“ 114

Stavby plnící doplňkovou funkci ke stavbě hlavní, a to stavby s jedním nadzemním podlažím o max. výměře 16 m2 a max. výšce 4,5 metru, podzemní stavby (max. výměra 16 m2, max. hloubka 3 metry), stavby na pozemcích určených k plnění funkcí lesa (zastavěná plocha max. 30 m2 a výška 5 metrů, např. krmelce), oplocení, nástupní ostrůvky hromadné veřejné dopravy apod. (srov. § 139b odst. 7 a 8 zákona č. 50/1976 Sb., o územním plánování a stavebním řádu (stavební zákon), ve znění pozdějších předpisů). 115

34

Taková definice však není zcela přesná, neboť zákon o dani z nemovitostí jmenovitě vyjímá ze zdanění některé další pozemky. Jsou jimi: -

-

-

-

-

pozemky zastavěné stavbami, a to v rozsahu půdorysu stavby. Toto pravidlo platí i v případě, že stavby nejsou předmětem daně ze staveb. Jedná se o důležité ustanovení zamezující dvojímu zdanění jedné plochy daní z pozemků a daní ze staveb. Na druhou stranu si poplatník musí dát pozor na skutečnost, že na výpisu z katastru nemovitostí může být údaj o výměře pozemku „zastavěná plocha a nádvoří“ větší, než plocha skutečně stavbou zastavěná. Rozdíl těchto ploch totiž podléhá dani z pozemků,

lesní pozemky, na nichž se nacházejí lesy ochranné,116

lesní pozemky, na nichž se nacházejí lesy zvláštního určení,117

vodní plochy mimo rybníků sloužících k intenzivnímu a průmyslovému chovu ryb (hospodářsky využívané rybníky 118), například vodní toky a vodní nádrže, ostatní rybníky, močály apod.,

pozemky určené pro obranu státu bez ohledu na to, zda jsou ve vlastnictví státu nebo v soukromém vlastnictví.119

Vezmeme-li v potaz tyto výjimky, pak je předmětem daně z pozemků: -

-

zemědělská půda, tj. pozemky zařazené do zemědělského půdního fondu,120 jako jsou orná půda, chmelnice, vinice, zahrady, ovocné sady, trvalé travní porosty (louky a pastviny), hospodářské lesy 121 využívané k podnikání (těžbě dřeva),

Lesem ochranným je např. les na mimořádně nepříznivých stanovištích, les vysokohorský a v klečovém lesním vegetačním pásmu, les na exponovaných hřebenech. Srov. § 7 zákona č. 289/1995 Sb., o lesích a o změně a doplnění některých zákonů (lesní zákon), ve znění pozdějších předpisů. 116

Les zvláštního určení je zpravidla vyhlašován v pásmech hygienické ochrany vodních zdrojů I. stupně, v ochranných pásmech zdrojů přírodních léčivých a stolních minerálních vod, na území národních parků a národních přírodních rezervací, dále se jedná o les lázeňský, les v první zóně chráněné krajinné oblasti, v přírodní rezervaci a přírodní památce, příměstské lesy a lesy se zvýšenou rekreační funkcí, les v uznaných oborách a samostatných bažantnicích, les sloužící lesnickému výzkumu a výuce, lesy se zvýšenou funkcí půdoochrannou, vodoochrannou, klimatickou nebo krajinotvornou, lesy potřebné pro zachování biologické různorodosti apod. Srov. § 8 zákona č. 289/1995 Sb., o lesích a o změně a doplnění některých zákonů (lesní zákon), ve znění pozdějších předpisů. 117

Rybníkem se rozumí vodní dílo, které je vodní nádrží určenou především k chovu ryb, ve kterém lze regulovat vodní hladinu, včetně možnosti jeho vypouštění a slovení; rybník je tvořen hrází, nádrží a dalšími technickými zařízeními. Srov. § 2 písm. c) zákona č. 99/2004 Sb., o rybníkářství, výkonu rybářského práva, rybářské stráži, ochraně mořských rybolovných zdrojů a o změně některých zákonů (zákon o rybářství), ve znění pozdějších předpisů. 118

Šlo zejména o pozemky ve vojenských újezdech, přičemž osvobození vyplývalo i ze samotného zákona č. 169/1949 Sb., o vojenských újezdech, ve znění pozdějších předpisů (§ 23), který byl zrušen zákonem č. 222/1999 Sb., o zajišťování obrany České republiky, ve znění pozdějších předpisů. Podle § 30 tohoto zákona je vojenský újezd vymezená část území státu určená k zajišťování obrany státu a k výcviku ozbrojených sil. Újezd tvoří územní správní jednotku. Újezdy se zřizují, mění a ruší zvláštními zákony. Újezd tvoří územní správní jednotku. Srov. Marková, H. Daň z nemovitostí. In: kol. Daňový receptář. 1. vyd. Praha: LexisNexis, 2004. ISBN: 80-86199-64-9. Str. 356. 119

Srov. § 1 zákona č. 334/1992 Sb., o ochraně zemědělského půdního fondu, ve znění pozdějších předpisů. 120

35

-

-

-

-

rybníky s intenzivním a průmyslovým chovem ryb,122

zastavěné plochy a nádvoří,

stavební pozemky – nezastavěné pozemky určené k zastavění stavbami, na které bylo vydáno stavební povolení a které se po dokončení stanou předmětem daně ze staveb.123 Pro daň z pozemků je rozhodná jen ta výměra, na kterou se stavební povolení vztahuje, nikoliv výměra celého pozemku. Taktéž je třeba zohledňovat nabytí právní moci stavebního povolení, nikoliv již jeho vydání.124 Stavebním pozemkem však není pozemek určený stavebním povolením k zastavění další stavbou, pokud je již zastavěn nemovitou stavbou splňující podmínky podle § 7 zákona o dani z nemovitostí (nástavba apod.). Stavební pozemek může totiž vznikat pouze z pozemku nezastavěného. Pozemek přestane být stavebním pozemkem, pokud se stavba, na kterou bylo vydáno stavební povolení, stane předmětem daně ze staveb (je vydáno kolaudační rozhodnutí nebo stavba začne být užívána) nebo pokud stavební povolení pozbude platnosti. Vznik i zánik stavebního pozemku jsou samozřejmě důvodem pro podání daňového přiznání k dani z nemovitostí,

ostatní plochy – mohou to být pozemky vyňaté ze zemědělského půdního fondu, například plochy sídlištní zeleně, okrasné zahrady, zahrady v zahrádkářských koloniích, hřiště, sportoviště, koupaliště, autokempy, rokliny, slatiny, plochy s těžební činností, hřbitovy apod.

Klasifikace předmětu zdanění, která je u nás přijata, není klasifikací univerzální. Zvláštním členěním se vyznačuje například portugalská úprava místní daně (daně z nemovitostí), která zahrnuje jak daň z pozemků, tak daň ze staveb. Člení totiž nemovitý majetek na majetek městský a venkovský (selský).125 Stejný systém najdeme i ve španělské úpravě daně z nemovitostí, která je ještě strukturovanější. Zvláštní skupinu zde tvoří daň ze stavebních pozemků. Předmětem zdanění přitom není jen vlastnictví nemovitého majetku, ale i právo na požívání plodů a právo držby včetně nájmu.126 Les hospodářský není lesem ochranným ani lesem zvláštního určení. U takového lesa převládá vedle ostatních funkcí lesa funkce produkční, tzn. těží se zde kvalitní dřevo. Srov. § 9 zákona č. 289/1995 Sb., o lesích a o změně a doplnění některých zákonů (lesní zákon), ve znění pozdějších předpisů. 121

Srov. zákon č. 265/1992 Sb., o zápisech vlastnických a jiných věcných práv k nemovitostem, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 344/1992 Sb., o katastru nemovitostí České republiky (katastrální zákon), ve znění pozdějších předpisů a vyhlášku Českého úřadu zeměměřického a katastrálního č. 190/1996 Sb., kterou se provádí zákon č. 265/1992 Sb., o zápisech vlastnických a jiných věcných práv k nemovitostem, ve znění zákona č. 210/1993 Sb. a zákona č. 90/1996 Sb., a zákon České národní rady č. 344/1992 Sb., o katastru nemovitostí České republiky (katastrální zákon), ve znění zákona č. 89/1996 Sb., ve znění pozdějších předpisů. 122

Do konce roku 2002 vznikal stavební pozemek i v případě, že budoucí stavba (např. dálnice) neměla být předmětem daně ze staveb. Srov. Teklá, A. Daňové přiznání k dani z nemovitostí. Daňový a účetní poradce podnikatele 2-3/2003. ISSN: 1211-2305. Str. 142. Rovněž i Teklá, A. Od letošního roku je stavební pozemek zdaňován přijatelněji. Daně a právo v praxi 10/2003. ISSN: 1211-7293. Str. 24-26. 123

Toto tvrzení sice nevyplývá přímo ze zákona, avšak vycházet z dosud neplatného rozhodnutí by bylo nepřijatelné. K tomu srov. Běhounek, P. Daň z nemovitostí od 1. 1. 2003. Daňová a hospodářská kartotéka – sešit 2. 1/2003. Str. 16. 124

Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 377. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/pt18.pdf. 1. 7. 2003. 125

Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 185. Též 126

36

Podobně konstruovány jsou i daně z nemovitého majetku v Irsku. Vedle půdy a některých staveb zde zdanění podléhá i právo rybařit či věcná břemena.127

Naopak francouzská úprava, kde jsou daně z nemovitostí již klasickými místními daněmi, v podstatě respektuje i u nás přijaté členění na daň z pozemků (daň z pozemků nezastavěných) a daň z budov (daň z pozemků zastavěných). Tu dále rozděluje na daň z objektů určených k bydlení a na daň z objektů sloužících k podnikání.128 Je tedy české regulaci svou systematikou bližší. Vedle daní z nemovitostí však ve Francii existuje ještě tzv. „daň solidarity“, která postihuje majetky fyzických osob větší než 720.000 EUR (dříve 4,7 mil. FRF).129 3.3.2 Osvobození od daně z pozemků Ačkoliv jsou obecně předmětem daně, jsou mnohé pozemky na území České republiky od placení daně z pozemků osvobozeny.130 Toto osvobození je často vázáno na splnění určitých zákonem stanovených podmínek. Touto podmínkou je většinou nevyužívání pozemků k dosažení zdanitelných příjmů. V jiných zemích jsou ovšem důvody osvobození nepoměrně širší.

Obecně je možné konstatovat, že v evropských úpravách se osvobození od nemovitostních daní nejčastěji vztahuje na nemovitosti ve vlastnictví cizích ambasád, na majetek státu a „státních organizací“, na veřejné prostory (sportoviště, parky, silnice a železnice apod.), na nemovitosti související se vzděláváním, na nemocnice a další zdravotnická zařízení, na nemovitosti sloužící církvím včetně hřbitovů, na nemovitosti ve vlastnictví charitativních organizací a na „kulturní a historický“ majetek. Některé státy jdou ve výčtu osvobození ještě dál, když například v Bulharsku jsou osvobozeny nemovitosti patřící politickým stranám a odborům.131 Najdou se však i jiná specifika. Vedle obvyklých osvobození nemovitostí ve vlastnictví státu, státních organizací, církví apod. jsou například v řecké úpravě od daně z nemovitostí osvobozeny také zemědělské a lesní pozemky, mnohé nemovitosti sloužící komerčním aktivitám, nově postavené budovy (po dobu 7 let), zděděný majetek (na 2 roky) atd. V konstrukci daně z nemovitostí se zde projevuje i podpora turistického ruchu: padesát procent plochy patřící hoteliérovi a sloužící pro uspokojování turistických potřeb je od daně z nemovitostí osvobozeno!132 Osvobození zemědělských a lesních pozemků není pouze http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_invento ry_es.pdf. 1. 7. 2003.

Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 231. 127

Srov. Nowecki, G. Charakterystyka systemu katastralnego oraz systemu opodatkowania nieruchomości we Fracji. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. Str. 39-40. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_invento ry_fr.pdf. 1. 7. 2003. 128

Srov. Marková, H. Daň z nemovitostí (Důvody její existence, perspektivy, mezinárodní srovnání). www.dvs.cz (elektronická verze Deníku veřejné správy), 10. 12. 2003. 129

130

Od 1. ledna 2007 se osvobození vztahuje i na část pozemku.


Tato osvobození se vztahují jak na daň z pozemků, tak i na daň ze staveb. Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828132

37

řeckou výsadou: uplatňuje se i ve Finsku,133 ve Velké Británii 134 a v Irsku, přičemž vedle těchto pozemků jsou osvobozeny i irské zahradnické pozemky a sportoviště.135

Uvedené příklady ukazují, že při úvahách o možném osvobození od daně se jak evropský, tak i český zákonodárce řídí nejčastěji celospolečenskými zájmy. Proto jsou osvobozeny především nemovitosti ve vlastnictví státu, krajů a obcí a u nás také restituované pozemky. Obecně lze však konstatovat, že ve světě je u nemovitostí ve vlastnictví obcí a neziskových organizací okruh osvobození rozsáhlejší. Osvobození se často vztahuje k pozemkům sloužícím k zabezpečování veřejných služeb, svoji roli sehrávají i ekologické aspekty a mezinárodní dohody, v neposlední řadě je třeba vzít v úvahu též rozličné faktory ekonomické, právní a politické. Je ovšem nutné mít na paměti, že osvobození od daně z pozemků neznamená automaticky osvobození od daně ze staveb a naopak.

V souvislosti s regulací osvobození od daně z nemovitostí je nezbytné upozornit na skutečnost, že v České republice jsou veškeré možnosti osvobození od daně z nemovitostí taxativně vyjmenovány v zákoně. Podle zahraničních právních úprav (např. holandské) však mají orgány územní samosprávy možnost rozšířit výčet nemovitostí osvobozených od daně z nemovitostí nad rámec zákonného výčtu, protože právě ony mají nejpodrobnější znalosti o místních podmínkách a potřebách.136

Česká právní úprava umožňuje, aby v některých případech poplatník mající nárok na osvobození od daně z pozemků nemusel předkládat daňové přiznání. Jedná se o následující situace: - pozemek je ve vlastnictví státu,

- pozemek je ve vlastnictví té obce, na jejímž katastrálním území se nachází,

- pozemek je ve vlastnictví kraje, pokud se nachází v jeho územním obvodu.

Tato osvobození jsou běžná téměř ve všech evropských úpravách daně z nemovitostí. Například v Dánsku jsou však pojata vskutku kuriózně. Obecní a státní pozemky jsou osvobozeny od obecní a krajské pozemkové daně, ale podléhají finančnímu odvodu z veřejného majetku (státní pozemek podléhá obecní pozemkové dani, pozemek vlastněný obcí zase krajské pozemkové dani). Přitom pozemky ve vlastnictví obce, které se 5663-1. Str. 164. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_invento ry_gr.pdf. 1. 7. 2003.

Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 423-424. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/fi18.pdf. 1. 7. 2003. 133

Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 472-474. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/uk18.pdf. 1. 7. 2003. 134


Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 325. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/netherlands 18.pdf. 1. 7. 2003. 136

38

nacházejí v „jejím“ kraji, jsou ze zákona osvobozeny, naopak pozemky kraje na území obce v tomtéž kraji mohou být osvobozeny pouze po schválení obecní samosprávou.137

Do skupiny osvobození od daně z pozemků, kdy není povinnost předkládat daňové přiznání, dále v České republice patří:

- pozemky, které jsou užívány diplomatickými zástupci pověřenými v České republice, konzuly a jinými osobami, které požívají diplomatických výsad a imunity. K tomu musí přistoupit dvě podmínky: poplatník nesmí být občanem České republiky a vzájemnost (reciprocita) musí být zaručena (obdobně postupují i další evropské země),

- pozemky, které jsou spravovány Pozemkovým fondem České republiky,

- pozemky, na nichž je zřízen hřbitov (platí pro většinu porovnávaných zemí),

- pozemky, které jsou veřejně přístupným parkem, prostorem a sportovištěm (za podobných podmínek jsou tyto pozemky osvobozeny od daně i v Německu),

- pozemek, který je určen pro veřejnou přepravu (v evropských úpravách jde o další častý důvod osvobození).

Obecní, diplomatické a hřbitovní pozemky a pozemky určené pro veřejnou přepravu jsou od daně z pozemků osvobozeny vždy, ostatní pozemky (včetně pozemků ve vlastnictví krajů) pouze za předpokladu, že nejsou využívány poplatníkem k podnikání nebo nejsou pronajímány. Výjimku tvoří státní pozemky a pozemky spravované Pozemkovým fondem České republiky, pokud jsou pronajaty obci, kraji, organizační složce státu nebo příspěvkové organizaci. Takové pozemky zůstávají osvobozeny, avšak pouze za podmínky, že nejsou využívány k podnikatelské činnosti.

Poněkud nesystémově jsou do skupiny osvobozených od daně z nemovitostí zařazeny některé hospodářské lesy. Toto osvobození totiž není upraveno v zákoně o dani z nemovitostí, ale v § 10 odst. 2 zákona č. 289/1995 Sb., o lesích a doplnění některých dalších zákonů (lesní zákon), ve znění pozdějších předpisů.138 Týká se hospodářských lesů pod vlivem imisí zařazených do pásem ohrožení A a B.139 Ačkoliv zmíněné ustanovení lesního zákona hovoří o osvobození od daně z nemovitostí („Na lesy hospodářské pod vlivem imisí, zařazené do dvou nejvyšších pásem ohrožení, se vztahuje osvobození od daně z nemovitostí stejně jako na lesy uvedené v § 7 a 8.“ – tedy na lesy ochranné a lesy zvláštního určení), ve skutečnosti jde spíše o vynětí těchto lesů z předmětu daně z nemovitostí. Lesy ochranné a lesy zvláštního určení totiž předmětem daně nejsou, což ostatně potvrzuje i důvodová zpráva k lesnímu zákonu: „Není pochyb o tom, že od určité míry poškození imisemi vyžaduje poškozený les nákladnější způsoby obhospodařování a výnosy z hospodaření v takovém lese jsou nižší. Je proto zcela důvodné, aby lesní pozemky, na nichž se nacházejí … lesy v pásmech ohrožení A a B, nebyly předmětem daně z nemovitostí.“ Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 96. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_invento ry_dk.pdf. 1. 7. 2003. 137

138

Lesní zákon se tak nepřímo stává novelou zákona o daních z nemovitostí!

Lesy pod vlivem imisí se zařazují do čtyř pásem ohrožení (A, B, C a D) podle kritérií, která jsou stanovena vyhláškou Ministerstva zemědělství ČR č. 78/1996 Sb., o stanovení pásem ohrožení lesů pod vlivem imisí, ve znění pozdějších předpisů. 139

39

Vedle skupiny pozemků, u kterých není třeba prokazovat finančnímu úřadu nárok na osvobození, existuje další skupina rovněž osvobozených pozemků, u nichž poplatník nárok na osvobození v daňovém přiznání uplatnit musí. Pro větší přehlednost je možné rozdělit tento okruh osvobození na trvalá a dočasná. Mezi trvale osvobozené pozemky patří:

- pozemky tvořící jeden funkční celek se stavbou140 nebo její částí sloužící k vykonávání náboženských obřadů nebo k výkonu duchovní správy církví a náboženských společností uznaných státem (jedná se o jedno z nejběžnějších osvobození vyskytujících se v evropských právních úpravách),141

- pozemky tvořící jeden funkční celek se stavbou ve vlastnictví sdružení občanů142 a obecně prospěšných společností,143

- pozemky tvořící jeden funkční celek se stavbou sloužící školám a školským zařízením (školám jednotlivých typů od mateřských škol až po střední školy a vyšší odborné školy včetně školních jídelen, internátů a dalších školských výchovných a účelových zařízení), muzeím a galeriím,144 knihovnám a státním archívům. Jedná se tedy například o školní zahrady, školní hřiště, nádvoří škol, ale i o pozemky školních statků, školních polesí a školních rybářství apod.,

- pozemky tvořící jeden funkční celek se stavbou sloužící zdravotnickým zařízením, zařízením sociální péče145 (např. nádvoří a zahrady nemocnic a dalších lékařských zařízení, dětských domovů a domovů důchodců apod.), - pozemky tvořící jeden funkční celek se stavbou sloužící nadacím,146

- pozemky tvořící jeden funkční celek se stavbou památkových objektů, tj. se stavbou veřejně přístupných památkových objektů ve vlastnictví státu (které byly prohlášeny za kulturní památku podle zákona č. 20/1987 Sb., o státní památkové péči, ve znění pozdějších předpisů) a dále se stavbou veřejně přístupných památkových objektů ve vlastnictví právnických a fyzických osob (které byly prohlášeny za kulturní památku podle zákona č. 20/1987 Sb., o státní památkové péči, ve znění pozdějších předpisů, Pozemkem tvořícím jeden funkční celek se stavbou se rozumí část pozemku nezbytně nutná k provozu a plnění funkce stavby. Srov. § 4 odst. 2 zákona č. 338/1992 Sb., o daních z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. 140

Srov. zákon č. 3/2002 Sb., o svobodě náboženského vyznání a postavení církví a náboženských společností a o změně některých zákonů (zákon o církvích a náboženských společnostech), ve znění pozdějších předpisů. 141

142

Srov. zákon č. 83/1990 Sb., o sdružování občanů, ve znění pozdějších předpisů.

Srov. zákon č. 248/1995 Sb., o obecně prospěšných společnostech a o změně a doplnění některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů. Velmi podrobně je popsán tento typ osvobození od nemovitostních daní v zemích střední a východní Evropy v kol. Survey of Tax Laws Affecting Non-Governmental Organizations in Central and Eastern Europe. Washington: International Center for Not-for-Profit Law, 2002. ISBN: 0-9717651-0-3. Str. 31-32. 143

Srov. zákon č. 122/2000 Sb., o ochraně sbírek muzejní povahy a o změně některých dalších zákonů ve znění pozdějších předpisů. 144

Srov. vyhlášku Ministerstva práce a sociálních věcí ČR č. 182/1991 Sb., kterou se provádí zákon o sociálním zabezpečení a zákon o působnosti orgánů České republiky v sociálním zabezpečení, ve znění pozdějších předpisů. 145

Srov. zákon 227/1997 Sb., o nadacích a nadačních fondech a o změně a doplnění některých souvisejících zákonů (zákon o nadacích a nadačních fondech), ve znění pozdějších předpisů. 146

40

a které jsou přístupné z důvodů výchovně vzdělávacích na základě písemné smlouvy uzavřené mezi Ministerstvem kultury ČR a vlastníkem. Ve smlouvě musí být uveden časový a prostorový rozsah zpřístupnění a stanoven jeho režim v souladu s památkovou hodnotou a dalšími způsoby využití objektu),147

- pozemky ve vlastnictví veřejných vysokých škol,148 které slouží k uskutečňování akreditovaných studijních programů,

- pozemky ve vlastnictví veřejných výzkumných institucí.

Všechny tyto pozemky jsou od daně z nemovitostí osvobozeny pouze za podmínky, že nejsou pronajímány nebo nejsou využívány k podnikatelské činnosti. Naopak pozemky uvedené v dalším výčtu jsou od námi sledované daně osvobozeny vždy. Do této skupiny patří:

- pozemky tvořící jeden funkční celek se stavbami sloužícími výhradně k účelu zlepšení stavu životního prostředí, například se stavbami sloužícími výlučně pro čistírny odpadních vod, soustavě horkovodních a parovodních zařízení centralizovaného zásobování teplem pro veřejný rozvod, k umístění a provozu veřejné monitorovací sítě zajišťující informace o stavu jednotlivých složek životního prostředí financované z prostředků státních rozpočtů nebo rozpočtu obcí, k úpravě odpadů pro jejich další využití, k asanaci a rekultivaci skládek odpadů, k asanaci kontaminovaných pozemků, podzemních vod a objektů, pro třídění a sběr odpadů, pro tepelné, biologické, chemické a fyzikální zneškodňování odpadů, pro skládky odpadů splňující podmínky stanovené pro provoz skládky, k provozu malých vodních elektráren do výkonu 1 MW, pro generátory s větrným pohonem, pro generátory bioplynu včetně systémů jejich využití, pokud je získaná energie dodávána do sítě nebo dalším spotřebitelům, pro zdroje využívající geotermální energie včetně tepelných čerpadel, které dodávají teplo spotřebitelům,149

- pozemky území zvláště chráněných podle předpisů o ochraně přírody a krajiny150 s výjimkou národních parků a chráněných krajinných oblastí; v národních parcích a chráněných krajinných oblastí jen pozemky zařazené do jejich I. zóny,

- pozemky remízků, hájů a větrolamů a mezí na orné půdě a na trvalých travních porostech,

- pozemky ochranných pásem vodních zdrojů I. stupně,151

- pozemky ostatních ploch, které nelze žádným způsobem využívat,

- části pozemků, na kterých jsou zřízeny měřičské značky, signály a jiná zařízení geodetických bodů,152 Srov. § 2 odst. 1 vyhlášky Ministerstva financí ČR č. 12/1993 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona České národní rady č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. 147

Srov. zákon č. 111/1998 Sb., o vysokých školách a o změně a doplnění dalších zákonů (zákon o vysokých školách), ve znění pozdějších předpisů. 148

Srov. § 2 odst. 2 vyhlášky Ministerstva financí ČR č. 12/1993 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona České národní rady č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. 149

150

Srov. zákon č. 114/1992 Sb., o ochraně přírody a krajiny, ve znění pozdějších předpisů.

Srov. zákon č. 254/2001 Sb., o vodách a o změně některých zákonů (vodní zákon), ve znění pozdějších předpisů. 151

41

- pásy pozemků v lesích vyčleněné pro rozvody elektrické energie a topných plynů.153

Vedle pozemků trvale osvobozených od daně z nemovitostí rozlišuje zákon i pozemky osvobozené dočasně. Patří mezi ně zemědělské pozemky (na 5 let) a lesní pozemky (na 25 let) poté, co byly rekultivovány technickým opatřením nebo biologickým zúrodňováním vráceny zemědělské nebo lesní výrobě. Doba, po kterou jsou tyto pozemky osvobozeny, počíná běžet v roce následujícím po roce, v němž k rekultivaci došlo. Za zmínku stojí i to, že od daně z nemovitostí byly dočasně osvobozeny restituované zemědělské pozemky a hospodářské lesy. Možnost uplatnit toto osvobození skončila zdaňovacím obdobím 1997.

Na druhé straně však bylo v důsledku obrovských škod napáchaných povodněmi v posledních letech do zákona zařazeno právo obcí zcela nebo částečně (procentním podílem) osvobodit od daně na svém území (formou obecně závazné vyhlášky) nemovitosti dotčené živelní pohromou.154 Jedná se o osvobození dočasné, nejdéle na dobu pěti let, přičemž obce jej mohou stanovit i zpětně za již uplynulé zdaňovací období. Předmětná vyhláška však musí být vydána tak, aby nabyla účinnosti do 31. března roku následujícího po roce, kdy k živelní pohromě došlo. Pak ovšem může nastat situace, kdy je daňové přiznání daňovým subjektem již podáno (ať již za probíhající rok nebo za rok minulý), ale teprve následně se poplatník dozví o možnosti osvobození. Řešení takové situace je snadné. Nárok na osvobození uplatní poplatník v dodatečném daňovém přiznání. Pro podání takového přiznání je ovšem nezbytné dodržení zákonných lhůt. Vzhledem k tomu, že zákon o dani z nemovitostí problematiku dodatečného daňového přiznání neupravuje samostatně, je nezbytné hledat podmínky a lhůty v předpise obecném, tj. v zákoně č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů. Ten v § 41 stanoví lhůtu do konce měsíce následujícího po měsíci, ve kterém byly subjektivně zjištěny důvody pro podání dodatečného daňového přiznání, tzn. kdy se postižený poplatník dozvěděl o vydání vyhlášky osvobozující nemovitosti zasažené povodní.155

Je bezesporu chvályhodné, že zákonodárce myšlenku osvobodit od daně nemovitosti zasažené ničivými povodněmi prosadil. Na druhé straně obce jakožto příjemci daně z tohoto důvodu mohou ztratit jeden ze svých rozpočtových příjmů a tyto prostředky mohou chybět při opravách zničené infrastruktury. Především zde je třeba hledat příčinu, proč jen malé procento obcí tohoto institutu využilo. Některá města, například Písek, poukazovala i na finanční a administrativní náročnost takového řešení (mj. rozesílání nových složenek) a na jeho nespravedlnost („U víceposchoďových domů voda zaplavila i pozemky, které částečně patří lidem z vyšších pater.“).156 Vhodnějším řešením by bylo například zvýšení dotací na odstranění povodňových škod ze státního rozpočtu, případně z rozpočtu kraje. Srov. zákon č. 200/1994 Sb., o zeměměřictví a o změně a doplnění některých zákonů souvisejících s jeho zavedením, ve znění pozdějších předpisů. Též srov. zákon č. 50/1976 Sb., o územním plánování a stavebním řádu (stavební zákon), ve znění pozdějších předpisů. 152

Srov. zákon č. 458/2000 Sb., o podmínkách podnikání a o výkonu státní správy v energetických odvětvích a o změně některých zákonů (energetický zákon), ve znění pozdějších předpisů. 153

Podobnou možnost najdeme i v moldavské právní úpravě. Srov. Almy, R. A Survey of Property Tax Systems in Europe. Ljubljana: Ministry of Finance, 2001. Str. 14 154

Druhou povinností obce vztahující se k vydání předmětné vyhlášky je povinnost zaslat jedno její vyhotovení do pěti kalendářních dnů ode dne nabytí její účinnosti místně příslušnému správci daně. 155

K tomu srov. ČTK. Obce na základě novely odpustí daň z domů. www.estav.cz. 4. 12. 2002. Též ČTK. Písek nesníží daň ze zaplavených nemovitostí, ale asi přispěje. www.epravo.cz. 24. 1. 2003.

156

42

3.3.3 Poplatníci daně z pozemků Osobou ze zákona povinnou platit daň z nemovitostí je v České republice v zásadě vlastník pozemku. Pro zjednodušení je možné konstatovat, že vlastník pozemku je poplatníkem u pozemků, jejichž vlastnické hranice jsou jednoznačné, tzn. vyznačené v současnosti platných katastrálních mapách a nesporně vymezené v terénu. U pozemků ve vlastnictví České republiky je poplatníkem daně organizační složka157 státu nebo státní organizace, kterým přísluší hospodařit s majetkem státu, anebo právnická osoba, která má právo trvalého užívání k předmětným pozemkům nebo které se právo trvalého užívání změnilo na výpůjčku. Toto určení poplatníka daně z nemovitostí není v Evropě samozřejmostí. Zvláštní způsob stanovení osoby poplatníka používá například řecká úprava: subjektem daně není osoba, jejíž nemovitý majetek nepřesahuje 243.600 EUR, pro manžele platí dvojnásobná hodnota. Na druhé straně se poplatníkem stává kdokoliv, koho správce daně vyzve k předložení dokumentů k nemovitostem.158

Ve specifických případech se může stát poplatníkem české daně z nemovitostí i nájemce, případně uživatel pozemku. Nájemce je poplatníkem, pokud má v pronájmu pozemky evidované v katastru nemovitostí zjednodušeným způsobem (na listu vlastnictví je takový pozemek veden bez označení druhu a způsobu využití pozemku159). Rovněž tak je nájemce poplatníkem tehdy, pokud si pronajímá pozemky spravované Pozemkovým fondem České republiky, Správou státních hmotných rezerv nebo pokud má v nájmu pozemky převedené na Ministerstvo financí ČR na základě rozhodnutí o privatizaci. Touto novou definicí poplatníka daně z pozemků (s účinností od 1. ledna 2005) přivedli čeští zákonodárci některé vlastníky pronajímaných pozemků evidovaných nikoliv zjednodušeným způsobem do velmi obtížné situace. Mnozí z nich (zejména ti, kterým byly pozemky vráceny v rámci restitucí) totiž své pozemky pronajímali především zemědělským družstvům na symbolické částky (např. 10 Kč za hektar). Od zdaňovacího období 2005 se však stali poplatníky daně z pozemků, přičemž výše daně v mnoha případech několikanásobně převyšuje nájemné. I tento problém je ovšem (byť ne příliš šťastně) řešen. Novelou zákona o spotřebních daních160 účinnou od 3. června 2005 Srov. zákon č. 219/2000 Sb., o majetku České republiky a jejím vystupování v právních vztazích, ve znění pozdějších předpisů. 157

Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 164. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_invento ry_gr.pdf. 1. 7. 2003. 158

Pro zjištění, zda jsou pozemky v katastru nemovitostí evidovány zjednodušeným způsobem či v podobě parcel katastru, lze využít aktuálního výpisu z katastru nemovitostí – listu vlastnictví, příp. lze tyto skutečnosti ověřit za jednotlivé pozemky konkrétních parcelních čísel prostřednictvím internetu na stránkách Českého úřadu zeměměřického a katastrálního. Ministerstvo financí ČR zveřejnilo na svých internetových stránkách Seznam katastrálních území bez parcel ve zjednodušené evidenci. Z tohoto seznamu vyplývá, že v katastrálních územích v seznamu uvedených se nevyskytují parcely evidované v katastru zjednodušeným způsobem, tzn. poplatníkem daně z pronajatých pozemků je vždy vlastník. V ostatních katastrálních územích v seznamu neuvedených se vyskytují jak parcely katastru, tak parcely evidované zjednodušených způsobem a je nutno vycházet z aktuálních údajů katastru nemovitostí. 159

Zákon č. 217/2005 Sb., kterým se mění zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 265/1991 Sb., o působnosti orgánů České republiky v oblasti cen, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony, ve znění pozdějších předpisů. 160

43

zavedli zákonodárci možnost vlastníka pozemku dohodnout se s nájemcem pozemku na přenosu daňové povinnosti. Ve stručné pasáži upravující tento institut se však objevují tří diskutabilní ustanovení:

1. zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, v § 45 vyjadřuje jednu ze základních zásad daňového práva (nejen v České republice) – zásadu zákazu přenosu daňové povinnosti. Vzhledem k faktu, že samotný text § 45 připouští výjimku z tohoto pravidla, a také s ohledem na zásadu lex specialis derogat legi generali, nedochází sice k porušení zákona, avšak možnost přenosu daňové povinnosti je v evropských právních úpravách jevem dávno překonaným,

2. přenos daňové povinnosti bude možný jen ve zdaňovacích obdobích 2005 až 2007. Nicméně diskutovaná novela je účinná až od 3. června 2005. V roce 2005 tak dochází k retroaktivitě, neboť k tomuto datu již mělo být podáno daňové přiznání a daň mnohdy zaplacena. Pro subjekty mající zájem o přenos daňové povinnosti k dani z pozemků to znamená, že nájemce doloží správci daně do 150 dnů ode dne účinnosti dané novely dohodu o přenosu daňové povinnosti, nájemce i vlastník musí podat dodatečná daňová přiznání ve lhůtách podle zákona o správě daní a poplatků a ve stejné lhůtě musí nájemce daň zaplatit. Vlastník, který daň (příp. zálohu na daň) už uhradil, by měl požádat o vrácení přeplatku na dani. Přenos daňové povinnosti v dalších letech (2006 a 2007) bude možný za předpokladu, že nájemce doloží správci daně dohodu o přenosu daňové povinnosti ve lhůtě pro podání daňového přiznání, tedy do 31. ledna, pakliže tak neučinil již v některém z předchozích zdaňovacích období, 3. jestliže po splnění všech výše uvedených podmínek dojde k přenosu daňové povinnosti, je nájemce pozemku povinen postupovat podle ustanovení § 3 odst. 2 zákona o dani z nemovitostí ve znění účinném do 31. 12. 2004. Domnívám se, že z hlediska dodržení zásady jistoty daňového subjektu měl zákonodárce použít spíše vyjádření „ke (dni) 31. 12. 2004“. Je nutné konstatovat, že zmíněného institutu přenosu daňové povinnosti není příliš využíváno především z důvodu neochoty nájemců začít platit daň z pozemků místo vlastníka. A pronajímateli, který za symbolickou částku pronajímá své pozemky na základě smlouvy uzavřené na několik let i desetiletí dopředu, nezbývá než platit za něco, co vůbec neužívá a z čeho nemá žádný užitek.

Vedle vlastníka a nájemce může být poplatníkem daně z pozemků též uživatel. To se týká případů, kdy vlastník pozemku není znám nebo pokud mu byl přidělen v rámci pozemkových úprav do zatímního užívání za původní pozemky sloučené pozemek náhradní. Pokud existuje k jednomu pozemku více poplatníků (např. spoluvlastníci), platí pro ně obecně solidární povinnost, tzn. jsou povinni zaplatit daň společně a nerozdílně. Podávají jedno společné daňové přiznání. Zaplatí-li daň jedna z osob, je daňová povinnost ostatních tímto splněna. Finanční úřad má právo vyzvat k podání daňového přiznání a k zaplacení daně kteroukoliv z těchto osob.161

Od 1. ledna 2007 dochází v případě spoluvlastnictví k pozemku k drobné úpravě ustanovení týkajících se povinnosti platit daň společně a nerozdílně. Jedná se o případy, kdy je toto spoluvlastnictví odvozeno od vlastnictví k bytu nebo k samostatnému Další podrobnosti týkající se podávání daňového přiznání za více poplatníků jsou uvedeny v části týkající se daňového přiznání k dani z nemovitostí. 161

44

nebytovému prostoru,162 který je evidován v katastru nemovitostí (je tedy předmětem daně z nemovitostí). Poplatníkem daně z pozemků je v tomto případě vlastník bytu nebo samostatného nebytového prostoru ve výši svého podílu na celkové dani z pozemku odpovídajícího spoluvlastnickému podílu na pozemku evidovanému v katastru nemovitostí.163 Dochází tak k vyjasnění vztahů především mezi sousedy v bytových domech, ke kterým patří další pozemky a kde jsou jednotlivé byty v osobním vlastnictví.

Za daňové dluhy je zodpovědný každý poplatník sám až do jejich vypořádání. Tato skutečnost je zcela logická a pochopitelná. Neplatila však vždy. Zákon o dani z nemovitostí znal až do 31. prosince 2000 institut přechodu povinnosti uhradit daňový nedoplatek na nového poplatníka.164 Přechod této ze zákona plynoucí povinnosti byl zprvu určen dnem vzniku vlastnických nebo jiných práv (úprava účinná od 1. ledna 1994 do 31. prosince 1994), respektive vztažen k 1. lednu roku následujícího po změně vlastnických nebo jiných práv (úprava účinná od 1. ledna 1995 do 31. prosince 2000). Aby se pokrylo období ode dne změny vlastnických práv do 1. ledna následujícího roku, byl do zákona zaveden institut ručitele, na kterém byl vymáhán daňový nedoplatek tehdy, byl-li k plnění daňové povinnosti doložitelně vyzván správcem daně.165 Dnem 1. ledna 2001 ovšem ručení ze zákona vypadlo a každý poplatník se stal zodpovědným za své vlastní daňové dluhy. Problematická situace mohla nastat v těch případech, kdy se k 31. prosinci 2000 vyskytovala osoba ručitele. Pakliže však ve znění zákona účinném po 1. lednu 2001 nebyla opora pro institut ručení, je nutné konstatovat, že žádné ručení po 1. lednu 2001 již více neexistuje a za staré daňové dluhy je zodpovědná osoba, která byla poplatníkem nemovitosti ke dni vzniku daňové povinnosti.166 3.3.4 Stanovení daně z pozemků Pro výpočet české daně z pozemků je nezbytné správně spočítat daňový základ a vynásobit ho odpovídající daňovou sazbu: Srov. např. zákon č. 72/1994 Sb., kterým se upravují některé spoluvlastnické vztahy k budovám a některé vlastnické vztahy k bytům a nebytovým prostorům a doplňují některé zákony (zákon o vlastnictví bytů), ve znění pozdějších předpisů. 162

Spoluvlastníci bytu nebo samostatného nebytového prostoru jsou povinni platit daň ze svého podílu na pozemku dále společně a nerozdílně. 163

K tomu srov. např. rozsudek NSS čj. 4 Afs 12/2003-71 ze dne 19.1. 2005: „Na obchodní společnost, která na základě kupní smlouvy nabyla v roce 1999 nemovitosti od správce konkursní podstaty úpadce (nešlo tedy o předání nemovitosti na základě zvláštního předpisu, tj. restituce), přešla s ohledem na § 13b odst. 2 zákona ČNR č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, povinnost uhradit daňový nedoplatek původního vlastníka na dani z předmětných nemovitostí, a to počínaje 1. lednem následujícího zdaňovacího období. Správní orgán tak postupoval správně, když daný daňový nedoplatek uložil doplatit novému vlastníkovi.“ 164

Srov. § 57 odst. 5 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů. K tomu srov. rozsudek KS v Ústí nad Labem sp. zn. 16 Ca 300/2001 ze dne 13. 2. 2002, usnesení KS v Českých Budějovicích sp. zn. 10 Ca 247/99-17, rozhodnutí Ústavního soudu IV. ÚS 311/99 (Sb. n. u. US Svazek č. 25 Nález č. 4 str. 29) a rozhodnutí Ústavního soudu I. ÚS 469/98 (Sb. n. u. US Svazek č. 15 Nález č. 97 str. 11). Též rozhodnutí Ústavního soudu I. ÚS 107/2000 ze dne 30. 5. 2000. In: Daňové spory před Ústavním soudem. 1. vyd. Beroun: Martin Novotný – Newsletter – vydavatelství, 2003. ISBN: 80-86394-89-3. Str. 125-128. 165

Viz též Stahl, M. Vývoj právní úpravy daně z nemovitostí. www.konkursni-noviny.cz (internetová verze Konkursních novin). Červenec 2001.

166

45

daň = základ daně x sazba daně.167

Základ daně z pozemků i sazba daně se stanoví u jednotlivých pozemků rozdílně podle druhu pozemku. Ty jsou rozděleny do tří skupin: - zemědělské pozemky,

- pozemky hospodářských lesů a intenzifikační rybníky,

- zastavěné plochy a nádvoří, stavební pozemky a ostatní plochy.

Zemědělské pozemky

U pozemků orné půdy, chmelnic, vinic, zahrad, ovocných sadů a trvalých travních porostů (luk a pastvin) je základem daně cena půdy. Ta se stanoví jako součin skutečné výměry pozemku v m2 a průměrné ceny půdy stanovené vyhláškou Ministerstva zemědělství ČR. Tento předpis se každoročně mění (buď pouhou novelizací stávajícího předpisu nebo vydáním zcela nové vyhlášky; pro rok 2006 je účinná vyhláška Ministerstva zemědělství ČR č. 456/2005 Sb., kterou se stanoví seznam katastrálních území s přiřazenými průměrnými základními cenami zemědělských pozemků).

Daň z jednotlivých pozemků se vypočítá vynásobením základu daně odpovídající sazbou, která je dvojí. Trvalé travní porosty mají totiž obecně nižší výnosnost168 než ostatní druhy zemědělských pozemků: orné půdy, chmelnice, vinice, zahrady, ovocné sady trvalé travní porosty

0,75 % 0,25 %

Tabulka 7: Sazby daně u zemědělských pozemků

Pozemky hospodářských lesů a intenzifikační rybníky

Pokud se jedná o pozemky hospodářských lesů a intenzifikační rybníky, má poplatník při stanovení daňového základu možnost volby. Obecně je základem daně z pozemků hospodářských lesů a chovných rybníků cena pozemku stanovená podle zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku), ve znění pozdějších předpisů, a podle prováděcí vyhlášky Ministerstva financí ČR č. 540/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku), ve znění pozdějších předpisů, k 1. lednu zdaňovacího období.169 Pokud je to však pro poplatníka výhodnější, může být za základ daně brán i součin skutečné výměry pozemku v m2 a částky 3,80 Kč. Sazba daně pro tuto skupinu pozemků činí 0,25 % ze základu daně.

Základ daně z pozemků, jakož i výsledná daň z pozemků za jednotlivé druhy pozemků, musí být zaokrouhleny na celé koruny nahoru. 167

168

Z hlediska dotací z Evropské unie do zemědělství to není zcela pravda.

Ocenění pozemků rybníků je poměrně komplikované. V současné době závisí v podstatě na základní ceně stavebního pozemku v daném místě. Právě z tohoto důvodu došlo od 1. 1. 2003 ke zjednodušení stanovení základu daně z pozemků chovných rybníků. In: Běhounek, P. Daň z nemovitostí od 1. 1. 2003. Daňová a hospodářská kartotéka – sešit 2. 1/2003. Str. 15. 169

46

Zastavěné plochy a nádvoří, stavební pozemky a ostatní plochy

Základem daně u těchto pozemků je jejich skutečná výměra v m2 (po zaokrouhlení na celé m2 nahoru) zjištěná k 1. lednu zdaňovacího období. Sazby daně jsou stanoveny v korunách za každý čtverečný metr a pro jednotlivé pozemky se liší: zastavěné plochy a nádvoří stavební pozemky ostatní plochy

0,10 Kč 1 Kč 0,10 Kč

Tabulka 8: Sazby daně u zastavěných ploch a nádvoří, stavebních pozemků a ostatních ploch

Stavební pozemek ve velkém městě a na malé vesnici však má nepochybně jinou hodnotu. Na tuto skutečnost do jisté míry reaguje i zákon o dani z nemovitostí, když výše uvedenou sazbu nepovažuje za konečnou, ale předpokládá její vynásobení koeficientem podle počtu obyvatel v místně příslušné obci podle posledního sčítání obyvatel (tzv. polohová renta). Nadto mají obce jakožto beneficiáři daně možnost pro jednotlivé části obce upravit koeficient obecně závaznou vyhláškou, a to o jednu kategorii nahoru nebo až o tři kategorie dolů. Koeficient 4,5 v Praze lze zvýšit maximálně na koeficient 5,0. Počet obyvatel v obci / Obec

< 300 > 300 < 600 > 600 < 1.000 > 1.000 < 6.000 > 6.000 < 10.000 > 10.000 < 25.000 > 25.000 < 50.000 > 50.000 + Františkovy Lázně, Luhačovice, Mariánské Lázně, Poděbrady Praha

Základní 0,3 0,6 1,0 1,4 1,6 2,0 2,5 3,5

4,5

– 0,3 0,3 0,3 0,6 1,0 1,4

Koeficient Snížený obcí – – 0,6 0,6 1,0 1,4 1,6

2,0

2,5

1,6

2,0

– – – 1,0 1,4 1,6 2,0

Zvýšený obcí 0,6 1,0 1,4 1,6 2,0 2,5 3,5

3,5

5,0

2,5

Tabulka 9: Koeficienty pro výpočet sazby daně pro stavební pozemky

4,5

Polohová renta je stanovována, jak už bylo řečeno, obecně závaznými vyhláškami. V této souvislosti je možné vést diskuzi o tom, zda se jedná o nařízení či vyhlášku, tedy zda je předpis vydán v přenesené nebo v samostatné působnosti obce. Nutno říci, že až do účinnosti nového obecního zřízení (zákon č. 128/2000 Sb., o obcích (obecní zřízení), ve znění pozdějších předpisů, který nabyl účinnosti 12. listopadu 2000 – v den prvních voleb do krajských zastupitelstev) nebylo pochyb o názvu tohoto právního předpisu a jednoznačně šlo o obecně závaznou vyhlášku. Vzhledem k tomu, že pouze stát má možnost stanovovat daně,170 nepochybně se jednalo o delegaci tohoto práva ze státu na obce, a tedy o přenesenou působnost obce. Z tohoto pravidla vycházely jak finanční orgány, tak samotné obce.

170

Srov. čl. 11 odst. 5 Listiny základních práv a svobod.

47

Zmatek do celé problematiky vnesl společný dopis Ministerstva financí ČR171 a Ministerstva vnitra ČR172 zaslaný koncem září roku 2001 okresním úřadům, ve kterém se stanoví povinnost okresních úřadů sistovat všechna nařízení obcí ke stanovení daňových koeficientů. Takový dopis samozřejmě není ani nemohl být právně závazný,173 přesto pokud by se jím okresní úřady řídily, mohlo by to znamenat vážný výpadek rozpočtových příjmů obcí.174 Věc se dostala až před Ústavní soud,175 který potvrdil, že za účinnosti původního zákona o obcích (č. 136/1990 Sb.) nebylo pochyb o tom, že stanovení koeficientů podle zákona o dani z nemovitostí je výkonem státní správy a že obecně závazná vyhláška vydaná podle tohoto zákona je právním předpisem obce v rámci její přenesené působnosti. Po nabytí účinnosti nového zákona o obcích (č. 128/2000 Sb.) dne 12. listopadu 2000 se situace stala složitější: nová úprava pojmově nově vymezuje působnost samosprávy: i nadále platí, že spravování záležitostí obce musí do samostatné působnosti svěřit zvláštní zákon. Přestože zákon o dani z nemovitostí neobsahuje zmocnění obce k vydání obecně závazné vyhlášky (podle původní terminologie) v přenesené působnosti, jedná se i nadále o působnost přenesenou, neboť zvláštní zákon (zákon o dani z nemovitostí) se nikterak nezměnil a zákon o obcích vyjadřuje vůli zákonodárce upravit působnost ve prospěch samosprávy až od 1. ledna 2003.176

Po 1. lednu 2003 tak vydává obec vyhlášky, kterými se stanovuje polohová renta, v rámci své samostatné (samosprávné) působnosti. Domnívám se však, že toto řešení není správné s ohledem na výše citovaný článek 11 odstavec 5 Listiny základních práv a svobod, neboť spíše než záměrem přenechat „stanovení daní“ do samostatné působnosti obcí je důsledkem nezájmu našich legislativců o tuto problematiku. 3.3.5 Stanovení daně z pozemků v některých dalších zemích

Z výše popsaného stavu je zřejmé, že česká právní úprava není nikterak jednoduchá. Pro výpočet daně z pozemků je spíše na místě zvolit si daňového poradce a tak tlumit riziko špatně vypočítané daňové povinnosti. Zahraniční právní úpravy jsou mnohdy jednodušší, výjimky ovšem potvrzují pravidlo. Například v Belgii je rozlišena roční sazba daně z nemovitostí (v rámci důchodových daní jako srážková daň) podle toho, zda se nemovitost (pozemek či stavba) nachází v Bruselu nebo ve Valonsku (1,25 %, v některých případech 0,8 % z odhadní ceny) nebo ve Vlámsku (2,5 %, ve vymezených případech 1,6 % z odhadní ceny). Tato sazba se ještě může zvýšit o přirážku stanovenou

171 172 173

čj. 26/58560/2001 čj. LG-1046/2001

Srov. § 11písm. b) zákona č. 147/2000 Sb., o okresních úřadech, ve znění pozdějších předpisů.

K tomu též Duda, M. Stanovení koeficientu daně z nemovitostí – nařízení nebo vyhláška. http://spravni.juristic.cz/94136. 30. 12. 2001.

174

Rozhodnutí Pléna Ústavního soudu 22/02 (Sb. n. u. US Svazek č. 28 Usnesení č. 40 str. 463) ze dne 18. 11. 2002. 175

Srov. § 8 zákona č. 128/2000 Sb., o obcích (obecní zřízení), ve znění pozdějších předpisů („Pokud zvláštní zákon upravuje působnost obcí a nestanoví, že jde o přenesenou působnost obce, platí, že jde vždy o samostatnou působnost.“) a § 152 odst. 1 zákona č. 128/2000 Sb., o obcích (obecní zřízení), ve znění pozdějších předpisů („Na zvláštní zákony platné ke dni nabytí účinnosti tohoto zákona se ustanovení § 8 použije od 1. 1. 2003.“). 176

48

územními samosprávami.177 Způsob stanovení základu daně (nájemní hodnoty) je velmi složitý, jeho výše je ovlivňována způsobem užívání nemovitosti (k bydlení, k rekreaci, k pronájmu, k podnikání atd.). Nájemní hodnota je zaznamenávána v katastru a každoročně je vyhlašován přepočítací koeficient. Výše základu daně se může snižovat s ohledem na další skutečnosti (minimální nájemní hodnota, počet vychovávaných dětí, zvýhodněni jsou váleční veteráni a neproduktivní občané).178 Další, tentokrát místní dani podléhají nemovitosti ve špatném technickém stavu.179 I řecká daň z nemovitostí (Φόρος µεγαλης ακίνητης περιουσίας) vychází z odhadní ceny. Již výše bylo uvedeno, že poplatníkem daně není osoba, která vlastní majetek v hodnotě nižší než 243.600 EUR (odhad majetku je zhotovován každoročně k 1. lednu příslušného daňového roku). Z této skutečnosti se odvíjí i úvahy o minimálním zdanitelném základu daně: 243.600 EUR pro svobodné, 487.200 EUR pro manžele, 61.650 EUR pro první dvě nezletilé děti, 73.400 EUR pro další děti, 243.600 EUR pro právnické osoby, 607.490 EUR pro nevýdělečné organizace, církve, charitativní organizace, vzdělávací instituce, nadace apod. Samotná sazba daně je v případě nemovitostí vlastněných fyzickými osobami progresivní (0,3 – 0,8 %), v případě právnických osob pevná (0,7 %, resp. poloviční, jedná-li se o nevýdělečné organizace, církve, vzdělávací instituce, charitativní organizace, nadace apod.).180

Další zemí užívající pro stanovení daně z pozemků odhadní cenu je Estonsko. Při odhadu se vychází z oceňovacích předpisů a z informací, které je povinna poskytnout příslušná územní samospráva s ohledem na polohu zdaňované nemovitosti. Pokud by tak neučinila, vychází se z údajů poskytnutých v předchozím roce. Základní sazba daně z nezemědělských pozemků se pohybuje v intervalu 0,1 – 2,5 % v závislosti na hodnotových úrovních pozemků, přičemž územní samosprávě je svěřeno oprávnění daň zvyšovat a snižovat, avšak maximálně v uvedeném rozmezí.181 Obce mají možnost uplatnit nižší sazbu daně pro nemovitosti v osobním vlastnictví.182 Výjimkou jsou pozemky luk, pastvin a lesů (daň ze zemědělských pozemků), kde může obecní orgán stanovit sazbu daně v rozmezí 0,1 – 2,0 %.183 Speciální osvobození se vztahuje na penzisty, kteří vlastní nebo mají právo užívání půdy nepřesahující výměru 0,1 hektaru Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 17. 177

Koeficient pro rok 2005 byl stanoven na 1,3889. Srov. http://www.docufin.fgov.be. 6. 12. 2005. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_invento ry_ be.pdf. 6. 12. 2005.

178

Srov. Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 92. 179

Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 164-165. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_invento ry_gr.pdf. 1. 7. 2003. 180

V roce 1999 činila průměrná sazba 1,6 %. Srov. Almy, R. A Survey of Property Tax Systems in Europe. Ljubljana: Ministry of Finance, 2001. Str. 14. K tomu též http://www.worldwidetax.com/estonia/est_other.asp. 20. 12. 2005. 181

Srov. Kowalska, K. Estoński systém opodatkowania gruntów. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. Str. 127 -138. Též http://www.legaltext.ee/text/en/X2024K7.htm. 5. 10. 2004. 182

V roce 1999 činila průměrná sazba 0,76 %. Srov. Almy, R. A Survey of Property Tax Systems in Europe. Ljubljana: Ministry of Finance, 2001. Str. 14 183

49

ve městech, respektive jeden hektar ve venkovských oblastech. Podmínkou však je, že tuto plochu užívají ke svému bydlení a nepobírají nájemné z pronájmu této půdy.184

Nižší základní sazby daně jsou v Dánsku: pro obecní pozemkovou daň (Kommunal grundskyld) platí sazba 0,1 %, pro krajskou pozemkovou daň (Amtskommunal grundskyld) 1,0 %, pro zemědělskou půdu dokonce jen 0,57 % a pro finanční odvod z veřejného majetku (Dækningsafgift af offentlige ejendomme) 0,1 %. Všechny sazby se počítají ze stejného základu – z hodnoty pozemku po snížení o náklady na údržbu. Tyto základní sazby s výjimkou krajské pozemkové daně nejsou definitivní, násobí se multiplikátorem 6 – 24 v závislosti na příjmových požadavcích obcí.185

Německá konstrukce daně z nemovitostí (Grundsteuer) je značně zastaralá. Základem německého systému je tzv. standardní hodnota nemovitosti (Einheitswert), která se nezměnila od roku 1964. V bývalých zemích NDR se vychází dokonce z ceny v roce 1935. Je zřejmé, že takto stanovené ceny jsou z velké části poznamenány inflací a nereflektují jakýkoliv další stav a vývoj: standardní hodnota nemovitostí v nových spolkových zemích je mnohonásobně nižší než v zemích starých. Na tuto skutečnost alespoň částečně reagují sazby daně, které se v zemích bývalé SRN pohybují mezi 0,26 % a 0,6 %, v zemích bývalé NDR mezi 0,5 % a 1 % v závislosti na druhu nemovitého majetku. Územní samospráva má oprávnění zavést multiplikátor (280 – 600 %), kterým se základní sazby násobí.186

Taktéž v Gruzii má obecní samospráva oprávnění upravovat základní sazbu daně ze zemědělských pozemků (0,1 % z inventární ceny v případě fyzických osob, 1% z ceny podle účetních výkazů v případě osob právnických), a to až o dvacet procent jak směrem nahoru, tak i dolů. Vyšší sazbě podléhají nezemědělské pozemky. Základem daně je výměra pozemku, přičemž se přihlíží jak k poloze pozemku a způsobu jeho využití, tak ke kvalitě půdy. Poplatníky jsou buď vlastníci nebo uživatelé pozemku.187

Základem místní daně z nemovitostí (Impuesto sobre bienes inmuebles – z pozemků i ze staveb) ve Španělsku je katastrální hodnota nemovitostí, přičemž sazba daně se liší podle toho, zda jde o majetek ve městě (0,4 %) nebo majetek venkovský (0,3 %). Obce mají možnost sazbu snížit nebo i zvýšit v rámci zákonem daných limitů.188 Vedle daně z nemovitostí je ve Španělsku vybírána i daň z bohatství (Impuesto sobre el partimonio), jejímiž příjemci jsou autonomní samosprávy. Ty mají vedle povinnosti spravovat a vybírat tuto daň i další, zejména legislativní oprávnění. V případě 184

Srov. www.fin.ee/?id=3827. 10. 12. 2005.


K tomu též Wróblewski, E. Opodatkowanie nieruchomości w Niemczech. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. Str. 66-69. Též Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 128. Rovněž srov. http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/de18.pdf. 1. 7. 2003. 186

Srov. Almy, R. A Survey of Property Tax Systems in Europe. Ljubljana: Ministry of Finance, 2001. Str. 14, 17 a 60. 187


50

španělských rezidentů je daň konstruována na principu daně in personam, naopak nerezidenti daní jen majetek na území království (in rem). Základem daně je hodnota majetku (nemovitostí, cenných papírů atd.), práv k tomuto majetku a dalších práv (autorská práva apod.) snížená o hodnotu závazků. Ohodnocení se provádí každoročně vždy k 31. prosinci. Dani nepodléhá nezdanitelné minimum ve výši 108.182,18 EUR a hodnota domu či bytu do maximální výše 150.253,03 EUR, pokud slouží k trvalému bydlení. Sazba daně je progresivní osmistupňová; minimální sazba ve výši 0,2 % platí pro hodnotu majetku sníženého o závazky ve výši 167.129,45 EUR, maximální 2,5 % nad 10.695.996,06 EUR. Na místní úrovni je vybírána také daň ze zvýšené hodnoty městské půdy.189

Z katastrální hodnoty nemovitostí (pozemků i staveb) se při výpočtu místní daně z nemovitého majetku (Imposta comunale immobiliare) vychází i v Itálii. S ohledem na vyšší daňovou spravedlnost je ale katastrální cena dále upravena multiplikátorem v závislosti na tržní hodnotě nemovitosti. Z takto stanoveného daňového základu se pak stanoví konečná daňová povinnost. Sazbu si může stanovit každá obec samostatně v intervalu 0,4 – 0,7 %.190

Taktéž lotyšský systém daně z nemovitostí (Nekustamã ĩpašuma nodoklis) je postaven na katastrální hodnotě nemovitostí. Daň se vztahuje jak na pozemky, tak na stavby a stavební pozemky. Informace o ceně v katastru by měla vycházet z tržní ceny nemovitosti. U mnohých nemovitostí však tržní cena není známa. Proto může Státní katastrální úřad při zápise cen vycházet i z informací, které mu poskytly další státní úřady, orgány místní samosprávy, případně i regionální úřady, do jejichž kompetence spadá obsluha katastru. Dále může čerpat i z účetních záznamů, pokud je majetek zařazen do obchodního majetku společnosti. Sazba daně z nemovitostí je jednotná pro všechny nemovitosti a činí 1,5 % z katastrální hodnoty. Obce jakožto výhradní beneficiáři přitom nemají oprávnění sazbu daně snížit ani s ohledem na charakter nemovitosti, ani pro některou ze skupin poplatníků.191

Další zemí využívající katastrální hodnoty nemovitostí při stanovení základu pozemkové daně, avšak jen u nezemědělských pozemků, je Arménie. Naopak pro zemědělské pozemky je jako základ daně užíván katastrální výnos. Při stanovování těchto hodnot se vychází z kvality půdy, z polohy pozemku a ze způsobu jeho využití. Poplatníky jsou vlastníci, respektive uživatelé pozemku.192 V některých zemích se při stanovení daňového základu daně z nemovitostí vychází z průměrné nájemní hodnoty. Ve Francii to platí o dani z nezastavěných

Srov. Wach. K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 76-77. Též http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_es.pdf. 6. 12. 2005. 189

Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 272-273. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_invento ry_it.pdf. 1. 7. 2003. 190

Blíže viz Dowgier, R. Łotewski system opodatkowania nieruchomości. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. Str. 155-166. Též http://www.vid.gov.lv/eng/user/show.asp?ID=182&CId=29. 8. 10. 2004. Též www.fm.gov.lv/image/file/Par_nekust_ipas_nod(Engl).doc. 10. 12. 2005. 191


51

pozemků (Taxe fonciere sur les proprietes non baties), přičemž každé tři roky je třeba provést generální revizi těchto hodnot. Při oceňování se nejčastěji používá metoda porovnávací nebo metoda účetních knih, víceméně pouze subsidiárně i metoda skutečného nájemného a metoda přímého ocenění. Základem daně je tzv. netto důchod, který se stanoví procentem z nájemní hodnoty. V případě nezastavěných pozemků činí netto důchod osmdesát procent nájemní hodnoty, přičemž obce mají možnost stanovit základ daně pro stavební pozemky odchylně. Výše daňové sazby je plně v dispozici obcí a pohybuje se v rozpětí 1,69 % – 44,6 % s řadou výjimek v zemědělství.193 I na britských ostrovech se pro stanovení základu daně užívá nájemní hodnoty. Přesto se úprava daně z nemovitostí v jednotlivých členských zemích v drobných detailech liší. Ve Skotsku, kde zdanění tzv. obchodní daní (Business rates) podléhá jen majetek nesloužící k bydlení, je nájemní hodnota stanovována daňovým odhadcem. Sazba daně je vyhlašována Ministerstvem Skotska a například ve finančním roce 2001/2002 činila 47,0 pencí (cca. 0,7 EUR).194

V Severním Irsku se základ tzv. daně (Rate) – nájemní hodnota – násobí sazbou daně, která se stanoví jako součet sazby regionální (regional rate) a oblastní (district rate). Beneficiářem jsou tak vedle nejnižších samosprávných celků – distriktů – i vyšší územně správní celky.195

V Anglii a ve Walesu je pro výpočet tzv. obchodní daně (Business Rates196), které podléhají výhradně nemovitosti nesloužící k bydlení, třeba znát nájemní hodnotu a národní daňový koeficient. Přecenění nájemních hodnot se provádí jednou za pět let (naposledy se konalo v v roce 2005 ke dni 1. 5. 2005, předtím v roce 2000; na druhé straně mezi lety 1973 až 2000 neproběhlo žádné přecenění, což následně vedlo k dramatickému navýšení daně, zejména na jihovýchodě Anglie197). Národní daňový koeficient se vyhlašuje každoročně a nesmí se zvýšit o více procent, než byla výše

Blíže viz Nowecki, G. Charakterystyka systemu katastralnego oraz systemu opodatkowania nieruchomości we Fracji. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. Str. 46-49. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_invento ry_fr.pdf. 1. 7. 2003. 193



Původně byly tzv. „rates“ uvaleny na každý majetek. Za vlády Margaret Thatcher byly „rates“ nahrazeny daní z hlavy (poll tax), která byla pro svou nepopularitu nahrazena místní daní (council tax) kombinující prvky majetkové daně a daně z hlavy. Od roku 2003 existují výhradně „Business Rates“, jejichž předmětem je čistě obchodní majetek. V případě některých druhů obchodů je však majetek od placení daně osvobozen. Srov. http://en.wikipedia.org/wiki/Property_tax. 18. 11. 2005. 196

Srov. Butler, D. et al. Failure in British Government: The Politics of the Poll Tax. In: Youngman, J. M. Tax on Land and Buildings. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 288. 197

52

inflace v předchozím roce. Celý výnos z obchodní daně směřuje do rozpočtu územních samospráv.198

Základem daně z pozemků a hospodářských budov (Impôt foncier) v Lucembursku je standardní hodnota nemovitostí stanovená podle oceňovacího práva. V případě sazby daně je třeba rozlišovat mezi základní pevnou sazbou daně pohybující se v rozmezí 0,7 – 1 % a multiplikačním faktorem. Ten je stanovován orgány územních samospráv v závislosti na typu nemovitosti a může základní sazbu daně zvýšit až 7,5krát. V případě farem se hodnota multiplikačního faktoru může pohybovat od dvou do pěti.199

Stejně tak i v Rakousku je základem daně z nemovitostí (Grundsteuergesetz) standardní hodnota nemovitosti stanovená na základě oceňovacích předpisů. Předmětem zdanění jsou zemědělské a lesní pozemky („daň z nemovitostí A“) a obdělávaná i neobdělávaná půda a některé budovy („daň z nemovitostí B“, k budovám viz níže). Základní (federální) sazba daně ve výši 0,2 % je ovlivňována multiplikátorem (místní sazba), který se liší v závislosti na vůli jednotlivých územních samospráv. Výsledná daňová sazba se obvykle pohybuje okolo 0,8 %. Rakouská úprava je specifická v tom smyslu, že některé pozemky mohou být předmětem i další majetkové daně: například neobdělávané pozemky přesahující hodnotu 14.600 EUR podléhají poplatku z hodnoty pozemku (Bodenwertabgabe) ve výši jednoho procenta. Odtud plynoucí příjem je z části příjmem místní samosprávy (96 %), z části federální vlády (4 %). Pozemky sloužící podnikání v zemědělství a v lesnictví jsou předmětem (vedle daně z nemovitostí) poplatku ze zemědělské a z lesnické podnikatelské činnosti (Abgabe von land- und forstwirtschaftlichen Betrieben). Celý výnos z tohoto poplatku je příjmem federální pokladny. Veškeré majetkové daně jsou výdajem pro účely stanovení základů daní důchodových.200

Také v Portugalsku se používají pro stanovení základu nemovitostní daně (patří do skupiny lokálních daní) předpisy o oceňování majetku. Sazba daně (daně z nemovitostí – Contribuição autárquica) se liší s ohledem na polohu nemovitostí (bez ohledu na skutečnost, zda se jedná o pozemek či stavbu): venkovské nemovitosti podléhají fixní sazbě ve výši 0,8 %, naopak města mají možnost každoročně stanovit sazbu v rozmezí 0,7 – 1,3 %. Zvláštní dani ve výši dvacet nebo třicet procent z rozdílu cen podléhají nemovitosti, jejichž hodnota se zvýšila v souvislosti s výstavbou nového mostu přes řeku Tagus a se světovou výstavou EXPO ´98 v Lisabonu.201 Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 474. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/uk18.pdf. 1. 7. 2003. 198

Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 301. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_invento ry_lu.pdf. 1. 7. 2003. 199

Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 355-356. Též Wach. K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 76-77. http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_invento ry_at.pdf. 1. 7. 2003. 200

Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 377. Též 201

53

Z oceňování hodnoty nemovitého majetku vychází i úprava zdanění nemovitostí na Litvě, kde vedle sebe existují v podstatě tři různé daně z nemovitostí: daň z pozemků, daň z nemovitostí202 a poplatek za držbu vodních nádrží a státních pozemků. Základem daně z pozemků je cena stanovená na základě oceňovacích předpisů, tzv. cena půdy (pouze tehdy, byl-li pozemek vydražen, je základem daně cena dosažená v dražbě). Sazba daně je fixní ve výši 1,5 %, obce ji však mohou snížit či zvýšit až o padesát procent. Vedle toho mají možnost vybrané nemovitosti od daně zcela osvobodit. V případě poplatku za držbu vodních nádrží a státních pozemků se základ daně stanoví stejným způsobem jako u daně z pozemků. Základní sazba ve výši šest procent se v případě některých zdaňovaných nemovitostí snižuje na 3 %, na 1,5 % nebo až na 1 %.203

Ještě propracovanějším systémem stanovení daňového základu se mohou pyšnit v Nizozemí. Místní daň z nemovitého majetku (Gemeentelijke belastingen op onroerende zaken) je stanovována na základě ceny, které lze dosáhnout při ekonomické transakci s daným majetkem (pozemkem či stavbou). Pro neprodejný majetek je základem cena náhradní, pokud je vyšší než cena dosažitelná při ekonomické transakci. Cena je vyměřována každé čtyři roky a je uvedena v rozhodnutí (WOZ-beschikking). Daňovou sazbu si stanovují jednotlivé orgány územní samosprávy s ohledem na vlastní potřeby, jsou však limitovány maximálními výšemi sazeb jednak pro domy a pro ostatní nemovitý majetek, jednak pro vlastníky a pro uživatele nemovitostí. V Holandsku je totiž daň z nemovitého majetku rozdělena na dvě části: jednu platí vlastník (např. domu) a druhou osoby žijící v domě. Jestliže si tedy někdo pronajímá dům, platí pouze část daně (část za bydlení). Tento princip je pochopitelně administrativně příliš složitý. V současné době leží v nizozemském Parlamentu návrh na zachování pouze části daně z nemovitého majetku placené majitelem.204

Snahu o přechod na tržní základ daně z pozemků je možné vypozorovat v Maďarsku, přestože i zde je pro mnohé pozemky stále využíván dřívější systém stanovování základu daně na základě jejich skutečné výměry.205 Tržní cena jako podklad pro zdanění se však (prozatím) používá pouze tehdy, dochází-li k převodu nebo k přechodu vlastnického práva k pozemku nebo je pozemek ohodnocován pro jiné účely (např. zrušení spoluvlastnictví).206 Sazba daně se pak liší v závislosti na způsobu stanovení základu daně: při použití staršího modelu (podle výměry) je sazba daně 200 HUF/m2 (cca. 0,8 EUR/m2). Vyjdeme-li z nového způsobu, pak sazba činí tři procenta ze základu http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/pt18.pdf. 1. 7. 2003. 202

O dani z nemovitostí na Litvě je pojednáno níže.

Blíže viz Seliava, A. Opodatkowanie nieruchomości na Litwie. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. Str. 139-149. Též http://www.svv.lt/balticmarket/img/LAND%20TAX.doc. 9. 10. 2004. 203

Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 325. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/netherlands 18.pdf. 1. 7. 2003. Dále též http://en.wikipedia.org/wiki/Property_tax. 18. 11. 2005. 204

Příkladem pro pozvolný přechod na systém stanovení základu daně ad valorem bylo Nizozemí, kde měly obce při stanovení základu obecní daně až do roku 1997 možnost volby mezi hodnotou a výměrou. Srov. Almy, R. A Survey of Property Tax Systems in Europe. Ljubljana: Ministry of Finance, 2001. Str. 13. 205

206

Základem daně je však pouze polovina tržní ceny.

54

daně.207 Tyto sazby jsou stanoveny zákonem a představují maximální míru zdanění. Obce mají oprávnění sazbu daně snížit. Taktéž okruh osvobozených nemovitostí může být rozhodnutím obce rozšířen nad zákonem stanovený rámec (již přímo ze zákona jsou osvobozeny pozemky patřící dopravním a telekomunikačním společnostem).208 Pozemky a také další nemovitý majetek mohou v Maďarsku, vedle daně z pozemků, podléhat i tzv. místní dani, jejímiž poplatníky jsou výhradně fyzické osoby.209 Předmětem místní daně je samotná nemovitost, sazba daně je pevná ve výši 12.000 HUF (cca. 48 EUR) za rok. Zavedení místní daně i daně z pozemků je plně v kompetenci orgánů územní samosprávy.210

V Irsku jsou daně z nemovitého majetku (Rates) svým způsobem pouze doplňkovými daněmi ukládanými orgány územních samospráv za předpokladu, že jejich náklady nejsou dostatečně pokryty výnosy ze státních fondů. Z tohoto důvodu není ani určena jakákoliv pevná sazba daně, zákon hovoří pouze o způsobu stanovení daňového základu – hodnoty ocenění: oceňovací komisař provádí ocenění pro celý stát, přičemž poplatník má právo odvolat se proti výši hodnoty ocenění k oceňovacímu tribunálu, případně až k vrchnímu soudu.211

Zřejmě nejkomplikovanějším systémem výpočtu daně z nemovitostí (Kiinteistövero/Fastighetsskatt) se může „pochlubit“ Finsko. Místní daň z nemovitostí tady tvoří jen jakýsi doplněk k dani z čistého bohatství, přičemž způsob stanovení základu daně – zdanitelné hodnoty majetku – je pro obě daně totožný a neuvěřitelně složitý.212 To samé se týká i daňové sazby, která je plně v dispozici obecních zastupitelstev a je každoročně měněna. Obecní zastupitelstvo je povinno stanovit alespoň dvě sazby: základní sazbu majetkové daně, která se smí pohybovat mezi 0,5 – 1 %, a sazbu daně pro budovy sloužící primárně pro trvalé bydlení. Ta je obecně nižší; její hodnota koreluje mezi 0,22 – 0,5 %. Nadto má obec možnost zvýšit sazbu daně pro budovy sloužící jako tzv. druhé bydliště (např. chaty a chalupy), a to max. o 0,6 % nad hodnotu sazby pro budovy sloužící primárně pro trvalé bydlení. Zvláštní sazby daně může obec použít pro elektrárny (max. 1,4 %) a jaderné elektrárny (max. 2,2 %).213 207

Srov. http://www.apeh.hu/english/inf_guide/informative_guide.pdf. 7. 10. 2004.


Právnické osoby mohou také platit místní daň, předmětem je v tomto případě počet zaměstnanců a sazba daně je stanovena ve výši 2.000 HUF za každého zaměstnance. Srov. Lados, M. Hungarian Need to Realign Local Revenue Sources: Towards Property Taxation (prezentace z International Property Tax Institute 2005 Conference 2005, Prague, Czech Republic, 24. srpna 2005). 209

Srov. Lados, M. Hungarian Need to Realign Local Revenue Sources: Towards Property Taxation (prezentace z International Property Tax Institute 2005 Conference 2005, Prague, Czech Republic, 24. srpna 2005). Srov též Földes, G. Adójog. Budapest: Osiris Kiadó, 2001. ISBN: 963-389-133-7. Str. 328330. 210


Blíže viz Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 404-405. 212

Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 404-405. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_invento ry_dk.pdf. 1. 7. 2003. Stejně tak http://www.vero.fi/nc/printarticle.asp?article=1284&language=ENG&domain=VERO_ENGLISH. 23. 4. 2002. 213

55

Kromě místní daně z nemovitostí je ve Finsku vybírána také daň z majetku (daň z bohatství – Valtion Verallisuusvero/Den Statliga Fõrmögenhetsskatten), která je uvalena na osobní majetek fyzických osob. Právnické osoby žádnou podobnou daň neplatí. Základem daně je hodnota majetku a sazba daně je progresivní: - 80 EUR, pokud hodnota majetku nedosahuje hodnoty 250.000 EUR,

- 0,8 %, pokud hodnota majetku překročí 250.000 EUR.214

Finské úpravě může co do složitosti konkurovat rumunská právní úprava daně z pozemků. Základem daně je výměra pozemku v m2. Ta se násobí multiplikátorem v závislosti na způsobu využití pozemku. Nejnižší hodnota multiplikátoru (6) se používá pro pastviny a louky, nejvyšší (30) pro ovocné sady. Takto stanovená hodnota se dále upravuje o korekční koeficient v závislosti na třídě lokality (1,0 – 8,0). Tímto způsobem určený základ daně se přiřadí k příslušné sazbě daně, jejíž výše se pohybuje od 0,01 RON do 0,59 RON/m2 (cca. 0,003 – 0,165 EUR/m2) podle třídy lokality a zóny uvnitř lokality.215 Vedle daně z pozemků je v Rumunsku vybírán i poplatek za užívání půdy ve vlastnictví státu.216

Rovněž chorvatská úprava nemovitostních daní vychází z výměry půdy, přihlíží však i k ekologickým aspektům. Například místní daň z nevyužitých stavebních pozemků platí vlastníci těchto pozemků ve výši jedné až pěti chorvatských kun za čtvereční metr.217 Je vybírána také daň ze zemědělské půdy, té však podléhají pouze pozemky, které nejsou obdělávány, ačkoliv by být obdělávány mohly. Sazba daně je stanovena na jeden hektar s ohledem na druh půdy: - louky – max. 250 HRK (cca. 34 EUR),

- orná půda – max. 500 HRK (cca. 68 EUR),

- zahradnictví – max. 800 HRK (cca. 109 EUR),

- ovocné sady, olivové háje, vinohrady – max. 1.000 HRK (cca. 136 EUR).

Obce nemusí daň vybírat, pokud se však pro ni rozhodnou, musí dodržovat výše uvedené maximální sazby daně.218 Poslední ze skupiny chorvatských místních daní již postrádá ekologickou ideu. Jedná se o daň za užívání veřejné půdy, jejíž výši určuje bez jakýchkoliv zákonných omezení každá obec sama.219

Z faktické výměry pozemku se vychází i při stanovení základu daně z pozemku na Ukrajině. Sazba daně je velmi nízká, dolní hranice se pohybuje okolo šesti kopějek (cca. 0,012 EUR) za 1/100 hektaru. Je zcela obvyklé, že pozemky ve vlastnictví

Srov. Wach. K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 139. 214

215

Srov. http://www.mfinante.ro/engl/cod_fiscal/TITLE%20IX.en.htm. 8. 10. 2004.


217

218 219

Srov. www.pu.mfin.hr/en/porezi/v_poreza.asp?id=b01d1. 8. 12. 2005. Srov. www.pu.mfin.hr/en/porezi/v_poreza.asp?id=b01d1. 8. 12. 2005. Srov. www.pu.mfin.hr/en/porezi/v_poreza.asp?id=b01d1. 8. 12. 2005.

56

určitých skupin obyvatel (rodiny s nízkými příjmy, důchodci, osoby zbavené plnoprávnosti apod.) jsou rozhodnutím obcí od daně osvobozeny.220

Jako v řadě postkomunistických zemí jsou prozatím s daní z pozemků spojeny značné problémy i v Rusku. Základem daně ze zemědělských pozemků je katastrální hodnota, z ostatních nezemědělských pozemků pak jejich výměra. Národní legislativa stanovuje limity sazeb za hektar pozemku v každé lokalitě (0,1 % pro pozemky ve vlastnictví fyzických osob, 2 % pro pozemky ve vlastnictví osob právnických). Jednotky územní samosprávy pak s ohledem na výnosnost půdy a na další faktory (např. skutečnost, zda se pozemek nachází ve městě nebo na vesnici) každoročně stanoví aktuální sazbu daně s přihlédnutím k inflaci, přičemž sazba daně z pozemků, které nejsou využívány, je oproti základní sazbě dvojnásobná.221 Ve Švýcarské konfederaci se právní úprava zdanění nemovitého majetku liší s ohledem na zájmy a potřeby jednotlivých kantonů. Některé kantony daň z nemovitostí vůbec nezavedly. Poměrně obvyklá je však kantonální daň z osobního majetku, která zdaňuje vedle movitého majetku (např. automobily, bankovní depozita, cenné papíry apod.) i majetek nemovitý (životní pojištění, investice atd.), včetně nemovitostí. Základem daně je čistá hodnota majetku, tzn. hrubé bohatství snížené o dluhy. Sazba daně je progresivní a její výše se v jednotlivých kantonech liší. Vedle daně z osobního majetku zavedla přibližně polovina kantonů i místní daň z nemovitostí. Základem daně je obecně tržní hodnota nemovitosti s výjimkou majetku farem a lesů, kde se základ daně stanoví v závislosti na možném výdělku z tohoto majetku. Proporcionální sazba daně se v jednotlivých kantonech různí a koreluje v rozmezí 0,03 – 0,4 %.222

Tržní hodnota nemovitosti jako základ pro výpočet majetkové daně je používána i v Kosovu. Této dani podléhají nejen pozemky, ale veškerý nemovitý majetek. Poplatníkem daně je vlastník nemovitosti; ten však často není znám, a proto mohou být poplatníky i další osoby, například držitel, uživatel apod. Sazba daně se pohybuje mezi 0,5 – 1 %.

Z tržní ceny, avšak k datu 1. ledna 1980, se vychází při stanovení základu daně z nemovitostí na Kypru. Sazba daně je progresivní, dani nepodléhají jen nemovitosti s hodnotou nižší než 100.000 CYP (cca. 176.000 EUR): Hodnota nemovitosti v CYP Fixní sazba v CYP do 100.000 – 100.001 – 250.000 – 205.001 – 500.000 375 501.000 a více 1.250

Variabilní sazba v % 0 2,5 3,5 4,5

Blíže viz Pankewych, I. Ukraiński system opodatkowania nieruchomości. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. Str. 249-254. 220


Srov. http://www.estv.admin.ch/data/ist/e/vorzug/e4.pdf. 2. 10. 2004. Též Quick Guide to Taxation in Switzerland. Deloitte and Touche. http://www.deloitte.com/dtt/article/0,2297,sid%253D11410%2526cid%253D15578,00.html. 20.12. 2005.

222

57

Tabulka 10: Sazba daně z nemovitostí na Kypru223 Zaplacená daň je nákladem pro účely stanovení daně z příjmů právnických osob.224

Naprostý evropský unikát představuje právní regulace zdanění pozemků v Polsku. Vedle obecné daně z nemovitostí (Podatek od nieruchomości) zde zvláštní dani podléhají pozemky zapsané v evidenci nemovitostí jako pozemky zemědělské (zemědělská daň – podatek rolny) a lesní pozemky (lesní daň – podatek leśny).225 Výnos všech těchto daní je příjmem obce, v nichž se předmětné nemovitosti nacházejí, přičemž daň z nemovitostí je přímo daní obecní (lokální). Základem zemědělské daně je výměra pozemku sloužícího pro zemědělské účely uvedená v evidenci nemovitostí.226 Sazba daně není stanovena fixně, ale každý rok se liší v závislosti na průměrné ceně žita (střední ceně výkupu žita za první tři kvartály předchozího roku!). Pro pozemky sloužící k zemědělským účelům je tak sazba daně rovna průměrné ceně 2,5 q žita za jeden hektar pozemku. Pro ostatní zemědělské pozemky nesloužící k zemědělství je sazba dvojnásobná – průměrná cena 5 q žita za jeden hektar pozemku. Rada obce má možnost cenu žita používanou pro výpočet zemědělské daně v rámci zákonem daných mantinelů snížit.227 Tento zastaralý a nespravedlivý systém je dlouhodobě podrobován kritice ze strany daňových subjektů i odborníků. Je nasnadě, že Polsko bude muset v dohledné době přejít na moderní evropský systém zdanění zemědělských pozemků.228

Předmětem lesní daně jsou v Polsku lesní porosty vedené v evidenci pozemků jako lesy. Zdanění však nepodléhají lesy s výměrou nižší než 0,1 hektaru; takové zalesněné pozemky nejsou podle zákona o lesích považovány za lesy.229 Základem daně je výměra lesního pozemku uvedená v evidenci nemovitostí v hektarech. Sazba daně se opět neuvádí v penězích, ale je odvislá od průměrné ceny dřeva! Za jeden hektar lesního pozemku tak daň činí průměrnou cenu za 0,220 m3 dřeva odvozenou od střední prodejní ceny dřeva za první tři kvartály předchozího roku. Sazba daně je poloviční v případě lesů ochranných a lesů v národních parcích a přírodních rezervacích.230 (O dani Srov. Deloitte Touche Tohmatsu. Cyprus Tax Facts 2004. In: Wach. K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 103. 1 CYP odpovícá cca. 1,76 EUR. 223

Srov. Wach. K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 103. 224

Srov. Mastalski, R. Prawo podatkowe. 3. wyd. Warszawa: Wydawnictwo C. H. Beck, 2004. ISBN: 837387-201-9. Str. 553-578. 225

Srov. Etel, L. System opodatkowania nieruchomości w Polsce. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. Str. 175-248. 226

Srov. Etel. L Podatek od nieruchomości, rolny, leśny. 1. wyd. Warszawa: C. H. Beck, 2003. ISBN: 837387-060-1. Str. 289-393. Též http://www.mf.gov.pl/drukuj.php?typ=dzial=140&id=25923. 12. 10. 2004. Též http://www.mofnet.gov.pl/_files_/podatki/administacja_skarbowa/mf_biuletyn_e.pdf. 8. 10. 2004. 227

Srov. např. Kowalska, K. Opodatkowanie rolnictva w Polsce. Kierunki zmian. In: The Problems of the Financial Law Evolution in Central and Eastern Europe within the Integration Processes. Vilnius – Białystok: Lithuanian Law University – University of Białystok, 2004. ISBN: 83-89620-04-9. Str. 48. 228

Srov. Etel, L. Opodatkowanie nieruchomości – problemy praktyczne. 1. wyd. Bialystok: Telmida 2, 2001. ISBN: 83-86137-48-3. Str. 259-260. 229

Srov. Etel. L Podatek od nieruchomości, rolny, leśny. 1. wyd. Warszawa: C. H. Beck, 2003. ISBN: 837387-060-1. Str. 395-450. Též http://www.mf.gov.pl/index.php?wysw=4&sgl=2&dzial=141. 12. 10. 2004. 230

58

z nemovitostí, která se týká mimo jiné i zdanění ostatních pozemků v Polsku, bude pojednáno níže v kapitole týkající se zdanění staveb.)

V Albánii mají naopak jedinou pozemkovou daň – daň ze zemědělských pozemků, která je placena osobami hospodařícími na pozemku. Základem daně je primárně výměra půdy, ale přihlíží se i k její kvalitě.231

Podobně v Kazachstánu se sazba daně z pozemků určuje s ohledem na typ půdy, její geografická poloha a další charakteristiky. Poplatníky daně jsou osoby, které mají právo vlastnické či právo stálého nebo dočasného užívání k předmětnému pozemku.232

S pozemkovou daní se můžeme setkat (v rámci daně z nemovitostí) také v Moldávii, kde jsou vlastníci a uživatelé pozemků povinni platit daň na základě výměry jejich pozemku s ohledem na kvalitu půdy a způsob využití pozemku. Sazba daně je vyhlašována každoročně v rozpočtových předpisech, maximální výše této daně je však ze zákona stanovena na 0,5 %.233

Ázerbajdžán používá jako základ pozemkové daně tzv. smluvní finanční jednotky, kterými jsou ohodnocena jednotlivá „smluvní místa“. Tato smluvní místa jsou určována samosprávnými výkonnými orgány za pomocí oceňovacích předpisů, geografické poloha a kvality zemědělské půdy. Sazba daně činí pět procent za smluvní finanční jednotku. V případě půdy určené k průmyslové výrobě, k zastavění, k dopravě, k poskytování služeb a k bydlení jsou smluvními finančními jednotkami metry čtvereční a sazby se liší v jednotlivých oblastech: Sídlo

Půda pro využití průmyslovou činností, k zastavění, pro dopravní účely, pro poskytování služeb apod. Baku 5,5 Ganja, Sumgayit 4,5 Regionální centra 2,5 Další města 1,0

Tabulka 11: Sazby daně z půdy v Ázerbajdžánu234

Půda farem, půda zastavěná obytnými domy a letními chatami 0,45 0,4 0,2 0,1

Právní úprava zdanění pozemků v Bělorusku, v Bosně a Hercegovině, v Srbsku a v Turecku je popsána níže v kapitole věnující se zdanění staveb.

Poslední porovnávanou zemí je Slovensko, které má s českou právní úpravou vzhledem ke společnému historickému vývoji nejvíce společných institutů. Slovenský zákon o místních daních (o miestnych daniach a miestnom poplatku za komunálne odpady a drobné stavebné odpady), který se týká i daně z nemovitostí, člení nemovitosti podléhající zdanění na tři samostatné kategorie: pozemky, stavby a byty. Od české úpravě se tedy liší samostatnou částí věnovanou dani z bytů. Každá daň ve slovenském zákoně o místních daních je (v části druhé věnované dani z nemovitostí) upravena tak, že nejdříve je definován poplatník. Dále se pak stanoví, co

Srov. Almy, R. A Survey of Property Tax Systems in Europe. Ljubljana: Ministry of Finance, 2001. Str. 2, 59. 231

232

Srov. http://www.worldwide-tax.com/articles/kazakhstan1.asp. 8. 12. 2005.

Srov. Almy, R. A Survey of Property Tax Systems in Europe. Ljubljana: Ministry of Finance, 2001. Str. 17 a 61. Též www.fisk.md/INDEX_main.aspx?source=doc/en/legislatia/t6.ascx. 10. 12. 2005. 233

234

Srov. www.taxes.gov.az/eng/qanun/f14.html. 10. 10. 2005.

59

je předmětem daně, co je od daně osvobozeno, co tvoří základ daně a jaká je daňová sazba. Toto členění je totožné s českou právní úpravou. V další části textu zákona jsou (společně pro všechny druhy nemovitostí) uvedena pravidla pro osvobození od daně, okamžik vzniku a zániku daňové povinnosti, náležitosti podání daňového přiznání a způsoby vyměření a placení daně. Základ daně z pozemků se stanoví odlišně pro jednotlivé druhy pozemků: v případě orné půdy, chmelnic, vinic, ovocných sadů a trvalých travních porostů je základem daně hodnota pozemku bez porostů určená vynásobením výměry pozemku v m2 a hodnoty půdy za 1 m2 odvozené od bonitovaných půdně-ekologických jednotek. Tyto údaje jsou poplatníkům k dispozici přímo v příloze zákona o dani z nemovitostí. V případě lesních pozemků a rybníků je základem daně hodnota pozemku určená na 1 m2 podle platných předpisů o stanovení všeobecné hodnoty majetku.235 V případě zahrad, zastavěných ploch a nádvoří, stavebních pozemků a ostatních ploch je základem daně hodnota pozemku stanovená vynásobením celkové výměry pozemku v m2 a hodnoty pozemku za 1 m2 uvedené v příloze zákona o místních daních. Vedle toho mají obce možnost vydávat obecně závazná nařízení, ve kterých stanoví hodnotu pozemku odlišně. Sazba daně je pevně stanovena procentem ve výši 0,25 ze základu daně. Správci daně je však ze zákona uděleno oprávnění sazbu daně bez omezení snížit nebo zvýšit s ohledem na místní podmínky v obci nebo v jejích částech, a to formou obecně závazného nařízení. Stejným způsobem může správce stanovit odlišnou sazbu daně pro jednotlivé druhy pozemků nebo pro jednotlivá katastrální území.

3.4

Konstrukce daně ze staveb

V České republice máme nejen jedinou daň z pozemků, ale i jedinou daň ze staveb. Ta zahrnuje jak stavby určené k bydlení, tak stavby sloužící k podnikatelským účelům. V mnoha zemích se však legislativci vydali opačnou cestou a připravili několik různých daní v závislosti na způsobu využití zdaňovaných staveb. Například Dánsko má tři různé daně ze staveb: finanční odvod za komerční prostory v domech, daň z hodnoty majetku (v podstatě daň z obytných domů) a již zmíněný finanční odvod z veřejného majetku (viz daň z pozemků). Vedle toho si ještě mohou obce samy rozhodnout o tom, zda budou vybírat tzv. obslužnou daň z nemovitostí nesloužících primárně k bydlení.236 Zvláštností je, že zatímco finanční odvod za komerční prostory v domech je příjmem obce, v níž se předmětná nemovitost nachází, daň z hodnoty majetku se dělí mezi obci (dvě třetiny) a kraj (jedna třetina), kde vlastník nemovitosti žije!237 Taktéž v Irsku je z hlediska daní z nemovitostí rozlišováno mezi nemovitostmi užívanými k bydlení (daň

Zákon č. 382/2004 Z. z., o znalcoch, tlmočníkoch a prekladateĺoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov; vyhláška Ministerstva spravodlivosti Slovenskej republiky č. 492/2004 Z. z., o stanovení všeobecnej hodnoty majetku. 235



60

z rezidenčního majetku), kde celý výnos je příjmem státu, a nemovitostmi užívanými k jiným účelům (již výše zmíněné daně z nemovitého majetku).238 3.4.1 Předmět daně ze staveb Předmětem české daně ze staveb jsou obecně stavby na území České republiky,239 které jsou nemovitostmi podle občanského zákoníku, tedy stavby spojené se zemí pevným základem, a které podléhající kolaudačnímu řízení,240 tj. zejména ty, na které bylo vydáno kolaudační rozhodnutí.241 Dani ze staveb podléhají rovněž další stavby:242

- stavby, které jsou v rozporu se stavebněprávními předpisy užívány, ačkoliv na ně nebylo vydáno kolaudační rozhodnutí, kterému by jinak podléhaly;243 pokud je na takovou stavbu vydáno stavební povolení, jedná se o stavebním pozemek, a je proto nezbytné podat daňové přiznání na stavební pozemek; jedná-li se o „černou stavbu“, může být stavebník potrestán pokutou,244

- stavby užívané na základě časově omezeného povolení k předčasnému užívání stavby, které bylo vydáno na žádost stavebníka stavebním úřadem i před jejím plným dokončením, pokud to nemá podstatný vliv na uživatelnost stavby a předčasné užívání neohrožuje bezpečnost a zdraví osob,245

- stavby, u kterých se podle dřívější právní úpravy kolaudační rozhodnutí nevyžadovalo, ale podle současné právní úpravy kolaudačnímu řízení podléhají (např. chaty postavené do roku 1957).

Stavby, které nesplňují tyto podmínky (některé drobné stavby podléhající pouze stavebnímu ohlášení), nejsou pro účely daně z nemovitostí stavbami. Pozemky pod takovými „stavbami“ pak podléhají dani z pozemků. V této souvislosti je zajímavý Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 231. 238

Toto pravidlo neplatí pro právní úpravu platnou v zemi našich jižních sousedů. Předmětem rakouské daně z nemovitostí jsou i budovy nacházející se mimo území Rakouska (podrobněji viz níže). 239

Srov. rozsudek KS v Brně sp. zn. 29 Ca 382/99-30 ze dne 17. 7. 2001: „Za jednoznačné hledisko pro určení, co je předmětem daně ve smyslu ust. § 7 z. č. 338/1992 Sb., je rozhodné, že jde o stavbu na území České republiky, na kterou bylo vydáno kolaudační rozhodnutí, případně kolaudačnímu rozhodnutí podléhající a užívanou a nebo podle dříve vydaných předpisů dokončenou. Z hlediska dikce ust. § 7 odst. 1 citovaného zákona pro posouzení pojmu „stavba“ pro účely daňového řízení není rozhodující, zda stavba má či nemá obvodový plášť.“ In: kol. Daňové judikáty – 4. díl. 1. vyd. Praha: Linde, 2002. ISBN: 80-7201-380-7. Str. 583-587. 240

Kolaudačním rozhodnutím se povoluje užívání stavby k určenému účelu. Pokud je třeba, stanoví se v něm podmínky pro užívání stavby. Srov. § 82 zákona č. 50/1976 Sb., o územním plánování a stavebním řádu (stavební zákon), ve znění pozdějších předpisů. 241

242

Srov. výše uvedený rozsudek KS v Brně sp. zn. 29 Ca 382/99-30 ze dne 17. 7. 2001.

Srov. § 76 zákona č. 50/1976 Sb., o územním plánování a stavebním řádu (stavební zákon), ve znění pozdějších předpisů. 243

Názor nemající oporu v zákoně zastává Zach, když tvrdí, že pokud správce daně zjistí takovou černou stavbu, vyzve vlastníka stavby k podání daňového přiznání. In: Zach, S. Výklad k předmětu daně ze staveb. Ekonom 29/1998. ISSN: 1213-7693. Str. 50. 244

Srov. § 83 zákona č. 50/1976 Sb., o územním plánování a stavebním řádu (stavební zákon), ve znění pozdějších předpisů. 245

61

rozsudek Krajského soudu v Brně sp. zn. 30 Ca 184/2000 ze dne 31. 7. 2002, kde se mimo jiné tvrdí: „Pro zdanění stavby podle zákona o dani z nemovitostí, že se jedná o stavbu, nepostačí, že na ni je vydáno kolaudační rozhodnutí nebo kolaudačnímu rozhodnutí podléhá a je užívaná a nebo podle dříve vydaných obecně závazných právních předpisů dokončená. Zmíněný zákon totiž upravuje daň z nemovitostí, přičemž stavební nemovitostí je pouze stavba spojená se zemí pevným základem.“246 Někteří autoři, například Skála,247 však s tímto závěrem nesouhlasí s odůvodněním, že tento závěr nemá oporu v zákoně a předmětem daně podle zákonného vymezení by měly být stavby, nikoliv nemovitosti, a to bez ohledu na název zákona. Laickou pomůckou pro určení stavby podléhající dani ze staveb by mohla být evidence pozemků v katastru nemovitostí. Veškeré výpisy, opisy nebo kopie katastrálního operátu, jakož i identifikace parcel vyhotovené katastrálním úřadem, jsou veřejnými listinami. Jestliže je veřejná listina důkazním prostředkem, který osvědčuje skutečnosti v ní uvedené, pak je nutno údaje ve výpise z katastru nemovitostí považovat za odpovídající skutečnosti, pokud není jiným důkazním prostředkem prokázán opak. Způsob označení jak druhu pozemku, tak jeho využití jsou definovány ve vyhlášce č. 190/1996 Sb., kterou se provádí zákon č. 265/1992 Sb., o zápisech vlastnických a jiných věcných práv k nemovitostem, ve znění zákona č. 210/1993 Sb. a zákona č. 90/1996 Sb., a zákon České národní rady č. 344/1992 Sb., o katastru nemovitostí České republiky (katastrální zákon), ve znění zákona č. 89/1996 Sb., ve znění pozdějších předpisů. Z přílohy této vyhlášky vyplývá, že pouze pozemky zastavěné budovami spojenými se zemí pevným základem (tedy nemovitými stavbami) se označují jako „zastavěná plocha“. Pokud je tedy určitý pozemek označen jinak než „zastavěná plocha“, pak buď vůbec není zastavěn, nebo se sice na něm stavba nachází, ale pouze taková, která není spojena se zemí pevným základem. Pro účely zákona o dani z nemovitostí tedy taková stavba není nemovitostí a zdanění nepodléhá.248

V tom samém duchu se nese i rozsudek KS v Brně sp. zn. 30 Ca 181/2000, 182/2000 a 183/2000 ze dne 31. 7. 2002 a rozsudek MS v Praze sp. zn. 38 Ca 344/2000 ze dne 17. 5. 2001. Podrobněji pak rozsudek KS v Hradci Králové sp. zn. 31 Ca 45/1998-24, 46/1998-20, 47/1998-20 a 48/1998-26 ze dne 5. 3. 1999: „Pojem stavby pro daňové účely není v z. č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, definován. Stanoví-li ust. § 7 z. č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, že předmětem daně ze staveb jsou stavby, na které bylo vydáno kolaudační rozhodnutí nebo kolaudačnímu rozhodnutí podléhají, dlužno poznamenat, že kolaudace zpevněných ploch, s ohledem na shora uvedené, může přicházet v úvahu, ale také nemusí, a že zpevněné plochy mohou míti povahu stavby, ale také nemusí, a to všechno v závislosti na tom, jaký režim povolovacího řízení stavební úřad zvolí. Provedení zpevněných ploch lze realizovat i jen na základě rozhodnutí o využití území, tedy na základě územního rozhodnutí, ale i podle povolení vydaného podle ust. § 71 odst. 1 stavebního zákona, které však není totožné se stavebním povolením, a lze je užívat i bez kolaudačního rozhodnutí. Není ani vyloučen režim, podle kterého by mohly být zpevněné plochy povoleny i ve stavebním řízení a následně kolaudovány. Zpevněné plochy u stavby hlavní jsou pouze potřebným předpokladem jejich provozu, že jde o pozemky mimo její půdorys, a proto takovéto zastavěné plochy a nádvoří podléhají dani z pozemků, nikoliv ze staveb. V opačném případě by totiž mohly nastávat zcela nelogické a nepřiměřené situace v tom, že by daň ze zpevněných ploch jako staveb byla nakonec větší, než tatáž daň ze stavby hlavní, která je pro využití daného prostoru určující.“ 246

Skála, M. Daňové povinnosti vlastníků nemovitostí. 1. vyd. Praha: Sagit, 1999. ISBN: 80-7208-105-5. Str. 283. 247

Srov. rozhodnutí MS v Praze sp. zn. 28 Ca 405/2000 ze dne 8. 7. 2002: „Jsou-li podle zákona o dani z nemovitosti (správně „nemovitostí“ – pozn. autora) předmětem daně vedle pozemků též stavby, pak to mohou být pouze stavby nemovité, tj. stavby spojené se zemí pevným základem. Zákon současně pro účely zdanění staveb upravuje, kdo je poplatníkem daně, neboť má-li být určitá stavba zdaněna, musí být zjištěn poplatník daně, kterým je vlastník stavby, ve stanovených případech nájemce či nositel práva hospodaření nebo trvalého užívání. Finanční orgány pochybí, pokud se nezabývají zjištěním, zda a jak 248

62

Zvláštní kategorií daně ze staveb je daň z bytů, která je v některých zemích (např. na Slovensku) upravena zcela samostatně. Kromě bytů podléhají dani i podíly na společných částech domu (chodby, schodiště, sušárny, kočárkárny apod.). Poslední skupinou podléhající dani ze staveb jsou samostatné nebytové prostory, opět včetně podílu na společných částech stavby. Daně z bytů a nebytových prostorů jsou natolik specifické, že budou vyloženy samostatně v další části textu.

Mnohé stavby naopak zdanění nepodléhají vůbec (nejsou předmětem daně ze staveb). Pak ani pozemek pod touto stavbou není předmětem daně z pozemků. Jedná se o tyto stavby: - stavby, v nichž se nacházejí byty, případně samostatné nebytové prostory, které samy podléhají zdanění,

- stavby přehrad,

- stavby, jimiž se jakýmkoliv jiným způsobem upravuje vodní tok, včetně staveb na ochranu před povodněmi,

- stavby vodovodních řadů, vodárenských objektů, úpraven vod, kanalizační stoky a další kanalizační objekty, čistírny odpadních vod včetně staveb určených k předchozímu čištění vod před jejich vypouštěním do kanalizací,

- stavby určené k zavlažování a odvodňování pozemků,

- stavby rozvodů energií,

- stavby sloužících k veřejné dopravě (dálnice, silnice, místní komunikace a veřejné účelové komunikace, stavby drah a na dráze vč. železničních vleček,249 letecké stavby, stavby vodních cest a přístavů apod.). Ve všech těchto případech musí z rozhodnutí příslušného stavebního úřadu (nejčastěji z kolaudačního rozhodnutí) nebo z dříve vydaných rozhodnutí o užívání stavby vyplývat, že tyto stavby mají být užívány k veřejné dopravě.250 Z tohoto hlediska mohou být sporná parkoviště. Ta, která nejsou předmětem zdanění, musí být samostatnou stavbou nebo součástí staveb sloužících veřejné dopravě. Možnost toto parkoviště užívat musí mít všichni uživatelé pozemních komunikací, ne pouze vlastníci, jejich zaměstnanci, zákazníci, obchodní partneři apod. Druhou podmínkou je vydání stavebního povolení a kolaudačního rozhodnutí na dané parkoviště speciálním silničním stavebním úřadem. V takovém případě se jednoznačně jedná o místní komunikaci nebo veřejnou účelovou komunikaci a parkoviště získává veřejný charakter.251

jsou stavby předmětných komunikací evidovány v katastru nemovitostí podle zákona, kdo je jejich vlastníkem a z jakého dokladu toto vlastnické právo vyplývá.“

Železniční vlečka je jednou z kategorií železničních drah (podle § 3 odst. 1 písm. c) zákona č. 266/1994 Sb., o drahách, ve znění pozdějších předpisů). Srov. rozsudek KS v Hradci Králové sp. zn. 30 Ca 14/97-20 ze dne 31. 10. 1997. 249

K tomu srov. rozsudek NSS čj. 4 Afs 23/2003-78 ze dne 18. 2. 2005: „Je-li pozemní komunikace zkolaudována jako stavba, potom s ohledem na § 7 zákona ČNR č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve spojení s § 10 téhož zákona, podléhá dani ze staveb. Základem daně je výměra půdorysu nadzemní části stavby pozemní komunikace v m2, promítající se na pozemek.“ 250

251

K tomu srov. Teklá, A. Veřejná komunikace. Právo a podnikání 8/2002. ISSN: 1211-1120. Str. 37.

63

3.4.2 Osvobození od daně ze staveb U daně ze staveb známe obdobná osvobození jako u daně z pozemků. I zde platí, že osvobození je mnohdy vázáno na splnění určitých zákonem stanovených podmínek. Obvykle nesmí osvobozené stavby sloužit k podnikatelským účelům. Na druhé straně je osvobození často využíváno i jako významný motivační ekonomický prvek.252

V některých případech nemá poplatník ani povinnost předkládat daňové přiznání. Jedná se o případy následujících nemovitostí nacházejících se na území České republiky: - stavby ve vlastnictví státu za splnění podmínky, že nejsou využívány poplatníkem k podnikání nebo nejsou pronajímány. Nárok na osvobození však zůstává zachován, jsou-li tyto stavby pronajímány obci, kraji, organizační složce státu nebo příspěvkové organizaci. Nesmí být ovšem těmito subjekty využívány k podnikatelské činnosti,

- stavby ve vlastnictví té obce, na jejímž katastrálním území se nachází,

- stavby ve vlastnictví kraje, pokud se nachází v jeho územním obvodu,

- stavby ve vlastnictví jiného státu, které jsou užívány diplomatickými zástupci pověřenými v České republice, konzuly a jinými osobami, které požívají diplomatických a konzulárních výsad a imunity. K tomu musí přistoupit dvě podmínky: poplatník nesmí být občanem České republiky a vzájemnost (reciprocita) musí být zaručena,

- stavby spravované Pozemkovým fondem České republiky; i v tomto případě platí podmínka týkající se osvobození při pronájmu a podnikatelské činnosti uvedená u staveb ve vlastnictví státu,

- stavby určené pro hromadnou osobní přepravu.

V případě dalších osvobozených staveb musí poplatník podat daňové přiznání, ve kterém uplatní nárok na osvobození. I zde je pro větší přehlednost vhodné oddělit osvobození trvalá a dočasná. Mezi trvale osvobozené stavby patří:

- stavby ve vlastnictví státem uznaných církví a náboženských společností sloužící k vykonávání náboženských obřadů nebo k výkonu duchovní správy,253 pokud nejsou využívány k podnikatelské činnosti nebo pronajímány,

- stavby ve vlastnictví sdružení občanů254 a obecně prospěšných společností,255 avšak pouze za podmínky, že nejsou využívány k podnikatelské činnosti nebo pronajímány, - stavby sloužící školám a školským zařízením,

- stavby sloužící muzeím a galeriím,256

Srov. např. Irsko, kde jsou od daní z nemovitého majetku osvobozeny doly po dobu sedmi let od otevření nebo naftové doly po dobu dvaceti let po zahájení těžby. In: Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-56631. Str. 231. 252


254


Srov. zákon č. 248/1995 Sb., o obecně prospěšných společnostech a o změně a doplnění některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů. 255

64

- stavby sloužící knihovnám a státním archívům,

- stavby sloužící zdravotnickým zařízením, zařízením sociální péče,257 nadacím 258 a občanským sdružením zdravotně postižených občanů, - stavby památkových veřejně přístupných objektů ve vlastnictví státu prohlášené za kulturní památku podle zákona č. 20/1987 Sb., o státní památkové péči, ve znění pozdějších předpisů, a dále stavby veřejně přístupných památkových objektů ve vlastnictví právnických a fyzických osob prohlášené za kulturní památku podle zákona č. 20/1987 Sb., o státní památkové péči, ve znění pozdějších předpisů, které jsou přístupné z důvodů výchovně vzdělávacích na základě písemné smlouvy uzavřené mezi Ministerstvem kultury ČR a vlastníkem. Ve smlouvě musí být uveden časový a prostorový rozsah zpřístupnění a stanoven jeho režim v souladu s památkovou hodnotou a dalšími způsoby využití objektu,259

- stavby sloužící výhradně k účelu zlepšení stavu životního prostředí, například k umístění a k provozu veřejné monitorovací sítě zajišťující informace o stavu jednotlivých složek životního prostředí, financované z prostředků státních rozpočtů nebo rozpočtu obcí, k úpravě odpadů pro jejich další využití, k asanaci a k rekultivaci skládek odpadů, k asanaci kontaminovaných pozemků, podzemních vod a objektů, pro třídění a sběr odpadů, pro tepelné, biologické, chemické a fyzikální zneškodňování odpadů, pro skládky odpadů splňující podmínky stanovené pro provoz skládky, k provozu malých vodních elektráren do výkonu 1 MW, pro generátory s větrným pohonem, pro generátory bioplynu včetně systémů jejich využití, pokud je získaná energie dodávána do sítě nebo dalším spotřebitelům, pro zdroje využívající geotermální energie včetně tepelných čerpadel, které dodávají teplo spotřebitelům, jako jsou funkční sluneční kolektory a zdroje energie z biomasy,260

- obytné domy ve vlastnictví fyzických osob – držitelů průkazů ZTP a ZTP/P, kteří pobírají dávky sociální péče261 (domy jsou osvobozeny pouze v rozsahu, v jakém slouží trvalému bydlení těchto osob),

- stavby pro individuální rekreaci ve vlastnictví fyzických osob – držitelů průkazu ZTP, kteří pobírají dávky sociální péče,262

Srov. zákon č. 122/2000 Sb., o ochraně sbírek muzejní povahy a o změně některých dalších zákonů, ve znění pozdějších předpisů. 256





261 262

Srov. zákon č. 482/1991 Sb., o sociální potřebnosti, ve znění pozdějších předpisů.


65

- stavby pro individuální rekreaci ve vlastnictví fyzických osob – držitelů průkazu ZTP/P

- stavby ve vlastnictví veřejných výzkumných institucí, pokud nejsou využívány k podnikatelské činnosti nebo pronajímány,

- stavby ve vlastnictví veřejných vysokých škol, pokud nejsou využívány k podnikatelské činnosti nebo pronajímány.

Mnohé nemovitosti jsou od daně osvobozeny pouze dočasně, přičemž možnost dosáhnout osvobození je dána každému poplatníkovi. Mezi tato osvobození se řadí:

- na dobu patnácti let (počínaje rokem následujícím po vydání kolaudačního rozhodnutí) novostavby obytných domů ve vlastnictví fyzických osob, pokud slouží k trvalému bydlení vlastníků nebo osob blízkých;263 za den vydání je považován den uvedený v kolaudačním rozhodnutí, nikoliv den nabytí právní moci tohoto rozhodnutí,264 - na dobu osmi let stavby kulturních památek, na nichž jsou vlastníkem prováděny stavební úpravy; stavební povolení k tomuto osvobození je nezbytné mimo jiné i pro počítání osmileté lhůty, která začíná běžet rokem následujícím po vydání stavebního povolení k provádění stavebních úprav,

- na dobu pěti let stavby, v nichž byl změněn systém vytápění přechodem z pevných paliv na systém využívající obnovitelné energie solární, větrné, geotermální, biomasy, případně na stavbě byly provedeny změny vedoucí ke snížení tepelné náročnosti stavby stavebními úpravami; podmínkou pro osvobození je vydání stavebního povolení k provádění těchto změn, pětiletá lhůta začíná běžet od roku následujícího po provedení změny,265

Osobami blízkými se však nerozumí osoby blízké ve smyslu § 116 ObčZ, ale osoby blízké definované ustanovením § 8 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, tj. manžel, druh, příbuzný v řadě přímé a jeho manžel, sourozenec a jeho manžel, osvojitel a jeho manžel, osvojenec a jeho potomci, manžel osvojence a manželé jeho potomků. 263

Skála. M. Daňové povinnosti vlastníků nemovitostí. 1. vyd. Praha: Sagit, 1999. ISBN: 80-7208-105-5. Str. 287. 264

K žádosti o osvobození je nutné správci daně předložit dokumentaci, jejíž součástí je i technická zpráva specifikující hlavní druhy prací, stavební hmoty a izolační materiály, které budou při realizaci stavebních úprav použity. Výše uvedené označení druhu změny je dostačující pro výrok, kterým je vydáno stavební povolení. Teprve v podmínkách pro provedení povoleného druhu stavby je někdy stručně uvedeno např., že obvodové zdivo bude zatepleno. Jak bude toto zateplení provedeno (současně s ostatními stavebními úpravami), bude zřejmé z dokumentace a textu technické zprávy. Ani tyto doklady nezajišťují, že k zateplení uvedenému v dokumentaci ověřené a schválené stavebním úřadem skutečně došlo. Stavební zákon připouští možné změny v provedení stavby proti stavebním úřadem ověřené dokumentaci ještě v průběhu její realizace, takže je možné (a nikoli výjimečně), že při kolaudačním řízení bude konstatována odchylka od schválené a ověřené dokumentace. Je proto žádoucí, aby si správce daně po předpokládaném ukončení stavebních prací vyžádal kolaudační rozhodnutí, kde bude uvedeno, zda v průběhu realizace nedošlo ke změně záměrů a odchylce od schválené a stavebním úřadem ověřené dokumentace, event. zápis o ústním jednání, který obsahuje zejména porovnání skutečného provedení dokončené stavby s dokumentací ověřenou stavebním úřadem a soupis zjištěných odchylek. Touto formální kontrolou správce daně zjistí, zda skutečně k zateplení stavby došlo a minimalizuje tak možnost, že osvobození od daně z nemovitosti, odůvodněné snížením tepelné náročnosti stavby, bude poskytnuto neoprávněně. Srov. Zach, S. Výklad k dokladům pro osvobození daně od staveb. Ekonom 10/1998. ISSN: 1213-7693. Str. 44. 265

66

- na dobu pěti let stavby zasažené živelní pohromou.266

Další dočasná osvobození od daně ze staveb jsou dána z vůle zákonodárce a jsou omezena pevně stanoveným koncem lhůt pro osvobození. Takto jsou osvobozeny:

- do zdaňovacího období roku 2007 (včetně) obytné domy vrácené do vlastnictví fyzickým osobám z titulu restituce,267 pokud nedošlo k převodu nebo k přechodu vlastnického práva na osoby jiné než blízké,

- do zdaňovacího období roku 2007 (včetně) obytné domy ve vlastnictví fyzických osob, pokud byly postaveny do roku 1948 a je v nich buď nadpoloviční většina nájemních bytů, nebo byty a nebytové prostory v nich byly nejméně patnáct let obsazeny též jinými uživateli než vlastníkem a osobami mu blízkými podle dřívějších zákonů o hospodaření s byty a s přikázaným nájemným, pokud nedošlo od roku 1948 k převodu nebo přechodu vlastnického práva na jiné osoby než osoby blízké; stejné pravidlo platí i pro poplatníky – bytová družstva označovaná podle tehdejších právních předpisů jako lidová bytová družstva.

Velmi často se stává, že osvobození od daně ze staveb podléhá pouze část stavby. Například polovina rodinného domu je určena k bydlení a druhá poloviny k provozování podnikatelské činnosti. V takovém případě se zjistí nárok na osvobození z poměru, v jakém je podlahová plocha nadzemní části stavby podléhající osvobození k celkové podlahové ploše nadzemních částí stavby.

Na rozdíl od České republiky nemusí v jiných zemích osvobození vždy vyplývat přímo ze zákona. Například v Dánsku má obecní zastupitelstvo právo rozhodnout, zda budou částečně nebo plně osvobozeny stavby včetně pozemků ve vlastnictví nevýdělečných organizací, elektráren, plynáren, vodáren a tepláren.268 Širokou škálou osvobození disponuje též irská úprava zdanění nemovitého majetku. Vedle výše zmíněných osvobození dolů a rafinerií jsou daňového břemene zproštěny také farmy, nové budovy (na dobu deseti let), majáky, bóje a podobné vybavení sloužící k ochraně před námořními a leteckými neštěstími. Osvobození se týká i soukromého majetku sloužícího k bydlení. Na druhé straně je však tento majetek zdaňován daní z rezidenčního majetku.269 3.4.3 Poplatníci daně ze staveb Poplatníkem daně ze staveb na území České republiky je zásadně vlastník stavby. Je-li vlastníkem stavby stát, je poplatníkem daně organizační složka státu nebo státní organizace, popřípadě právnická osoba, které se právo trvalého užívání změnilo na Bližší podmínky v pasážích týkajících se osvobození od daně z pozemků, které byly zasaženy živelní pohromou. 266

Srov. zákon č. 403/1990 Sb., o zmírnění následků některých majetkových křivd, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 87/1991 Sb., o mimosoudních rehabilitacích, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 229/1991 Sb., o úpravě vlastnických vztahů k půdě a jinému zemědělskému majetku, ve znění pozdějších předpisů. 267


Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 231-232. Též http://www.revenue.ie/. 1. 8. 2004. 269

67

výpůjčku. U staveb spravovaných Pozemkovým fondem ČR nebo Správou státních hmotných rezerv jsou poplatníkem obecně tyto subjekty. Pakliže však stavby pronajímají, je poplatníkem daně nájemce. Stejně se postupuje i v případě staveb převedených na základě rozhodnutí o privatizaci na Ministerstvo financí ČR, které jsou pronajímány. Výjimku tvoří stavby obytných domů ve vlastnictví těchto subjektů. V tomto případě mají povinnost k dani z nemovitostí výlučně tyto instituce. Existuje-li k jedné stavbě více poplatníků (např. spoluvlastníci), platí pro ně solidární povinnost, tzn. jsou povinni zaplatit daň společně a nerozdílně.270 3.4.4 Stanovení daně ze staveb Pro výpočet daně ze staveb platí v České republice stejný vzorec jako pro daň z pozemků, tedy: daň = základ daně x sazba daně,

přičemž základ daně ze staveb se zaokrouhluje na celé m2 nahoru a daň ze staveb za jednotlivé stavby nebo souhrn staveb musí být zaokrouhlena na celé koruny nahoru.

Základem daně ze staveb je nejčastěji výměra půdorysu nadzemní části stavby v m2 (tedy de facto zastavěná plocha) podle stavu k 1. lednu příslušného zdaňovacího období. Až do konce roku 2000 bylo problematické stanovit půdorys stavby: zákon tento pojem sice používal, ale nedefinoval. Zákonodárce tuto situaci vyřešil novelou zákona o dani z nemovitostí (zákon č. 65/2000 Sb., kterým se mění zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů). Podle této novely se půdorys určí jinak pro stavby bez svislé nosné konstrukce a pro stavby se svislou nosnou konstrukcí: - u staveb bez svislé nosné konstrukce se půdorysem rozumí plocha ohraničená průmětem obvodu stavby dotýkající se povrchu přilehlého pozemku ve vodorovné rovině,

- u staveb se svislou nosnou konstrukcí se půdorysem rozumí průmět obvodového pláště na pozemek. Katastr nemovitostí pod druhem pozemku „zastavěná plocha a nádvoří“ eviduje nejen plochu skutečně zastavěnou stavbou, ale i okolí stavby, které již netvoří půdorys stavby. Pro účely stanovení základu daně z nemovitostí je tedy nezbytné přesně vymezit skutečný průmět obvodového pláště nadzemních částí stavby na pozemek.271

Základní sazba daně ze staveb je pro odlišné druhy staveb různá; tyto základní sazby se pak dalšími způsoby upravují spíše směrem nahoru. Pro větší přehlednost je vhodné následující text rozdělit do několika částí s ohledem na druhy staveb: - obytné domy,

- stavby tvořící příslušenství k obytným domům,

- stavby a rodinné domy pro individuální rekreaci,

- garáže,

- stavby pro podnikatelskou činnost, Blíže k podávání daňového přiznání k dani z nemovitostí v případě spoluvlastnictví nemovitostí viz níže. 270

K tomu srov. Děrgel, M. Nemovitý majetek z pohledu daně z nemovitostí. Daňový a účetní poradce podnikatele 9-10/2003. ISSN: 1211-2305. Str. 57. 271

68

- ostatní stavby. Obytné domy

Obytným domem se rozumí bytový dům s převažující funkcí bydlení nebo rodinný dům.272 Pro účely zákona o dani z nemovitostí se dům považuje za obytný i tehdy, pokud je zcela nebo z části neobydlený, bez ohledu na důvody takové skutečnosti. Pouze v případech, kdy je na převažující části podlahové plochy v nadzemních částech domu provozována podnikatelská činnost, považuje se tento dům za stavbu pro podnikatelskou činnost a je nutné zdanění jinou sazbou daně.

Základní sazba daně u obytných domů činí 1 Kč za 1 m2 zastavěné plochy. Tato základní sazba daně se zvyšuje o 0,75 Kč za 1 m2 zastavěné plochy za každé další nadzemní podlaží, pokud zastavěná plocha nadzemního podlaží přesahuje dvě třetiny zastavěné plochy (tzv. zvýšená sazba daně). Pro tento výpočet je nezbytné vědět, co se považuje za první nadzemní podlaží: je to každé konstrukční podlaží, které má úroveň podlahy (nebo i její části) do 0,8 metru pod nejnižším bodem přilehlého terénu. Projektová dokumentace však může stanovit první nadzemní podlaží odchylně. Všechna podlaží umístěná nad tímto podlažím včetně účelově určeného podkroví se považují za další nadzemní podlaží. Základní, eventuelně zvýšená sazba daně se v případě obytných domů násobí koeficientem přiřazeným k jednotlivým obcím podle počtu obyvatel z posledního sčítání lidu, tzv. polohovou rentou. Výši koeficientu mohou obce pro jednotlivé části obce o jednu kategorii zvýšit (max. však do hodnoty 5,0) nebo o jednu až tři kategorie snížit obecně závaznou vyhláškou. Výše koeficientů je shodná s koeficienty užívanými pro výpočet daně ze stavebního pozemku (pro přehlednost si dovolím příslušnou tabulku připomenout ještě jednou): Počet obyvatel v obci / Obec

< 300 > 300 < 600 > 600 < 1.000 > 1.000 < 6.000 > 6.000 < 10.000 > 10.000 < 25.000 > 25.000 < 50.000 > 50.000 + Františkovy Lázně, Luhačovice, Mariánské Lázně, Poděbrady Praha

Základní 0,3 0,6 1,0 1,4 1,6 2,0 2,5 3,5

4,5

– 0,3 0,3 0,3 0,6 1,0 1,4

Koeficient Snížený obcí – – 0,6 0,6 1,0 1,4 1,6

2,0

2,5

1,6

2,0

– – – 1,0 1,4 1,6 2,0

Zvýšený obcí 0,6 1,0 1,4 1,6 2,0 2,5 3,5

3,5

5,0

2,5

Tabulka 12: Koeficienty pro výpočet sazby daně pro obytné domy

4,5

Pokud se v bytovém domě nachází nebytový prostor sloužící k podnikatelské činnosti (s výjimkou zemědělské prvovýroby), pak se daň zvyšuje o 2 Kč za každý 1 m2 podlahové plochy tohoto nebytového prostoru.

Srov. vyhlášku Ministerstva pro místní rozvoj ČR č. 137/1998 Sb., o obecných technických požadavcích na výstavbu, ve znění pozdějších předpisů. 272

69

Stavby tvořící příslušenství k obytným domům

Další stavby tvořící příslušenství k obytným domům, například kůlny, prádelny a sušárny, bazény, sauny apod. se nacházejí zejména u rodinných domků. Jedná se o stavby umístěné na pozemcích náležejících k těmto domům a plnící doplňkovou funkci se stavbou obytného domu. Aby podléhaly dani z nemovitostí, musí být samozřejmě předmětem daně ze staveb (viz výše). Do této skupiny však není možné řadit garáže, které jsou zdaňovány samostatnou sazbou daně. Opět platí podmínka, že na převažující části podlahové plochy stavby tvořící příslušenství k obytným domům nesmí být provozována podnikatelská činnost.

Základní sazba daně pro tyto stavby je rovněž 1 Kč za 1 m2 zastavěné plochy, počítá se však jen z výměry přesahující 16 m2. Ustanovení o zvýšené sazbě daně za další nadzemní podlaží i o násobení koeficientem podle počtu obyvatel (polohovou rentou) zde platí obdobně jako u obytných domů. Stavby a rodinné domy pro individuální rekreaci

S vyšší sazbou je nutno počítat u staveb pro individuální rekreaci a u rodinných domů využívaných pro individuální rekreaci. Pojem „dům pro individuální rekreaci“ ovšem neznamená totéž co pojem „dům nesloužící k trvalému bydlení“. Vyšší základní sazbou daně 3 Kč za 1 m2 zastavěné plochy lze zatížit jen ty rodinné domy, které jsou užívány stejně jako stavby pro individuální rekreaci.273

Také u těchto staveb se mohou nacházet další stavby plnící víceméně doplňkovou funkci. U nich činí základní sazba daně 1 Kč za 1 m2 zastavěné plochy. Výjimkou jsou opět garáže. Pokud bude na převažující části podlahové plochy provozována podnikatelská činnost, podléhají tyto stavby odlišné sazbě daně.

Základní sazba daně se i v případě staveb pro individuální rekreaci (včetně staveb plnící doplňkovou funkci) zvyšuje s ohledem na počet nadzemních podlaží, a to za stejných podmínek jako u obytných domů. Obec má navíc možnost svým vlastním rozhodnutím vydaným ve formě obecně závazné vyhlášky zvýšit sazbu koeficientem 1,5 (tzv. obecním koeficientem) bez ohledu na počet obyvatel v obci.

Z hlediska sazby daně se zohledňuje i skutečnost, zda se stavby pro individuální rekreaci, případně rodinné domy užívané pro individuální rekreaci, nacházejí v národním parku nebo v zónách I. chráněných krajinných oblastí. Základní sazba daně, respektive základní sazba zvýšená podle počtu nadzemních podlaží, se v těchto případech násobí koeficientem 2,0. Pokud obec na základě vyhlášky přistoupí k násobení koeficientem 1,5, pak se i tento obecní koeficient násobí koeficientem 2,0.

Srov. rozhodnutí KS v Hradci Králové sp. zn. 30 Ca 237/96-11 ze dne 31. 10. 1996: „Nelze přisvědčit tomu, že domem k individuální rekreaci, tak jak to má na mysli ust. § 11 odst. 1 písm. b) zákona č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, je dům, který neslouží k trvalému bydlení. Z logiky tohoto ustanovení jednoznačně vyplývá, že vyšší sazbou daně lze zatížit pouze ty rodinné domy, které mají stejné využití jako stavby pro individuální rekreaci. Proto byl v ust. § 11 odst. 1 písm. b) zákona o dani z nemovitostí použit termín „sloužící k rekreaci“, nikoliv „nesloužící k trvalému bydlení“. Je tedy pochybením správního orgánu, pokud mezi tyto dva pojmy dá rovnítko.“ Stejně tak rozhodnutí KS v Hradci Králové sp. zn. 30 Ca 237/96-10 ze dne 31. 10. 1996. 273

70

Garáže

Garážemi vystavěnými odděleně od obytných domů a užívanými na základě rozhodnutí příslušného stavebního úřadu jako garáže se rozumí samostatně povolené a zkolaudované stavby. Podmínka oddělené výstavby znamená, že se nesmí jednat o přístavby nebo vestavby: garáž nesmí být provozně spojena se stavbou obytného domu. Pokud by zastavěná plocha garáže tvořila součást obytného domu, pak by se tato plocha včítala do celkové zastavěné plochy obytného domu. Poměrně časté podzemní garáže pak vůbec nejsou předmětem daně ze staveb. Ani v garážích nesmí být na převažující části podlahové plochy provozována podnikatelská činnost. V opačném případě by garáže podléhaly vyšší daňové sazbě. Otázkou zdanění podzemních garáží a garáží „patrových“ se zabývala zejména Marková. Nelze s ní než souhlasit, že zdaňovat se bude výhradně vjezd do takových garáží, případně jejich nadzemní část. Jedná-li se o dvě garáže nad sebou, je obecně třeba podat dvě daňová přiznání, neboť se jedná o dvě samostatné stavby. Pokud je však ve stavebním povolení uvedeno, že jde o jedinou stavbu (např. došlo k vymezení věcného břemene ve prospěch povolené stavby vůči stavbě, na které spočívá), pak stačí podat jedno daňové přiznání na stavbu „dvoupodlažní“.274

U garáží vystavěných odděleně od obytných domů užívaných na základě rozhodnutí příslušného stavebního úřadu jako garáže činí základní sazba 4 Kč za 1 m2 zastavěné plochy. Stejně jako v předchozích případech ani tato sazba není definitivní: v úvahu přichází zvýšená sazba daně s ohledem na počet nadzemních pater i obecní koeficient 1,5, a to za stejných podmínek jako u rekreačních objektů. Stavby pro podnikatelskou činnost

Vyšší sazbě podléhají stavby pro podnikatelskou činnost. Pro daň z nemovitostí se stavba stává stavbou pro podnikatelskou činnost pokud: - vlastník – podnikatel má stavbu zapsanou v evidenci hmotného majetku,

- vlastník – podnikatel ve stavbě podniká, přestože ji nevede v evidenci hmotného majetku,

- vlastník – podnikatel i nepodnikatel stavbu pronajímá k podnikání.

Výše sazby daně ze staveb pro podnikatelskou činnost se odvíjí od druhu podnikatelské činnosti:

- nejnižší základní sazbě 1 Kč za 1 m2 zastavěné plochy podléhají stavby sloužící pro zemědělskou prvovýrobu a pro lesní a vodní hospodářství, - u staveb sloužících pro průmysl, stavebnictví, dopravu, energetiku a ostatní zemědělskou výrobu činí základní sazba 5 Kč za 1 m2 zastavěné plochy,

- nejvyšší základní sazbou jsou zdaňovány stavby sloužící pro ostatní podnikatelskou činnost (obchod, služby, peněžnictví, pojišťovnictví, pohostinství, ubytovací služby apod.) – zde je uplatňována sazba 10 Kč za 1 m2 zastavěné plochy.

Pro stanovení základní sazby daně je rozhodné, k jaké podnikatelské činnosti je stavba využívána, k jakému podnikatelskému účelu slouží. Přitom je nutno posuzovat každou Srov. Marková, H. Daň z nemovitostí. In: kol. Daňový receptář. 1. vyd. Praha: LexisNexis, 2004. ISBN: 80-86199-64-9. Str. 379. 274

71

budovu odděleně.275 Poněkud odlišný názor však zastává Ministerstvo financí ČR. Podle něho je obecným pravidlem, že jedna sazba daně ze staveb pro podnikatelskou činnost je určena vždy pro všechny stavby sloužící určitému odvětví podnikatelské činnosti. Teprve následně, pokud by některá ze staveb sloužila jiným činnostem, je nutno při stanovení daně vycházet z činnosti, jíž stavba v převažující míře podlahové plochy nebo zastavěné plochy skutečně slouží. Pokud není zcela zřejmé, do jaké sazby konkrétní podnikatelskou činnost zařadit, slouží jako pomůcka „Odvětvová klasifikace ekonomických činností“ zavedená opatřením Českého statistického úřadu ze dne 1. prosince 1993 uveřejněným v částce 77/1993 Sb. a aktualizovaná opatřeními ze dne 4. prosince 1995 (částka 83/1995 Sb.), 17. září 1998 (částka 80/1998 Sb.) a 26. září 2002 (částka 160/2002 Sb.).276

Rozlišení staveb pro jednotlivé druhy podnikatelské činnosti má souvislost s výnosností dosažitelnou na zastavěné ploše a s náročností na výměru zastavěné plochy. Zcela nerozhodná pro stanovení základní sazby daně je okolnost, jakým subjektem je podnikatelská činnost provozována, zda vlastníkem či nájemcem.277

V případě daně ze staveb pro podnikatelskou činnost musíme počítat s obecním koeficientem 1,5 a se zvýšenou sazbou daně. Na rozdíl od všech dalších staveb se však v tomto případě základní sazba daně zvyšuje o 0,75 Kč za 1 m2 zastavěné plochy za každé další nadzemní podlaží bez ohledu na zastavěnou plochu nadzemního podlaží. Jak již bylo několikrát uvedeno, u některých staveb je k podnikatelské činnosti využívána jen určitá část plochy. Pro stanovení sazby daně je pak rozhodující, zda je k podnikatelské činnosti využívána převažující část podlahové plochy. Totéž pravidlo se uplatní i tehdy, je-li ve stavbě provozováno několik druhů podnikatelské činnosti podléhající různým sazbám daně. Při stejném poměru podlahových ploch se použije příslušná vyšší sazba. Ostatní stavby

Pod pojem ostatní stavby řadí zákon o dani z nemovitostí všechny výše neuvedené stavby, například stodoly, kůlny, chlévy apod. Do této kategorie spadají i stavby škol a zdravotnických zařízení, stavby kulturních památek, stavby určené k podnikání, které nejsou v evidenci hmotného majetku podnikatele a nejsou přechodně využívány k podnikatelské činnosti či pronajímány atd. U těchto staveb činí základní sazba daně ze staveb 3 Kč za 1 m2 zastavěné plochy. Ustanovení o zvýšené sazbě daně zde platí obdobně jako u obytných domů. Sazby daně ze staveb v České republice – shrnutí

Vzhledem k tomu, že stanovit správnou sazbu daně ze staveb je poněkud obtížné, je vhodné znázornit daňové sazby v přehlednější tabulce: Předmět daně ze staveb Obytný dům 275

Základní sazba v Kč/m2

Zvýšená sazba (další patro)

1

+ 0,75 Kč/m2*

Násobící koeficienty Podle počtu Obecní NP, zóna I. obyvatel CHKO x 0,3 – 5,0 – –

Srov. Rozhodnutí KS v Českých Budějovicích sp. zn. 10 Ca 275/2002 ze dne 31. 3. 2003.

Ministerstvo financí ČR. Sazba daně ze staveb pro podnikatelskou činnost. Publikovaný názor MF ČR ze dne 1. 2. 2004. In: www.mfcr.cz. 276

277

Srov. Rozhodnutí KS v Českých Budějovicích sp. zn. 10 Ca 275/2002 ze dne 31. 3. 2003.

72

Příslušenství k obytnému domu nad 16 m2 Rekreační stavby a domy Doplňkové stavby k rekreaci Garáže Stavby pro podnikatelskou činnost – zemědělská prvovýroba, lesní a vodní hospodářství Stavby pro podnikatelskou činnost – průmysl, stavebnictví,doprava, energetika, ostatní zemědělská výroba Stavby pro podnikatelskou činnost – ostatní podnikání Ostatní stavby

1

+ 0,75 Kč/m2*

x 0,3 – 5,0

4 1

+ 0,75 Kč/m2* + 0,75 Kč/m2**

5

3 1

+ 0,75 Kč/m2* + 0,75 Kč/m2*

– –

–

–

– –

žádný / 1,5 žádný / 1,5

žádný / 1,5 žádný / 1,5

x 2,0 x 2,0

+ 0,75 Kč/m2**

–

žádný / 1,5

–

10

+ 0,75 Kč/m2**

–

žádný / 1,5

–

3

+ 0,75 Kč/m2*

–

–

–

* pokud zastavěná plocha nadzemního podlaží přesahuje 2/3 zastavěné plochy ** vždy

– –

Tabulka 13: Sazby daně ze staveb v České republice

3.4.5 Stanovení daně ze staveb v některých dalších zemích Zdanění staveb se samozřejmě, stejně jako zdanění pozemků, stát od státu liší. Nejblíže má k české právní úpravě daně ze staveb Slovensko (a to i přes značné změny, kterých doznala slovenská úprava po listopadu 2004). Hned v úvodu je však třeba poukázat na velmi podstatný rozdíl: daň z bytů je upravena zcela samostatně, což v konečném důsledku znamená především jednodušší a přehlednější systematiku zdanění nemovitého majetku.

Předmětem slovenské daně ze staveb jsou stavby na území Slovenské republiky spojené se zemí pevným základem, na něž bylo vydáno kolaudační rozhodnutí, tedy například obytné stavby, stavby tvořící příslušenství k obytným stavbám, stavby pro zemědělskou produkci, skleníky, stavby využívané na skladování vlastní zemědělské produkce, stavby pro vodní hospodářství, stavby rekreačních a zahrádkářských chat a domů sloužících k individuální rekreaci, garáže, průmyslové stavby, stavby sloužící energetice, stavebnictví, administrativě, skladování, případně dalším podnikatelským účelům apod.

Základem daně ze staveb je na Slovensku celková výměra zastavěných ploch v m2 podle stavu k rozhodnému dni – k 1. lednu příslušného zdaňovacího období. Platí zde jediná základní sazba daně: 1 SKK (cca. 0,026 EUR) za každý započatý m2 zastavěné plochy. Obec jakožto správce daně může obecně závazným nařízením podle místních podmínek v obci sazbu daně bez omezení snížit či zvýšit, a to i pro jednotlivé části obce. Stejnou formou může obec podle místních podmínek v obci, v jejích jednotlivých částech nebo v jednotlivých katastrálních územích určit různé sazby daně pro jednotlivé druhy staveb. Základní sazbu daně, případně základní sazbu sníženou či zvýšenou na základě obecně závazného nařízení, může obec dále zvýšit až o 10 SKK (cca. 0,26 73

EUR) za každý i započatý m2 zastavěné plochy v případě každého dalšího nadzemního podlaží. Podmínkou však je, aby tak stanovilo obcí vydané obecně závazné nařízení.

V porovnání se Slovenskem se v ostatních zemích stanovení základů daně a daňových sazeb odchyluje od české úpravy zdanění staveb v mnohem větší míře. Například v Dánsku je základem daně ze staveb cena rozdílu mezi hodnotou zastavěného a nezastavěného pozemku. Sazba finančního odvodu za komerční prostory v domech (Dækningsafgift af forretningsejendomme) je 0,1 % a na základě rozhodnutí územní samosprávy je možné ji zvýšit koeficientem, který však nesmí překročit hodnotu 10. Sazba daně z hodnoty majetku (Lov om en kommunal og amtskommunal ejendomsværdiskat – v podstatě daň z obytných domů, pro jejíž účely probíhá ocenění každoročně ke stavu k 1. lednu příslušného roku) je progresivní: jedno procento z hodnoty majetku do hodnoty 3.040.000 DKK (cca. 404.500 EUR), nad tuto hodnotu tři procenta z částky přesahující 3.040.000 DKK. Zvláštností je nižší daňová povinnost pro seniory: domy občanů starších 67 let, pokud nemají roční příjmy vyšší než 130.000 DKK (cca. 17.300 EUR), respektive 200.000 DKK (cca. 26.650 EUR) v případě manželů, se zdaňují nižší sazbou 0,4 %, přičemž maximální částka daně nesmí překročit 6.000 DKK (cca. 800 EUR), u „letních domů“ 2.000 DKK (cca. 270 EUR).278

Specifikou německé úpravy daně z nemovitostí je, že existují různé sazby pro „jednogenerační“ dům (2,6 % do tzv. standardní hodnoty nemovitosti 75.000 DM (cca. 38.347 EUR),279 pro částku přesahující 75.000 DM pak 3,5 %) a pro dvougenerační dům (3,1 % bez ohledu na standardní hodnotu nemovitosti). V některých obcích je zavedena daň z druhého bydlení (Zweitwohnungssteuer). Základem daně je roční nájemní hodnota a sazby daně jsou buď procentní progresivní (5 – 20 %) nebo pevné (300 – 4.800 DM, cca. 153 – 2.454 EUR).280

Ve Francii se při stanovení daňového základu daní ze zastavěných pozemků (Taxe fonciere sur les proprietes baties), stejně jako u pozemků nezastavěných, vychází z průměrné nájemní hodnoty. I pro zastavěné pozemky platí, že základem daně je tzv. netto důchod, který v případě zastavěných pozemků činí padesát procent nájemní hodnoty, v případě objektů určených k bydlení (Taxe d´ habitation) sto procent nájemní hodnoty (přičemž se přizpůsobuje s ohledem na situaci v rodině poplatníka). Pokud se jedná o objekty sloužící k podnikání (Taxe professionelle), stanoví se základ daně součtem 100 % katastrální ceny a 18 % vyplacených odměn nebo 10 % celkových

Uvedené hodnoty platily pro rok 1999, každoročně dochází ke změnám. In: Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-56631. Str. 97. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_invento ry_dk.pdf. 1. 7. 2003.

278

279

Za použití Euro Converter – http://europa.eu.int/cgi-bin/eurocalc.pl.

Srov. Wróblewski, E. Opodatkowanie nieruchomości w Niemczech. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. Str. 69. 280

74

příjmů.281 Sazba daně je stanovována územní samosprávou v závislosti na jejích finančních požadavcích.282

Vedle daně ze zastavěných pozemků je v regionu Ile-de-France vybírána daň z kancelářských prostor (Taxe sur les locaux à usage de bureau en Île-de-France), která se vztahuje i na obchodní a skladovací prostory. Vlastník je povinen platit daň podle výměry a druhu prostoru a podle geografické zóny: Druh prostoru První zóna – sazba za m2 Druhá zóna – sazba za m2 Třetí zóna – sazba za m2 základní snížená základní snížená základní snížená 11,28 EUR 5,64 EUR 6,71 EUR 3,96 EUR 3,20 EUR 2,90 EUR Kanceláře Obchodní 1,83 EUR prostory Skladovací 0,91 EUR prostory

Tabulka 14: Sazby daně z kancelářských prostor ve Francii (rok 2000)283

Další z daní vztahujících se k budovám je ve Francii daň z prázdných objektů (Taxe sur les logements vacants). Základem daně je nájemní hodnota budovy, která se nachází ve městě s více než 200.000 obyvateli a po dva roky nebyla dlouhodobě (více než třicet dní po sobě) nikým obývána. Sazba daně je v prvním roce 10 %, ve druhém se zvyšuje na 12,5 % a v dalších letech činí 15 %.284

Jak již bylo uvedeno výše, v Irsku existují dvě samostatné daně vztahující se k nemovitému majetku. V případě daní z nemovitého majetku se vychází z hodnoty ocenění. To provádí oceňovací komisař pro celý stát a poplatník má právo odvolat se proti výši hodnoty ocenění k oceňovacímu tribunálu, případně až k vrchnímu soudu. Při výpočtu daně z rezidenčního majetku (Residential property tax) je základem daně tržní hodnota obydlí včetně zahrady ke dni 5. dubna každého roku. Základní sazba daně pak činí 1,5 % z tržní ceny přesahující 65.000 IEP (cca. 86.450 EUR). Vypočtená daň není konečná, její definitivní výše je ovlivněna též výší příjmů členů domácnosti: pokud jsou příjmy nižší než 20.000 IEP (cca. 26.600 EUR), daň se neplatí, pokud se pohybují mezi 20.000 – 25.000 IEP (cca. 26.600 – 33.250 EUR), snižuje se vypočtená daň o deset procent. O dalších deset procent je možné daň snížit i za každé vyživované dítě žijící v domácnosti.285 Nejedná se tedy čistě o daň majetkovou, ale o určitý druh kombinace zdanění majetku a důchodů. Blíže viz Nowecki, G. Charakterystyka systemu katastralnego oraz systemu opodatkowania nieruchomości we Fracji. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. Str. 46-48. 281

Srov. http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_invento ry_ fr.pdf. 1. 7. 2003.

282

283

http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_invento ry_ fr.pdf. 20. 12. 2005. Srov. http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_invento ry_ fr.pdf. 20. 12. 2005.

284

Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 231-232. Též http://www.revenue.ie/. 1. 8. 2004. 285

75

De facto z tržní hodnoty se při konstrukci zdanitelné hodnoty nemovitosti pro účely daně z majetku (z obytných domů a rekreačních chat) vychází také v Norsku. Zdanitelná hodnota činí obvykle třicet až čtyřicet procent tržní hodnoty. Sazba daně pro fyzické osoby se odvíjí s ohledem na výši zdanitelné hodnoty a vůli obce (mezi 0,2 – 0,7 %), pro právnické osoby je stanovena fixně na 0,4 %; obce přitom daň vybírat nemusejí. Vedle majetkové daně existuje i daň z bohatství, které podléhá veškerý majetek fyzických a právnických osob s výjimkou společností s ručením omezeným. Sazba pro právnické osoby činí 0,3 % z hodnoty majetku, pro fyzické osoby je stanovena odlišně vzhledem k tomu, že je rozdělována mezi obce a stát: 1. obecní daň z bohatství:

- do 151.000 NOK (cca. 18.875 EUR) je sazba daně nulová, - nad 151.000 NOK činí sazba daně 0,7 %,

2. státní daň z bohatství:

- do 151.000 NOK je sazba daně nulová,

- v rozmezí od 151.000 NOK do 540.000 NOK (cca. 67.500 EUR) dosahuje sazba hodnoty 0,2 %, - nad 540.000 NOK se uplatní sazba ve výši 0,4 %.286

Klasická tržní hodnota se používá při stanovení základu daně z majetku v Makedonii. Předmětem zdanění jsou zejména stavby, ale také nezemědělské pozemky, automobily o celkovém objemu válců nad 1,8 litru, autobusy, traktory, zemědělské stroje, lodě a letadla. Hodnota majetku je stanovena v pozemkovém,287 respektive ve fiskálním katastru. Sazba daně činí 0,1 % z tržní hodnoty majetku. Podpora bydlení je zdůrazněna tím, že majitelům obytných budov a bytů, kteří v nich bydlí se svými rodinami, je výsledná daňová povinnost zkrácena na polovinu.288 Správa veškerých majetkových daní byla v roce 2005 přesunuta ze státu na obce. Přesto se Makedonie i nadále potýká se značnými problémy, které by měla vyřešit reforma majetkových daní. V rámci reformy se počítá s odstraněním osvobození nemovitostí používaných k podnikatelské činnosti a osvobození stavebních pozemků, se zrušením zdanění movitého majetku, dále obce získají pravomoc stanovit sazbu daně. Za vyměření daně (stanovení hodnoty nemovitosti) by měla odpovídat oceňovací komise, nikoliv samotný poplatník.289

Na tržní cenu nemovitosti jakožto základ daně z nemovitostí (z pozemků, z budov i z obytných prostorů) přešlo od roku 2001 také Bělorusko (před tímto datem byla pro stanovení daňového základu používána obecně pojatá cena nemovitosti290). Při výpočtu tržní ceny jsou zde používány dvě různé metody: metoda bezprostředního ohodnocení nemovitosti k 1. lednu 2001 (vychází z porovnávací metody a pomáhá si cenami získanými od organizací zabývajících se oceňováním nemovitostí) a metoda indexace Srov. http://www.kpmg.no/download/201291/114/860/a_050415_taxfacts_norway_2005.pdf. 8. 12. 2005. 286

Katastr však obsahuje pouze přibližně jednu polovinu veškerých pozemků, dokonce žádné pozemky na území hlavního města Skopje. Dokončení katastru je financováno Světovou bankou. 287

Srov. http://www.finance.gov.mk/gb/laws/property_tax_law.pdf. 11. 10. 2004. Též www.ujp.gov.mk/pro/propisi/dokumenti/property_tax_law.pdf. 10. 12. 2005.

288

Srov. Anstett, A. Property Tax Reform in Macedonia (prezentace z International Property Tax Institute 2005 Conference 2005, Prague, Czech Republic, 24. srpna 2005). 289

290

V případě fyzických osob tzv. pojišťovací cena, v případě osob právnických cena účetní.

76

(reaguje na vysokou inflaci a prvotně stanovenou cenu zvyšuje za použití přeceňovacích koeficientů). Sazba daně je odlišná pro poplatníky – právnické osoby (1 % z ceny nemovitosti) a pro poplatníky – fyzické osoby (0,1 % z ceny nemovitosti), přičemž za poplatníky jsou považováni uživatelé zdaňovaného majetku. Místní samospráva má vzhledem k dani z nemovitostí poměrně široká oprávnění: nejenže může zvyšovat a snižovat sazby daně, ale může také poskytovat mnohá osvobození a měnit termíny splatnosti daně.291

Také Rusko hledá v rámci daně z majetku fyzických osob a daně z majetku organizací nový systém zdanění nemovitostí (domů, bytů, garáží, průmyslových prostorů, ale i třeba parkovacích míst). Přednost dostává zdanění na základě tržní ceny nemovitosti. Při oceňování nemovitostí se vychází nejčastěji z tržní ceny (porovnávací metoda), méně často z nájemní hodnoty nemovitosti. V případě některých průmyslových staveb může být nemovitost oceněna i metodou důchodovou (podle zisku připadajícího na rozlohovou jednotku vzhledem k typu vykonávané činnosti). Progresivní sazby daně se liší podle druhu nemovitosti: domy a byty podléhají nejnižší sazbě, maximálně 0,5 % ze své tržní ceny. Vyšší sazbou (max. 1 % z tržní ceny) jsou zdaněny garáže a parkovací místa pro maximálně dva automobily. V případě průmyslových objektů nesmí roční sazba daně přesáhnout dvě procenta z nájemní hodnoty nemovitosti. Co se týká dalších budov, je horní hranice stanovena na pět procent z nájemní hodnoty objektů. Zastupitelské orgány místní samosprávy disponují oprávněním sazby daně oproti mezní, zákonem stanovené sazbě snížit. Povinnost vypočítat daň je uložena daňovým orgánům, které mají pro tyto účely informace od orgánů uskutečňujících evidenci nemovitostí. Při stanovení daňové povinnosti jsou zohledňována i sociální kritéria: invalidita, dosažení důchodového věku, mimořádné zásluhy pro stát a společnost apod. Pozoruhodné na ruské úpravě je i rozdělení výnosu daně z nemovitostí: obce získávají pouze polovinu výnosu, o zbylou sumu se dělí rozpočty regionů (20 %) a federální rozpočet (30 %).292

Na evropský unikát ve zdanění nemovitostí je možné narazit v rakouské právní úpravě. Již výše bylo uvedeno, že některé budovy jsou v Rakousku zdaněny podle tzv. „daně z nemovitostí B“. Předmětem této daně jsou vedle obdělávané a neobdělávané půdy budovy pronajaté, budovy sloužící pro podnikatelské účely a budovy v cizině! Tím je prolomena v Evropě uznávaná zásada, že předmětem zdanění nemovitostí je pouze nemovitý majetek nacházející se na území toho kterého státu. Dochází tak k naprostému popření principu užitku. Zvláštní dani (Zweitwohnsitzabgabe) podléhá v Rakousku vlastnictví druhých domů.293

Švédská daň z nemovitostí (Fastighetskatt) se týká výhradně daně z budov. Předmětem zdanění jsou soukromé domy, bytové fondy, pronajaté domovní prostory a provozovny. Základem daně je odhadnutá hodnota nemovitosti, která by měla odpovídat cca. 75 %

Blíže viz Abramczyk, L., J. System opodatkowania nieruchomości na terytorium Republiki Białoruś i Rosji. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. Str. 107-113. 291

Blíže viz Abramczyk, L., J. System opodatkowania nieruchomości na terytorium Republiki Białoruś i Rosji. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. Str. 113-116. 292

Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 355-356. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_invento ry_at.pdf. 1. 7. 2003. 293

77

tržní hodnoty. (Tento přístup je používán i pro stanovení daně dědické a daně darovací.) Sazba daně je pak dvojí: - 0,5 % pro byty fyzických osob a provozovny sloužící k výrobním činnostem právnických osob,

- 1 % pro bytové domy a prostory ve vlastnictví právnických osob sloužící k poskytování služeb.

Vedle toho je vybírána i majetková daň (Förmögenhetsskatt), která je svojí podstatou daní z bohatství. Sazba daně činí 1,5 % z hodnoty majetku fyzických osob přesahujících 1.500.000 SEK (cca. 162.000 EUR), v případě manželů se nezdanitelné minimum zvyšuje na 2.000.000 SEK (cca. 216.000 EUR).294

Na Litvě je daň z nemovitostí de facto daní z budov, protože veškeré pozemky podléhají dani z pozemků, případně též poplatku za držbu vodních nádrží a státních pozemků. Základem daně je odhadnutá hodnota stavby (tzv. daňová hodnota), přičemž přecenění se provádí jednou za pět let. Před touto lhůtou je možné nové přepočítání pouze tehdy, pokud dojde k růstu indexu cen (inflaci) vyššímu než 1,25 %. Sazba daně je zde od roku 1996 pevná a činí 1 % daňové hodnoty. Orgány územní samosprávy disponují oprávněním daňovou sazbu snížit, případně od placení daně určité skupiny poplatníků zcela osvobodit.295

Lotyšská daň z nemovitostí, které podléhají mimo jiné i stavby, je popsána výše v rámci kapitoly o zdanění pozemků. Stejně tak řecká daň ze staveb je koncipována obdobně jako daň s pozemků. Kromě státní daně jsou však obce oprávněny zavést i místní daň ze staveb se sazbami 0,025 – 0,035 % z hodnoty stavby.296

Také v Arménii podléhají budovy (společně s bytovými jednotkami, dalšími stavbami a vybraným movitým majetkem) majetkové dani. Poplatník – vlastník při stanovení základu daně vychází z katastrální hodnoty nemovitosti. Výše daně se odvíjí i od způsobu využití staveb.297 Na velmi podobném principu je vystavěna i daň z nemovitostí v Moldávii. Poplatník vypočítává svoji daňovou povinnost s ohledem na hodnotu nemovitosti (budovy a dalších staveb) stanovenou v katastru, přičemž v případě podnikatelských subjektů se jako katastrální cena užívá cena účetní. Rozhoduje rovněž způsob užití stavby. Sazba daně je ze zákona omezena maximem ve výši 0,5 % ze základu daně, každoročně je však vyhlašována aktuální daňová sazba.298

Srov. Wach. K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 333-334. 294

Blíže viz Seliava, A. Opodatkowanie nieruchomości na Litwie. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. Str. 149-154. Též http://www.svv.lt/balticmarket/img/THE%20TAX%20ON%20THE%20IMMOVABLE%20PROPERTY. doc. 9. 10. 2004. 295

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_gr.pdf. 6. 12. 2005. 296


Srov. Almy, R. A Survey of Property Tax Systems in Europe. Ljubljana: Ministry of Finance, 2001. Str. 62. Též www.fisk.md/INDEX_main.aspx?source=doc/en/legislatia/t6.ascx. 10.12. 2005. 298

78

Základem daně z majetku v Kazachstánu, které podléhají pouze stavby, je každoročně stanovená hodnota nemovitosti. O aktualizaci hodnot se stará úřad zřízený pro tyto účely kazachstánskou vládou. Sazba daně se skládá ze dvou částí: 1. 1 % z průměrné roční hodnoty všech zdaňovaných nemovitostí, 2. 0,1 – 1 % z hodnoty nemovitosti.

Tento systém je tedy absolutně nespravedlivý, neboť zvýhodňuje stavby s vysokou hodnotou.299

Rovněž v Rumunsku existuje specifická právní úprava zdanění budov, přičemž výpočet daně je odlišný s ohledem na osobu vlastníka. Základem daně ve vlastnictví fyzických osob je zdanitelná hodnota budovy, která je stanovena přímo v zákoně: Typ budovy Budovy mající zdi nebo konstrukci z betonu, pálených cihel, kamene apod. Budovy mající zdi nebo konstrukci ze dřeva, nepálených cihel, roští apod. Stavby sloužící jako příslušenství k hlavní stavbě mající zdi nebo konstrukci z betonu, pálených cihel, kamene apod. Stavby sloužící jako příslušenství k hlavní stavbě mající zdi nebo konstrukci ze dřeva, nepálených cihel, roští apod. Sklepy a půdy sloužící k bydlení Sklepy a půdy sloužící k jiným účelům než k bydlení

Budovy s instalací vody, kanalizace, elektřiny a tepla

Budovy bez instalace vody, kanalizace, elektřiny a tepla

140 RON/m2

90 RON/m2

530 RON/m2

310 RON/m2

90 RON/m2

80 RON/m2

50 RON/m2

30 RON/m2

75 % z částky podle domu




Tabulka 15: Zdanitelná hodnota nemovitostí ve vlastnictví fyzických osob v Rumunsku300

Zdanitelná hodnota nemovitosti se dále upravuje o koeficient v závislosti na třídě lokality a zóně uvnitř lokality, kde se nemovitost nachází. Tento koeficient koreluje mezi 0,9 – 1,3. Sazba daně je odlišná pro majetek venkovský (0,1 %) a městský (0,2 %). Daň se zvyšuje o určité procento za každou další budovu ve vlastnictví fyzické osoby.301 Jinak je tomu v případě budov ve vlastnictví právnických osob. Zde je výpočet daně snazší: základem daně je účetní hodnota budovy, sazbu daně stanovuje orgán územní samosprávy v samostatné působnosti, přičemž je vázán pouze zákonným omezením stanovujícím sazbu daně mezi 0,5 % – 1 %.302

I ve Velké Británii existuje jedna nemovitostní daň, tzv. místní daň (Council tax), jejíž předmětem jsou pouze stavby. Na rozdíl od tzv. obchodních daní, jejichž předmětem

299

Srov. http://www.worldwide-tax.com/articles/kazakhstan1.asp. 8. 12. 2005.

http://www.mfinante.ro/engl/cod_fiscal/TITLE%20IX.en.htm. 8. 10. 2004. 1 RON odpovídá cca. 0,28 EUR. 300

301 302



79

jsou vedle pozemků i stavby sloužící k jiným účelům než k bydlení, místní daň se týká výhradně obytných staveb. Každá taková stavba je po ocenění zařazena do jedné z osmi „oceňovacích tříd“, přičemž výše daně je závislá právě na skutečnosti, do které třídy zdaňovaná stavba spadá; čím nižší třída, tím nižší daňová povinnost.303 Takto stanovená daň není ovšem konečná: může být snížena o 25 %, pokud v domě žije jen jedna osoba, případně o padesát procent, pokud v domě nežije nikdo (např. chata, chalupa apod.). Některé osoby navíc nejsou pro tyto účely považovány za obyvatele (například studenti, pacienti v nemocnicích, nemocní, mentálně zaostalí, členové náboženských komunit, diplomaté, vězni, sluhové a služky).304

Ve Slovinsku podléhají zdanění pouze městské domy s příslušenstvím, garáže a „druhé“ domy, a to společně s loďmi v rámci daně z majetku (Davek od premoženja). Zdanění pozemků v klasickém slova smyslu zde neexistuje.305 Základem pro výpočet této daně je cena zjištěná na základě speciálních kritérií vydaných vládou.306 Sazba daně se pohybuje v rozmezí 0,1 – 1,0 % ze zjištěné hodnoty, pro „druhé“ domy je vyšší (0,2 – 1,5 %). Se zdanění jsou zcela vyjmuty budovy s výměrou nižší než 160 m2 a budovy užívané pro zemědělské účely.307

Podobně i v Bulharsku podléhají dani jen budovy. Základem místní majetkové daně z budov určených k bydlení ve vlastnictví poplatníků – fyzických osob je tzv. normativní cena, naopak právnické osoby při stanovení státní majetkové daně vychází z ceny účetní.308 Sazba daně je velmi nízká – pouhých 0,2 % pro budovy sloužící k bydlení, 0,4 % pro ostatní budovy. Pokud však výměra obytného domu přesahuje 120 m2, sazba daně se zvyšuje: - v případě domů v Sofii, v okresních městech a dalších městech s počtem obyvatel převyšujícím 50.000: -

o 5 BGN (cca. 2,55 EUR) za m2, je-li plocha od 120 do 150 m2,

-

o 15 BGN (cca. 7,65 EUR) za m2, přesahuje-li plocha výměru 200 m2,

-


- v případě domů v dalších sídlech:

Podrobněji viz např. McCluskey, W. J., Lim, L. C., and Davis, P. T. Mass Valuation for Dummies: Property Value Banding Approach (prezentace z International Property Tax Institute 2005 Conference 2005, Prague, Czech Republic, 24. srpna 2005). 303

Srov. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 477. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/uk18.pdf. 1. 7. 2003. Blíže viz Kurzynka, T. Podatek katastralny w Wielkiej Brytanii. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. Str. 87-102. 304

Místo něj je zavedena tzv. rekompenzace za užívání země. Srov. Wach. K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 323. 305

Např.v případě lodí je to jejich délka, přičemž osvobozeny jsou lodě kratší než 8 metrů. Sazba daně za osmimetrovou loď je cca. 124 USD, za každý další metr se zvyšuje o cca. 49 USD. 306

Srov. Pernek, F. Finančno pravo in javne finance. Splošni del. 2. dop. izdaje. Maribor: Pravna fakulteta, 2001. ISBN: 961-6399-22-5. Str. 163-164. Též http://www.gov.si/mf/angl/taxation.pdf. 7. 10. 2004. 307

Srov. Almy, R. A Survey of Property Tax Systems in Europe. Ljubljana: Ministry of Finance, 2001. Str. 60. Též http://www.worldwide-tax.com/bulgaria/bul_other.asp. 8. 12. 2005. 308

80

-


-

o 15 BGN (cca. 7,65 EUR) za m2, přesahuje-li plocha výměru 200 m2.309

-


Naopak v Chorvatsku existuje několik nemovitostních daní, přičemž dvě z nich se vztahují na stavby. Místní dani z rekreačních staveb podléhají chaty a další rekreační objekty, přičemž pro účely stanovení základu daně se vychází z výměry a stáří stavby. Sazba daně se pohybuje mezi pěti až patnácti chorvatskými kunami. Obec však nemusí daň vybírat vůbec. Snaha o maximální využití majetku se projevuje v konstrukci místní daně z nevyužívaného podnikatelského majetku, kterou jsou povinni platit majitelé nevyužívaných budov. Základ daně i sazba daně jsou stejné jako v případě daně z rekreačních staveb.310

Dvě různé daně vztahující se k budovám je možné najít v právní úpravě Gruzie. Jedná se o daň z majetku fyzických osob a o daň z majetku podnikatelů. Vedle budov podléhají těmto daním i další stavby, bytové jednotky apod. Za základ daně slouží pojišťovací cena (daň z majetku fyzických osob), respektive cena účetní (daň z majetku podnikatelů).311

Z uvedeného přehledu vyplývá, že vedle České republiky a částečně Rumunska už jen malé procento porovnávaných zemí používá při stanovení daňového základu daně ze staveb výměru budovy. Jednou z nich je Maďarsko. Ale i tady najdeme určité prvky směřující k přechodu na jiný systém stanovování základu daně: pokud dochází u některé z budov k převodu nebo k přechodu vlastnického práva nebo je budova ohodnocována pro jiné účely (např. zrušení spoluvlastnictví), stává se základem daně z budov tržní hodnota budovy.312 Sazba daně se pak liší podle způsobu stanovení základu daně: při použití staršího modelu (podle výměry) je sazba daně 900 HUF/m2 (cca. 3,6 EUR/m2). Vyjdeme-li z nového způsobu, pak sazba činí tři procenta z tržní hodnoty stavby.313 Přímo ze zákona jsou od placení daně osvobozeny sociální byty a v turisticky atraktivních obcích s méně než pěti sty obyvateli nemovitosti s výměrou nižší než 100 m2. Dále se daň neplatí z nemovitostí ve vlastnictví osob obecně osvobozených od placení důchodových daní (církve, nadace, charitativní organizace, historické společnosti, školská a zdravotnická zařízení apod.). Obce mohou okruh osvobození dále rozšiřovat. Vedle daně z budov mohou obce zavádět i tzv. turistickou daň. Ta je rozdělena na tři části (poplatek za nocleh – čtyři procenta z ceny, poplatek za ubytování – 300 HUF (cca. 1,20 EUR) za noc, a poplatek za nemovitost). Posledně jmenovanému poplatku podléhají výhradně rekreační objekty. Základem daně je výměra chyty či chalupy. Sazba daně může činit maximálně 900 HUF/m2 (cca. 3,6 EUR/m2).314 309

Srov. bulharský zákon o místních daních a poplatcích (104/28.12.1951).

Srov. www.pu.mfin.hr/en/porezi/v_poreza.asp?id=b01d1. 8. 12. 2005. Též Almy, R. A Survey of Property Tax Systems in Europe. Ljubljana: Ministry of Finance, 2001. Str. 60.

310


To však platí pouze pro budovy nesloužící k bydlení (např. garáže, stavby sloužící podnikatelským účelům apod.). U obytných domů a bytů (vč. rekreačních objektů) je základem daně pouze polovina tržní hodnoty. 312

313

Srov. http://www.apeh.hu/english/inf_guide/informative_guide.pdf. 7. 10. 2004.

Srov. Lados, M. Hungarian Need to Realign Local Revenue Sources: Towards Property Taxation (prezentace z International Property Tax Institute 2005 Conference 2005, Prague, Czech Republic, 24. srpna 2005). 314

81

Také právní regulace zdanění nemovitostí na Ukrajině zůstává u klasického systému stanovení základu daně podle skutečné výměry budov. Stanovený základ daně se snižuje o 21 m2 za každého člena rodiny (v obcích s počtem obyvatel nižším než 10.000 dokonce o 30 m2) a o dalších 10 m2 za rodinu jako celek. Čtvereční metry jsou následně složitým způsobem přepočítány na finanční hodnotu. Sazba daně je pak upravena ve dvou samostatných předpisech, pro ukrajinské poplatníky bohužel odlišně: podle zákona o státním rozpočtu se může pohybovat mezi 1 – 3 % z daňového základu, podle ukrajinského daňového kodexu však smí být minimálně 0,5 % a maximálně 1 % z daňového základu!315

V Albánii prozatím ponechali jako základ daně z budov zastavěnou plochu. Daň je placena vlastníky, případně uživateli budovy.316 Při výpočtu se přihlíží ke způsobu využití budov: Kategorie bydlení Domy postavené do roku 1993 Domy postavené po roce 1993 Obchod, administrativa Zdravotní, rukodělné, další služby Sociální a kulturní služby, vzdělávání a věda Výroba Ostatní

Roční daň 10,5 Lek/m2 21 Lek/m2 200 Lek/m2 140 Lek/m2 140 Lek/m2 150 Lek/m2 500 Lek/m2

Tabulka 16: Sazba daně z budov v Albánii 317

Od placení daně jsou osvobozeny centrální a místní úřady, centrální banka, právnické osoby, která se zabývají aktivitami v náboženské, humanitární, charitativní, vědecké a vzdělávací oblasti, komory z oblasti obchodu, průmyslu a zemědělství, mezinárodní organizace, agentury pro technickou spolupráci a jejich představitelé, pokud je výjimka poskytnuta zvláštní dohodou, a významné osoby vyňaté mezinárodními dohodami ratifikovanými albánským Parlamentem.318

V Bosně a Hercegovině jsou nemovitosti (spíše jednotlivá práva k nemovitostem) zdaňovány pouze v republice Srbské. Federace Bosny a Hercegoviny daň z nemovitostí dosud nezavedla. Obecně se vychází z výměry v metrech čtverečních, ale základem daně může být například i benzínová pumpa. Sazba daně se pohybuje v rozmezí 0,10 – 3 KM (cca. 0,052 – 1,56 EUR) za m2, sazba za benzínovou pumpu je 3.000 KM (cca. 1.520 EUR).319 Poloviční sazba daně je vybírána v případě obytných budov a bytů ve venkovských oblastech. Vybrané skupiny osob (důchodci, váleční invalidé, rodiny

Blíže viz Pankewych, I. Ukraiński system opodatkowania nieruchomości. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. Str. 249-254. 315


http://www.export.cz/index.asp?p=info&StaID={BFC62AB7-0B78-4FFC-ADD50338B99DAE63}&StaNumber=1&What=territory&archiv=1. 3. 1. 2006. 100 LEK odpovídá cca. 0,82 EUR.

317

Srov. http://www.export.cz/index.asp?p=info&StaID={BFC62AB7-0B78-4FFC-ADD50338B99DAE63}&StaNumber=1&What=territory&archiv=1. 3. 1. 2006.

318

319

Srov. zakon o porezima na imovinu.

82

mrtvých a pohřešovaných vojáků a osoby registrované jako příjemci sociální podpory) jsou od placení daně zcela osvobozeny.320

Srbské majetkové dani podléhají jak pozemky, tak i veškeré stavby. Základem daně je obvykle tržní cena majetku stanovená daňovým úřadem k 31. prosinci předchozího kalendářního roku a snížená o amortizaci majetku. V případě zemědělských a lesních pozemků je základem daně pětinásobek průměrného ročního katastrálního výnosu. Pokud je některý majetek evidován v účetnictví podnikatelských subjektů, je základem daně cena uvedená v účetních dokladech. Z hlediska sazeb je též třeba odlišovat majetek účetně evidovaný a ostatní majetek: 1. majetek účetně evidovaný – 0,4 % ze základu daně,

2. ostatní majetek:

Základ daně Do 6.000.000 YUN 6.000.000 – 15.000.000 YUN 15.000.000 – 30.000.000 YUN 30.000.000 YUN a více

Daňová sazba 0,4 % 24.000 YUN + 0,8 % z hodnoty přesahující 6.000.000 YUN 96.000 YUN + 1,5 % z hodnoty přesahující 15.000.000 YUN 321.000 YUN + 2,0 % z hodnoty přesahující 30.000.000 YUN

Tabulka 17: Sazba majetkové daně v případě majetku účetně neevidovaného v Srbsku321

Daň nejsou povinny platit osoby, jejichž majetek nepřevyšuje hodnotu 250.000 YUN (cca. 3.100 EUR). Také další úlevy na dani jsou poměrně zajímavé: - výše daňové povinnosti se snižuje o čtyřicet procent, pokud poplatník žije ve zdaňované nemovitosti, za každého dalšího člena domácnosti se daň snižuje o dalších deset procent, maximálně však o sedmdesát procent,

-

daňová povinnost se snižuje o deset procent, pokud člen rodiny poplatníka žije ve zdaňované nemovitosti, za každého dalšího člena domácnosti se daň snižuje o dalších deset procent, maximálně však o třicet procent,

daň z budov a bytů o rozloze nepřevyšující 60 m2 se snižuje v určitých případech o 75 %.322

Turecký právní řád zná jedinou nemovitostní daň – daň z nemovitého majetku. Tuto daň jsou povinni platit všichni vlastníci nejen pozemků a budov, ale také strojů a dobytka. Sazba daně se pohybuje mezi 0,1 – 0,3 % z hodnoty majetku.323

Ázerbajdžán používá jako základ majetkové daně, které podléhají vedle lodí a letadel také budovy, tzv. smluvní finanční jednotky (jejich význam byl vysvětlen výše), v kombinaci s hodnotou nemovitosti. Daň není vybírána, pokud hodnota budovy nepřesahuje hodnotu smluvní finanční jednotky zvýšenou pěttisíckrát. Pokud hodnotu Srov. www.poreskanpravars.org./english/pdf/individuals.pdf. 10. 12. 2005. Též www.poreskanpravars.org./english/pdf/legal.pdf. 10. 12. 2005.

320

321

http://www.mfin.sr.gov.yu/html/modules.php?op=modload&name=Subjects&file=index&req=viewpage &pageid=217. 3. 1. 2006. 100 YUN odpovídá cca. 1,24 EUR. Srov. http://www.mfin.sr.gov.yu/html/modules.php?op=modload&name=Subjects&file=index&req=viewpage &pageid=217. 3. 1. 2006.

322

323

Srov. http://www.worldwide-tax.com/turkey/indexturkey.asp. 8. 12. 2005.

83

přesahuje, činí sazba daně 0,1 % z hodnoty přesahující smluvní finanční jednotku pěttisíckrát.324 Výměra užitné plochy, respektive výměra pozemku, je základem polské daně z nemovitostí. Té podléhají, vedle obytných domů, bytů a budov, také pozemky, které nejsou předmětem zemědělské daně nebo lesní daně (viz výše). Horní sazba daně se může lišit s ohledem na druh zdaňované budovy, respektive pozemku: - obytné budovy – 0,5 PLN (cca. 0,13 EUR) za 1 m2 podlahové plochy,

- obytné budovy, v nichž je vykonávána hospodářská činnost – 17,31 PLN (cca. 4,50 EUR) za 1 m2 podlahové plochy, - budovy sloužící ke skladování osiva – 8,06 PLN (cca. 2,10 EUR) za 1 m2 podlahové plochy,

- budovy sloužící k poskytování zdravotnických služeb – 3,46 PLN (cca. 0,90 EUR) za 1 m2 podlahové plochy, - ostatní budovy (garáže, chaty a chalupy apod.) – 5,78 PLN (cca. 1,50 EUR) za 1 m2 podlahové plochy, - pozemky sloužící k hospodářské činnosti – 0,62 PLN (cca. 0,16 EUR) za 1 m2 pozemku,

- pozemky pod jezery, vodními nádržemi a vodními elektrárnami – 3,38 PLN (cca. 0,88 EUR) za 1 m2 pozemku,

- ostatní pozemky – 0,30 PLN (cca. 0,08 EUR) za 1 m2 pozemku.

Tuto maximální sazbu stanovenou zákonem mohou obce podle vlastního uvážení snížit.

I v Polsku je ovšem možné pozorovat určitý odklon od stanovování základu daně s ohledem na skutečnou výměru. Pro stanovení základu daně ze staveb se používá jejich hodnota k 1. lednu příslušného zdaňovacího období. Hodnotou se přitom rozumí pořizovací cena nemovitosti snížená o amortizaci. Sazba daně smí činit maximálně dvě procenta z hodnoty stavby. Tu mohou obce jakožto beneficiáři daně dále snižovat.325

3.5

Konstrukce daně z bytů a nebytových prostorů

3.5.1 Předmět daně z bytů a samostatných nebytových prostorů Zvláštní kategorií daně ze staveb v České republice jsou daně z bytů a samostatných nebytových prostorů. To znamená, že vedle bytů a nebytových prostorů podléhají dani i podíly na společných částech domu (chodby, schodiště, sušárny, kočárkárny apod.). V této souvislosti je nezbytné upozornit na skutečnost, že pojem nemovitost není stejně chápán v právu občanském a v právu finančním. Je-li někdo vlastníkem bytu, ve smyslu soukromého práva není vlastníkem nemovitosti (byt není spojen se zemí pevným 324

Srov. http://www.taxes.gov.az/eng/qanun/f13.html. 10. 10. 2005.

Srov. Etel, L. Podatek od nieruchomości, rolny, leśny. 1. wyd. Warszawa: C. H. Beck, 2003. ISBN: 83-7387-060-1. Str. 1-288. Též Etel, L. System opodatkowania nieruchomości w Polsce. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. Str. 192-197. Též http://www.mf.gov.pl/drukuj.php?typ=&dzial=154&id=11796. 12. 10. 2004. 325

84

základem), ale pouze bytu, k němuž patří příslušný podíl na společných prostorách, případně i pozemek pod budovou a přilehlý pozemek. Je tedy majitelem souboru předmětů právních vztahů.326 Aby byl byt nebo nebytový prostor předmětem zdanění, musí být evidován v katastru nemovitostí. V případě, že byty a nebytové prostory splňují tuto podmínku, není samotná stavba, v níž se tyto byty a nebytové prostory nacházejí, předmětem zdanění (předmětem daně ze staveb). 3.5.2 Osvobození od daně z bytů a samostatných nebytových prostorů Osvobození od daně z bytů a samostatných nebytových prostorů je v České republice vystavěno na stejných principech jako osvobození od daně ze staveb. Z hlediska výjimek z osvobození má největší význam využívání bytů a nebytových prostorů k podnikatelské činnosti.327

V mnoha případech nemá poplatník mající nárok na osvobození od daně z bytů a nebytových prostorů ani povinnost předkládat daňové přiznání. Takové situace mohou nastat, jde-li o: - byty a nebytové prostory ve vlastnictví státu. V případě nebytových prostorů však pouze tehdy, nejsou-li poplatníkem využívány k podnikání nebo nejsou pronajímány. Nárok na osvobození zůstává zachován i tehdy, jsou-li tyto nebytové prostory pronajímány obci, kraji, organizační složce státu nebo příspěvkové organizaci. Nesmí být ovšem těmito subjekty využívány k podnikatelské činnosti,

- byty a nebytové prostory ve vlastnictví té obce, na jejímž katastrálním území se nacházejí,

- byty a nebytové prostory ve vlastnictví kraje, pokud se nacházejí v jeho územním obvodu,

- byty a nebytové prostory ve vlastnictví jiného státu, které jsou užívány diplomatickými zástupci pověřenými v České republice, konzuly a jinými osobami, které požívají diplomatických a konzulárních výsad a imunity; tak jako v případě staveb i zde platí podmínka, že poplatník nesmí být občanem České republiky a vzájemnost musí být zaručena,

- byty a nebytové prostory spravované Pozemkovým fondem České republiky; obdobně i zde platí podmínka týkající se osvobození při pronájmu a podnikatelské činnosti uvedená u staveb ve vlastnictví státu.

V případě dalších od daně z nemovitostí osvobozených bytů a nebytových prostorů musí poplatník uplatnit svůj nárok na osvobození v daňovém přiznání. Z důvodu větší přehlednosti je zde na místě rozdělit tento okruh osvobození na trvalá a dočasná. Mezi trvale osvobozené byty a nebytové prostory se řadí:

Srov. Smolík, P. Je byt nemovitost? www.ceskenoviny.cz. 29. 5. 2003. K tomu srov. Nález NSS ČSR č. 29308/28 ze dne 26. 9. 1930: „Bytem se rozumí místnost anebo soubor místností, tvořících právě jeden celek a určený zásadně k obývacím účelům.“ Též Nález NSS ČSR č. 432 ze dne 24. 1. 1920: „Bytem se rozumí každý soubor místností tvořících jeden celek, který je určen k bydlení lidí.“ 326

Vzhledem k tomu, že výčet osvobození v zákoně se týká v mnoha případech pouze staveb a byty a nebytové prostory jsou osvobozeny „v podmínkách pro osvobození staveb“, mohou nastat poněkud kuriózní a prakticky nemožné situace, kdy zákon osvobozuje od daně např. byty sloužící k zajištění hromadné osobní přepravy. 327

85

- byty a nebytové prostory ve vlastnictví státem uznaných církví a náboženských společností sloužící k vykonávání náboženských obřadů nebo k výkonu duchovní správy,328 pokud nejsou využívány k podnikatelské činnosti nebo pronajímány,

- byty a nebytové prostory ve vlastnictví sdružení občanů329 a obecně prospěšných společností,330 pokud nejsou využívány k podnikatelské činnosti nebo pronajímány, - byty a nebytové prostory sloužící školám a školským zařízením,

- byty a nebytové prostory sloužící muzeím a galeriím,331

- byty a nebytové prostory sloužící knihovnám a státním archívům,

- byty a nebytové prostory sloužící zdravotnickým zařízením, zařízením sociální péče,332 nadacím 333 a občanským sdružením zdravotně postižených občanů,

- byty a nebytové prostory ve vlastnictví fyzických osob – držitelů průkazů ZTP a ZTP/P, kteří pobírají dávky sociální péče334 (pouze v rozsahu, v jakém slouží trvalému bydlení těchto osob),

- byty a nebytové prostory ve vlastnictví veřejných výzkumných institucí, pokud nejsou využívány k podnikatelské činnosti nebo pronajímány,

- byty a nebytové prostory ve vlastnictví veřejných vysokých škol, pokud nejsou využívány k podnikatelské činnosti nebo pronajímány.

Mnohé nemovitosti jsou od daně z bytů a samostatných nebytových prostorů osvobozeny pouze dočasně. Možnost dosáhnout osvobození je dána iniciativou každého poplatníka. Mezi tato osvobození patří: - byty ve vlastnictví fyzických osob v novostavbách obytných domů,335 pokud slouží k trvalému bydlení vlastníků nebo osob blízkých336 na dobu patnácti let (počínaje rokem následujícím po vydání kolaudačního rozhodnutí). Pokud je v nebytových Srov. zákon č. 3/2002 Sb., o svobodě náboženského vyznání a postavení církví a náboženských společností a o změně některých zákonů (zákon o církvích a náboženských společnostech), ve znění pozdějších předpisů. 328

329


Srov. zákon č. 248/1995 Sb., o obecně prospěšných společnostech a o změně a doplnění některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů. 330

Srov. zákon č. 122/2000 Sb., o ochraně sbírek muzejní povahy a o změně některých dalších zákonů ve znění pozdějších předpisů. 331



334


Pokud by došlo k pouhé přestavbě bytu nebo k přístavbě či nástavbě dalších bytů ke stávajícímu obytnému domu, nejedná se v žádném případě o novostavbu obytného domu a nárok na osvobození od daně z nemovitostí není možné uplatnit. K tomu srov. Daň z nemovitostí u novostaveb obytných domů. http://cds.mfcr.cz. 20. 9. 2004. 335

Osobami blízkými se však nerozumí osoby blízké ve smyslu § 116 ObčZ, ale osoby blízké definované ustanovením § 8 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, tj. manžel, druh, příbuzný v řadě přímé a jeho manžel, sourozenec a jeho manžel, osvojitel a jeho manžel, osvojenec a jeho potomci, manžel osvojence a manželé jeho potomků. 336

86

prostorech těchto domů provozována podnikatelská činnost, nárok na osvobození se na tyto nebytové prostory nevztahuje,

- byty a nebytové prostory – kulturní památky, na nichž jsou vlastníkem prováděny stavební úpravy na základě stavebního povolení na dobu osmi let. Osmileté lhůta začíná běžet rokem následujícím po vydání stavebního povolení k provádění stavebních úprav,

- byty a nebytové prostory, v nichž byl změněn systém vytápění přechodem z pevných paliv na systém využívající obnovitelné energie solární, větrné, geotermální, biomasy, případně pokud byly v bytě nebo v nebytovém prostoru provedeny změny vedoucí ke snížení tepelné náročnosti stavebními úpravami na dobu pěti let (počítáno od roku následujícího po provedení změny). Podmínkou pro osvobození je vydání stavebního povolení k provádění těchto změn,

- byty a nebytové prostory zasažené živelní pohromou na dobu pěti let .337

Z vůle zákonodárce a s pevně stanoveným koncem lhůt pro osvobození jsou osvobozeny od daně z bytů a nebytových prostorů také:

- do zdaňovacího období roku 2007 (včetně) obytné domy vrácené do vlastnictví fyzickým osobám z titulu restituce,338 pokud nedošlo k převodu nebo k přechodu vlastnického práva na osoby jiné než blízké; pokud je v nebytových prostorech těchto domů provozována podnikatelská činnost, nárok na osvobození se na tyto nebytové prostory nevztahuje,

- do zdaňovacího období roku 2007 (včetně) obytné domy ve vlastnictví fyzických osob, pokud byly postaveny do roku 1948 a je v nich buď nadpoloviční většina nájemních bytů, nebo byty a nebytové prostory v nich byly nejméně patnáct let obsazeny též jinými uživateli než vlastníkem a osobami mu blízkými podle dřívějších zákonů o hospodaření s byty a s přikázaným nájemným, pokud nedošlo od roku 1948 k převodu nebo přechodu vlastnického práva na jiné osoby než osoby blízké; pokud je v nebytových prostorech těchto domů provozována podnikatelská činnost, nárok na osvobození se na tyto nebytové prostory nevztahuje; stejné pravidlo platí i pro poplatníky – bytová družstva – označovaná podle tehdejších právních předpisů jako lidová bytová družstva,

- do roku 2002 (včetně) i byty převedené z vlastnictví státu, obcí a družstev do vlastnictví fyzických osob podle zvláštního předpisu,339 pokud nedošlo k dalšímu převodu nebo přechodu vlastnického práva na jiné osoby než osoby blízké.

Bližší podmínky viz pasáž týkající se osvobození od daně z pozemků, které byly zasaženy živelní pohromou. 337

Srov. zákon č. 403/1990 Sb., o zmírnění následků některých majetkových křivd, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 87/1991 Sb., o mimosoudních rehabilitacích, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 229/1991 Sb., o úpravě vlastnických vztahů k půdě a jinému zemědělskému majetku, ve znění pozdějších předpisů. 338

Např. zákon 72/1994 Sb., kterým se upravují některé spoluvlastnické vztahy k budovám a některé vlastnické vztahy k bytům a nebytovým prostorům a doplňují některé zákony (zákon o vlastnictví k bytům), ve znění pozdějších předpisů. 339

87

3.5.3 Poplatníci daně z bytů a samostatných nebytových prostorů I v případě daně z bytů a nebytových prostorů platí obecné pravidlo, že poplatníkem daně je vlastník předmětného bytu či nebytového prostoru. Je-li vlastníkem bytu nebo nebytového prostoru stát, je poplatníkem daně organizační složka státu nebo státní organizace, popřípadě právnická osoba, které se právo trvalého užívání změnilo na výpůjčku. U bytů a samostatných nebytových prostorů spravovaných Pozemkovým fondem ČR nebo Správou státních hmotných rezerv jsou poplatníkem obecně tyto instituce. Pokud se však jedná o pronajatý nebytový prostor spravovaný Pozemkovým fondem ČR nebo Správou státních hmotných rezerv nebo převedený na základě rozhodnutí o privatizaci na Ministerstvo financí ČR, je poplatníkem daně nájemce. Existuje-li k jedné stavbě více poplatníků (např. spoluvlastníci), platí pro ně solidární povinnost, tzn. jsou povinni zaplatit daň společně a nerozdílně.340 3.5.4 Stanovení daně z bytů a samostatných nebytových prostorů Pro výpočet daně z bytů a nebytových prostorů platí známý vzorec: daň = základ daně x sazba daně,

přičemž základ daně se zaokrouhluje na celé m2 nahoru a daň za jednotlivé byty nebo souhrn bytů a nebytové prostory nebo souhrn nebytových prostorů musí být zaokrouhlena na celé koruny nahoru.

Základem daně z bytů a samostatných nebytových prostorů je tzv. upravená podlahová plocha, která je součinem koeficientu 1,20 a skutečné výměry podlahové plochy bytu, respektive nebytového prostoru v m2 podle stavu k 1. lednu příslušného zdaňovacího období. Upravená podlahová plocha již v sobě zahrnuje i podíl na společných částech stavby, který je odvozen od výměry bytu či nebytového prostoru. Nezáleží na tom, ve kterém podlaží se byt nebo nebytový prostor nachází, takže se zde počítá pouze se základní sazbou ve všech podlažích stavby. Sazba daně se určí odlišně pro byty a pro samostatné nebytové prostory. Proto je následující text rozdělen do podkapitol. Byty

Základní sazba daně z bytů činí 1 Kč za 1 m2 upravené podlahové plochy. Tato sazba se následně násobí koeficientem v závislosti na počtu obyvatel v obci podle posledního sčítání lidu, přičemž obce mohou obecně závaznou vyhláškou koeficient o jednu kategorii zvýšit (maximum je omezeno hodnotou 5,0) nebo až o tři kategorie snížit (pro přehlednost se znovu vracím ke známé tabulce):341 Počet obyvatel v obci / Obec < 300

Základní 0,3

Koeficient Snížený obcí –

–

Zvýšený obcí 0,6

Blíže k podávání daňového přiznání k dani z nemovitostí v případě spoluvlastnictví nemovitostí viz níže. 340

Poněkud nelogicky vyznívá argument Jitky Znamenáčkové, která poukazuje na nespravedlnost koeficientu v závislosti na počtu obyvatel v obci s odůvodněním, že „…pražští majitelé bytu budou proti „přespolním“ opět znevýhodněni. To je ostatně daň, kterou platíme za to, že můžeme bydlet v našem hlavním městě.“. In: Znamenáčková, J. Daň z toho, že vlastním byt. www.iPort.cz. 6. 6. 2000. 341

88

> 300 < 600 > 600 < 1.000 > 1.000 < 6.000 > 6.000 < 10.000 > 10.000 < 25.000 > 25.000 < 50.000 > 50.000 + Františkovy Lázně, Luhačovice, Mariánské Lázně, Poděbrady Praha

0,6 1,0 1,4 1,6 2,0 2,5

3,5

4,5

0,3 0,3 0,3 0,6 1,0 1,4

1,6

2,0

– 0,6 0,6 1,0 1,4 1,6

2,0

2,5

– – 1,0 1,4 1,6 2,0

2,5

3,5

1,0 1,4 1,6 2,0 2,5 3,5

4,5

5,0

Tabulka 18: Koeficienty pro výpočet sazby daně z bytů a samostatných nebytových prostor

V případě, že by byla v bytě provozována podnikatelská činnost na převažující části upravené podlahové plochy, však bude základní sazba jiná, a to s ohledem na druh podnikatelské činnosti:

- 1 Kč za 1 m2 upravené podlahové plochy, jde-li o byt sloužící pro zemědělskou prvovýrobu nebo pro lesní a vodní hospodářství,

- 5 Kč za 1 m2 upravené podlahové plochy, jedná-li se o byt sloužící pro průmysl, stavebnictví, dopravu, energetiku a ostatní zemědělskou výrobu,

- 10 Kč za 1 m2 upravené podlahové plochy, jedná-li se o byt sloužící pro ostatní podnikatelskou činnost. Samostatné nebytové prostory

Nebytový prostor může mít různé využití a od toho se následně odvíjí daňová sazba:

- u samostatného nebytového prostoru užívaného na základě rozhodnutí příslušného stavebního úřadu jako garáž činí základní sazba 4 Kč za 1 m2 upravené podlahové plochy, přičemž může být ještě vynásobena obecním koeficientem 1,5, pokud ho obec stanoví obecně závaznou vyhláškou (obecní koeficient); pokud by byla na převažující části takového nebytového prostoru provozována podnikatelská činnost, bude sazba daně stanovena podle pravidel platných pro nebytový prostor užívaný pro podnikatelskou činnost, - u samostatného nebytového prostoru užívaného na základě rozhodnutí příslušného stavebního úřadu pro podnikatelskou činnost je výše sazby závislá na druhu podnikatelské činnosti: - zemědělská prvovýroba, lesní a vodní hospodářství – 1 Kč za 1 m2 upravené podlahové plochy,

- průmysl, stavebnictví, doprava, energetika a ostatní zemědělská výroba – 5 Kč za 1 m2 upravené podlahové plochy,

- ostatní podnikatelská činnost – 10 Kč za 1 m 2 upravené podlahové plochy.

Všechny tyto sazby mohou být ještě vynásobeny obecním koeficientem1,5,

- u ostatních samostatných nebytových prostorů činí základní sazba daně 1 Kč za 1 m2 upravené podlahové plochy a může být vynásobena koeficienty podle počtu obyvatel v obci (polohovou rentou). Pokud by však byla na převažující části takového 89

nebytového prostoru provozována podnikatelská činnost, bude sazba daně stanovena podle pravidel platných pro nebytový prostor užívaný pro podnikatelskou činnost. 3.5.5 Stanovení daně z bytů a samostatných nebytových prostorů na Slovensku

Jedinou z porovnávaných zemí, která má v rámci zdanění nemovitostí zcela samostatně upravenou problematiku daně z bytů včetně institutu poplatníka, předmětu zdanění, daňového základu a sazby, je Slovensko. To má za následek jednodušší orientaci poplatníka v zákoně a jeho snazší pochopení. Předmětem daně z bytů (pouze v bytovém domě, v kterém je alespoň jeden byt nebo nebytový prostor ve vlastnictví fyzické nebo právnické osoby) jsou na Slovensku byty a nebytové prostory. Základem daně z bytů je celková výměra podlahové plochy bytu nebo nebytového prostoru v m2. Základní roční sazba daně z bytů je 1 SKK (cca. 0,026 EUR) za každý započatý m2 podlahové plochy bytu a nebytového prostoru. Obec jakožto správce daně může obecně závazným nařízením podle místních podmínek v obci nebo v jejích jednotlivých částech sazbu daně bez omezení snížit či zvýšit.342

3.6

Správa daně z nemovitostí

3.6.1 Vznik daňové povinnosti Jak již bylo několikrát řečeno, v České republice jsou nemovitosti zdaňovány podle stavu k 1. lednu příslušného zdaňovacího období. Rozhodující je vždy zápis v katastru nemovitostí, přičemž právní účinky vkladu vznikají na základě pravomocného rozhodnutí o jeho povolení zpětně ke dni, kdy byl návrh na vklad doručen katastrálnímu úřadu. Den, kdy poplatník obdrží rozhodnutí katastrálního úřadu o vkladu vlastnického práva do katastru nemovitostí, není pro změnu vlastnických práv rozhodující, neboť vlastnictví přešlo již ke dni podání návrhu na vklad. Samotné rozhodnutí o povolení vkladu má pouze deklaratorní účinek (potvrzuje se, že platí existující stav s účinky ex tunc). Na druhou stranu zákon o dani z nemovitostí primárně stanoví poplatníkovi povinnost podat daňové přiznání do 31. ledna příslušného zdaňovacího období, a to podle stavu k 1. lednu. Zdaňovacím obdobím je kalendářní rok a daň z nemovitostí se tak vlastně platí dopředu, tedy za právě probíhající zdaňovací období. Veškeré změny, ke kterým dojde v průběhu roku (změna poplatníka, velikosti, způsobu užívání apod.) se promítnou až v dalším zdaňovacím období.

Jak však řešit situaci, kdy k převodu nemovitostí a k návrhu na vklad došlo v průběhu minulého roku, ale poplatník k 1. lednu, respektive k 31. lednu343 tohoto roku neobdržel rozhodnutí o povolení vkladu? Dnes je odpověď již jednoduchá: poplatník je povinen vyčkat na rozhodnutí o povolení vkladu a poté, co ho obdrží, je povinen podat daňové přiznání nejpozději do konce třetího měsíce následujícího po měsíci, v němž byl zapsán vklad práva do katastru nemovitostí. Daňové přiznání samozřejmě poplatník podává za zdaňovací období (i několik zdaňovacích období) následující po roce, v němž vznikly Zákon č. 582/2004 Z. z., o miestnych daniach a miestnom poplatku za komunálne odpady a drobné stavebné odpady. 342

343

Účinné do 31. prosince 2006.

90

právní účinky vkladu. Při takovém postupu není možné uplatnit ze strany správce daně žádné zvýšení daně či penále.

Tento systém však byl zaveden zákonnou úpravou až od 1. ledna 2005. Pro rok 2004 byl účinný pouhý pokyn Ministerstva financí ČR D-259 zakazující pro tyto situace užití sankcí jako zvýšení daně či penále.344 V předchozích letech dokonce žádná taková úprava neexistovala. Přesto byl postup správců daně většinou obdobný. V opačných případech přicházely ke slovu soudy stojící na straně poplatníků. Příkladem může být rozhodnutí Městského soudu v Praze sp. zn. SJS 139/2004 29 Ca 324/2001 ze dne 3. 10. 2003: „Poplatníkem daně z nemovitostí, který je povinen podat daňové přiznání ve lhůtě stanovené v § 13a odst. 1 zákona ČNR č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí (nejde-li o případ, kdy se daňové přiznání nepodává), a který je rovněž povinen zaplatit daň ve lhůtách stanovených v § 15 téhož zákona, je vlastník nemovitosti, tj. osoba zapsaná jako vlastník v katastru nemovitostí k 1. lednu příslušného zdaňovacího období (zde: zdaňovacího období roku 1999). Stal-li se žalobce poplatníkem daně z nemovitostí za rok 1999 zpětně (na základě vkladu práva provedeného katastrálním úřadem dne 11.2.2000), je povinen podat daňové přiznání a daň zaplatit až po provedení vkladu vlastnického práva. Nebyl-li žalobce v průběhu roku 1999 v katastru nemovitostí zapsán jako vlastník nemovitosti, nebyl poplatníkem daně z nemovitostí, nebyl povinen daň platit, a nebyl tak ani v postavení daňového dlužníka. Nezaplacením daně z nemovitostí za rok 1999 ve lhůtách její splatnosti se tedy nedostal do prodlení s jejím placením a nebyly dány ani zákonné podmínky pro předepsání penále.“

V této souvislosti je nezbytné upozornit na zcela protichůdný rozsudek stejného soudu, tedy Městského soudu v Praze sp. zn. 38 Ca 256/2002-25 ze dne 12. 4. 2001. K jeho výkladu je nezbytný alespoň stručný popis případu: kupující uzavřel dne 12. února 1997 kupní smlouvu na nemovitost. Vklad práva byl povolen rozhodnutím katastrálního úřadu ze dne 14.července 1998 s tím, že právní účinky vkladu vznikly dne 7. dubna 1997. Protože v rozhodný den pro stanovení daňové povinnosti k dani z nemovitostí za rok 1998, tedy 1. ledna 1998, nebylo zřejmé, zda bude vklad vlastnického práva povolen, prodávající se rozhodl zaplatit daň z nemovitostí. Přestože tedy byla daň za předmětnou nemovitost za rok 1998 uhrazena, správce daně zcela správně vyzval kupujícího, aby předložil daňové přiznání a daň uhradil. Prodávajícímu dnem povolení vkladu práva do katastru vznikl přeplatek na dani z nemovitostí. Kupující odmítl daň zaplatit a věc se dostala až k Městskému soudu v Praze. Ten rozhodl, že kupující opravdu není povinen daň zaplatit, přičemž v odůvodnění rozsudku mimo jiné uvádí: „Zpětné hodnocení vkladu se zřetelem k účinkům vkladu neodpovídá zákonu (jakému? – pozn. autora). Je třeba rozlišovat mezi právními předpisy upravujícími převody nemovitostí a daňovými předpisy.“ Vzhledem k výše uvedenému je nasnadě, že tento rozsudek Městského soudu je chybný: není možné posuzovat právní předpisy zvlášť, ale Srov. pokyn Ministerstva financí ČR D-259 o prominutí zvýšení daně a penále na dani z nemovitostí, kterým se (z důvodu odstranění tvrdosti – srov. § 55a odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů – pozn. autora) „promíjí zvýšení daně a penále na dani z nemovitostí u poplatníků, kteří nemohli splnit lhůty stanovené v ustanovení § 13a a § 15 zákona č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů (lhůty pro podání daňového přiznání a pro zaplacení daně – pozn. autora), z důvodu, že vklad práva byl zapsán do katastru nemovitostí nejdříve po 1. lednu roku následujícího po podání návrhu na vklad a za předpokladu, že poplatník podá daňové přiznání nejpozději do konce 3. měsíce následujícího po měsíci, v němž byl zapsán vklad vlastnického práva. Penále na dani z nemovitostí se v těchto případech promíjí za období ode dne následujícího po dni splatnosti daně do dne platby daně včetně, nejpozději však do konce 3. měsíce následujícího po měsíci, v němž byl zapsán vklad vlastnického práva. Podle tohoto rozhodnutí se poprvé postupuje ve zdaňovacím období roku 2004.“ 344

91

naopak komplexně! Navíc předpisy upravující převody nemovitostí nijak neodporují zákonu o dani z nemovitostí. Proto zcela jednoznačně musíme dát přednost řešení uvedenému v rozsudku Městského soudu v Praze sp. zn. SJS 139/2004 29 Ca 324/2001 ze dne 3. 10. 2003.

Od 1. ledna 2007 se stejná pravidla vztahují i na situace, ve kterých nebylo pravomocně ukončeno dědické řízení do 31. prosince roku, ve kterém poplatník zemřel. I v tomto případě je s účinností od 1. ledna 2007 jednoznačně stanoveno, že takto vyměřená daň je splatná ve lhůtě podání daňového přiznání. S výše rozebíranými případy okamžiku vzniku daňové povinnosti je úzce spojena povinnost registrační: povinnost poplatníka zaregistrovat se u místně příslušného finančního úřadu, pokud obdrží povolení nebo získá oprávnění k podnikatelské činnosti, začne provozovat jinou samostatnou výdělečnou činnost, pobírá příjmy podrobené dani apod. Daňový subjekt, u něhož je předmětem zdanění jen nemovitost, však registrační povinnost nemá. Odlišný je i způsob stanovení místní příslušnosti správce daně. Pro daň z nemovitostí je místně příslušným finanční úřad, v jehož územní působnosti se nemovitost nachází. Tento správce daně je následně povinen sdělit výsledky vyměření a další potřebné údaje obecně místně příslušnému správci daně stanovenému podle sídla (u právnických osob), respektive bydliště (u fyzických osob), eventuelně podle náhradních kritérií.345 3.6.2 Daňové přiznání k dani z nemovitostí Základními povinnostmi daňového objektu jsou povinnost tvrzení a povinnost důkazní. První povinnost splní poplatník tím, že podá řádně a včas daňové přiznání. Řádně podané přiznání musí být podáno na tiskopise vydaném Ministerstvem financí ČR, ve kterém poplatník pravdivě vyplní všechny požadované údaje o zdaňované nemovitosti, uplatní případné nároky na osvobození a na základě těchto skutečností sám vypočítá daň. Za včasně podané přiznání je považováno přiznání podané do 31. ledna příslušného zdaňovacího období. Podle pokynu Ministerstva financí ČR č. D – 280 tvoří výjimku přiznání za pozemky, u nichž vznikla poplatníkům povinnost podat přiznání k dani z nemovitostí v souvislosti s dokončením obnovy katastrálního operátu (parcely již nejsou v katastru evidovány zjednodušeným způsobem). V těchto případech se termín pro podání daňového přiznání k dani z nemovitostí prodlužuje o tři měsíce, tj. do 30. dubna zdaňovacího období, na které vznikla povinnost podat daňové přiznání za tyto pozemky. S pokynem č. D – 280 úzce souvisí pokyn Ministerstva financí ČR č. D – 279, kterým se promíjí zvýšení daně a penále na dani z nemovitostí u poplatníků, jimž vznikla povinnost podat daňové přiznání k dani z nemovitostí za pozemky v důsledku dokončení obnovy katastrálního operátu.

Povinnost důkazní má daňový subjekt až v případném vytýkacím řízení, tedy tehdy, pokud správce daně pojme pochybnosti o správnosti, pravdivosti, průkaznosti nebo úplnosti daňového přiznání. Povinnost důkazní spočívá ve vyjádření se k pochybnostem správce daně, ve vysvětlení nejasností a v prokázání pravdivosti údajů uvedených v daňovém přiznání.346 K tomuto tématu se vyslovil i Krajský soud v Brně, který v rozsudku sp. zn. 29 Ca 297/95 uvedl: „Daňové řízení speciálně upravené zákonem č. 337/1992 Sb. je ovládané zásadou, že každý daňový subjekt má povinnost sám daň 345 346

Srov. § 4 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů.

Srov. § 43 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů.

92

přiznat (břemeno tvrzení) a povinnost toto svoje tvrzení prokázat (důkazní břemeno). Důkazní břemeno nastává v okamžiku, když správce daně zákonným způsobem vyjádří pochybnost o tvrzení daňového subjektu. Potom je daňový subjekt povinen tvrzené skutečnosti prokázat, a to ve lhůtě stanovené správcem daně.“

To ovšem neznamená, že správce daně je procesním návrhem (daňovým přiznáním) vázán natolik, aby údaje v něm uváděné nemohl přezkoušet a aby se případně od návrhu nemohl při vyměření daně odchýlit, nebo po prověření daňového základu u daňového poplatníka, respektive na místě, kde je předmětná nemovitost lokalizována, daň doměřit. K prověřování daňového základu u daňového poplatníka jsou proto v zákoně o správě daní a poplatků definovány příslušné právní instituty (daňová kontrola, místní šetření).347 Povinnost tvrzení, tedy povinnost podat daňové přiznání, nemá poplatník daně z nemovitostí každý rok. Tím je snížena administrativní zátěž a ušetřen čas správce daně i poplatníka. Tato situace se vztahuje zejména na ty případy, kdy už jsou z dřívějších daňových přiznání podaných v některém z předchozích roků, případně v případech, kdy byla daň již dříve vyměřena z moci úřední, známy okolnosti rozhodné pro vyměření daně a k 1. lednu nedošlo k žádným změnám majícím vliv na výši daňové povinnosti. Daň se tak vyměří ve výši poslední známé daňové povinnosti a za den vyměření a současně za den doručení se považuje 31. leden zdaňovacího období. Správce daně pak obvykle zašle poplatníkovi složenku, na které uvede částku k úhradě.

Podobně se postupuje i v dalších případech, které by znamenaly zbytečnou zátěž pro poplatníka: - nastanou-li změny v daňové sazbě,

- dojde-li ke změně průměrné ceny půdy přiřazené k jednotlivým katastrálním územím podle vyhlášky Ministerstva zemědělství ČR č. 456/2005 Sb., kterou se stanoví seznam katastrálních území s přiřazenými průměrnými základními cenami zemědělských pozemků,

- pokud obec zvýší nebo naopak sníží, či zavede nebo zruší některý z koeficientů používaných pro stanovení daně z nemovitostí (koeficient podle počtu obyvatel – polohovou rentu, obecní koeficient),

- změní-li se v obci podle sčítání lidu počet obyvatel, což má za následek změnu koeficientu podle počtu obyvatel,

- změní-li se vymezení zóny I. chráněné krajinné oblasti a je třeba, případně již nemůže být použit koeficient zohledňující umístění stavby v národním parku nebo v zóně I. chráněné krajinné oblasti,

- uplyne-li zákonem daná lhůta pro osvobození od daně, přičemž předmět daně není ani částečně od daně z nemovitostí osvobozen z jiného důvodu.

V těchto případech je povinností správce daně vyměřit daň ve výši poslední známé daňové povinnosti upravené o výše uvedené změny a poplatníkovi dát na vědomí stanovenou daň ve formě platebního výměru nebo hromadného předpisného seznamu.

Ve všech ostatních případech má poplatník daně z nemovitostí povinnost daňové přiznání podat. To se týká mimo jiné i změny způsobu stanovení základu daně u pozemků hospodářských lesů a rybníků s intenzivním a průmyslovým chovem ryb. 347

42.

Zach, S. Výklad k daňovému přiznání – povinnost důkazní. Ekonom 11/1999. ISSN: 1213-7693. Str.

93

Mezi další změny mající za následek povinnost znovu podávat daňové přiznání patří například: - změna předmětu daně ze staveb:

- změna obytného domu na jednotlivé byty a nebytové jednotky,

- vznik stavebního pozemku (po vydání stavebního povolení),

- přístavba,

- nástavba,

- změna užívání stavby,

- užívání nebytových prostor v domě pro podnikání,

- ztráta nároku na osvobození od daně z nemovitostí nedodržením podmínek,

- vznik nároku na osvobození (fakultativně),

- další změny okolností rozhodných pro vyměření daně.

Daňové přiznání je pochopitelně povinen podat především ten, kdo se stal vlastníkem nemovitostí nebo k nim získal jiná práva, na jejichž základě je poplatníkem daně z nemovitostí. Avšak i osoba, která přestala být poplatníkem, má vůči správci daně povinnosti: pokud se v průběhu zdaňovacího období změní vlastnická či jiná práva ke všem nemovitostem v územním obvodu téhož správce daně, které u něho podléhaly dani z nemovitostí, nebo tyto nemovitosti zanikly, musí tato osoba tyto skutečnosti správci daně oznámit nejpozději do 31. ledna následujícího zdaňovacího období. Změny ostatních údajů uvedených v daňovém přiznání je poplatník povinen oznámit správci do třiceti dnů ode dne, kdy nastaly. Pokud došlo u nemovitostí k některé ze změn uvedených výše a majících za následek podání daňového přiznání, může si poplatník zvolit, zdá podá zcela nové či pouze dílčí daňové přiznání. Ve druhém případě stačí uvést pouze změnu nebo výčet změn a vypočítat novou celkovou daňovou povinnost.

Daňový subjekt má možnost podat přiznání jak klasickou cestou na předepsaných tiskopisech, tak elektronickou formou: prostřednictvím datové zprávy 348 opatřené zaručeným elektronickým podpisem.349 Předpokladem pro tuto variantu podání bylo vydání zákona č. 227/2000 Sb., o elektronickém podpisu a o změně některých dalších zákonů (zákon o elektronickém podpisu), ve znění pozdějších předpisů. Pokud poplatník nemá zřízen elektronický podpis, ale přesto chce podat daňové přiznání v elektronické podobě, může přiznání společně s datovou zprávou podat na počítačové sestavě, tj. zkrácenou formou daňového přiznání. Podmínky pro podání ve věcech daňových jsou podrobněji upraveny v pokynu Ministerstva financí ČR D-252 – Podmínky pro podání v daňových věcech prostřednictvím datové zprávy (podání v elektronické podobě). Pokud daňový subjekt daňové přiznání nepodá, obvykle ho správce daně vyzve, aby tak učinil, a za tímto účelem stanoví přiměřenou lhůtu. Jestliže ani v této lhůtě poplatník nesplní svoji povinnost tvrzení, může správce zjistit základ daně sám a daň vyměřit podle pomůcek. Tento postup je „posvěcen“ i soudním judikátem – rozsudkem

Datová zpráva je datový soubor daňového přiznání, lze ji vytvořit i za pomocí elektronického formuláře umístěného na internetových stránkách Ministerstva financí ČR (www.mfcr.cz). 348

349

Srov. § 21 odst. 2 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů.

94

Městského soudu v Praze sp. zn. 28 Ca 399/97: „Jestliže nepodá daňový subjekt daňové přiznání, a to ani po výzvě správce daně, nese pak důsledky své nečinnosti. Správce daně v takovém případě zjišťuje základ daně a určí daň podle pomůcek, které má k dispozici, anebo které si obstará i bez součinnosti s daňovým subjektem.“

Daň však nelze vyměřit ani doměřit po uplynutí tří let od konce kalendářního roku, v němž vznikla povinnost podat daňové přiznání nebo v němž vznikla daňová povinnost, aniž by zde současně byla povinnost daňové přiznání podat. Byl-li před uplynutím této lhůty učiněn úkon směřující k vyměření daně nebo jejímu dodatečnému stanovení, běží tříletá lhůta znovu od konce roku, v němž byl daňový subjekt o tomto úkonu zpraven. Vyměřit a doměřit daň však lze nejpozději do deseti let od konce zdaňovacího období, v němž vznikla povinnost podat daňové přiznání, nebo v němž vznikla daňová povinnost, aniž by zde byla současně povinnost daňové přiznání podat.350 Pro ilustraci a srovnání systému správy nemovitostních daní v České republice a v některých evropských zemích je namístě uvést alespoň tři příklady, které dokládají možnosti maximálně omezit administrativní povinnosti poplatníka a zajistit placení daní v odpovídající výši.

Velmi moderní a propracovaný systém správy daně z nemovitostí funguje v Dánsku, které (jak je i z jiných částí tohoto textu patrné) pro zdanění nemovitostí používá hodnotový systém. Vlastník nemovitosti je povinen poskytnout správci daně údaje o své nemovitosti. Ty správce porovná s údaji dodanými obcí. Ohodnocení nemovitosti se tak děje bez její reálné prohlídky. Každoročně pak obdrží vlastník nemovitosti počítačově zpracovaný veřejný odhad nemovitostí, který by měl vyjadřovat jejich tržní hodnotu. Pokud vlastník nesouhlasí s odhadem ceny a výměrem daně, má možnost odvolat se do tří měsíců u místního daňového tribunálu, případně i k Národnímu daňovému tribunálu a k soudu. Reálné ocenění nemovitostí se tak provádí pouze v případě odvolání vlastníka nemovitosti, což je finančně i časově velmi efektivní. Odhady jsou navíc využívány i pro účely daně dědické a daně darovací, částečně dokonce i pro účely daně z příjmů, což přináší další úspory jak pro daňovou správu, tak pro poplatníky.351

Stejně jako český, není ani slovenský poplatník, povinen podávat daňové přiznání každoročně, pouze v případě, že u něj nastaly změny skutečností rozhodných pro vyměření daně; pak je povinen podat daňové přiznání do 31. ledna běžného zdaňovacího období. Daň z nemovitostí vyměří správce daně platebním výměrem nejpozději do 15. března běžného zdaňovacího období, 352 přičemž poplatník je povinen dlužnou daň uhradit nejpozději do 31. března. Obec jakožto správce daně může obecně závazným nařízením podle místních podmínek v obci určit placení daně ve splátkách, přičemž první splátku určí správce daně v termínu 31. března.

350



351

Blíže Radvan, M. Słowacki system opodatkowania nieruchomości. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. Str. 167-174. 352

95

Podobně ani v Německu nemá poplatník povinnost podávat daňové přiznání; obec má povinnost daň na základě podkladů z finančních úřadů vyměřit a výměr daně poplatníkovi zaslat.353 Daňové přiznání v průběhu konkurzu

Od 1. ledna 2003 má správce konkurzní podstaty povinnost podávat daňové přiznání k dani z nemovitostí ve stejných lhůtách a za stejných podmínek jako ostatní poplatníci. Podobnou povinnost má i ten poplatník, na jehož majetek byl konkurz prohlášen. Jak se však vypořádat se situací v období před rokem 2003, kdy nebyla výslovně uložena povinnost podat daňové přiznání při prohlášení konkurzu a přesto došlo ke zpeněžení všech nemovitostí úpadce? V takových případech by měl správce konkurzní podstaty postupovat podle § 33 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, s využitím § 13a odst. 5 zákona č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů, a oznámit místně příslušnému správci daně, že došlo k zániku daňové povinnosti poplatníka – úpadce. Správce daně pak má možnost vyzvat správce konkurzní podstaty k podání daňového přiznání za zdaňovací období před 1. lednem 2003.354 Daňové přiznání za více spoluvlastníků

Zákon obecně říká, že pokud má k nemovitosti vlastnické právo více subjektů (příp. existuje jiný právní důvod mající za následek povinnost platit daň z nemovitostí), pak jsou tyto subjekty povinny platit daň společně a nerozdílně. Tedy k jednomu předmětu daně (pozemku, stavbě, bytu, nebytovému prostoru) může být podáno pouze jediné daňové přiznání a platby musí být poukazovány na jediný daňový účet. Ten je veden podle rodného čísla a je shodný s číslem uvedeným v prvním oddílu daňového přiznání. Proto je poplatník mající vlastnická nebo jiná práva k téže nemovitosti, který první podá přiznání k dani z nemovitostí, považován za společného zástupce a daňový účet je veden na jeho rodné číslo. Stanovení společného zástupce je však prioritně věcí dohody; pokud si poplatníci zvolí jinou osobu, bude tato považována za společného zástupce.

Subsidiárně upravuje tuto problematiku zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, když nad rámec zákona o dani z nemovitostí upravuje postup, kdy žádný z poplatníků není určen za společného zástupce. Správce daně má v takovém případě možnost vyzvat poplatníky ke zvolení společného zástupce a pokud ani tehdy není známo jméno společného zástupce, určí ho sám správce daně. O své volbě musí ostatní poplatníky vyrozumět.355 Srov. Marková, H. Daň z nemovitostí (Důvody její existence, perspektivy, mezinárodní srovnání). www.dvs.cz (elektronická verze Deníku veřejné správy). 10. 12. 2003.

353

Daň z nemovitostí vyměřená po prohlášení konkurzu je běžnou pohledávkou za podstatou a lze ji uspokojit kdykoliv v průběhu konkurzního řízení. K tomu srov. rozhodnutí MS v Praze sp. zn. 28 Ca 366/2001 ze dne 14. 5. 2003: „Ustanovení zákona o konkurzu a vyrovnání stanoví, že pohledávkami za podstatou jsou mimo jiné i daně, pokud vzniknou po prohlášení konkurzu. Daň z nemovitostí za zdaňovací období po prohlášení konkurzu vyměřená platebním výměrem je tedy podle zákonného ustanovení pohledávkou za podstatou. Podle zákona o konkurzu a vyrovnání tedy lze kdykoliv v průběhu konkurzního řízení uspokojit pohledávku za podstatou, tj. i uhradit daně, jejichž splatnost nastane až po prohlášení konkurzu. Vyměřovací řízení se prohlášením konkurzu nepřerušuje.“ K tomu dále Taranda, P. Vypořádání daňových povinností úpadce od 1. 1. 2003 – daň z nemovitostí v průběhu konkurzu. Poradce 12/2003. 354

Obdobné ustanovení je zařazeno s účinností od 1. ledna 2007 i v samotném zákoně č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. 355

96

Společnému zástupci bude následně zaslán platební výměr a předepsáno případné penále za opožděné platby. Správce daně činí veškeré tyto úkony výhradně vůči osobě společného zástupce, přičemž nezohledňuje podíly spoluvlastníků na nemovitosti, případně podíl na nedoplatcích na dani. Finanční vyrovnání mezi spoluvlastníky v souvislosti s úhradou daně a penále není předmětem daňového řízení, ale jde o klasický občanskoprávní vztah mezi spoluvlastníky.356

Od 1. ledna 2007 je však zaveden nový režim pro spoluvlastníky pozemků, které nejsou v katastru nemovitostí evidovány zjednodušeným způsobem a na kterých není umístěna stavba, která je předmětem daně ze staveb. V takovém případě musí každý spoluvlastník podat samostatné daňové přiznání k dani z pozemků a zaplatit daň ve výši svého podílu na celkové dani z pozemku odpovídajícího spoluvlastnickému podílu na pozemku evidovanému v katastru nemovitostí. Za nepřiznané spoluvlastnické podíly na dani z pozemku vyměří správce daně daň z moci úřední bez předchozí výzvy k podání daňového přiznání jednotlivým poplatníkům ve výši spoluvlastnického podílu na dani z pozemku. Také v tomto případě by správce daně, pakliže by nikdo ze spoluvlastníků nepodal daňové přiznání, stanovil společným zástupcem jednoho z poplatníků. 3.6.3 Placení daně z nemovitostí Lhůta pro podání daňového přiznání k dani z nemovitostí není totožná se lhůtou pro splatnost daně (s výše uvedenou výjimkou vztahující se k podávání dodatečných daňových přiznání k dani z nemovitostí). Přestože je poplatník v daňovém přiznání povinen daň si sám spočítat, nemusí ji platit ve stejné lhůtě jako je lhůta pro podání daňového přiznání (31. ledna příslušného zdaňovacího období):357 termín pro úhradu daně je posunut až ke 31. květnu příslušného zdaňovacího období. Daň z nemovitostí je možno rovněž rozložit do několika splátek, avšak pouze za podmínky, že je daňová povinnost za roky 2006 a předcházející vyšší než 1.000 Kč, za roky 2007 a následující vyšší než 5.000 Kč.:

- poplatníci provozující zemědělskou výrobu a chovající ryby mají možnost uhradit daň ve dvou stejných splátkách, a to nejpozději do 30. srpna a do 30. listopadu běžného zdaňovacího období,

- ostatní poplatníci si mohou placení rozložit do čtyř stejných splátek (splatných do 31. května, do 31. června, do 30. září a do 30. listopadu běžného zdaňovacího období); od 1. ledna 2007 budou tyto čtyři splátky nahrazeny pouze dvěma splátkami splatnými k 31. květnu a 30. listopadu.

Placení daně formou splátek je běžný způsob placení ve všech evropských zemích. Obvykle jsou nemovitostní daně placeny ve dvou až čtyřech splátkách, výjimkou je například Polsko, kde je lesní daň placena až ve dvanácti splátkách.358

V souvislosti se splátkami daně nabízí zajímavý způsob, jak ušetřit při placení daně z nemovitostí, řecká právní úprava. Obecně je řecká daň z nemovitostí splatná ve třech

Srov. § 139 zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů. Rovněž Ministerstvo financí ČR. Daň z nemovitostí s více vlastníky. Publikovaný názor MF ČR ze dne 1. 2. 2004. In: www.mfcr.cz. 356

357

Srov. např. daň z příjmů fyzických osob a daň z příjmů právnických osob.


97

splátkách. Poplatník však může uhradit celou daň jedinou splátkou, což znamená slevu na dani ve výši pěti procent. Naopak mu hrozí citelné zvýšení daně, pokud daňové přiznání nepodá (3,5 % za měsíc, max. 300 %), pokud podá nesprávně vyplněné daňové přiznání (3 % za měsíc, max. 300 %) nebo pokud podá daňové přiznání opožděně (1,5 % za měsíc, max. 200 %).359 Daň z nemovitostí nacházejících se na území České republiky je nejčastěji placena na příslušný účet správce daně prostřednictvím držitele poštovní licence, konkrétně České pošty, s. p., neboť finanční úřady obvykle zasílají poplatníkům předvyplněné poštovní poukázky. Daň je možné uhradit i prostřednictvím banky, bezhotovostním převodem z účtu nebo přímo na pokladně finančního úřadu osobě pověřené správcem daně výhradně přijímat od daňových dlužníků platby v hotovosti. Jako doklad o zaplacení pak slouží potvrzení, které je tento pracovník povinen poplatníkovi vydat. Méně obvyklým způsobem úhrady je přeplatek na jiné dani. Neoblíbené je uhrazování plateb, které mají být vymoženy exekucí, výkonnému úředníkovi až při samotném výkonu exekuce.

V rámci úspory nákladů se nepředepisuje daňová povinnost nižší než třicet korun na poplatníka z nemovitostí nacházejících se v územní působnosti jednoho správce daně. Přesto je tento poplatník povinen daňové přiznání vyplnit a podat a daň je mu vyměřena. Výsledek vyměření se nesděluje, ledaže o to poplatník požádá. V případě podávání daňového přiznání za spoluvlastnický podíl na pozemku, který není v katastru evidován zjednodušeným způsobem a na kterém není umístěna stavba, jež je předmětem daně ze staveb, je naopak od zdaňovacího období 2007 vybírána minimální daň ve výši padesát korun.

Změna vlastnických nebo jiných práv majících za následek vznik a zánik daňové povinnosti k dani z nemovitostí nemá za následek změnu osoby odpovědné za daňové nedoplatky. Povinnost uhradit nedoplatky na dani z nemovitostí ponechává zákon na původním vlastníkovi. Platí tedy princip subjektivní odpovědnosti za daňové dluhy.360 Penále se počítá za každý den prodlení a činí 0,1 % z nedoplatku denně. V případě, že zkrácení daně zjistí správce daně, je penále dvojnásobné, tedy 0,2 % za každý den prodlení. Tyto sankce jsou poměrně vysoké. Proto se po pětisetdenní lhůtě přistupuje na odlišný způsob výpočtu penále: za každý den prodlení 140 % diskontní úrokové sazby České národní banky platné v první den kalendářního čtvrtletí.361

V této souvislosti je zajímavé rozhodnutí Krajského soudu v Ústí nad Labem sp. zn. 16 Ca 366/2000 ze dne 4. 4. 2004, které se týká okamžiku vzniku povinnosti platit penále: „Daňovému dlužníku vzniká povinnost platit penále okamžikem, kdy se ocitne v prodlení. Povinnost platit penále nezakládá správci daně (správně správce daně –

Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. Str. 164-165. Též http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_invento ry_gr.pdf. 1. 7. 2003. 359

Až do 31. 12. 2000 se v zákoně o dani z nemovitostí užíval institut přechodu povinnosti uhradit daňový nedoplatek na nového poplatníka. 360

361


98

pozn. autora) vydáním platebního výměru, pouze sděluje daňovému dlužníku předpis penále.“362

Poplatník daně z nemovitostí však nemusí mít pouze nedoplatky na dani. Může mu vzniknout i přeplatek. Daňovým přeplatkem rozumí zákon363 částku plateb převyšujících splatnou daň včetně příslušenství daně. Spornou otázkou zůstává, zda posuzovat úhradu daně z nemovitostí vyšší než 1.000 Kč, pokud si poplatník zvolí možnost uhradit celou roční daňovou povinnost najednou, jako přeplatek. Pravdou je, že mnohé finanční úřady s těmito penězi jako s přeplatkem zacházejí. Zřejmě oprávněně. Takové řešení ale není nejšťastnější a rozhodně je věcně nesprávné. Vždyť poplatníkovi dává možnost zvolit si, zda uhradí celou částku najednou či využije možnost splátek, přímo zákon. Celková částka je předem známa a je předepsána. V případě přeplatku se tedy jedná o „úhradu dluhu“ v kratší lhůtě, než bylo původně určeno.364

K tomu srov. § 63 odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů: „Daňový dlužník je v prodlení, nezaplatí-li splatnou částku daně nejpozději v den její splatnosti.“ 362

363

§ 64 odst. 1 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů.

Viz též Škoda, E. Vznik přeplatku u daně z nemovitostí. Daňová a hospodářská kartotéka 11/1999. Str. A228. 364

99

4

DAŇ DĚDICKÁ

Právní úprava dědické daně byla schválena Českou národní radou 5. května 1992 jako zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí. Daň dědická je tedy upravena v jednom právním předpise společně s daněmi darovací a z převodu nemovitostí.365 Následující část výkladu bude proto pro všechny převodní daně společná. Úvodem tohoto výkladu je třeba konstatovat, že záhy po vstoupení zákona v platnost se ukázaly některé nedostatky předmětné zákonné úpravy (např. různé možnosti osvobození), mnohá další ustanovení bylo nutné doplnit a zpřesnit, neboť zákonodárce musel reagovat na celospolečenskou poptávku, případně v situacích, kdy přijímal další zákony související s transferovými daněmi. Z těchto důvodů docházelo k častým novelám zákona. Do dnešního dne jich vstoupilo v platnost celkem 27: - zákon č. 18/1993 Sb., kterým se mění a doplňuje zákon České národní rady č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 322/1993 Sb., kterým se mění a doplňuje zákon České národní rady č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění zákona České národní rady č. 18/1993 Sb., ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 42/1994 Sb., o penzijním připojištění se státním příspěvkem a o změnách některých zákonů souvisejících s jeho zavedením, ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 72/1994 Sb., kterým se upravují některé spoluvlastnické vztahy k budovám a některé vlastnické vztahy k bytům a nebytovým prostorům a doplňují některé zákony (zákon o vlastnictví bytů), ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 85/1994 Sb., kterým se mění a doplňuje zákon České národní rady č. 368/1992 Sb., o správních poplatcích vybíraných správními orgány České republiky, ve znění zákona České národní rady č. 10/1993 Sb. a zákona č. 72/1994 Sb., zákon České národní rady č. 531/1990 Sb., o územních finančních orgánech, ve znění zákona České národní rady č. 337/1992 Sb., zákona České národní rady č. 35/1993 Sb. a zákona č. 325/1993 Sb., zákon České národní rady č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění zákona České národní rady č. 35/1993 Sb., zákona č. 157/1993 Sb., zákona č. 302/1993 Sb., zákona č. 315/1993 Sb. a zákona č. 323/1993 Sb., zákon České národní rady č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění zákona České národní rady č. 18/1993 Sb., zákona č. 322/1993 Sb., zákona č. 42/1994 Sb. a zákona č. 72/1994 Sb., zákon č. 331/1993 Sb., o státním rozpočtu České republiky na rok 1994 a o změně a doplnění některých zákonů, a zákon České národní rady č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění zákona České národní rady č. 35/1993 Sb., zákona č. 96/1993 Sb., zákona č. 157/1993 Sb., zákona č. 196/1993 Sb., zákona č. 323/1993 Sb. a zákona č. 42/1994 Sb., ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 113/1994 Sb., kterým se doplňuje zákon České národní rady č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění zákona České národní rady č. 18/1993 Sb., zákona č. 322/1993 Sb., zákona č. 42/1994 Sb., zákona č. 72/1994 a zákona č. 85/1994 Sb., ve znění pozdějších předpisů, 365

Na rozdíl např. od belgické úpravy, která má dvě různé daně vztahující se k dědictví.

100

- zákon č. 248/1995 Sb., o obecně prospěšných společnostech a o změně a doplnění některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 96/1996 Sb., kterým se mění a doplňuje zákon České národní rady č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů, ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 203/1997 Sb., kterým se mění a doplňuje zákon České národní rady č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů, ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku), ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 227/1997 Sb., o nadacích a nadačních fondech a o změně a doplnění některých souvisejících zákonů (zákon o nadacích a nadačních fondech), ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 169/1998 Sb., kterým se mění zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů, ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 95/1999 Sb., o podmínkách převodu zemědělských a lesních pozemků z vlastnictví státu na jiné osoby a o změně zákona č. 569/1991 Sb., o Pozemkovém fondu České republiky, ve znění pozdějších předpisů, a zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů, ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 27/2000 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákona o veřejných dražbách, ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 103/2000 Sb., kterým se mění zákon č. 72/1994 Sb., kterým se upravují některé spoluvlastnické vztahy k budovám a některé vlastnické vztahy k bytům a nebytovým prostorům a doplňují některé zákony (zákon o vlastnictví bytů), ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 344/1992 Sb., o katastru nemovitostí České republiky (katastrální zákon), ve znění zákona č. 89/1996 Sb., zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 549/1991 Sb., o soudních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů, ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 132/2000 Sb., o změně a zrušení některých zákonů souvisejících se zákonem o krajích, zákonem o obcích, zákonem o okresních úřadech a zákonem o hlavním městě Praze, ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 340/2000 Sb., kterým se mění zákon č. 424/1991 Sb., o sdružování v politických stranách a v politických hnutích, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů, ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 364/2000 Sb., o zrušení Fondu dětí a mládeže a o změnách některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 117/2001 Sb., o veřejných sbírkách a o změně některých zákonů (zákon o veřejných sbírkách), ve znění pozdějších předpisů, 101

- zákon č. 120/2001 Sb., o soudních exekutorech a exekuční činnosti (exekuční řád) a o změně dalších zákonů, ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 148/2002 Sb., kterým se mění zákon č. 569/1991 Sb., o Pozemkovém fondu České republiky, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů, ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 198/2002 Sb., o dobrovolnické službě a o změně některých zákonů (zákon o dobrovolnické službě), ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 320/2002 Sb., o změně a zrušení některých zákonů v souvislosti s ukončením činnosti okresních úřadů, ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 420/2003 Sb., kterým se mění zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů, a související zákony, ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 669/2004 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony, ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 179/2005 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákona o zrušení Fondu národního majetku České republiky, ve znění pozdějších předpisů,

- zákon č. 342/2005 Sb., o změnách některých zákonů v souvislosti s přijetím zákona o veřejných výzkumných institucích, ve znění pozdějších předpisů.

Bez ohledu na množství novel je rozlišujícím znakem mezi jednotlivými druhy převodních daní úplatná forma převodu nebo přechodu vlastnictví k nemovitostem (daň z převodu nemovitostí) a forma bezúplatného převodu nebo přechodu majetku (movitého i nemovitého, rovněž i pohledávek a majetkových práv). V tomto případě je nutné rozlišovat, zda ke změně vlastníka dochází mezi žijícími (daň darovací) nebo v souvislosti s úmrtím dosavadního vlastníka (daň dědická). Z logiky věci nemají tyto daně časově pravidelný charakter. Přesto se považují z hlediska definice daně za „pravidelné“ v tom smyslu, že jsou „pravidelně“ placeny vždy, když dojde k převodu (přechodu) kapitálu,366 a to i opakovaně.

Klasickou převodní daní s velmi dlouhou historií je daň dědická. Té podléhají bezúplatné převody a přechody majetku v souvislosti s úmrtím vlastníka. Jinými slovy, ve všech případech, kdy dědic získává bez poskytnutí protihodnoty majetek a dochází tak ke zvětšení jmění nabyvatele, podléhá takové nabytí majetku dědické dani.

Daňová teorie rozlišuje mezi daní dědickou a daní z pozůstalosti. Rozdíl spočívá ve vymezení předmětu daně. Dědictvím rozumíme majetek převedený na jednoho pozůstalého, zatímco pozůstalost je majetek odkazovaný jedním zemřelým. S tím souvisí i určení daňového subjektu: dědickou daň platí dědic výhradně za svůj podíl, daň z pozůstalosti se platí z celkové hodnoty pozůstalosti a dědici jsou obvykle povinni platit daň společně a nerozdílně (solidárně).367 Jak podotýká Kubátová,368 dědická daň Srov. Kubátová, K. Daňová teorie a politika. 3., přeprac. vyd. Praha: ASPI Publishing, 2003. ISBN: 80-86395-84-7. Str. 249. 366

Připustíme-li progresivitu sazeb daně, pak pokud bude pozůstalost zdaňována jako celek, bude příjem státu větší než při součtu jednotlivých daní uvalených na odkaz konkrétním dědicem. In: Široký, J. Daňové teorie s praktickou aplikací. 1. vyd. Praha: C. H. Beck, 2003. ISBN: 80-7179-413-9. Str. 143. 367

102

tak může mít charakter osobní daně.369 Z hlediska daňové spravedlnosti by měla být také kumulativní, tzn. hodnoty dědictví získaných jedním pozůstalým (poplatníkem) za celou dobu jeho života by se měly sčítat. Takový princip stanovení daňového základu by však byl administrativně velmi náročný a nákladný. Rozlišení na daň z pozůstalosti a daň dědickou má svůj význam i pro stanovení daňové povinnosti. Výše daně dědické není vždy stejná; u každého z dědiců je závislá na příbuzenském nebo osobním poměru k zůstaviteli (osoba, která zemřela a odkazuje majetek) a na hodnotě nabývaného majetku: výše sazby daně je de facto přímo úměrná hodnotě majetku. V případě daně z pozůstalosti by bylo podobné progresivní zdanění vzhledem k náročnosti administrativy zřejmě vyloučeno.

Děděním se rozumí zákonem stanovený způsob nabytí majetku dědici. Přichází v úvahu v těch situacích, kdy zůstavitel zemře, zanechá po sobě nějaký majetek (tzv. pozůstalost) a existují pravděpodobní dědicové (ať již ze zákona, na základě závěti nebo v kombinaci z obou těchto titulů). Majetek se nabývá vždy ke smrti zůstavitele, bez ohledu na skutečnost, zda jde o majetek movitý či nemovitý, kdy je přechod vlastnického práva zaznamenáván v katastru nemovitostí na základě usnesení „dědického“ soudu.370 Pozůstalost tvoří veškerý majetek, který po sobě zůstavitel zanechal a o nějž se vede dědické řízení.371 Výsledkem dědického řízení je rozhodnutí soudu o tom, co který dědic z pozůstalosti zdědí. V tomto rozsahu pak každému z dědiců vzniká předmět daně dědické.372 Pro stanovení daně dědické není rozhodující skutečnost, zda k nabytí dědictví dochází ze závěti, ze zákona, případně z obou těchto právních důvodů. Daň dědická se stanovuje vždy až podle pravomocného rozhodnutí soudu, jímž bylo skončeno řízení o dědictví.

Z hlediska výnosu má daň dědická naprosto minimální význam. Od srpna roku 1998, kdy došlo k osvobození nabytí dědictví osobami zařazenými do první skupiny,373 se výnos pohybuje okolo sta milionů korun:374 Rok 2000 2001 2002 2003 2004

Σ v mil. Kč 122 112 86 100 100

Tabulka 19: Vývoj daňových příjmů z daně dědické v České republice375 Kubátová, K. Daňová teorie a politika. 3., přeprac. vyd. Praha: ASPI Publishing, 2003. ISBN: 8086395-84-7. Str. 249. 368

369 370

Naopak pozůstalostní daň je daní typicky in rem.

Dědickým soudem je rozuměn obecný soud zůstavitele.

Srov. §§ 175a – 175z a 175za – 175zd zákona č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, ve znění pozdějších předpisů. 371

Podrobněji viz např. Koutná, A. Daň dědická. In: kol. Daně 2005. 1. vyd. Praha: ASPI, 2005. ISBN: 80-7357-079-3. Str. 771. 372

Srov. zákon č. 169/1998 Sb., kterým se mění zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. 373

Naopak náklady na správu daně dědické dosahují až 150 mil. Kč, podle ODS dokonce 170 mil. Kč. In: kol. Černá kniha hříchů ČSSD. www.ods.cz. 27. 11. 2005. Str. 19. 374

375

Informace o činnosti České daňové správy za rok 2004. www.mfcr.cz. 21. 11. 2005.

103

Ve státech Evropské unie je podíl nejen dědické daně, ale i dalších převodních daní na HDP a na celkových daňových příjmech podstatně vyšší. Je to dáno mimo jiné i tím, že zatímco v České republice je nabytí majetku příbuznými v řadě přímé a manžely zcela osvobozeno od daně dědické, v členských státech Evropské unie nejenže se osvobození neuplatňuje, ale naopak sazby daně dědické jsou u této skupiny poplatníků poměrně vysoké (relativně nejnižší v Rakousku, kde činí dvě až patnáct procent, nejvyšší pak ve Francii, kde sazba daně může dosáhnout až šedesáti procent). Osvobozeno je pouze nabytí majetku do určité, nepříliš vysoké, zákonem stanovené výše.

Také v České republice se uvažovalo o podobném systému. Šetřením u Notářské komory a u finančních úřadů bylo zjištěno, že majetek nabytý děděním nepřesahuje zpravidla dva miliony korun. Při přípravě novelizovaného znění zákona se proto zvažovalo, zda by neměl být u příbuzných v řadě přímé a u manželů majetek nabytý děděním osvobozen jen do shora uvedené částky, a to u každého jednotlivého poplatníka. Po proběhnuvších koaličních jednáních však bylo od tohoto záměru upuštěno a u této skupiny poplatníků zůstalo zachováno úplné osvobození od daně dědické. Výnos daně je obvykle příjmem státního rozpočtu, nicméně především ve státech, které mají zemské či federativní uspořádání, bývá výnos dědické daně určen do zemských rozpočtů. Příkladem může být například Belgie či Německo.

4.1

Opodstatněnost dědické daně

Na existenci a opodstatněnost dědické daně existují mnohé, často velmi rozdílné názory. Široký376 rozlišuje čtyři základní přístupy k dědickým daním:

- stoprocentní zdanění,

- „příbuzenský“ princip,

- „generační“ princip,

- nulová daň.

Zřejmě naprosto absurdní možnost představuje první varianta stoprocentního zdanění, kdy by stát dědictví od určité výše (příp. i celé) formou uvalení daně „zestátnil“. Na opačném konci se pak nacházejí názory na úplné zrušení dědické daně. Tyto představy vycházejí z myšlenky dvojího (či dokonce několikerého) zdanění bohatství. S teorií „generačního principu“ přišel ve dvacátých letech minulého století ekonom Eugenio Rignaro, který se snažil zohlednit zavedením různých daňových sazeb vztah dědice k osobě, která se o akumulaci dědictví zasloužila. Dědic by tak platil vyšší sazbu daně za majetek zděděný po svém prarodiči (tzn. získaný prarodičem) než po svém rodiči. Problematický by však byl nejen přepočet cen, ale především kolísání běžného stavu majetku u jedné generace (např. rodič přemění peníze získané dědictvím po svém předkovi na jiný statek, např. nemovitost). Jako administrativně nejjednodušší a tudíž nejpoužívanější se tak jeví princip „příbuzenský“, ve kterém jsou příbuzné osoby preferovány nižšími sazbami daně, případě i určitými možnostmi osvobození.

Široký, J. Daňové teorie s praktickou aplikací. 1. vyd. Praha: C. H. Beck, 2003. ISBN: 80-7179-413-9. Str. 143. 376

104

Ještě jiný, svým způsobem „pátý“ možný přístup nabízí americká literatura,377 která diskutuje možné začlenění nejen dědické daně, ale i dalších transferových daní do daně důchodové. V případech, kdy dojde k přírůstku majetku bez přičinění osobních či rodinných podnětů, je možné hovořit o daních důchodových. A dědictví je také příjmem, byť příjmem sui generis. Domnívám se však, že vzhledem k sazbám důchodových daní a k principům daňové spravedlnosti jsou tyto úvahy liché. Mastalski dokonce definuje primární rozdíl mezi důchodovými a transferovými daněmi v opakovaném, respektive jednorázovém příjmu.378 Otázka dědické daně a principu zdanění majetku nabytého děděním se tak nejen v České republice zužuje na debatu o zachování dosavadního stavu zdanění podle principu „příbuzenského“ nebo o úplném zrušení této daně. Z okruhu zastánců zachování daní z dědictví je možné citovat například ekonoma Sanforda, který poukazuje na morální opodstatnění nejen důchodových, ale i dalších transferových daní s odkazem na skutečnost, že se dědicové nepřičinili k získání tohoto příjmu.379 Další komentátoři argumentují (jak v rovině morální, tak ekonomické) tím, že zdanění převodů majetku pomáhá k vytvoření rovných příležitostí pro budoucí generace.380 Široký tuto myšlenku nazývá „rovnými podmínkami při startu pro každého jednotlivce“.381 Šéf Reaganovy Rady ekonomických poradců Boskin vyzdvihuje význam transferových daní v souvislosti s možností zabránit extrémní koncentraci bohatství při jeho převodech z generace na generaci.382 Naopak kritici dědické daně nejčastěji upozorňují na skutečnost, že zdaněním dědictví dochází k minimálně druhému zdanění příjmů. Podle jejich názoru se jedná o daň demotivační, neboť nutí k „projídání“ majetku, nikoliv k jeho akumulaci a možnému budoucímu rozmnožení dalšími generacemi. Někteří další upozorňují i na fakt, že osoby, které získaly velké jmění v dědickém řízení, mají menší snahu hodnotu tohoto majetku dále zvyšovat.383 V České republice je pak nejsilnějším argumentem nízký výnos daně dědické. Náklady na správu těchto daní dokonce převyšují vybranou sumu.

Např. Simons, H. Personal Income Taxation: The Definition of Income as a Problem of Fiscal Policy. In: Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 296. 377

378

Mastalski, R. Prawo podatkowe. 3 wyd. Warszawa, C. H. Beck, 2004. ISBN: 83-7387-201-9. Str. 588.

Sanford, C. Taxing Inheritance and Capital Gains: Towards a Comprehensive System of Capital Taxation. In: Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775587-6. Str. 298. 379

Např. Klappholz, K. Equality of Opportunity, Fairness, and Efficiency. In: Peston, M. H. and Corry, B. eds. Essays in Honor of Lord Robbins. In: Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 298. 380

Široký, J. Daňové teorie s praktickou aplikací. 1. vyd. Praha: C. H. Beck, 2003. ISBN: 80-7179-413-9. Str. 143. 381

Boskin, M. J. An Economist`s Perspective on Estate Taxation. In: Halbach, E. C. Jr. (ed.). Death, Taxes, and Family Property. In: Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 298-299. 382

Např. Wedgwood, J. The Economics of Inheritance. In: Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 299-300. 383

105

I proto skupina poslanců za Občanskou demokratickou stranu v čele s Vlastimilem Tlustým několikrát (naposledy v roce 2003 a znovu v roce 2005) navrhla zrušení nejen daně dědické, ale i dalších transferových daní (daně darovací a daně z převodu nemovitostí). Vzorem jim bylo Slovensko, které se podobně jako Česká republika potýkalo s nízkými výnosy a s nákladnou správou daně dědické a zrušilo daně dědickou a darovací k 1. lednu 2004, daň z převodu nemovitostí pak k 1. lednu 2005.384 Při prosazování svého návrhu poslanci dále argumentovali například tím, že daň dědická působí proti vytváření a udržování majetkových hodnot a proti utužování rodinných vazeb a vztahů (sic!).385 ODS však se svými návrhy neuspěla a byla ostatními stranami v Poslanecké sněmovně PČR přehlasována. Proto i nadále platí zákon o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí publikovaný ve Sbírce pod číslem 357/1992. Nicméně diskuze na téma zachování či odstranění této daně z daňových systémů evropských zemí zdaleka nekončí a nabývá na intenzitě nejen v České republice.

4.2

Konstrukce daně dědické

V daňové soustavě České republiky najdeme podobně jako v mnoha dalších evropských zemích klasickou, na příbuzenském principu založenou podobu daně dědické. Nejen pro administrativní jednoduchost tohoto přístupu, ale i vzhledem k faktu, že zdanění přechodu vlastnických práv k majetku v pozůstalosti je historicky jedním z nejstarších způsobů zdanění. Jen v několika málo zemích se v konstrukci dědické daně dají najít významné odchylky. 4.2.1 Předmět daně dědické Dědické dani podléhá majetek nabytý děděním ke dni smrti zůstavitele na základě rozhodnutí soudu. Majetkem se v tomto případě rozumí:

- nemovitý majetek – stavby spojené se zemí pevným základem a pozemky bez ohledu na skutečnost, zda podléhají zápisu do katastru nemovitostí, dále byty a nebytové prostory zapsané v katastru nemovitostí (tedy v osobním vlastnictví),

- movitý majetek, do kterého vedle movitých věcí (automobily, vybavení domácnosti, věci osobní potřeby) zahrnujeme i cenné papíry, peněžní prostředky v jakékoliv měně a podobě (tedy i v podobě bezhotovostní, tj. vklady na účtech apod.), pohledávky (peněžité i nepeněžité), majetková práva (např. práva autorská a jim podobná, oprávnění ze směnek a šeků atd.386) a veškeré další majetkové hodnoty. S účinností od 1. 1. 2006 zrušilo dědickou daň i Rusko. Srov. Rabushka, A. Russia Abolishes Inheritance Tax. www.russianeconomy.org/comments/062005.html. 20. 6. 2005. 384

385

vst-iHNed, ČTK. ODS opět navrhuje zrušit majetkové daně. http://ihned.cz. 20. 10. 2005.

Zděděná restituční pohledávka je majetkovým právem na vydání majetku podle zákona o půdě. Ačkoliv se pohledávka týká práva na vydání nemovitého majetku, jedná se o majetkové právo, nikoliv o samotné nemovitosti. Skutečnost, že se dědic později stal vlastníkem těchto nemovitostí nemění nic na tom, že ke dni smrti zůstavitele (den rozhodný pro nabytí dědictví) nebyl znám rozsah tohoto nemovitého majetku. Z hlediska stanovení hodnoty pozůstalosti je třeba ocenit pouze to, co dědic skutečně zdědil (nárok – právo na vydání nemovitosti uplatněný podle zákona o půdě), a to tzv. cenou obvyklou. Srov. rozsudek KS v Hradci Králové sp. zn. 30 Ca 129/99 ze dne 31. 3. 2000. In: Koutná, A. Přehled judikatury ve věcech daně dědické, daně darovací a daně z převodu nemovitostí. Praha: ASPI Publishing, 2004. ISBN: 80-7357-001-7. Str. 3-5. 386

106

Rozdělení majetku na movitý a nemovitý má vliv na výběr daně: v případě nemovitostí nacházejících se v cizině se daň obvykle nevybírá, naopak z nemovitostí nacházejících se na území České republiky se daň vybere vždy, bez ohledu na státní občanství nebo bydliště zůstavitele. V případě movitého majetku, pokud byl zůstavitel v době své smrti občanem České republiky a měl zde i trvalý pobyt, vybere se daň z veškerého jeho movitého majetku bez ohledu na skutečnost, kde se tento majetek nachází (v tuzemsku nebo v cizině). Pokud by taková osoba neměla trvalý pobyt v tuzemsku a přesto by byla občanem České republiky, vybere se daň pouze z jeho movitého majetku, který se nachází v tuzemsku. Stejně by se postupovalo i v případě cizince; daň se vybere jen z jeho movitého majetku nacházejícího se v České republice. Tento systém je zřejmě nejobvyklejším (je používán jak v Evropě, např. v Portugalsku, tak i mimo Evropu, např. v Hongkongu a v Singapuru). Na druhé straně však třeba Maďarsko nezahrnuje do základu daně ani movitý majetek nacházející se v cizině za předpokladu, že tam bude zdaněn dědickou či jinou podobnou daní.387

Pro zjednodušení je vhodné znázornit předmět zdanění podle vztahu zůstavitele k České republice v tabulce: Vztah k ČR občanství ČR trvalý pobyt v ČR ano ano ano ne ne ano ne ne

Movitý majetek v ČR v cizině ano ano ano ne ano ne ano ne

Nemovitosti v ČR v cizině ano ne ano ne ano ne ano ne

Tabulka 20: Stanovení předmětu daně dědické podle vztahu zůstavitele k České republice

Výše uvedená pravidla je nutno považovat za pravidla obecná a v konkrétním případě je třeba vždy nahlédnout do příslušné mezinárodní smlouvy o zamezení dvojího zdanění, která má při aplikaci přednost podle pravidla lex specialis derogat legi generali. Vzorovou úmluvu o dědické dani, která je základem pro mnoho bilaterálních dohod, vydala OECD. Zajímavým způsobem se s druhem majetku a vztahy zůstavitele ke státu provádějícímu zdanění vypořádala Belgie, kde zavedli hned dvě různé daně vztahující se k dědictví. Zatímco dědická daň je vybírána z hodnoty majetku zůstavitele, který žil na území belgického království, převodní poplatek v případě smrti se uplatní, pokud je předmětem dědictví nemovitost nacházející se na území Belgie a přitom takové dědictví nepodléhá dědické dani.

České dani dědické podléhá výhradně nabytí majetku, pokud k němu dochází děděním. Pokud dojde k nabytí majetku sice v souvislosti se smrtí občana, nikoliv však na základě dědického práva, není takové nabytí majetku předmětem daně dědické. Jedná se například o peněžité, především mzdové nároky z pracovního poměru zemřelého, peněžité nároky ze sociálního zabezpečení nebo nemocenského pojištění, peněžitá plnění z pojištění pro případ smrti apod. V těchto případech se přechody nároků na oprávněné osoby řídí zvláštními předpisy, a proto nespadají pod daň dědickou, ale pod daň z příjmu. Na druhou stranu příjmy získané děděním nepodléhají dani z příjmů. Srov. Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 325. 387

107

4.2.2 Osvobození od daně dědické Převodní daně včetně daně dědické se vyznačují rozsáhlým výčtem osvobození. Pro větší přehlednost je vhodné je rozdělit na osvobození osobní a osvobození věcná.

Ze skupiny osobních osvobození má největší význam osvobození nabytí majetku děděním, pokud k němu dochází mezi osobami zařazenými do I. skupiny (tj. mezi příbuznými v řadě přímé a manžely 388). Toto osvobození je účinné až od 15. srpna 1998.389 Týká se tedy takového dědictví, které zanechal zůstavitel, který zemřel tento den nebo později. V těchto případech nemá dědic ani povinnost podávat daňové přiznání, kde by nárok na osvobození musel prokazovat. Také soudy nemusí finančním úřadům zasílat dědické spisy.390

V některých zemích jsou od placení daně dědické osvobozeny jen vdovy a vdovci, nikoli další osoby patřící podle české právní úpravy do I. daňové skupiny. Důvodem je mimo jiné předpoklad, že děděný majetek byl společným majetkem, na jehož získání se manželé společně podíleli. Dalším důvodem je snaha ponechat pozůstalému manželovi dostatečné množství majetku k tomu, aby byl zajištěn pro následný samostatný život. Další země osvobozují nabytí dědictví pouze osobami vzdálenými od zůstavitele do jedné generace, tedy dětmi, případně rodiči. Argumentují, že poplatníci se zdanění vyhýbají tím, že majetek odkazují dědicům vzdáleným o dvě či více generací (tzv. generation-skipping transfer).391 Některé konzervativní státy zase omezují osvobození mezi manžely tak, že osvobození je možné uplatnit pouze jedenkrát za život. Snaží se tak zabránit situacím, kdy se mladá žena několikrát za život provdává za starší muže s cílem zdědit jejich bohatství. Další právní úpravy řeší tyto situace odlišně. Například lucemburský zákon týkající se daně z bohatství dovoluje osvobodit nabytí určité části majetku děděním mezi manžely pouze tehdy, pokud se z jejich manželství zrodily děti.392

Problémy spojené v případě úmrtí rodičů spojené s děděním řeší zajímavým způsobem například japonská a německá právní úprava. Nabízejí omezené osvobození majetku nabývaného dětmi (do 20, resp. do 26 let).393 Totéž činí i Portugalsko a Francie, avšak bez omezení věkové hranice.394 Španělsko zvolilo kombinaci výše uvedených přístupů: Jedná se o nejfrekventovanější osvobození v právních úpravách nejen evropských zemí, ale i v USA. V některých případech jsou od placení daně darovací osvobozeny jen vdovy a vdovci, nikoli další osoby patřící podle české právní úpravy do I. daňové skupiny. 388

Srov. zákon č. 169/1998 Sb., kterým se mění zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. 389

390

Výjimkou jsou však případy, kdy jsou mezi dědici i osoby zařazené do II. a III. skupiny.

Srov. Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 316. 391

Srov. Loi concernant l`impôt sur la fortune, 3 Code fiscal, art. 10. In: Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 317. 392

Srov. článek 29-3 japonského zákona č. 73 o dani dědické z roku 1950, resp. § 17 odst. 2 německého zákona o dani dědické (Erbschaftsteuergesetz). In: Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 318. 393

Srov. § 12 odst. 2 portugalského zákona o dani z převodu, dědické a darovací (Códigoda Sisa e do Imposto sobre as Sucessões e Doações), resp. článek 779 francouzského obecného daňového kodexu 394

108

určitá hodnota majetku nabytého dětmi je osvobozena obecně, ji převyšující hodnota pak pouze do 21 let věku potomka.395 Norsko osvobozuje určitou výši majetku nabytého dětmi zcela, vyšší částky pak zvýhodňuje formou nižších sazeb.396 Z dalších forem osobních osvobození od daně dědické podle českého práva je třeba uvést osvobození nabytí:

- movitých věcí osobní potřeby u fyzických osob a nabytí podílů dědiců vyplácených z tohoto majetku a podílů odvozených ze společného jmění manželů397 zaniklého v důsledku úmrtí jednoho z nich. Cena tohoto majetku nesmí u osob zařazených do druhé skupiny přesáhnout 60.000 Kč a u osob zařazených do třetí skupiny 20.000 Kč u každého jednotlivého poplatníka. Pokud cena tuto hranici přesahuje, vybírá se daň jen z té části ceny movitých věcí (příp. podílu na těchto věcech), která uvedené částky převyšuje. Pokud jsou movité věci osobní potřeby v době jednoho roku před nabytím majetku děděním součástí obchodního majetku zůstavitele, osvobození se na ně nevztahuje,

– vkladů na účtech u bank, respektive poboček zahraničních bank, s výjimkou vkladů na účtech zřízených pro podnikatelské účely,

– peněžních prostředků v české i v cizí měně,

– cenných papírů v tuzemsku.

Ve všech těchto případech je rovněž osvobozeno nabytí podílů dědiců vyplácených z tohoto majetku a podílů odvozených ze společného jmění manželů zaniklého v důsledku úmrtí jednoho z nich. Rovněž zůstává zachována podmínka, že úhrnná částka všech těchto hodnot nesmí přesahovat u osob zařazených do druhé skupiny 60.000 Kč a u osob zařazených do třetí skupiny 20.000 Kč u každého jednotlivého poplatníka. I v tomto případě, bude-li cena tuto hranici převyšovat, vybere se daň jen z té části movitého majetku (příp. podílu na tomto majetku), která uvedené částky převyšuje.398 Přehledněji vyniknou možnosti osvobození v následující tabulce: Movitý majetek osobní potřeby Vklady, peněžní prostředky, cenné papíry Celková výše osvobození

I. skupina vše vše vše

II. skupina 60.000 Kč 60.000 Kč 120.000 Kč

III. skupina 20.000 Kč 20.000 Kč 40.000 Kč

(Code Général des Impôts). In: Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 318.

Srov. článek 20 zákona č. 29/1987 o dani z dědictví a darů (del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones). In: Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775587-6. Str. 318. 395

Srov. zákon o dědické dávce (Arveavgiftloven). In: Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 318. 396

V zákoně se hovoří o bezpodílovém spoluvlastnictví manželů, ačkoliv tento institut byl již 1. srpna 1998 nahrazen tzv. společným jměním manželů. 397

U každého poplatníka se podmínky pro osvobození posuzují odděleně. Proto musí poplatník tyto věci a hodnoty uvést v daňovém přiznání. Pokud by tak neučinil, podléhaly by tyto věci a hodnoty zdanění. Naproti tomu u darovací daně není nutné nabytí daru do výše osvobozených částek přiznávat. 398

109

Tabulka 21: Výše osvobození od daně dědické Výše uvedené částky jsou poměrně nízké a především vůbec nezahrnují nemovitosti, což je krajně nespravedlivé, zejména jedná-li se o dědění po sourozenci. Například ve Spojených státech amerických osvobozuje federální vláda od daně dědické (Estate tax) prvních 1.500.000 USD. Na druhé straně existuje vedle federální dědické daně v některých státech (např. New York, New Jersey, Vermont, Ohio) i státní dědická daň. Tak dochází k situaci, že děděný majetek je předmětem zdanění daní státní, ačkoliv je osvobozen od daně federální.399 V Belgii tvoří nezdanitelné minimum fixní částka 50.000 EUR, v Dánsku cca. 27.500 EUR. V Německu se výše nezdanitelného minima odvíjí od vztahu zůstavitele a dědice, s jinými způsoby se můžeme setkat ve Francii a v dalších zemích.400 Další osobní osvobození podle české právní úpravy je uplatňováno výhradně za podmínky vzájemnosti, pokud je zůstavitel nebo dárce zástupcem cizího státu pověřeným v České republice, příslušníkem jeho rodiny (pokud s takovou osobou žije ve společné domácnosti) nebo osobou požívající výsad a imunit. Tato osoba však nesmí být občanem České republiky. Osvobození pak podléhá veškerý majetek nabytý děděním bez ohledu na jeho podobu či výši. Od daně dědické jsou taktéž osvobozena nabytí majetku:

- Českou republikou, územními samosprávnými celky a jimi zřízenými příspěvkovými organizacemi a dobrovolnými svazky obcí – ve všech těchto případech je osvobození logické v tom smyslu, že výnos daně je příjmem státního rozpočtu a náklady spojené se správou daně by byly vynaloženy nehospodárně,

- veřejnými výzkumnými institucemi,

- veřejnými vysokými školami,

- státem registrovanými církvemi a náboženskými společnostmi,401

- obecně prospěšnými společnostmi,402

- politickými stranami a hnutími,

- nadacemi a nadačními fondy,

- zdravotními pojišťovnami pro fondy veřejného zdravotního pojištění,

- právnickými osobami, které mají sídlo na území České republiky a které slouží k „veřejnému prospěchu“, tzn. že tyto osoby použijí nabytý majetek k financování zařízení a humanitárních akcí v oblasti kultury, vědy, výzkumu, vývoje a vzdělání, zdravotnictví, sociální péče, ekologie, tělovýchovy, sportu, výchovy a ochrany dětí a mládeže a požární ochrany. 399

Srov. http://en.wikipedia.org/wiki/Inheritance_Tax. 18. 11. 2005.

http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/taxation/gen_info/info_docs/tax_inventory/index_en.htm. 6. 12. 2005. 400


Velmi podrobně je popsáno osvobození od daně dědické v zemích střední a východní Evropy v kol. Survey of Tax Laws Affecting Non-Governmental Organizations in Central and Eastern Europe. Washington: International Center for Not-for-Profit Law, 2002. ISBN: 0-9717651-0-3. Str. 33-34.

402

110

Na rozdíl od mnoha zahraničních právních úprav (USA, Japonsko, Papua – Nová Guinea, Hongkong atd.) česká právní úprava neřeší situaci, kdy dědic záhy po nabytí dědictví, mnohdy dokonce před pravomocným rozhodnutím soudu, zemře. Podle naší právní úpravy tak dochází v krátkém časovém úseku hned ke dvojímu zdanění téhož dědictví, což je zjevně nespravedlivé. Výše zmíněné právní úpravy v cizích zemích nabízí různá řešení: od částečného osvobození až po jediné vyměření daně.403

Z věcných osvobození je třeba uvést především osvobození nabytí částek, které se podle zákona č. 42/1994 Sb., o penzijním připojištění se státním příspěvkem a o změnách některých zákonů souvisejících s jeho zavedením, ve znění pozdějších předpisů, stávají předmětem dědictví.404

Osvobozen může být i nárok zůstavitele na odškodnění podle zvláštních předpisů (např. podle zákona o soudní rehabilitaci, podle zákona o mimosoudních rehabilitacích, podle zákona o odpovědnosti za škodu způsobenou rozhodnutím orgánu státu nebo jeho nesprávným úředním postupem apod.). Podmínkou je, aby zůstavitel ještě před svou smrtí podnikl určité právní kroky k zajištění svého práva podle příslušných právních předpisů, avšak do doby smrti zůstavitele nebyl jeho nárok uspokojen, případně soud pravomocně ve věci nerozhodl.

Daň dědická se taktéž nevybírá při vydání majetku podle zvláštních předpisů.405 S tím souvisí i poslední možné osvobození týkající se prvního nabytí majetkového podílu stanoveného v 7 odst. 4 a části třetí zákona č. 42/1992 Sb., o úpravě majetkových vztahů a vypořádání majetkových nároků v družstvech, ve znění pozdějších předpisů. Toto osvobození se však vztahuje výhradně na osoby blízké. V případě dalších výše uvedených zvláštních předpisů není možné toto osvobození uplatnit.

Poněkud jiná pravidla pro věcná osvobození platí v cizině. Mnohé státy podporují svoji zemědělskou produkci i v rámci daně dědické. Osvobozují buď veškerý majetek používaný k zemědělské činnosti (Srbsko406) nebo jen půdu (Slovinsko407). V dalších zemích, například v Singapuru, ve státě Papua – Nová Guinea, v Hongkongu a v Srbsku, je od daně dědické osvobozeno nabytí domů a bytů.408 Srov. In: Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775587-6. Str. 318. 403

Podle § 25 tohoto zákona se jedná o tzv. odbytné v případech, kdy zemřel účastník penzijního připojištění, kterému nebyla vyplácena penze, nevznikl mu nárok na odbytné ještě za jeho života nebo v tomto případě nevznikl nárok na pozůstalostní penzi. 404

Např. zákon č. 403/1990 Sb., o zmírnění následků některých majetkových křivd, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 87/1991 Sb., o mimosoudních rehabilitacích, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 229/1991 Sb., o úpravě vlastnických vztahů k půdě a jinému zemědělskému majetku, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 42/1992 Sb., o úpravě majetkových vztahů a vypořádání majetkových nároků v družstvech, ve znění pozdějších předpisů. 405

Srov. srbský zákon o dani z majetku. In: Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 329. 406

Srov. slovinský zákon o dani pro obyvatele (zákon o davkih občanov). In: Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 329. 407


111

4.2.3 Poplatníci daně dědické Poplatníkem dědické daně je vždy dědic. Většinou se jedná o osobu fyzickou, není však vyloučeno, aby se dědicem stala osoba právnická, případně stát. Na stanovení osoby poplatníka daně nemá vliv ani způsob nabytí dědictví, tzn. zda je k dědictví oprávněn na základě vůle zůstavitele, kterou tento zanechal ve své závěti (testamentu), nebo ze zákona (v případě, kdy zůstavitel svou poslední vůli nesepsal). Není vyloučena ani kombinace obou zmíněných způsobů nabytí dědictví.

V žádném případě se neuplatňuje, tak jako u daně z nemovitostí, solidární odpovědnost poplatníků platit dědickou daň.409 Není tedy rozhodující, zda dědic nabyl celé dědictví nebo jen jeho část. Podmínkou je pouze předchozí pravomocné rozhodnutí příslušného orgánu, kterým bylo skončeno řízení o dědictví.410

Pokud by k vydání majetku oprávněnému dědici došlo jinak než formou dědického řízení (např. by se oprávněný dědic domohl vydání majetku na jiné osobě, která v původním dědickém řízení dědictví získala, občanskoprávní cestou v běžném civilním soudním řízení a nikoliv v řízení dědickém), nestal by se takový dědic poplatníkem daně dědické a předmět daně dědické by vůbec nevznikl. V úvahu by pak přicházelo možné zdanění jinou daní. Vzhledem k tomu, že majetek byl vydán bezúplatně, přichází v úvahu daň darovací. Avšak předmět daně darovací v takovém případě nevzniká, neboť povinnost vydání majetku je povinností určenou právním předpisem.411 Lze zvažovat též použití daně z příjmů fyzických osob, ale majetek získaný v souvislosti s dědictvím rovněž není předmětem daně z příjmů.412 Na druhé straně osoba v původním dědickém řízení potvrzená jako dědic, která je na základě rozsudku vydaného v civilním procesu povinna vydat dědictví oprávněnému dědici, zůstává i nadále poplatníkem daně dědické s povinností ji uhradit. Rozhodnutí vydané soudem v původním dědickém řízení se totiž neruší a zůstává v platnosti. Jedinou možností této osoby je pak žádat na oprávněném dědici uhrazenou částku dědické daně jakožto náklad, který v souvislosti s dědictvím musela vynaložit.413

Pokud nebylo o nějakém majetku zůstavitele rozhodnuto soudem v dědickém řízení, tzn., že k takovému majetku nebyl potvrzen žádný dědic, pak takový majetek nepodléhá dani dědické. Pokud tento majetek vyjde najevo dodatečně, musí být ohlášen soudu. Ten dědictví dodatečně projedná a určí dědice. Povinnost podat daňové přiznání a zaplatit daň vzniká až po pravomocném rozhodnutí soudu. Pro účely výpočtu daně dědické jsou osoby dědiců (poplatníků) rozděleny do tří daňových skupin. Zařazení do jednotlivých skupin se řídí vztahem poplatníka k zůstaviteli, přičemž vztahy založené osvojením jsou postaveny naroveň příbuzenským vztahům vzniklých narozením. Daňové skupiny není možné zaměňovat s dědickými

Srov. Boháč, R. Daň dědická, daň darovací, daň z převodu nemovitostí. In: kol. Daňový receptář. 1. vyd. Praha: LexisNexis, 2004. ISBN: 80-86199-64-9. Str. 386. 409

Před pravomocným rozhodnutím soudu je osoba, která se stane dědicem, označována jako tzv. pravděpodobný dědic. Srov. Koutná, A. Daň dědická. In: kol. Daně 2005. 1. vyd. Praha: ASPI, 2005. ISBN: 80-7357-079-3. Str. 774. 410

Srov. § 6 odst. 3 písm. a) zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve zněné pozdějších předpisů. 411

412

Srov. § 3 odst. 4 písm. a) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů.

Srov. Koutná, A. Daň dědická. In: kol. Daně 2005. 1. vyd. Praha: ASPI, 2005. ISBN: 80-7357-079-3. Str. 775. 413

112

skupinami podle občanského zákoníku.414 Tato skutečnost může být pro mnoho dědiců – poplatníků daně matoucí a rozhodně nepřispívá ke srozumitelnosti českého právního řádu, neboť jednotnost pojmů by měla být jednou z priorit zákonodárce. Do první daňové skupiny patří pouze příbuzní v řadě přímé (děti, rodiče, vnoučata, prarodiče atd.) a manželé. Do druhé daňové skupiny spadají:

a) příbuzní v řadě pobočné (sourozenci, synovci a neteře, strýcové a tety),

b) manželé dětí (zeťové a snachy), děti manžela, rodiče manžela, manželé rodičů,

c) osoby, které se zůstavitelem žily nejméně po dobu jednoho roku před jeho smrtí ve společné domácnosti a které z tohoto důvodu pečovaly o společnou domácnost nebo byly odkázány výživou na zůstavitele.415

Třetí daňovou skupinu tvoří všechny ostatní fyzické a právnické osoby.416

Pro srozumitelnost uveďme i některé příklady ze zahraničních právních úprav. Například v Belgii mají pouze dvě daňové skupiny. První tvoří přímí příbuzní, manželé a společně se zůstavitelem žijící osoby, druhou bratři, sestry a ostatní osoby. Tato skupina se však v rámci stanovení sazeb daně rozpadá do dalších podskupin, protože by bylo evidentně nespravedlivé vyžadovat stejnou úhradu daňové povinnosti od sourozence a od „cizí osoby“.417 Německá právní úprava zase neopomíjí rozvedeného manžela, kterého společně se sourozenci a dalšími osobami řadí do druhé daňové třídy.418 Podle §§ § 473 – 475a zákona č. 40/1964 Sb., občanského zákoníku, ve znění pozdějších předpisů jsou dědické skupiny tvořeny takto: 414

1. skupina: manžel zůstavitele a děti (příp. jejich potomci) vč. nascitura za předpokladu, že se narodí živý, 2. skupina: manžel zůstavitele (dědí nejméně polovinu dědictví), zůstavitelovi rodiče a ti, kteří žili se zůstavitelem nejméně po dobu jednoho roku před jeho smrtí ve společné domácnosti a kteří z tohoto důvodu pečovali o společnou domácnost nebo byli odkázáni výživou na zůstavitele; to vše za předpokladu, že nedědí potomci zůstavitele,

3. skupina: sourozenci zůstavitele (příp. jejich děti) a ti, kteří žili se zůstavitelem nejméně po dobu jednoho roku před jeho smrtí ve společné domácnosti a kteří z tohoto důvodu pečovali o společnou domácnost nebo byli odkázáni výživou na zůstavitele; to platí, pokud nedědí manžel ani žádný z rodičů, 4. skupina: prarodiče zůstavitele, příp. jejich děti, pokud nedědí osoby ve třetí skupině.

Podrobněji k dědickým skupinám a k dalším aspektům dědického práva např. Korecká, V. Dědické právo. In: Fiala, J. a kol. Občanské právo hmotné. 2., opravené a doplněné vyd. Brno: Masarykova univerzita v Brně, 1998. ISBN: 80-210-1733-3. Str. 361 – 397. Též Jeřábková, L. Dědické právo. In: Fiala, J. a kol. Občanské právo hmotné. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita v Brně, 2004. ISBN: 80-210-3510-2. Str. 87-97.

Tohoto pravidla mohou využít např. homosexuálové bez ohledu na skutečnost, zda žijí v registrovaném partnerství. 415

Problematikou poplatníků daně dědické a darovací v Polsku se zabývá mj. Ofiarski in: Ofiarski, Z. Wpływ polskiego obywatelstwa na zakres opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. In: W kręgu prawa podatkowego i finansów publicznych (Księga dedykowana profesorowi Cezaremu Kosikowskiemu w 40-lecie pracy naukowej. 1 wyd. Lublin: Wydawnictwo Uniwersytetu Marii CurieSkłodowskiej, 2005. ISBN: 83-227-2367-9. Str. 283-291. 416

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_be.pdf. 6. 12. 2005. Str. 87-88.

417

Srov. Bachmann, E. Porovnání daně dědické v ČR a Německu. Seminární práce z předmětu Daňové právo. Brno: VŠAP, 2005. Nepublikováno. 418

113

Poněkud zvláštně stanovuje poplatníka právní regulace federální dědické daně ve Spojených státech amerických. Povinnost podat daňové přiznání a zaplatit daň má správce dědictví,419 někdy též označovaný jako exekutor.420 Dochází tak k situaci, kdy je daň placena jednorázově z celého majetku zůstavitele a v případě progresivity sazeb to znamená i vyšší daňové zatížení dědictví. Na druhé straně správa takto strukturované dědické daně bude nepochybně levnější. Je v zájmu každého státu, který jako poplatníka dědické daně určuje zůstavitele (resp. správce dědictví), aby si úhradu daně zabezpečil i dalšími pojistkami. Například v USA má druhotnou odpovědnost dědic, v Singapuru správce dědictví.421 4.2.4 Stanovení dědické daně Pro určení daňové povinnosti k dani dědické je třeba správně vyčíslit daňový základ a přiřadit k němu příslušnou sazbu daně.

Základem daně dědické je cena majetku nabytého jednotlivým dědicem určená v dědickém řízení. Cena se snižuje o: - cenu majetku osvobozeného od daně dědické,

- případné prokázané dluhy zůstavitele, které na dědice přešly zůstavitelovou smrtí (mj. i daňové nedoplatky),422

- přiměřené náklady spojené s pohřbem zůstavitele (tzv. pohřebné),

- odměnu a hotové výdaje notáře pověřeného soudem k úkonům v řízení o dědictví,423

- cenu jiných povinností uložených v řízení o dědictví,

- dědickou dávku prokazatelně zaplacenou jinému státu z nabytí majetku děděním v cizině, je-li tento majetek předmětem dědické daně i v České republice.

V zahraničních právních úpravách se počítá i s dalšími položkami snižujícími základ daně. Patří mezi ně veškeré administrativní náklady včetně odměny správci dědictví, soudní a správní poplatky, bankovní poplatky, náklady související s oceněním majetku, I v české právní úpravě se můžeme setkat s institutem správce dědictví. Jeho role je však poněkud odlišná: „Správce dědictví vykonává až do skončení projednání dědictví soudem správu dědictví nebo jeho části, jestliže tak zůstavitel stanovil podle § 480d nebo jestliže o tom rozhodl soud v řízení o dědictví. Správce dědictví při výkonu své funkce vykonává práva a plní povinnosti, které ke svěřenému majetku příslušely zůstaviteli...“ Srov. §§ 480a – 480e zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů. 419

Srov. http://en.wikipedia.org/wiki/Inheritance_Tax. 18. 11. 2005. S podobnou právní úpravou se můžeme setkat prakticky ve všech zemích uplatňujících zvykové právo (common law).

420


Stejně tak se cena snižuje o dluhy např. ve Francii, v Řecku, v Portugalsku, v Norsku, ve Španělsku, ve Švédsku, v USA, ve Velké Británii a ve Švýcarsku. Naopak např. v Belgii není možné odečíst dluhy ve formě hypotéky a zástavního práva k nemovitosti, v Dánsku dluhy k dětem a k manželovi, ve Finsku dluhy zajištěné nemovitým majetkem atd. In: Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 326. 422

Odměnu i hotové výdaje schvaluje soud usnesením. Dědicové se mohou dohodnout, že odměnu notáře a hotové výdaje zaplatí jen jeden z nich. 423

114

daňové povinnosti zůstavitele (např. neuhrazené důchodové daně a další daňové povinnosti) apod.

Výše uvedená snížení podle české právní úpravy je nezbytné stanovit s ohledem na případné spoludědice poměrně k hodnotě zděděného majetku, který není od daně osvobozen. Jedná se o tzv. redukci pasiv. Hodnota, kterou lze odečíst, se stanoví podle vzorce: neosvobozený majetek x veškerá pasiva dědictví veškerý majetek připadlý na dědice

Pro stanovení ceny děděného majetku platí, že touto cenou je cena majetku určená v dědickém řízení, tj. obecná cena dědictví uvedená v příloze usnesení soudu.424 Cena se tak stanovuje na základě znaleckého posudku zhotoveného podle právních předpisů platných ke dni úmrtí zůstavitele, tj. ke dni, kdy dědic nabývá majetek. Toto pravidlo platí obecně. Například ve Spojených státech amerických však má správce dědictví možnost provést ocenění šest měsíců po smrti zůstavitele. Pro účely daně dědické pak může vycházet z této hodnoty, pokud by to znamenalo nižší daňovou povinnost. Další možností je vyjít z prodejní ceny, pokud je majetek prodán v průběhu jednoho roku po smrti zůstavitele.425 Základ daně se v České republice zaokrouhluje na celé stokoruny nahoru.

Není výjimkou, že se další majetek zanechaný zůstavitelem objeví až po projednání dědictví. Pak je nezbytné přistoupit k dodatečnému projednání dědictví. V těchto případech se sčítá cena majetku nabytého na základě dodatečného projednání dědictví s cenou majetku nabytého v dřívějším dědickém řízení. Většinou je však daň dědická z nabytí majetku v původním dědickém řízení již vyměřena. Proto je nutné původně vyměřenou daň započítat na daň vyměřenou ze základu daně z celkově nabytého majetku.

Již výše bylo uvedeno, že některé státy využívají dědickou daň k rozvoji zemědělské výroby. Další možností vedle osvobození je stanovení nižší hodnoty děděného zemědělského majetku. Takový přístup zvolilo například Japonsko (85 % skutečné hodnoty majetku426), Velká Británie (50 % hodnoty, podmínkou je pokračování v zemědělské výrobě427) a Spojené státy americké (speciální ocenění majetku, i zde je podmínkou další zemědělská produkce428). Sazba české daně dědické je podobně jako ve většině zemí klouzavě progresivní. (S pevnou sazbou se setkáváme jen velmi zřídka.) Výše daně je u každého z dědiců, jak

Tento způsob je používán od 1. ledna 2004, před tímto datem se vycházelo z ceny zjištěné podle zákona o oceňování majetku. 424

Srov. § 2032 kodexu domácích příjmů (Internal Revenue Code). In: Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 330. 425

Srov. článek 26-2 japonského zákona č. 73 o dani dědické z roku 1950. In: Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 329. 426

Srov. §§ 115 – 116 zákona o dani dědické (Inheritance tax) z roku 1984. In: Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 329. 427

Srov. § 2032A kodexu domácích příjmů (Internal Revenue Code). In: Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 329. 428

115

již bylo řečeno, závislá na příbuzenském nebo osobním poměru k zůstaviteli a na hodnotě nabývaného majetku. Je tedy de facto přímo úměrná hodnotě majetku. Při výpočtu dědické daně se postupuje jako při výpočtu daně darovací. Výslednou částku je následně nutné vydělit dvěma. Až poté se daň zaokrouhluje na celé koruny nahoru.

Vzhledem k úplnému osvobození od daně dědické u osob zařazených do I. daňové skupiny není třeba zobrazovat tabulku s daňovými sazbami u této kategorie dědiců. Následující tabulky tedy vyjadřují sazbu daně dědické u osob zařazených do II. a do III. daňové skupiny, přičemž ke stanovení konečné daňové povinnosti je třeba výslednou sazbu vynásobit koeficientem 0,5. Základ daně přes Kč do Kč 1.000.000 1.000.000 2.000.000 2.000.000 5.000.000 5.000.000 7.000.000 7.000.000 10.000.000 10.000.000 20.000.000 20.000.000 30.000.000 30.000.000 40.000.000 40.000.000 50.000.000 50.000.000 a více

Daň 3,0 % 30.000 Kč a 3,5 % ze základu přesahujícího 1.000.000 Kč 65.000 Kč a 4,0 % ze základu přesahujícího 2.000.000 Kč 185.000 Kč a 5,0 % ze základu přesahujícího 5.000.000 Kč 285.000 Kč a 6,0 % ze základu přesahujícího 7.000.000 Kč 465.000 Kč a 7,0 % ze základu přesahujícího 10.000.000 Kč 1.165.000 Kč a 8,0 % ze základu přesahujícího 20.000.000 Kč 1.965.000 Kč a 9,0 % ze základu přesahujícího 30.000.000 Kč 2.865.000 Kč a 10,5 % ze základu přesahujícího 40.000.000 Kč 3.915.000 Kč a 12,0 % ze základu přesahujícího 50.000.000 Kč

Tabulka 22: Sazba daně dědické u osob zařazených do II. skupiny Základ daně přes Kč do Kč 1.000.000 1.000.000 2.000.000 2.000.000 5.000.000 5.000.000 7.000.000 7.000.000 10.000.000 10.000.000 20.000.000 20.000.000 30.000.000 30.000.000 40.000.000 40.000.000 50.000.000 50.000.000 a více

Daň 7,0 % 70.000 Kč a 9,0 % ze základu přesahujícího 1.000.000 Kč 160.000 Kč a 12,0 % ze základu přesahujícího 2.000.000 Kč 520.000 Kč a 15,0 % ze základu přesahujícího 5.000.000 Kč 820.000 Kč a 18,0 % ze základu přesahujícího 7.000.000 Kč 1.360.000 Kč a 21,0 % ze základu přesahujícího 10.000.000 Kč 3.460.000 Kč a 25,0 % ze základu přesahujícího 20.000.000 Kč 5.960.000 Kč a 30,0 % ze základu přesahujícího 30.000.000 Kč 8.960.000 Kč a 35,0 % ze základu přesahujícího 40.000.000 Kč 12.460.000 Kč a 40,0 % ze základu přesahujícího 50.000.000 Kč

Tabulka 23: Sazba daně dědické u osob zařazených do III. skupiny

Minimální výše daně musí být alespoň sto korun. Činí-li vyměřená daň méně než sto korun, pak ji správce daně nepředepíše a poplatník ji neplatí. Ve světě je progresivita sazeb dědické daně velmi častá. Nicméně například v USA je používána fixní sazba daně, která je velmi vysoká: Rok 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009

Osvobozeno (mil. USD) Sazba daně (v %) 1,0 50 1,0 49 1,5 48 1,5 47 2,0 46 2,0 45 2,0 45 3,5 45

116

2010

zrušena / 3,5

– / 50

Tabulka 24: Sazby federální daně dědické v USA V případě tzv. generation-skipping transferů se používají ještě vyšší sazby.429

Vzhledem k vysokým sazbám byli a jsou občané USA s daní velmi nespokojeni. Federální vláda proto přistoupila k postupnému snižování daňové sazby a zvyšování daňově osvobozeného minima. Plán je prozatím připraven do roku 2009. V letech následujících by se měla sazba daně vrátit na padesát procent (alespoň podle platné legislativy), spíše se však dá očekávat když ne úplné zrušení dědické daně na federální úrovni, pak alespoň pokračování v nastoleném trendu snižování sazeb.430

Z hlediska sazeb nabízí zajímavou alternativu pro brzké dědění téhož majetku portugalská právní úprava, podle níž je možné zkrátit sazbu daně na polovinu, pakliže dochází k druhému či dalšímu dědění toho samého majetku v průběhu pěti let.431 4.2.5 Správa daně dědické Pokud vznikl předmět daně dědické (bylo-li skončeno dědické řízení, kterým byli určeni dědicové), vzniká povinnost dědiců podat daňová přiznání k dani dědické.432 Lhůta pro podávání daňového přiznání není stanovena ke konkrétnímu datu, v případě dědické daně neexistuje zdaňovací období. Smrt je nahodilá právní skutečnost a je závislá na vyšší moci stejně tak jako okamžik skončení dědického řízení. Poplatník je tedy ze zákona povinen podat daňové přiznání k dani dědické do třiceti dnů ode dne, kdy nabylo rozhodnutí soudu, kterým bylo skončeno dědické řízení, právní moci. Jak již bylo uvedeno výše, osoby zařazené do I. daňové skupiny nemají povinnost podávat daňové přiznání. Stejně se bude postupovat i v dalších případech, kdy je nabytí majetku děděním od daně zcela osvobozeno. V ostatních případech je třeba podat daňové přiznání správci daně – finančnímu úřadu místně příslušnému podle bydliště zůstavitele.433

Poplatník v daňovém přiznání uvede všechny údaje rozhodné pro správné stanovení daně. Obecně má u transferových daní poplatník povinnost předložit jako přílohu k daňovému přiznání i znalecký posudek. Této povinnosti je však v případě dědické daně zbaven, neboť znalecký posudek je již součástí dědického spisu. Soud, který vedl řízení o dědictví v prvním stupni, je povinen tento spis zaslat místně příslušnému správci daně ve lhůtě třiceti dní po pravomocně skončeném dědickém řízení společně se stejnopisem pravomocného usnesení o dědictví a se stejnopisem případného samostatného pravomocného usnesení o odměně notáře a jeho hotových výdajích. Srov. Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 319. 429

430

Srov. http://en.wikipedia.org/wiki/Inheritance_Tax. 18. 11. 2005.

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_pt.pdf. 6. 12. 2005 431

432

Naopak v zemích zvykového práva je podáváno správcem dědictví jediné daňové přiznání.

Například v Dánsku však vykonává správu dědické daně přímo dědický soud. Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_dk.pdf. 6. 12. 2005.

433

117

Výjimku z této povinnosti tvoří pouze situace, jde-li o nabytí majetku výhradně osobami zařazenými v I. daňové skupině.434 Se správcem daně jsou povinny komunikovat a spolupracovat též další orgány:

- katastrální úřady mají ke správci daně oznamovací povinnost, jde-li o zápisy vlastnických a jiných věcných práv do katastru nemovitostí a o jejich změny,

- celní orgány, jde-li o darování movitého majetku z ciziny nebo do ciziny.

Místně příslušný finanční úřad vychází při vyměřování daně především z daňového přiznání a dědického spisu, nicméně může využít i dalších dostupných důkazních prostředků.

V případě, že daňový subjekt daňové přiznání nepodá v zákonem stanovené lhůtě, případně se správcem daně nespolupracuje (např. nereaguje na výzvy správce daně), může správce daně vyměřit daň i bez součinnosti s daňovým subjektem, neboť má k dispozici veškeré nezbytné podklady pro své rozhodování v dědickém spise. Z hlediska snížení administrativních nákladů a úspory času daňového subjektu se tento postup jeví jako vhodný námět pro úvahy o reformě dědické daně.

Vyměřená daň je poplatníkovi sdělena ve formě platebního výměru a je splatná ve lhůtě třiceti dní po doručení platebního výměru. Způsoby placení (prostřednictvím držitele poštovní licence, prostřednictvím banky, bezhotovostním převodem z účtu nebo přímo na pokladně finančního úřadu, přeplatkem na jiné dani, výkonnému úředníkovi při výkonu exekuce) jsou podrobně popsány výše (v rámci kapitoly týkající se placení daně z nemovitostí). Totéž platí i o problematice spojené s prodlením v placení a s případnými přeplatky na dani.

Daň však nelze vyměřit ani doměřit po uplynutí tří let od konce kalendářního roku, v němž vznikla povinnost podat daňové přiznání. Byl-li před uplynutím této lhůty učiněn úkon směřující k vyměření daně nebo jejímu dodatečnému stanovení, běží tříletá lhůta znovu od konce roku, v němž byl daňový subjekt o tomto úkonu zpraven. Vyměřit a doměřit daň však lze nejpozději do deseti let od konce zdaňovacího období, v němž vznikla povinnost podat daňové přiznání.435

V rámci úspory nákladů se nepředepisuje (jak již bylo výše uvedeno) daňová povinnost nižší než sto korun na poplatníka. Přesto je tento poplatník povinen daňové přiznání vyplnit a podat a daň je mu vyměřena. 4.2.6 Stanovení daně dědické v některých dalších zemích Porovnáme-li českou právní úpravy zdanění dědictví s regulací v dalších evropských zemích, dospějeme k závěru, že právě česká úprava je jednou z nejjednodušších a nejpřehlednějších. Jak již bylo uvedeno výše, například v Belgii436 mají dvě různé daně vztahující se k dědictví: dědickou daň a převodní poplatek v případě smrti. Obě však mají stejnou sazbu a stejný způsob výpočtu. U převodního poplatku v případě smrti se však neodečítají dluhy zůstavitele a náklady související s pohřbem. Další rozdíly, Správce daně vrátí uvedený spis soudu do třiceti dnů ode dne nabytí právní moci rozhodnutí o vyměření daně. 434

435


Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_be.pdf. 6. 12. 2005. Str. 84-90.

436

118

zejména v sazbách, si pak stanovují samy jednotlivé části Belgie (Vlámsko, Valonsko a Brusel). Ve vlámské části se sazby pohybují v rozmezí 3 – 27 % v první daňové skupině, respektive mezi 30 – 65 % ve druhé daňové skupině. Valonsko a Brusel mají sazby vyšší a více strukturované s ohledem na celkovou hodnotu dědictví. V první skupině se pohybují od tří do třiceti procent, v rámci druhé daňové skupiny od dvaceti do osmdesáti procent. Konstrukce dědické daně v jednotlivých částech Belgie, které jsou i příjemcem daně, se liší i v různých formách odpočtů, úlev a slev.

Vedle „dědických daní“ je v Belgii vybírána také tzv. kompenzační daň za daň dědickou.Tu jsou každoročně povinny platit nevýdělečné organizace ze svého celkového majetku, pokud jeho hodnota přesahuje 25 000 EUR. Sazba daně je 0,17 %. Daň je příjmem té části belgického království, kde má organizace své sídlo.

Také v Německu437 plyne výnos daně dědické (Erbschaftsteuer) do zemských rozpočtů. Dědic je povinen uhradit daň z hodnoty dědictví přesahující: - 307.000 EUR u manžela,

- 205.000 EUR u dětí.

- 51.200 EUR u osob zařazených do první daňové třídy,438

- 10.300 EUR u osob zařazených do druhé daňové třídy,439

- 5.200 EUR u osob zařazených do třetí daňové třídy,440

Ve všech případech se hodnota dědictví dále snižuje o dluhy, náklady spojené s pohřbem apod. Vybraným dědicům mladším 27 let (manželce a dětem podle jejich věku) se hodnota dědictví pro účely výpočtu daně dále snižuje o tzv. zásobovací – nezdanitelnou položku, jejíž výše se pohybuje mezi 10.300 EUR – 256.000 EUR (čím mladší dědic, tím vyšší nezdanitelná položka).

Základ daně je dále možné snížit až o částku 41.000 EUR připadající na obvyklé vybavení domácnosti (zařízení bytu, nádobí, televize, rádio, hudební nástroje a knihy), pokud přechází na osoby patřící do první daňové skupiny. Pokud obvyklé vybavení domácnosti přechází na osoby z druhé a třetí daňové skupiny, potom je nezdanitelná částka 10.300 EUR. Další movité věci (šperky, rodinné upomínkové předměty, sbírky, fotoaparáty, počítače a další luxusní předměty) jsou osvobozeny od daně do výše 10.300 EUR, pokud je nabudou osoby z první daňové skupiny. Progresivní sazba daně je stanovena v rozmezí sedm až padesát procent v závislosti na vztahu k zůstaviteli a hodnotě dědictví: Základ daně od EUR do EUR 0 52.000 52.000 256.000

Daň v % pro osoby zařazené v daňové třídě I. II. III. 7 12 17 11 17 23

Srov. Schuhmann, H. Die Erbschaft- und Schenkungsteuererklärung. 1. vyd. Bonn: VSRW-Verlag, 2004, ISBN 3-923763-93-X. Též Bachmann, E. Porovnání daně dědické v ČR a Německu. Seminární práce z předmětu Daňové právo. Brno: VŠAP, 2005. Nepublikováno. Též http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_de.pdf. 6. 12. 2005. 437

438

První daňovou třídu tvoří manžel a děti (vč. nevlastních) zůstavitele, jeho vnoučata, rodiče a prarodiče.

Ve druhé daňové třídě jsou zařazeni sourozenci vč. nevlastních sourozenců, bratranci a sestřenice, nevlastní rodiče, tchán a tchýně a rozvedený manžel. 439

440

Třetí daňovou třídu tvoří ostatní osoby nezařazené do první a druhé třídy.

119

256.000 512.000 5.113.000 12.783.000 25.565.000

512.000 5.113.000 12.783.000 25.565.000 a více

15 19 23 27 30

22 27 32 37 40

Tabulka 25: Sazby daně dědické v Německu441

29 35 41 47 50

Ve většině ostatních zemí je výnos daně dědické příjmem státního rozpočtu. Například v Dánsku získává stát podle zákona o dani dědické (Afgift af dødsboer) patnáct procent z tržní hodnoty dědictví, v některých případech až 25 % (podle vztahu zůstavitele a dědice). Daň se neplatí z prvních cca. 27.500 EUR. Zcela jsou od daně osvobozeny jen vdovy. Správcem daně je dědický soud.442

Rovněž v Řecku je výnos daně dědické (Φόρος κληρονοµίας) příjmem státního rozpočtu. Základem daně je hodnota dědictví snížená o dluhy a náklady spojené s úmrtím a s pohřbem. Sazba daně je progresivní, zvyšuje se s hodnotou dědictví a příbuzenskou vzdáleností mezi zůstavitelem a dědicem. Sazba daně se pohybuje od nuly až do čtyřiceti procent. Nižší sazby jsou uplatňovány tehdy, pokud jsou předmětem dědictví akcie či majetková práva ke společnosti (s výjimkou společnosti s ručením omezeným).443

I francouzský444 státní rozpočet těží z existence dědické daně (přesněji poplatku pro případ smrti – Droit de mutation par décès (succession)). Hodnota dědictví (základ daně) se snižuje o určité částky, přičemž některé důvody jsou nesporně zajímavé: - o 76.224,51 EUR pro vdovy,

- o 45.734,71 EUR pro příbuzné v řadě přímé včetně dětí,

- o 45.734,71 EUR pro fyzicky či psychicky zaostalé osoby,

- o 57.168,90 EUR pro osoby – partnery zůstavitele, pokud byli spojeni smlouvou o občanské vzájemnosti (PACS – zejména spolužití homosexuálních partnerů),

- o 15.244,90 EUR pro svobodné, ovdovělé, rozvedené dědice, pokud jim je méně než padesát let,

- o 1.524,49 EUR pro ostatní osoby, které si nemohly snížit hodnotu dědictví o některou z výše uvedených vyšších částek.

Podobně jako v dalších zemích závisí i ve Francii sazba daně na vztahu zůstavitele a dědice: Hodnota dědictví v EUR Dědění v přímé linii do 7.622,45 7.622,45 – 11.433,68 11.433,68 – 15.244,90

441

Daň

5% 10 % 15 %

Hodnota dědictví v EUR Dědění mezi manžely do 7.622,45 7.622,45 – 15.244,90 15.244,90– 30.489,80

Daň

5% 10 % 15 %

Srov. § 10 německého zákona o dani dědické a darovací.

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_dk.pdf. 6. 12. 2005. 442


Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_fr.pdf. 6. 12. 2005. 444

120

15.244,90 – 518.326,66 20 % 518.326,66 – 853.714,50 30 % 853.714,50 – 1.707.428,99 35 % 1.707.428,99 a více 40 % Dědění mezi bratry a sestrami do 22.867,35 35 % 22.867,35 a více 45 % Dědění mezi příbuznými do 4. generace bez ohledu na hodnotu 55 %

30.489,80– 518.326,66 20 % 518.326,66– 853.714,50 30 % 853.714,50– 1.707.428,99 35 % 1.707.428,99 a více 40 % Dědění v rámci PACS do 15.244,90 40 % 15.244,90 a více 50 % Dědění mezi ostatními osobami bez ohledu na hodnotu 60 %

Tabulka 26: Sazby dědické daně ve Francii

Dědická daň (Imposta sulle successioni) v Itálii445 byla zrušena v roce 2001. Původně směřoval její výnos do státního rozpočtu. Základem daně byla hodnota majetku snížená o dluhy a náklady související s léčením zůstavitele v průběhu šesti měsíců před jeho smrtí, která se v případě dědění mezi příbuznými v přímé linii, mezi manžely a mezi sourozenci dále snižovala o nezdanitelné minimum ve výši 350.000.000 ITL (cca. 180.760 EUR).446 Sazba daně byla na rozdíl od většiny dalších zemí velmi nízká: - čtyři procenta, byl-li dědicem manžel nebo nejbližší příbuzní,

- šest procent, dědil-li další příbuzný do čtvrté generace,

- osm procent, pokud dědily další osoby.

V Lucembursku profituje z dědické daně (Droits de succession), jež je součástí daně z bohatství, stát. Poplatníky jsou výhradně lucemburští rezidenti, nerezidenti podléhají tzv. transferové povinnosti pro případ smrti (Droit de mutation par décès). Základem daně je hodnota majetku, která se automaticky snižuje o tzv. zákonnou část, tj. nezdanitelné minimum ve výši 1.239,47 EUR. Základní sazba daně je 2,5 %, v případě, že se v manželství nenarodily děti, se sazba zvyšuje na dvojnásobek. Další sazby se pohybují mezi šesti až patnácti procenty podle stupně příbuznosti. Pro nerezidenty platí sazba dvě procenta, v některých případech až pět procent.447

Také v Nizozemí448 je příjemcem dědické daně (Successierechten) stát. Nezdanitelné minimum činí 7.755 EUR a sazby jsou poměrně vysoké: Hodnota dědictví v EUR

1. skupina – manžel, děti a jejich potomci do 21.509 5 21.509 – 43.013 8 43.013 – 86.017 12 86.017 – 172.026 15 172.026 – 344.044 19

Daň v % 2. skupina – sourozenci, rodiče a prarodiče 26 30 35 39 44

3. skupina – další fyzické a právnické osoby 41 45 50 54 59

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_it.pdf. 6. 12. 2005. K tomu též Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 369. 445

446

Za použití Euro Converter – http://europa.eu.int/cgi-bin/eurocalc.pl.

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_lu.pdf. 6. 12. 2005. 447

http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_nl.pdf. 6. 12. 2005. Též Barter, P. (ed.). Guide to Europan Taxation – Taxation of Individuals in Europe. 1st ed. Amsterdam: International Bureau of Fiscal Documentation, 2005. In: Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 192.

448

121

344.044 – 860.095 860.095 a více

23 27

Tabulka 27: Sazba daně dědické v Nizozemí 449

48 53

63 68

Centrální vláda měla až do roku 2004 možnost disponovat s výnosem dědické daně (Imposto sobre as sucessões) též v Portugalsku.450 Výše nezdanitelné částky se lišila s ohledem na příbuzenský vztah mezi zůstavitelem a dědicem a činila: - 3.491,59 EUR pro případ dědění mezi manžely a příbuznými v řadě přímé (jen následovníci),

- 1.745,79 EUR pro případ, kdy byli dědici rodiče,

- 349,16 EUR, dědily-li ostatní osoby.

Sazba daně byla progresivní, dědicové byli rozděleni do čtyř daňových skupin: Hodnota dědictví

do 3.641,22 EUR 3.641,22 – 14.265,62 EUR 14.265,62 – 36.312,49 EUR 36.312,49 – 71.328,10 EUR 71.328,10 – 178.968,69 EUR 178.968,69 – 355.343,62 EUR 355.343,62 a více EUR

Manžel a děti starší 18ti let – 3 6 9 13 17 24

Příbuzní ve vzestupné linii a sourozenci 7 10 13 16 21 26 32

Tabulka 28: Sazba daně dědické v Portugalsku451

Příbuzní do třetí generace

Další osoby

13 17 21 25 31 38 45

16 20 25 30 36 43 50

Pokud byl stejný majetek děděn dvakrát během pěti let, pak se sazby při druhém vyměření daně zkracovaly na polovinu.

Tato daň však byla od 1. ledna 2004 zrušena a nahrazena formou místního poplatku, jenž se vyznačuje pevnou sazbou ve výši deset procent.452

Také finská453 vláda se může těšit z výnosu dědické daně (Perintövero/Arvsskatt). Základ daně, tedy hodnotu dědictví, si může vdova snížit o částku 6.800 EUR, nezletilé děti do osmnácti let o poloviční hodnotu, tj. o 3.400 EUR. Osoby poplatníků jsou rozděleny do tří daňových tříd. První třídu tvoří manžel zůstavitele, děti včetně adoptovaných dětí, rodiče (i adoptivní) a přímí dědicové dětí. Sourozenci, nevlastní sourozenci a jejich potomci jsou zařazeni do druhé třídy, ostatní osoby tvoří třetí daňovou třídu. Sazba daně je tvořena fixní částkou a variabilní progresivní sazbou:

Barter, P. (ed.). Guide to Europan Taxation – Taxation of Individuals in Europe. 1st ed. Amsterdam: International Bureau of Fiscal Documentation, 2005. In: Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 192. 449

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_pt.pdf. 6. 12. 2005.

450

http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_pt.pdf. 6. 12. 2005. 451


Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_fi.pdf. 6. 12. 2005.

453

122

Hodnota dědictví 3.400 – 17.000 EUR 17.000 – 50.000 EUR 50.000 EUR a více

Fixní část daně 85 EUR 1.445 EUR 5.735 EUR

Variabilní část 10 % z hodnoty přesahující 3.400 EUR 13 % z hodnoty přesahující 17.000 EUR 16 % z hodnoty přesahující 50.000 EUR

Tabulka 29: Sazby daně dědické ve Finsku pro osoby v první daňové třídě454 V tabulce jsou uvedeny sazby výhradně pro osoby zařazené v první daňové třídě. Ostatní osoby ji též použijí a výsledek následně vynásobí dvěma (pokud patří do druhé daňové třídy), respektive třemi (osoby ve třetí daňové třídě).

Podobně i ve Švédsku455 byla stanovena fixní a variabilní část dědické daně (Arvskatt) plynoucí do státního rozpočtu. Osoby poplatníků byly rovněž rozděleny do tří kategorií, přičemž základ daně si poplatníci zařazení do první kategorie mohli snížit o 70.000 SEK (cca. 7.560 EUR), ostatní o 21.000 SEK (cca. 2.268 EUR). Manžel zůstavitele si nadto mohl odečíst částku ve výši 280.000 SEK (cca. 30.240 EUR). Ze zdanitelné hodnoty pak byla progresivní sazbou sražena daň: Zdanitelná hodnota Daň v SEK v SEK Kategorie I – manžel, děti, rodiče a vnuci do 300.000 10 % 300.000 – 600.000 30.000 + 20 % z hodnoty přesahující 300.000 600.000 a více 90.000 + 30 % z hodnoty přesahující 600.000 Kategorie II – další fyzické osoby do 70.000 10 % 70.000 – 140.000 7.000 + 20 % z hodnoty přesahující 70.000 140.000 a více 21.000 + 30 % z hodnoty přesahující 140.000 Kategorie III – právnické osoby do 90.000 10 % 90.000 – 170.000 9.000 + 20 % z hodnoty přesahující 90.000 170.000 a více 25.000 + 30 % z hodnoty přesahující 170.000

Tabulka 30: Sazba daně dědické ve Švédsku456

Dědická daň byla ve Švédsku od 1. ledna 2005 bez náhrady zrušena.457

Dědická daň (Inheritance tax) plyne do státního rozpočtu i ve Velké Británii. Základem daně je hodnota dědictví zvýšená o hodnotu majetku darovaného v průběhu sedmi let před smrtí zůstavitele. Nezdanitelné minimum je poměrně vysoké (263.000 GBP, tj. cca. 381.350 EUR). Vysoká je však i sazba daně – čtyřicet procent bez ohledu na příbuzenský či jiný vztah mezi zůstavitelem a dědicem. Na druhé straně, jsou-li předmětem dědictví nemovitosti či další předměty vyšší hodnoty, dává zákon http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_fi.pdf. 6. 12. 2005. 454

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_sw.pdf. 6. 12. 2005. 455

http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_sw.pdf. 6. 12. 2005. 100 SEK odpovídá cca. 10,80 EUR.

456


123

poplatníkovi možnost platit daň dědickou ve splátkách (až po dobu deseti let), často dokonce bez navýšení o úroky.458

Stejně tak je možné placení dědické daně rozložit (až na pět let) i v Turecku, přičemž povinné jsou dvě splátky v průběhu jednoho roku. Sazby daně jsou zde přitom nižší – jedno až třicet procent.459

Norská dědická daň se nevyznačuje žádnými zvláštnostmi. Prvních 250.000 NOK (cca. 31.250 EUR) dani nepodléhá, dalších 300.000 NOK (cca. 37.550 EUR) je zdaňováno osmi procenty (dědí-li manžel zůstavitele, jeho děti, vnuci a rodiče), respektive deseti procenty, jsou-li dědici ostatní osoby. Částky přesahující hodnotu 550.000 NOK (cca. 68.750 EUR) podléhají vyšší sazbě – dvacet, respektive třicet procent.460

Zvláštním určením výnosu z dědické daně (Impuesto sobre sucesiones) se vyznačuje Španělsko. Výnos zde plyne do samosprávných obcí. Ty mají dokonce od roku 1997 oprávnění nastavovat individuálně jednotlivé konstrukční prvky daně, nesmí však svým rozhodnutím zvyšovat daňové břemeno. Dědicem – poplatníkem daně může být ve Španělsku pouze fyzická osoba. Pokud získá v souvislosti s úmrtím nějaký majetek osoba právnická, podléhá nabytí tohoto majetku dani důchodové (dani z příjmů právnických osob). Základem daně je skutečná hodnota dědictví snížená o dluhy zůstavitele včetně dluhů daňových, náklady spojené s poslední nemocí zůstavitele a s jeho pohřbem. Dále je možné odečíst hodnotu obytného domu, a to až do výše 122.606,47 EUR. Hodnota dědictví vyplývající z živnostenské činnosti může být snížena až o 95 %. Sazba daně je progresivní šestnáctistupňová. V prvním stupni (od 7.993,46 EUR) činí sazba 7,65 %, v posledním (od 797.555,08 EUR) 34 %. Výsledná daňová povinnost je pak násobena koeficientem zohledňujícím celkovou výši bohatství zůstavitele a jeho vztah k dědici.461 Výnos rakouské daně dědické (Erbschaftsteuer) je dělen mezi federální vládu (83,333 %) a zemské vlády (16,667 %). Základem daně je hodnota dědictví, kterou je možné snížit o poplatky spojené s dědictvím, o dluhy, o náklady spojené s pohřbem apod., nikoliv však o nezdanitelné minimum. Sazby daně jsou přitom vcelku vysoké, a to dvě až šedesát procent v závislosti na příbuzenském vztahu mezi zůstavitelem a dědicem. Osoby dědiců jsou pro účely daně dědické rozděleny do šesti kategorií, přičemž v každé kategorii je sazba daně progresivní: zvyšující se s ohledem na hodnotu dědictví.462

Irská daň dědická je upravena společně s daní darovací v rámci daně ze zisku kapitálu (Capital Acquisition Tax). Fixní sazba daně ve výši dvacet procent je na první pohled poměrně vysoká. Příbuzné osoby jsou však oproti dalším osobám zvýhodněny vyšší částkou nezdanitelného minima (cca. 21.108 – 422.148 EUR).463 Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_uk.pdf. 6. 12. 2005. 458

459


Srov. http://www.kpmg.no/download/201291/114/860/a_050415_taxfacts_norway_2005.pdf. 8. 12. 2005. 460

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_es.pdf. 6. 12. 2005. 461

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_at.pdf. 6. 12. 2005. 462


124

Ačkoliv je Monako považováno za daňový ráj, některé daně se zde přece jen vybírají. Příkladem může být právě daň dědická, která má nulovou sazbu pouze v případě dědění v přímé linii. Je-li dědicem jiná osoba, dosahuje sazba daně výše osm až šestnáct procent.464

Ve Švýcarsku neexistuje daň dědická na celostátní úrovni. Je na vůli jednotlivých kantonů, zda takovou daň zavedou. Například kanton Schwyz dědickou daň vůbec nemá. Ve většině ostatních kantonů naopak dědickou daň do své daňové soustavy zařadili, přičemž osvobozují od placení daně nejbližší příbuzné, zejména manžela a děti.465

S dědickou daní se můžeme setkat i v dalších zemích. Například ve Slovinsku jsou osoby poplatníků daně dědické (Davek na dediščine) s ohledem na příbuzenský vztah mezi dědicem a zůstavitelem rozděleny do čtyř daňových tříd. První třída (manžel a přímí potomci) je od placení daně osvobozena, stejně jako všichni ti, kteří dědí dům či byt, ve kterém bydleli se zůstavitelem před jeho smrtí, a nevlastní více než jeden další dům či byt. Ostatní dědicové platí progresivní daň ve výši pět až třicet procent. Výše sazby je dána vztahem dědice k zůstaviteli a hodnotou dědictví:466 Hodnota dědictví v SIT

do 2.184.773 následujících 7.633.110 následujících 7.642.174 následujících 7.633.109 následujících 7.642.174 následujících 7.633.109 následujících 7.642.173 následujících 7.633.110 následujících 15.275.285 nad 63.285.907

1. třída 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14

Daň v % 2. třída 3. třída 8 11 9 13 10 15 11 17 12 19 13 21 14 23 15 25 16 27 17 30

Tabulka 31: Sazba daně dědické ve Slovinsku467 Podobně se postupuje i v Maďarsku. Sazby daně dědické (Örökösödési illeték) jsou však vyšší (2 – 40 %).468 V Chorvatsku je sazba dědické daně plynoucí do krajských rozpočtů fixní ve výši pět procent.469 Litva470 částečně osvobozuje dědění nabyté Srov. Šimečková, P. Majetkové daně v Monaku. Seminární práce z předmětu Daňové právo. Brno: VŠAP, 2005. Nepublikováno. 464

Srov. Quick Guide to Taxation in Switzerland. Deloitte and Touche. http://www.deloitte.com/dtt/article/0,2297,sid%253D11410%2526cid%253D15578,00.html. 20. 12. 2005.

465

Srov. Pernek, F. et al. Finančno pravo in javne finance. Posebni del. Ponatis. 1. izdaje. Maribor: Pravna fakulteta, 2001. ISBN: 961-6399-23-3. Str. 217-221. Též http://www.worldwidetax.com/slovenia/sln_other.asp. 8. 12. 2005. Též http://www.gov.si/mf/angl/taxation.pdf. 8. 12. 2005. 466

Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 322. 1.000.000 SIT odpovídá cca. 4.175 EUR. 467

Srov. http://www.worldwide-tax.com/hungary/hun_other.asp. 8. 12. 2005. Též Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-809. Str. 346.

468

469

Srov. www.pu.mfin.hr/en/porezi/v_poreza.asp?id=b01d1. 8. 12. 2005.

125

manželem, dětmi, vnoučaty a sourozenci, v ostatních případech je možné využít nezdanitelné minimum ve výši 10.000 LTL (cca. 2.900 EUR).471 Z vyšších hodnot se platí fixní sazba daně: - do 500.000 LTL (cca. 145.000 EUR) pět procent,

- nad 500.000 LTL deset procent z hodnoty dědictví.

Zvláštností v makedonské úpravě je definice hodnoty dědictví podléhající dědické dani. Dědictví totiž dani nepodléhá, pokud jeho tržní hodnota nedosahuje průměrné roční mzdy v Makedonii v předešlém roce vyhlášené Státním statistickým úřadem. Od placení daně jsou zcela osvobozeni nejbližší příbuzní zařazení v první daňové skupině. Zvláštní osvobození se vztahuje na osoby z druhé skupiny za podmínky, že zdědí byt či obytný dům, ve kterém žily společně s dárcem alespoň po dobu jednoho roku. Podpora zemědělské produkci je vyjádřena v pravidle, podle kterého daň nemusí platit osoby zařazené do druhé skupiny, pokud dostávají zemědělskou půdu a s ní související hospodářské budovy. V ostatních případech platí osoby ve druhé skupině daň ve výši tři procenta, osoby ve třetí skupině pak pět procent z tržní hodnoty dědictví.472

Tržní hodnota dědictví je základem daně i v srbské části Bosny a Hercegoviny. Od daně je osvobozen majetek v hodnotě prvních 5.000 KM (cca. 2.600 EUR) automaticky. Další osvobození se týkají nejbližších příbuzných zůstavitele. Sazba daně se liší podle toho, zda se jedná o nemovitý majetek (tři procenta) nebo peníze, autorská práva a movitý majetek (deset procent z tržní hodnoty dědictví).473

I v Srbsku474 je základem dědické daně tržní hodnota dědictví. V případě druhé daňové skupiny je sazba daně progresivní: Základ daně Sazba daně Do 200.000 YUN 3% 200.000 YUN a více 6.000 YUN + 5 % z hodnoty přesahující 200.000 YUN

Tabulka 32: Sazba daně dědické v Srbsku pro osoby ve druhé daňové skupině475 Osoby ve třetí daňové skupině platí pevnou sazbu daně ve výši pět procent. Všichni výše uvedení dědicové mohou uplatnit základní nezdanitelné minimum ve výši 6.000 YUN (cca. 75 EUR). Od daně jsou plně osvobozeny osoby zařazené do první daňové skupiny. Srov. http://www.worldwide-tax.com/lithuania/lit_other.asp. 8. 12. 2005. Též Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-809. Str. 215.

470

471 472

1 LTL odpovídá cca. 3,453 EUR.

Srov. www.ujp.gov.mk/pro/propisi/dokumenti/property_tax_law.pdf. 10. 12. 2005.

Srov. www.poreskanpravars.org./english/pdf/individuals.pdf. 10. 12. 2005. Též www.poreskanpravars.org./english/pdf/legal.pdf. 10. 12. 2005.

473

Srov. http://www.mfin.sr.gov.yu/html/modules.php?op=modload&name=Subjects&file=index&req=viewpage &pageid=217&pageno=1. 3. 1. 2006. K tomu též http://www.mfin.sr.gov.yu/html/modules.php?op=modload&name=Subjects&file=index&req=viewpage &pageid=217&pageno=2. 3. 1. 2006.

474

475

http://www.mfin.sr.gov.yu/html/modules.php?op=modload&name=Subjects&file=index&req=viewpage &pageid=217&pageno=1. 3. 1. 2006. 1.000 YUN odpovídá cca. 12,40 EUR.

126

Polský476 zákon o dani dědické a darovací (Podatek od spadów i darowizn) definuje, podobně jako český zákon, tři skupiny osob majících majetkový prospěch z dědictví. Každá ze skupin má možnost uplatnit určitou minimální hodnotu děděného majetku osvobozeného od daně: - 9.637 PLN (cca. 2.505 EUR) pro osoby zařazené do první daňové skupiny,

- 7.276 PLN (cca. 1.892 EUR) pro osoby zařazené do první daňové skupiny,

- 4.902 PLN (cca. 1.275 EUR) pro osoby zařazené do první daňové skupiny.

Základem daně je hodnota dědictví (brutto hodnota) snížená o dluhy a další břemena (netto hodnota dědictví). Sazby daně jsou odstupňovány jednak podle zařazení do jednotlivých daňových skupin, jednak podle hodnoty dědictví: Netto hodnota dědictví v PLN od do První daňová skupina 0 10.278 10.278 20.556 20.556 a více Druhá daňová skupina 0 10.278 10.278 20.556 20.556 a více Třetí daňová skupina 0 10.278 10.278 20.556 20.556 a více

Daň

3% 308,30 PLN + 5 % z hodnoty přesahující 10.278 PLN 822,20 PLN + 7 % z hodnoty přesahující 20.556 PLN 7% 719,50 PLN + 9 % z hodnoty přesahující 10.278 PLN 1.644,50 PLN + 12 % z hodnoty přesahující 20.556 PLN 12 % 1.233,40 PLN + 16 % z hodnoty přesahující 10.278 PLN 2.877,90 PLN + 20 % z hodnoty přesahující 20.556 PLN

Tabulka 33: Sazby daně dědické v Polsku477

V Bulharsku478 je základem daně dědické cena majetku, přičemž pro každý druh majetku je stanoven jiný oceňovací postup. Takto stanovený základ daně se snižuje o dluhy, o náklady spojené s pohřbem a o další částky stanovené zákonem. Nezdanitelné minimum činí 4.000 BGN (cca. 2.040 EUR) pro manželku a dědice v přímé linii, 800 BGN (cca. 416 EUR) pro ostatní dědice. Sazba daně je progresivní s ohledem na příbuzenský poměr mezi zůstavitelem a dědicem a na hodnotu dědictví. Osoby zařazené v první daňové skupině (vdova nebo vdovec, příbuzní v přímé linii) platí sazbu dědické daně ve výši: Hodnota dědictví do 8.000 BGN do 16.000 BGN do 24.000 BGN do 40.000 BGN do 60.000 BGN do 80.000 BGN do 100.000 BGN

Daň 2% 160 BGN + 3 % z hodnoty nad 8.000 BGN 400 BGN + 4 % z hodnoty nad 16.000 BGN 720 BGN + 6 % z hodnoty nad 24.000 BGN 1.680 BGN + 10 % z hodnoty nad 40.000 BGN 3.680 BGN + 15 % z hodnoty nad 60.000 BGN 6.680 BGN + 20 % z hodnoty nad 80.000 BGN

Srov. Mastalski, R. Prawo podatkowe. 3 wyd. Warszawa, C. H. Beck, 2004. ISBN: 83-7387-201-9. Str. 587-600. Též ustawa o podatku od spadów i darowizn – polský zákon o dani dědické a darovací (Dz. U. z 1997 r. Nr 16, poz 89 ze zm.). 476

Ustawa o podatku od spadów i darowizn (Dz. U. z 1997 r. Nr 16, poz 89 ze zm.). 100 PLN odpovídá cca. 26 EUR. 477

478


127

do 120.000 BGN nad 120.000 BGN

10.680 BGN + 30 % z hodnoty nad 100.000 BGN 16.680 BGN + 50 % z hodnoty nad 120.000 BGN

Tabulka 34: Sazby daně dědické v Bulharsku pro osoby zařazené v první daňové skupině479

Pro osoby ve druhé daňové skupině (ostatní příbuzní) se daň vypočtená podle výše uvedené tabulky zvyšuje o dvacet procent, pro ostatní osoby (ve třetí skupině) o padesát procent.

Uvedené příklady ukazují na zajímavé ekonomické přínosy daně dědické. Pravdou však je, že státy střední a východní Evropy dědickou daň velmi často, zejména vzhledem k vysokým administrativním nárokům, ruší, případně ji vůbec nezavedly. Příkladem může být náš nejbližší soused Slovensko, dále pak Estonsko,480 Kypr,481 Rusko,482 Malta,483 Albánie, Bělorusko, Gruzie, Moldávie, Ukrajina, Rumunsko, Lotyšsko apod.484

479 480 481

Bulharský zákon o místních daních a poplatcích (104/28.12.1951). 100 BGN odpovídá cca. 51 EUR.

Srov. http://www.worldwide-tax.com/estonia/est_other.asp. 20. 12. 2005.

Srov. http://www.worldwide-tax.com/cyprus/cyp_other.asp. 20. 12. 2005.

Srov. Rabushka, A. Russia Abolishes Inheritance Tax. www.russianeconomy.org/comments/062005.html. 20. 6. 2005.

482


Srov. Almy, R. A Survey of Property Tax Systems in Europe. Ljubljana: Ministry of Finance, 2001. Str. 2-7. 484

128

5

DAŇ DAROVACÍ

K dani dědické má velmi úzký vztah další ze skupiny transferových daní – daň darovací. Legislativa České republiky má, podobně jako další evropské státy, jen jeden zákon vztahující se k daním dědické a darovací. Jedná se o již výše zmíněný zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. Pro výpočet daně je používána společná tabulka pouze s tím rozdílem, že u daně dědické se uplatňuje poloviční sazba daně. Podobný systém, kdy konstrukce sazeb vychází ze stejné tabulky, je uplatňován i v některých zemích OECD.

Jak pro daň dědickou, tak i daň darovací jsou mnohá osvobození shodná. Podstata převodu majetku děděním a darováním je totiž stejná: majetek přechází bezúplatně do vlastnictví jiné osoby než té, která ho vytvořila. Z hlediska horizontální spravedlnosti je lhostejné, zda tato osoba dosud žije (převod majetku mezi živými – inter vivos) či nikoliv (převod majetku v důsledku smrti – mortis causa).485 S trochou ironie je možné konstatovat, že účelem darovací daně je zdanit majetek ještě za života zůstavitele, tj. majetek, který by jinak unikl dani dědické.

Daň darovací chápeme obecně jako daň in rem. Kubátová však upozorňuje, že daně darovací mohou (stejně jako dědické daně) obsahovat prvky osobnostního zdanění, například když se progresivní sazba použije na sumu darů u jednoho obdarovaného (tzv. kumulativní darovací daň).486

Pro další výklad je však nezbytné vymezit poněkud zavádějící pojmenování daně jako „daň darovací“. Bezúplatné nabytí majetku v důsledku právního úkonu je totiž možné i jinak než na základě právního úkonu darování,487 například prominutím dluhu, bezúplatným postoupením pohledávky, majetkovým prospěchem získaným v důsledku bezúročné půjčky, výpůjčkou apod.488

V případě darování se jedná o bezúplatné nabytí majetku v důsledku právního úkonu. Již z této definice je zřejmé, že majetek nabytý darováním nebude podléhat dani dědické, neboť darování je právním úkonem, nikoliv právní skutečností (kterou je smrt) zakládající dědictví. I samotný zákon vylučuje z předmětu darovací daně nabytí majetku v důsledku smrti zůstavitele.489 To podléhá výlučně režimu daně dědické. Absence úplaty je nutná, přičemž tato úplata nemusí být jen v penězích, ve službách apod. Musí se vždy jednat o situaci, kdy jedna strana právního vztahu něco dostává, aniž za to poskytuje určitou protislužbu (protiplnění).490 Kubátová, K. Daňová teorie a politika. 3., přeprac. vyd. Praha: ASPI Publishing, 2003. ISBN: 8086395-84-7. Str. 250. 485

Kubátová, K. Daňová teorie a politika. 3., přeprac. vyd. Praha: ASPI Publishing, 2003. ISBN: 8086395-84-7. Str. 250. 486

487

Srov. § 628 a násl. zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů.

Podobné definice najdeme i v právních úpravách Německa, Spojených států amerických a dalších zemí. Srov. Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775587-6. Str. 334-335. 488

Srov. § 6 odst. 1 zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. 489

Koutná, A. Daň darovací. In: kol. Daně 2005. 1. vyd. Praha: ASPI, 2005. ISBN: 80-7357-079-3. Str. 801. 490

129

Některé státy však provazují daň dědickou a daň darovací do té míry, že hodnotu majetku darovaného v období obvykle tří let před smrtí zůstavitele zahrnují do základu daně darovací491 s ohledem na daňovou spravedlnost a především progresivní sazby transferových daní.

Z hlediska daňové spravedlnosti je velmi důležité stanovit okamžik, kdy je darování „dokončeno“, kdy se dar stává „kompletním“. Mnoho poplatníků se totiž snaží obejít jednak samotnou daň darovací, jednak i progresivitu sazeb tzv. drobením darů. Snahou zákonodárců i daňových teoretiků je najít optimální systém stanovení hodnoty rozdrobených darů, což je složité zejména s ohledem na rozdílné a s časem se měnící oceňovací postupy. Jistým řešením je praxe některých států, které hodnotu majetku darovaného určitou dobu před smrtí dárcem připočítávají k hodnotě dědictví. Další státy ponechávají hodnotu daru takovou, jaká je v okamžiku darování. Třetí, největší skupina zemí včetně České republiky určuje ve svých právních předpisech určitou dobu,492 ve které se hodnota darů jednomu příjemci od jednoho dárce sčítá a teprve konečná hodnota daru je předmětem darovací daně. Dříve vyměřené a zaplacené darovací daně se pak započítávají na nově vyměřenou daňovou povinnost. I když se její výnos každoročně zvyšuje, má daň darovací z hlediska svého výnosu, podobně jako dědická daň, naprosto minimální význam: Rok 2000 2001 2002 2003 2004

Σ v mil. Kč 413 475 601 648 818

Tabulka 35: Vývoj daňových příjmů z daně darovací v České republice493

Ve státech Evropské unie je podíl darovací daně na celkových daňových příjmech obvykle vyšší. To je dáno jednak nízkými sazbami v České republice, jednak obrovskými daňovými úniky. Mnohé dary dani darovací zcela unikají. Výnos daně je ve světě obvykle příjmem státního rozpočtu, nicméně především ve státech, které mají zemské či federativní uspořádání, bývá výnos darovací daně určen do zemských rozpočtů. Příkladem může být například Švýcarsko.

Vzhledem k úzké provázanosti všech transferových daní jsou mnohé teoretické aspekty darovací daně pojednány již v kapitole týkající se daně dědické.

Daň darovací je v myslích mnoha občanů i politiků stejně nepopulární jako daň dědická. Argumenty těch, kteří nejen v České republice prosazují její zrušení, jsou velmi podobné jako v případě daně dědické: - zdaněním darování dochází k minimálně druhému zdanění příjmů,

- jedná se o daň demotivační, neboť nutí k „projídání“ majetku, nikoliv k jeho akumulaci, Např. Chile, Hong Kong, Japonsko, Papua – Nová Guinea, Singapur (zde dokonce v období pěti let před smrtí zůstavitele), Venezuela atd. Srov. Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 334. 491

492 493

V České republice dva po sobě jdoucí kalendářní roky.


130

- nízký výnos daně darovací je spojen s vysokými náklady na její správu.

Právě především z výše uvedených důvodů došlo v několika evropských zemích (např. v Lucembursku, v Estonsku,494 na Kypru495, na Maltě496, na Slovensku) ke zrušení darovací daně. Tento akt je obvykle spojen i se zrušením dalších transferových daní, nejčastěji daně dědické. Jak již bylo uvedeno výše, konzervativní část českého politického spektra již několikrát navrhovala zrušení všech transferových daní. Argumenty pro zachování transferových daní však byly prozatím silnější. Proto v českém právním řádu i nadále nalezneme zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů.

5.1

Konstrukce daně darovací

Darovací daň je považována ze jednu z nejklasičtějších a nejstarších v daňových systémech na celém světě. Její konstrukční prvky si jsou v jednotlivých státech velmi podobné a v rámci komparace je tak poměrně obtížné hledat jakékoliv rozdíly mezi českou a zahraniční právní úpravou. 5.1.1 Předmět daně darovací Předmětem daně darovací je bezúplatné nabytí majetku na základě právního úkonu jinak než smrtí zůstavitele. Jak již bylo zdůrazněno, musí se jednat o převod mezi živými. Právními úkony jsou nejčastěji smlouvy, především pak smlouva darovací. Mezi další pojmenované smlouvy, na jejichž základě dochází k bezplatnému nabytí majetku, patří smlouva o výpůjčce, o postoupení pohledávky, o prominutí dluhu apod. Vždy se však musí jednat o bezúplatné nabytí majetku, tedy bez ekvivalentního plnění protistraně. „Pro posouzení majetkového prospěchu, zda vznikl či nikoliv, rozhoduje, zda nastala situace, kdy se něčí majetek zvětšil, aniž za to bylo poskytnuto nějaké plnění, nebo zda se něčí majetek nezmenšil, ač se zmenšit měl. Tedy vždy se jedná o jednostranné plnění.“497 Jak upozorňuje Koutná, je třeba rozlišovat mezi nabytím majetku na základě právního úkonu a na základě právně nezávazného aktu. Právně nezávazný akt totiž nemůže způsobit vznik předmětu daně darovací. Příkladem mohou být tzv. společenské úsluhy, například pozvání na oběd apod.498 Dani darovací podléhá nabytí jak movitého a nemovitého majetku, tak i nabytí jakéhokoliv jiného majetkového prospěchu. Tuto definici potvrzuje a rozšiřuje rozsudek

494

Srov. http://www.worldwide-tax.com/estonia/est_other.asp. 20. 12. 2005.

Srov. http://www.worldwide-tax.com/cyprus/cyp_other.asp. 20. 12. 2005. Též Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-809. Str. 103. 495


Srov. rozsudek KS v Českých Budějovicích sp. zn. 10 Ca 345/2001 ze dne 3. 7. 2002. In: Koutná, A. Přehled judikatury ve věcech daně dědické, daně darovací a daně z převodu nemovitostí. 1. vyd. Praha: ASPI Publishing, 2004. ISBN: 80-7357-001-7. Str. 11. 497

Srov. Koutná, A. Daň darovací. In: kol. Daně 2005. 1. vyd. Praha: ASPI, 2005. ISBN: 80-7357-079-3. Str. 802. 498

131

Krajského soudu v Českých Budějovicích, když dodává, že „zákon nestanoví jako podmínku pro zpoplatnění daní darovací úmysl darovat.“499

Pro větší přehlednost je vhodné vymezit předmět daně darovací pozitivně a negativně. Předmětem daně darovací pak jsou:500

- darovací smlouva501 - předmět daně darovací vzniká v rozsahu předmětu konkrétní darovací smlouvy,

- bezúročná půjčka502 - obecně je úrok úplatou za poskytnutou půjčku. Pokud je však půjčka sjednána bezúplatně, vzniká na straně dlužníka majetkový prospěch, který je dán hodnotou obvyklého úroku, jenž by jinak měl být zaplacen;503 nelze sem však podřazovat smlouvu o úvěru,504 a to i přesto, že v ní není sjednána výše úroku, neboť tento úrok náleží věřiteli i bez výslovného smluvního ujednání,505

- prominutí dluhu506 - nezbytná je písemná forma. Jestliže věřitel pouze neuplatňuje své právo na plnění nebo provede-li storno faktury, nejedná se o prominutí dluhu a nebude placena daň darovací,507

- výpůjčka508 - již ze zákona vyplývá, že se jedná o bezúplatné plnění, kdy na straně výpůjčitele vzniká majetkový prospěch. Hodnota prospěchu je zpravidla dána obvyklou výší nájmu, který by se jinak za danou službu platil, - bezúplatné postoupení pohledávky 509 - vždy na základě písemné smlouvy. Na straně postupníka vzniká majetkový prospěch, jehož hodnota se odvíjí od hodnoty postoupené pohledávky v závislosti na jejím obsahu,

- bezúplatné zřízení věcného břemene.510 Jak však upozorňuje Nejvyšší správní soud v jednom ze svých rozsudků, „bezúplatné zřízení věcného břemene s sebou ještě nutně nenese vznik jiného majetkového prospěchu ve smyslu § 6 odst. 1 písm. b) zákona ČNR č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí; správce daně si proto musí v řízení o vyměření daně darovací posoudit 499

Srov. rozsudek KS v Ústí nad Labem sp. zn. 16 Ca 420/1999 ze dne 27. 6. 2002.

Srov. Koutná, A. Daň darovací. In: kol. Daně 2005. 1. vyd. Praha: ASPI, 2005. ISBN: 80-7357-079-3. Str. 802-803. 500

501 502


Srov. §§ 657 – 658 zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů.

Srov. rozsudek KS v Českých Budějovicích sp. zn. 10 Ca 345/2001 ze dne 3. 7. 2002: „V případě bezúročné půjčky vzniká na straně dlužníka majetkový prospěch podléhající dani z darovací, když tato půjčka je poskytnuta bezúročně, tedy bezúplatně, neboť úrok je úplatou za půjčku. Majetkový prospěch vzniká ve výši obvyklých úroků.“ In: Koutná, A. Daň darovací. In: kol. Daně 2005. 1. vyd. Praha: ASPI, 2005. ISBN: 80-7357-079-3. Str. 802. 503

504 505 506

Srov. § 497 a násl. zákona č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů.

Srov. § 502 zákona č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů.

Srov. § 574 zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů.

K tomu srov. např. rozsudek MS v Praze sp. zn. 28 Ca 639/2002 ze dne 25. 3. 2003. In: Koutná, A. Přehled judikatury ve věcech daně dědické, daně darovací a daně z převodu nemovitostí. Praha: ASPI Publishing, 2004. ISBN: 80-7357-001-7. Str. 12-13. 507

508 509 510



Srov. § 151n a násl. zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů.

132

existenci takového majetkového prospěchu jako předběžnou otázku. To platí tím spíše za situace, kdy si stejné subjekty smluvily k témuž pozemku nejprve nájem a posléze věcné břemeno, a to v částečně se překrývajícím rozsahu: cílem daňového řízení totiž není opakovaně podrobit dani plnění vycházející ze stejné podstaty.“511

Negativní vymezení předmětu darovací daně se bude týkat zpravidla takových plnění, která svým charakterem plní širší společenskou roli. Jedná se například o dotace, příspěvky a podpory z veřejných fondů, plnění na základě povinnosti uložené zákonem apod. Předmětem daně darovací tak nejsou: - plnění nebo bezúplatné převody majetku na základě povinnosti stanovené právním předpisem. V těchto případech chybí znak dobrovolnosti. V praxi se jedná zejména o vyživovací povinnost podle zákona o rodině, povinnost k vydání majetku na základě restitučních předpisů apod.,

- důchody vyplácené na základě smlouvy o důchodu uzavřené podle § 842 a násl. občanského zákoníku,

- bezúplatná nabytí majetku, které jsou určitým druhem příjmů a na základě toho se na ně vztahuje daň z příjmů podle zákona o daních z příjmů (např. dary v souvislosti s podnikáním nebo jinou samostatně výdělečnou činností, dary poskytnuté zaměstnavatelem zaměstnanci atd.512),

- dotace, příspěvky a podpory ze státního rozpočtu a rozpočtů územních samosprávných celků, státních a jiných peněžních fondů, a to i ze zahraničí. Předmětem daně však zůstává poskytnutí takových prostředků z peněžních fondů spravovaných podnikatelskými subjekty,

- prostředky na zábranná opatření a prevenci poskytnutá pojišťovnami,

- prostředky z rozpočtů Evropské unie a z Národního fondu (programy Phare, ISPA, SAPARD zaměřené na přípravu vstupu do EU, na zemědělství, rozvoj venkova, investiční činnost v oblasti infrastruktury, životního prostředí, transferových dopravních sítí apod.), ze strukturálních fondů atd., byť tak obvykle stanoví i příslušná rámcová dohoda. V případě bezúplatného nabytí nemovitého majetku platí podobná podmínka jako v případě daně dědické: z nemovitostí nacházejících se na území České republiky se daň vybírá vždy bez ohledu na státní občanství nebo bydliště dárce, respektive obdarovaného. Naopak pokud se nemovitost nalézá v zahraničí, daň darovací se za žádných okolností nevybírá. U movitého majetku podléhají zdanění de facto veškerá darování na území České republiky. Daň se tak vybírá i z nabytí movitého majetku, který je darován z ciziny nabyvateli do tuzemska nebo z tuzemska nabyvateli v cizině. Rovněž tak se daň bude vybírat, pokud bude movitý majetek darován v cizině nebo pořízen v cizině z prostředků darovaných nabyvateli v cizině, byl-li darovaný nebo pořízený majetek dovezen nabyvatelem do tuzemska. Tyto skutečnosti platí pouze 511

Srov. rozsudek NSS čj. 1 Afs 28/2004-61 ze dne 22. 9. 2004.

Je rozdíl, zda se jedná o fyzickou či právnickou osobu. U daně z příjmů fyzických osob § 3 odst. 4 mj. stanoví, že bezúplatně nabytý majetek získaný v souvislosti se závislou činností, s podnikáním nebo se samostatně výdělečnou činností podléhá dani z příjmů fyzických osob. Není-li příčinná souvislost mezi bezúplatně získaným plněním a činností, na jejímž základě bylo toto plnění získáno, bude se platit daň darovací, v opačném případě daň z příjmů fyzických osob. V případě daně z příjmů právnických osob obdobné ustanovení chybí. Bude se proto jednat vždy o daň darovací. Srov. Koutná, A. Daň darovací. In: kol. Daně 2005. 1. vyd. Praha: ASPI, 2005. ISBN: 80-7357-079-3. Str. 805. 512

133

v případech, kdy mezinárodní smlouva, kterou Česká republika podepsala a je jí vázána, nestanoví jinak.

Při zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví (tzn. v situacích, kdy se jedná o reálné rozdělení společné věci a výsledkem je rozdělení společné věci na další samostatně funkční věci ve výhradním vlastnictví jednoho subjektu) mohou a často také nastávají situace, kdy spoluvlastník nabývá bezúplatně více, než činila skutečná hodnota jeho podílu. Proto zákon stanoví, že nabytí majetku nad tuto hodnotu je předmětem daně darovací se všemi s tím spojenými důsledky. Pakliže by však byla hodnota získaná nad rámec původního spoluvlastnického podílu uhrazena, daň darovací placena nebude. Pokud by předmětem rozdělení byla nemovitost a hodnota získaná nad rámec původního spoluvlastnického podílu by byla uhrazena, bylo by třeba uhradit daň z převodu nemovitostí. 5.1.2 Osvobození od daně darovací Podobně jako u daně dědické je vhodné rozdělit poměrně širokou škálu osvobození na dvě skupiny: osvobození osobní a věcná.

Nejvýznamnějšími z osobních osvobození jsou nezdanitelná minima v případě darování movitých věcí a finančních prostředků. Je však třeba splnit podmínku, aby tyto věci nebyly součástí obchodního majetku dárce po dobu jednoho roku před nabytím, respektive aby se nejednalo o peněžní prostředky na podnikatelských účtech. Výše nezdanitelného minima u každého obdarovaného (poplatníka) se odvíjí od vztahu dárce a obdarovaného. Pro tyto účely se využijí tři daňové skupiny, o nichž bylo pojednáno v rámci kapitoly o dani dědické: Hodnota movitých věcí osobní potřeby u fyzických osob

I. daňová skupina II. daňová skupina III. daňová skupina

1.000.000 Kč 60.000 Kč 20.000 Kč

Celková hodnota vkladů na účtech u bank a poboček zahraničních bank, peněžních prostředků v české i cizí měně a cenných papíry v tuzemsku 1.000.000 Kč 60.000 Kč 20.000 Kč

Tabulka 36: Nezdanitelné minimum v rámci osvobození od daně darovací

Na rozdíl od České republiky, mnohé státy poskytují osobám zařazeným v první daňové skupině, zejména manželům, dokonce úplné osvobození od daně darovací.513

Další osobní osvobození se již týkají jednotlivých daňových skupin, ale vztahují se na všechny obdarované bez ohledu na jejich vztah k dárci. Je tak osvobozeno:

- nabytí jiného majetkového prospěchu nabytého na základě smlouvy o výpůjčce uzavřené mezi vlastníkem pozemku a bytovým družstvem nebo vlastníkem jednotky při úpravě práva k pozemku podle § 21 zákona o vlastnictví bytů,514 Srov. Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 339. 513

Zákon č. 72/1994 Sb., kterým se upravují některé spoluvlastnické vztahy k budovám a některé vlastnické vztahy k bytům a nebytovým prostorům a doplňují některé zákony (zákon o vlastnictví bytů), ve znění pozdějších předpisů. 514

134

- příležitostné bezúplatné nabytí movitého majetku a jiného majetkového prospěchu, jehož hodnota nepřesahuje 3.000 Kč; mnohé právní řády osvobozují od daně malé dary, když stanovují určitou minimální hodnotu darů přijatých jedním příjemcem od jednoho dárce v průběhu roku. Pravdou však je, že mnohé (nejen malé) dary mohou darovací dani snadno uniknout. Jak upozorňuje například Láchová, podle současné právní úpravy daně darovací v České republice je zachytitelné zejména darování nemovitostí. Ostatní dary včetně jiného majetkového prospěchu dani snadno unikají.515 Podle Rudnick a Gordona by od daně neměla být osvobozena darování takového majetku, který je jakýmkoliv způsobem registrován, například životní pojistky, automobily, akcie a další cenné papíry apod.,516

- nabytí movitého majetku, pokud je zůstavitel nebo dárce zástupcem cizího státu pověřeným v České republice, příslušníkem jeho rodiny (pokud s takovou osobou žije ve společné domácnosti) nebo osobou požívající diplomatických výsad a imunit. Tato osoba však nesmí být občanem České republiky a musí být zaručena vzájemnost.

Mnohé státy včetně České republiky osvobozují od darovací daně nabytí majetku státem a dalšími veřejnoprávními korporacemi. Podle české právní úpravy je tak osvobozeno bezúplatné nabytí majetku Českou republikou, územními samosprávnými celky a jimi zřízenými příspěvkovými organizacemi a dobrovolnými svazky obcí. Toto osvobození je naprosto logické; v opačném případě by stát platil daně sám sobě a takové jednání by bylo evidentně nehospodárné a neefektivní. Z podobných důvodů jsou nově osvobozena i bezúplatná nabytí majetku veřejnými výzkumnými institucemi a veřejnými vysokými školami. V souvislosti s osvobozeními vztahujícími se ke státu je nutné zmínit i osvobození v případě bezúplatného poskytnutí majetku Českou republikou. Podobně jako u daně dědické jsou i v České republice respektovány „dobročinné účely“ darování.517 Z tohoto důvodu se osvobození vztahuje na bezúplatné nabytí majetku určeného na financování zařízení a humanitárních akcí v oblasti kultury, vědy, výzkumu, vývoje a vzdělání, zdravotnictví, sociální péče, ekologie, tělovýchovy, sportu, výchovy a ochrany dětí a mládeže a požární ochrany. Podmínkou je, aby byl majetek darován právnickým osobám majícím sídlo na území České republiky, přičemž tyto osoby musí být zřízeny k zabezpečování výše uvedených činností. Od darovací daně jsou též osvobozena bezúplatná nabytí majetku státem registrovanými církvemi a náboženskými společnostmi,518 obecně prospěšnými společnostmi,519 politickými Láchová, L. Perspektivy majetkových daní. In: Kubátová, K., Vybíhal, V. a kol. Optimalizace daňového systému ČR. 1. vyd. Praha: Eurolex Bohemia, 2004. ISBN: 80-86861-05-8. Str. 148. 515

Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 334-335. 516

K tomu viz rozsudek KS v Ústí nad Labem sp. zn. 15 Ca 94/97-21 ze dne 8. 4. 1997: „Při zkoumání otázky osvobození podle ust. § 20 odst. 4 zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, je podstatné pouze zjištění, zda se jedná o bezúplatné nabytí majetku určeného pro financování zařízení a humanitárních akcí v oblastech v tomto ustanovení uvedených a není podstatné, zda tyto akce jsou financovány přímo z takového majetku, např. jeho prodejem či in natura např. poskytováním bezplatného ubytování konkrétních osob, v jejichž prospěch byla nadace zřízena, či zda se tak děje nepřímo z výnosů z takového majetku.“ In: kol. Daňové judikáty – 2. díl. 1. vyd. Praha: Linde, 2000. ISBN: 80-7201-203-7. Str. 377-381. 517


135

stranami a hnutími, nadacemi a nadačními fondy a zdravotními pojišťovnami pro fondy veřejného zdravotního pojištění. Na rozdíl od daně dědické jsou dále osvobozena bezúplatná nabytí majetku fyzickými osobami s bydlištěm na území České republiky a právnickými osobami provozujícími zařízení na ochranu opuštěných zvířat nebo ohrožených druhů zvířat. Rovněž jsou od darovací daně osvobozena bezúplatná nabytí majetku osobami (zde jen fyzickými s bydlištěm na území České republiky) provozujícími školská a zdravotnická zařízení. Podobnou úvahou se řídil zákonodárce i při záměru osvobodit od daně darovací bezúplatné nabytí peněžních prostředků fyzickou osobou, která je prokazatelně využije na zvýšení nebo změnu kvalifikace, na studium,520 na léčení, na úhradu sociálních služeb nebo na zakoupení pomůcky pro zdravotně postižené.521

Nad rámec výše uvedených osvobození jsou dále osvobozena bezúplatná nabytí majetku na humanitární nebo na charitativní účely, bezúplatná nabytí majetku v souvislosti s výkonem dobrovolnické služby poskytované podle zvláštního právního předpisu522 a bezúplatná nabytí majetku z veřejných sbírek.523 Tato osvobození se však již řadí mezi osvobození věcná.

Mnohá věcná osvobození se vztahují k bytům a dalším nemovitostem, například ke garážím a k ateliérům. Frekventované je především osvobození bezúplatných převodů bytů a nebytových prostorů (ateliérů a garáží) z vlastnictví bytových družstev (včetně lidových bytových družstev) do vlastnictví členů – fyzických osob.524 Osvobození se vztahuje výhradně na bezúplatné převody bytů, garáží a ateliérů, nikoliv na převody podílů na pozemku, který je v převážné většině případů převáděn současně s těmito věcmi. V tomto případě je bezúplatný převod vlastnictví k pozemku předmětem daně darovací.525 Mezi další osvobození bezúplatných převodů nemovitostí patří: Velmi podrobně je popsáno osvobození od daně darovací v zemích střední a východní Evropy v kol. Survey of Tax Laws Affecting Non-Governmental Organizations in Central and Eastern Europe. Washington: International Center for Not-for-Profit Law, 2002. ISBN: 0-9717651-0-3. Str. 33-34

519

Podobně jsou podle novozélandské úpravy osvobozeny veškeré dary vztahující se ke vzdělání potomků. Srov. § 72 zákona Nového Zélandu č. 35 o dani z pozůstalosti a dani darovací z roku 1968. 520

K dobročinným darům a jejich vztahu k dani darovací viz též Głuchowski, J. Opodatkowanie darowizn a filantropia: rozwiązania amerykańskie. In: Gomułowicz, A., Małecki, J. (ed.). Ex iniura non oritur ius – Księga ku czci Profesora Wojciecha Łączkowskiego. 1. wyd. Poznań: Uniwersytet im. Adama Mickiewicza v Poznaniu, 2003. ISBN: 83-86254-82-3. Str. 293-302. 521

Srov. zákon č. 198/2002 Sb., o dobrovolnické službě a o změně některých zákonů (zákon o dobrovolnické službě), ve znění pozdějších předpisů. 522

Srov. zákon č. 117/2001 Sb., o veřejných sbírkách a o změně některých zákonů (zákon o veřejných sbírkách), ve znění pozdějších předpisů. 523

Srov. § 24 odst. 1 – 4 zákona č. 72/1994 Sb., kterým se upravují některé spoluvlastnické vztahy k budovám a některé vlastnické vztahy k bytům a nebytovým prostorům a doplňují některé zákony (zákon o vlastnictví bytů), ve znění pozdějších předpisů. Tyto byty a nebytové prostory byly v intencích tohoto zákona vyčleněny jako jednotky a jsou samostatně evidovány v katastru nemovitostí. 524

Srov. rozsudek MS v Praze sp. zn. 38 Ca 241/2000 ze dne 13. 3. 2001. Též rozsudek MS v Praze sp. zn. 28 Ca 128/200-55 ze dne 28. 8. 2001: „Osvobození od daně darovací podle ust. § 20 odst. 6 písm. g) z. č. 357/1992 Sb., se týká všech převodů bytů, garáží a ateliérů při převodu podle zvláštních předpisů. V této souvislosti nelze přisvědčit tomu, že spoluvlastnický podíl k pozemku, jenž se současně převádí s bytem, garáží a ateliérem,je jejich příslušenstvím. Ust. § 20 a 21 z. č. 72/1994 Sb. sice stanoví povinnost převodu spoluvlastnického podílu s převodem jednotky, to však nic nemění na skutečnosti, že pozemek jako takový je nemovitostí samostatnou, jenž není v rámci takovéhoto společného převodu osvobozen od daně.“ In: kol. Daňové judikáty – 4. díl. 1. vyd. Praha: Linde, 2002. ISBN: 80-7201-380-7. Str. 562-569. 525

136

- převody rodinných domků a garáží a bytů z majetku družstev do vlastnictví členů těchto družstev – fyzických osob, jejichž nájemní vztah k rodinnému domku, ke garáži nebo k bytu vznikl po splacení členského podílu (dalšího členského vkladu) těmito členy nebo jejich právními předchůdci,

- převody bytů a garáží z vlastnictví právnické osoby vzniklé za účelem, aby se stala vlastníkem budovy, do vlastnictví fyzických osob – nájemců převáděných bytů a garáží, kteří jsou členy nebo společníky této právnické osoby, pokud se fyzické osoby nebo jejich právní předchůdci podíleli svými peněžními prostředky a jinými penězi ocenitelnými hodnotami na pořízení budovy,

-

převody a přechody majetku bytového družstva v souvislosti s vyčleněním části bytového družstva,526

převody nemovitostí z vlastnictví České republiky, které byly před převodem ve správě Pozemkového fondu České republiky,

- nabytí vlastnického práva k nemovitostem, které jsou kulturními památkami, pokud k nim dochází mezi osobami zařazenými v první daňové skupině.

Další možné osvobození se týká, podobně jako u daně dědické, prvního nabytí majetkového podílu stanoveného v § 7 odst. 4 a části třetí zákona č. 42/1992 Sb., o úpravě majetkových vztahů a vypořádání majetkových nároků v družstvech, a to pouze mezi osobami blízkými. Mezi ostatní možnosti osvobození od daně darovací dále patří:

- převody a přechody vlastnictví k majetku z Pozemkového fondu na nabyvatele na základě rozhodnutí o privatizaci 527 a při převodu zemědělských a lesnických pozemků z vlastnictví státu podle zákona o podmínkách převodu zemědělských a lesních pozemků,528

- převody a přechody vlastnictví k nemovitostem akciových společností s plnou majetkovou účastí státu uskutečněné v rámci schváleného privatizačního projektu nebo rozhodnutí o privatizaci před převodem majetkové účasti na Pozemkový fond České republiky,529

- převody a přechody majetku, který přechází na právnické osoby v České republice v souvislosti se zánikem České a Slovenské Federativní Republiky,

- převody a přechody vlastnictví k pozemkům a zřízení věcných břemen na základě rozhodnutí pozemkových úřadů o pozemkových úpravách.530 Srov. např. § 29 zákona č. 72/1994 Sb., kterým se upravují některé spoluvlastnické vztahy k budovám a některé vlastnické vztahy k bytům a nebytovým prostorům a doplňují některé zákony (zákon o vlastnictví bytů), ve znění pozdějších předpisů. 526

Srov. např. zákon č. 92/1991 Sb., o podmínkách převodu majetku státu na jiné osoby, ve znění pozdějších předpisů. 527

Srov. zákon č. 95/1999 Sb., o podmínkách převodu zemědělských a lesních pozemků z vlastnictví státu na jiné osoby a o změně zákona č. 569/1991 Sb., o Pozemkovém fondu České republiky, ve znění pozdějších předpisů, a zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů, ve znění pozdějších předpisů. 528

Srov. zákon č. 92/1991 Sb., o podmínkách převodu majetku státu na jiné osoby, ve znění pozdějších předpisů. 529

Srov. např. zákon č. 229/1991 Sb., o úpravě vlastnických vztahů k půdě a jinému zemědělskému majetku, ve znění pozdějších předpisů. 530

137

Daň darovací se nevybírá ani při vydání majetku podle zvláštních předpisů.531

Další skupina osvobození se vztahuje k Podpůrnému a garančnímu rolnickému a lesnickému fondu, a. s. Od daně darovací jsou osvobozeny bezúplatné (byť i částečně) převody majetku z Pozemkového fondu na Podpůrný a garanční rolnický a lesnický fond a také dotace poskytované Podpůrným a garančním rolnickým a lesnickým fondem z jeho majetku. Poslední skupina osvobození se týká obchodních společností, přičemž od daně darovací jsou osvobozeny: - vklady vložené do základního kapitálu obchodních společností nebo družstev,532

- převody a přechody majetku právnických osob při jejich sloučení, splynutí, rozdělení nebo přeměně. 5.1.3 Poplatníci daně darovací Poplatníkem daně darovací je ve většině případů nabyvatel (obdarovaný), tedy ten, kdo je nabytím majetku obohacen, bez ohledu na to, zda jde o osobu fyzickou či právnickou. Jedná-li se o dispozici s majetkem ve vazbě na zahraničí, je poplatníkem daně darovací v případech, kdy se jedná o darování do ciziny, dárce. V případě movitého majetku, který je darován z ciziny nebo do ciziny anebo majetku darovaného nebo pořízeného v cizině z prostředků darovaných nabyvateli v cizině, pokud je tento majetek dovezen do tuzemska, je poplatníkem fyzická osoba – občan České republiky, případně právnická osoba se sídlem na území České republiky. Pokud se jedná o fyzické osoby – cizince, jsou tito poplatníky pouze pokud mají na území České republiky dlouhodobý nebo trvalý pobyt. Z výše uvedené konstrukce je možné vypozorovat snahu, aby poplatníkem daně darovací byla vždy osoba, která je na území České republiky a je tak správci daně dostupná. Správce daně totiž nemá oprávnění činit úkony mimo svoji územní působnost, případně dokonce na území jiného státu. Využití tzv. diplomatické cesty není obvyklé. Nadto je takový postup administrativně i finančně nesmírně náročný a časově neefektivní. Vzniká zde tak prostor pro uzavření mezinárodní smlouvy o právní pomoci v daňovém řízení.533 Pokud je obdarovaných více, neuplatní se stejně jako u daně dědické solidární povinnost k zaplacení daně, ale každý z nabyvatelů je povinen osobně podat příslušné daňové

Např. zákon č. 403/1990 Sb., o zmírnění následků některých majetkových křivd, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 87/1991 Sb., o mimosoudních rehabilitacích, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 229/1991 Sb., o úpravě vlastnických vztahů k půdě a jinému zemědělskému majetku, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 42/1992 Sb., o úpravě majetkových vztahů a vypořádání majetkových nároků v družstvech, ve znění pozdějších předpisů. 531

Je-li vkladem nemovitost, osvobození se neuplatní, jestliže do pěti let od vložení vkladu zanikne účast společníka obchodní společnosti nebo člena v družstvu, s výjimkou případu úmrtí společníka, a nemovitost není společníku vrácena. Po dobu těchto pěti let neběží lhůta pro vyměření daně. Zánik účasti ve společnosti nebo členství v družstvu do pěti let od vložení nemovitosti jako vkladu je společník povinen oznámit do třiceti dnů ode dne zániku účasti nebo členství místně příslušnému správci daně; součástí tohoto oznámení je i sdělení o způsobu vypořádání. Srov. § 20 odst. 6 písm. e) zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. 532

Srov. Koutná, A. Daň darovací. In: kol. Daně 2005. 1. vyd. Praha: ASPI, 2005. ISBN: 80-7357-079-3. Str. 807. 533

138

přiznání a zaplatit darovací daň. Jde-li o bezúplatné nabytí majetku do společného jmění manželů na základě darovací smlouvy, pak platí, že každý z manželů je daňovým poplatníkem, neboť do společného jmění manželů nespadají žádné dary, dokonce ani svatební.534

Může však nastat i situace, kdy jeden obdarovaný získává dary od několika dárců, kteří jsou spoluvlastníky věci. Pak je výsledná daňová povinnost složena z tolika dílčích částí, kolik je darů. Zároveň je třeba respektovat zařazení poplatníka do příslušné daňové skupiny podle vztahu k jednotlivým dárcům.535 Tyto daňové skupiny jsou konstruovány shodně jak pro daň dědickou, tak i daň darovací. Pro snazší orientaci v textu je na místě znovu připomenout rozdělení osob obdarovaných do daňových skupin: - do první daňové skupiny tak patří pouze příbuzní v řadě přímé (děti, rodiče, vnoučata, prarodiče atd.) a manželé,

- do druhé daňové skupiny spadají:

a) příbuzní v řadě pobočné (sourozenci, synovci a neteře, strýcové a tety),

b) manželé dětí (zeťové a snachy), děti manžela, rodiče manžela, manželé rodičů,

c) osoby, které se zůstavitelem žily nejméně po dobu jednoho roku před jeho smrtí ve společné domácnosti a které z tohoto důvodu pečovaly o společnou domácnost nebo byly odkázány výživou na zůstavitele,

- třetí daňovou skupinu tvoří všechny ostatní fyzické a právnické osoby.

Přímo ze zákona, bez potřeby jakékoliv formy souhlasu, vzniká u dárce ručení (s výjimkou darování z ciziny nebo do ciziny). Pokud tedy není daň darovací zaplacena poplatníkem, vyzve příslušný finanční úřad ke splnění povinnosti ručitele. Rozsah ručení je jen v rozsahu daně samé, netýká se příslušenství daně. Ačkoliv tak výslovně nevyplývá ze zákona o správě daní a poplatků, za použití základních zásad daňového řízení lze dovodit podobný postup správce daně, jakoby se jednalo o ručení podle občanského práva. To znamená, že věřitel (správce daně) by měl nejdříve vyzvat k plnění samotného (daňového) dlužníka a až následně, pokud není dluh uhrazen, by měl tento dluh nárokovat u ručitele. Za stejných pravidel by měla být vedena i případná daňová exekuce. Proti takovému postupu se však postavil Nejvyšší správní soud v Brně, který v jednom ze svých rozhodnutí konstatoval, že „povinnosti správce daně v postavení věřitele vymáhajícího daňový nedoplatek na ručiteli se řídí výlučně normami upravujícími postup při správě daní a poplatků; aplikace předpisů práva soukromého by mohla přicházet v úvahu, jen pokud by tak norma upravující správu daní a poplatků výslovně stanovila.“536

Ne všechny právní systémy volí za poplatníka osobu obdarovaného. Například ve Spojených státech amerických je osobou povinnou uhradit daň darovací dárce, přičemž má možnost darovat bez povinnosti zdanění dary v úhrnné hodnotě 11.000 USD za rok Srov. Koutná, A. Daň darovací. In: kol. Daně 2005. 1. vyd. Praha: ASPI, 2005. ISBN: 80-7357-079-3. Str. 802 534

Srov. rozsudek KS v Brně, sp. zn. 30 Ca 247/94 ze dne 26. 9. 1995. In: Koutná, A. Přehled judikatury ve věcech daně dědické, daně darovací a daně z převodu nemovitostí. Praha: ASPI Publishing, 2004. ISBN: 80-7357-001-7. Str. 20. 535

536

Srov. rozsudek NSS v Brně čj. 6 Afs 4/2004-70 ze dne 25. 7. 2005.

139

bez ohledu na vztah k obdarovanému.537 Tato konstrukce, pakliže má dárce dostatek prostředků, koho obdarovat a dostatek času, umožňuje daň dědickou zcela obejít. Také ve Velké Británii je osobou povinnou uhradit darovací daň dárce.538 5.1.4 Stanovení daně darovací Pro určení výše daně darovací je nezbytné správně stanovit daňový základ a přiřadit k němu odpovídající sazbu daně.

Základ daně darovací tvoří cena nabývaného majetku nebo hodnota majetkového prospěchu snížená o prokázané dluhy a cenu jiných povinností, které se váží k předmětu daně. Dále se cena (hodnota) snižuje o cenu majetku osvobozeného od daně darovací, případně i o clo a o daně placené při dovozu (jde-li o movité věci dovezené či darované z ciziny). Mnohé evropské právní úpravy snižují hodnotu darů o další částky, ať již formou obecného nezdanitelného minima nebo jinak. Velmi zajímavá je například redukce hodnoty darů ve Francii, která je závislá na věku dárce. V tomto případě je zcela zřetelná provázanost daní dědické a darovací. Podobně jako u daně dědické je nezbytné výše uvedená snížení stanovit poměrně k hodnotě zděděného majetku, který není od daně osvobozen. Jedná se o tzv. redukci pasiv, kdy se hodnota, kterou lze odečíst, stanoví podle vzorce: neosvobozený majetek x veškerá pasiva veškerý majetek připadlý na poplatníka

Cena daru se zjišťuje podle zákona o oceňování majetku539 ke dni nabytí majetku. Při stanovení ceny nabývaného majetku či hodnoty majetkového prospěchu je nutné mít na paměti i pravidla týkající se tzv. drobení darů, o kterých bylo pojednáno výše. Základ daně se zaokrouhluje na celé stokoruny nahoru.

Sazba daně darovací je, stejně jako u daně dědické, progresivně klouzavá a závislá na vztahu poplatníka a dárce (příp. obdarovaného u darů do ciziny) a na ceně nabývaného majetku či na hodnotě majetkového prospěchu. Sazbu daně a výši daňové povinnosti stanoví zákon u jednotlivých skupin poplatníků takto: Základ daně přes Kč do Kč 1.000.000 1.000.000 2.000.000 2.000.000 5.000.000 5.000.000 7.000.000 7.000.000 10.000.000 10.000.000 20.000.000 20.000.000 30.000.000 30.000.000 40.000.000 40.000.000 50.000.000

537

Daň

1,0 % 10.000 Kč a 1,3 % ze základu přesahujícího 1.000.000 Kč 23.000 Kč a 1,5 % ze základu přesahujícího 2.000.000 Kč 68.000 Kč a 1,7 % ze základu přesahujícího 5.000.000 Kč 102.000 Kč a 2,0 % ze základu přesahujícího 7.000.000 Kč 162.000 Kč a 2,5 % ze základu přesahujícího 10.000.000 Kč 412.000 Kč a 3,0 % ze základu přesahujícího 20.000.000 Kč 712.000 Kč a 3,5 % ze základu přesahujícího 30.000.000 Kč 1.062.000 Kč a 4,0 % ze základu přesahujícího 40.000.000 Kč

Srov. http://en.wikipedia.org/wiki/Inheritance_tax. 18. 11. 2005.

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_it.pdf. 6. 12. 2005. 538

Zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku), ve znění pozdějších předpisů. 539

140

50.000.000

a více

1.462.000 Kč a 5,0 % ze základu přesahujícího 50.000.000 Kč

Tabulka 37: Sazba daně darovací u osob zařazených do I. skupiny Základ daně přes Kč do Kč 1.000.000 1.000.000 2.000.000 2.000.000 5.000.000 5.000.000 7.000.000 7.000.000 10.000.000 10.000.000 20.000.000 20.000.000 30.000.000 30.000.000 40.000.000 40.000.000 50.000.000 50.000.000 a více

Daň 3,0 % 30.000 Kč a 3,5 % ze základu přesahujícího 1.000.000 Kč 65.000 Kč a 4,0 % ze základu přesahujícího 2.000.000 Kč 185.000 Kč a 5,0 % ze základu přesahujícího 5.000.000 Kč 285.000 Kč a 6,0 % ze základu přesahujícího 7.000.000 Kč 465.000 Kč a 7,0 % ze základu přesahujícího 10.000.000 Kč 1.165.000 Kč a 8,0 % ze základu přesahujícího 20.000.000 Kč 1.965.000 Kč a 9,0 % ze základu přesahujícího 30.000.000 Kč 2.865.000 Kč a 10,5 % ze základu přesahujícího 40.000.000 Kč 3.915.000 Kč a 12,0 % ze základu přesahujícího 50.000.000 Kč

Tabulka 38: Sazba daně darovací u osob zařazených do II. skupiny Základ daně přes Kč do Kč 1.000.000 1.000.000 2.000.000 2.000.000 5.000.000 5.000.000 7.000.000 7.000.000 10.000.000 10.000.000 20.000.000 20.000.000 30.000.000 30.000.000 40.000.000 40.000.000 50.000.000 50.000.000 a více

Daň 7,0 % 70.000 Kč a 9,0 % ze základu přesahujícího 1.000.000 Kč 160.000 Kč a 12,0 % ze základu přesahujícího 2.000.000 Kč 520.000 Kč a 15,0 % ze základu přesahujícího 5.000.000 Kč 820.000 Kč a 18,0 % ze základu přesahujícího 7.000.000 Kč 1.360.000 Kč a 21,0 % ze základu přesahujícího 10.000.000 Kč 3.460.000 Kč a 25,0 % ze základu přesahujícího 20.000.000 Kč 5.960.000 Kč a 30,0 % ze základu přesahujícího 30.000.000 Kč 8.960.000 Kč a 35,0 % ze základu přesahujícího 40.000.000 Kč 12.460.000 Kč a 40,0 % ze základu přesahujícího 50.000.000 Kč

Tabulka 39: Sazba daně darovací u osob zařazených do III. skupiny Daňová povinnost se zaokrouhluje na celé koruny nahoru.

Minimální výše daně činí sto korun. Činí-li vyměřená daň méně než sto korun, pak ji správce daně nepředepíše a poplatník ji neplatí.

Česká právní úprava nezná žádné možné snížení takto vypočtené daňové povinnosti. Naopak například v Belgii si může obdarovaný odečíst určitou fixně stanovenou částku, pokud má v době darování alespoň tři děti mladší jednadvaceti let.540 Stejně jako u daně dědické se i v případě daně darovací ve většině zahraničních právních úprav setkáváme s progresivní sazbou daně.541

Srov. http://www.docufin.fgov.be/websedsdd/intersalgen/thema/publicaties/memento/pdf/TS2005_V09entire.p df. 20. 12. 2005.

540

Některé státy, například Velká Británie a Itálie, však upřednostňují (resp. upřednostňovaly) sazbu pevnou. 541

141

5.1.5 Správa daně darovací Vznikle-li předmět daně darovací, automaticky vzniká příslušnému daňovému subjektu povinnost podat daňové přiznání k dani darovací. Stejně jako u daně dědické není ani v případě daně darovací fixně stanovena lhůta pro podávání daňového přiznání. Je třeba pouze rozlišovat, zda je předmětem darování nemovitost zapisovaná do katastru nemovitostí nebo jiný majetek či majetkový prospěch. Poplatník je povinen podat místně příslušnému správci daně – finančnímu úřadu přiznání k dani darovací do třiceti dnů ode dne, v němž: - došlo k bezúplatnému nabytí movitého majetku nebo jiného majetkového prospěchu nebo byl poskytnut movitý majetek nebo jiný majetkový prospěch do ciziny,

- byla daňovému subjektu doručena smlouva o bezúplatném převodu vlastnictví k nemovitosti s doložkou o povolení vkladu do katastru nemovitostí nebo nabyla účinnosti smlouva o bezúplatném převodu vlastnictví k nemovitosti, která není evidována v katastru nemovitostí,

- uplynulo pololetí příslušného kalendářního roku, jde-li o bezúplatné nabytí majetku právnickými osobami osvobozeného podle § 20 odst. 4; přiznání k dani dědické nebo k dani darovací zahrnuje v tomto případě veškerý majetek nabytý v tomto období s výjimkou majetku, u kterého se daňové přiznání nepodává (tj. v případech, kdy je od daně darovací zcela osvobozeno bezúplatné nabytí majetku nebo kdy je poplatníkem daně Česká republika nebo územní samosprávný celek nebo kdy jde o bezúplatné nabytí majetku na humanitární či charitativní účely, z veřejných sbírek542 či v souvislosti s výkonem dobrovolnické služby).

Místně příslušným správcem daně je primárně ten finanční úřad, v obvodu jehož územní působnosti se nachází nemovitost, a to i v případě, nabývá-li se současně movitý majetek nebo jiný majetkový prospěch. V ostatních případech, kdy není předmětem zdanění nabytí nemovitého majetku, bude darovací daň spravována finančním úřadem, v obvodu jehož územní působnosti má bydliště nebo sídlo nabyvatel movitého majetku nebo jiného majetkového prospěchu, respektive kde má bydliště nebo sídlo dárce movitého majetku nebo jiného majetkového prospěchu, jde-li o dar do ciziny.

Součástí daňového přiznání je ověřený opis nebo ověřená kopie smlouvy nebo jiné listiny, kterou se potvrzují nebo osvědčují vlastnické vztahy k nemovitosti, a znalecký posudek o ceně zjištěné podle zákona o oceňování majetku. Posudek se nevyžaduje, jeli převod nebo přechod vlastnictví k nemovitosti zcela osvobozen od daně a rovněž tehdy, jedná-li se o převod či přechod vlastnictví k pozemku bez stavby a bez trvalého porostu, kdy si poplatník může cenu zjistit sám podle oceňovacích předpisů. Pokud by však vznikly pochybnosti o správnosti výše základu daně, má správce daně právo vyzvat daňový subjekt k předložení posudku. V daňovém přiznání k dani dědické je poplatník povinen uvést pouze údaje rozhodné pro vyměření daně. Na základě tohoto přiznání a dalších důkazů (např. darovací smlouva, znalecký posudek apod.) příslušný správce daně daň vypočítá a poplatníkovi zašle platební výměr. Prekluzívní lhůta pro vyměření daně je shodná jako u daně dědické. Daň je pak splatná ve lhůtě třiceti dnů ode dne doručení platebního výměru.

Srov. pokyn Ministerstva financí ČR D-238 – Přiznání k dani darovací při bezúplatném nabytí majetku na humanitární nebo charitativní účely a z veřejných sbírek v souvislosti s povodní v srpnu roku 2002 a přiznání k dani z převodu nemovitostí při převodech pozemků z vlastnictví České republiky do vlastnictví družstev. 542

142

Jde-li o darování movitého majetku z ciziny nebo do ciziny, je lepší kontrola plnění daňových povinností zaručena oznamovací povinností celních orgánů. V zákoně však chybí lhůta, ve které má být oznamovací povinnost vůči správci daně splněna.

Způsoby placení (prostřednictvím držitele poštovní licence, prostřednictvím banky, bezhotovostním převodem z účtu nebo přímo na pokladně finančního úřadu, přeplatkem na jiné dani, výkonnému úředníkovi při výkonu exekuce) jsou podrobně popsány výše v rámci kapitoly týkající se placení daně z nemovitostí, stejně tak jako problematika spojená s prodlením v placení a s případnými přeplatky na dani. Poplatník je povinen podat daňové přiznání za všech okolností s výjimkou zákonem stanovených případů, a to i tehdy, když ví, že daň bude činit méně než sto korun. V takovém případě správce daně daň sice vyměří, ale nepředepíše ji a poplatník ji platit nebude.

Pokud dojde ve lhůtě dvou let k odstoupení od smlouvy nebo k vrácení daru pro vady,543 má daňový subjekt možnost požádat finanční ředitelství o prominutí darovací daně.544 Tato dvouletá lhůta běží:

- ode dne vzniku právních účinků vkladu do katastru nemovitostí, nebo

- ode dne účinnosti smlouvy o bezúplatném převodu nemovitostí, které nejsou předmětem evidence v katastru nemovitostí, nebo

- od bezúplatného nabytí movité věci.

5.1.6 Stanovení daně darovací v některých dalších zemích Konstrukce české daně darovací se příliš neliší od právní úpravy zdanění darů v dalších evropských zemích. Výjimky najdeme pouze v okruzích osvobození a pochopitelně v sazbách daně, které se mnohdy liší nejen s ohledem na vztah dárce a obdarovaného a na hodnotu daru, ale mohou být rozdílné i v jednotlivých regionech. Typickým příkladem je Belgie,545 kde je, podobně jako další majetkové daně, i daň darovací ponechána v dikci jednotlivých regionů. Základem daně je tržní hodnota darované věci. Sazba daně je odvislá od sídla dárce, přesto je poplatníkem daně obdarovaný. Ve vlámském regionu se sazba daně liší i podle druhu darované věci, přičemž nejvyšší sazbě podléhá darování nemovitosti: Hodnota daru v EUR Sazba daně darovací 0 – 12.500 3% 12.500 – 25.000 4% 25.000 – 50.000 5% 50.000 – 100.000 7% 100.000 – 150.000 10 %

Podle občanského práva se právo obdarovaného vrátit dar pro vady promlčuje ve tříleté promlčecí době, která začne běžet dnem, kdy obdarovaný při obvyklé pozornosti mohl vadu zjistit. 543

Ustanovením o prominutí daně v zákoně o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí není dotčeno ustanovení § 55a zákona o správě daní a poplatků upravující prominutí daně jako mimořádný opravný prostředek. Takto došlo např. pokynem Ministerstva financí ČR D-194 k prominutí darovací daně, která by měla být vyměřena z poskytnutí finanční a hmotné humanitární pomoci do ciziny za účelem zmírnění následků mimořádných hromadných událostí. 544


545

143

150.000 – 200.000 200.000 – 250.000 250.000 – 500.000 500.000 a více

14 % 18 % 24 % 30 %

Tabulka 40: Sazba daně darovací ve vlámském regionu mezi přímými příbuznými a manželi při darování nemovitosti Hodnota daru v EUR 0 – 12.500 12.500 – 25.000 25.000 – 75.000 75.000 – 175.000 175.000 a více

mezi bratry a sestrami 20 % 25 % 35 % 50 % 65 %

Sazba daně darovací mezi strýci a tetami a mezi dalšími osobami synovci a neteřemi 25 % 30 % 30 % 35 % 40 % 50 % 55 % 65 % 70 % 80 %

Tabulka 41: Sazba daně darovací ve vlámském regionu mezi nepřímými příbuznými a nepříbuznými při darování nemovitosti

Nižší sazbě daně podléhá ve Vlámsku darování stavebního pozemku: - 1 – 30 % mezi příbuznými v řadě přímé a manžely,

- 10 – 65 % mezi sourozenci,

- 10 – 70 % mezi strýci a tetami a synovci a neteřemi,

- 10 – 80 % mezi ostatními osobami.

Při darování movitých věcí je ve Vlámsku sazba daně pevná ve výši tři procenta, jde-li o darování mezi osobami v přímé linii nebo mezi manžely, respektive sedm procent v případě obdarování osoby příbuzné pouze vzdáleně nebo osoby nepříbuzné. Při darování tzv. obchodních věcí (tzn. darování vlastnictví či práva užívání průmyslových, obchodních a zemědělských podnikatelských atributů apod.), akcií a nároků za dlužníky se zde užívá nižší pevná sazba ve výši dvě procenta. Pouze drobné odchylky v daňových sazbách nalezneme v dalším belgickém regionu – ve Valonsku. Nerozlišuje se však, zda se jedná o darování movitého majetku či nemovitosti. Sazba daně je vždy progresivní s ohledem na tržní hodnotu daru: Hodnota daru v EUR Sazba daně darovací 0 – 12.500 3% 12.500 – 25.000 4% 25.000 – 50.000 5% 50.000 – 100.000 7% 100.000 – 150.000 10 % 150.000 – 200.000 14 % 200.000 – 250.000 18 % 250.000 – 500.000 24 % 500.000 a více 30 %

Tabulka 42: Sazba daně darovací ve valonském regionu mezi přímými příbuznými, manželi a spolužijícími osobami

Sazby daně darovací mezi nepřímými příbuznými a nepříbuznými osobami jsou ve Valonsku takřka totožné jako ve Vlámsku, mezi nepříbuznými však může výše zdanění 144

dosáhnout maxima až devadesát procent. Je-li darován majetek k podnikatelským účelům, použije se pevná sazba daně ve výši tří procent.

sloužící

V Bruselu se sazba daně liší s ohledem na druh darovaného majetku (nemovitosti, movité věci, bydlení, věci sloužící k podnikání), na hodnotu tohoto majetku a na vztah mezi dárcem a obdarovaným. Hodnota daru v EUR Sazba daně darovací 0 – 50.000 3% 50.000 – 100.000 8% 100.000 – 175.000 9% 175.000 – 250.000 18 % 250.000 – 500.000 24 % 500.000 a více 30 %

Tabulka 43: Sazba daně darovací v Bruselu mezi přímými příbuznými, manželi a spolužijícími osobami při darování nemovitosti Hodnota daru v EUR Sazba daně darovací 0 – 12.500 20 % 12.500 – 25.000 25 % 25.000 – 50.000 30 % 50.000 – 100.000 40 % 100.000 – 175.000 55 % 175.000 – 250.000 60 % 250.000 a více 65 %

Tabulka 44: Sazba daně darovací v Bruselu mezi sourozenci při darování nemovitosti Hodnota daru v EUR Sazba daně darovací 0 – 50.000 35 % 50.000 – 100.000 50 % 100.000 – 175.000 60 % 175.000 a více 70 %

Tabulka 45: Sazba daně darovací v Bruselu mezi strýci a tetami a synovci a neteřemi při darování nemovitosti Hodnota daru v EUR Sazba daně darovací 0 – 50.000 40 % 50.000 – 75.000 55 % 75.000 – 175.000 65 % 175.000 a více 80 %

Tabulka 46: Sazba daně darovací v Bruselu mezi ostatními osobami při darování nemovitosti

Jde-li o darování mezi osobami v přímé linii, mezi manžely nebo mezi osobami žijícími ve společné domácnosti, používá se v Bruselu při darování movitých věcí pevná tříprocentní sazba. V ostatních případech je stanovena vyšší sazba sedm procent. Při darování věcí sloužících pro podnikatelské účely se užije sazba tři procenta. Daňově zvýhodněna jsou darování obydlí, tj. domů, bytů apod. (nikoliv stavebních pozemků), pokud je mezi dárcem a obdarovaným úzký příbuzenský vztah v lineární linii, případně jedná-li se o dar mezi manžely či osobami žijícími ve společné domácnosti:

145

Hodnota daru v EUR Sazba daně darovací 0 – 50.000 2% 50.000 – 100.000 5,3 % 100.000 – 175.000 6% 175.000 – 250.000 12 % 250.000 – 500.000 24 % 500.000 a více 30 %

Tabulka 47: Sazba daně darovací v Bruselu při darování obydlí Konstrukce rakouské daně darovací (Schenkumgsteuer) je velmi podobná české úpravě. rozdíl je pouze v tom, že výnos darovací daně je v Rakousku dělen mezi federální vládu (83,333 %) a zemské vlády (16,667 %). Základem daně je hodnota daru. Sazby daně jsou přitom vcelku vysoké, a to dvě až šedesát procent v závislosti na příbuzenském vztahu mezi dárcem a obdarovaným. Osoby dárců jsou pro účely daně darovací rozděleny do šesti kategorií, přičemž v každé kategorii je sazba daně progresivní zvyšující se s ohledem na hodnotu daru. Od darovací daně jsou osvobozeny dary charitativním a náboženským organizacím.546

Také v Německu547 jsou od darovací daně (Schenkumgsteuer) osvobozeny dary charitativním a náboženským organizacím. Celý výnos daně směřuje do rozpočtu zemských rozpočtů. Dani nepodléhá prvních 256.000 EUR a čtyřicet procent hodnoty děděného podnikatelského majetku a akcií v rodinných společnostech, ve farmách a v lesních hospodářstvích. Další nezdanitelná minima se odvíjejí od vztahu dárce a obdarovaného. Sazby daně se pohybují mezi sedmi až padesáti procenty s ohledem na hodnotu zdaňovaného majetku a vztahu dárce a obdarovaného: Základ daně od EUR do EUR 0 52.000 52.000 256.000 256.000 512.000 512.000 5.113.000 5.113.000 12.783.000 12.783.000 25.565.000 25.565.000 a více

Daň v % pro osoby zařazené v daňové třídě I. II. III. 7 12 17 11 17 23 15 22 29 19 27 35 23 32 41 27 37 47 30 40 50

Tabulka 48: Sazby daně darovací v Německu548

Španělská úprava darovací daně (Impuesto sobre donaciones) směřující do rozpočtů autonomních komunit se vyznačuje širokou škálou sazeb. Jejich výše je závislá na vztahu dárce a obdarovaného a na hodnotě daru. Nejnižší sazba přitom dosahuje hodnoty 7,65 %, nejvyšší pak 34 %. Speciální (nižší) sazbě pak podléhá darování obytných domů v maximální hodnotě 122.606,47 EUR a živností. Základem daně je


Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_de.pdf. 6. 12. 2005.

547

548

§ 10 německého zákona o dani dědické a darovací.

146

hodnota darů; v případě darů téže osobě od stejného dárce v průběhu tří let se jejich hodnota sčítá tak, aby nedocházelo k drobení darů.549

Francouzská úprava daně darovací vychází z konstrukce poplatku pro případ smrti – Droit de mutation par décès (succession), který je popsán výše v kapitole týkající se daně dědické. Vyznačuje se zajímavými úlevami při stanovení základu daně, když od hodnoty daru je možné odečíst: - 15.244,90 EUR, jde-li o dar prarodičů vnoučatům,

- 1.524,49 EUR, jsou-li darovány akcie všem společníkům společnosti; podmínkou je povolení příslušného ministerstva majícího na starost rozpočet,

- padesát procent, pokud je dárci méně než 65 let

- třicet procent, je-li dárci více než 65 let, ale méně než 75 let.550

Daň darovací v Itálii (Imposta sulle donazioni) měla vzhledem ke své konstrukci naprosto minimální význam. Dani nepodléhaly dary mezi manžely a osobami příbuznými v přímé linii až do čtvrté generace. Další osoby mohly využít nezdanitelné minimum ve výši 350 milionů lir (cca. 180.759,91 EUR),551 osoby se zdravotním či jiným postižením dokonce jednu miliardu lir (cca. 516.456,89 EUR).552 Velmi široký byl i výčet osvobození, který zahrnoval mimo jiné dary charitám, sociálním organizacím, církevním a vzdělávacím institucím, dary směřující na podporu výzkumu a vývoje, dary státu a územním samosprávným celkům. Sazba daně byla pevná ve výši sedm procent.553 I vzhledem k výše uvedeným důvodům byla daň darovací v Itálii v roce 2001 zrušena.554

Darovací daň v Nizozemí, v Irsku, v Srbsku a v Portugalsku je upravena společně s daní dědickou. Její výklad byl již podán v rámci kapitoly o dani dědické. Taktéž švédská darovací daň (Gåvoskatt) je vystavěna na stejných základech jako daň dědická. Pouze nezdanitelné minimum je oproti dědické dani nižší a činí 10.000 SEK (cca. 1.080 EUR).555

Také z právní úpravy darovací daně ve Velké Británii je zřetelná velmi úzká provázanost s daní dědickou. Velmi důležité je především určení poplatníka, kterým je dárce, nikoliv příjemce daru. Od darovací daně jsou osvobozeny převody majetku mezi manžely bez omezení. V případě dalších osob jsou osvobozeny drobné dary, jejichž hodnota nepřekračuje 250 GBP (cca. 362,50 EUR) v průběhu kalendářního roku.



551

552

Za použití Euro Converter – http://europa.eu.int/cgi-bin/eurocalc.pl. Za použití Euro Converter – http://europa.eu.int/cgi-bin/eurocalc.pl.

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_it.pdf. 6. 12. 2005. 553


Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_sw.pdf. 6. 12. 2005.

555

147

Nezdanitelné minimum činí 3.000 GBP (cca. 4.350 EUR) za rok. Sazba daně je pevná ve výši dvacet procent.556

Daň darovací (Gaveafgift) v Dánsku557 se vyznačuje širokou škálou různých osvobození, přičemž nejvýznamnějším je úplné osvobození darů mezi manžely. Dále jsou osvobozeny situace, kdy dárce přenechává ve svém domě obdarovanému byt k trvalému bydlení. Nezdanitelná minima jsou odvozena od vztahu dárce a obdarovaného: - 43.700 DKK (cca. 5.812 EUR), je-li obdarováno dítě, případně i nevlastní dítě a vnuci a vnučky, rodiče a prarodiče včetně nevlastních rodičů, osoby žijící s dárcem ve společné domácnosti alespoň po dobu dvou let před darováním apod.,

- 15.300 DKK (cca. 2.035 EUR), je-li obdarovaným zeť nebo snacha.

Základem daně je komerční (tržní) cena daru. Sazba daně je fixní a má dvojí hodnotu: - 36,25 %, pokud jsou příjemci daru nevlastní rodiče či prarodiče,

- 15 % pro ostatní.

Právní úprava darovací daně ve Finsku558 (Lahjavero/Gåvoskatt) je velmi podobná dani dědické. Od daně jsou osvobozeny předměty určené k běžnému použití v domácnosti do maximální hodnoty 3.400 EUR. Dále jsou osvobozeny do stejné výše dary věnované pro účely vzdělávání. Nad rámec těchto částek platí obecné nezdanitelné minimum ve výši 3.400 EUR. Pro účely zabránění drobení darů je stanovena tříletá lhůta, během níž se hodnota darů věnovaných jedním dárcem jednomu obdarovanému sčítá a dříve zaplacená daň se započítává na úhradu daně nově vypočtené. Osoby poplatníků jsou rozděleny do tří daňových tříd stejně jako u daně dědické. První třídu tvoří manžel, děti, rodiče a přímí potomci dětí. Sourozenci, nevlastní sourozenci a jejich potomci jsou zařazeni do druhé třídy, ostatní osoby tvoří třetí daňovou třídu. Sazba daně je progresivní: Hodnota daru 3.400 – 17.000 EUR 17.000 – 50.000 EUR 50.000 EUR a více

Fixní část daně 85 EUR 1.445 EUR 5.735 EUR

Variabilní část 10 % z hodnoty přesahující 3.400 EUR 13 % z hodnoty přesahující 17.000 EUR 16 % z hodnoty přesahující 50.000 EUR

Tabulka 49: Sazby daně darovací ve Finsku pro osoby v první daňové třídě559 V tabulce jsou uvedeny sazby výhradně pro osoby zařazené v první daňové třídě. Ostatní osoby používají tutéž tabulku. Výsledek se však následně vynásobí dvěma (pokud patří do druhé daňové třídy), respektive třemi (osoby ve třetí daňové třídě). Daň darovací (Φόρος δωρεών και γονικών παροχών) je provázána s daní dědickou i v Řecku zejména v rozsahu osvobození a v nezdanitelných minimech, o kterých bylo Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_uk.pdf. 6. 12. 2005. 556


Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_fi.pdf. 6. 12. 2005. Též http://www.worldwide-tax.com/finland/fin_other.asp. 20. 12. 2005. 558

http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_fi.pdf. 6. 12. 2005. 559

148

pojednáno v rámci kapitoly o zdanění dědictví. Pro dary od rodičů uplatňují Řekové jedno zvláštní pravidlo: dar nepřesahující 90.000 EUR od jednoho rodiče (příp. až 130.000 EUR, pokud jeden z rodičů zemřel) se zdaňuje poloviční sazbou. Sazby se pohybují mezi pěti až čtyřiceti procenty v závislosti na vztahu dárce a obdarovaného a hodnotě dědictví.560

Švýcarsko nemá na federální úrovni darovací daň, avšak jednotlivé kantony ji mohou do svých daňových soustav zavést. Této možnosti nevyužily pouze kantony Schwyz a Lucerne. Ostatní darovací daň vybírají, přičemž obvykle od placení osvobozují nejbližší příbuzné (manžele a přímé potomky).561 I v dalších daních je zavedena darovací daň. Například v Chorvatsku plyne výnos daně darovací do krajských rozpočtů a sazba daně je fixní ve výši pět procent.562 S daní podobnou dani darovací se setkáme i v Monaku. Tamní daň z převodu majetku se vztahuje i na bezúplatné převody majetku. Sazba daně se liší s ohledem na příbuzenský vztah dárce a obdarovaného: - v linii přímých příbuzných: 0 %,

- mezi bratry a sestrami: 8 %,

- mezi strýci a tetami a bratranci a neteřemi: 10 %,

- mezi ostatními příbuznými: 13 %,

- mezi ostatními osobami: 16 %.

Základem slovinské563 daně darovací je tržní hodnota daru snížená o dluhy. Sazba daně je závislá na vztahu dárce a obdarovaného, přičemž první třída (manžel a přímí potomci) je od placení daně osvobozena. Ostatní obdarovaní platí progresivní daň ve výši pět až třicet procent s ohledem na svůj vztah k dárci a na hodnotu daru. Rozdělení poplatníků do tříd je totožné jako u daně dědické: Hodnota dědictví v SIT

do 2.184.773 následujících 7.633.110 následujících 7.642.174 následujících 7.633.109 následujících 7.642.174 následujících 7.633.109 následujících 7.642.173 následujících 7.633.110 následujících 15.275.285 nad 63.285.907

1. třída 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14

Daň v % 2. třída 3. třída 8 11 9 13 10 15 11 17 12 19 13 21 14 23 15 25 16 27 17 30

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_gr.pdf. 6. 12. 2005. Též Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 166. 560

Srov. Quick Guide to Taxation in Switzerland. Deloitte and Touche. http://www.deloitte.com/dtt/article/0,2297,sid%253D11410%2526cid%253D15578,00.html. 20.12. 2005.

561

562

Srov. www.pu.mfin.hr/en/porezi/v_poreza.asp?id=b01d1. 8. 12. 2005.

Srov. Pernek, F. et al. Finančno pravo in javne finance. Posebni del. Ponatis. 1. izdaje. Maribor: Pravna fakulteta, 2001. ISBN: 961-6399-23-3. Str. 217-221. Též http://www.worldwidetax.com/slovenia/sln_other.asp. 8. 12. 2005. Též http://www.gov.si/mf/angl/taxation.pdf. 8. 12. 2005. 563

149

Tabulka 50: Sazba daně dědické ve Slovinsku564 Na stejném principu jsou vystavěny sazby darovací daně (Ajándékozási illeték) i v Maďarsku. Jejich výše se pohybuje v rozmezí pět až čtyřicet procent.565

V Bulharsku najdeme jednu jedinou dávku zahrnující jak daň darovací, tak i daň z převodu majetku. Jedná se o „poplatek za obdržení majetku v důsledku darování nebo za protihodnotu“. Předmětem převodu může být movitý i nemovitý majetek, majetková a jiná práva, dobytek, umělecké předměty atd. Základem poplatku je tržní cena daru. Od poplatku jsou obecně osvobozeny dary do hodnoty 80 BGN (cca. 41 EUR) a dary manželovi a osobám v přímé linii do hodnoty 500 BGN (cca. 255 EUR) za rok. Zákon obsahuje také další věcná a osobní osvobození. Příbuzní jsou zvýhodněni i tím, že platí poloviční sazbu poplatku oproti ostatním poplatníkům. Sazby daně jsou poměrně strukturované a jsou uvedeny v příloze zákona o místních daních a místních poplatcích.566

K 1. lednu 2006 došlo ke změně ruské úpravy daně darovací, a to v tom smyslu, že daň již dále neplatí osoby s úzkým vztahem k dárci (manžel, děti, rodiče, vnoučata, prarodiče a sourozenci). U ostatních obdarovaných byla nahrazena pevná sazba daně (13 %) sazbou progresivní, která se pohybuje v rozmezí: - 3 – 15 %, je-li obdarovaným rodinný příslušník.

- 10 – 40 %, pokud obdrží dar jiná osoba.567

Pro všechny poplatníky platí nezdanitelné minimum ve výši osmdesátinásobku minimální mzdy. Oceňování se provádí k okamžiku uzavření darovací smlouvy. Notáři evidující darovací smlouvy mají informační povinnost vůči daňovým orgánům. Ty vyhotovují tzv. daňová oznámení (platební výměry), která zasílají poplatníkům. Daň je splatná ve lhůtě tří měsíců od doručení daňového oznámení. Až do splacení daňového nedoplatku nemůže daňový dlužník majetek zcizit.

V Bosně a Hercegovině (v republice Srbské)568 je konstrukce daně darovací totožná s daní dědickou. Základem daně je tržní hodnota daru a fixní daňová sazba se liší s ohledem na povahu daru: - je-li darem nemovitost, platí se sazba ve výši tři procenta,

- obdrží-li poplatník peníze, práva duševního vlastnictví nebo movitý majetek, je povinen uhradit daň s vyšší sazbou deset procent.

Od daně jsou osvobozeny osoby v první skupině, tj. nejbližší příbuzní včetně manželů dětí a vnoučat, dále osoby, které využijí dar k zemědělské činnosti a osoby žijící s dárcem alespoň rok ve společné domácnosti, pokud obdrží darem byt nebo dům. Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 322. 1.000.000 SIT odpovídá cca. 4.175 EUR 564

Srov. http://www.worldwide-tax.com/hungary/hun_other.asp. 20. 12. 2005. Též Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-809. Str. 346.

565

566

Srov. bulharský zákon o místních daních a místních poplatcích č. 104/28.12.1951.

Srov. Rabushka, A. Russia Abolishes Inheritance Tax. www.russianeconomy.org/comments/062005.html. 20. 6. 2005.

567


568

150

Obecné nezdanitelné minimum ve výši 5.000 KM (cca. 2.600 EUR) se vztahuje na movité věci, které nepodléhají registraci (např. automobily). Výnos daně darovací směřuje do obecních rozpočtů.

Také v Makedonii se při konstrukci daně darovací využívají konstrukční prvky daně dědické. Základem daně je i zde tržní hodnota daru snížená o dluhy. Obdarovaní patřící do první skupiny jsou od placení daně darovací zcela osvobozeni. Sazba daně ve výši tři procenta platí pro osoby zařazené do druhé skupiny, osoby ve třetí skupině jsou povinny platit vyšší pětiprocentní sazbu. Zvláštní osvobození se vztahuje na osoby z druhé daňové skupiny za podmínky, že darem obdrží byt či obytný dům, ve kterém žily společně s dárcem alespoň po dobu jednoho roku. Podpora zemědělské produkci je vyjádřena v pravidle, podle kterého daň nemusí platit osoby zařazené do druhé skupiny, pokud dostávají zemědělskou půdu a s ní související hospodářské budovy.569

I v Polsku570 platí jeden zákon společný pro daň dědickou i darovací (ustawa o podatku od spadków i darowizn) Ten definuje tři daňové skupiny osob, přičemž každá z nich má možnost uplatnit určitou minimální hodnotu daru osvobozeného od daně: - 9.637 PLN (cca. 2.505 EUR) pro osoby zařazené do první daňové skupiny,

- 7.276 PLN (cca. 1.892 EUR) pro osoby zařazené do druhé daňové skupiny,

- 4.902 PLN (cca. 1.275 EUR) pro osoby zařazené do třetí daňové skupiny.

Základem daně je hodnota daru (brutto hodnota) snížená o dluhy a další břemena (netto hodnota). Sazby daně jsou odstupňovány jednak podle zařazení do jednotlivých daňových skupin, jednak podle hodnoty daru: Netto hodnota daru v PLN od do První daňová skupina 0 10.278 10.278 20.556 20.556 a více Druhá daňová skupina 0 10.278 10.278 20.556 20.556 a více Třetí daňová skupina 0 10.278 10.278 20.556 20.556 a více

Daň

3% 308,30 PLN + 5 % z hodnoty přesahující 10.278 PLN 822,20 PLN + 7 % z hodnoty přesahující 20.556 PLN 7% 719,50 PLN + 9 % z hodnoty přesahující 10.278 PLN 1.644,50 PLN + 12 % z hodnoty přesahující 20.556 PLN 12 % 1.233,40 PLN + 16 % z hodnoty přesahující 10.278 PLN 2.877,90 PLN + 20 % z hodnoty přesahující 20.556 PLN

Tabulka 51: Sazby daně darovací v Polsku571

Rovněž Norsko nečiní žádné velké rozdíly mezi daněmi dědickou a darovací. Nejvýznamnějším pravidlem z hlediska poplatníka je osvobození prvních 250.000 NOK (cca. 31.250 EUR). Dalších 300.000 NOK (cca. 37.500 EUR) je zdaňováno osmi procenty (dědí-li manžel zůstavitele, jeho děti, vnuci a rodiče), respektive deseti 569


Srov. Mastalski, R. Prawo podatkowe. 3 wyd. Warszawa, C. H. Beck, 2004. ISBN: 83-7387-201-9. Str. 587-600. 570

Srov. polský zákon o dani dědické a darovací (Dz. U. z 1997 r. Nr 16, poz 89 ze zm.). 100 PLN odpovídá cca. 26 EUR. 571

151

procent, jsou-li dědici ostatní osoby. Částky přesahující hodnotu 550.000 NOK (cca. 68.750 EUR) podléhají vyšší sazbě – dvacet, respektive třicet procent.572

Naprosto unikátně je zdanění darů upraveno na Litvě, kde sice neexistuje samostatná daň darovací, ale příjem darů podléhá dani důchodové. Zcela jsou od daně osvobozeny převody majetku mezi manžely a mezi rodiči a dětmi. V ostatních případech činí sazba pět procent z hodnoty daru do 500.000 LTL (cca. 145.000 EUR), nad tuto hodnotu se platí daň ve výši deseti procent.573


Srov. http://www.worldwide-tax.com/lithuania/lit_other.asp. 20. 12. 2005. Též Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-809. Str. 215. 573

152

6

DANĚ Z PŘEVODU MAJETKU

Poslední ze skupiny transferových daní upravených zákonem č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů, je daň z převodu nemovitostí. Svojí konstrukcí je poněkud odlišná od daně dědické a daně darovací. Z toho důvodu je ve většině evropských právních úprav regulována samostatným právním předpisem. Mastalski a další polští odborníci přitom daně z převodu majetku vůbec nepovažují za daně majetkové, když tvrdí, že mají blíže spíše k obratovým daním. Tomuto názoru svědčí i příklad ze Španělska: předmětem španělské daně z kapitálových transferů a právních úkonů nejsou převody majetku. Ty podléhají dani z přidané hodnoty. Polská daňová teorie pak v souvislosti se zdaněním převodů nemovitostí vytváří zvláštní skupinu daní z civilněprávních úkonů.574

Základním znakem daní z převodu majetku (včetně nemovitostí) je skutečnost, že patří do skupiny majetkových daní z kapitálových transakcí, které se platí z hodnoty celého převáděného majetku v okamžiku jeho prodeje. Jde tedy o převod úplatný, na rozdíl od majetkových daní z kapitálových transferů (daň dědická, resp. daň pozůstalostní a daň darovací), kdy se jedná o bezúplatný převod majetku z titulu získání dědictví či formou daru.575 Funkcí daní z převodu nemovitostí je předejít daňovým únikům na darovací dani, které by se daňové subjekty mohly vyhnout fiktivními smlouvami o prodeji předmětného majetku, a v konečném důsledku i na dani dědické.576 Touto daní se tedy odčerpává část kupní ceny získané z prodeje (nemovitého) majetku.

Bez ohledu na jisté odlišnosti mají daně z převodu majetku s ostatními transferovými daněmi však mnoho společných znaků. Především se jedná o majetkové daně placené nepravidelně, tzn. majetek je zdaňován jednorázově v okamžiku změny svého držitele (darováním, děděním, prodejem). Také mnohé možnosti osvobození jsou totožné pro všechny převodní daně. Téměř každá z evropských zemí má ve svém rejstříku daňových povinností zařazenu určitou formu daně z převodu majetku. V některých státech se vybírá namísto daně z převodu majetku daň z registrace převodu majetku neboli tzv. kolkovné.

Obvykle se zdanění úplatných transferů vztahuje pouze na nemovitý majetek; příkladem může být Česká republika. V dalších regionech najdeme daně z převodu majetku se šířeji vymezeným předmětem zdanění (neomezeným pouze na nemovitý majetek). Jak však upozorňuje Koutná,577 pokud by se daň z převodu vztahovala i na věci movité, nebyla by taková daň spravovatelná, neboť by zdanění podléhaly veškeré nákupy libovolného zboží. Proto zahraniční právní úpravy vždy přesně specifikují předmět zdanění a omezují ho jen na vybrané komodity (např. lodě, letadla apod.). V této souvislosti je zajímavý i rozsudek Nejvyššího správního soudu v Brně, který potvrzuje skutečnost, že vlastník věci může určit účetní a daňový režim věcí, nemůže však Srov. Mastalski, R. Prawo podatkowe. 3 wyd. Warszawa, C. H. Beck, 2004. ISBN: 83-7387-201-9. Str. 549. 574


Srov. Kubátová, K. Daňová teorie a politika. 3., přeprac. vyd. Praha: ASPI Publishing, 2003. ISBN: 80-86395-84-7. Str. 250. 576

Koutná, A. Daň z převodu nemovitostí. In: kol. Daně 2005. 1. vyd. Praha: ASPI, 2005. ISBN: 807357-079-3. Str. 840. 577

153

vymezit jejich charakter, tzn. zda se jedná o věc movitou, nemovitou, věc hlavní, součást věci nebo její příslušenství. Takové vymezení nezávisí na vůli subjektu, ale je nutno posuzovat jej ve smyslu příslušných ustanovení občanského zákoníku.578

Česká daň z převodu nemovitostí svým názvem klame. Primárně se sice vztahuje na případy, kdy dochází převodu vlastnických práv k nemovitostem, zahrnuje však i situace, kdy se jedná o přechod vlastnického práva či kdy je zřizováno v rámci daně darovací věcné břemeno ohledně nemovitosti, kterou bude zatěžovat.579 Oproti ostatním transferovým daním má daň z převodu nemovitostí větší fiskální význam: Rok 2000 2001 2002 2003 2004

Σ v mil. Kč 5.439 5.834 7.171 8.025 9.461

Tabulka 52: Vývoj daňových příjmů z daně z převodu nemovitostí v České republice580

Přesto se vyskytují snahy o její zrušení, a to především na pravé straně českého politického spektra. Nejsou však tak výrazné jako u daní z kapitálových transferů (u daně dědické a u daně darovací). Zřejmě i proto, že výnos daně je relativně stabilní a pro státní rozpočet nikoliv zanedbatelný.

6.1

Konstrukce daní z převodu majetku

Česká právní úprava regulující zdanění změny vlastnických práv k majetku má za sebou dlouhý historický vývoj a nijak výrazně se neliší od regulace v dalších evropských zemích s tou výjimkou, že se vztahuje výhradně na transfery nemovitostí. Na druhé straně se každý zákonodárce snaží do právních norem prosazovat své myšlenky, ideje a cíle, což má za následek jisté rozdíly v jednotlivých evropských právních úpravách. 6.1.1 Předmět daní z převodu majetku Předmětem české daně z převodu nemovitostí jsou úplatné převody nebo přechody vlastnictví k nemovitostem, které se nacházejí na území České republiky. Z nemovitostí v cizině se daň nevybírá.581

Převodem vlastnického práva k nemovitostem se rozumí případy, při nichž dojde mezi zúčastněnými subjekty k souhlasnému projevu vůle, tj. je-li uzavřena například 578 579 580

Srov. rozsudek NSS v Brně čj. 5 Afs 130/2004-62 ze dne 13. 12. 2004.

Podrobněji viz výklad o předmětu daně z převodu nemovitostí.


Výjimkou z tohoto pravidla platného ve všech zemích evropské unie je Dánsko, kde se zdaňují i převody nemovitostí nacházející se v zahraničí. Srov. Láchová, L. Perspektivy majetkových daní. In: Kubátová, K., Vybíhal, V. a kol. Optimalizace daňového systému ČR. 1. vyd. Praha: Eurolex Bohemia, 2004. ISBN: 80-86861-05-8. Str. 149. 581

154

kupní smlouva, směnná smlouva nebo smlouva o prodeji podniku. Tyto převody jsou registrovány katastrálními úřady, které zapisují vklad vlastnického práva k dané nemovitosti.582 Vlastnické právo nepřejde, pokud nedojde k jeho zápisu vkladem. Právní účinky vkladu vlastnického práva vznikají ke dni, kdy byl katastrálnímu úřadu podán návrh na jeho zápis. Není tedy rozhodující okamžik podpisu například kupní smlouvy. (Dokonce se stává, byť zřídka, že návrh na vklad je podán až po uplynutí několika měsíců či let po podpisu smlouvy.583) V jiných státech však tomu může být jinak. V mnoha zemích Evropské unie je vznik daňové povinnosti vázán na uzavření smlouvy o převodu nemovitosti mezi smluvními stranami. Důvod ke zdanění je tak založen již v okamžiku podpisu poslední smluvní strany.584

Odstoupení od smlouvy jako jednostranný právní úkon mající za následek zrušení této smlouvy od počátku (ex tunc) nemá vliv na fakt, že předchozí úplatný převod vlastnictví k nemovitostem byl předmětem daně z nemovitostí a tedy i nadále podléhá zdanění.585 Pokud by došlo k právnímu úkonu dvou- či vícestrannému se stejnými účinky jako odstoupení od smlouvy (např. „dohoda o zrušení smlouvy“, „dohoda o zpětném převodu“, „dohoda o vrácení nemovitosti“ apod.), vzniká znovu předmět daně z převodu nemovitostí, aniž by bylo možné předchozí daň z převodu nemovitostí prominout.586

Pokud dojde k nabytí vlastnictví nezávisle na projevu vůle dosavadního vlastníka (např. rozhodnutím státního orgánu nebo ze zákona), nejedná se o převod, ale o přechod vlastnického práva k nemovitosti. Přechod vlastnického práva se zapisuje formou záznamu vlastnického práva k nemovitostem. Má pouze deklaratorní účinky, vlastnické právo přechází již dříve okamžikem odvislým například od soudního rozhodnutí nebo od litery zákona. Typickým příkladem přechodu vlastnického práva k nemovitosti je nabytí nemovitosti v dražbě (k přechodu vlastnictví dochází dnem příklepu za splnění dalších podmínek) nebo vyvlastnění nemovitosti (okamžik přechodu vlastnického práva Srov. zákon č. 265/1992 Sb., o zápisech vlastnických a jiných věcných práv k nemovitostem, ve znění pozdějších předpisů. 582

„Návrh vkladu vlastnického práva do katastru nemovitostí je možno podle názoru Ústavního soudu podat v časově neomezené lhůtě, neboť ani uplynutí času nemůže nic změnit na vázanosti účastníků smlouvy projevy jejich vůle. Uzavřením smlouvy vznikl kupujícím obligační nárok na převedení vlastnického práva k nemovitostem a prodávajícímu rovněž obligační nárok na zaplacení dohodnuté kupní ceny. Zaplatili-li tedy kupující prodávajícímu kupní cenu, splnili svou závazkovou povinnost z uzavřené smlouvy, lhostejno, v jakém stadiu se nachází věcněprávní aspekt věci, neboť projednávaném případě nejde o závazky ze synallagmatické smlouvy, pro niž je typická vzájemná vázanost plnění.“ Srov. Nález č. 96 (sv. 6) Sb. n. a us. ÚS ČR. In: Jehlička, O., Švestka, J., Škárová, M. Občanský zákoník. Komentář. 9. vyd. Praha: C. H. Beck, 2004. Str. 273. K tomu dále Nález č. 86 (sv. 18) Sb. n. a us. ÚS ČR. In: Jehlička, O., Švestka, J., Škárová, M. Občanský zákoník. Komentář. 9. vyd. Praha: C. H. Beck, 2004. Str. 273-274. 583


Srov. § 48 zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů. K tomu též rozsudek KS v Ostravě sp. zn. 22 Ca 322/98-23 ze dne 8. 12.1998: „Předmětem daně z převodu nemovitostí je podle ust. § 9 odst. 2 zákona o dni dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí úplatný převod vlastnictví k nemovitostem i v takovém případě, kdy následně dojde k odstoupení od uzavřené kupní smlouvy o převodu nemovitostí. Nelze, s ohledem na jednoznačnou dikci citovaného ustanovení, dospět k jinému závěru, než že i v těchto případech, tj. kdy k převodu nemovitostí vzhledem k odstoupení od smlouvy nedojde, vzniká převodci povinnost daň z převodu nemovitostí zaplatit.“ In: kol. Daňové judikáty – 1. díl. 1. vyd. Praha: Linde, 199. ISBN: 80-7201-178-2. Str. 360-363. 585

Srov. Koutná, A. Daň z převodu nemovitostí. In: kol. Daně 2005. 1. vyd. Praha: ASPI, 2005. ISBN: 80-7357-079-3. Str. 843. 586

155

je zpravidla dán pravomocným rozhodnutím příslušného stavebního úřadu, obecně podle občanského práva pak dnem určeným v rozhodnutí, a není-li určen, dnem právní moci rozhodnutí).587

Předmět daně z převodu nemovitostí může vzniknout i v případě vypořádání podílového spoluvlastnictví (nejčastěji reálným rozdělením společné věci), avšak pouze tehdy, když v rámci vypořádání získává jeden z vlastníků více, než kolik činil jeho spoluvlastnický podíl 588 a tento rozdíl je dorovnán úplatou.589 To znamená, že předmětem daně je v těchto případech úplatný převod nebo přechod podílu nebo části podílu, o který se sníží hodnota podílu převodce, který měl před vypořádáním. Předmětem daně je tedy pouze rozdíl mezi stavem před a po vypořádání podílového spoluvlastnictví.590 Další možností vzniku předmětu daně z převodu nemovitostí jsou situace, kdy je uzavřena darovací smlouva, v jejímž rámci se k darované nemovitosti bezúplatně zřídí věcné břemeno591 nebo je sjednáno jiné plnění obdobné věcnému břemeni,592 zpravidla ve prospěch dárce.

Dani z převodu nemovitostí podléhá převod a daňově je tak do jisté míry v situacích, kdy si několik účastníků třeba vždy stanovit dvojice, mezi převod.593 587

i výměna nemovitostí. Ta se považuje za jeden zvýhodněna. Toto pravidlo se ovšem nedá využít smlouvy vyměňuje navzájem své nemovitosti. Je nimiž bude daná výměna považována z jeden

Srov. § 132 zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů.

Podílem se rozumí souhrn hodnot všech podílů spoluvlastníka na nemovitostech, které jsou předmětem vypořádání. 588

589

Pokud by rozdíl nebyl dorovnán, jednalo by se o bezúplatné nabytí podléhající dani darovací.

Srov. Rozsudek KS v Hradci Králové sp. zn. 31 Ca 66/2002-16 ze dne 10. 4. 2003: „Vypořádání podílového spoluvlastnictví k nemovitostem tak, že každý ze spoluvlastníků získá vlastnické právo k jedné samostatné nemovitosti, podléhá dani z převodu nemovitostí [§ 9 odst. 1 písm. a) zákona ČNR č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí].“ 590

Věcná břemena jakožto věcná práva k věci cizí omezují vlastníka nemovité věci ve prospěch někoho jiného tak, že je povinen něco trpět, něčeho se zdržet, nebo něco konat. Práva odpovídající věcným břemenům jsou spojena buď s vlastnictvím určité nemovitosti (s vlastnictvím věci přecházejí na nabyvatele), nebo patří určité osobě. K nabytí práva odpovídajícího věcným břemenům i k jeho zániku je nutný vklad do katastru nemovitostí. Srov. § 151 a násl. zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů. 591

Pojem „jiné plnění obdobné věcnému břemeni“ se v českém právním řádu jinde nevyskytuje a ani zákon o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí neposkytuje jeho výklad. Podle právní teorie se jedná o podobný institut jako jsou věcná břemena s tím rozdílem, že jiná plnění obdobná věcnému břemeni nejsou zapisována do katastru nemovitostí a oprávněná osoba nemá tak jisté právní postavení jako v případě věcných břemen (smlouva zavazuje pouze účastníky dané dohody, nikoliv např. nabyvatele nemovitosti). Srov. Koutná, A. Daň z převodu nemovitostí. In: kol. Daně 2005. 1. vyd. Praha: ASPI, 2005. ISBN: 80-7357-079-3. Str. 857. 592

K tomu srov. rozsudek MS v Praze sp. zn. 28 Ca 251/2000 ze dne 21. 8. 2002: „V případě výměn nemovitostí posouzení vzniku předmětu daně a též základu daně z převodu nemovitostí je nutno učinit na základě ustanovení § 9 odst. 3 ZDDPN. NA tom nic nemění ani ta skutečnost, že hodnoty převáděných nemovitostí jsou i značně rozdílné a rozdíly v jejich hodnotě si účastníci smlouvy finančně vyrovnávají. Rovněž důvod směny nerozhoduje, může tedy jít i o způsob zrušení spoluvlastnictví a vzájemné vypořádání. Vypořádání pak může obsahově zahrnovat jak reálné rozdělení, tak i převod ideálních podílů.“ In: Koutná, A. Daň z převodu nemovitostí. In: kol. Daně 2005. 1. vyd. Praha: ASPI, 2005. ISBN: 80-7357-079-3. Str. 841. 593

156

Koutná upozorňuje i na další možnost vzniku předmětu daně z převodu nemovitostí – na převod spoluvlastnického podílu k pozemku a změny podílů na společných částech domu na podkladě smlouvy o výstavbě.594 V případě, kdy předmětem smlouvy o výstavbě samostatné jednotky v domě formou půdní vestavby nebo rozšířením stávající jednotky na úkor společných částí domu je i úplatný nebo bezúplatný převod spoluvlastnického podílu na pozemku, nabývá stavebník tento spoluvlastnický podíl na pozemku ke dni právních účinků vkladu smlouvy o výstavbě do katastru nemovitostí. Takový převod bude podléhat zdanění daní darovací nebo daní z převodu nemovitostí podle toho, o jakou formu převodu se jedná. Naproti tomu změna velikosti spoluvlastnických podílů na společných částech domu nebude předmětem zdanění, neboť ke vzniku spoluvlastnického práva na společných částech domu dojde až vznikem jednotky.595

Některé zahraniční právní úpravy zdanění transferů nemovitostí rozšiřují předmět daně i na další skutečnosti. Například v Německu je daní zatížena i možnost vlastníka nemovitost užívat a převádět na třetí strany práva vyplývající z kupní smlouvy. V Rakousku je předmět daně rozšířen i na tzv. přírodní příslušenství (stromy a keře), nerostné zdroje, umělou výbavu a vedlejší doplňkový majetek (věci, které nejsou pevně připevněné k nemovitosti a pomáhají přitom jejímu účelu). V jiných zemích může být předmětem daně i pouhý nákup práva k prodeji nemovitosti, i když nedojde k nabytí právoplatného vlastnictví.596 6.1.2 Osvobození od daní z převodu majetku Výčet osvobození od placení daně z převodu nemovitostí je velmi pestrý, zároveň však vcelku nepřehledný. Velmi často je nárok na osvobození vázán na splnění dalších podmínek, které je nutno splnit.

Od daně z převodu nemovitostí je (podobně jako jinde v Evropě) osvobozena celá řada převodů a přechodů vlastnictví v návaznosti na majetek státu. Jedná se o: - převody a přechody vlastnictví k nemovitostem při likvidaci státních podniků, akciových společností s plnou majetkovou účastí státu nebo Pozemkového fondu České republiky a společností s ručením omezeným s plnou majetkovou účastí státu,597

- převody a přechody vlastnictví k nemovitostem akciových společností s plnou majetkovou účastí státu uskutečněné podle rozhodnutí valné hromady a schválené vládou České republiky,

- převody vlastnictví k nemovitostem akciových společností s plnou majetkovou účastí státu související s přímým prodejem v rámci rozhodnutí o privatizaci, Srov. § 17 a násl. zákona č. 72/1994 Sb., kterým se upravují některé spoluvlastnické vztahy k budovám a některé vlastnické vztahy k bytům a nebytovým prostorům a doplňují některé zákony (zákon o vlastnictví bytů), ve znění pozdějších předpisů. 594

Koutná, A. Daň z převodu nemovitostí. In: kol. Daně 2005. 1. vyd. Praha: ASPI, 2005. ISBN: 807357-079-3. Str. 840-840. 595


K přechodům vlastnictví dochází nejčastěji formou veřejné dražby. Srov. § 47b zákona č. 92/1991 Sb., o podmínkách převodu majetku státu na jiné osoby, ve znění pozdějších předpisů. 597

157

- převody zemědělských a lesních pozemků z vlastnictví státu podle zvláštních předpisů,598

- převody nebo přechody vlastnictví k nemovitostem z vlastnictví České republiky, pokud s majetkem státu hospodaří organizační složky státu, Kancelář Poslanecké sněmovny, Kancelář Senátu, státní příspěvkové organizace, státní fondy nebo Česká konsolidační agentura, jakož i převody nebo přechody vlastnictví k nemovitostem na Českou republiku,

- převody a přechody vlastnictví k majetku z Pozemkového fondu České republiky na nabyvatele na základě rozhodnutí o privatizaci,

- převody a přechody vlastnictví k nemovitostem akciových společností s plnou majetkovou účastí státu uskutečněné v rámci schváleného privatizačního projektu nebo rozhodnutí o privatizaci před převodem majetkové účasti na Pozemkový fond České republiky,599

- převody nemovitostí z vlastnictví České republiky, které před převodem byly ve správě Pozemkového fondu České republiky,

- převody a přechody majetku, který přechází na právnické osoby v České republice v souvislosti se zánikem České a Slovenské Federativní Republiky.

S těmito osvobozeními úzce souvisí i další skupina daňových úlev, kdy se osvobození vztahuje na:

- převody a přechody vlastnictví k pozemkům a zřízení věcných břemen na základě rozhodnutí pozemkových úřadů o pozemkových úpravách podle zvláštních předpisů, například podle zákona o půdě,600

- převody nemovitostí, jestliže převodcem je právnická osoba, které byla nemovitost bezúplatně převedena likvidátorem na základě zákona o zrušení Fondu dětí a mládeže,601

- vydání majetku podle restitučních předpisů.

Další skupina osvobození od daně z převodu nemovitostí se vztahuje na majetek obcí, přičemž osvobozeny jsou: - převody a přechody vlastnictví k nemovitostem v souvislosti s rozdělováním a slučováním obcí nebo se změnami jejich území podle zákona o obcích,602

- převody vlastnictví k nemovitostem z vlastnictví obcí do vlastnictví dobrovolných svazků obcí a zpět z vlastnictví dobrovolných svazků obcí do vlastnictví obcí, které Např. zákon č. 92/1991 Sb., o podmínkách převodu majetku státu na jiné osoby, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 95/1999 Sb., o podmínkách převodu zemědělských a lesních pozemků z vlastnictví státu na jiné osoby a o změně zákona č. 569/1991 Sb. , o Pozemkovém fondu České republiky, ve znění pozdějších předpisů, a zákona č. 357/1992 Sb. , o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů, ve znění pozdějších předpisů apod. 598

Srov. § 11 odst. 3 zákona č. 92/1991 Sb., o podmínkách převodu majetku státu na jiné osoby, ve znění pozdějších předpisů. 599

Zákon č. 229/1991 Sb., o úpravě vlastnických vztahů k půdě a jinému zemědělskému majetku, ve znění pozdějších předpisů. 600

Zákon č. 364/2000 Sb., o zrušení Fondu dětí a mládeže a o změnách některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů. 601

602

Zákon č. 128/2000 Sb., o obcích (obecní zřízení), ve znění pozdějších předpisů.

158

byly či jsou ve svazku sdruženy a které byly předchozími vlastníky převáděných nemovitostí.

Od daně z převodu nemovitostí jsou osvobozeny rovněž převody a přechody vlastnictví k nemovitostem mezi zřizovateli veřejných výzkumných institucí a veřejnými výzkumnými institucemi.

Podpora soukromého podnikání je (nejen v České republice) vyjádřena v osvobození nepeněžitých vkladů – nemovitostí vložených do základního kapitálu obchodních společností a družstev.603 Tento vklad je obecně předmětem daně z převodu nemovitostí, neboť se jedná o úplatný převod do společnosti či družstva, když společník jako protihodnotu získává obchodní podíl. Vklad nemovitosti do základního kapitálu je osvobozen pouze tehdy, jsou-li splněny následující podmínky: - vklad může vložit pouze společník obchodní společnosti či družstva, a to výhradně do základního kapitálu,604

- účast společníka ve společnosti musí trvat minimálně pět let (s výjimkou případu úmrtí společníka nebo pokud zanikne účast společníka ve společnosti a tento společník si vnesenou nemovitost odnáší zpět605), přičemž po dobu těchto pěti let neběží lhůta pro vyměření daně. Zánik účasti ve společnosti nebo členství v družstvu do pěti let od vložení nemovitosti jako vkladu je společník povinen oznámit do třiceti dnů ode dne zániku účasti nebo členství místně příslušnému správci daně.

Osvobozeny jsou také převody a přechody majetku právnických osob při jejich sloučení, splynutí, rozdělení nebo přeměně. Důvodem je zde skutečnost, že se i nadále jedná o stejné právnické osoby.

603

Srov. zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů.

Srov. rozsudek NSS v Brně čj. 1 Afs 2/2003-52 ze dne 29. 3. 2005: „Ustanovení § 20 odst. 6 písm. e) zákon ČNR č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, osvobozovalo od daně pouze takové vklady do obchodních společností nebo družstev, jimiž se zvyšovalo základní jmění. Vklady do společností nebo družstev, které nezvyšovaly základní jmění, dani podléhaly.“ Též rozsudek KS v Hradci Králové sp. zn. 31 Ca 11/2002-20 ze dne 25. 2. 2003: „Podnik nebo část podniku jsou podle ustanovení § 59 odst. 4 obchodního zákoníku, ve znění účinném k 31. 12. 2000, způsobilé být předmětem nepeněžitého vkladu. Je-li předmětem nepeněžitého vkladu podnik, jsou do společnosti vkládány všechny věci, práva a jiné majetkové hodnoty, tj. i věci nemovité.“ K tomu též rozsudky MS v Praze sp. zn. 28 CA 362/97-44 ze dne 11. 11. 1998 a KS v Ústí nad Labem sp. zn. 16 Ca 334/98-20 ze dne 30. 7. 1998. In: kol. Daňové judikáty – 3. díl. 1. vyd. Praha: Linde, 2000. ISBN: 80-7201-246-0. Str. 488-496. 604

V takovém případě je osvobozen pouze první převod nemovitosti (její vnesení do společnosti), kdežto druhý převod (zpětvzetí nemovitosti) již bude dani podléhat bez nároku na osvobození. K tomu též Koutná, A. Daň z převodu nemovitostí. In: kol. Daně 2005. 1. vyd. Praha: ASPI, 2005. ISBN: 80-7357079-3. Str. 849. K tomu srov. též rozsudek NSS v Brně čj. 1 Afs 26/2004-41ze dne 6. 10. 2004: „Je-li účast společníka ve společnosti určena jeho podílem na obchodním majetku společnosti, pak převedením celého svého majetkového podílu na jiného člena společnosti převedl stěžovatel současně i svá práva a povinnosti vztahující se k jeho podílu, tedy i k účasti ve společnosti. Nezůstává tak nic (majetková účast, práva a povinnosti), co by mohlo být ještě předmětem jeho účastenských práv ve společnosti. Osvobození od daně z převodu nemovitostí u vkladu vloženého podle zvláštního zákona do obchodní společnosti se neuplatní, neboť do pěti let od vložení vkladu zanikla účast společníka v obchodní společnosti.“ Též rozsudek NSS v Brně čj. 2 Afs 6/2003-53 ze dne 13. 11. 2003: „Vztahuje-li se osvobození od daně z převodu nemovitostí podle § 20 odst. 6 písm. e) zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, i na převádějícího bezpodílového spoluvlastníka (manžela), který není společníkem nabývající společnosti, pak při nesplnění podmínky setrvání společníka ve společnosti po stanovenou dobu pozbývá osvobození od daně i tento druhý převádějící bezpodílový spoluvlastník (manžel).“ 605

159

Formou osvobození od daně z převodu nemovitostí podporuje Česká republika také investice a bydlení „ve vlastním“. Nároku na osvobození požívají obecně novostavby. Tato osvobození jsou však vázána na splnění některých dalších podmínek.

Od daně z převodu nemovitostí je tak osvobozen první úplatný převod nebo přechod vlastnictví: a) ke stavbě, která je novou stavbou, na níž bylo vydáno pravomocné kolaudační rozhodnutí, nebo je dokončenou novou stavbou nebo rozestavěnou novou stavbou a stavba nebyla dosud užívána, s výjimkou zkušebního provozu,606

b) k bytu v nové stavbě a k bytu, který vznikl změnou dokončené stavby 607 a byt nebyl dosud užíván, jde-li o převod bytu podle zákona o vlastnictví bytů,608

Převodcem musí být vždy fyzická či právnická osoba a převod stavby musí být prováděn v souvislosti s jejich podnikatelskou činností, kterou je výstavba nebo prodej staveb a bytů, nebo předmětem jejich činnosti musí být výstavba nebo prodej staveb a bytů. Bez dalších podmínek může být převodcem také obec.

Toto ustanovení je mnohdy v praxi velmi obtížně aplikovatelné. Český právní řád například vůbec nedefinuje pojmy „nová stavba“ či „novostavba“. Z praxe finančních úřadů je možno dospět k závěru, že se o novou stavbu jedná vždy, kdy je vybudována zcela nová nemovitost, byť i na základech původní stavby. Naopak pokud dochází pouze k rekonstrukci stávající stavby, pak stavba touto rekonstrukcí vzniklá není novostavbou.609

Osvobození se vztahuje výhradně na novostavby a byty, nikoliv na pozemky, na kterých tyto stavby vznikly. Tuto skutečnost ostatně potvrzuje i judikatura českých soudů.610

Osvobozeny jsou dále:

- převody rodinných domků, garáží a bytů z majetku družstev do vlastnictví členů těchto družstev - fyzických osob, jejichž nájemní vztah k rodinnému domku, garáži nebo bytu vznikl po splacení členského podílu těmito členy nebo jejich právními předchůdci,

K tomu viz § 84 zákona č. 50/1976 Sb., o územním plánování a stavebním řádu (stavební zákon), ve znění pozdějších předpisů. 606

K tomu srov. § 139b odst. 3 zákona č. 50/1976 Sb., o územním plánování a stavebním řádu (stavební zákon), ve znění pozdějších předpisů. 607

Zákon č. 72/1994 Sb., kterým se upravují některé spoluvlastnické vztahy k budovám a některé vlastnické vztahy k bytům a nebytovým prostorům a doplňují některé zákony (zákon o vlastnictví bytů), ve znění pozdějších předpisů. 608


Srov. např. rozsudek MS v Praze sp. zn. 5 Ca 168/2003-32 ze dne 29. 11. 2004: „Zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku, upravuje způsoby oceňování věcí, práv a jiných majetkových hodnot a služeb mimo jiné i pro účely stanovené daňovými předpisy; sám však není daňovým předpisem a nestanoví, co je předmětem daně a co je od daně osvobozeno. Ze skutečnosti, že zákon o oceňování majetku pro oceňování bytu a nebytového prostoru v § 8 stanoví, že jsou-li vlastnické vztahy ke stavbě a pozemku shodné, cena pozemku se započte do ceny stavby, proto nelze dovozovat, že od daně z převodu nemovitostí je osvobozen spolu s převodem bytu a nebytového prostoru i převod pozemku, je-li podle zákona ČNR č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, osvobozen od daně z převodu nemovitostí pouze převod bytu nebo nebytového prostoru, a nikoliv též převod pozemku.“ 610

160

- převody a přechody majetku bytového družstva v souvislosti s vyčleněním části bytového družstva,611

- převody bytů a garáží z vlastnictví právnické osoby vzniklé za účelem, aby se stala vlastníkem budovy, do vlastnictví fyzických osob - nájemců převáděných bytů a garáží, kteří jsou členy nebo společníky této právnické osoby, pokud se fyzické osoby nebo jejich právní předchůdci podíleli svými peněžními prostředky a jinými penězi ocenitelnými hodnotami na pořízení budovy.

Mnohé evropské úpravy jdou ve zvýhodňování převodů obytných domů a bytů ještě dále: od daně z převodu nemovitostí osvobozují veškeré převody staveb sloužících k trvalému bydlení.

Jak je z výše uvedeného zřejmé, neexistuje v České republice žádné obecné osvobození od daně z převodu nemovitostí například formou nezdanitelného minima (jako je tomu v Německu) nebo formou odpočtů (jako ve Velké Británii).612 6.1.3 Poplatníci daní z převodu majetku Ve většině případů bude platit obecné pravidlo určující jako poplatníka daní z převodu majetku prodávajícího. Převodce je poplatníkem vždy, když dochází k uzavření smlouvy o změně vlastnictví k věci. Naopak kupující se (například podle české právní úpravy) stává přímo ze zákona ručitelem.613 Takto striktně určené stanovení poplatníka daně není příliš vhodné, neboť často vede k zastírání skutečného právního stavu a k tajným dohodám mezi prodávajícím a kupujícím. Právní úprava v některých zemích Evropy je poněkud benevolentnější. Rozhodnutí o tom, kdo ponese tíži daně, ponechává na svobodné vůli smluvních stran. Převodce a nabyvatel většinou přímo v kupní smlouvě vymezí, kdo bude poplatníkem daně z převodu majetku; pakliže by v dohodě takové ustanovení chybělo, ze zákona jsou oba považováni za poplatníky daně a mají společnou a nerozdílnou povinnost daň uhradit. Pokud dochází ke změně vlastnictví ze zákona či na základě rozhodnutí správního orgánu (tedy k přechodu nemovitosti), je poplatníkem české daně z převodu nemovitostí nabyvatel. Jedná se především o tyto případy nabytí nemovitostí: - výkon rozhodnutí nebo (soudní, daňová) exekuce,

- vyvlastnění,

- konkurz614 a vyrovnání,

- vydržení,

- veřejná dražba, Srov. § 29 zákona č. 72/1994 Sb., kterým se upravují některé spoluvlastnické vztahy k budovám a některé vlastnické vztahy k bytům a nebytovým prostorům a doplňují některé zákony (zákon o vlastnictví bytů), ve znění pozdějších předpisů. 611


613

O postavení ručitele v daňovém řízení již bylo pojednáno výše.

Pakliže však připadnou právní účinky vkladu vlastnického práva do katastru nemovitostí před okamžik prohlášení konkurzu, zůstane poplatníkem daně z převodu nemovitostí prodávající. Srov. Koutná, A. Daň z převodu nemovitostí. In: kol. Daně 2005. 1. vyd. Praha: ASPI, 2005. ISBN: 80-7357-079-3. Str. 845. 614

161

- zrušení právnické osoby bez likvidace nebo rozdělení likvidačního zůstatku při zrušení právnické osoby s likvidací.

V případě zřízení věcného břemena nebo jiného plnění obdobného věcnému břemeni bude poplatníkem daně z převodu nemovitostí oprávněný z věcného břemene.

Jde-li o výměnu nemovitostí, mají převodce i nabyvatel solidární povinnost platit daň (tj. společně a nerozdílně).

Je samozřejmé, že poměrně často dochází k převodu nebo přechodu spoluvlastnických podílů na nemovitosti. Za takových okolností se stává každý spoluvlastník samostatným poplatníkem. Je povinen podat samostatné daňové přiznání a zaplatit daň v závislosti na velikosti svého podílu. Tato zásada se uplatní i v případě převodu nebo přechodu vlastnictví ze společného jmění manželů nebo do společného jmění manželů. Pokud není mezi nimi dohodnuto nebo stanoveno jinak, považují se podíly manželů za stejné. 6.1.4 Stanovení daní z převodu majetku Ve většině případů je výpočet české daně z převodu nemovitostí velmi jednoduchý. Poplatníku daně stačí porovnat cenu smluvní s cenou zjištěnou,615 uvedenou ve znaleckém posudku, vyjít z ceny vyšší a takto určený základ daně vynásobit daňovou sazbou. Cena se zjišťuje vždy ke dni nabytí nemovitosti, tedy ke dni vkladu práva do katastru nemovitostí.616 Pokud je cena zjištěná vyšší než cena smluvní, rozdíl cen nebude podléhat dani darovací.

V mnoha evropských zemích se snaží o co nejjednodušší stanovení základu daně, přičemž vycházejí z hodnoty nemovitostí, která byla určena pro výpočet jiných majetkových daní, například daně z nemovitostí. Vzorem pro Českou republiku by mohlo být Dánsko, kde je základem daně z převodu nemovitostí nominální částka převodu; ta však musí být minimálně ve výši posledního publikovaného veřejného odhadu, který je platný jak pro daň z nemovitostí, tak i pro veškeré transferové daně.617 Nejfrekventovanějším způsobem stanovení základu daně je v Evropě systém, kdy se zdaňuje výhradně protihodnota vyplácená za převod. Tato varianta je ovšem pro české poměry vzhledem k nízké daňové morálce i nevyspělému právnímu prostředí nevhodná. V evropských poměrech jsou častá také nezdanitelná minima. Podle zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku), ve znění pozdějších předpisů. 615

Srov. rozsudek KS v Hradci Králové sp. zn. 31 Ca 8/2002-20 ze dne 20. 2. 2003. V této souvislosti je zajímavý i rozsudek KS v Ústí nad Labem sp. zn. 15 Ca 226/98-23 ze dne 14. 3. 2000: „Pro stanovení základu daně z převodu nemovitostí je rozhodná cena platná v den nabytí nemovitostí. I když později dojde k důvodnému dovolání se relativní neplatnosti kupní smlouvy a tím i k nové konstrukci kupní ceny, nemá tato okolnost vliv na stanovení základu daně, který musí vycházet z ceny, jež v době přechodu vlastnictví byla platná. Stejná situace by byla, kdyby dohodou stran došlo ke změně obsahu závazku (kumulativní novaci podle § 516 občanského zákoníku), zánikem závazku – jejich nahrazení závazky novými (privativní novaci podle § 570 občanského zákoníku) nebo úpravou práv mezi účastníky sporných nebo pochybných (narovnáním podle § 585 občanského zákoníku). Ve všech uvedených případech by dohodami vznikly nové závazky, zatímco původní závazky by trvaly až do doby, kdy by byly nahrazeny závazky novými; základem daně z převodu nemovitostí by i v těchto případech byly původně sjednané kupní ceny.“ In. kol. Daňové judikáty – 3. díl. 1. vyd. Praha: Linde, 2000. ISBN: 80-7201-246-0. Str. 482487. 616


162

Další způsoby stanovení základu daně jsou svojí povahou zvláštní:

- v případě vydržení je základem daně cena zjištěná platná v den sepsání osvědčení o vydržení. Osvědčení může mít formu notářského zápisu nebo soudního rozhodnutí o vydržení. V tomto případě je rozhodným dnem den právní moci rozhodnutí,

- jedná-li se o bezúplatné zřízení věcného břemene, je základem daně cena tohoto břemene – cena zjištěná podle zákona o oceňování majetku;618 stejné pravidlo platí též pro jiná plnění obdobná věcnému břemeni, - pokud dochází k nabytí nemovitosti na základě smlouvy o finančním pronájmu s následnou koupí najaté věci nebo na základě smlouvy o zajišťovacím převodu práva, bude základem daně cena zjištěná platná v den nabytí nemovitosti na základě příslušné smlouvy,

- při vydražení nemovitosti při výkonu rozhodnutí, při exekuci a ve veřejné dražbě je základem daně cena dosažená vydražením,

- při převodech nemovitostí z vlastnictví samosprávných celků (obcí, krajů) je základem daně cena sjednaná,

- při zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví je nutné pro stanovení základu daně rozlišovat, zda se tak děje dohodou spoluvlastníků nebo až na základě rozhodnutí soudu. V prvním případě je totiž základem daně rozdíl cen stanovených podle zákona o oceňování majetku619 před zrušením a vypořádáním podílového spoluvlastnictví a po něm. Pokud však podílové spoluvlastnictví zrušuje a vypořádává soud (druhý případ), je základem daně náhrada určená soudem, eventuelně podíl na výtěžku z prodeje nemovitosti určený soudem,

- jedná-li se o vklad nemovitosti do společnosti s ručením omezeným nebo do akciové společnosti, tvoří základ daně hodnota určená posudkem znalce.620 Hodnota nemovitostí se však nebude určovat podle zákona o oceňování majetku,621 ale bude se jednat o tzv. tržní ocenění (snahou je ocenit tyto nemovitosti jejich reálnou cenou na trhu tak, aby nedocházelo k podkapitalizaci společností, do nichž jsou nemovitosti vkládány 622). Základ daně se vždy zaokrouhluje na celé stokoruny nahoru.

Sazba daně z převodu nemovitostí je lineární, činí tři procenta ze základu daně bez ohledu na výši základu daně i na zařazení poplatníků do jednotlivých skupin. Vypočtená daň se zaokrouhluje na celé koruny nahoru.



620

K tomu srov. § 59 zákona č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů.



163

6.1.5 Správa daní z převodu majetku Přiznání k české dani z převodu nemovitostí je poplatník, kterému vznikl předmět daně z převodu nemovitostí, povinen podat místně příslušnému finančnímu úřadu623 nejpozději do konce třetího měsíce následujícího po měsíci, v němž byl zapsán vklad práva do katastru nemovitostí. Pokud není nemovitost evidována v katastru nemovitostí, musí tak učinit nejpozději do konce třetího měsíce následujícího po měsíci, kdy nabyla účinnosti smlouva o úplatném převodu vlastnictví k této nemovitosti. Zvláštní případy mohou nastat při veřejných dražbách, při výkonech rozhodnutí a při exekucích. Dojde-li k těmto aktům, má poplatník povinnost podat daňové přiznání k dani z převodu nemovitosti nejpozději do konce třetího měsíce následujícího po měsíci, v němž bylo vydáno potvrzení o nabytí vlastnictví k vydražené nemovitosti, respektive nabylo právní moci rozhodnutí o příklepu a bylo zaplaceno nejvyšší podání. Ve všech ostatních případech má poplatník povinnost podat přiznání nejpozději do konce třetího měsíce následujícího po měsíci, v němž nabylo právní moci rozhodnutí nebo byla daňovému subjektu doručena jiná listina, kterými se potvrzují nebo osvědčují vlastnické vztahy k nemovitosti. V daňovém přiznání musí poplatník uvést všechny údaje rozhodné pro správné stanovení daňové povinnosti. S účinností od 1. ledna 2004 je dokonce povinen sám stanovit výši daně.

Součástí daňového přiznání je ověřený opis nebo ověřená kopie smlouvy nebo jiné listiny, kterou se potvrzují nebo osvědčují vlastnické vztahy k nemovitosti, a znalecký posudek o ceně zjištěné podle zákona o oceňování majetku.624 Jde-li o vklad nemovitosti do společnosti s ručením omezeným nebo do akciové společnosti, musí poplatník přiložit i posudek znalce, kterým se určuje hodnota předmětu vkladu podle obchodního zákoníku.625

Posudek se nevyžaduje, je-li převod nebo přechod vlastnictví k nemovitosti zcela osvobozen od daně a rovněž tehdy, jedná-li se o převod či přechod vlastnictví k pozemku bez stavby a bez trvalého porostu, kdy si poplatník může cenu zjistit sám podle oceňovacích předpisů. Pokud by však vznikly pochybnosti o správnosti výše základu daně, má správce daně právo vyzvat daňový subjekt k předložení posudku. Posudek není nutné přikládat ani tehdy, jedná-li se o úplatný převod vlastnictví k nemovitosti z vlastnictví územního samosprávného celku (základem daně je cena sjednaná), o vydražení nemovitosti (základem daně je cena dosažená v dražbě) nebo o přechod vlastnictví k nemovitosti při zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví soudem (základem daně je cena stanovená soudem). Daňové přiznání není třeba podávat ani při úplatném převodu nebo přechodu nemovitosti z vlastnictví České republiky. To ovšem platí pouze tehdy, je-li převod či přechod vlastnictví k nemovitosti od daně osvobozen.

Správce daně veškeré údaje uvedené v daňovém přiznání a daňovou povinnost vypočítanou poplatníkem porovná s důkazy (např. smlouva o převodu či přechodu vlastnictví k nemovitosti, znalecký posudek apod.) a formou platebního výměru sdělí Finanční úřad, v obvodu jehož územní působnosti se zdaňovaná nemovitost nachází. Srov. § 4 odst. 7 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů. 623


625

Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů.

164

poplatníkovi vyměřenou daň. Neodchyluje-li se daň z převodu nemovitostí uvedená v daňovém přiznání od daně vyměřené, nemá správce daně povinnost sdělovat daňovému subjektu výsledek vyměření, ledaže o to poplatník výslovně požádá. Lepší kontrola plnění daňových povinností je zaručena oznamovací povinností katastrálních úřadů, jde-li o zápisy vlastnických a jiných věcných práv do katastru nemovitostí a jejich změny. V zákoně však chybí lhůta, ve které má být oznamovací povinnost vůči správci daně splněna.

Daň nelze vyměřit ani doměřit po uplynutí tří let od konce kalendářního roku, v němž vznikla povinnost podat daňové přiznání. Byl-li však během této doby uskutečněn jakýkoliv úkon směřující k vyměření daně nebo k jejímu dodatečnému stanovení, běží tříletá lhůta znovu od konce roku, v němž byl poplatník o tomto úkonu vyrozuměn. Vyměřit a doměřit daň lze však nejpozději do deseti let od konce kalendářního roku, ve kterém vznikla povinnost daňové přiznání podat.

Daň z převodu nemovitostí je splatná ve lhůtě pro podání daňového přiznání, tedy nejpozději do konce třetího měsíce následujícího po měsíci, v němž došlo k právní skutečnosti mající účinek pro podání daňového přiznání. Činí-li daň méně než sto korun, je poplatník povinen podat daňové přiznání, vyměřenou daň však správce daně nepředepíše a poplatník daň neplatí. Daňový subjekt má možnost požádat finanční ředitelství o prominutí daně z převodu nemovitostí,626 pokud dojde ve lhůtě dvou let k odstoupení od smlouvy. Tato dvouletá lhůta běží: - ode dne vzniku právních účinků vkladu do katastru nemovitostí, nebo

- ode dne účinnosti smlouvy o úplatném převodu nemovitostí, které nejsou předmětem evidence v katastru nemovitostí. 6.1.6 Stanovení daní z převodu majetku v dalších zemích Ve většině evropských zemí najdeme daň podobnou české dani z převodu nemovitostí. Tradičně nejméně průhledným právním předpisem regulujícím daň z prodeje nemovitostí se může prezentovat Belgické království, kde se daň vztahuje na prodeje, výměny a jakékoliv další převody nemovitého majetku. Základem daně je výše úplaty za prodej uvedená ve smlouvě, přičemž nesmí být nižší než tržní cena nemovitosti. Sazba daně se liší ve Vlámsku (deset procent) a ve Valonsku a v Bruselu (dvanáct procent). Zvláštní nižší sazbě daně podléhají venkovské majetky a malé obytné prostory. V tomto případě dosahuje sazba daně pěti procent ve Vlámsku a šesti procent ve Valonsku. V regionu hlavního města Bruselu se snížená sazba neuplatní. Nezdanitelné minimum (ve výši 12.500 EUR ve Vlámsku, 45.000 – 60.000 EUR v Bruselu) může být využito pouze tehdy, je-li předmětem převodu nemovitost sloužící k trvalému bydlení. Daň z prodeje se vedle převodů nemovitého majetku vztahuje i na leasingové smlouvy (sazba 0,2 % z hodnoty nájmu), přírůstek majetku právnických osob (0,5 % z kupní ceny), přírůstek kapitálu právnických osob (0,5 % přírůstku hodnoty kapitálu), veřejný prodej movitého majetku (5 % z prodejní ceny), zřízení hypotéky (1 % z částky garantované hypotékou) a některé dary. Zdanění daní z transakcí s akciemi podléhají převody akcií, přičemž základní sazba činí 0,17 %, Tímto institutem není dotčeno ustanovení § 55a zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, upravující prominutí daně jako mimořádný opravný prostředek. 626

165

snížená 0,07 %. Další daň se sazbou 0,085 % se vztahuje na transakce s jinými cennými papíry.627

Rakouská daň z převodu nemovitostí (Grunderwerbsteuer) je české asi nejvíce podobná, i když i zde najdeme jisté odchylky. V Rakousku je například možné uplatnit nezdanitelné minimum, a to až do výše 15.000 EUR. Základní sazba daně ve výši 3,5 % se v případě převodů nemovitostí mezi blízkými příbuznými snižuje na dvě procenta. Výnos daně je dělen mezi státní rozpočet (4 %) a rozpočty územních samospráv (96 %). Vedle nemovitostí podléhají zdanění (daněmi z kapitálových transakcí – Kapitalverkehrsteuern) i nabytí akcií rakouských společností z primární emise a podobné převody. Sazba daně činí jedno procento z hodnoty kapitálu. Původní daň z převodů kapitálu (Gesellschaftsteuer) byla zrušena na konci roku 2000. Prodeje majetku formou dobrovolných aukcí podléhají dani z dobrovolných prodejů (Abgabe von freiwilligen Feilbietungen).628

Taktéž na Kypru629 je vybírána daň z převodu nemovitostí. Na rozdíl od ostatních zemí je sazba daně progresivní (3 – 8 %) podle hodnoty převáděné nemovitosti. Kypr je jedním z mála evropských států, kde je zavedena daň z převodu cenných papírů. Sazba daně se liší podle toho, jestli je poplatníkem fyzická osoba (0,6 %) nebo právnická osoba (1 %). Podobně jako v Rakousku je i v Kyperské republice zvláštně upravena problematika zdanění převodů kapitálu, a to formou kolkovného. Sazby daně jsou progresivní: Velikost kapitálu v CYP do 5.000 5.001 – 10.000 10.001 – 8.000.000 8.000.001 a více

Kolkovné v CYP 75 125 125 + 3 za každých dalších 10.000 CYP 24.098

Tabulka 53: Kolkovné při převodu základního kapitálu na Kypru630

Dánský poplatek ze převod nemovitého majetku nebo práv k tomuto majetku (Afgift af tinglysning og registrering af ejer- og panterettigheder) platí výhradně nepodnikající fyzické osoby. Daň se skládá z paušální platby ve výši 1.400 DKK (cca. 186 EUR) a vlastní daňové sazby ve výši 0,6 % ze základu daně. Tím je nominální částka převodu; ta však musí být minimálně ve výši posledního publikovaného veřejného odhadu, který je platný jak pro daň z nemovitostí, tak i pro veškeré transferové daně. Veškeré dispozice s majetkem zapsaným v pozemkovém katastru podléhají registrační dani ve výši 1.400 DKK a 0,6 % z prodejní nebo zjištěné hodnoty nemovitého majetku (v případě hypoték 1.400 DKK + 1,5 % z hodnoty hypotéky).631


627



Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 104. 1 CYP odpovídá cca. 1,76 EUR. 630


166

Finská převodní daň (Varainsiirtovero/Överlåtelseskatt) se vztahuje na převody vlastnictví nemovitostí a cenných papírů. Unikátní výjimku ze zdanění představují situace, kdy si mladí lidé (mezi 18 a 39 lety) mohou bez povinnosti platit daň koupit jejich první byt nebo obytný dům. Základem daně je převodní hodnota věcí, sazba daně činí 4 % pro nemovitý majetek a 1,6 % pro cenné papíry.632

Ve Francii633 neexistuje klasická daň z převodu nemovitostí, ale nahrazuje ji tzv. registrační povinnost (Principaux droits d’enregistrement), které podléhá mimo jiné i prodej budov. Osvobozeny jsou pouze první prodeje budov, a to za podmínky, že k tomuto prodeji dojde ve lhůtě pěti let od dokončení stavby. Základem daně je prodejní cena a další poplatky spojené s prodejem, případně aktuální tržní cena, pokud by prodejní cena byla nižší. Sazba daně je složena ze čtyř částí: - část pro department – obvykle 3,60 %,634

- další místní daň – 1,20 %,

- poplatek spojený s náklady na výběr části pro department – 2,50 %,

- státní taxa – 0,2 %.635

Součástí registrační povinnosti jsou také registrační poplatky placené společnostmi, Vztahují se k založení společnosti, ke zvýšení základního kapitálu, k převodům podílů apod. Zpoplatnění podléhají i převody goodwill, leasingových práv a dalších práv, přičemž se uplatní nezdanitelné minimum ve výši 222.857,35 EUR. Základem daně je prodejní cena, minimálně však musí základ daně dosahovat ceny tržní. Zdanitelná hodnota v EUR

do 22.867,35 22.867,35 – 106.714,31 106.714,31 a více

Sazba daně v % Registrační Část pro Místní daň poplatek department 0 0 0 3,80 0,60 0,40 2,40 1,40 1,00

Celková sazba daně v% 0 4,80 4,80

Tabulka 54: Sazby registrační povinnosti ve Francii při převodu některých práv636 Zdanění podléhají také převody cenných papírů (Impôt sur les opérations de bourse), přičemž sazba daně je vyšší pro převody do hodnoty 152.449,02 EUR (3 promile), nižší pro transakce přesahující tuto hranici (1,5 promile z hodnoty cenných papírů).

Také výnos řecké637 daně z převodu nemovitostí (Φόρος µεταβίβασης ακινήτων) je dělen, a to mezi stát a obce v poměru 97 ku 3. Předmětem zdanění je vedle převodu nemovitého majetku také změna vlastníka lodí registrovaných v Řecku. Poplatníkem je Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_fi.pdf. 6. 12. 2005. 632


Zastupitelstvo má možnost volby výše sazby, přičemž je vázáno pouze zákonem stanoveným rozsahem 1,00 – 3,60 %; obvykle využívají zastupitelstva právě maximální sazby. 634

635

Od 1. ledna 2006.

http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_fr.pdf. 6. 12. 2005.

636


167

podobně jako v České republice výhradně kupující. Při výpočtu daně se primárně vychází z tržní ceny převáděného majetku. Pakliže by však kontraktační cena byla vyšší, použije se jako základ daně právě tato cena. Základní sazba daně činí sedm procent pro hodnotu prvních 15.000 EUR, zbylá hodnota je zdaňována devíti procenty. Pokud se nemovitost nachází v oblasti pokryté hasičskou stanicí, zvyšují se základní sazby o dvě procenta. K těmto sazbám je potřeba ještě přičíst municipální přirážku ve výši tří procent. Sazby daně se mohou z rozličných příčin (např. rozdělení majetku mezi společníky, stavby na malých ostrovech apod.) snižovat, a to až o polovinu. Je možné také využít některou z mnoha možností osvobození od daně z převodu nemovitostí. Zřejmě nejvýznamnější z nich je osvobození pro fyzické osoby, které si kupují svůj první dům. V určitých případech nakládání s majetkem (půjčky, nájem nemovitostí, smlouvy mezi fyzickými osobami, prodej movitého majetku právnickými osobami atd.) je vybíráno tzv. kolkovné (Φορολογία χαρτοσήµου) se sazbami mezi dvěma až třemi procenty. Daň z převodu kapitálu (Φόρος συγκέντρωσης κεφαλαίων) činí jedno procento z hodnoty převáděného majetku.

Španělská638 právní úprava zdaňuje převody nemovitostí společně s převody movitých věcí v rámci daně z kapitálových transferů a právních úkonů (Impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados). Příjemci výnosů z této daně jsou autonomní komunity, které jsou rovněž oprávněny měnit daňové sazby. Dani nepodléhají takové transfery, u kterých je třeba uhradit daň z přidané hodnoty. Základem daně je skutečná cena převáděného majetku. Zákonem stanovená sazba pro převody nemovitostí ve výši šest procent je v některých oblastech zvýšena na sedm procent. Pro převody dalších věcí jsou sazby nižší: - čtyři procenta, převádí-li se movité věci,

- jedno procento pro případ převodu jiných práv a nájmu a pro převody v rámci právnických osob včetně transferů kapitálu.

Jednou z evropských zemí, kde se vyskytuje daň z civilněprávních aktů, je Nizozemí. Tamní daň z právních úkonů (Belastingen van rechtsverkeer) zahrnuje daň z převodu nemovitostí, daň z pojištění a daň z převodu kapitálu. Základem daně z převodu nemovitostí je primárně tržní cena. Pokud by však byla prodejní cena vyšší, je nutné jako základ daně použít právě ji. Fixní sazba daně činí šest procent, v případě převodu kapitálu 0,55 %.639

Také zdanění převodů nemovitostí v Polsku podléhá dani z civilněprávních úkonů. Základem daně je tržní hodnota věci, zejména pro movitosti je však užívána prodejní cena. Sazby daně jsou proporcionální, maximálně ve výši dvou procent.640

Rovněž irský zákon o dani z převodu nemovitostí (Transfer property tax) zahrnuje v rámci předmětu zdanění jak transfery nemovitostí, tak i kapitálu. Zatímco však sazba daně z převodu kapitálu je fixní ve výši jednoho procenta, v případě převodu


Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_nl.pdf. 6. 12. 2005. 639

Srov. Mastalski, R. Prawo podatkowe. 3 wyd. Warszawa, C. H. Beck, 2004. ISBN: 83-7387-201-9. Str. 532-540. 640

168

nemovitostí se uplatňuje progresivní zdanění od jednoho do devíti procent s ohledem na celkovou tržní hodnotu převáděného majetku.641

V Lucembursku podléhají převody nemovitostí společně s transfery cenných papírů registračním daním (Droits d’enregistrement). Základem daně je tržní cena majetku, základní sazba ve výši šest procent se v určitých případech (bankrot, některé venkovské usedlosti) snižuje na 1,2 %.642

Z evropských zemí má ve své právní úpravě nejvyšší sazbu vztahující se na převod nemovitostí zakotveno Lotyšsko. Poplatník je povinen uhradit na dani z převodu nemovitostí (Dabas resursu nodoklis) 25 % z prodejní ceny nemovitosti.643

Také v Maďarsku se na dani z převodu nemovitostí (Vagyonszerzési illeték) vybírá poměrně vysoká sazba – deset procent z prodejní ceny nemovitosti. Stejné sazbě daně podléhají také převody motorových vozidel.644

Jednou z mála daní vybíraných na Maltě je i daň z převodu nemovitostí (Immovable property transfer duty). Základní sazba daně ve výši pět procent se snižuje, pokud jsou předmětem převodu obytné domy a byty. Jestliže dochází k převodu nemovitostí mortis causa, je možné uplatnit nezdanitelné minimum ve výši 1.000 MTL (cca. 2.330 EUR).645

Německá daň z převodu nemovitostí (Grunderwerbsteuer) vybíraná zemskými vládami vychází z kupní ceny nemovitého majetku, případně z hodnoty nemovitosti. Dani nepodléhají transfery mezi rodinnými příslušníky a nemovitosti s hodnotou nepřevyšující 2.500 EUR. Fixní sazba daně má hodnotu 3,5 %.646

Portugalská647 daň z převodu nemovitostí (Sisa — Imposto sobre a transferência onerosa da propriedade imobiliária) plyne do obecních rozpočtů. Při výpočtu daňové povinnosti se vychází z prodejní ceny, sazba daně činí deset procent v případě městských domů a stavebních pozemků, v ostatních případech osm procent. Pokud jejich cena nepřekročí 60.015,48 EUR, jsou od daně zcela osvobozeny převody obytných domů. V ostatních případech se uplatní snížená sazba daně: Základ daně v EUR

do 60.015,49 60.015,49 – 82.207,38

Marginální sazba v % 0 5

Průměr 0 1.3498


Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_lu.pdf. 6. 12. 2005.

642


Srov. Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 347. Též http://www.worldwidetax.com/hungary/hun_other.asp. 8. 12. 2005. 644


Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_de.pdf. 6. 12. 2005.

646

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_pt.pdf. 6. 12. 2005. 647

169

82.207,38 – 109.678,18 109.678,18 – 137.097,72 137.097,72 – 166.054,81 166.054,81 a více

11 3.7668 18 6.6135 26 – pevná sazba 10 %

Tabulka 55: Sazba daně z převodu obytných domů v Portugalsku648 Ve Švédsku je převod nemovitostí společně s převody nájmu a s hypotékami zdaněn formou kolkovného (Stämpelskatt). Základem daně z převodu nemovitostí je cena převáděného majetku. Z hlediska sazby daně se rozlišuje, zda je poplatníkem daně z převodu nemovitostí osoba fyzická (1,5 %) či právnická (3 %). Hypotéky na nemovitý majetek a převody nájmu podléhají dvouprocentní sazbě, u obchodních hypoték a hypoték na letadla se užívá sazba jedno procento, u lodí 0,4 %.649

Také Norsko využívá při zdanění převodu nemovitého majetku formu kolkovného. Při stanovení daňové povinnosti se vychází z hodnoty převáděné nemovitosti a fixní sazby daně ve výši 2,5 %.650

Ve Velké Británii byla daň z převodu nemovitostí (ve formě kolkovného – Stamp duty land tax) zavedena až v roce 2003. Sazba daně je poměrně nízká ve výši jednoho procenta z tržní ceny nemovitosti, přičemž prodej nemovitosti s cenou nižší než 60.000 GBP (cca. 87.000 EUR) dani nepodléhá. Vedle nemovitostí podléhá kolkovnému i převod cenných papírů. Sazba daně činí 0,5 %.651

V Itálii rozlišují hned dvě různé daně vztahující se k převodům nemovitostí. Registrační daň z převodu nemovitostí (Imposto di registro) je placena v případech, kdy je nemovitost vložena do základního kapitálu společnosti. Sazba daně je nižší pro nemovitosti nacházející se ve městě (sedm procent), vyšší pro nemovitosti zemědělské (patnáct procent). Druhá daň, daň z převodu nemovitostí (Imposte impotecarie e catastali), má pevnou sazbu ve výši tří procent. Základem daně je v obou případech tržní cena nemovitosti.652 Monacká daň z převodu majetku se vztahuje jak na úplatné, tak i na bezúplatné převody majetku. Sazba daně se liší s ohledem na příbuzenský vztah účastníků kontraktu: - v linii přímých příbuzných: 0 %,

- mezi bratry a sestrami: 8 %,

- mezi strýci a tetami a bratranci a neteřemi: 10 %,

- mezi ostatními příbuznými: 13 %,

- mezi ostatními osobami: 16 %.

http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_pt.pdf. 6. 12. 2005. 648

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_sw.pdf. 6. 12. 2005. 649




170

Také v Bulharsku najdeme jednu jedinou dávku zahrnující jak daň darovací, tak i daň z převodu majetku. Jedná se o „poplatek za obdržení majetku v důsledku darování nebo za protihodnotu“. Předmětem převodu může být movitý i nemovitý majetek, majetková a jiná práva, dobytek, umělecké předměty atd. Základem poplatku je smluvní cena; pakliže je však nižší než cena tržní, použije se právě cena tržní. Příbuzní jsou zvýhodněni tím, že platí poloviční sazbu poplatku oproti ostatním poplatníkům. Sazby daně jsou poměrně strukturované a jsou uvedeny v příloze zákona o místních daních a místních poplatcích.653

Srbská daň z převodu absolutních práv se vyznačuje širokým předmětem zdanění. Vedle převodu práv k nemovitostem jí podléhají i převody práv duševního vlastnictví, cenných papírů, motorových vozidel a plavidel apod. Základem daně je kontraktační cena, může jím být i cena tržní, pokud by byla vyšší než cena uvedená ve smlouvě. Sazba daně činí pět procent. Nižší sazba daně (0,3 %) se uplatní pro převod cenných papírů.654

Sazba slovinské daně z převodu nemovitostí (Davek na promet nepremičin) činí dvě procenta.655 Nižší sazbě (1,5 %) je podroben převod nemovitostí v Turecku.656

V Chorvatsku vybíraná daň z převodu nemovitostí si za základ daně bere tržní hodnotu nemovitosti. Sazba daně ve výši pěti procent je relativně vysoká.657

Ve Švýcarsku rozhoduje o tom, že bude vybírat daň z převodu nemovitostí, každý kanton. Většina z nich přistoupila pouze ke zdanění převodů pozemků (Handänderungsteuer), ať už ve formě daně nebo poplatku. Daň platí většinou nabyvatel pozemku a výnos daně se dělí mezi kanton a obec. Sazba daně se pohybuje obvykle v rozmezí jedno až tři procenta z prodejní ceny pozemku. Vedle této daně je v některých kantonech zavedena i daň z kapitálového zisku.658

Zajímavý systém zdanění převodů majetku je možné vypozorovat v Rusku. Pro právnické osoby – poplatníky daně z převodu majetku platí totiž sazba daně ve výši dvacet procent, a to pouze za podmínky, že si mohou podle platné právní úpravy uplatnit odčitatelné položky. V opačném případě dosahuje sazba daně až 24 %. Oproti tomu fyzické osoby daňové povinnosti nepodléhají, pokud prodávají majetek nepřevyšující hodnotu milionu rublů (cca. 29.600 EUR). Zbytek hodnoty (prodejní cena nebo historická hodnota dle výběru poplatníka) podléhá dani z příjmů a je zdaněn sazbou ve výši třináct procent. Vedle těchto daní je vybírán i notářský poplatek ve výši 1,5 % z prodejní ceny. Notářské ověření při prodeji majetku však není obligatorní.659 653

Srov. bulharský zákon o místních daních a místních poplatcích č. 104/28.12.1951.

Srov. http://www.mfin.sr.gov.yu/html/modules.php?op=modload&name=Subjects&file=index&req=viewpage &pageid=217. 3. 1. 2006.

654

Srov. http://www.worldwide-tax.com/slovenia/sln_other.asp. 8. 12. 2005. Též Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-809. Str. 322. 655

656


Srov. http://www.southeasteurope.org/documents/Taxation%20in%20Croatia.doc. 8. 1. 2006. Též www.pu.mfin.hr/en/porezi/v_poreza.asp?id=b01d1. 8. 12. 2005.

657

658

Srov. http://www.estv.admin.ch/data/ist/e/vorzug/e4.pdf. 2. 10. 2004.

Srov. Global Real Estate Tax Summery in Russia. In: Kovačíková, D. Systém komunálních daní v Rusku. Seminární práce z předmětu Finanční právo II. Brno: PrF MU v Brně, 2004. Nepublikováno. 659

171

Základem makedonské daně z prodeje nemovitostí a práv je tržní cena prodávaného majetku. Sazba daně je progresivní a dosahuje maximální výše tři procenta. Zajímavé je osvobození po dobu pěti let po dokončení stavebních prací v případě prvního prodeje novostaveb sloužících k trvalému bydlení.660

V republice Srbské v Bosně a Hercegovině je základem daně z převodu nemovitostí cena uvedená v kupní smlouvě nebo cena tržní v závislosti na tom, která z nich je vyšší. Platí se fixní sazba daně ve výši tři procenta.661

Na Slovensku zrušili všechny transferové daně včetně daně z převodu nemovitostí (daň z prevodu a prechodu nehnuteľností). Tato daň, účinná až do roku 2004, byla z pochopitelných historických důvodů velmi podobná právní úpravě platné v České republice. Předmětem daně byl zpoplatněný převod nebo přechod nemovitostí včetně bytů a nebytových prostorů a vklady nemovitého majetku do obchodních společností a družstev. Za základ daně se používala dohodnutá cena, pakliže byla ovšem vyšší než všeobecná hodnota nemovitosti stanovená podle vyhlášky Ministerstva spravedlnosti SR o stanovení všeobecné hodnoty majetku. I daňová sazba byla stejná jako v Čechách – fixní ve výši tři procenta. Zvláštně byla upravena rovněž kontrola plnění daňové povinnosti: správce katastru měl ze zákona povinnost zaslat správci daně jedno vyhotovení právoplatného rozhodnutí o povolení vkladu spolu s dokladem o stanovení všeobecné hodnoty nemovitosti, a to v přesně vymezené lhůtě.662

660



661

Srov. slovenský zákon č. 554/2003 Z.z., o dani z prevodu a prechodu nehnuteľností a o zmene a doplnení zákona č. 36/1967 Zb. o znalcoch a tlmočníkoch v znení zákona č. 238/2000 Z.z. 662

172

7

DANĚ Z MOTOROVÝCH VOZIDEL

V některých zemích je vzhledem k nízké úrovni veřejné dopravy vlastnictví osobního automobilu pro cestování do zaměstnání i pro běžný každodenní život nezbytností. Právě z tohoto důvodu není ve Spojených státech amerických zavedena žádná daň majetkového typu vztahující se k osobním automobilům. Naopak v Evropě a v Japonsku je vlastnictví vozidla jedním z ukazatelů majetkových poměrů jejich vlastníka. Jak upozorňuje Láchová, zejména vlastnictví více jak jednoho automobilu v domácnosti mnohdy vypovídá o majetkových poměrech a sociální situaci poplatníků více než vlastnictví rodinného domu či bytu standardní úrovně.663

Motorová vozidla podléhají v evropských zemích mnoha typům zdanění. Nemusí se vždy jednat výhradně o příjmy z komerčně užívaných vozidel. Mnohé země uplatňují různé daňové instrumenty zajišťující významné rozpočtové příjmy i od soukromých uživatelů automobilů. V zásadě je možné rozlišit tři základní typy daní na motorová vozidla:

- daně splatné v době nabytí automobilu nebo při jeho prvním uvedení do provozu; v některých zemích je tato daň nazývána daní registrační. V České republice však vybírána není,

- daně placené pravidelně ve vztahu k vlastnictví, případně držbě vozidla; příkladem je česká daň silniční. Výhodou tohoto systému zdanění je především stabilnější zdroj příjmů, neboť vozidla podléhají dani po celou dobu životnosti. Na rozdíl od registračních daní nejsou daně placené pravidelně citlivé na hospodářský cyklus,

- daně z pohonných hmot (v Čechách se jedná o spotřební daň z minerálních olejů).664

Při akumulaci prostředků z provozu motorových vozidel se však nemusí vždy jednat výhradně o daně. Mnoho zemí zařazuje do svého daňového systému i různé poplatky a další úhrady za užívání dálniční a silniční sítě. Typickým příkladem jsou dálniční známky a různé mýtní systémy. Přestože tato problematika není primárně předmětem této práce, bude jí vzhledem k významu a k aktuálnosti věnována pozornost v závěru této kapitoly.

Typickou představitelkou majetkových daní vztahujících se k vlastnictví (příp. k užívání) motorových vozidel v České republice je daň silniční regulovaná zákonem č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů. Od svého vzniku byl tento zákon novelizován celkem dvanáctkrát: - zákonem č. 302/1993 Sb., kterým se mění a doplňuje zákon České národní rady č. 16/1993 Sb., o dani silniční, zákon České národní rady č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění zákona České národní rady č. 35/1993 Sb. a zákona č. 157/1993 Sb., a zákon č. 212/1992 Sb., o soustavě daní, ve znění pozdějších předpisů,


Vzhledem k zaměření tohoto díla nebudou spotřební daně podrobněji rozebírány. Výkladem akcízů se zabývá např. Mrkývka, P. In: Mrkývka P. a kol. Finanční právo a finanční správa. 2. díl. Brno: Masarykova univerzita v Brně, 2004. ISBN: 80-210-3579-X. Str. 270-299. 664

173

- zákonem č. 243/1994 Sb., kterým se mění a doplňuje zákon České národní rady č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění zákona č. 302/1993 Sb., ve znění pozdějších předpisů,

- zákonem č. 143/1996 Sb., kterým se mění a doplňuje zákon České národní rady č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů, ve znění pozdějších předpisů,

- zákonem č. 61/1998 Sb., kterým se mění a doplňuje zákon České národní rady č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů, ve znění pozdějších předpisů,

- zákonem č. 241/2000 Sb., o hospodářských opatřeních pro krizové stavy a o změně některých souvisejících zákonů, ve znění pozdějších předpisů,

- zákonem č. 303/2000 Sb., kterým se mění zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů, ve znění pozdějších předpisů,

- zákonem č. 492/2000 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony, ve znění pozdějších předpisů,

- zákonem č. 493/2001 Sb., kterým se mění zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 587/1992 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů, ve znění pozdějších předpisů,

- zákonem č. 207/2002 Sb., kterým se mění zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů, ve znění pozdějších předpisů,

- zákonem č. 102/2004 Sb., kterým se mění zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 248/1992 Sb., o investičních společnostech a investičních fondech, ve znění pozdějších předpisů, ve znění pozdějších předpisů,

- zákonem č. 635/2004 Sb., kterým se mění některé zákony v souvislosti s přijetím zákona o správních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů,

- zákonem č. 545/2005 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb. , o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a některé související zákony, ve znění pozdějších předpisů.

Daň silniční je klasickou představitelku přímých majetkových daní, která je placena více méně pravidelně. Jejím účelem je zdanění užívání pozemních komunikací silničními motorovými vozidly v České republice. Jde tedy o určitý druh příspěvku držitelů těchto vozidel na budování, údržbu a obnovu silniční sítě. Charakteristickým znakem je odstupňování výše tohoto příspěvku v závislosti na opotřebování vozovek jednotlivými druhy vozidel. Výnos ze silniční daně je příjmem Státního fondu dopravní infrastruktury a činí ročně cca. pět až šest miliard korun: Rok 2001 2002 2003 2004

Σ v mil. Kč 5.270 5.510 5.740 5.510

174

Tabulka 56: Vývoj daňových příjmů z daně silniční v České republice665

Pro rok 2005 se počítá se zvýšením příjmů až na 5,9 miliardy korun. Mezi další příjmy Státního fondu dopravní infrastruktury patří výnos z prodeje dálničních známek, spotřební daň z minerálních olejů, prostředky z fondů Evropské unie, úvěry, výnosy z privatizace, dotace ze státního rozpočtu, soukromé zdroje (např. formou PPP) apod. Fond je ze zákona povinen používat svých příjmů ve prospěch rozvoje, výstavby, údržby a modernizace silnic a dálnic, železničních dopravních cest a vnitrozemských vodních cest.666 V některých zemích, například v Polsku, směřuje výnos silniční daně do obce, ve které je vozidlo registrováno. Toto velmi zajímavé pojetí má základ v argumentu, že vozidlo nejvíce zatěžuje komunikace i životní prostředí právě v místě své registrace a na základě principu prospěchu tak náleží výnos daně municipalitám. Je tak posílena i fiskální soběstačnost obcí, které mají na rozdíl od českých měst a vesnic dostatečné zdroje na opravy spravovaných komunikací. Silniční daň je úzce provázána s důchodovými daněmi, když je možné uplatnit zaplacenou silniční daň jako daňově uznatelný výdaj.

7.1

Konstrukce daní z motorových vozidel

Vzhledem k různým formám zdanění motorových vozidel v Evropě je poměrně obtížné podat jednotný výklad této daně a konkrétních konstrukčních prvků. Především proto, že v některých zemích je koupě automobilu zatížena registrační daní. Na strukturu a výši zdanění motorových vozidel mají totiž vliv nejen rozdílně stanovený základ daně a její sazba, ale také poloha země, sociální zázemí občanů, stav infrastruktury, dopravní politika země, struktura průmyslu, míra ochrany životního prostředí apod. Právě tyto faktory se promítají také v daňové oblasti a následně ovlivňují nejen svobodné rozhodování o tom, ve které z členských zemí Evropské unie dopravní prostředek zakoupit, kde ho zaregistrovat a kde platit daně při změně bydliště nebo sídla společnosti, ale v konečném důsledku i konkurenceschopnost podnikatelů v jednotlivých členských státech. Výrobci a distributoři automobilů si jsou této situace velmi dobře vědomi a snaží se rozdíly ve zdanění automobilů zakomponovat do konečných cen pro zákazníky. V zemích, kde jsou na zakoupené automobily aplikovány registrační daně, je obvykle možné pořídit vůz levněji. Na druhé straně však tato situace vyžaduje jistou unifikaci daně z motorových vozidel a motivuje evropské orgány k návrhům změn. Podle doporučení Evropské komise by měl být výnos z registračních daní postupně nahrazen výnosem z ročních poplatků a částečně též příjmy plynoucími z daně z pohonných hmot. V období pěti až deseti let (do r. 2010 – 2015) by tak mohlo dojít k úplnému odstranění registračních daní na dopravní prostředky. Očekávaným výsledkem by mělo být přiblížení sazeb daně z motorových vozidel a sblížení cen vozidel na trzích v tomto

Financování rozvoje dopravní infrastruktury v ČR. http://www.sfdi.cz/univerzitni_cinnost/2005_4.pps. 9. 1. 2006.

665

Srov. www.sfdi.cz. 30. 9. 2004. Též Pařízková I. Rozpočtové určení výnosů některých daní. In: kol. Obce 2004. Praha: ASPI Publishing, 2004. ISBN: 80-7357-013-0. Str. 336. 666

175

společenství. To by pak mělo vyústit ve snížení jejich maloobchodních cen a ve zlepšení fungování vnitřního trhu a těmito dopravními prostředky.667

Kroky EU v tomto směru jsou však motivovány i ekologickými aspekty.668 A právě na ně je v posledních letech kladen mimořádný důraz. Možnost provázání daně z motorových vozidel s daněmi ekologickými je totiž zřejmá.669 Nikoliv však v České republice, byť by i v tomto případě bylo možné učinit jisté kroky i bez posvěcení Evropské unie.670 Např. daňová motivace pro nákup nového vozidla splňujícího nejpřísnější ekologické limity jen u nás velmi malá. A to by bylo možné změnit poměrně jednoduše. Pokud má v ČR, uvažujeme-li o budoucnosti, zůstat jedna jediná daň z motorových vozidel, musí její konstrukce podstatně více stimulovat poplatníky k nákupu vozidel s ekologickým provozem (a výrobce k jejich vývoji a uvádění na trh). 7.1.1 Předmět daní z motorových vozidel Předmětem daně silniční v České republice jsou taková silniční motorová vozidla, která jsou vyrobena za účelem provozu na pozemních komunikacích pro přepravu osob, zvířat nebo věcí 671 a jejich přípojná vozidla.672 Rozhodujícím pro určení, zda jde o Srov. European Commission Proposal for a Directive COM/2005/261/FINAL that would require Member States to re-structure their passenger car taxation systems. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/taxation/other_taxes/passenger_car/index_en.htm. 14. 1. 2006. Též Passenger car taxes: Commission proposes to improve functioning of the Internal Market and promote sustainability. Press release IP/2005/839. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/taxation/other_taxes/passenger_car/index_en.htm. 14. 1. 2006. Též Láchová, L. Perspektivy majetkových daní. In: Kubátová, K., Vybíhal, V. a kol. Optimalizace daňového systému ČR. 1. vyd. Praha: Eurolex Bohemia, 2004. ISBN: 80-86861-05-8. Str. 156-157. 667


Daně z motorových vozidel mohou významnou měrou přispět jako doplňkový nástroj k realizaci cíle Evropské unie nazvaného „120 g CO2/km pro nová vozidla do roku 2008 – 2010“ a tím ke splnění závazku z Kyotského protokolu. Vzhledem k faktu, že se silniční doprava podílí 84 % na celkových emisích CO2, ukazuje se jako nevyhnutelné vytvořit účinnější vztah mezi výší daně a emisemi CO2 z nových vozidel. To se netýká jen registračních daní, ale i pravidelných ročních daňových povinností spojených s vlastnictvím, resp. užíváním motorových vozidel. Srov. Láchová, L. Perspektivy majetkových daní. In: Kubátová, K., Vybíhal, V. a kol. Optimalizace daňového systému ČR. 1. vyd. Praha: Eurolex Bohemia, 2004. ISBN: 80-86861-05-8. Str. 154. 669

V současné době ze států Evropské unie jen Velká Británie uplatňuje roční pravidelnou daň založenou ne emisích CO2. Osobní vozidla emitující méně než 150 g CO2/km platí 159 EUR. Pokud produkují více emisí, sazba se zvyšuje (až na 246 EUR pro vozidla vypouštějící více než 185 g CO2/km). Ekologické kritérium pro zdanění používá od roku 2002 také Nizozemí, kde je udělován bonus pro vozidla s efektivní spotřebou. Tento bonus je poskytován jako snížení jednorázové registrační daně placené při pořízení vozidla. In: Láchová, L. Perspektivy majetkových daní. In: Kubátová, K., Vybíhal, V. a kol. Optimalizace daňového systému ČR. 1. vyd. Praha: Eurolex Bohemia, 2004. ISBN: 80-86861-05-8. Str. 155. 670

Srov. § 2 odst. 1 zákona č. 56/2001 Sb., o podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích a o změně zákona č. 168/1999 Sb. , o pojištění odpovědnosti za škodu způsobenou provozem vozidla a o změně některých souvisejících zákonů (zákon o pojištění odpovědnosti z provozu vozidla), ve znění zákona č. 307/1999 Sb., ve znění pozdějších předpisů. 671

Přípojné vozidlo je silniční nemotorové vozidlo určené k tažení jiným vozidlem, s nímž je spojeno do soupravy. Srov. § 2 odst. 3 zákona č. 56/2001 Sb., o podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích a o změně zákona č. 168/1999 Sb. , o pojištění odpovědnosti za škodu způsobenou 672

176

silniční vozidlo, je druh (příp. kategorie) vozidla zapsaný v technickém průkazu vozidla.673 Podle zákona o podmínkách provozu na pozemních komunikacích674 je možné rozdělit vozidla podle druhů a kategorií: Vozidla

Silniční vozidla Motocykly Osobní automobily Autobusy

Zvláštní vozidla M – L1-4 OA – M1 AB – M2-3

Nákladní automobily

NA – N1-3

Speciální automobily

SA – N1-3

Přípojná vozidla

PV – O1-4

Ostatní vozidla

Zemědělské nebo lesnické traktory TR – T a jejich přípojná vozidla OT1-4 Pracovní stoje samojízdné Pracovní stoje přípojné

SS SP1-4

Pracovní stroje nemotorové a nemotorová vozidla tažená nebo tlačená pěšky jdoucí osobou Vozíky pro invalidy

R

Pozn.: Zkratky za rámečky vyjadřují druh (M, OA, NA …) a kategorii vozidla (L1, M3, O2…).675 U terénních vozidel (motorových vozidel se zvýšenou průjezdností) se za označení kategorie připojuje písmeno G. provozem vozidla a o změně některých souvisejících zákonů (zákon o pojištění odpovědnosti z provozu vozidla), ve znění zákona č. 307/1999 Sb., ve znění pozdějších předpisů.

Technický průkaz je „rodným listem vozidla“ a údaje v něm zapsané jsou rozhodující v jakémkoliv daňovém řízení ve věci vozidla, a to nejen v případě daně silniční. Je tzv. veřejnou listinou. Jeho obsah tedy nemusí být v daňovém řízení prokazován a připouští se výhradně důkaz opaku. 673

Zákon č. 56/2001 Sb., o podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích a o změně zákona č. 168/1999 Sb. , o pojištění odpovědnosti za škodu způsobenou provozem vozidla a o změně některých souvisejících zákonů (zákon o pojištění odpovědnosti z provozu vozidla), ve znění zákona č. 307/1999 Sb., ve znění pozdějších předpisů. 674

Základními kategoriemi vozidel jsou: kategorie L – motorová vozidla zpravidla s méně než čtyřmi koly, kategorie M – motorová vozidla, která mají nejméně čtyři kola a používají se pro dopravu osob, kategorie N – motorová vozidla, která mají nejméně čtyři kola a používají se pro dopravu nákladů, kategorie O – přípojná vozidla, kategorie T – zemědělské nebo lesnické traktory, kategorie R – ostatní vozidla, která nelze zařadit do výše uvedených kategorií. Srov. příloha zákona č. 56/2001 Sb., o podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích a o změně zákona č. 168/1999 Sb. , o pojištění odpovědnosti za škodu způsobenou provozem vozidla a o 675

177

Schéma 3: Rozdělení vozidel podle druhů676 Předmětem zdanění jsou výhradně silniční vozidla, přičemž:

- za motocykly se považují motorová vozidla určená pro dopravu jedné nebo dvou osob, zpravidla s méně než čtyřmi koly; výjimku tvoří čtyřkolky, které jsou také řazeny mezi motocykly,

- osobními automobily se rozumí motorová vozidla, která mají nejméně čtyři kola a používají se pro dopravu osob a která mají nejvýše osm míst k přepravě osob kromě místa řidiče, případně některá víceúčelová vozidla, která jsou typem karoserie určena k přepravě osob a nákladu v jediném oddělení vozidla,

- autobusy jsou motorová vozidla, která mají nejméně čtyři kola a používají se pro dopravu, a která mají více než osm míst k přepravě osob kromě místa řidiče,677

- mezi nákladní automobily se řadí motorová vozidla, která mají nejméně čtyři kola a jsou určena pro dopravu nákladu,

- speciální automobily jsou motorová vozidla, která mají nejméně čtyři kola a jsou určena k provádění speciálních činností nebo k přepravě speciálních pevně zabudovaných zařízení,

- přípojnými vozidly jsou míněna nemotorová vozidla, která se používají zpravidla k přepravě osob nebo nákladu v soupravě s některým z výše uvedených vozidel,

- ostatní vozidla jsou silniční vozidla, která nelze zařadit do výše uvedených skupin vozidel.678

Aby tato vozidla podléhala silniční dani, musí splňovat následující podmínky:

1. vozidlo musí být registrováno v České republice, tzn. má standardní státní poznávací značku;679 tím je respektována praxe států Evropské unie zdaňovat vozidla pouze ve státě registrace. Přidělení zvláštní státní poznávací značky pro jednorázové použití (tzv. převozní značka) ještě není registrací vozidla v registru silničních vozidel,

2. vozidlo musí být provozováno v České republice,

změně některých souvisejících zákonů (zákon o pojištění odpovědnosti z provozu vozidla), ve znění zákona č. 307/1999 Sb., ve znění pozdějších předpisů. 676

Janoušek, K. Daň silniční po vstupu do EU. Olomouc: Anag, 2004. ISBN: 80-7263-238-8. Str. 11.

V této souvislosti jsou velmi zajímavé postřehy Smoleńe, který se zabývá možným zdaněním trolejbusů. In: Smoleń, P. Problem opodatkowania trolejbusów i tramwajów. In: W kręgu prawa podatkowego i finansów publicznych (Księga dedykowana profesorowi Cezaremu Kosikowskiemu w 40lecie pracy naukowej. 1 wyd. Lublin: Wydawnictwo Uniwersytetu Marii Curie-Skłodowskiej, 2005. ISBN: 83-227-2367-9. Str. 323-331. 677

Srov. Janoušek, K. Daň silniční po vstupu do EU. Olomouc: Anag, 2004. ISBN: 80-7263-238-8. Str. 12. Podrobněji viz vyhláška Ministerstva dopravy a spojů ČR č. 341/2002 Sb., o schvalování technické způsobilosti a o technických podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích, ve znění pozdějších předpisů. 678

Povinnost registrovat vozidlo je stanovena zákonem č. 56/2001 Sb., o podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích a o změně zákona č. 168/1999 Sb. , o pojištění odpovědnosti za škodu způsobenou provozem vozidla a o změně některých souvisejících zákonů (zákon o pojištění odpovědnosti z provozu vozidla), ve znění zákona č. 307/1999 Sb., ve znění pozdějších předpisů. Registry silničních vozidel vedou obecní úřady s rozšířenou působností. Jedná se o veřejné seznamy, do kterých má právo nahlížet každý, kdo prokáže právní zájem, tedy např. i finanční úřady – správci silniční daně. 679

178

3. vozidlo musí být používáno k podnikání nebo k jiné samostatné výdělečné činnosti, případně používáno v přímé souvislosti s podnikáním, eventuelně k činnostem, z nichž plynoucí příjmy jsou předmětem daní z příjmů. Předmětem silniční daně je tedy takové vozidlo, které je použito: - k podnikání podle § 2 obchodního zákoníku,680

- k činnosti, z níž plynoucí příjmy jsou zdaňovány podle § 7 zákona o daních z příjmů,681

- k činnosti, z níž plynoucí příjmy jsou předmětem daně z příjmů u subjektů, které nebyly zřízeny nebo založeny za účelem podnikání,682 - v přímé souvislosti s výše uvedenými činnostmi, například pokud je vozidlo zaměstnance použito pro podnikatelské účely jeho zaměstnavatele při pracovní cestě, používá-li vozidlo spolupracující osoba apod.

Není přitom rozhodující skutečnost, zda je příjem z této činnosti od daně z příjmů osvobozen, ani to, zda je vozidlo zařazeno do obchodního majetku. Vždy je rozhodující způsob použití vozidla podle výše uvedených pravidel. To však přináší mnohé problémy z hlediska dokazování při vyměřovacím řízení.683 (Až do 30. dubna 2004 však platilo poněkud širší vymezení předmětu zdanění, které zahrnovalo i vozidla určená k podnikání nebo k jiné samostatné výdělečné činnosti. V praxi to znamenalo, že za každé vozidlo zahrnuté do obchodního majetku byl jeho provozovatel povinen platit silniční daň.684)

Výše uvedené podmínky se nevztahují na vozidla s celkovou hmotností více než dvanáct tun, pokud jsou v České republice registrována a jsou určena výlučně k přepravě nákladů. Taková vozidla jsou předmětem daně vždy. Poplatník má však možnost požádat Ministerstvo financí ČR o snížení daně za účelem odstranění tvrdosti zákona. Předmětem daně naopak nejsou a silniční dani nepodléhají, a to ani v případě, že mají státní poznávací značku a jsou používány k podnikání:

- speciální pásové automobily (např. rolby používané k úpravě svahů v lyžařských střediscích), 680

Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů.

Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. Na druhé straně vozidlo použité v souvislosti s příjmy zdaňovanými podle §§ 9 a 10 zákona o daních z příjmů předmětem silniční daně není. 681

682 683

28.

Srov. § 18 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů.

Srov. Janoušek, K. Daň silniční po vstupu do EU. Olomouc: Anag, 2004. ISBN: 80-7263-238-8. Str.

Srov. např. rozsudek KS v Brně sp. zn. 30 Ca 26/98-22 ze dne 26. 1.2000: „Otázka, zda vozidlo je určeno k podnikání, nezávisí na tom, zda vozidlo může být vzhledem ke svému technickému stavu k podnikání použito. Není postatou pojmu „určeno k podnikání“ technický stav vozidla, nýbrž to, k čemu je vozidlo určeno z hlediska ekonomického. Proto okolnost, že vozidlo není pro svoji technickou způsobilost používáno, neznamená bez dalšího, že není určeno k podnikání.“ In: kol. Daňové judikáty – 4. díl. 1. vyd. Praha: Linde, 2002. ISBN: 80-7201-380-7. Str. 588-591. Podobně též rozsudek KS v Plzni sp. zn. 37 Ca 198/98 ze dne 21. 10. 1999: „Pokud není vozidlo trvale vyřazeno z evidence u příslušného dopravního inspektorátu nebo pokud není vyřazeno z majetku určeného pro podnikání, je bez ohledu na svůj stav předmětem silniční daně.“ In: kol. Daňové judikáty – 3. díl. 1. vyd. Praha: Linde, 2000. ISBN: 80-7201-246-0. Str. 503-509. 684

179

- zemědělské, lesnické a další (např. kolové) traktory a jejich přípojná vozidla,

- samojízdné a přípojné pracovní stroje,

- nemotorové pracovní stroje nebo nemotorová vozidla tažená nebo tlačená pěšky jdoucí osobou,

- vozíky pro invalidy s motorickým pohonem, pokud jejich šířka nebo délka přesahuje jeden metr, jejich konstrukční rychlost převyšuje 6 km/h nebo jejich maximální přípustná hmotnost převyšuje 450 kg,

- vozidla se zvláštní registrační značkou (trvale manipulační vozidla, historická vozidla, vozidla pro zkušební účely apod.),

- všechna další silniční vozidla, která nejsou používána k podnikání nebo k jiné samostatné výdělečné činnosti, případně používána v přímé souvislosti s podnikáním, eventuelně k činnostem, z nichž plynoucí příjmy jsou předmětem daní z příjmů.

Pro zjednodušení je vhodné vymezit vztah mezi jednotlivými skupinami vozidel a povinností platit silniční daň v přehlednějším schématu:

180

Předmět daně silniční Předmětem daně jsou silniční vozidla

Předmětem daně nejsou silniční vozidla

registrovaná v ČR, tj. se standardní SPZ

provozovaná v ČR

zvláštní vozidla

se zvláštní SPZ

traktory

speciální pásové automobily (rolby)

přípojná vozidla k traktorům

ostatní silniční vozidla (vozidla kategorie R)

pracovní stroje samojízdné, přípojné a nemotorové

vozidla nepoužívaná k podnikání

používaná

k podnikání

k jiné samostatné výdělečné činnosti

s nejvyšší povolenou hmotností min. 12 t určená výlučně k přepravě nákladů v přímé souvislosti s podnikáním nebo jinou samostatnou výdělečnou činností

nemotorová vozidla tažená nebo tlačená pěšky jdoucí osobou

k činnostem subjektů nezaložených za účelem podnikání, z nichž plynoucí příjmy jsou předmětem daně z příjmů

Schéma 4: Vymezení předmětu silniční daně685 7.1.2 Osvobození od daní z motorových vozidel Ačkoliv jsou některá vozidla předmětem daně silniční, mohou být od daně osvobozena. Osvobození od placení silniční daně je nejčastěji motivováno veřejnou prospěšností účelu, k němuž je vozidlo používáno. Z těchto důvodů jsou od placení daně silniční osvobozena: - vozidla Policie České republiky,

- vozidla požární ochrany, 685

27.

Srov. Janoušek, K. Daň silniční po vstupu do EU. Olomouc: Anag, 2004. ISBN: 80-7263-238-8. Str.

181

- vozidla záchranných služeb (zdravotnické, důlní a horské),

- vozidla poruchové služby plynárenských a energetických zařízení,

- vozidla provozovaná ozbrojenými silami,

- vozidla civilní obrany,

- vozidla, která jsou mobilizační rezervou nebo pohotovostní zásobou.

Tato vozidla musí být vybavena zvukovým výstražným zařízením a zvláštním výstražným světlem modré barvy (ať už stabilním či pouze přenosným) zapsanými v technickém průkazu. Mnohá zdravotnická vozidla však těmito zařízeními vybavena nejsou a rozhodné je jejich označení v technickém průkazu jako vozidla sanitní, ambulantní apod. To se ve většině případů nebude týkat vozidel používaných soukromými lékaři či farmaceutickými společnostmi. Při osvobození jsou respektovány i ekologické aspekty a osvobození se vztahuje i na: - vozidla na elektrický pohon,

- vozidla zabezpečující osobní linkovou vnitrostátní přepravu (především autobusy) za splnění podmínky, že ujedou pro tento účel více než osmdesát procent kilometrů z celkového počtu kilometrů jimi ujetých ve zdaňovacím období.

Další skupinu osvobození tvoří vozidla určená k údržbě komunikací:

- samosběrová (zametací) vozidla,

- vozidla správců komunikací nebo osob pověřených správcem komunikací používaná výlučně k zabezpečení sjízdnosti a schůdnosti pozemních komunikací (s výjimkou osobních automobilů),

- značkovače silnic.

Osvobozena jsou dále také:

- vozidla diplomatických misí a konzulárních úřadů za podmínky, že je zaručena vzájemnost,

- vozidla se zpravidla méně než čtyřmi koly zapsaná v technickém průkazu jako kategorie L (především motocykly, dále mopedy, tříkolky, čtyřkolky, skútry vč. sněžných skútrů) a jejich přípojná vozidla.

Nárok na tato osvobození je možné uplatnit za celé kalendářní měsíce, ve kterých byly splněny podmínky pro uplatnění osvobození. 7.1.3 Poplatníci daní z motorových vozidel

Poplatníkem daně silniční je fyzická nebo právnická osoba, která je provozovatelem vozidla a je zapsána v technickém průkazu. Ve většině případů je však v technickém průkazu zapsána pouze osoba vlastníka, který je zároveň provozovatelem vozidla. Poplatníkem může být též uživatel vozidla, pokud užívá vozidlo:

- v jehož technickém průkazu je osoba, která zemřela, případně zanikla nebo byla zrušena,

- jehož provozovatel zapsaný v technickém průkazu je odhlášen z registru vozidel. Příkladem může být poměrně častá situace, kdy provozovatel odhlásí vozidlo z evidence dopravního inspektorátu v důsledku jeho prodeje, ale změna na nového 182

provozovatele nebyla dosud vyznačena v technickém průkazu vozidla. V těchto případech se poplatníkem silniční daně stává právě uživatel (nový vlastník) vozidla. Pokud by však původní vlastník v zákonné desetidenní lhůtě neoznámil registračnímu místu prodej či darování vozidla, zůstává po celou dobu poplatníkem silniční daně právě on,686

- registrované a určené jako státní mobilizační rezerva nebo pohotovostní zásoba.

Povinnost platit silniční daň má také stálá provozovna nebo jiná organizační složka osoby se sídlem nebo trvalým pobytem v zahraničí.

Zvláštním případem je využívání vozidla v zaměstnaneckém poměru. Pokud zaměstnavatel vysílá svého zaměstnance na pracovní cestu a proplácí mu cestovní náhrady, přičemž zaměstnanec použije osobní automobil, případně přípojné vozidlo, které není vozidlem zaměstnavatele, je poplatníkem silniční daně zaměstnavatel. Pokud však zaměstnanec používá předmětné vozidlo i ke své vlastní podnikatelské činnosti, je poplatníkem daně tento zaměstnanec. Jestliže zaměstnanec použije jiný druh silničního vozidla než osobní automobil (např. nákladní automobil, pick-up apod.), bude poplatníkem daně provozovatel tohoto vozidla.

Z výše uvedeného vyplývá, že nejčastějším poplatníkem silniční daně bude vlastník vozidla687 zapsaný v technickém průkazu, a to i v případech, kdy s podnikáním nemá společného nic jiného (jeho vozidlo použil pro podnikání někdo jiný). Na základě stejných pravidel bude určen poplatník silniční daně i v případech vozidel pořízených formou finančního leasingu.

Zákon výslovně řeší i situaci, kde existuje více poplatníků k jednomu vozidlu. V takovém případě platí tyto osoby daň společně a nerozdílně – uplatňuje se princip solidarity. K takové situaci však dochází velmi zřídka, například tehdy, pokud zaměstnanec použije svůj osobní automobil pro vykonání pracovní cesty pro své dva různé zaměstnavatele v průběhu jednoho kalendářního měsíce. V ostatních případech jsou přímo v zákoně stanovena pravidla týkající se změn v osobách poplatníků tak, aby nedocházelo k duplicitě v osobách poplatníků a k dvojímu placení daně za tentýž kalendářní měsíc. Vznik daňové povinnosti k dani silniční neboli povinnost platit silniční daň vzniká v kalendářním měsíci, v němž byly splněny rozhodné skutečnosti. Rozhodujícím okamžikem přitom není datum prodeje, ale změna provozovatele v registru vozidel a v technickém průkazu vozidla. Při odpadnutí těchto rozhodných skutečností daňová povinnost k dani silniční v příslušném kalendářním měsíci zaniká.

Výslovně je v zákoně upraven přechod daňové povinnosti v případě změny v osobě provozovatele vozidla. Původnímu poplatníkovi zaniká povinnost uplynutím kalendářního měsíce, který předchází před kalendářním měsícem vzniku daňové

K tomu srov. protichůdný a zřejmě chybný rozsudek KS v Ústí nad Labem sp. zn. 16 Ca 323/2001 ze dne 29. 5. 2002: „U každého vozidla je posuzováno, zda splňuje podmínky stanovené v zákoně, pokud je splňuje, je vozidlo předmětem daně silniční a jeho držitel (nikoliv vlastník) je poplatníkem daně silniční. Poplatník se své daňové povinnosti nezbaví prodejem vozidla. I u prodaného vozidla v takovém případě platí daň držitel vozidla zapsaný v technickém průkazu vozidla.“ (Poplatníkem daně silniční je podle právní úpravy účinné od 1. ledna 2002 provozovatel – pozn. autora.) 686

687

Příp. držitel vozidla podle právní úpravy účinné před 1. lednem 2002.

183

povinnosti novému poplatníkovi.688 Výjimkou je situace, kdy dochází k prodeji vozidla a po změně vlastnictví již vozidlo není používáno k podnikání. V tomto případě se nejedná o změnu v osobě poplatníka, a proto není možné uplatnit výše uvedený postup. Původní vlastník tak musí uhradit daň silniční i za kalendářní měsíc, ve kterém došlo ke změně vlastnictví. 7.1.4 Stanovení daní z motorových vozidel Za základ daně jsou v evropských zemích používány velmi rozdílné ukazatele, například objem motoru v cm3, kW, emise CO2 nebo hmotnost vozidla. Rozhodnutí, kterou veličinu při stanovení daňového základu používat, je dáno jednak specifickými fiskálními parametry daného státu, jednak vytyčenými enviromentálními cíly. Snahou většiny zemí je přebudovat základnu pro výpočet daní z motorových vozidel tak, aby byl vybudován jasnější vztah mezi úrovní zdanění a emisemi CO2. Za základ daně mohou být v optimálním případě brány samotné emise CO2, případně by měly emise být do konstrukce daňového základu určitým způsobem zakomponovány.689

Stanovení základu daně se může (přes snahy Evropské unie) lišit jak v jednotlivých členských zemích, tak i na národních úrovních. Mnohé státy uplatňují odlišná pravidla pro osobní automobily a pro nákladní vozidla. I základ daně u české daně silniční se liší podle druhu zdaňovaných vozidel:

- u osobních automobilů (s výjimkou osobních automobilů na elektrický pohon) je základem daně zdvihový objem motoru v cm3,

- u návěsů tvoří základ daně součet největších povolených hmotností na nápravy v tunách a počet náprav,

- u ostatních vozidel (autobusy, nákladní automobily, tahače apod.) tvoří základ daně největší povolená hmotnost v tunách a počet náprav.

Kombinace počtu náprav a hmotnosti vozidla se používá z ryze pragmatických důvodů: vozidlo s větším počtem náprav opotřebovává vozovku méně než vozidlo o téže hmotnosti s menším počtem náprav. Veškeré údaje potřebné pro správné stanovení základu daně jsou uvedeny v technickém průkazu příslušného vozidla. Přestavba vozidla mající za následek změnu základu daně (např. změna objemu motoru, změna počtu náprav) nemění daňovou povinnost v průběhu zdaňovacího období a projeví se až v následujícím kalendářním roce.

Používaní sazby daně v evropských zemích se často velmi podstatně liší. Nejnižší průměrné částky se platí v Itálii (cca. 30 EUR), nejvyšší v Dánsku (až 463 EUR). Takto významné rozdíly mohou mít za následek, že občané a společnosti ve snaze dosáhnout co nejnižší daňové povinnosti registrují své automobily v jiných členských zemích, než kde mají své trvalé bydliště či sídlo. Rovněž v případě registračních daní je rozpětí sazeb velmi široké – od nulové sazby až do výše 180 % z pořizovací ceny před zdaněním. Z hlediska ekologie je na místě zmínit Pokud v průběhu zdaňovacího období (kalendářního roku) vznikne nebo zanikne daňová povinnost, činí pak daň jednu dvanáctinu roční daňové sazby za každý kalendářní měsíc, v němž byly splněny rozhodné skutečnosti pro placení silniční daně. 688

Podrobněji na téma emisí z hlediska stanovení základu daně z motorových vozidel viz Láchová, L. Perspektivy majetkových daní. In: Kubátová, K., Vybíhal, V. a kol. Optimalizace daňového systému ČR. 1. vyd. Praha: Eurolex Bohemia, 2004. ISBN: 80-86861-05-8. Str. 155. 689

184

též diskuze týkající se možností zatěžovat vozy s naftovým pohonem vyššími sazbami než benzínová auta a daňově zvýhodňovat vozidla s určitými typy katalyzátorů či vozidla s nízkou spotřebou pohonných hmot.690

Základní sazba daně silniční je v České republice stanovena pevnou částkou. Platí pro každé vozidlo samostatně a odvozuje se z údajů uvedených v technických dokladech k příslušnému vozidlu. Pro skupinu osobních automobilů činí základní roční sazba daně při zdvihovém objemu motoru: Zdvihový objem motoru v cm3 do 800 800 – 1.250 1.250 – 1.500 1.500 – 2.000 2.000 – 3.000 3.000 a více

Daň v Kč 1.200 1.800 2.400 3.000 3.600 4.200

Tabulka 57: Základní sazba daně silniční pro skupinu osobních automobilů v CŘ Pro skupiny návěsů a ostatních vozidel činí základní roční sazba daně: Počet náprav Hmotnost 1 náprava do 1 tuny nad 1 t do 2 t nad 2 t do 3,5 t nad 3,5 t do 5 t nad 5 t do 6,5 t nad 6,5 t do 8 t nad 8 t 2 nápravy do 1 tuny nad 1 t do 2 t nad 2 t do 3,5 t nad 3,5 t do 5 t nad 5 t do 6,5 t nad 6,5 t do 8 t nad 8 t do 9,5 t nad 9,5 t do 11 t nad 11 t do 12 t nad 12 t do 13 t nad 13 t do 14 t nad 14 t do 15 t nad 15 t do 18 t nad 18 t do 21 t nad 21 t do 24 t nad 24 t do 27 t nad 27 t

Sazba daně Počet náprav 1.800 Kč 3 nápravy 2.700 Kč 3.900 Kč 5.400 Kč 6.900 Kč 8.400 Kč 9.600 Kč 1.800 Kč 2.400 Kč 3.600 Kč 4.800 Kč 6.000 Kč 7.200 Kč 8.400 Kč 9.600 Kč 10.800 Kč 4 a více náprav 12.600 Kč 14.700 Kč 16.500 Kč 23.700 Kč 29.100 Kč 35.100 Kč 40.500 Kč 46.200 Kč

Hmotnost do 1 tuny nad 1 t do 3,5 t nad 3,5 t do 6 t nad 6 t do 8,5 t nad 8,5 t do 11 t nad 11 t do 13 t nad 13 t do 15 t nad 15 t do 17 t nad 17 t do 19 t nad 19 t do 21 t nad 21 t do 23 t nad 23 t do 26 t nad 26 t do 31 t nad 31 t do 36 t nad 36 t do 18 t nad 18 t do 21 t nad 21 t do 23 t nad 23 t do 25 t nad 25 t do 27 t nad 27 t do 29 t nad 29 t do 32 t nad 32 t do 36 t nad 36 t

Sazba daně 800 Kč 2.400 Kč 3.600 Kč 6.000 Kč 7.200 Kč 8.400 Kč 10.500 Kč 13.200 Kč 15.900 Kč 17.400 Kč 21.300 Kč 27.300 Kč 36.600 Kč 43.500 Kč 50.400 Kč 8.400 Kč 10.500 Kč 14.100 Kč 17.700 Kč 22.200 Kč 28.200 Kč 33.300 Kč 39.300 Kč 44.100 Kč

Tabulka 58: Základní sazba daně silniční pro skupinu návěsů a ostatních vozidel v CŘ

Srov. Láchová, L. Perspektivy majetkových daní. In: Kubátová, K., Vybíhal, V. a kol. Optimalizace daňového systému ČR. 1. vyd. Praha: Eurolex Bohemia, 2004. ISBN: 80-86861-05-8. Str. 155-158. 690

185

Vznikne nebo zanikne-li daňová povinnost v průběhu zdaňovacího období (kalendářního roku), činí daň jednu dvanáctinu základní roční daňové sazby za každý kalendářní měsíc, v němž byly splněny rozhodné skutečnosti pro placení silniční daně.

V některých případech se však pro výpočet daně z motorových vozidel základní roční sazba daně nepoužívá. Poplatník – osoba provozující zemědělskou výrobu využije roční sazby snížené. Podmínkou je, že zdaňované vozidlo je určeno pro činnost výrobní povahy v rostlinné výrobě691 a tuto skutečnost má uvedenu v technickém průkazu. V takovém případě lze základní sazbu daně snížit o 25 %. Z hlediska sazby jsou zvýhodněna (s výjimkou osobních automobilů) vozidla splňující ekologická kriteria. Na základě toho se: -

u vozidel splňujících limity úrovně EURO 2692 sazba daně snižuje o čtyřicet procent do 31. prosince 2007 a

u vozidel splňujících limity úrovně EURO 3 a limity vyšší úrovně693 sazba daně snižuje o 48 % do 31. prosince 2007.

Údaj o tom, že vozidlo splňuje určité limity, musí být uveden v technickém průkazu vozidla nebo v samostatném dokladu vydaném výrobcem vozidla či jeho pověřeným zástupcem (akreditovaným dovozcem).

Výše uvedené použití snížených sazeb daně (pro vozidla určená pro činnost výrobní povahy v rostlinné výrobě a vozidla splňující EURO limity) není možné kombinovat. Na druhé straně snížení sazby daně se u téhož poplatníka vztahuje i na počet návěsů nebo tandemových přívěsů694 odpovídající počtu tahačů nebo tandemových nákladních vozidel splňujících podmínky pro snížení daně. Přitom není důležité, zda poplatníkem vybrané návěsy lze v provozu použít také s předmětnými tahači. Na základě pokynu Ministerstva financí ČR D-270 došlo ke snížení silniční daně pro vozidla s celkovou hmotností více než dvanáct tun: - o sto procent pro poplatníky – organizační složky státu a státní fondy, a to pouze za předpokladu, že vozidla nepronajímají;

- o sto procent pro fyzické osoby, které s vozidlem nepodnikají, nevyužívají jej při samostatné výdělečné činnosti nebo v přímé souvislosti s podnikáním (včetně pronájmu vozidla), ani vozidlo neprovozují pro cizí potřeby na základě povolení dopravního úřadu; Srov. Standardní klasifikace produkce ČSÚ, kód 01.41.11 Práce výrobní povahy v rostlinné výrobě, tj. příprava a ošetření půdy, setí a sázení, kultivace, řez ovocných stromů a keřů, sklizňové práce, posklizňové práce, balení osiva a sadby, provoz zavlažovacích systémů apod. 691

Srov. předpisy Evropské hospodářské komise OSN 49-02 B (směrnice 91/542/B/EHS, směrnice 96/1/ES) a Evropské hospodářské komise OSN 83-04 B, C (směrnice 96/69/ES, směrnice 98/77/ES). 692

Srov. předpisy Evropské hospodářské komise OSN R 83-05 (směrnice ES 1999/102, směrnice ES 2001/1, směrnice ES 2001/100, směrnice ES 2002/80) a Evropské hospodářské komise OSN R 49-03 (směrnice ES 1999/96, směrnice ES 2001/27), popřípadě další předpis Evropské hospodářské komise OSN a směrnice ES. 693

Tandemový přívěs je tažené vozidlo s centrální nápravou; je vybavené tažným zařízením, které se nemůže pohybovat svisle vzhledem k přívěsu (nemá točnicové řízení) a mající nápravu nebo nápravy umístěny v blízkosti těžiště vozidla (při rovnoměrném rozložení nákladu) tak, aby na tažné vozidlo působilo statické svislé zatížení. Tandemový přívěs je určen ke spojení do soupravy zejména s vozidly kategorie N. Srov. sdělení MF ČR 534/54 640/2004 k § 6 odst. 9 zákona o dani silniční a o doplnění Pokynů k vyplnění přiznání k dani silniční. 694

186

- o sto procent pro poplatníky – územní samosprávné celky (kraje, obce), zdravotnická zařízení, zařízení sociálních služeb, SOS dětské vesničky, obecně prospěšné společnosti, občanská sdružení zdravotně postižených, státem uznávané církve, knihovny, muzea, archivy, galerie, divadla nebo jiná kulturní zařízení, odborné školy nebo učiliště provozující autoškolu jako součást výuky, a to za podmínky, že s předmětným vozidlem neprovozují silniční nákladní dopravu pro cizí potřeby, ani jim není tato živnost povolena koncesní listinou, ani vozidlo nepronajímají;

- o osmdesát procent poplatníkům, kteří nejsou založeni za účelem podnikání a neprovozují silniční nákladní dopravu pro cizí potřeby, ani jim není povolena tato živnost koncesní listinou, ani vozidlo nepronajímají; daň tak činí dvacet procent příslušné roční sazby daně, nejméně však 7.200 Kč. Tito poplatníci jsou povinni platit zálohu na daň nejméně ve výši sedmdesát procent snížené roční daňové povinnosti nejpozději do 15. prosince zdaňovacího období.

- o sedmdesát procent poplatníkům daně, jsou-li provozovateli autoškol, a fyzickým osobám s příjmy z podnikání, které mohou vést daňovou evidenci,695 a to za podmínky, že neprovozují silniční nákladní dopravu pro cizí potřeby, ani jim není povolena tato živnost koncesní listinou, ani vozidla nepronajímají; daň tak činí třicet procent příslušné roční sazby daně, nejméně však 7.800 Kč. Tito poplatníci jsou povinni platit zálohu na daň nejméně ve výši sedmdesát procent snížené roční daňové povinnosti nejpozději do 15. prosince zdaňovacího období.

Český zákonodárce nejen zvýhodňuje provozovatele nově registrovaných vozidel splňujících EURO limity, ale též postihuje poplatníky v případě vozidel registrovaných v České republice do 31. prosince 1989. Tyto osoby jsou povinny platit o patnáct procent zvýšenou sazbu daně silniční. Vyšší daň se platí bez ohledu na druh a kategorii vozidla, a to i v případě, že má poplatník nárok uplatnit sníženou sazbu daně s ohledem na skutečnost, že jeho vozidlo je určeno pro činnost výrobní povahy v rostlinné výrobě nebo byla provedena přestavba formou výměny motoru za nový motor splňující EURO limity.

V případě, že se jedná o osobní automobil zaměstnance použitý k vykonání pracovní cesty a zaměstnavatel proplácí zaměstnanci cestovní náhrady, je zaměstnavatel oprávněn uplatnit speciální denní sazbu daně silniční ve výši 25 Kč za každý započatý den použití automobilu, samozřejmě za předpokladu, že je to pro poplatníka výhodnější než použití základní sazby daně. Při placení první zálohy na daň za příslušné vozidlo má zaměstnavatel možnost volby a nemůže ji v průběhu zdaňovacího období měnit. Při vyplňování daňového přiznání však může původně použitý druh sazby změnit a zvolit sazbu, která je pro něj výhodnější. U každého vozidla může pochopitelně postupovat odlišně.696 Vypočtená daň za každé vozidlo se zaokrouhluje na celé koruny nahoru.

V těch případech, kdy je vozidlo podléhající silniční dani používáno v kombinované dopravě, má poplatník možnost uplatnit slevu na dani silniční. Pro účely silniční daně se kombinovanou dopravou rozumí přeprava zboží v jedné a téže přepravní jednotce (nejčastěji ve velkém kontejneru, příp. ve výměnné nástavbě či odvalovacím kontejneru o objemu nejméně 14 m3 a délce nejméně 6,1 m) nebo v nákladním automobilu, 695

Srov. § 7b zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů.

K tomu srov. Janoušek, K. Daň silniční po vstupu do EU. Olomouc: Anag, 2004. ISBN: 80-7263-2388. Str. 50. 696

187

přívěsu, návěsu s tahačem i bez tahače, při které se využije též železniční nebo vnitrozemská vodní doprava. V rámci kombinované dopravy může být přepravována i prázdná přepravní jednotka. Podmínkou je, že úsek po železnici nebo vnitrozemské vodní cestě přesahuje vzdálenost 100 kilometrů vzdušnou čarou a počáteční nebo konečný úsek přepravy tvoří přeprava po pozemní komunikaci. V tomto případě je zákonodárce veden snahou zvýhodnit ekologické možnosti dopravy nákladů. Proto stanoví, že přeprava po silnici musí proběhnout pouze mezi místem nakládky nebo vykládky zboží a nejbližší železniční stanicí vhodnou k překládce nebo překladištěm kombinované dopravy 697 a pokud se jedná o vodní dopravu, mezi místem nakládky nebo vykládky zboží a vnitrozemským přístavem,698 jestliže tato vzdálenost nepřesahuje 150 kilometrů vzdušnou čarou. Výše uvedené vzdálenosti musí prokazovat poplatník sám, v rámci své povinnosti důkazní. Je jen na jeho vůli, jak vzdálenost prokáže (např. i změřením na mapě a přepočítáním podle měřítka).

V případě kombinované dopravy je výše slev na dani odstupňována podle počtu jízd,699 které vozidlo uskuteční v kombinované dopravě v průběhu kalendářního roku: Počet jízd 31 – 60 61 – 90 91 – 120 více než 120 vozidlo používané výlučně v kombinované dopravě

Sleva na dani 25 % 50 % 75 % 90 % 100 %

Tabulka 59: Slevy na dani silniční pro vozidla používaná v kombinované dopravě Nárok na slevu na dani prokazuje poplatník přepravními doklady s potvrzenými údaji překladiště kombinované dopravy, případně nakládací a vykládací železniční stanice vhodné k překládce nebo vnitrozemského přístavu. Uplatní ji u místně příslušného správce daně. (O slevu nelze snížit zálohy na silniční daň, neboť její výše se zjišťuje podle počtu jízd za zdaňovací období jako celek. Uplatnit ji lze až v daňovém přiznání.) Výsledná daňová povinnost i případná sleva na dani se za každé vozidlo zaokrouhlují na celé koruny nahoru.

Z hlediska správného stanovení daňové povinnosti k dani silniční je třeba upozornit též na ustanovení § 55a zákona o správě daní a poplatků,700 podle kterého může poplatník požádat Ministerstvo financí ČR o částečné nebo úplné prominutí daně z důvodu nesrovnalosti vyplývající z uplatňování daňových zákonů. Ministerstvo financí ČR svého zmocnění využilo a daň silniční prominulo v těchto případech:701

Železniční stanice Praha – Uhříněves, Praha – Žižkov, Lovosice, Brno – Horní Heršpice a Želechovice – Lípa a neveřejná překladiště společností Škoda Plzeň, Škoda auto Mladá Boleslav, Tatra Kopřivnice. 697

698

Praha – Radotín, Praha – Holešovice, Mělník, Ústí nad Labem, Děčín.

Je-li vzdálenost ujetá územím České republiky delší než 250 kilometrů, započítává se pro účely slevy na dani taková jízda jako dvě jízdy. 699

700

Zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů.

K tomu podrobněji např. Janoušek, K. Daň silniční po vstupu do EU. Olomouc: Anag, 2004. ISBN: 80-7263-238-8. Str. 60-62. 701

188

- vozidlo je pořízeno formou finančního leasingu a v technickém průkazu je jako provozovatel zapsán nájemce, který vozidlo nepoužívá k podnikání (tzv. soukromý leasing),

- vozidlo je určeno a používáno výlučně pro přepravu koní,

- vozidlo má uloženou státní poznávací značku formou depozita u registračního místa a není sjednáno pojištění odpovědnosti z provozu vozidel (tzv. povinné ručení);702 daň se promíjí ve výši jedné dvanáctiny roční sazby (základní, zvýšené či snížené) za každý celý kalendářní měsíc, po který byla státní poznávací značka prokazatelně uložena formou depozita,703

- vozidlo bylo dočasně vyřazeno z registru silničních vozidel; 704 daň se promíjí ve výši jedné dvanáctiny roční sazby (základní, zvýšené či snížené) za každý celý kalendářní měsíc, po který byl vozidlo z registru vyřazeno.705 7.1.5 Správa daní z motorových vozidel

Se silniční daní je spojena povinnost registrace. Poplatník je povinen zaregistrovat se u svého místně příslušného správce daně (finančního úřadu určeného obvykle podle bydliště nebo sídla), a to v nejbližším termínu splatnosti zálohy na daň.

Daňové přiznání k dani silniční podává poplatník do 31. ledna kalendářního roku následujícího po uplynutí zdaňovacího období, ve kterém mu vznikla daňová povinnost. Na tento termín nemá vliv ani skutečnost, že přiznání místo poplatníka zpracovává daňový poradce nebo se jedná o přiznání v průběhu konkurzního řízení. Do přiznání je nutné uvést všechna vozidla včetně vozidel osvobozených, s výjimkou vozidel diplomatických misí a konzulárních úřadů. Poplatníci – provozovatelé vozidla s největší povolenou hmotností alespoň dvanáct tun určeného výlučně k přepravě nákladů, pokud s vozidlem nepodnikají, nepoužívají jej při samostatné výdělečné činnosti nebo v přímé souvislosti s podnikáním (včetně pronájmu vozidla), ani vozidlo neprovozují pro cizí potřeby, nepodávají daňové přiznání, nemajíli daňovou povinnost u dalšího vozidla.

Výši daně si vypočítá každý poplatník sám a daň je povinen zaplatit ve lhůtě pro podání daňového přiznání, tedy do 31. ledna příslušného kalendářního roku. Ve většině případů však bude poplatník hradit jen jednu dvanáctinu z celkové daňové povinnosti, neboť u silniční daně jsou ze zákona předepsány zálohové platby. Ročně jsou to celkem čtyři splátky, a to k 15. dubnu, k 15. červenci, k 15. říjnu a k 15. prosinci. Zálohy na daň silniční se vypočtou ve výši 1/12 příslušné roční sazby daně za každý měsíc, ve kterém trvala (příp. vznikla nebo zanikla) daňová povinnost.706 Rozhodným Srov. zákon č. 168/1999 Sb., o pojištění odpovědnosti za škodu způsobenou provozem vozidla a o změně některých souvisejících zákonů (zákon o pojištění odpovědnosti z provozu vozidla), ve znění pozdějších předpisů. 702

703

Srov. pokyn Ministerstva financí ČR D-205 – Rozhodnutí o prominutí daně silniční.

Srov. § 13 odst. 3 zákona č. 56/2001 Sb., o podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích a o změně zákona č. 168/1999 Sb., o pojištění odpovědnosti za škodu způsobenou provozem vozidla a o změně některých souvisejících zákonů (zákon o pojištění odpovědnosti z provozu vozidla), ve znění zákona č. 307/1999 Sb., ve znění pozdějších předpisů. 704

705 706

Srov. pokyn Ministerstva financí ČR D-241 – Rozhodnutí o prominutí daně silniční.

Zálohy na daň silniční se neplatí v případech, kdy vozidlo splňuje podmínky pro osvobození.

189

obdobím je přitom kalendářní čtvrtletí (resp. dva měsíce v případě poslední zálohy) bezprostředně předcházející měsíci, ve kterém je záloha daně splatná.707 Zálohy se za každé vozidlo zaokrouhlují na celé koruny nahoru. Každý poplatník má povinnost vést si evidenci o zaplacených daních a zálohách na daň, a to odděleně pro každé vozidlo.

Zvláštním způsobem je placena daň z motorových vozidel na Slovensku. Poplatník je zde povinen sám daň uhradit bez konání vyměřovacího řízení, a to do konce ledna příslušného zdaňovacího období, tedy dopředu.708 Pokud by v průběhu zdaňovacího období daňová povinnost zanikla nebo by vznikl nárok na osvobození, správce daně na základě písemné žádosti poplatníkovi daň vrátí.709 7.1.6 Stanovení daní z motorových vozidel v dalších zemích

V mnoha zemích je zdanění motorových vozidel mnohem komplikovanější než v České republice. Typickým příkladem je Belgie.710 Poplatník je povinen platit hned několik daní spojených s vlastnictvím motorového vozidla. První z nich je pravidelná daň silniční. Základem daně je zde výkon motoru, počet válců nebo maximální hmotnost vozidla, případně také přepočtený počet koňských sil. Struktura sazeb je odlišná s ohledem na druh zdaňovaných vozidel: - motorová vozidla a minibusy s ohledem na přepočtený počet koňských sil: 58,44 – 1.434,72 EUR (pro dvacet koňských sil, za každou další pak 81,48 EUR),

- motorová vozidla do 3,5 tuny: 19,32 EUR za 500 kg hmotnosti,

- motocykly: pevná sazba 41,40 EUR, osvobozeny jsou malé motocykly do 250 cm3, ty však obvykle podléhají některé z místních daní,

- autobusy: 4,44 EUR za koňskou sílu, maximálně však 58,63 EUR, motoricky silnější autobusy mají přirážku a maximum může dosahovat 71,11 EUR,

- nákladní automobily, tahače, návěsy atd.: sazba daně je závislá na počtu náprav a hmotnosti. Hodnoty se pohybují mezi 59,97 – 844,70 EUR,

- malé přívěsy do 3,5 tuny: 27,36 – 56,76 EUR,

- motorová vozidla a minibusy starší 25 let a kempinkové přívěsy: 26,50 EUR.

Vozidla na LPG pohon podléhají v Belgii dodatkové silniční dani mezi 89,16 – 208,20 EUR, majitelé vozidel na naftový pohon jsou povinni platit kompenzační spotřební daň, jejíž výše při přepočtených dvaceti koňských silách dosahuje 1.213,20 EUR a s dalšími koňskými silami se zvyšuje.

Na základě zákonného zmocnění může správce daně stanovit jak z moci úřední (ex offo), tak na základě zásady dispoziční (na žádost daňového subjektu) zálohy na daň jinak. Toto pravidlo je užíváno především neziskovými subjekty. 707

Pokud by výše daně přesáhla 50.000 Sk, je daň splatná ve čtyřech splátkách, daňová povinnost nad 250.000 se platí ve dvanácti splátkách. 708

Srov. zákon č. 582/2004 Z. z., o miestnych daniach a miestnom poplatku za komunálne odpady a drobné stavebné odpady. 710 Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_be.pdf. 6. 12. 2005. Též Proposal for a Council Directive on passenger car related taxes. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/taxation/other_taxes/passenger_car/imp act_assessment_EIAfinal_en.pdf. 17. 1. 2006. 709

190

Nákladní vozidla s hmotností nad dvanáct tun jsou při použití belgických dálnic a některých silnic povinna platit tzv. Eurosticker, což je obdoba české dálniční známky. Je možné si zvolit časový úsek (roční, čtvrtletní, měsíční, týdenní, denní), po který je tato „známka“ platná. Denní sazba je fixní ve výši osm euro, nejvyšší je sazba roční pro vozidla s více než třemi nápravami nesplňující žádný z EURO limitů (1.550 EUR). Zvýhodněna jsou vozidla s méně než třemi nápravami a také ta, která splňují některé z EURO limitů. Motorová vozidla podléhají v Belgii také registrační dani. Základem daně je přepočtený počet koňských sil nebo kilowatty, sazba daně se pohybuje v rozmezí 61,50 – 4.957 EUR. Dani podléhá nejen první registrace, ale i jakákoliv další registrace. Se stářím vozidla se základní sazba snižuje o určitou procentní výši, po patnáctém roce je však stanovena pevná sazba registrační dně ve výši 61,50 EUR. Také v Rakousku711 jsou motoristé povinni platit několikeré daně. Nejvýznamnější z nich je daň z motorových vozidel (Kraftfahrzeugsteuer), jejíž výnos z velké části (88,775 %) směřuje do federálního rozpočtu, zbytek do rozpočtů zemských. Základem daně je obsah válců u motocyklů, výkon motoru u osobních aut a váha u ostatních dopravních prostředků. Měsíční sazba daně z osobních automobilů používaných k podnikání činí 0,60 EUR za kilowatt (nezdanitelné minimum činí 24 kW), z těžkých nákladních aut 8,50 EUR za každou započatou tunu hmotnosti, minimálně však 73 EUR a maximálně 340 EUR. Prodej nebo leasing nového vozidla podléhá v Rakousku poplatku za automobil (Normverbrauchsabgabe). Základem daně je prodejní cena vozu bez daně z přidané hodnoty. Sazba daně závisí na průměrné spotřebě vozidla.

Vozidla těžší dvanácti tun jsou povinna platit poplatek za přepravu (Strassenbenutzungsabgabe) s roční sazbou 1.213,64 EUR. V případě kratšího zdaňovacího období je výše poplatku progresivní. Vedle tohoto poplatku jsou všichni uživatelé dálnic povinni platit mýtné.

I Dánsko712 má několik forem zdanění motorových vozidel. Tzv. zelenou daň z osobních vozidel (Afgift efter brændstofforbrug af visse personbiler) platí jejich majitelé dvakrát ročně. Výše daně je závislá na spotřebě pohonných hmot: pokud automobil ujede na jeden litr pohonných hmot dvacet a více kilometrů, zaplatí jeho provozovatel 250 DKK (cca. 33,50 EUR) za půl roku. S vyšší spotřebou se sazba zvyšuje až na 8.460 DKK (cca. 1.125 EUR), pakliže vozidlo ujede pouze 4,5 km na jeden litr benzínu či nafty. Daň z váhy motorových vozidel (Vægtafgift af motorkøretøjer) platí provozovatelé všech vozidel včetně motocyklů ve výši 560 – 6.500 DKK (cca. 75 – 865 EUR). Jakýkoliv zápis do registru vozidel podléhá registrační dani ve výši 1.400 DKK(cca. 186 EUR). První zápis je pak navíc zdaněn daní z registrace motorových vozidel (Registreringsafgift af motorkøretøjer). V případě osobních automobilů a motocyklů je za základ daně brána prodejní cena vozidla včetně daně z přidané hodnoty, v případě nákladních automobilů jejich váha. Sazby této daně jsou neuvěřitelně vysoké: Vozidlo

Cena bez DPH / váha

Daň



191

Osobní auto Motocykl Karavan, soukromý autobus Taxi, invalidé Dodávky a malé nákladní automobily do 4 tun

do 62.700 DKK 62.700 DKK a více

105 % z hodnoty vozidla 105 % z hodnoty do 62.700 DKK + 180 % ze zbývající hodnoty vozidla do 6.999 DKK nezdaněno 7.000 DKK – 12.700 DKK 105 % z hodnoty vozidla 12.700 DKK a více 105 % z hodnoty do 12.700 DKK + 180 % ze zbývající hodnoty vozidla do 12.100 DKK nezdaněno 12.100 DKK a více nezdaněno do 12.100 DKK + 60 % ze zbývající hodnoty vozidla 12.100 DKK + 20 % z hodnoty vozidla do 2 t nezdaněno do 13.400 DKK + 95 % ze zbývající hodnoty vozidla 2t–3t nezdaněno do 33.100 DKK + 30 % ze zbývající hodnoty vozidla 3t–4t nezdaněno do 33.100 DKK + 30 % ze zbývající hodnoty vozidla maximální částka daně je pro tyto vozidla omezena na 56.800 DKK

Tabulka 60: Daň z registrace motorových vozidel v Dánsku713

Formou zdanění je dbáno i o bezpečnost cestujících: pokud není vozidlo vybaveno alespoň dvěma airbagy, sazba daně se dále zvyšuje. V Estonsku nalezneme daň z užívání nákladních automobilů, které podléhají nákladní automobily s hmotností nad dvanáct tun. Sazby daně se liší podle hmotnosti vozidla a počtu os. Další možné zdanění motorových vozidel je v dispozici jednotlivých obcí, které mají možnost zavádět a vybírat místní daně z motorových vozidel.714

Finská715 daň z automobilů (Autovero/Bilskatt) je svým způsobem daní registrační. Podléhají jí výlučně osobní automobily, motocykly a dodávky s maximální hmotností 1.875 kg. Sazba daně činí padesát procent z hodnoty vozidla, přičemž se uplatňuje nezdanitelné minimum ve výši 770 EUR a dalších 760 EUR, pokud vozidlo splňuje nejnáročnější emisní limity. V případě motocyklů je sazba daně progresivní (20 – 70 %) s ohledem na obsah motoru v cm3. Starší dovážená vozidla podléhají rovněž zdanění, a to ve výši 33 % z kupní ceny. Pokud by se někdo chtěl vyhnou vysokému zdanění ve Finsku a nové vozidlo zaregistroval v jiné zemi, musí před prodejem do Finska vyčkat alespoň půl roku. V opačném případě by zaplatil plnou sazbu daně. V dalším období se sazby daně snižují za každý měsíc, po který bylo vozidlo registrováno v zahraničí až na třicet procent při stáří vozidla 25 let. Každoročně jsou Finové – majitelé osobních automobilů a dodávek do 3,5 tuny povinni platit daň z vozidel (Ajoneuvovero/Fordonsskatt) ve výši 117 EUR, respektive 84 EUR, pokud jsou majiteli vozidla registrovaného před 1. lednem 1994. Ekologie je v rámci zdanění motorových vozidel zdůrazněna v rámci daně z naftových vozidel (Moottoriajoneuvovero/Skatt på motorfordon). Sazby daně se zde liší podle druhu vozidla. Pro osobní automobily činí sazba 25,20 EUR za 100 kg váhy vozidla. Také vozidla přijíždějící do Finska, pokud jsou poháněna dieselovými motory, jsou zdaněna http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_dk.pdf. 6. 12. 2005. 100 DKK odpovídá cca. 13,30 EUR.

713

Srov. http://www.fin.ee/?id=6458. 17. 1.2006. Též Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 130. 714


715

192

více. Podléhají totiž silniční dani z motorových vozidel registrovaných v cizině (Muualla kuin Suomessa rekisteröityjen ajoneuvojen verotus). Výjimku tvoří pouze vozidla registrovaná ve státech Evropské unie a v členských zemích Ženevské konvence o silniční dopravě (Geneva Road Traffic Conventions). Sazby daně jsou trojího druhu: Druh vozidla

Dodávka Autobus Nákladní automobil Přívěs

Fixní sazba Kilometrová Minimální kilometrová za den sazba za km sazba za den 13 EUR 10 ct 33 EUR 15 EUR 15 ct 60 EUR 25 EUR 60 ct 235 EUR 15 EUR 20 ct 85 EUR

Tabulka 61: Sazby finské silniční dani z motorových vozidel registrovaných v cizině716 Poslední daní vztahující se k motorovým vozidlům je ve Finsku daň z paliv (Polttoainemaksu/Bränsleavgift). Podléhají jí vozidla poháněná lehkými oleji místo běžných typů pohonných hmot. Sazby daně se pohybují v rozmezí 168 – 504 EUR za den provozu.

Taktéž ve Francii obsahuje tamní daňová soustava hned několik daňových povinností uvalených na provozovatele motorových vozidel. Někteří potenciální poplatníci jsou však od daně osvobozeni. Od spotřební daně z vozidel (Taxe différentielle sur les véhicules à moteur) jsou mimo jiné osvobozeny fyzické osoby vlastnící osobní automobil o hmotnosti nižší než dvě tuny. Naopak vozidla právnických osob podléhají této dani takřka vždy. Výše daně je každoročně stanovována radou departementu. Pokud je však soukromý automobil používán společností k podnikatelským účelům, podléhá rovněž zdanění, a to roční daní z firemních vozidel (Taxe annuelle sur les voitures de sociétés). Sazba daně činí 1.128,12 EUR pro vozidla s pohonem do sedmi přepočtených koňských sil, respektive 2.439,18 EUR v případě silnějších motorů. Vysokotonážní vozidla (s hmotností nad dvanáct tun) jsou předmětem daně z motorových vozidel (Taxe spéciale sur certains véhicules routiers). Poplatník daně si může vybrat, zda bude daň platit čtvrtletně (68,60 – 251,54 EUR v závislosti na druhu vozidla, počtu náprav, hmotnosti a dalších aspektech) nebo pouze za provoz vozidla v konkrétních dnech (1/25 ze čtvrtletní sazby daně).717

Řecká718 daň z motorových vozidel (Τέλη κυκλοφορίας) člení vozidla podle toho, zda jsou používaná k soukromým nebo k veřejným účelům. Podle toho se také liší daňové zatížení, které je obvykle vyšší v případě používání vozidla k veřejným účelům. Osobní automobily podléhají roční dani ve výši 38 – 783 EUR s ohledem na obsah motoru. Základem daně pro nákladní automobily je hmotnost. Sazba daně je stanovena v rozmezí 51 – 1.027 EUR. V případě autobusů je základem daně počet sedadel a sazby daně se pohybují mezi 146 – 410 EUR. Každé vozidlo podléhá také registrační dani (Τέλος ταξινόµησης οχηµάτων), která může být velmi vysoká – až 385 % (spíše však „pouze“ 88 %) z prodejní ceny osobního automobilu, 26 % u nákladních automobilů a http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_fi.pdf. 6. 12. 2005. 716

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_fr.pdf. 6. 12. 2005. 718 Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_gr.pdf. 6. 12. 2005. Též Proposal for a Council Directive on passenger car related taxes. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/taxation/other_taxes/passenger_car/imp act_assessment_EIAfinal_en.pdf. 17. 1. 2006. 717

193

32 % u motocyklů. Vždy záleží na tom, jaké ekologické limity dané vozidlo splňuje a jaký je obsah jeho motoru.

Vedle těchto daní jsou zavedeny ještě dvě speciální dávky – tzv. povolení pro soukromé vozidlo (Εισφορά ν. δ 49/1968 – φορτηγά αυτοκίνητα ιδιωτικής χρήσης), respektive pro veřejné vozidlo (Εισφορά ν. δ 383/1976 – φορτηγά δηµόσιας χρήσης αυτοκίνητα). Základem daně je vždy hmotnost vozidla, sazby daně se pohybují ve stovkách euro.

Španělská719 úprava se vyznačuje tím, že pravidelná daň z motorových vozidel (daň z mechanicky poháněných vozidel – Impuesto sobre vehículos de tracción mecánica) patří do skupiny místních daní. Základem daně je výkon motoru, daňové sazby se liší nejen s ohledem na základ daně, ale používá se také přepočítací koeficient podle počtu obyvatel v obci. Při nákupu nového auta je třeba zaplatit registrační poplatek řazený v daňovém systému Španělska mezi spotřební daně. Jde o spotřební daň z určitých druhů dopravy (Impuesto especial sobre determinados medios de transporte). Základem daně je kupní cena bez daně z přidané hodnoty. Sazby daně zohledňují místo registrace, osobu poplatníka, výkon motoru a druh paliva: - centrální Španělsko a Baleárské ostrovy: soukromá vozidla s obsahem motoru do 1.600 cm3, pokud jsou poháněna benzínovým motorem, a dieselová vozidla s obsahem motoru do 2.000 cm3 platí sazbu ve výši sedm procent, ostatní vozidla dvanáct procent, - Kanárské ostrovy: všechna vozidla s obsahem motoru do 1.600 cm3, pokud jsou poháněna benzínovým motorem, a dieselová vozidla s obsahem motoru do 2.000 cm3 platí sazbu ve výši šest procent, ostatní vozidla jedenáct procent, - Ceuta a Melilla: představují „daňové ráje“, kde jsou všechna vozidla od daně osvobozena.

Rovněž v Nizozemí720 existuje registrační povinnost k novému automobilu spojená s uhrazením registrační daně zvané daň z osobních vozidel a motocyklů (Belasting van personenauto's en motorrijwielen). Základem daně je cena vozidla včetně daně z přidané hodnoty. Základní poměrně vysoká sazba ve výši 45,2 % ze základu daně se obecně snižuje o slevu ve výši 1.540,13 EUR, v případě dieselových vozidel se naopak zvyšuje o 327,63 EUR. Motocykly podléhají nižší sazbě ve výši 10,2 %, respektive 20,7 %, pokud cena motocyklu včetně daně z přidané hodnoty převyšuje 2.132,77 EUR. Také již používaná vozidla a motocykly podléhají registrační povinnosti. Sazba se však snižuje podle počtu let od první registrace (o 37 % po roce, 47 % po dvou letech atd., maximálně však o 90 %). Zcela osvobozena od registrační daně jsou vozidla starší 25 let.721

Každoročně mají majitelé všech motorových vozidel povinnost platit silniční daň (Motorrijtuigenbelasting). Základem daně je obvykle hmotnost vozidla. Při přidělení sazby daně se dále přihlíží k typu vozidla a k používanému palivu. Jednotlivé územní samosprávy mají možnost do sazby daní dále zasahovat a zvyšovat je s ohledem na své Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_es.pdf. 6. 12. 2005. 719

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_nl.pdf. 6. 12. 2005.

720

K tomu srov. též Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 193. 721

194

individuální potřeby. Například v provincii Jižní Holandsko je struktura sazeb následující: Osobní automobil s pohonem: - benzínovým - dieselovým - jiným Autobusy Motocykly Nákladní automobily

851 – 950 kg 225,04 EUR 537,28 EUR 586,28 EUR 1.951 – 2.050 kg 201,48 EUR 12 tun 339,43 EUR

Váha vozidla 951 – 1.050 kg 294,05 EUR 637,11 EUR 693,38 EUR 6.951 – 7.050 kg 448,33 EUR 54,45 EUR 20 tun 515,49 EUR

1.051 – 1.150 kg 363,02 EUR 693,38 EUR 800,47 EUR 10.000 kg a více 564,50 EUR 36 tun 865,81 EUR

Tabulka 62: Některé sazby silniční daně v provincii Jižní Holandsko722

Zvláštní dani z těžkých vozidel (Belasting zware motorrijtuigen) jsou podrobeny vozy s hmotností větší než dvanáct tun. Sazba daně zohledňuje počet náprav a ekologické limity. Poplatník si může zvolit některé ze zdaňovacích období: Zdaňovací období - roční - EURO II - EURO I - bez EURO - měsíční - EURO II - EURO I - bez EURO - týdenní - EURO II - EURO I - bez EURO - denní

3 a méně náprav

4 a více náprav

750 EUR 850 EUR 960 EUR

1.250 EUR 1.400 EUR 1.550 EUR

75 EUR 85 EUR 96 EUR

125 EUR 140 EUR 155 EUR



8 EUR

Tabulka 63: Sazby daně z těžkých vozidel v Nizozemí 723 V Irsku724 se vyskytují pouze dvě majetkové daně spojené s vlastnictvím motorových vozidel. První z nich je registrační daň (Vehicle registration tax), jejíž výše se vypočítává z kupní ceny vozidla včetně daně z přidané hodnoty. Sazba daně je závislá na obsahu motoru: - 22,5 % při objemu do 1.400 cm3,

- 25 % při objemu do 1.900 cm3,

http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_nl.pdf. 6. 12. 2005. 722

http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_nl.pdf. 6. 12. 2005. 724 Srov. Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 207. Též Proposal for a Council Directive on passenger car related taxes. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/taxation/other_taxes/passenger_car/imp act_assessment_EIAfinal_en.pdf. 17. 1. 2006. 723

195

- 30 % při objemu nad 1.900 cm3.

Ze zdvihového objemu motoru vychází i druhá z daní spojená s vlastnictvím motorového vozidla. Je placena každoročně a její výše se pohybuje v rozmezí cca. 151 – 1.343 EUR.

Naprosto unikátním způsobem je konstruována daň silniční na Litvě. Tu mají povinnost platit výhradně právnické osoby. Tato daň tvoří jakýsi doplněk k dani důchodové. Její výše totiž vychází ze základu pro výpočet daně z příjmů právnických osob. Sazba daně je lineární ve výši 0,3 % pro obchodní společnosti, 0,5 % pro ostatní právnické osoby.725

Lucemburská726 daň z motorových vozidel (Taxe sur les véhicules automoteurs) je svou konstrukcí daňového základu velmi podobná české právní úpravě. Jejím základem je v případě osobních automobilů a motocyklů obsah motoru v cm3, v případě nákladních automobilů a autobusů jejich hmotnost. Sazby jsou velmi strukturované. Zvláštností je, že se používá progresivní způsob zdanění. Nové vozy podléhají rovněž velmi nízké registrační dani (průměrně cca. 12 EUR). Za užívání silnic a dálnic jsou jejich uživatelé povinni platit uživatelský poplatek za vozidla (Droit d’usage pour véhicules utilitaires), přičemž si mohou zvolit dobu, po kterou budou silnice využívat (den, týden, měsíc, celý rok). Lotyšská727 daň z automobilů a motocyklů (Vieglo automobiĜu un motociklu nodoklis) je poměrně nová; byla zavedena v roce 2004, kdy nahradila původní spotřební daň na automobily. Jedná se o typ registrační daně, která je placena při každém dalším zápisu do registru vozidel. Sazba daně je pevná a zajímavostí je, že nejvyšší sazbě podléhají nová a velmi stará vozidla. Naopak nejnižší daňová povinnost se týká vozů „ve středním věku“. (Vozidla starší 25 let jsou od daně osvobozena.) Daňová povinnost za motocykly je čtvrtinová oproti základní sazbě, která činí: Stáří vozidla méně než 1 rok 1 rok 2 roky 3 roky 4 roky 5 let 8 let 9 let 10 let 11 let 12 let 13 let 14 let 15 let 16 let 17 let

Sazba daně 250 LVL 200 LVL 150 LVL 125 LVL 100 LVL 75 LVL 80 LVL 85 LVL 90 LVL 100 LVL 110 LVL 130 LVL 150 LVL 170 LVL 190 LVL 210 LVL


Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_lu.pdf. 6. 12. 2005.

726

Srov. http://www.fm.gov.lv/image/file/Overview_of_Tax_on_cars_and_motorcycles.doc. 17. 1. 2006. Též Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 239. 727

196

18 let 19 – 25 let

230 LVL 250 LVL

Tabulka 64: Sazba daně z automobilů a motocyklů v Lotyšsku728 Malta má dvě daňové povinnosti spojené s vlastnictvím motorových vozidel. První z nich je registrační daň z motorových vozidel (Motor vehicles registration tax) placená pouze při první registraci se sazbami mezi 50,5 – 75 % podle hodnoty vozu. Druhou je každoroční daň z motorových vozidel, v jejímž případě jsou sazby progresivní s ohledem na obsah motoru.729

Německá730 daň z motorových vozidel (Kraftfahrzeugsteuer) je příjmem jednotlivých zemí. Základem daně je u osobních automobilů obsah motoru, u nákladních vozidel jejich váha. Sazby daně jsou pevné: - 1,84 EUR za každých 25 cm3 u motocyklů,

- 5,11 – 25,36 EUR za každých 100 cm3 u osobních automobilů v závislosti na stupni emisí a datu první registrace; vozidla s dieselovým motorem podléhají příplatku ve výši 8,69, respektive 12,22 EUR, - nákladní vozidla - do 2.000 kg – 11,25 EUR/200 kg,

- 2.000 – 3.000 kg – 12,02 EUR/200 kg, - 3.000 – 3.500 kg – 12,48 EUR/200 kg,

- nad 3.500 kg – progresivní sazba v závislosti na množství emisí s maximální sazbou 664,68 EUR (emisní třída S2), 1.022,58 EUR (emisní třída S1), 1.533,88 EUR (emisní třída G1) nebo 1.789,52 (stará vozidla nesplňující žádný z emisních limitů731),

- 7,46 EUR/200 kg u přívěsů a návěsů, maximálně však 894,76 EUR.

Polská registrační daň z dopravních prostředků (Podatek od środków trasportowych) patří do skupiny místních daní, přičemž rozhodování o výši daně je plně ponecháno na obecních radách. Zákon stanoví pouze horní hranice daňové sazby (3,1 – 65 % z kupní ceny vozidla v závislosti na stáří vozu).732

Několik různých daní spojených s vlastnictvím motorového vozidla je vybíráno v Portugalsku. Jednou z nich je silniční daň (Impostos rodoviáros) závislá na váze vozidla. Její sazby se pohybují v rozmezí 16,46 – 159,62 EUR. Vedle ní je na místní úrovni obcemi ukládána daň z vozidel (Imposto municipal sobre veículos). Pro její výpočet je třeba vycházet z obsahu motoru, používaných pohonných hmot a stáří http://www.fm.gov.lv/image/file/Overview_of_Tax_on_cars_and_motorcycles.doc. 17. 1. 2006. 1 LVL odpovídá cca. 1,44 EUR. 728

Srov. Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 249. Též http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_de.pdf. 6. 12. 2005. 729

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_de.pdf. 6. 12. 2005. 730

V Německu je používáno jiné označení emisních tříd (S, G), nikoliv EURO limity. Srov. Mastalski, R. Prawo podatkowe. 3 wyd. Warszawa, C. H. Beck, 2004. ISBN: 83-7387-201-9. Str. 578-581. Též Proposal for a Council Directive on passenger car related taxes. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/taxation/other_taxes/passenger_car/imp act_assessment_EIAfinal_en.pdf. 17. 1. 2006. 731

732

197

vozidla. Výše zdanění obvyklého vozu (např. Škoda Octavia 1,6) je 45,15 EUR ročně. Poslední z daní vztahujících se k vozidlům je daň z motorových vozidel (Imposto automóvel), kde je stanovena pevná sazba daně za každý cm3 (3,51 EUR do 1.250 cm3, 8,31 nad 1.250 cm3). Vždy je určeno nezdanitelné minimum (2.267,01, resp. 8.264,38 EUR). Se stářím vozu se základní sazby procentně snižují.733 Velmi zásadní obměnou prošlo zdanění motorových vozidel na Slovensku, kde byla zrušena celostátní daň nazývaná „cestovná daň“ a nahradila ji jedna z lokálních daní – daň z motorových vozidel. Podobně jako v České republice podléhají zdanění pouze vozidla využívaná k podnikatelským účelům. Jen málo vozidel je od daně osvobozeno přímo ze zákona. O osvobození rozhoduje většinou vyšší územní celek ve všeobecně závazném nařízení. Osvobození nemusí být úplné, pro některá vozidla je možné zavést pouhé snížení daně. Základem daně je u osobních automobilů zdvihový objem motoru v cm3, u užitkových vozidel a autobusů kombinace jejich hmotnosti a počtu náprav. Také sazba daně je plně v dispozici vyššího územního celku, který je však omezen maximální výší sazeb stanovenou zákonem.734 Proti ostatním zemím je zvláštností již výše zmíněný způsob placení daně. Poplatník je povinen daň uhradit bez konání vyměřovacího řízení do konce ledna příslušného zdaňovacího období.735 Pokud by v průběhu zdaňovacího období daňová povinnost zanikla nebo by vznikl nárok na osvobození, správce daně na základě písemné žádosti daň poplatníkovi vrátí.736 Stejně tak je i ve Švédsku daň z motorových vozidel (Fordonsskatt) placena dopředu. Každoroční povinnosti platit daň jsou podrobeni vlastníci veškerých motorových vozidel. Struktura sazeb je velmi široká (100 – 25.932 SEK (cca. 10,80 – 2.800 EUR) plus další příplatky za hmotnost); při určení jejich výše je třeba vzít v potaz především hmotnost vozidla, dále druh pohonných hmot, počet náprav, způsob užívání apod. Pokud vozy splňují některé z EURO limitů, je možné uplatnit slevu na dani.737

Slovinská daň z motorových vozidel (Davek za motorna vozila) je svojí podstatou daní registrační a zahrnuje veškerá vozidla provozovaná ve Slovinsku. Sazby daně jsou velmi různorodé: závisí na druhu vozidla, obsahu motoru a dalších technických parametrech a pohybují se v rozmezí jedno až třináct procent z kupní ceny vozu.738

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_pt.pdf. 6. 12. 2005. 733

Např. u osobních aut se sazby pohybují mezi 1.700 – 5.900 Sk. Srov. Též Proposal for a Council Directive on passenger car related taxes. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/taxation/other_taxes/passenger_car/imp act_assessment_EIAfinal_en.pdf. 17. 1. 2006. 734

Pokud by výše daně přesáhla 50.000 Sk, je daň splatná ve čtyřech splátkách, daňová povinnost nad 250.000 se platí ve dvanácti splátkách. 735

Srov. zákon č. 582/2004 Z. z., o miestnych daniach a miestnom poplatku za komunálne odpady a drobné stavebné odpady. Též Pauličková, A. Priame dane v Slovenskej republike. 1. vyd. Bratislava: Eurounion, 2001. ISBN: 80-88984-23-8. Str. 120-134. 736

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_sw.pdf. 6. 12. 2005. 738 Srov. Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 322. Též Proposal for a Council Directive on passenger car related taxes. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/taxation/other_taxes/passenger_car/imp act_assessment_EIAfinal_en.pdf. 17. 1. 2006.

737

198

Jeden z nejsložitějších systémů zdanění motorových vozidel je možné najít v Maďarsku. Nákup nových vozidel je podroben hned dvěma typům daní. Výše registrační daně (Regisztrációs adó) je založena na obsahu motoru a na skutečnosti, zda je vozidlo vybaveno katalyzátorem či nikoliv. Daňová sazba se nachází v rozmezí deset až dvacet procent z kupní ceny vozidla. Druhou ze skupiny registračních daní je daň z bohatství. Jejím základem je výhradně objem motoru. Do 1.890 cm3 se platí fixní částka patnáct forintů (cca. 0,06 EUR), nad 1.890 cm3 pak dvacet forintů (cca. 0,08 EUR) za každý cm3. Dvojího typu jsou také pravidelně placené daně se vztahem k motorovým vozidlům. Klasickou daň z motorových vozidel (Gépjármüadó) doplňuje ekologický poplatek závislý na druhu pohonných hmot a typu motoru.739

Ve Velké Británii je daňová povinnost závislá na tom, zda je vozidlo používáno k podnikání či nikoliv. Bude-li podléhat dani z podnikových vozidel (Company car taxation), lze očekávat, že sazba bude velmi vysoká: 15 – 35 % z hodnoty vozu. Pokud je jako palivo používána nafta, základní sazba se zvyšuje o další tři procenta. Ostatní vozidla podléhají spotřební dani z vozidel (Vehicle excise duty). Ta má v evropském kontextu tu zvláštnost, že respektuje obsah vypouštěných emisí CO2, avšak pouze u vozidel registrovaných po 1. březnu 2001. Sazby daně se pak pohybují mezi 90 – 160 GBP (cca. 40,50 – 323 EUR). U dříve registrovaných osobních automobilů je základem daně obsah motoru, základní sazba 160 GBP (cca. 232 EUR) se snižuje na 105 GBP (cca. 152 EUR), je-li obsah motoru menší než 1.549 cm3. V případě nákladních automobilů je základem daně hmotnost v kombinaci s počtem náprav, u autobusů rozhoduje počet míst k sezení.740

Ze zkušeností Velké Británie se snaží čerpat také Kypr, který v rámci registrační daně (Registration tax) zavedl jako jeden z prvků ovlivňujících výši daňové povinnosti (vedle obsahu motoru a druhu vozidla) i množství emisí CO2. Sazby se tak pohybují mezi 0,51 – 8,01 CYP (cca. 0,90 – 14 EUR) za vozidlo. Pokud vozidlo vypouští méně než 150 g CO2 na kilometr, je možné tuto základní sazbu dále snížit o patnáct procent. Naopak pokud vozidlo silně znečišťuje životní prostředí (více než 275 g CO2 na kilometr), základní sazba se zvyšuje o deset procent. Emisemi CO2 jsou ovlivněny také konstrukční prvky každoročně placené silniční daně (Road tax).741

V Itálii je na celostátní úrovni vybírána pouze daň z motorových vozidel (Tassa sulla circolazione degli autoveicoli). Svojí konstrukcí patří do skupiny daní registračních. Výpočet fixní daně je strukturovaný a poněkud obtížný. (Pro názornost je na místě uvést, že daň placená v případě registrace osobního automobilu činí 150,81 EUR.) Základní sazba může být zvýšena o místní přirážku až do dvaceti procent. Místní daň z motorových vozidel (Tasse automobilistiche regionali) používá jako základ daně kilowatty a určení její výše je plně v dispozici jednotlivých regionů. Oproti

Srov. Proposal for a Council Directive on passenger car related taxes. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/taxation/other_taxes/passenger_car/imp act_assessment_EIAfinal_en.pdf. 17. 1. 2006. Též http://www.apeh.hu/english/adorsz_en.htm. 19. 1. 2006. 739

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_uk.pdf. 6. 12. 2005. Též Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 359. 740

Srov. Proposal for a Council Directive on passenger car related taxes. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/taxation/other_taxes/passenger_car/imp act_assessment_EIAfinal_en.pdf. 17. 1. 2006.

741

199

předchozímu roku může sazba daně klesnout nebo stoupnout maximálně o deset procent.742

Zajímavý název zdanění motorových vozidel zavedlo Bulharsko. Vybírají zde poplatek za právo užívání motorového vozidla.743

Také v Rumunsku má zdanění motorových vozidel formu poplatku. Jedná se o tzv. zvláštní poplatky, o jejichž zavedení, výši a dalších konstrukčních prvcích má výhradní právo rozhodovat obec. Místní rada je omezena pouze maximální výší poplatku, která činí 30 RON (cca. 8,40 EUR) za každé motorové vozidlo.744 V Chorvatsku745 patří daň ze silničních motorových vozidel mezi příjmy vyšších samosprávných jednotek. Poplatníkem je každá osoba vlastnící osobní automobil ne starší deseti let anebo motocykl. Sazba daně se liší s ohledem na výkon motoru v kW a na stáří vozidla: Výkon motoru v kW do 55 55 – 70 70 – 100 100 – 130 130 a více

Stáří osobního automobilu do 2 let 2 – 5 let 5 – 10 let 300 HRK 250 HRK 200 HRK 400 HRK 350 HRK 250 HRK 600 HRK 500 HRK 400 HRK 900 HRK 700 HRK 600 HRK 1.500 HRK 1.200 HRK 1.000 HRK

Výkon motoru v kW do 20 20 – 50 50 – 80 80 a více

do 2 let 100 HRK 200 HRK 500 HRK 1.200 HRK

Tabulka 65: Sazby daně ze silničních motorových vozidel (osobních automobilů) v Chorvatsku746 Stáří motocyklu 2 – 5 let 5 – 10 let 80 HRK 50 HRK 150 HRK 100 HRK 400 HRK 300 HRK 1.000 HRK 800 HRK

přes 10 let – 50 HRK 200 HRK 600 HRK

Tabulka 66: Sazby daně ze silničních motorových vozidel (motocyklů) v Chorvatsku747

Ruská dopravní daň používá jako základ pro zdanění motorových vozidel (automobilů, motocyklů, autobusů) výkon motoru, tonáž a typ vozidla v kombinaci s výkonem motoru. Na federální úrovni je stanovena pevná sazba daně podle druhu dopravního prostředku a dalších modifikací. V rámci sazeb je dále zohledňována i životnost dopravního prostředku. Vzhledem k tomu, že dopravní daň patří do skupiny daní

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_it.pdf. 6. 12. 2005. Též Proposal for a Council Directive on passenger car related taxes. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/taxation/other_taxes/passenger_car/imp act_assessment_EIAfinal_en.pdf. 17. 1. 2006. 742

743 744 745 746

747


Srov. http://www.mfinante.ro/engl/cod_fiscal/TITLE%20IX.en.htm. 8. 10. 2004. Srov. www.pu.mfin.hr/en/porezi/v_poreza.asp?id=b01d1. 8. 12. 2005.

www.pu.mfin.hr/en/porezi/v_poreza.asp?id=b01d1. 8. 12. 2005. 100 HRK odpovídá cca. 13,60 EUR.

www.pu.mfin.hr/en/porezi/v_poreza.asp?id=b01d1. 8. 12. 2005. 100 HRK odpovídá cca. 13,60 EUR.

200

regionálních, jsou orgány místní samosprávy oprávněny základní sazbu daně zvýšit či snížit, a to až pětinásobně.748

V Ázerbajdžánu749 byly původně dopravní prostředky zdaňovány v rámci majetkové daně společně s letadly, loděmi a některými nemovitostmi. Složitost právní úpravy donutila ázerbajdžánské zákonodárce připravit samostatný zákon o daních do dopravního fondu. Tuto daň platí jak vlastníci vozidel registrovaných v Ázerbajdžánu, tak i ostatní zahraniční návštěvníci a dopravci. Osobní automobil tak při přejezdu hranice musí zaplatit jednorázový vstupní poplatek patnáct dolarů, v případě autobusů je taxa určena dobou pobytu v zemi a počtem sedadel (např. za autobus s více než třiceti sedadly na dobu jednoho týdne se platí padesát dolarů). Nákladní automobily jsou zpoplatňovány s ohledem na počet náprav a dobu pobytu na území Ázerbajdžánu (např. vozidlo se čtyřmi nápravami zaplatí za týden osmdesát dolarů). K tomu je třeba připočítat příplatek ve výši 0,15 – 1,80 USD za ujetý kilometr podle váhy vozidla a nákladu. Sazba daně se ještě může zvýšit, pokud vozidlo veze nebezpečný náklad. Naopak domácí vozidla jsou v Ázerbajdžánu zdaňována za pomocí smluvní finanční jednotky: Zdaňované vozidlo

Lehká vozidla Autobusy a ostatní vozidla

Procento ze smluvní finanční jednotky za každý cm3 1,0 2,0

Tabulka 67: Sazby daní do dopravního fondu za vozidla registrovaná v Ázerbajdžánu750

Nakonec ještě jeden příklad, o kterém již bylo de facto pojednáno. Makedonská daň z majetku se nevztahuje pouze na nemovitý majetek, ale i na různé dopravní prostředky (motorová vozidla s obsahem motoru nad 1,8 litru, autobusy, nákladní automobily, traktory apod.). Základem daně je zde tržní hodnota majetku. Sazba daně činí 0,1 % ze základu daně.751

7.2

Další druhy zpoplatnění motorových vozidel

Výnos silniční daně je v České republice dlouhodobě velmi nízký. Příjmy nestačí ani na opravy stávající dopravní infrastruktury, natož k budování nové dopravní sítě. Je proto třeba hledat další zdroje, které zabezpečí uživatelům silnic a dálnic pohodlné a bezpečné užívání. 7.2.1 Dálniční známky V České republice je uplatňována jedna univerzální platba vztahující se na všechna vozidla bez ohledu na skutečnost, zda jsou užívána k podnikatelským účelům či nikoliv. Srov. Global Real Estate Tax Summery in Russia. In: Kovačíková, D. Systém komunálních daní v Rusku. Seminární práce z předmětu Finanční právo II. Brno: PrF MU v Brně, 2004. Nepublikováno. 748

749

750


http://www.taxes.gov.az/eng/qanun/f15.html. 21. 1. 2006.


751

201

Jedná se o tzv. dálniční kupóny nebo též dálniční známky, řečeno slovy zákona o poplatek za užívání dálnic a rychlostních silnic označených příslušnými dopravními značkami.

Dálniční známky byly v České republice zavedeny novelou silničního zákona752 od 1. ledna 1995. Následně, s účinností od 1. dubna 1997, byl silniční zákon nahrazen zákonem o pozemních komunikacích.753 Konkrétní výše tohoto poplatku je aktuálně upravena nařízením vlády č. 527/2004 Sb., kterým se stanoví výše poplatku za užívání dálnice a rychlostí silnice silničními motorovými vozidly. Celkový výnos z dálničních kupónů činí cca. dvě miliardy korun. Povinnost zakoupit dálniční známku mají všichni řidiči vozidel nejméně se čtyřmi koly a provozovatelé souprav, kteří užívají české dálnice a rychlostí silnice. Celkově je na území České republiky zpoplatněno cca. 700 km cest. Z ekologických důvodu nemusí motoristé platit v úsecích sloužících jako městské dopravní obchvaty. Jinými slovy: kdo chce jet po placeném dálničním úseku, musí si obstarat dálniční známku bez ohledu na to, kolik kilometrů po placeném úseku ujede.

Tento systém není příliš spravedlivý. Provozovatel vozidla má de facto pouze možnost zvolit, po jak dlouhou dobu bude užívat placené silniční úseky (jeden rok, dva měsíce, patnáct dní nebo jeden den), a podle toho zakoupit platnou dálniční známku. Počet ujetých kilometrů není pro výši platby rozhodující. Zpoplatněné úseky jsou označeny dopravní značkou „dálnice“ nebo „rychlostní silnice“. Úseky, které nepodléhají placení, jsou na dálnicích a při vjezdu na ně označeny dopravní značkou „bez poplatku“, která obsahuje přeškrtnutý symbol dálničního kupónu. Tato značka je umístěna vždy společně s dopravní značkou „dálnice“ nebo „rychlostní silnice“.

Obrázek 1: Seznam úseků dálnic a rychlostních silnic podléhajících zpoplatnění754 752 753 754

Zákon č. 135/1961 Sb., o pozemních komunikacích (silniční zákon), ve znění zákona č. 134/1994 Sb.

Zákon č. 13/1997 Sb., o pozemních komunikacích, ve znění pozdějších předpisů.

http://www.ceskedalnice.cz/znamky.htm. 20. 1. 2006.

202

Úhrada dálniční známky je prokazována nalepením známky na přední sklo vozidla a dálničním kupónem. Cena známky je určena hmotností vozidla.755 Pro tento účel jsou vozidla rozdělena do tří hmotnostních kategorií. V závislosti na váze vozidla a na době platnosti známky cena známky činí: Doba platnosti Váha vozidla do 3.5 t od 3.5 do 12 t nad 12 t

1 rok

900 Kč 7.000 Kč 14.000 Kč

2 měsíce

300 Kč 1.750 Kč 3.500 Kč

15 dní

200 Kč 650 Kč 1.300 Kč

Tabulka 68: Ceny dálničních kupónů v roce 2006

1 den

– – 250 Kč

Z uvedené tabulky plyne, že největším problémem je cena jednodenní známky pro těžké kamióny. Většina dopravců je schopna překonat Českou republiku jakýmkoliv směrem během jednoho dne. Zaplatí tedy pouhých 250 Kč. Pokud tedy ujede kamión za jeden den trasu z Lanžhota do Rozvadova (cca. 500 km), znamená to úhradu padesát haléřů za ujetý kilometr. A to je téměř nejlevnější sazba v celé Evropě. Bohužel cenu této jednodenní známky není možné zvýšit s ohledem na přílohu č. 2 Směrnice 1999/62/EC Evropského parlamentu ze 17. června 1999 o zpoplatnění těžkých silničních nákladních vozidel za použití určitých infrastruktur.756 Proto se dopravcům vyplatí průjezd přes Českou republiku. Použití německých a rakouských dálnic by totiž pro ně bylo finančně daleko náročnější.757 Řešením této situace je co nejrychlejší zavedení moderního systému elektronického mýta. 7.2.2 Elektronické mýtné Mýto je nepravidelná a nenávratná, především z období feudalismu a raného kapitalismu známá platba za možnost použít určitou cestu, most apod. V tehdejších dobách působila tato platba retardačně: omezovala svobodu pohybu osob a především zboží a tudíž akumulaci finančních prostředků (kapitálu) a ekonomický rozvoj.758 Z hlediska následujícího historického vývoje se tedy mýtné jeví jako praxí zavržený finančněprávní relikt minulosti. Z tohoto důvodu jej obchází i teorie finančního práva. Pak ovšem vzniká otázka, proč je mýtné „znovuobjevováno“ právě v době, kdy Česká republika vstoupila do Evropské unie, tj. do útvaru, který proklamuje odstraňování veškerých bariér stojících jako překážka na cestě svobody pohybu osob, kapitálu, zboží a služeb. Odpověď je poměrně snadná. Zavedení elektronického mýtného a to i na našich dálnicích a silnicích, je ekonomicky nezbytné a v evropském kontextu logické. Jeho smyslem je totiž, podle české vlády, maximum financí pro opravu a budování dopravní infrastruktury a převedení části nákladní dopravy ze silnic na železnici.759 Realizace tohoto záměru je ovšem nepoměrně složitější, neboť komplikace začínají, jak je u nás

Hmotností vozidla se rozumí celková hmotnost vozidla nebo jízdní soupravy uvedená v jeho technickém průkazu. Při připojení přívěsu nebo návěsu k vozidlu se jejich hmotnost sčítá. 755

756

Denní uživatelský poplatek je pro všechny kategorie vozidel stejný a obnáší osm euro.

Pokud by zvolili trasu přes Rakousko a Německo, nezaplatí ze jednodenní dálniční známku 250 Kč, ale za každý ujetý kilometr v přepočtu cca. 8,70 Kč (v Rakousku), respektive cca. 4,50 Kč (v Německu). 757

758 759

Srov. Králik, J. Úvaha nad možnou rehabilitáciou mýta. Daně 11/2005. ISSN: 1211-8103. Str. 2-5.

In: Kaláb, V. Poradce řekne, proč za dálnice platit. www.ihned.cz. 21. 2. 2005.

203

zvykem, už výběrovým řízením. Jediné, čím si motoristé mohou být jisti, je skutečnost, že se zavedením elektronického mýtného odpadne povinnost pořizovat si dálniční kupóny, snížit by se měla i silniční daň.

Mýtní systém je v současné době používán například v Německu (satelitní systém pro nákladní vozidla nad dvanáct tun v rozsahu 12.000 km) a v Rakousku (pozemní systém na 2.070 km dálnic pro vozidla s hmotností nad 3,5 tuny). O německém systému uvažuje v horizontu pěti let rovněž Polsko, kde jsou prozatím zpoplatněny pouze dva nově zbudované dálniční úseky. V Maďarsku by mělo elektronické mýtné fungovat od roku 2008. Stejně tak v Británii, kde se uvažuje o zpoplatnění nejen dálnic, ale všech silnic. Taktéž Francie plánuje rozšíření výběru mýtného na veškeré silniční tahy. Ve všech zemích, kde je mýtné zavedeno, jsou platby prozatím vybírány jen v případě těžkých nákladních vozů obvykle s hmotností vyšší než dvanáct tun. Nicméně do budoucna se plánuje zpoplatnění veškerých dopravních prostředků. Mýtné je placeno i v dalších evropských zemích (Chorvatsko, Slovinsko, Itálie, Španělsko, Portugalsko atd.), nikoliv však formou elektronickou, ale manuální.760 To s sebou přináší mnohé problémy. Mezi nejzávažnější patří zdržení řidičů u mýtních stanic a prohlubování negativních dopadů dopravy na životní prostředí. Naopak výhodou elektronického mýtného je i možnost větší diferenciace poplatků v závislosti na ekologické citlivosti trasy, denní době apod.

Pravdou je, že žádná z výše uvedených zemí nemá s kamiónovou dopravou takové problémy jako Česká republika. V současné době velmi doplácíme na zavedení elektronického mýtného v Rakousku a v Německu. Změnit tento stav však znamená najít odpovědi na mnohé dosud nezodpovězené otázky. Nejde jen o to, kdo bude mýtní systém realizovat, ale také odkdy má začít fungovat, která vozidla budou platit elektronické mýtné a za použití kterých silnic, jaká bude výše mýtného za ujetý kilometr. Nejdůležitější otázkou je však především výběr vhodného systému. Není tajemstvím, že Ministerstvo dopravy ČR vždy preferovalo spíše DSRC systém,761 který funguje na rakouských silnicích. Jeho výhodou je především cena; dopravci nemusí platit velmi drahé tzv. OBU (On-Board-Unit – krabičky, které musí mít v kabině řidiče). Druhá varianta – GSM/GPS systém762 doporučovaný Evropskou unií, se při zavádění v Německu potýkal s nemálo problémy. Na rozdíl od DSRC systému však nabízí širší možnosti využití. Další výhody a nevýhody obou systémů jsou graficky znázorněny v následující tabulce: Systém

Náklady na infrastrukturu Cena palubní jednotky

Náklady na komunikaci – provoz Náklady na kontrolu placení Údržba infrastruktury

760

DSRC

GNSS-CN

25 – 50 EUR

500 EUR

nižší

vyšší

vyšší nižší

vyšší

nižší

vyšší nižší

Srov. Baroch, P., Kaláb, V., Kleknerová, Z. Situace v Evropě. www.ihned.cz. 10. 1. 2005.

DSRC (Dedicated Short Range Communication); přenos informací probíhá mezi zařízením na vozovce (RSE – Road Side Equipment) a palubní jednotkou ve vozidle (OBU – On-Board Unit). Komunikace se uskutečňuje v pásmu mikrovln nebo v infračerveném pásmu. 761

Též GNSS-CN (Global Navigation Satellite Systems – Cellular Network); pro určování pozice a ujeté vzdálenosti se využívá systém satelitní navigace, přenos informací je pak uskutečňován přes pozemní telekomunikační síť. 762

204

Prověřená technologie pro EFC Zavedení telematických služeb

ano

částečně

ne

širší možnosti

Tabulka 69: Porovnání systémů elektronického mýtného DSRC a GNSS-CN763 V této souvislosti je nezbytné připomenout i další komparativní výhody GSM/GPS systému. Především s ním do budoucna počítá i Evropská unie (od roku 2008 by mělo být mýtné napojeno na evropskou satelitní technologii Galileo). Pomocí satelitu je možné sledovat například i pohyb nebezpečných nákladů, silnice nehyzdí stovky rámů, jejichž využití v případě přechodu na satelitní systém by bylo nulové apod.764

Je pravděpodobné, že elektronické mýtné v České republice bude vybíráno na dálnicích a rychlostních komunikacích. Dohromady by mělo být zpoplatněno 972 kilometrů. Až později, ve druhé etapě, by mělo být mýtné rozšířeno na další vybrané silnice I. tříd (dohromady by mělo být zpoplatněno 2 100 km silnic).765 Tomuto kroku prozatím brání evropská legislativa, která umožňuje zpoplatnění jen na víceproudých silnicích. Nový návrh Evropské komise pozměňující dnes platnou směrnici 1999/62/EC však předpokládá možnost zpoplatnění všech silnic. I z tohoto důvodu se jako vhodnější jeví satelitní systém GSM/GPS používaný v Německu.

Úvahy odborníků i Ministerstva dopravy ČR směřují k tomu, že by mělo být mýtné placeno za všechna nákladní vozidla s hmotností nad 3,5 tuny. Vláda však posunula tuto hranici až na 7,5 tuny, později dokonce na dvanáct tun. S hranicí 3,5 tuny se předběžně počítá od roku 2008, od roku 2012 by pak měla dani podléhat veškerá vozidla bez ohledu na hmotnost. Jestliže jsou však náklady spojené s dopravním provozem a s budováním mýtního systému vysoké, platit by měli všichni uživatelé dálnic již dnes. Neméně důležitou otázkou je cena, kterou by měli dopravci platit za ujetý kilometr. Předpokládá se, že by sazby mýtného měly být dvojí: - 4,05 Kč za kilometr ujetý po dálnicích,

- 1,90 za kilometr ujetý po vybraných silnicích I. třídy.766

V úvahu připadá také zohlednění „ekologických“ kamiónů splňujících EURO limity, za které by sazba mohla být nižší (2,60 Kč za kilometr ujetý po dálnicích). Naopak největší znečišťovatelé by mohli platit vyšší sazby (až 5,20 Kč za kilometr ujetý po dálnicích). Elektronické mýtné navíc umožňuje zavést různé sazby v různých částech dne a tak přesunout nákladní provoz do nočních hodin. Konečnou výši sazeb mýtného stanoví prováděcí předpis zákona o pozemních komunikacích.767 Pomineme-li ekonomické přínosy, zůstává otázkou, zda mýtné donutí dopravce, aby více využívali lehčích nákladních vozů (s hmotností nižší než dvanáct tun), které méně 763 764

www.sfdi.cz. 30. 9. 2004.

Srov. Moos, P. In: Baroch, P. Soutěž na elektronické mýto: kritika narůstá. www.ihned.cz. 12. 1. 2005.

In: Veřejná soutěž na dodavatele mýtného systému vyhlášena. http://www.elektronickemyto.cz/Default.aspx?CatID=75&LayId=2&ArtId=21660. 20. 1. 2006.

765

In: Cizner, J. Mýto začne za rok vybírat Kapsch. http://ekonomika.idnes.cz/ekonomika.asp?r=ekonomika&c=A051117_213813_ekonomika_dp. 18.11. 2005. 766

Srov. Lokaj, Z. Mýtné se začne fungovat od ledna 2007. http://auto.idnes.cz/automoto.asp?r=automoto&c=A051031_202308_automoto_fdv. 8. 11. 2005.

767

205

ničí povrch vozovek, a kupovali moderní kamióny splňující náročné ekologické požadavky (a tak méně ničí okolí silnic).768 Vzhledem k takto navrženým sazbám se navíc nedosáhne toho, aby někteří dopravci používali dálnice namísto silnic I. tříd.

Poslední nezodpovězenou otázkou je termín, od kdy by mýtní systém mohl začít fungovat. Prozatím Ministerstvo dopravy ČR počítá se spuštěním alespoň zkušebního provozu v průběhu roku 2006 a s ostrým startem od 1. ledna 2007. Tento termín se však s ohledem na probíhající výběrové řízení na provozovatele mýtního systému nezdá jako příliš reálný (ministr Šimonovský vypsal výběrové řízení až 30. června 2005, neúspěšní uchazeči se odvolali apod.). Dá se očekávat zpoždění minimálně jeden rok.769

Každé zpoždění realizace mýtního systému však může mít katastrofální následky. Už dnes vážně hrozí totální devastace českých dálnic a silnic, zejména pak dálnice D1 mezi Prahou a Brnem. Jednou z možností regulace nákladní dopravy je zavedení manuálního mýtného; pak bychom ovšem museli vynaložit nemalé náklady na zřízení výběrčích míst. Dalším opatřením by mohlo být zrušení jednodenní dálniční známky pro auta těžší než dvanáct tun, která stojí 250 Kč. Znamenalo by to, že by si kamióny musely kupovat dražší, patnáctidenní známku v hodnotě 1.300 Kč. Takové řešení by však zřejmě narazilo na odpor Evropské unie. Ministr dopravy Šimonovský navrhoval i zdražení jednodenních známek. Nicméně již v současné době upozorňuje Evropská komise ústy Jacquese Barrota na výrazný nepoměr mezi cenou jednodenní a roční známky pro kamióny s tím, že by se mohlo jednat o omezování volného pohybu zboží.770 Tato klasifikace nepoměru cen dálničních známek by mohla vést až k žalobě u Evropského soudního dvora. Vzhledem k délce soudní procedury a s ohledem na přípravu elektronického mýtného by však České republice prakticky žádný postih nehrozil.

S dalším nápadem, jak omezit množství kamiónů na českých dálnicích, přišel ministr Jaroslav Bureš. Navrhoval, aby si každý dopravce s vozem o hmotnosti vyšší než 7,5 tuny musel koupit namísto dálničního kupónu výkonové známky. Jejich hodnota by odpovídala ročnímu počtu ujetých kilometrů po dálnicích a silnicích I. tříd s tím, že každý dopravce by si sám odhadoval vlastní výkony a podle toho si kupoval příslušnou známku. Správnou hodnotu zakoupené známky by bylo možné kontrolovat zpětně ještě osm let po zakoupení známky na příslušný rok v rámci daňových dokladů a u zahraničních dopravců například prostřednictvím ohlašovací povinnosti společnosti Česmad Bohemia. Za kilometr se měly platit zhruba čtyři koruny.771 Je evidentní, že případná kontrola tohoto systému by byla nereálná a případné sankce nevymahatelné. Evropská Komise navíc tento návrh zamítla.772

Jako nejlepší se zatím jeví společný návrh Ministerstva dopravy ČR, Ministerstva vnitra ČR a Ministerstva financí ČR. Kamióny těžší než dvanáct tun by nemohly přejet hranici do České republiky bez toho, aniž by si koupily dálniční známku, bez ohledu, zda po Např. v Německu klesl po zavedení mýtného počet prázdných kamiónů na dálnicích o patnáct procent, sedm procent kontejnerů se přesunulo ze silnic na železnici. Srov. Kaláb, V. Německé mýtné vynáší více, než se čekalo. www.ihned.cz. 2. 1. 2006. 768

769

770

Např. v Rakousku jen samotná výstavba rámů pro systém DSRC trvala osmnáct měsíců.

Srov. EU se nelíbí systém zpoplatnění českých dálnic. www.novinky.cz. 1. 2. 2005.

Srov. Mýtné: Výkonové známky ohrozí poctivé dopravce. www.ihned.cz. 18. 1. 2005. Též Šimonovský: návrh na dočasné výkonové známky je chaotický. www.novinky.cz. 18. 1. 2005. 771

772

Srov. Baroch, P. Boj s kamióny: vládu tlačí čas. www.ihned.cz. 25. 2. 2005.

206

české dálnici pojedou. Navíc by si měly připlácet i za průjezd vybranými tunely a za přejezd některých mostů. K takovému řešení nemůže mít námitek ani Evropská unie, která umožňuje zavést za užívání krátkých úseků příhraničních silnic zvláštní poplatek.773 Nicméně k realizaci tohoto návrhu je třeba souhlasu okolních zení, tedy Polska, Slovenska, Rakouska a Německa.774

Poslední z předkládaných řešení mimořádného zatížení českých silnic a dálnic nenabídlo žádné z ministerstev ani jiný státní orgán, ale čtenář serveru idnes.cz. Podle jeho názoru by mohl být poplatek za dálnici zaplacen pomocí SMS, která odečte příslušný kredit jako poplatek za užití dálnice. SMS s označením užité silnice a čísla auta by pak putovala do centrálního počítače, na který by se mohla napojit policie při kontrole na dálnici, a to jak dotazovou SMS z mobilu, tak přes svůj počítač. Kontrola by zadala číslo kamiónu a okamžitě by věděla, zda řidič za jízdu zaplatil. Pokuty by pak policie mohla rozdávat hned na místě. Takto organizované kontrole by rozhodně nikdo neunikl, ani zahraniční dopravci.775 Navíc by byla rychlá a efektivní. Stát by mohl vybírat poplatky téměř ihned a každý poplatník by dle výpisu ze svého účtu z mobilu mohl dokladovat finančnímu úřadu zaplacený poplatek.776 Bez ohledu na to, které řešení bude zvoleno, je třeba postupovat velmi rychle jak se zaváděním přechodných opatření před elektronickým mýtným, tak i s realizací samotného mýtního systému. Snahou všech zainteresovaných institucí by mělo být především zamezení dalšího přílivu tranzitních zahraničních kamiónů tak, aby nedošlo na přetížených českých dálnicích a silnicích k dalším škodám.

773

Srov. Baroch, P. Každá kamión s dálniční známkou. www.ihned.cz. 27. 1. 2005.

Srov. Novotný, J. Na silnicích nelze jen tak zavést mimořádná opatření pro kamióny. www.novinky.cz. 1. 3. 2005.

774

K adekvátnímu potrestání dopravních přestupků, kterých se na českých komunikacích dopouštějí zahraniční dopravci, je třeba novelizovat přestupkový zákon. 775

776

Srov. Kuthan, P. Poplatky na dálnice jdou vyřešit ihned. www.ihned.cz. 19. 1. 2005.

207

8

DALŠÍ MAJETKOVÉ DANĚ

V předchozích kapitolách byly popsány systémy zdanění nemovitého majetku, dopravních prostředků a převodů majetku v evropských zemích. Předmětem zdanění, se kterým se můžeme v evropských právních úpravách setkat, však nemusí být pouze vlastnictví či jiný právní vztah k výše uvedenému majetku. V mnoha případech se dokonce zdá, že předmětem zdanění de facto může být jakákoliv majetková hodnota.

Pomineme-li transfery s majetkem, nemovitosti a dopravní prostředky, které jsou podrobeny své vlastní daňověprávní regulaci, můžeme se v daňových systémech jednotlivých zemí setkat s dvojím přístupem ke zdanění dalších majetkových hodnot. Jedná se: 1. o daně z čistého bohatství,

2. o dílčí daňové předpisy vztahující se ke zdanění pouze jedné, přesně definované majetkové hodnoty.

Obě tyto skupiny mají společné to, že předmětem zdanění bude především takový majetek, který je co možná nejsnáze zjistitelný a ocenitelný. V rámci daní z čistého bohatství jsou však zdaňovány i další věci mající spíše cenu historickou, jako jsou sbírky obrazů a známek, starožitnosti apod. Majetkem ke zdanění mohou být také cenné papíry, životní pojistky, goodwill, autorská práva, patenty atd. Pakliže existuje jeden právní předpis, který stanoví, že ne jedna, ale několik z výše uvedených majetkových hodnot podléhá zdanění, pak hovoříme o dani z čistého bohatství.

8.1

Daně z čistého bohatství

Na daně z čistého bohatství bylo poukazováno již v předchozím textu. V rámci této kapitoly je třeba informovat o tomto typu daní podrobněji. Nejdříve je na místě vymezit, co je předmětem takové daně a jak stanovit základ daně. Předmětem zdanění daní z čistého bohatství může být jen takový majetek, který je ocenitelný. Mnozí autoři tak pod daně z čistého bohatství řadí i daně z nemovitostí, daně vztahující se k dopravním prostředkům (registrační i pravidelně placené) apod. Takové zjednodušení však není možné, neboť jak v případě nemovitostních daní, tak i u daní z motorových vozidel se jako základ daně používá hrubá hodnota majetku. V případě daní z čistého bohatství je však třeba uvažovat o čisté hodnotě majetku: do základu daně se započítají i závazky. A právě to je důvod, proč jen třetina zemí OECD daně z čistého bohatství využívá a zařazuje ji do svých daňových systémů. Pro změření čistého bohatství je nezbytné, aby správci daně měli k dispozici majetková přiznání všech poplatníků, jež by přesně odrážela hodnotu jejich majetkových aktiv a pasiv. To by znamenalo poměrně častou, ne-li každoroční aktualizaci majetkových přiznání a zbytečnou administrativní zátěž jak pro daňové orgány, tak především pro samotné poplatníky. Složitá by byla i kontrola správného ocenění aktiv. Z nevýhody však může být i výhoda: daň z čistého bohatství nepřímo podporuje daň z příjmů, neboť lidé při úvahách o možném daňovém úniku musí počítat s majetkovými přiznáními a doložením příjmů. Daně z čistého bohatství se obvykle vztahují na majetek poplatníka nacházející se na území státu, který daň vybírá. V některých případech však může podléhat dani veškerý

208

majetek bez ohledu na jeho polohu.777 Poplatníkem této daně může být jak jednotlivec – fyzická osoba, tak i manželé nebo rodina. Takový způsob zdanění se jeví jako praktičtější: bohatství obvykle nevytvoří jeden člověk, ale k jeho dosažení mu pomáhá celá rodina. Na právnické osoby se obvykle daně z bohatství nevztahují, neboť se dá očekávat, že každá právnická osoba je ve vlastnictví osob fyzických a zabraňuje se tak dvojímu zdanění téhož majetku. Sazba daně z čistého bohatství bývá spíše progresivní a ze zdanění je vyloučen (podléhá nulové sazbě) majetek nedosahující určité zákonem stanovené výše.

Většině členských států Evropské unie daň z čistého bohatství do svého daňového systému nikdy nezařadila. V dalších zemích od ní odstoupili pro její náročnou administrativu (např. Rakousko v roce 1997, v témž roce i Dánsko, Nizozemí v roce 2001). Zajímavá je situace v Německu, kde tamní právní řád sice obsahuje daň z bohatství (Vermögensteuer), ale rozhodnutím Spolkového ústavního soudu z 22. června 1995 je zakázáno ji s účinností od 1. ledna 1997 vybírat.778

Jednou z evropských zemí, kde doposud zůstala daň z čistého bohatství zachována, je Francie. Tamní daň solidarity (Impôt de solidarité sur la fortune) je každoročně odváděna fyzickými osobami do státního rozpočtu. Daňová povinnost rezidentů se váže k veškerému movitému a nemovitému majetku ve Francii i v cizině. Naopak nerezidenti zdaňují pouze majetek ve Francii. Osvobozeno je vlastnictví obchodního majetku, lesů, uměleckých předmětů a sbírek, průmyslových práv a práv duševního vlastnictví, zemědělský majetek apod. Základem daně je hodnota veškerého majetku včetně věcí osobní potřeby (ze zákona je stanovena jejich hodnota na pět procent celkového majetku). Nezdanitelné minimum činí 720.000 EUR. Sazba daně je progresivní s ohledem na hodnotu majetku a dosahuje výše 0,55 – 1,80 %. Za každé dítě do osmnácti let věku má poplatník nárok na slevu ve výši 152,45 EUR.779

Španělská daň z bohatství (Impuesto sobre el patrimonio) je placena fyzickými osobami, přičemž nerezidenti zdaňují pouze majetek ve Španělsku. Naopak povinnost rezidentů se vztahuje na jejich veškerý majetek. Základem daně je hodnota majetku snížená o závazky k 31. prosinci každého roku. Zdanění nepodléhají při splnění určitých podmínek umělecká díla a památky, majetek patřící do španělského historického dědictví, vybavení domácnosti, obytné domy a byty do hodnoty 150.253,03 EUR atd. Nezdanitelné minimum ve výši 108.182,18 EUR mohou uplatnit pouze rezidenti. Odpovědnost za vyměření daně a podání daňového přiznání má poplatník, kterým může být buď jedna osoba nebo manželé. Sazba daně je progresivní s osmi skupinami. Minimální sazbou 0,2 % se bude danit tehdy, jestliže majetek nepřekračuje 167.129,45 EUR. Maximální sazba 2,5 % se vztahuje na majetek v hodnotě vyšší než 10.695.996,06 EUR.780

Takové pravidlo se pak vztahuje výhradně na rezidenty. Srov. Rudnick, R. S. and Gordon, R. K. Taxation of Wealth. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. Str. 303. 777


Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_fr.pdf. 6. 12. 2005. K tomu též Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 153-154.

779

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_es.pdf. 6. 12. 2005. K tomu též Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 178. 780

209

Další zemí, kde doposud zůstala daň z bohatství (Impôt sur la fortune) zachována, je Lucembursko. Na rozdíl od ostatních zemí jsou poplatníky této daně vedle osob fyzických také právnické osoby s výjimkou společností (sdružení osob – společníci jsou zdaňováni individuálně podle hodnoty jejich podílu). Základem daně je hodnota movitého a nemovitého majetku snížená o dluhy a další závazky. Výsledná daň za použití sazby 0,5 % ze základu daně se snižuje o slevu ve výši 2.500 EUR na poplatníka a o dalších 2.500 EUR na manželku a na každé dítě. Přiznání k dani je povinen poplatník podávat jednou za tři roky.781 Vysokou daňovou kvótou, ke které přispívají také daně z bohatství, jsou známé severské státy. Jak již bylo uvedeno výše, Dánsko zrušilo daň z bohatství v roce 1997, naopak Švédsko, Finsko a Norsko tuto formu zdanění ve svém právním řádu prozatím ponechaly. Finská782 daň z majetku (Valtion verallisuusvero/Den statliga förmögenhetsskatten) se vztahuje jak na fyzické, tak na právnické osoby, přičemž sazba daně je závislá na hodnotě majetku a činí v případě osob fyzických: - 80 EUR, pokud hodnota majetku nepřesahuje 250.000 EUR,

- 0,8 % z hodnoty majetku přesahující 250.000 EUR.

Od daňové povinnosti je možné odečíst 2.000 EUR za každé dítě mladší sedmnácti let a 10.000 EUR, pokud poplatník vlastní obytný dům či byt. Právnické osoby platí lineární sazbu ve výši jedno procento.

Jako základ daně z bohatství (Förmögenhetsskatt) je ve Švédsku obecně používána tržní cenu majetku snížená o závazky (v některých případech se však tržní cena snižuje až o čtyřicet procent). Každý poplatník má možnost uplatnit nezdanitelné minimum ve výši 1.500.000 SEK (cca. 162.000 EUR), případně až 2.000.000 SEK (cca. 216.000 EUR) při společném zdanění manželů. Sazba daně je lineární ve výši 1,5 %.783

Na podobných principech je vystavěna daň z bohatství i v Norsku.784 Vztahuje se pouze na fyzické osoby, byť až do roku 1992 ji byly povinny odvádět i osoby právnické. Daň se ve skutečnosti skládá ze dvou částí: obecní daně z čistého bohatství a státní daně z čistého bohatství. Tomu odpovídají i sazby: Obecní daň z čistého bohatství Sazba daně Čisté bohatství nezdanitelné minimum do 151.000 NOK 0,7 % nad 151.000 NOK Státní daň z čistého bohatství Sazba daně Čisté bohatství – třída 0 a I

Čisté bohatství – třída II

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_lu.pdf. 6. 12. 2005. K tomu též Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 227-228. 781

Srov. Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 139. Též http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_lu.pdf. 6. 12. 2005. 782

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_sw.pdf. 6. 12. 2005. K tomu též Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. Str. 333. 783


210

nezdanitelné minimum do 151.000 NOK 0,2 % 151.000 – 540.000 NOK 0,4 % nad 540.000 NOK

do 181.000 NOK 181.000 – 580.000 NOK nad 580.000 NOK

Tabulka 70: Sazby daně z bohatství v Norsku785

S daněmi z bohatství se je možné setkat i ve Švýcarsku, nikoli však na federální úrovni. Jednotlivé kantony a obce, které tuto daň zařadily do svého daňového systému, obvykle stanoví progresivní sazbu daně nepřesahující jedno procento z čisté hodnoty majetku.786

Také v Rusku existuje jedna daň svojí konstrukcí odpovídající dani z bohatství. Subjektem daně z majetku jsou však výhradně právnické osoby, přičemž základem daně je zůstatková cena investičního majetku podle účetních knih, nehmotný majetek, základní prostředky, provozní zásoby, náklady příštích období a dlouhodobé vklady s výjimkou peněžních prostředků na účtech a majetku osvobozeného od zdanění úlevou. Průměrná roční hodnota zdaňovaného majetku se pro účely zdanění určuje formou sčítání hodnot majetku na začátku každého měsíce a dělením výsledné sumy počtem měsíců, po které byla vykonávána podnikatelská činnost. Vzhledem k tomu, že se jedná o daň vybíranou na regionální úrovni, sazby daně se v jednotlivých oblastech liší. Nepřesahují však dvě procenta.787

8.2

Další majetkové daně vztahující se k majetku

Daně z čistého bohatství ztrácejí s postupem času na významu a jsou nahrazovány jednotlivými daněmi vztahujícími se ke konkrétním majetkovým hodnotám. Ty mají jeden společný jmenovatel: pro jejich administrativu nemusí ani správce daně, ani daňový subjekt vyvíjet nadměrnou námahu, jejich předmět je obecně velmi snadno zjistitelný a také základ daně není obtížné určit. Po exkurzi do daňových systému evropských zemí je možné konstatovat, že dalším zdaňovaným majetkem jsou zejména: - lodě,

- letadla,

- zvířata, především psi.

Mnohé státy určují podle vlastních potřeb a zkušeností i jiné předměty zdanění. Jak se ukazuje, lze zdanit opravdu každý majetek (mobilní telefony, zbraně atd.).

Uvažujeme-li o majetkových daních z tohoto hlediska, najdeme i v České republice několik berní, které se však vzhledem ke svému názvu ocitají v poplatkové soustavě.788 Jedná se především: - o místní poplatek ze psů,

http://www.kpmg.no/download/201291/114/860/a_050415_taxfacts_norway_2005.pdf. 8. 12. 2005. 1.000 NOK odpovídá cca. 125 EUR.

785

Srov. Quick Guide to Taxation in Switzerland. Deloitte and Touche. http://www.deloitte.com/dtt/article/0,2297,sid%253D11410%2526cid%253D15578,00.html. 20.12. 2005.

786


788

Problematika vztahu mezi pojmy „daň“ a „poplatek“ byla podána výše.

211

- o místní poplatek za zhodnocení stavebního pozemku možností jeho připojení na stavbu vodovodu nebo kanalizace,

- o místní poplatek za provozovaný výherní hrací přístroj a další poplatky spojené s vlastnictvím takového přístroje,

- o rozhlasový a televizní poplatek.

Poplatek ze psů je již tradiční součástí soustavy místních poplatků, a to nejen v českých poměrech, ale i v zahraničí. V některých zemích, například v Estonsku, podléhají poplatku nejen psi, ale i další domácí mazlíčci.789

Místní poplatek ze psů je v České republice upraven zákonem č. 565/1990 Sb., o místních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů. O vybírání poplatků rozhodují samy obce v rámci samostatné působnosti na základě zákonného zmocnění. Poplatky tedy nemusí být vybírány ve všech obcích. Je na zastupitelstvu, aby rozhodlo, zda zmocnění v zákoně využije a vydá obecní vyhlášku, ve které stanoví sazbu poplatku, podmínky placení a případné osvobození. Od zavedení poplatku ze psů si obce slibují jednak zajištění svých rozpočtových příjmů (které by měly sloužit k úhradě nákladů na úklid veřejných prostranství), jednak možnost regulovat počet psů v obci. S tím souvisí i možnost stanovit v obecně závazné vyhlášce jinou sazbu pro psy chované v rodinných domcích a v bytových domech. Je však třeba zdůraznit, že žádná obcí vydaná vyhláška nesmí překračovat zákonné zmocnění, například co se týče maximální výše poplatkové povinnosti či druhů poplatků. Není ani možné, aby obec rozšiřovala okruh činností, které lze zatížit místním poplatkem, nad rámec stanovený zákonem.790

Poplatníkem a zároveň plátcem místního poplatku ze psů je od 1. ledna 2004 držitel psa staršího tří měsíců. Držitel psa je definován jako fyzická nebo právnická osoba, která má trvalý pobyt nebo sídlo na území České republiky. Právní úprava se tak vrací před rok 1990; v mezidobí byl poplatníkem vlastník psa. Tato situace však obcím přinášela značné problémy. Mnozí chovatelé psů tvrdili, že pes, o kterého se starají (který je v jejich držení), není v jejich vlastnictví. Docházelo tak k obcházení zákona tím, že pes byl chován v obcích s vysokou sazbou poplatku, ale přihlášen do evidence byl tam, kde je sazba nižší (klasickým příkladem je rodina z velkého města, např. z Prahy či z Brna, která poplatek za psa platí ve vesnici, ve které má chalupu). Jiným častým jevem byla situace, kdy se za vlastníka psa prohlašovala osoba, pro kterou platí zvýhodněná sazba poplatku (např. babička – poživatelka starobního důchodu), avšak pes u této osoby nepobýval. Obě tyto situace jsou vyřešeny tím, že za poplatníka poplatku ze psů je stanoven držitel psa.

Srov. Kadečka, S. Zákon o místních poplatcích a předpisy související. Komentář. 1. vyd. Praha: C. H. Beck, 2005. ISBN: 80-7179-918-1. Str. 25. 789

Srov. Nález pléna Ústavního soudu ze dne 26. dubna 1994, sp. zn. Pl. ÚS 39/93, ve věci návrhu přednosty Okresního úřadu ve Frýdku – Místku na zrušení některých ustanovení obecně závazné vyhlášky obce Raškovice ze dne 14. prosince 1991, o likvidaci tuhého komunálního odpadu a o místním poplatku za jeho odvoz (vyhlášen ve Sbírce pod č. 120/1994 Sb.), v němž se uvádí, že „pokud jde o stanovení místních poplatků, jejich sazbu, režim jejich vybírání, osvobození od nich apod., je obec povinna respektovat platné znění zákona č. 565/1990 Sb., o místních poplatcích. Obce jsou tímto zákonem zmocněny k vydávání obecně závazných vyhlášek upravujících místní poplatky, avšak pouze v případech taxativně vypočtených v § 1 tohoto zákona.“. Též nález pléna Ústavního soudu ze dne 17. ledna 1995, sp. zn. Pl. ÚS 28/94 a nález pléna Ústavního soudu ze dne 24. ledna 1995, sp. zn. Pl. ÚS 27/94. 790

212

Na druhé straně však pro laika nemusí být současná definice poplatníka příliš jasná. Pro význam slov „držitel“ psa je totiž nutno vyhledat ustanovení občanského zákoníku791 týkající se držby. Držitelem psa je osoba, která s ním nakládá jako s vlastním. Jde tedy o faktické ovládání psa spojené s vůlí mít věc pro sebe, respektive nakládat s ní jako s vlastní, nikoliv o pouhou detenci. Držitelem psa tak může být nejen jeho vlastník, ale jakákoliv jiná osoba. Na druhé straně však držitelem psa není osoba, která ho pouze venčí či osoba, která o něj pečuje, zatímco jeho držitel je na dovolené, v nemocnici apod. Vybrané skupiny osob – poplatníků poplatku ze psů – jsou od placení poplatku ze zákona osvobozeny. Jedná se o osoby nevidomé, bezmocné a osoby s těžkým zdravotním postižením, kterým byl přiznán III. stupeň mimořádných výhod. Dále poplatek neplatí osoby provádějící výcvik psů určených k doprovodu osob tělesně postižených a osoby, kterým zvláštní právní předpis stanoví povinnost držení a používání psa. Obecně závazná vyhláška může výčet osvobození rozšířit (v praxi nejčastěji o příslušníky policie, Armády ČR, členy Svazu brigád kynologů apod.). Poněkud nadbytečně se v zákoně uvádí osvobození osob provozujících útulek zřízený obcí pro ztracené nebo opuštěné psy. Tyto osoby totiž nesplňují definici držitele psa a nemohou proto být ani poplatníky.

Výslovně je v zákoně upravena situace, kdy je poplatník držitelem psa jen po dobu několika měsíců v roce. V tomto případě se platí poplatek v poměrné výši, která odpovídá počtu i započatých kalendářních měsíců. Podobně se postupuje i při změně místa trvalého pobytu nebo sídla: držitel psa platí poplatek nově příslušné obci od počátku kalendářního měsíce následujícího po měsíci, ve kterém změna nastala. Počítá se i se situací, kdy správce poplatku vybere poplatek na celé poplatkové období předem. V tomto případě se zaplacená část považuje za přeplatek a dále se posupuje podle zákona o správě daní a poplatků.792

Poněkud problematickým ustanovením je povinnost platit poplatek v obci podle trvalého pobytu nebo sídla poplatníka, a to i tehdy, je-li pes chován v jiné obci. Obce totiž takto mohou na svém území regulovat pouze chov psů vlastními občany, což je evidentně nespravedlivé.

Sazba poplatku za psa může činit až 1.500 Kč za kalendářní rok a jednoho psa. Obec může pochopitelně stanovit sazbu poplatku nižší než 1.500 Kč, a to i pro určité skupiny poplatníků. Existují však osoby, které jsou přímo ze zákona oprávněny platit nižší sazbu poplatku (maximálně 200 Kč). Jedná se o poživatele důchodu invalidního, starobního, vdovského a vdoveckého a důchodu sirotčího. U druhého a každého dalšího psa může obec horní hranici sazby zvýšit až o padesát procent. Místní poplatek za zhodnocení stavebního pozemku možností jeho připojení na stavbu vodovodu nebo kanalizace je nejmladším ze skupiny místních poplatků. Jejich součástí se stal až 1. ledna 2002. Jeho účelem je především zajištění rozpočtových příjmů obcí: slouží jako úhrada části nákladů obcí spojených s investicemi do infrastruktury, jimiž se mimo jiné zhodnocuje i vlastnictví jiných osob.793 Poplatníkem poplatku je vlastník stavebního pozemku zhodnoceného možností připojení na obcí vybudovanou stavbu vodovodu nebo kanalizace. Není přitom podstatné, zda možnosti připojit se na obecní 791 792

Zákon č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů.

Zákon č. 337/1992 Sb.,o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů.

Srov. Kadečka, S. Zákon o místních poplatcích a předpisy související. Komentář. 1. vyd. Praha: C. H. Beck, 2005. ISBN: 80-7179-918-1. Str. 99. 793

213

vodovod nebo kanalizaci využije. Sazba poplatku nesmí přesáhnout rozdíl ceny stavebního pozemku bez možnosti připojení na obcí vybudovanou stavbu vodovodu nebo kanalizace a ceny stavebního pozemku s touto možností. Cena stavebního pozemku v obci se stanoví podle zákona o oceňování majetku794 v kalendářním roce, ve kterém nabylo právní moci kolaudační rozhodnutí pro stavbu vodovodu nebo kanalizace obcí vybudované. Výše sazby na jeden metr čtvereční zhodnoceného stavebního pozemku stanoví obec v obecně závazné vyhlášce.

Zavedením místního poplatku za provozovaný výherní hrací přístroj v roce 1997795 si zákonodárce sliboval jednal regulaci počtu provozovaných výherních hracích přístrojů, jednak zajištění rozpočtových příjmů obcí. Poplatníkem poplatku je provozovatel povoleného hracího přístroje. Na rozdíl od ostatních místních poplatků je stanovena minimální výše sazby poplatku, a to 1.000 Kč; maximálně může sazba činit 5.000 Kč. Zdaňovacím obdobím je kvartál. Obec má možnost poskytnout od tohoto poplatku osvobození. Pro takové osvobození zákon nestanoví žádné podmínky. Místním poplatkem za provozovaný hrací přístroj se však poplatkové povinnosti vlastníka přístroje nevyčerpávají. Provozovatel musí uhradit správní poplatek za vydání povolení k provozu sázkových her. Jeho sazba se pohybuje ve výši 10.000 – 30.000 Kč podle doby, na niž se povolení vydává. Za vydání povolení změny stálého umístění výherního hracího přístroje se platí správní poplatek 1.000 Kč, za změnu povolení při výměně výherního hracího přístroje za stejný model v důsledku prokázaného zničení požárem nebo jinou živelnou pohromou pak 2.000 Kč.796

Své místo mezi majetkovými daněmi mají vzhledem ke své konstrukci také rozhlasový a televizní poplatek. V praxi totiž nejde ani tak o poplatek za rozhlasové a televizní vysílání, ale spíše o zdanění vlastnictví rozhlasového a televizního přijímače. A to přesto, že v samotném textu zákona č. 348/2005 Sb., o rozhlasových a televizních poplatcích a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů, se uvádí, že poplatek slouží k financování veřejné služby Českého rozhlasu, respektive České televize. Tak je tomu ostatně ve většině evropských zemí. Zde je rozhlasový a televizní poplatek chápán jako platba, která umožňuje poskytovat veřejnosti službu rozhlasovým a televizním vysíláním, tj. zajistit v rámci souvislého plnoformátového rozhlasového a televizního vysílání i ty služby, které jsou pro provozovatele komerčního vysílání nerentabilní. Proto je financování veřejné služby rozhlasovým a televizním vysíláním prostřednictvím rozhlasových a televizních poplatků obvyklé.797

Rozhlasové a televizní poplatky jsou (s výjimkou Maďarska, Španělska a Portugalska) vybírány ve všech státech Evropské unie.798 Ve Španělsku byly poplatky zrušeny v roce 1966. RTVE, společnost provozující rozhlasové i televizní vysílání, však zůstala až do


Srov. Marková, H. Poplatky. In: Bakeš, M. a kol. Finanční právo, 3., aktualizované vyd. Praha: C. H. Beck, 2003. ISBN: 80-7179-667-0. Str. 325. 795

796

Srov. zákon č. 634/2004 Sb., o správních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů.


Např. v Rusku se neplatí klasický rozhlasový a televizní poplatek, ale tzv. poplatek za anténu, tedy za technickou možnost používat TV nebo rozhlasovou anténu. Srov. ČTK. Koncesionářské poplatky za počítač s internetem se zatím vybírat nebudou. http://ihned.cz/3-17041970koncesion%E1%F8sk%FD+poplatek-000000_d-44. 18. 10. 2005. 798

214

roku 1988 monopolním vysílatelem, a proto mohla být financována téměř výhradně z výnosů rozhlasové a televizní reklamy. Po nástupu komerčního televizního vysílání se finanční situace RTVE prudce zhoršila. V průběhu devadesátých let minulého století se proto RTVE stala příjemcem významných státních dotací, které v současnosti tvoří podstatný zdroj jejího financování.

V Portugalsku byly televizní poplatky zrušeny v roce 1990. Od roku 1993 je portugalská společnost RTP příjemcem státních subvencí deklarovaných jako náhrada za plnění závazků veřejné služby. Maďarsko zrušilo televizní poplatek s účinností od 1. srpna 2002 z ryze pragmatických důvodů: MTV dlouhodobě nebylo schopno vybrat poplatek od více než padesáti procent plátců. Poplatky tak byly nahrazeny státními dotacemi. V ostatních zemích je rozhlasový televizní poplatek koncipován obdobně jako v České republice s jednou výjimkou: součástí české platné právní úpravy není mechanismus, který by řešil meziroční indexaci rozhlasových a televizních poplatků v závislosti na inflaci.799

Poplatníkem poplatku za rozhlasové a televizní vysílání je v České republice fyzická nebo právnická osoba, která vlastní zařízení technicky způsobilé k individuálně volitelné reprodukci rozhlasového a televizního vysílání bez ohledu na způsob příjmu.800 Může jím být také držitel přijímače, i když není jeho vlastník, pokud jej užívá alespoň po dobu jednoho měsíce. Zákon dokonce vytváří fikci, podle které je vlastníkem přijímače každý odběratel elektřiny, pokud na výzvu Českého rozhlasu nebo České televize formou čestného prohlášení neprokáže opak.

Od poplatku za rozhlasové a televizní vysílání jsou v České republice mimo jiné osvobozeny fyzické osoby, jejichž čistý příjem za uplynulé kalendářní čtvrtletí je nižší než 1,4násobek životního minima,801 případně žije-li v téže domácnosti s dalšími osobami a součet jejího čistého příjmu a čistých příjmů těchto osob za uplynulé kalendářní čtvrtletí je nižší než 1,4násobek životního minima osob žijících v této domácnosti.

Základem pro výpočet poplatku za rozhlasové a televizní vysílání je v České republice počet přijímačů, přičemž nepodnikající fyzické osoby platí jen za jeden televizní a jeden rozhlasový přijímač v domácnosti. Sazba poplatku je pevná a činí 45 Kč za rozhlasový přijímač a 100 Kč za televizní přijímač. V následujících letech se počítá se zvýšením televizního poplatku až na 135 Kč v roce 2008. Model navyšování poplatku je používán v řadě zemí, například v Belgii, ve Velké Británii, v Dánsku, v Norsku apod.802 Poplatník má možnost uhradit poplatek buď přímo provozovateli vysílání, anebo prostřednictvím třetí osoby – České pošty. Srov. důvodovou zprávu k zákonu č. 348/2005 Sb., o rozhlasových a televizních poplatcích a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů. 799

Zdanění tak podléhají nejen klasická rádia a televizory v domácnosti, ale i autorádia a televizory v motorových vozidlech, mobilní telefony a počítače, pokud umožňují přijímat rozhlasové a televizní vysílání. Český rozhlas a Česká televize se po společném jednání s odborníky rozhodly, že prozatím nebudou vybírat poplatky za mobily a za počítače se zvukovou kartou a připojením na internet, pomocí kterého lze poslouchat rozhlas a sledovat televizi. In: jp. Za počítač a mobil nebudou ČT a ČRo vybírat poplatky. http://www.novinky.cz/67711-.html. 19. 10. 2005. 800

801

Srov. zákon č. 463/1991 Sb., o životním minimu, ve znění pozdějších předpisů.


215

8.2.1 Další majetkové daně vztahující se k majetku v evropských zemích V zahraničních právních úpravách se také vyskytují „malé“ daně vztahující se k vlastnictví majetku.

Například belgická803 registrační daň se vztahuje nejen na motorová vozidla, ale i na letadla, vrtulníky, kluzáky, balóny, jachty a další luxusní plavidla. Sazba daně je fixní ve výši 2.478 EUR, pro ultra lighty platí snížená sazba 619 EUR. V případě další registrace se základní sazby snižují v závislosti na stáří letadel či lodí až na deset procent. Po deseti letech se platí pevná sazba daně 61,50 EUR. Další „malou“ daní je v Belgii poplatek za licenci k provozování výherních hracích přístrojů. Každoroční povinnost platit tuto berni se vztahuje na provozovatele hracích přístrojů. Automaty jsou rozděleny do pěti kategorií (A – E) a sazby daně se v jednotlivých regionech liší: Kategorie Vlámsko 3.570 EUR A 1.290 EUR B 350 EUR C 250 EUR D 150 EUR E

Valonsko 1.365 EUR 895 EUR 225 EUR 150 EUR 100 EUR

Brusel 3.570 EUR 1.290 EUR 350 EUR 250 EUR 150 EUR

Tabulka 71: Poplatek za licenci k provozování výherních hracích přístrojů v Belgii 804 Vysoký počet dalších majetkových daní existuje v Rakousku.805 Daň ze psů (Hundesteuer) je příjmem místních rozpočtů. Držitel psa platí daň jedenkrát ročně a sazby daně se velmi liší s ohledem na bydliště držitele psa. Například v Dolním Rakousku se pohybují mezi 6,54 – 13,08 EUR, zatímco v Korutanech zaplatí poplatník za psa 58 EUR, ve Vídni 43,60 EUR za prvního psa a za každého dalšího pak dokonce 65,40 EUR. Ve spolkové zemi Korutany je zaveden poplatek z motorových člunů (Motorbootabgabe), který je vlastník lodi povinen platit každý rok s ohledem na výkon motoru (1 EUR za 1 kW).

Vlastnictví dobytka pro komerční účely znamená v Rakousku povinnost odvádět každoročně určitou částku (v průměru 180 EUR) do fondu pro boj se zvířecími epidemiemi (Tierseuchenfondsbeitrag). Základem odvodu je počet kusů dobytka staršího tří měsíců. Podobně jako v jiných zemích, i v Rakousku podléhá zpoplatnění také vlastnictví hracích automatů (Lustbarkeitsabgabe). Sazba dně je závislá na druhu a počtu automatů, pohybuje se v rozmezí 3,63 – 7,27 EUR. Srov. http://www.docufin.fgov.be/websedsdd/intersalgen/thema/publicaties/memento/pdf/TS2005_V09entire.p df. 20. 12. 2005.

803

804

http://www.docufin.fgov.be/websedsdd/intersalgen/thema/publicaties/memento/pdf/TS2005_V09entire.p df. 20. 12. 2005.


216

V Dánsku se na další majetek vztahuje registrační daň, kterou je zatíženo vlastnictví a hypotéky na lodě, letadla a další movitý a nemovitý majetek podléhající registraci. Základem daně je obvykle kupní cena, v případě hypoték cena hypoteční. Poplatník má povinnost podat daňové přiznání a zaplatit daň do konce měsíce následujícího po koupi. Základní sazba registrační daně má pevnou část 1.400 DKK (cca. 186 EUR) a variabilní část 0,6 % z ceny majetku. V případě lodí a letadel se variabilní část snižuje na 0,01 % z ceny (kupní nebo hypoteční). Pokud jsou registrována jiná práva, variabilní část daně zcela odpadá.806

Jedinou další majetkovou daní ve Finsku je daň ze psů (Koiravero/Hundskatt), která je vybírána na základě rozhodnutí obce. Zákon stanoví pouze maximální výši daně: padesát euro za rok.807

Francie808 má speciální daň vztahující se na prodej drahých kovů, klenotů, uměleckých děl, sbírek a památek (Taxe sur les métaux précieux, les bijoux, les objets d’art, de Collection et d’antiquité). Poplatníkem daně je prodávající (jak fyzická, tak i právnická osoba), avšak pouze tehdy, pokud příjem z prodeje výše uvedených předmětů nepodléhá dani z příjmů. Nezdanitelné minimum ve výši 3.048,98 EUR se nevztahuje na drahé kovy. Sazba daně ve výši 4,5 % z ceny se v případě drahých kovů zvyšuje na 7,5 %. Jinou speciální daní je ve Francii daň ze zábavy (Impôt sur les spectacles, jeux et divertissements). Té podléhají, mimo jiné, také hrací přístroje. V jejich případě se jedná o každoročně placenou daň, jejíž výnos směřuje do obecních rozpočtů. Sazba daně je závislá na počtu obyvatel v sídle, kde je automat umístěn: - do 1.000 obyvatel – 15,24 EUR,

- do 10.000 obyvatel – 30,49 EUR,

- do 50.000 obyvatel – 60,98 EUR,

- nad 50.000 obyvatel – 91,47 EUR.

Rozhodnutém městské rady mohou být tyto sazby zvýšeny použitím koeficientu v hodnotě od dvou do čtyř.

Řecká809 daňová soustava je specifická v tom, že obsahuje hned několik dalších daní vztahujících se k vlastnictví majetku. Především je zajímavé, že vlastnictví luxusního zboží (velké domy nad 200 m2, automobily, lodě, soukromá letadla a helikoptéry, bazény apod.) vytváří předpoklad, že vlastník má ročně dostatek prostředků na zajištění výdajů spojených s vlastnictvím těchto luxusních věcí. Správci daně pak za použití objektivních kritérií (velikost věcí, stáří apod.) stanoví, jaké tyto náklady musí být, a tato hodnota je pak použita jako příjem v případě daní důchodových.

Řekové jsou povinni platit nepřímo také daň z mobilních telefonů (Τέλος συνδροµητών κινητής τηλεφωνίας). Tu odvádí provozovatel mobilní sítě na základě měsíčního výpisu za spojení. Sazby daně jsou progresivní (1,50 – 6 EUR), ale poplatník je povinen platit Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_dk.pdf. 6. 12. 2005. 806


807



217

tuto daň i v případě neuskutečnění jediného hovoru. V takovém případě se jedná o daň z vlastnictví mobilního telefonu.

Je-li alespoň 51 % z řeckých vlastníků lodě je smluvně vázáno námořním fondem, jsou v Řecku podrobeny dani také lodě plující pod cizí vlajou. Poplatek je placen ve prospěch námořního fondu (Eισφορά υπέρ του Ναυτικού Αποµαχικού Ταµείου-ΝΑΤ). Sazba daně je závislá na tonáži lodě a jejím stáří a poplatek je vybírán v amerických dolarech. Poslední z řeckých daní vztahujících se k majetku je poplatek za těžká výrobní zařízení a stroje (Τέλη µηχανηµάτων έργων). Vlastník takového zařízení je povinen platit hned několikrát: - za schválení typu stoje nebo zařízení: 150 EUR,

- za registraci, zařazení a udělení licence: 90 EUR,

- ze přenos licence: 45 EUR,

- za používání: 1 EUR za každou koňskou sílu motoru plus tříprocentní kolkovné plus dvacet procent ve prospěch OGA.

Ve Španělsku810 je vybírána registrační daň (Impuesto especial sobre determinados medios de transporte) nejen za motorová vozidla, ale i za lodě a za letadla. Základem daně je kupní cena a sazby daně se různí podle oblastí: v centrálním Španělsku a na Baleárských ostrovech činí dvanáct procent, na Kanárských ostrovech jedenáct procent. V oblastech Ceuta a Melilla se daň nevybírá. Obce mohou zavést i daň z luxusu na výherní hrací přístroje a rybářské vybavení.

V Nizozemí je vybírána jediná další majetková daň – daň ze psů (Hondenbelasting). Poplatník – vlastník psa platí daň pouze tehdy, pokud tak rozhodne obecní zastupitelstvo. Sazby jsou progresivní s ohledem na počet psů (9,08 – 27,23 EUR).811 Daň ze psů (Hundesteuer) má své místo také v německém812 daňovém systému. Její konstrukce je stejná jako v Nizozemí; jediným rozdílem je výše sazeb (1,53 – 613,55 EUR) a možnost uplatnit vyšší zdanění na bojová plemena. Další “malou” daní je v Německu daň ze zábavy (Vergnügungssteuer). Ta se, s výjimkou Bavorska, týká i hracích přístrojů. Je vybírána měsíčně, sazby daně se pohybují v rozmezí 7,67 – 383,47 EUR.

Také v Polsku existuje daň ze psů. Je vystavěna na podobných principech jako v České republice. Zákon stanoví základní náležitosti konstrukčních prvků a například i maximální sazbu daně. Zda, za jakých podmínek a v jaké výši budou daň ze psů vybírat je však zcela na rozhodnutích jednotlivých obecních rad.813

Portugalská právní úprava zařazuje do výčtu majetkových daní daň za používání, nošení a držení zbraní (Imposto do uso, porte e detenção de armas). Svojí konstrukcí jde Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_es.pdf. 6. 12. 2005. 810

Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_nl.pdf. 6. 12. 2005.

811


Srov. Mastalski, R. Prawo podatkowe. 3 wyd. Warszawa: C. H. Beck, 2004. ISBN: 83-7387-201-9. Str. 584-586. 813

218

o daň registrační a vlastníci zbraní platí daň s ohledem na typ zbraně. Zdanění (místní daní z vozidel – Imposto municipal sobre veículos) podléhají kromě motorových vozidel i soukromá letadla. Progresivní sazba daně zohledňuje možnou váhu letadla při vzletu a dosahuje 42,49 – 8.494,78 EUR.814

Zbraně podléhají zdanění i v srbské části Bosny a Hercegoviny. Daň je splatná do sedmi dní po nabytí zbraně a následně každý rok nejpozději do konce února. Výše daně závisí na druhu zbraně a pohybuje se mezi deseti až čtyřiceti konvertibilními markami (cca. 20,80 EUR).815

Makedonská daň z majetku se vztahuje nejen na nemovitý majetek a na různé dopravní prostředky (motorová vozidla s obsahem motoru nad 1,8 litru, autobusy, nákladní automobily, traktory apod.), ale i na plavidla a na letadla. Základem daně je tržní hodnota majetku a sazba daně činí 0,1 % ze základu daně.816

Výše zmíněná ruská dopravní daň se rovněž kromě motorových vozidel vztahuje i na další dopravní prostředky: letadla, vrtulníky, motorové lodě a čluny, jachty, plachetnice, sněžné skútry, motorové saně a další dopravní prostředky. Základem daně je obecně výkon motoru v koňských silách, případně statická tažná síla proudového motoru u vzdušných dopravních prostředků a kapacita ložného prostoru v tunách u vodních dopravních prostředků. Základní sazbu daně stanovenou na federální úrovni mají orgány místní samosprávy možnost až pětinásobně snížit či zvýšit.817

V Chorvatsku existuje speciální daň vztahující se na lodě – daň z plavidel. Výše daně je ovlivněna délkou lodě, jejím stářím a silou motoru v kW. Důležité je i to, zda má loď kabinu. V případě lodí delších dvanácti metrů s motorem o výkonu více než 500 kW činí sazba 5.000 HRK (cca. 680 EUR). Za stejně velkou plachetnici zaplatí její majitel 4.000 HRK (cca. 544 EUR) ročně. Zdanění ve výši sto kun měsíčně podléhají také hrací automaty na mince.818

Lodě jsou v rámci místních daní předmětem daně z lodí také v Estonsku. Další z místních daní nazvaná daň ze zvířat se vztahuje na vlastnictví vybraných zvířat, například psů.819

Ve Slovinsku se lodě zdaňují, společně s městskými domy s příslušenstvím, garážemi a „druhými“ domy, v rámci daně z majetku (Davek od premoženja). Základem pro výpočet této daně je cena zjištěná podle speciálních kritérií vydaných vládou, v případě lodí je to jejich délka. Osvobozeny jsou lodě kratší než osm metrů. Sazba daně za osmimetrovou loď je cca. 150 EUR, za každý další metr se zvyšuje o cca. 60 EUR.820 Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_pt.pdf. 6. 12. 2005. 814


815


816


818

819

Srov. www.pu.mfin.hr/en/porezi/v_poreza.asp?id=b01d1. 8. 12. 2005. Srov. http://www.fin.ee/?id=3814. 23. 1. 2006.

Srov. Pernek, F. Finančno pravo in javne finance. Splošni del. 2. dop. izdaje. Maribor: Pravna fakulteta, 2001. ISBN: 961-6399-22-5. Str. 163-164. Též http://www.gov.si/mf/angl/taxation.pdf. 7. 10. 2004. 820

219

Vodní a letecké dopravní prostředky jsou v Ázerbajdžánu821 zdaněny v rámci daně z majetku. Za základ daně se používá již výše zmíněná smluvní finanční jednotka. Sazby pro fyzické osoby jsou následující: - 0,4 % ze smluvní finanční jednotky za každý cm3 motoru lodě,

- 0,4 % ze smluvní finanční jednotky za každý cm3 motoru letadla,

- jedno procento z tržní ceny bezmotorového dopravního prostředku.

Právnické osoby platí jednotnou sazbu ve výši jednoho procenta z hodnoty majetku podle účetních knih. Bulharský poplatek za právo užívání motorových vozidel se vztahuje nejen na motorová vozidla (automobily a motocykly), ale i na lodě a letadla.822

Ve Velké Británii je vybírán poplatek za hrací přístroj. Tento poplatek je svým charakterem spíše registrační daní splatnou společně s nákupem licence k provozování hracího přístroje. Jednotlivé automaty jsou rozděleny do pěti kategorií (A – E) podle toho, zda jsou výherní či nevýherní a podle kreditu, který je třeba do automatu vhodit pro začátek hry. Výše daně záleží rovněž na době platnosti licence, která se vydává na období jednoho až dvanácti měsíců. Sazby daně pro přístroje kategorie A se pohybují v rozmezí 30 – 250 GBP (cca. 43,50 – 362,50 EUR), maximální roční sazba pro automat kategorie E dosahuje 1.815 GBP (cca. 2.630 EUR).823

821 822



Srov. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_uk.pdf. 6. 12. 2005.

823

220

9

ZÁVĚREČNÉ ÚVAHY NAD MAJETKOVÝMI DANĚMI V ČR A JEJICH PERSPEKTIVY

Shrnutí daňové teorie majetkových daní, provedení rozboru právní úpravy daně z nemovitostí, daní dědické, darovací a z převodu nemovitostí, daně silniční a dalších daní a poplatků v České republice de lege lata a exkurze do zahraničních právních úprav inspirují odpovědi na otázky položené v úvodu práce. Vedou k zamyšlení nad aktuálním praktickým dopadem shromážděných informací a nad budoucností zdaňování majetku v České republice.

9.1

Daň z nemovitostí

Zcela jednoznačně můžeme konstatovat, že daň z nemovitostí znamená (podobně jako další majetkové daně) další zdanění důchodů, a to nejen druhé (daň příjmů fyzických osob, daň z příjmů právnických osob), ale dokonce třetí (převodní daně – daň dědická, darovací, z převodu nemovitostí). Domnívám se, že tento stav vyžaduje nápravu. Řešení, které nabízí belgická právní úprava (platby za nemovitý majetek jsou započítávány do daně z příjmů právnických osob, příp. do daně z příjmů fyzických osob), je nevhodné, neboť důchodové daně jsou příjmem státního rozpočtu, a obce tak ztrácí jakoukoliv možnost ovlivňovat výši svých příjmů.

Druhým řešením je úplné zrušení daně z nemovitostí. Ani tento způsob není považován za optimální. Daň z nemovitostí je vhodným nástrojem pro rozvoj území a může významně přispívat k tvorbě zdrojů obcí. Užití takto získaných prostředků v podobě investic do infrastruktury vede k dalšímu zhodnocování nemovitostí. Vlastníkovi se tedy vrací jím vynaložené prostředky v podobě vyšší užitné hodnoty nemovitosti a v případě jejího prodeje ve vyšší tržní ceně.824 Navíc by obce ztratily jednu z mála příležitostí, kdy mohou samy rozhodovat o zavedení daně, její výši a o způsobu hospodárného využití jejího výnosu. Je nasnadě, že výnos daně z nemovitostí je dlouhodobě stabilní, její výběr relativně snadný a eventuelní daňový únik téměř nemožný. Je také možné předpokládat, že subjekt platící daň z nemovitostí bude mít zájem nenechat svoji nemovitost chátrat či ležet ladem, ale bude se snažit o její maximální využití. Jistým, byť polovičatým řešením, které by vedlo k zachování daně z nemovitostí a zároveň omezilo možnosti vícenásobného zdanění a podpořilo starost vlastníka o nemovitosti, by mohlo být zrušení daní z nemovitostí určených k bydlení a z příslušenství k nim v případě, že slouží k bydlení.825 Druhým dílčím řešením by mohl být návrh KDU-ČSL, která usiluje o podporu zemědělské politiky tím, že navrhuje zrušení daní ze zemědělských pozemků, z lesů a z rybníků. Argumentuje přitom zejména zmatkem v osobách poplatníků daně z pozemků (předseda Kalousek používá ve svém vyjádření nesprávně pojem plátce), nízkou

K tomu srov. Večeře, K., Hojdar, J. Stanovisko Rady NEMFORA k návrhu zákona o dani z nemovitostí. www.zememeric.cz. 22. 2. 2001. 824

Srov. Hlaváč, V. Určitě by se řešení našlo – reakce na článek „Odpověď na dopis ohledně daně z nemovitostí“. www.klaus.cz. 1. 7. 2004. 825

221

výnosností těchto daní vzhledem k poměrně vysokým nákladům na jejich správu826 a celkovou nesystematičností, neboť jsou zdaňovány i nemovitosti, na které stát přispívá nemalými dotacemi z veřejných fondů. Tyto nemovitosti také, podle KDU-ČSL, na rozdíl od ostatních nezatěžují obecní infrastrukturu a jejich zdanění je tedy nespravedlivé. Pokud by skutečně došlo ke zrušení těchto daní, chybějící částky v obecních rozpočtech (zejména se jedná o menší obce) by měly být nahrazeny z jiných zdrojů (jednak změnou zákona o rozpočtovém určení daní, jednak ve změně koeficientů polohové renty).827

Dospějeme-li k závěru, že daň z nemovitostí je v té či oné podobě nezbytnou a potřebnou součástí daňového systému v České republice, je třeba najít vhodný způsob stanovení daňového základu. De facto existují pouze dvě možnosti způsobu výpočtu daně: - podle množství jednotek daňového základu nebo množství jednotek užitečné vlastnosti v daňovém základu (jednotkové daně),

- podle ceny zdaňovaného základu; jejich výše se určuje ze základu daně v peněžních jednotkách nejčastěji procentem (daně ad valorem – k hodnotě).828

Jednotková daň je dnes používána jen zcela výjimečně. Mnohé státy již přešly na systém hodnotový, další země činí postupné kroky k jeho zavedení. Možnost využití hodnotového principu zvažuje i Česká republika. Pro jasnou odpověď na otázku, zda současný systém změnit či zda ponechat stávající neuspořádanou právní úpravu, je třeba vymezit základní rozdíly ve zdaňování nemovitostí v České republice a v ostatních státech Evropské unie:829

1. základ daně ad valorem je v Evropě již zcela běžný a vytlačuje jednotkovou daň,830

2. české, moravské a slezské obce mají, na rozdíl od poměrů evropských, obecně mnohem menší stupeň autonomie, 3. v České republice je platební výměr stanoven na poplatníka, v Evropě většinou na nemovitost, 4. odhady nemovitostí v Evropě jsou obvykle zpracovávány počítačově s vyloučením znalců a odhadců,

5. ohodnocení nemovitosti pro účely daně z nemovitostí slouží ve většině zemí i pro účely transferových daní (daní dědické, darovací a z převodu nemovitostí), 6. zavedení daně ad valorem by znamenalo zvýšení daňového zatížení. Muselo by tedy být provázeno například přehodnocením regulace nájemného (podle současné KDU-ČSL uvádí, že výnos těchto daní je ročně cca. 1,6 mld. Kč. Z toho zdanění zemědělských pozemků (orné půdy, chmelnic, vinic, zahrad, ovocných sadů) přináší výnos 1,4 mld. Kč, zdanění luk a pastvin 70 mil. Kč, lesů 156 mil. Kč a rybníků 1,2 mil. Kč. 826

In: Ptáčník, S. Chceme zrušit daň odváděnou ze zemědělské půdy (rozhovor s M. Kalouskem). Právo 6/2006 (So – Ne 7. – 8. 1. 2006). ISSN: 1211-2119. Str. 3. 827

Srov. Široký, J. Daňová teorie (pro inženýrské studium). Ostrava: Vysoká škola báňská – Technická univerzita Ostrava, 1996. ISBN: 80-7078-402-4. Str. 24. 828

Podobně i Láchová, L. Úloha daní z nemovitostí v EU a v ČR v procesu integrace. www.fes.sk. 30. 6. 2004.

829

Srov. též Pařízková, I. Finance územních samosprávných celků. Brno: Masarykova univerzita, 1998. ISBN: 80-210-1997-2. Str. 112. Též Pařízková, I. Finanční právo. Finance územní samosprávy. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2005. ISBN: 80-210-3601-X. Str. 49. 830

222

regulace nájemného by majitel platil „tržní“ daň, zatímco jeho příjem by byl regulovaný – netržní, což je zjevná nespravedlnost831). Na zvýšení daně nejsou připraveni ani samotní poplatníci. Sociální struktura vlastníků nemovitostí by zřejmě doznala značných změn,832

7. zaplacená daň z nemovitostí je v některých evropských státech daňově uznatelným výdajem pro účely důchodových daní.

Je zřejmé, že česká právní regulace zdanění nemovitého majetku se od regulace evropské v mnoha směrech (někdy dokonce podstatně) liší. I proto se stále více diskutuje o vhodnosti co nejrychlejšího přechodu na hodnotový systém stanovení daňového základu, a to jak z důvodu přiblížení se k moderním evropským trendům, tak vzhledem k potřebě zjednodušení současné regulace daně z nemovitostí. I když tato diskuze není ještě zdaleka ukončena, přiklání se k závěru, že základ daně má co nejlépe vyjadřovat tržní hodnotu nemovitosti, řada právníků, daňových poradců833 i Ministerstvo financí ČR. To ostatně (již od roku 1999) připravuje novelizace stávajícího zákona o dani z nemovitostí i zcela nové znění tohoto zákona. Hlavním motivem a společným jmenovatelem obou těchto legislativních kroků je přechod na stanovení daňového základu ad valorem. Tyto podle mého názoru chvályhodné záměry se však zatím nepodařilo dotáhnout do konce: ke schválení zákonodárnými orgány a k publikování ve Sbírce.

To ovšem neznamená konec snah legislativců. Příkladem může být pokus o novou regulaci daně z nemovitostí (konkrétněji daně z pozemků), kterou připravovalo Ministerstvo financí ČR s předpokládanou účinností od 1. ledna 2005.834 Je zřejmé, že tento termín byl pro zpracování návrhu zákona naprosto nereálný. Na druhé straně však návrh reaguje na současné potřeby České republiky i na zahraniční právní úpravy a mohl by mít v budoucnu šanci projít schvalovacím procesem.

Návrh „zákona o dani z pozemků“ vychází z premise, že základem daně je hodnota nemovitosti, která se co nejvíce blíží hodnotě tržní. Takto stanovená hodnota nemovitosti bude použitelná i pro převodové daně (daň dědickou, daň darovací a daň z převodu nemovitostí). Hodnota nemovitostí by měla být určována výlučně obcemi a finančními úřady (které disponují údaji a informacemi potřebnými pro stanovení hodnoty pozemků v mapách hodnotových zón), tj. bez účasti znalců nebo soudních odhadců na procesu ohodnocování nemovitosti (a proto i bez finančních nákladů ze 831

Srov. Nemovitosti se pravděpodobně budou danit podle tržní ceny. www.ucetnisvet.cz. 1. 10. 2002.

Ve „starých“ zemích EU každý při koupi jakékoliv nemovitosti zvažoval, jaké náklady bude muset v budoucnu hradit, včetně daně z předmětné nemovitosti. Na druhé straně mohl kalkulovat s tržními příjmy. V Československu si mnozí vybudovali svůj dům vlastníma rukama, bez ohledu na atraktivitu lokality. Po roce 1989 šly ceny nemovitostí strmě vzhůru, což však nekopíroval růst důchodů. Je možné, že tito lidé na zaplacení vyšší daně z nemovitostí vypočítané na základě její tržní ceny nebudou mít finanční prostředky. Srov. Nemovitosti se pravděpodobně budou danit podle tržní ceny. www.ucetnisvet.cz. 1. 10. 2002. 832

Někteří odborníci se však s tímto závěrem neztotožňují. Např. Jiří Schwarz z Liberálního institutu tvrdí, že zavedení modelu vyměřování daně podle tržní ceny nemovitostí by vedlo ke zpustošení českých měst (In: Achrementko, M. Odzvoní dani z nemovitostí? Nejspíš to hned tak nebude… www.mojenoviny.cz. 18. 2. 2003), advokátní koncipientka Eva Brázdová se domnívá, že bude narušen princip prospěchu a vyslovuje obavy z možného korupčního jednání při oceňování nemovitostí (nepublikováno). 833

Srov. Ministerstvo financí ČR. Rozpočtový výhled 2003 – 2006: Koncepce reformy veřejných rozpočtů. Schválená vládou ČR usnesením č. 624/2003. Ministerstvo financí: č. j. 10/46716/2003. Červen 2003. Str. 51, 92, 105. www.mfcr.cz. 834

223

strany poplatníka daně). To umožní rozhodování o cenách pozemků na úrovni, kde ceny skutečně vznikají a nikoliv direktivním způsobem z pozice státního orgánu.835

Co se týká konstrukce daně, návrh zákona předpokládá, že u zemědělských pozemků nezahrnutých do současně zastavěných pozemků obce bude základ daně odvozen z cen přiřazených k bonitovaným půdně-ekologickým jednotkám vedených v katastru nemovitostí. U pozemků hospodářských lesů má základ daně vycházet z ceny za 1 m2. Tato cena je uvedena ve vyhlášce Ministerstva financí ČR č. 279/1997 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku.836

Základem daně u pozemků v současně zastavěných územích obce a u pozemků ostatních ploch má být daňová hodnota pozemku zjištěná vynásobením výměry pozemku v m2 částkou v Kč za 1 m2 pozemku stanovenou v mapě hodnotových zón. Mapu hodnotových zón pozemků obce by měly tvořit údaje o hodnotě pozemků na území obce vycházející z obvyklých cen837 pozemků v obci. Pro zjednodušení (zejm. kvůli malým obcím, kde je předpoklad minimálního rozpětí hodnot pozemků) by měly být součástí mapy hodnotových zón soubory parcel pozemků v zastavěném území obce s přiřazenou částkou v Kč za 1 m2 k jednotlivému souboru parcel. O vypracování hodnotových zón by měla rozhodovat obec v rámci samostatné působnosti na základě všech dostupných údajů, které má k dispozici.838

Sazba daně by měla být plně v dispozici obce, která by ji stanovila obecně závaznou vyhláškou v rámci své samostatné působnosti. Zákon by reguloval pouze jistý interval (0,05 – 0,5 %), ve kterém by se sazba musela pohybovat. Problematickým ustanovením navrhované úpravy je ovšem zásada jedné sazby daně pro všechny nemovitosti. Obce by zřejmě měly mít možnost regulovat na svém území novou výstavbu tím, že stanoví odlišnou sazbu daně pro stavební pozemky. Při určení výše této sazby by byly obce omezeny rovněž pouze zákonným intervalem, například dvojnásobným (0,1 – 1 %). Takto definovaným způsobem stanovení daně by se Česká republika posunula mezi země s moderním řízením samospráv, kde mají obce (pokud chtějí hrát významnou roli v ekonomickém a sociálním rozvoji) zřetelnou možnost přístupu k adekvátním

Blíže viz Ministerstvo financí ČR. Informace MF ČR k návrhu novely zákona o dani z nemovitostí. Tisková zpráva MF ČR z 8. 3. 1999. 835

Návrh zákona nereaguje na novelizaci oceňovacích předpisů, správně by zde měl být odkaz na vyhlášku Ministerstva financí ČR č. 540/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku), ve znění pozdějších předpisů. Ministerstvo financí ČR předpokládá snížení výnosu daně ze zemědělských pozemků na zhruba polovinu (ze současných 1.530 mil. Kč na cca. 800 mil. Kč). Srov. Váňa, L. Daň z nemovitostí (Výnos daně by měl zvýšit příjmy obcí). http://denik.obce.cz/go/clanek.asp?id=5626175. 30. 9. 2003. 836

Obvyklou cenu definuje § 2 zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku), ve znění pozdějších předpisů, jako cenu, která by byla dosažena při prodejích stejného, popřípadě obdobného majetku v obvyklém obchodním styku v tuzemsku ke dni ocenění. Přitom se zvažují všechny okolnosti, které mají na cenu vliv, avšak do její výše se nepromítají vlivy mimořádných okolností.trhu, osobních poměrů prodávajícího nebo kupujícího ani vliv zvláštní obliby. Mimořádnými okolnostmi trhu se rozumějí např. stav tísně prodávajícího nebo kupujícího, důsledky přírodních či jiných kalamit. Osobními poměry se rozumějí zejména vztahy majetkové, rodinné nebo jiné osobní vztahy mezi prodávajícím a kupujícím. Zvláštní oblibou se rozumí zvláštní hodnota přikládaná majetku nebo službě vyplývající z osobního vztahu k nim. 837

Srov. Váňa, L. Daň z nemovitostí (Výnos daně by měl zvýšit příjmy obcí). http://denik.obce.cz/go/clanek.asp?id=5626175. 30. 9. 2003.

838

224

financím. S tím souvisí i možnost nezávisle kontrolovat výběr těchto daní a s tím spojená odpovědnost.839

Připravovaný návrh zákona prozatím nepočítá se změnou stanovení základu daně ze staveb, z bytů a samostatných nebytových prostorů. Domnívám se, že i v tomto případě je nejvhodnějším způsobem určení jejich hodnoty obvyklá cena stanovená obcí pro každou nemovitost, neboť právě obce mají nejlepší znalosti o cenách staveb, bytů a nebytových prostor nacházejících se na jejich území. Je ovšem zapotřebí, aby nebylo stanoveno jediné rozpětí sazby daně, ale minimálně dvojí: nižší sazby pro rodinné a bytové domy a byty, případně garáže apod., vyšší pro ostatní stavby, zejména pro stavby užívané pro podnikatelské účely. Vedle tohoto způsobu zdanění staveb se nabízí i myšlenka tzv. ekologické daně z nemovitostí, které by podléhaly pouze pozemky.840

Výše popsaný návrh zákona doplněný o určité modifikace je pro účely stanovení daňového základu a daně z nemovitostí na území České republiky zřejmě nejvhodnější. Podobně jako je tomu například v Irsku a v Dánsku by však měl být rozšířen o možnost odvolat se proti stanovení základu daně. Není také zcela zřejmé, jakou roli by při stanovení daňového základu měly hrát finanční úřady. Jejich význam bych viděl právě v pozici kontrolního a odvolacího orgánu, pokud by poplatník nebyl spokojen s výší základu daně stanoveného obcí. Nový systém totiž nepochybně bude na obce a jejich orgány klást vyšší nároky a bude také vyvolávat konfliktní situace. Proto bude praxe obcí vyžadovat účinnou kontrolu a stanovení odvolacích orgánů v případě jakýchkoliv problémů. To ovšem nic nemění na tom, že přijetím takto koncipovaného zákona by se obce staly výlučnými správci daně z nemovitostí. Ruku v ruce s novelou zákona o dani z nemovitostí (příp. se zcela novým zněním zákona o dani z nemovitostí, což se jeví jako vhodnější řešení) by mohly proběhnout i dílčí novelizace dalších zákonů, které by znamenaly snadnější a účinnější kontrolu placení této daně. Mám zde na mysli například normy a předpisy týkající se vydávání stavebního povolení,841 zápisů změn v obchodním rejstříku, vyplácení sociálních dávek apod. To vše by mohlo být vázáno na potvrzení o uhrazení veškerých daňových nedoplatků, a to nejen na dani z nemovitostí. Výše rozvedený systém zdanění nemovitostí nacházejících se na území České republiky by znamenal především nižší nároky na poplatníka. Ten by v daňovém přiznání uvedl pouze identifikační údaje nezbytné pro stanovení základu daně. Správce daně by pak sám stanovil daňový základ, daň vypočetl a vyměřil.

Srov. Hicks, U. Development from Below: Local Government and Finance in Developing Countries of the Commonwealth. In: Youngman, J. M. Tax on Land and Buildings. In: Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775587-6. Str. 286. 839

Blíže viz úvahy o ekologickém principu zdanění v rámci kapitoly o daňové spravedlnosti nemovitostních daní. Též Láchová, L. Úloha daní z nemovitostí v EU a v ČR v procesu integrace. www.fes.sk. 30. 6. 2004. Též Láchová, L. Perspektivy majetkových daní. In: Kubátová, K., Vybíhal, V. a kol. Optimalizace daňového systému ČR. 1. vyd. Praha: Eurolex Bohemia, 2004. ISBN: 80-86861-05-8. Str. 143-144. 840

Srov. např. Radková, M. Majetkové daně? Proč? (A pokud ano, proč ne rentabilně?). www.epravo.cz. 3. 12. 2002. 841

225

9.2

Daň dědická

Pokud bychom nahlíželi na dědickou daň z pohledu ekonomického a nikoliv právního, pak bychom (vzhledem k naprosto minimálnímu výnosu této daně a stále rostoucím nákladům na její správu, které dokonce převyšují daňový výnos) museli konstatovat, že nejvhodnějším řešením stávajícího stavu je naprosté zrušení dědické daně.842 Jako právníci si však nemůžeme takový jednoznačný závěr dovolit. Proto je třeba zamyslet se nad budoucností daně dědické z hlediska možných změn. Pokud zákonodárce na počátku devadesátých let zvažoval, zda pojmout daň z dědictví jako klasickou daň dědickou či jako daň z pozůstalosti, pak rozhodl naprosto správně. Je třeba postihovat daní spíše toho, kdo se obohatil přírůstkem majetku bez vlastního přičinění, nikoliv toho, kdo celý život spořil peněžní prostředky a jiné hodnoty pro své potomky a další osoby, kterým svůj majetek po své smrti odkázal.

Rovněž tzv. příbuzenský princip, ve kterém jsou příbuzné osoby preferovány nižšími sazbami daně, případě i určitými možnostmi osvobození, byl vhodně zvolen. Jako chybný krok se mi však jeví naprosté osvobození od dědické daně u první daňové skupiny, respektive dramatický a ničím neodůvodněný rozdíl ve výši osvobození mezi těmito osobami a osobami zařazenými do dalších skupin. Domnívám se, že určitý limit pro osvobození pro první daňovou skupinu by měl být stanoven: bez daně by mohl být děděn majetek například do dvou milionů korun.843 Naopak limit pro osvobození ve druhé daňové skupině (nyní 60.000 Kč) by měl být zvýšen (například na částku 500.000 Kč) a osvobození by se mělo vztahovat i na dědění nemovitostí.844 Dosáhlo by se tak alespoň částečné regulace současné disproporce mezi příbuznými v přímé linii a například sourozenci. V této souvislosti je vhodné uvažovat i o širších osvobozeních pro nezletilé děti, případně studující děti ve věku do dvaceti šesti let.

Z hlediska sazeb a daňové spravedlnosti nabízí zajímavou možnost pro právní úpravu dědické daně de lege ferenda portugalská právní úprava. Podle ní je možné zkrátit sazbu daně na polovinu, pakliže dochází k druhému či dalšímu dědění toho samého majetku v průběhu pěti let.

Jisté úspory nákladů při správě dědické daně nabízí dánský model. Správou daní jsou zde pověřeny přímo dědické soudy. Jestliže by správci daně zůstaly finanční úřady, pak se jeví jako vhodné zprostit daňové subjekty (dědice) povinnosti podávat daňová přiznání. Správci daně mají totiž k dispozici celé spisy soudů, ze kterých jsou schopni určit nejen osobu dědice, ale i výši zděděného podílu. Správce daně by vždy sám stanovil daňový základ, daňovou povinnost vypočetl a vyměřil. Pokud by byly, jak již bylo naznačeno v části týkající se daně z nemovitostí, vytvořeny tzv. katastrální mapy, ve kterých by byla stanovena cena každé nemovitosti, pak by bylo vhodné používat tuto cenu nejen pro účely nemovitostních daní, ale i transferových daní (tedy i daně dědické). Toto opatření by jednoznačně vedlo ke snížení administrativních K tomu srov. Obecné principy berního úředníka podle S. P. Stewerse: Daň se musí vybrat, ať to stojí, co to stojí. 842

Srov. výše uvedené šetření u Notářské komory a u finančních úřadů, kterým bylo zjištěno, že majetek nabytý děděním nepřesahuje zpravidla dva miliony korun. 843

Např. Láchová však navrhuje nezdanitelné minimum pro první daňovou skupinu ve výši 20 mil. Kč, pro druhou daňovou skupinu „pouze“ 250.000 Kč. Srov. Láchová, L. Perspektivy majetkových daní. In: Kubátová, K., Vybíhal, V. a kol. Optimalizace daňového systému ČR. 1. vyd. Praha: Eurolex Bohemia, 2004. ISBN: 80-86861-05-8. Str. 151. 844

226

nákladů nejen na straně správce daně, ale především na straně daňového subjektu (dědice, poplatníka). Ten by výraznou měrou ušetřil na nákladech za znalecký posudek o ceně děděného nemovitého majetku.

9.3

Daň darovací

Podobně jako u daně dědické, najdeme i v případě daně darovací v ekonomické literatuře odkazy na neekonomičnost daně: na její nízké výnosy ve srovnání s administrativními náklady na její správu apod. Z ekonomického pohledu by bylo na místě zrušit darovací daně bez náhrady. Z právního pohledu je však třeba uvažovat o možnosti vylepšení stávající právní úpravy. Jak vyplývá ze zkušeností evropských zemí, měla by budoucí česká úprava daně darovací zvážit především stávající osvobození u první daňové skupiny. Problematická je jednak jeho výše (dvakrát jeden milion korun). Ta totiž nekoresponduje s nezdanitelnými minimy u dalších daňových skupin (dvakrát 60.000 Kč, resp. 20.000 Kč). Za úvahu rovněž stojí změna předmětu osvobození od této daně, který se vztahuje výhradně na movité věci, peníze apod., nikoliv na nemovitosti. Jak vyplývá z výše popsaných právních úprav zdanění darů v evropských zemích, je to právě nemovitý majetek, především pak byty a obytné domy sloužící k trvalému bydlení, který je od daně zcela osvobozen, většinou za podmínky, že tuto nemovitost získává darem manžel, děti nebo jejich potomci.

Co se týče výše nezdanitelných minim, například Láchová845 se domnívá, že jsou příliš nízká. Pokud však českou právní úpravu porovnáme s dalšími evropskými státy (s výjimkou Německa), dojdeme k naprostému opaku. Zahraniční právní úpravy však není vždy nezbytně nutné kopírovat. Je možné ponechat nezdanitelné minimum pro první daňovou skupinu (milion korun), případně ho i zvýšit například až na pět milionů korun, a to za podmínky, že se bude vztahovat i na hodnotu nemovitostí. Druhou a vhodnější variantou úpravy darovací daně je úplné osvobození převodu majetku na osoby zařazené do první daňové skupiny. Dojde tak nejen k úspoře administrativních nákladů na straně správce daně. Taková situace nebude nutit rodiče, aby si svůj majetek (například druhý byt) ponechávali ve svém vlastnictví a nedarovali ho svému dítěti před svou smrtí. Došlo by tak k lepší provázanosti daní dědické a darovací. Nezdanitelné minimum pro další daňové skupiny je příliš nízké a je vhodné ho navýšit: pro druhou skupinu alespoň na 200.000 Kč, pro třetí skupinu na 100.000 Kč.

Dalším problémem dnešní úpravy daně darovací je nedostatečně jasné vymezení jejího předmětu. Nebude asi pochyb, že majetek darovaný na základě darovací smlouvy bude podléhat zdanění (s výjimkou případů taxativně vyjmenovaných zákonem). Nejistota poplatníka pramení především z chybějícího vymezení pojmu „jiný majetkový prospěch“. Až judikatura a literatura mu napoví, co se pod tímto termínem skrývá a že je třeba platit darovací daň i v případech bezúročných půjček, prominutí dluhů, výpůjček, bezúplatných postoupení pohledávek a bezúplatných zřízení věcných břemen.

V této souvislosti je třeba zmínit i poněkud obtížné stanovení základu daně nejen při nabytí jiného majetkového prospěchu. Problémem jsou vysoké náklady, které pro poplatníky přináší především potřeba ocenění darů. Řešení některých případů již bylo Srov. Láchová, L. Perspektivy majetkových daní. In: Kubátová, K., Vybíhal, V. a kol. Optimalizace daňového systému ČR. 1. vyd. Praha: Eurolex Bohemia, 2004. ISBN: 80-86861-05-8. Str. 151. 845

227

naznačeno. Jedná se o možnost vytvoření tzv. katastrálních map, ve kterých by byla stanovena cena každé nemovitosti. Tuto cenu by bylo vhodné používat nejen pro účely nemovitostních daní, ale i daní transferových včetně daně darovací.

V případě darování jiného než nemovitého majetku je třeba v současné době s ohledem na zdanění spoléhat spíše na dobrou vůli daňového subjektu. Účinná kontrola, zda podal daňové přiznání, je takřka vyloučena. Chybí lepší spolupráce správců daně s dalšími státními orgány i orgány územních samospráv. S trochou nadsázky je možné říci, že správce daně je za dané právní úpravy schopen podchytit daňové úniky na dani darovací pouze tehdy, je-li předmětem darování nemovitost nebo automobil. Stojí tedy za úvahu, zda dani darovací nepodrobit pouze takové bezúplatné převody majetku inter vivos, kdy může následovat opravdu účinná kontrola ze strany státu. To znamená zahrnout do předmětu daně darovací výhradně převody majetku nějakým způsobem registrovaného či kontrolovatelného, například převody nemovitostí, dopravních prostředků, cenných papírů, případně práv duševního vlastnictví, peněžních prostředků na bankovních účtech atd. A nakonec ještě jeden námět. V souvislosti se změnami daňověprávní úpravy darování majetku je třeba také zlepšit kontrolu plnění daňových povinností při převodu majetku darováním z ciziny nebo do ciziny a také zpřesnit lhůtu, ve které mají celní orgány povinnost o těchto transferech informovat správce daně.

9.4

Daně z převodu majetku

I když v literatuře najdeme úvahy o zrušení daně z převodu nemovitostí v České republice, nelze s argumenty, které autoři používají, zcela souhlasit. Nedomnívám se totiž, že odstranění této daně může mít pozitivní vliv na bytovou politiku, že by se tím zásadním způsobem zvýšila mobilita obyvatelstva či zprostředkovaně snížila nezaměstnanost. Jediným pozitivem zrušení daně z převodu nemovitostí by bylo odstranění částečné duplicity s daní z příjmů.846

Daň z převodu nemovitostí je daní, která by měla být zachována, nikoliv však bez určitých zásahů do jednotlivých konstrukčních prvků. Především by měly být vyřešeny problémy pramenící z doposud trpěných tajných dohod mezi smluvními stranami (někdo jiný je vydáván za poplatníka daně a někdo jiný nese tíži daňové povinnosti). Účastníci smluvních vztahů by měli mít volnost v určení poplatníka daně a otázka, kdo ponese tíži daně, by měla být vyřešena v kupní smlouvě. Pakliže by se strany nedohodly, následovala by sekundární regulace v právní normě, která by například určila, že smluvní strany jsou povinny hradit daň společně a nerozdílně, případně by bylo daňové břemeno ponecháno na straně prodávajícího. Dalším krokem právní úpravy převodních daní by mohlo být úplné osvobození od daně z převodu nemovitostí, pokud by se jednalo o převod vlastnictví k obytným domům či bytům včetně pozemků, na kterých tyto stavby stojí. „Náhradní variantou“, jak snížit daňové břemeno osobám prodávajícím či kupujícím nemovitosti sloužící k trvalému bydlení, by mohly být i nižší sazby daně uplatňované pro tyto převody. Logické by rovněž bylo zrušení zřízení věcného břemene jako předmětu daně.

Také určení výnosu daně z převodu nemovitostí, který dnes plyne do státního rozpočtu, není řešením nejšťastnějším. Do budoucna by bylo vhodné (v souladu s teorií fiskální Srov. Láchová, L. Perspektivy majetkových daní. In: Kubátová, K., Vybíhal, V. a kol. Optimalizace daňového systému ČR. 1. vyd. Praha: Eurolex Bohemia, 2004. ISBN: 80-86861-05-8. Str. 152. 846

228

decentralizace) přesunout výnos do rozpočtů územních samospráv – obcí či (vzhledem k nepravidelnosti výnosů, které by mohly působit v obecních rozpočtech problémy) spíše krajů.

Pokud se týče stanovení základu daně, domnívám se, že by se obecně mělo vycházet z ceny uvedené ve smlouvě. Tato cena by však měla odpovídat tržní ceně. Problémy, které by taková změna mohla přinést, byly již naznačeny. Proto je nezbytné určit jistý minimální základ daně z převodu nemovitostí. Tímto základem by mohla být cena stanovená v katastrálních mapách vytvořených obcemi primárně pro účely daně z nemovitostí.847 Využití těchto map by vedlo ke snížení administrativních nákladů především na straně daňového subjektu, který by výrazně ušetřil na nákladech za znalecký posudek o ceně převáděného nemovitého majetku. Případná změna v legislativě týkající se daně z převodu nemovitostí však nesmí opomenout ani potřebu řádné kontroly plnění daňových povinností a zpřesnění lhůty, ve které mají katastrální úřady povinnost informovat správce daně o zápisech vlastnických a jiných věcných práv do katastru nemovitostí.

9.5

Daně z motorových vozidel

Podobně jako u spotřebních daní na pohonné hmoty, je i u daní z motorových vozidel možné očekávat harmonizaci zdanění v rámci Evropské unie. Jde totiž o nezbytnou podmínku pro vytvoření jednotného trhu umožňujícího plně konkurenceschopné prostředí. Zároveň je nezbytné chránit v co nejvyšší míře životní prostředí, mimo jiné i právě formami zdanění motorových vozidel, které povede ke snížení emisí CO2. Zde však narážíme na dvě protichůdné tendence: konkurenceschopnosti evropského průmyslu bude dosaženo tehdy, bude-li daň z motorových vozidel co možná nejnižší, respektive vůbec žádná. V případě nezdanění motorových vozidel však odpadne jedna z možností, jak donutit výrobce motorových vozidel i poplatníky daně vyrábět a kupovat vozidla šetrná k životnímu prostředí. Jistým řešením by mohlo být zvýšení daní z motorových vozidel za předpokladu, že se nezvýší daňová kvóta a růst sazeb daní z motorových vozidel bude vykompenzován snížením jiných daní, například daní důchodových či sociálního pojištění.

Obecné úvahy o daních z motorových vozidel implikují ještě další rozpor. Daň z motorových vozidel se svou charakteristikou nepochybně řadí mezi daně majetkové se všemi s tím spojenými výhodami: snadnou zjistitelností předmětu zdanění a daňového základu. Jako majetková by pak měla i tato daň do jisté míry respektovat majetkovou situaci poplatníka a zohledňovat hodnotu, případně stáří automobilu. Sazba daně by tedy měla se stářím auta klesat. Principy ekologického zdanění však velí zcela něco jiného: pokud by měla být sazba daně využita jako stimul pro ekologické chování, pak by starší vozidla měla být zdaněna vyšší sazbou, neboť méně odpovídají současným náročným požadavkům na emise CO2.848

Co se týče registrační daně z motorových vozidel, Evropská unie několikrát proklamovala požadavek tyto daně zrušit. Pro tyto účely vypracovala dva možné scénáře. V prvním případě by byl ztracený výnos z registračních daní vykompenzován vyššími sazbami každoročně placených daní z motorových vozidel. Druhý model 847

Podrobněji viz výše v kapitolách týkajících se daně z nemovitostí.


229

spočívá v zachování registračních daní. Existovaly by však dvojí sazby těchto pravidelných daní: nižší pro nová vozidla, vyšší pro vozidla již používaná (z druhé ruky). Pro první případ vypracovala Evropská unie i možný scénář uvedený v následující tabulce: Rakousko Belgie Německo Dánsko Francie Řecko Irsko Itálie Lucembursko Nizozemí Portugalsko Finsko Španělsko Švédsko Velká Británie

Registrační daň 2005 1.556 EUR 307 EUR 0 EUR 14.400 EUR 0 EUR 1.887 EUR 3.737 EUR 181 EUR 12 EUR 4.438 EUR 4.520 EUR 11.108 EUR 1.341 EUR 0 EUR 0 EUR

Registrační daň 2015 0 EUR 0 EUR 0 EUR 0 EUR 0 EUR 0 EUR 0 EUR 0 EUR 0 EUR 0 EUR 0 EUR 0 EUR 0 EUR 0 EUR 0 EUR

Pravidelná daň 2005 180 EUR 303 EUR 130 EUR 370 EUR 49 EUR 119 EUR 292 EUR 147 EUR 79 EUR 494 EUR 40 EUR 239 EUR 57 EUR 170 EUR 230 EUR

Pozn.: Jedná se o průměrné sazby v jednotlivých zemích

Pravidelná daň 2015 321 EUR 335 EUR 130 EUR 1.347 EUR 49 EUR 198 EUR 585 EUR 160 EUR 81 EUR 811 EUR 568 EUR 587 EUR 144 EUR 170 EUR 230 EUR

Rozdíl v pravidelných daních 2005 – 2015 78 % 11 % 0% 264 % 0% 66 % 100 % 9% 3% 64 % 1.314 % 146 % % 152 % 0% 0%

Tabulka 72: Dopad přesunu registračních daní do pravidelných daní z motorových vozidel v zemích EU849

Jak by na výše uvedené skutečnosti měla reagovat česká právní úprava daně silniční? Především je nutné konstatovat, že dosavadní způsob stanovení daňového základu podle obsahu motoru (v cm3) není vhodný. Není brána v potaz ani spotřeba paliva, ani efektivnost spalování, ani další ukazatele (např. váha vozidla, nevýznamnou výjimkou je věk auta). V rámci „ekologizace daní z motorových vozidel“ a v souladu s doporučeními Evropské komise by měla Česká republika přejít na základ daně stanovovaný v přímé vazbě na emise CO2. Sazby by pak měly růst spolu s množstvím škodlivých emisí. Příkladem pro zavádění tohoto systému může být například Velká Británie, která již zavedla jako základnu pro výpočet daně emise CO2. V dalších zemích se na tento přechod připravují.850

Výše sazeb daně z motorových vozidel by nepochybně měla respektovat i fiskální nároky. Případné zvýšení silniční daně však musí být kompenzováno snížením jiných daňových povinností. Jistou možností je také zavedení jediné všeobecné daně z motorových vozidel, která by se týkala vozidel používaných jak pro soukromé, tak pro komerční účely a zahrnovala by v sobě i dosavadní povinné ručení a případně též dálniční známky.851 Zaplacená silniční daň by pak byla daňově uznatelným výdajem z hlediska stanovení základu důchodových daní. Proposal for a Council Directive on passenger car related taxes. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/taxation/other_taxes/passenger_car/imp act_assessment_EIAfinal_en.pdf. 17. 1. 2006.

849


Zde bychom však narazili na legislativu Evropské unie obsahující pravidlo, že silniční daň je placena jen jedenkrát, a to ve státě registrace vozidla. 851

230

Z hlediska úvah o dalších typech zpoplatnění motorových vozidel by bylo na místě zmínit jistě problematiku dálničních kupónů. O těchto otázkách však bylo dostatečně referováno v kapitolách o dálničních známkách a o elektronickém mýtném. 9.6

Další majetkové daně

Jak je zřejmé, v porovnání s dalšími evropskými státy není Česká republika zemí, která by do svého daňového systému zařadila mnoho daní vztahujících se k vlastnictví či k užívání majetku. To se týká i daně z čistého bohatství. Jedinou politickou stranou, která navrhuje takovou daň („milionářskou daň“) je Komunistická strana Čech a Moravy. Její návrh však zůstává bez odezvy. Nejen z důvodů politických a ideologických, argumentuje se také aspekty historickými (milionářská dávka z roku 1946), morálními (jde o zdanění pracovitých, chytrých a úspěšných) a administrativními. Taková daň by totiž znamenala nadbytečnou zátěž především pro daňové subjekty, které by musely předložit údaje o výši majetku a pravidelně, nejlépe každoročně, předkládat na finančních úřadech majetková přiznání. Tato přiznání by pak musela být ověřována časově i finančně náročnou kontrolu ze strany správců daně. Je tedy efektivnější (což nutně neznamená spravedlivější) zdaňovat pouze některý, přesně definovaný majetek, který je snáze zjistitelný a ocenitelný. Nejlepší variantou je podrobit daňové povinnosti vlastnictví takového majetku, který je již někde evidován, jako je tomu v případě motorových vozidel. Z tohoto hlediska se České republice nabízí možnost zdanit například soukromá letadla, vrtulníky, lodě apod., spíše však v rámci daně silniční (za předpokladu, že dojde ke změně názvu daně), než konstrukcí samostatné daně. V rámci úvah de lege ferenda je možné uvažovat i o zdanění střelných zbraní. Co se týče stávajících „malých“ majetkových daní, měl by se poplatek ze psů stát skutečným poplatkem, nikoli daní. Tzn. že držiteli psa by měla být poskytnuta patřičná protihodnota. V této souvislosti je třeba do budoucna lépe definovat osobu poplatníka. I podle stávající právní úpravy dochází totiž k nejasnostem a držitelé psa se mohou vhodnou argumentací povinnosti uhradit poplatek zbavit. Jako problematické se jeví ustanovení, podle kterého je poplatník povinen platit poplatek v obci podle svého trvalého pobytu nebo sídla, a to i tehdy, je-li pes chován v jiné obci. Obce by měly více využívat svých oprávnění ze zákona o místních poplatcích: za psy chované v rodinných domcích by měla být placena nižší sazba než za psy chované v bytových domech. Je možné uvažovat i o zdanění dalších zvířat, která je potřeba podobně jako psy venčit a která mohou znečišťovat veřejná prostranství. V případě poplatku za zhodnocení stavebního pozemku možností jeho připojení na stavbu vodovodu nebo kanalizace směřuje jediná poznámka k tomu, že by obce měly mít povinnost projednat s vlastníkem pozemku, zda má zájem o napojení na stavbu veřejného vodovodu a kanalizace. V opačném případě se jedná o zbytečnou finanční zátěž majitelů předmětných pozemků.

Poplatky za rozhlasové a televizní vysílání se svojí konstrukcí staly skutečnými majetkovými daněmi. Nejenže je jimi zdaňováno vlastnictví televizorů a radiopřijímačů, ale zákon dokonce vytváří fikci, že každý, kdo odebírá elektrickou energii, má zároveň doma televizní a rozhlasový přijímač. Taková konstrukce by neměla nahrazovat neschopnost Českého rozhlasu a České televize vybrat poplatky v odpovídající výši. Obecně však nelze proti existenci tohoto poplatku ani proti jeho konstrukčním prvkům cokoliv namítat. Naopak velmi dobře je zvoleno možné osvobození pro osoby 231

nedosahující určité výše příjmů a způsob zaručující pravidelné zvyšování poplatků (byť jen v případě poplatků televizních) s ohledem na presumovanou inflaci. *

*

*

Majetkové daně, jak je o nich pojednáno, jsou v té či oné podobě po staletí součástí legislativní úpravy každého územního celku. Přesto se vede permanentní diskuze jak o jejich oprávněnosti, tak o jejich konstrukci. Výše rozvedený systém zdanění majetku v České republice by znamenal vedle zjednodušení současné regulace majetkových daní a přiblížení se k moderním evropským právním úpravám vztahujícím se k této složité problematice i to nejdůležitější: nižší nároky na poplatníka. Byla by tak naplněna jedna z nejvýznamnějších zásad daňového práva – zásada efektivnosti: správa daně by měla daňové subjekty zatěžovat co možná nejméně, přitom by však měla dosáhnout cíle řízení, kterým je stanovení a vybrání daně tak, aby nebyly zkráceny daňové příjmy.

232

SUMMARY The aim of this thesis is to answer several questions of great importance concerning property taxes – real estate tax, inheritance tax, gift tax, property transfer taxation, motor vehicle taxation, etc. Do property taxes mean the second taxation of incomes? Is it effective for state to collect taxes on property? Are they fair and just? Is it more efficient to use land/building area or value of asset as the real estate tax base? Is contemporary legal regulation still suitable or is there a time to consider strongs and weaks and to prepare the amendment or even absolutely new property taxes acts? Does the Czech legislator react to European tax legislation? And does it use experience from abroad, from European Union members and non-members? This thesis deals with the theory of property taxation not only in the Czech Republic, it impeaches knowledge of numerous tax experts (Etel, Głuchowski, Gordon, Kubátová, Marková, Mastalski, Mrkývka, Rudnick, Široký, Youngman, etc.). The research has been started with the history of the property taxation to have some historical background.

Almost half of this thesis deals with real estate tax that is the most important property tax. The first part analyzes Czech Real Estate Tax Act de lege lata and this part contains information on real estate taxation abroad. We can find that real estate taxation is not the second (income taxes) but even the third taxation of incomes (transfer taxes). The solution used in Belgian taxation (real estate tax as a part of income taxes) is not applicable, because then the real estate tax is the part of the state budget and municipalities have no chance to influence their budget incomes. In these circumstances is it better to abolish the real estate tax at all? In this case municipalities will lose one of their opportunities to influence their incomes and economical utilization from real estate tax incomes. Real estate tax income is stable; the collection is easy and tax evasion almost impossible. It is possible to say that those who pay real estate tax, they try to improve their asset and they try to use it. If we agree that the real estate tax is an essential and necessary part of the tax system, we must find the right way to assess the tax base. In fact, there are just two possible ways: -

unit taxes using the sum of units as the tax base (not very common),

-

ad valorem taxes using the value of asset (more modern).

1.

tax valorem system is more modern and more common in Europe,

In the Czech Republic there are discussions whether to change the existing unit tax system to ad valorem system. In order that the question may be answered, it is necessary to consider differences between Czech and European real estate taxation: 2.

3.

4. 5.

Czech municipalities have lower level of autonomy,

in the Czech Republic the assessment is on taxpayer but in Europe on real estate,

the valuation is usually made by computers without appraisers and experts in Europe,

the valuation of real estate also serves for transfer taxes,

233

6. 7.

ad valorem system means higher taxes; it would be necessary to change rent regulation; the social structure of taxpayers is not ready for higher taxes,

in some European countries the paid real estate tax is the tax expense for the purpose of income taxes.

It is obvious that the Czech regulation differs from other European regulations. It is necessary to implement ad valorem system as soon as possible and the tax base must respect the market value. Real estate tax is a very good instrument for the development of municipalities that can be invested to their infrastructure. Finally, it means higher serviceability of real estate and its higher market value.

The Ministry of Finance prepares a new real estate tax regulation. The base of this act is to change contemporary tax base to market value. This tax base will be the same for real estate tax and for transfer taxes. The value will be laid down just by municipalities that have the best knowledge about the value of assets in the municipality. The problem is that the new act will regulate just land tax, not building tax and flat tax (building- and flat tax base will be the same as nowadays) and the tax rate should be the same for all lands in the territory of municipality, between 0,05 – 0,5 %. In my opinion, municipalities should have some option to increase at least building plot tax rate. Considering the building tax and flat tax, the best way how to create the tax base is to use value or market value laid down by the municipality (zone maps). The tax rate should be lower for buildings and flats for living and higher for those of commercial use. Further more, the taxpayer should have some opportunity to appeal against the tax base laid down by the municipality (as in Denmark and Ireland), for example to the local tax office.

Together with these changes, more numerous changes should be available for better and more effective control: for example a planning permission, changes in Companies Register or social benefits payment should be connected with certification that the person paid all his/her tax debts. Another group of property taxes – property transfer taxes – has a similar problem such as real estate tax: does it have the right to exist? Especially, the inheritance tax and gift tax have no financial sense (minimal revenue in combination with huge administrative costs, sometimes even higher than the revenue). But this thesis describes property taxes from the view of a lawyer (though it is sometimes difficult).

Inheritance tax in the Czech Republic is a typical inheritance tax as in many countries in continental Europe. In Great Britain and in the Unites States there is an estate tax paid from the estate of the decedent. This is not very fair system; it is better to assess upon the heirs because they have some property benefit from someone else’s death without their own endeavour.

The tax rates are based on relative principle; close relations pay less than the others. There is one difference between Czech and other Europaen countries inheritance tax regulation: people in the first tax group (husband, children, grandchildren, parents, grandparents and others in the direct line) are exempt from taxation, while people in the second and third groups have just a small tax-exempt minimum. In the future, there should be a tax-exempt minimum for close relatives, too (about 2 mil. CZK), the minimum for the other groups should increase. Nowadays, this minimum does not include the value of real estate; this is what should be changed. The sum of exemption could be higher if the heir is the child under eighteen or student (under 26). A very good 234

opportunity for the regulation de lege ferenda can be found in Portuguese regulation; the tax rate is cut to half, if there is the second succession of the same property during the five year period.

The problems of expensive tax administration could be solved using the Danish model where the estate courts operate as the inheritance tax administrators. This system is more convenient especially for taxpayers because they do not have to declare their tax returns. The estate court (or the tax office if the estate files are automatically sent there) can assess the tax without any cooperation with the heir. The last problem is the valuation of the estate, especially of the real estate. Even if the heir is tax-exempt, this valuation must be made for the purpose of payment to an authorized expert. In the text above, the possibility to create zone maps was mentioned. This maps could be used for these situations, too. It would mean cheaper inheritance tax administration.

In the area of the gift tax there is the same problem as with the inheritance tax: the huge difference between the tax-exempt value of asset for the first tax group and for the other taxpayers (donees). Moreover, real estate is never exempt in the Czech Republic. This is an absolutely opposite regulation than in many other European countries. The other question is what should be in fact taxed? Of course, gifts. However, the other property benefits should be taxed, too. In the Czech legal regulation there is no definition of the term “other property benefit”. The practice of the courts says that the other property benefits are interest-free credits, remission of a debt, loan-for-use, free transfer of a claim, free creation of a real burden, etc.

In the Czech Republic there are problems of gift tax avoidance. For the tax administrator it is very difficult to control all gifts, especially if they are not registered. In fact, the only controlled transfers are gifts of real estate. Tax administrators must cooperate with the other state, local government and municipality offices to be able to prevent tax avoidance. And the object of taxation must be only the transfers of the property that can be controlled: real estate, motor vehicles, securities, intellectual property rights, bank accounts, etc. The zone maps can also be used for the purpose of transferred real estate tax base.

There are several arguments for the abolition of the real estate transfer tax in the Czech Republic (positive impact on flat policy, on population mobility, on lower unemployment) but these arguments are not very clear. That is why the real estate transfer tax should be left in the Czech tax system. Nevertheless, it needs some improvements. Secret agreements frequently exist between contracting parties who will, in fact, pay the tax. Nowadays, the law stipulates that the taxpayer is the seller. It would be better to leave the decision to be decided by the contracting parties and only if they do not determine the taxpayer in the contract, the law should provide who will pay the tax. Analyzing foreign regulations, the transfer of housing is usually tax-free or there is a lower tax rate. This could be an inspiration for Czech legislators. The real burden as an object of taxation should be abolished, too. The tax base in the Czech Republic is the value of the real estate established in the contract or the value assessed by the expert according to what is higher. It means very expensive administration and extra costs for the taxpayer. That is why the zone maps could also be used for real estate transfer tax.

235

The revenue from the real estate transfer tax is the income of the state budget. In accordance with the theory of fiscal decentralization, it would be better to send the revenue to the municipal budgets. The tax control must be more effective and cadastre offices (land registry offices) must have exact terms to send information on changes in the Real Estate Cadastre.

The only sphere of property taxation, where the harmonization efforts of the European Union can be expected, is the taxation of motor vehicles. The aim of the harmonization is to create equal conditions for sellers and producers of motor vehicles and to protect environment reducing limits of CO2 emissions. These aims are contrary to one another. The compromise solution is to increase the motor vehicles tax rates and to decrease income taxes rates or social benefits rates. Taxes on motor vehicles are considered property taxes but such taxes must respect the value of the property owned by the taxpayer. However, if the principles of ecology taxation are used, the tax rate should be higher for older cars than for new modern (and expensive) cars fulfilling ecological limits. There are two types of taxes on motor vehicles: registration taxes that are not very effective and the European Union several times asked for their abolishing. The lost revenue should be compensated in higher rates of annual taxes on motor vehicles. The Czech Republic has a lot to do in the area of motor vehicles taxation. Contemporary tax base (cm3, respectively combination of weight and number of axles) is not applicable because it does not respect fuel consumption, effectiveness of combustion, weight of the vehicle, age of the car, etc. The tax base should have relation to CO2 emissions. The best example in Europe in this respect is Great Britain.

The other types of motor vehicles charging (highway stamps, electronic toll systems) bring even more problems. Thanks to EU directives, the transporters using Czech motorways and highways can pay eight Euros for one day at the most. It means about 0,5 CZK (0,016 EUR) for one kilometer. It makes many transporters smile because in Austria they have to pay about 0,25 EUR/km, in Germany about 0,15 EUR/km. That is why they use (and demolish) Czech roads. The government of the Czech Republic is trying to create the electronic toll system but it is very difficult (old “Austrian” system, many appeals, etc.). The electronic toll on motorways, highways and several 1st class roads should be paid in the first phase only for heavy trucks (over 12 tons), later (in 2012) for all cars. There are not many other property taxes in the Czech Republic, especially if you compare it to the other European countries. The tax on net wealth, still paid in several EU countries, is required only by the Communist party. But this is a mere vision: net wealth taxation would mean administrative load for taxpayers (annual or periodical property returns and evaluations) and for tax administrators (more controls, etc.). That is why it is better to tax just selected items that are filed (like motor vehicles, buildings, dogs, etc.), easy to find and easy to evaluate. The Czech Republic has a lot of opportunities: private airplanes and ships, helicopters, weapons, etc. Contemporary “small” property taxes collected in the Czech Republic are: - dog charge paid by the holder of the dog,

- charge for betterment of building land with a possibility to connect it to the public conduit or sewerage paid by the owner of the land,

236

- charge for radio and television broadcast paid by the owner or holder of the television and radio.

The dog charge is in several municipalities in fact the tax because the holder of the dog must pay without any compensation (e.g. waste baskets and sacks for excrements, periodical cleaning of pavements, etc.). The charge for radio and television broadcast is also, in fact, the tax on television and radio because the taxpayer is primarily every person that is connected to the distribution of electricity. The above mentioned critical notes would mean regulation of property taxation in the Czech Republic easier and closer to the European rules. But the most important thing is that it would require the taxpayer to do less than before. This is what one of the most important tax law principle means: the tax administration, on one hand, need not trouble taxpayers (at least not so much); on the other hand, it should reach its aim – assess a tax, collect a tax and not to cut tax incomes.

237

SEZNAM LITERATURY 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13. 14. 15. 16. 17. 18. 19. 20. 21. 22. 23. 24. 25. 26. 27. 28. 29.

Bakeš, M. a kol. Československé finanční právo. 1. vyd. Praha: Ústav státní správy, 1987. Bakeš, M. a kol. Daňové a poplatkové předpisy. 1. vyd. Praha: Panorama, 1984. Bakeš, M. a kol. Finanční právo, 3., aktualizované vyd. Praha: C. H. Beck, 2003. ISBN: 80-7179667-0. Cohen, J. E. Politics and Economic Policy in the United States. 2nd ed. Boston: Houghton Mifflin Company, 2000. ISBN: 0-395-96110-6. Engliš, K. Finanční věda. 1. vyd. Praha: Nakladatelství Fr. Borový, 1929. Etel, L. Opodatkowanie nieruchomości – problemy praktyczne. 1. wyd. Bialystok: Telmida 2, 2001. ISBN: 83-86137-48-3. Etel. L Podatek od nieruchomości, rolny, leśny. 1. wyd. Warszawa: C. H. Beck, 2003. ISBN: 837387-060-1. Fiala, J. a kol. Občanské právo hmotné. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita v Brně, 2004. ISBN: 80-210-3510-2. Fiala, J. a kol. Občanské právo hmotné. 2., opravené a doplněné vyd. Brno: Masarykova univerzita v Brně, 1998. ISBN: 80-210-1733-3. Földes, G. Adójog. Budapest: Osiris Kiadó, 2001. ISBN: 963-389-133-7. Freudenfeld, F. a Kovanda, F. Zákon o přímých daních. 2. vyd. Praha: Právnické knihkupectví a nakladatelství V. Linhart, 1937. Garner, B. A. (ed.). Black`s Law Dictionary. 8th ed. St. Paul: West, 2004. ISBN: 0-314-15234-2. Gomułowicz, A., Małecki, J. (ed.). Ex iniura non oritur ius – Księga ku czci Profesora Wojciecha Łączkowskiego. 1. wyd. Poznań: Uniwersytet im. Adama Mickiewicza v Poznaniu, 2003. ISBN: 8386254-82-3. Gross, M. L. The Tax Racket – Government Extortion from A to Z. 1st ed. New York: Ballantine Books, 1995. ISBN: 0-345-38778-3. Grúň, L. Dane včera, dnes a zajtra. 1. vyd. Bratislava: Eurounion, 2001. ISBN: 80-88984-28-9. Grúň, L. Dejiny daní, poplatkov a cla. 1. vyd. Bratislava: Holoprint, 2000. ISBN: 80-967243-2-0. Havlan, P. Majetek státu v platné právní úpravě. 1. vyd. Praha: Linde, 2003. ISBN: 80-7201-386-6. Chandler, J. A. (ed., překlad Skulová, S., Svatoň, J.). Místní správa v liberálních demokraciích. 1. vyd. Brno: Doplněk, 1998. ISBN: 80-7239-023-6. Janoušek, K. Daň silniční po vstupu do EU. Olomouc: Anag, 2004. ISBN: 80-7263-238-8. Jehlička, O., Švestka, J., Škárová, M. Občanský zákoník. Komentář. 9. vyd. Praha: C. H. Beck, 2004. Kadečka, S. Zákon o místních poplatcích a předpisy související. Komentář. 1. vyd. Praha: C. H. Beck, 2005. ISBN: 80-7179-918-1. Koutná, A. Přehled judikatury ve věcech daně dědické, daně darovací a daně z převodu nemovitostí. Praha: ASPI Publishing, 2004. ISBN: 80-7357-001-7. Kubátová, K. Daňová teorie a politika. 3., přeprac. vyd. Praha: ASPI Publishing, 2003. ISBN: 8086395-84-7. Kubátová, K., Vybíhal, V. a kol. Optimalizace daňového systému ČR. 1. vyd. Praha: Eurolex Bohemia, 2004. ISBN: 80-86861-05-8. Malme, J. H., Youngman, J. M. The Development of Property Taxation in Economies in Transition. Washington: The World Bank, 2001. ISBN 0-82134983-X. Mastalski, R. Prawo podatkowe. 3. wyd. Warszawa: Wydawnictwo C. H. Beck, 2004. ISBN: 837387-201-9. Mastalski, R. Wprowadzenie do prawa podatkowego. 1. wyd. Warszawa: Wydawnictwo C. H. Beck, 1995. ISBN: 83-7110-061-2. Miemiec, V. Prawne gwarancje samodzielności finansowej gminy w zakresie dochodów publicznoprawnych. Kolonia Limited, Wroclaw 2005. ISBN: 83-88166-85-9. Mrkývka P. a kol. Finanční právo a finanční správa. 2. díl. Brno: Masarykova univerzita v Brně, 2004. ISBN: 80-210-3579-X.

238

30. Mrkývka, P. Finanční správa. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 1997. ISBN: 80-210-1685-X. 31. Pařízková, I. Finance územních samosprávných celků. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 1998. ISBN: 80-210-1997-2. 32. Pařízková, I. Finanční právo. Finance územní samosprávy. 1. vyd. Brno: Masarykova univerzita, 2005. ISBN: 80-210-3601-X. 33. Pauličková, A. Priame dane v Slovenskej republike. 1. vyd. Bratislava: Eurounion, 2001. ISBN: 8088984-23-8. 34. Peková, J. Majetkové daně v daňové soustavě České republiky. 1. vyd. Praha: Codex Bohemia, 1997. ISBN: 80-85963-41-8. 35. Pernek, F. et al. Finančno pravo in javne finance. Posebni del. Ponatis. 1. izdaje. Maribor: Pravna fakulteta, 2001. ISBN: 961-6399-23-3. 36. Pernek, F. Finančno pravo in javne finance. Splošni del. 2. dop. izdaje. Maribor: Pravna fakulteta, 2001. ISBN: 961-6399-22-5. 37. Pimper, A. Národní hospodářství pro každého. 2. vyd. Praha: Pražské akciové tiskárny, 1936. 38. Radvan, M. Zdanění nemovitostí v Evropě. 1. vyd. Praha: LexisNexis, 2005. ISBN: 80-86920-00-3. 39. Radvan, M., Mrkývka, P. (ed.). Financování územní samosprávy ve sjednocující se Evropě. Brno, Masarykova univerzita v Brně, 2005. ISBN: 80-210-3677-X. 40. Schuhmann, H. Die Erbschaft- und Schenkungsteuererklärung. 1. vyd. Bonn: VSRW-Verlag, 2004, ISBN 3-923763-93-X 41. Siblík, J. Veřejné finance Československa. 1. vyd. Praha: Orbis, 1947. 42. Skála, M. Daňové povinnosti vlastníků nemovitostí. 1. vyd. Praha: Sagit, 1999. ISBN: 80-7208-1055. 43. Sotolář, J. Zákon o dani z nehnuteľností (komentár). 1. vyd. Košice: SOTAC, s.r.o., 2004. ISBN: 80968356-7-X. 44. Široký, J. Daňová teorie (pro inženýrské studium). 1. vyd. Ostrava: Vysoká škola báňská – Technická univerzita Ostrava, 1996. ISBN: 80-7078-402-4. 45. Široký, J. Daňové teorie s praktickou aplikací. 1. vyd. Praha: C.H. Beck, 2003. ISBN: 80-7179-4139. 46. Terra, B., Wattel, P. Europaen Tax Law. 1st ed. Hague: Kluwer law international, 2001. ISBN: 90411-9868-7. 47. Thuronyi, V. (ed.). Tax Law Design and Drafting – volume 1. 1st ed. Washington: International Monetary Fund, 1996. ISBN: 1-55775-587-6. 48. Utz, S. G. Tax Policy: An Introductional and Survey of the Principal Debates. 1st ed. St. Paul: West Publishing Co., 1993. ISBN: 0-314-01930-8. 49. Vybíhal, V. Zdanění majetku. 1. vyd. Praha: Grada Publishing, 1997. ISBN: 80-7169-371-5. 50. Wach, K. Systemy podatkowe krajów Unii Europejskiej. 1. wyd. Kraków: Oficyna Ekonomiczna, 2005. ISBN: 83-89355-80-9. 51. Zahálka, V. Finanční právo. 1. vyd. Brno: UJEP, 1984. 52. Daňové spory před Ústavním soudem. 1. vyd. Beroun: Martin Novotný – Newsletter – vydavatelství, 2003. ISBN: 80-86394-89-3. 53. Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. 54. Inventory of taxes. 1st ed. Luxembourg: Office for Official Publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-5663-1. 55. kol. Daně 2005. 1. vyd. Praha: ASPI, 2005. ISBN: 80-7357-079-3. 56. kol. Daňové judikáty – 1. díl. 1. vyd. Praha: Linde, 1999. ISBN: 80-7201-178-2. 57. kol. Daňové judikáty – 2. díl. 1. vyd. Praha: Linde, 2000. ISBN: 80-7201-203-7. 58. kol. Daňové judikáty – 3. díl. 1. vyd. Praha: Linde, 2000. ISBN: 80-7201-246-0. 59. kol. Daňové judikáty – 4. díl. 1. vyd. Praha: Linde, 2002. ISBN: 80-7201-380-7. 60. kol. Daňový receptář. 1. vyd. Praha: LexisNexis, 2004. ISBN: 80-86199-64-9. 61. kol. Obce 2004. Praha: ASPI Publishing, 2004. ISBN: 80-7357-013-0.

239

62. kol. Rural Property Tax Systems in Central and Eastern Europe. 1st ed. Rome: FAO, 2002. ISBN: 925-104851-7. 63. kol. Survey of Tax Laws Affecting Non-Governmental Organizations in Central and Eastern Europe. Washington: International Center for Not-for-Profit Law, 2002. ISBN: 0-9717651-0-3. 64. Sanacja finansów publicznych w Polsce – aspekty prawne i ekonomiczne. 1. wyd. Szczecin: PPH ZAPOL Dmochowski, 2005. ISBN: 83-60140-05-7. 65. Tax Policy in the European Union. 1st ed. Luxembourg: Office for official publications of the European Communities, 2000. ISBN: 92-828-8734-0. 66. The Problems of the Financial Law Evolution in Central and Eastern Europe within the Integration Processes. Vilnius – Białystok: Lithuanian Law University – University of Białystok, 2004. ISBN: 83-89620-04-9. 67. W kręgu prawa podatkowego i finansów publicznych (Księga dedykowana profesorowi Cezaremu Kosikowskiemu w 40-lecie pracy naukowej. 1 wyd. Lublin: Wydawnictwo Uniwersytetu Marii Curie-Skłodowskiej, 2005. ISBN: 83-227-2367-9. 68. Abramczyk, L. J. System opodatkowania nieruchomości na terytorium Republiki Białoruś i Rosji. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. 1. wyd. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. 69. Achrementko, M. Odzvoní dani z nemovitostí? Nejspíš to hned tak nebude… www.mojenoviny.cz. 18. 2. 2003. 70. Almy, R. A Survey of Property Tax Systems in Europe. Ljubljana: Ministry of Finance, 2001. 71. Anstett, A. Property Tax Reform in Macedonia (prezentace z International Property Tax Institute 2005 Conference 2005, Prague, Czech Republic, 24. srpna 2005). 72. Arnott, R. and Petrova, P. The Property Tax as a Tax on Value: Deadweight Loss. Chesnut Hill: Boston College, 2002. 73. Arnott, R. Neutral Property Taxation. Chesnut Hill: Boston College, 1998. 74. Bachmann, E. Porovnání daně dědické v ČR a Německu. Seminární práce z předmětu Daňové právo. Brno: VŠAP, 2005. Nepublikováno. 75. Baroch, P. Boj s kamióny: vládu tlačí čas. www.ihned.cz. 25. 2. 2005. 76. Baroch, P. Každá kamión s dálniční známkou. www.ihned.cz. 27. 1. 2005. 77. Baroch, P. Soutěž na elektronické mýto: kritika narůstá. www.ihned.cz. 12. 1. 2005. 78. Baroch, P., Kaláb, V., Kleknerová, Z. Situace v Evropě. www.ihned.cz. 10. 1. 2005. 79. Běhounek, P. Daň z nemovitostí od 1. 1. 2003. Daňová a hospodářská kartotéka – sešit 2. 1/2003. 80. Borodo, A. Podatki majątkowe w Polsce – zagadnienia ogólne. In: W kręgu prawa podatkowego i finansów publicznych (Księga dedykowana profesorowi Cezaremu Kosikowskiemu w 40-lecie pracy naukowej. 1 wyd. Lublin: Wydawnictwo Uniwersytetu Marii Curie-Skłodowskiej, 2005. ISBN: 83227-2367-9. 81. Brueckner, J. K., Kim H.-A. Urban Sprawl and the Property Tax. In: International Tax and Public Finance 1/2003. ISSN: 0927-5940. 82. Bujňáková, M. Aktuálne otázky financovania územnej samosprávy v Slovenskej republike. In: Radvan, M., Mrkývka, P. (ed.). Financování územní samosprávy ve sjednocující se Evropě. Brno, Masarykova univerzita v Brně, 2005. ISBN: 80-210-3677-X. 83. Cizner, J. Mýto začne za rok vybírat Kapsch. http://ekonomika.idnes.cz/ekonomika.asp?r=ekonomika&c=A051117_213813_ekonomika_dp. 18.11. 2005. 84. Čapek, J. Vývoj českého daňového systému v Evropské unii – Úvahy o zrušení daně z nemovitostí jsou zcela na místě. www.hn.ihned.cz. 23.10. 2003. 85. Děrgel, M. Nemovitý majetek z pohledu daně z nemovitostí. Daňový a účetní poradce podnikatele 910/2003. ISSN: 1211-2305. 86. Dowgier, R. Łotewski system opodatkowania nieruchomości. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. 1. wyd. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. 87. Duda, M. Stanovení koeficientu daně z nemovitostí – nařízení nebo vyhláška. http://spravni.juristic.cz/94136. 30. 12. 2001.

240

88. Etel, L. System opodatkowania nieruchomości w Polsce. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. 1. wyd. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. 89. Głuchowski, J. Opodatkowanie darowizn a filantropia: rozwiązania amerykańskie. In: Gomułowicz, A., Małecki, J. (ed.). Ex iniura non oritur ius – Księga ku czci Profesora Wojciecha Łączkowskiego. 1. wyd. Poznań: Uniwersytet im. Adama Mickiewicza v Poznaniu, 2003. ISBN: 83-86254-82-3. 90. Hlaváč, V. Určitě by se řešení našlo – reakce na článek „Odpověď na dopis ohledně daně z nemovitostí“. www.klaus.cz. 1. 7. 2004. 91. Hudcová, Z. Možné definice pojmů daň, poplatek a clo z hlediska výuky předmětu finanční právo. Acta Universitatis Carolinae – Iuridica 3-4/2003. ISSN: 0323-0619. 92. Jareš, M., Kypetová, J. Fiscal Decentralization and the Importance of Property Taxation in the Czech Republic (prezentace z International Property Tax Institute 2005 Conference 2005, Prague, Czech Republic, 24. srpna 2005). 93. Kaláb, V. Německé mýtné vynáší více, než se čekalo. www.ihned.cz. 2. 1. 2006. 94. Kaláb, V. Poradce řekne, proč za dálnice platit. www.ihned.cz. 21. 2. 2005. 95. Kovačíková, D. Systém komunálních daní v Rusku. Seminární práce z předmětu Finanční právo II. Brno: PrF MU v Brně, 2004. Nepublikováno. 96. Kowalska, K. Estoński systém opodatkowania gruntów. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. 1. wyd. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. 97. Kowalska, K. Opodatkowanie rolnictva w Polsce. Kierunki zmian. In: The Problems of the Financial Law Evolution in Central and Eastern Europe within the Integration Processes. 1st ed. Vilnius – Białystok: Lithuanian Law University – University of Białystok, 2004. ISBN: 83-89620-04-9. 98. Králik, J. Úvaha nad možnou rehabilitáciou mýta. Daně 11/2005. ISSN: 1211-8103. 99. Kurzynka, T. Podatek katastralny w Wielkiej Brytanii. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. 1. wyd. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. Str. 87-102. 100.Kuthan, P. Poplatky na dálnice jdou vyřešit ihned. www.ihned.cz. 19. 1. 2005. 101.Lados, M. Hungarian Need to Realign Local Revenue Sources: Towards Property Taxation (prezentace z International Property Tax Institute 2005 Conference 2005, Prague, Czech Republic, 24. srpna 2005). 102.Láchová, L. Úloha daní z nemovitostí v EU a v ČR v procesu integrace. www.fes.sk. 30. 6. 2004. 103.Lokaj, Z. Mýtné se začne fungovat od ledna 2007. http://auto.idnes.cz/automoto.asp?r=automoto&c=A051031_202308_automoto_fdv. 8. 11. 2005. 104.Magor, D. The Importance of Property Taxation (prezentace z International Property Tax Institute 2005 Conference 2005, Prague, Czech Republic, 24. srpna 2005). 105.Marková, H. Daň z nemovitostí (Důvody její existence, perspektivy, mezinárodní srovnání). www.dvs.cz (elektronická verze Deníku veřejné správy). 10. 12. 2003. 106.McCluskey, W. J., Lim, L. C., and Davis, P. T. Mass Valuation for Dummies: Property Value Banding Approach (prezentace z International Property Tax Institute 2005 Conference 2005, Prague, Czech Republic, 24. srpna 2005). 107.Mrkývka, P. Podatek od nieruchomości w Republice Czeskiej. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. 1. wyd. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. 108.Novotný, J. Na silnicích nelze jen tak zavést mimořádná opatření pro kamióny. www.novinky.cz. 1. 3. 2005. 109.Nowecki, G. Charakterystyka systemu katastralnego oraz systemu opodatkowania nieruchomości we Fracji. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. 1. wyd. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. 110.Ofiarski, Z. Wpływ polskiego obywatelstwa na zakres opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. In: W kręgu prawa podatkowego i finansów publicznych (Księga dedykowana profesorowi Cezaremu Kosikowskiemu w 40-lecie pracy naukowej. 1 wyd. Lublin: Wydawnictwo Uniwersytetu Marii Curie-Skłodowskiej, 2005. ISBN: 83-227-2367-9.

241

111.Pankewych, I. Ukraiński system opodatkowania nieruchomości. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. 1. wyd. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. 112.Pollack, E. B. Access to Cadastre Data in An Era of Heightened Security (prezentace z International Property Tax Institute 2005 Conference 2005, Prague, Czech Republic, 24. srpna 2005). 113.Ptáčník, S. Chceme zrušit daň odváděnou ze zemědělské půdy (rozhovor s M. Kalouskem). Právo 6/2006 (So – Ne 7. – 8. 1. 2006). ISSN: 1211-2119. 114.Rabushka, A. Russia Abolishes Inheritance Tax. www.russianeconomy.org/comments/062005.html. 20. 6. 2005. 115.Radková, M. Majetkové daně? Proč? (A pokud ano, proč ne rentabilně?). www.epravo.cz. 3. 12. 2002. 116.Radvan, M. Słowacki system opodatkowania nieruchomości. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. 1. wyd. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. 117.Seliava, A. Opodatkowanie nieruchomości na Litwie. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. 1. wyd. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. 118.Smoleń, P. Problem opodatkowania trolejbusów i tramwajów. In: W kręgu prawa podatkowego i finansów publicznych (Księga dedykowana profesorowi Cezaremu Kosikowskiemu w 40-lecie pracy naukowej. 1 wyd. Lublin: Wydawnictwo Uniwersytetu Marii Curie-Skłodowskiej, 2005. ISBN: 83227-2367-9. 119.Slack, E. Policy Options for Taxing Real Property (prezentace z International Property Tax Institute 2005 Conference 2005, Prague, Czech Republic, 24. srpna 2005). 120.Smolík, P. Je byt nemovitost? www.ceskenoviny.cz. 29. 5. 2003. 121.Stahl, M. Vývoj právní úpravy daně z nemovitostí. www.konkursni-noviny.cz (internetová verze Konkursních novin). Červenec 2001. 122.Święch, K. Zásada sprawiedliwości podatkowej a sanacja finansów publicnych. In: Sanacja finansów publicznych w Polsce – aspekty prawne i ekonomiczne. 1. wyd. Szczecin: PPH ZAPOL Dmochowski, 2005. ISBN: 83-60140-05-7. 123.Šimečková, P. Majetkové daně v Monaku. Seminární práce z předmětu Daňové právo. Brno: VŠAP, 2005. Nepublikováno. 124.Škoda, E. Vznik přeplatku u daně z nemovitostí. Daňová a hospodářská kartotéka 11/1999. 125.Taranda, P. Vypořádání daňových povinností úpadce od 1. 1. 2003 – daň z nemovitostí v průběhu konkurzu. Poradce 12/2003. 126.Teklá, A. Daňové přiznání k dani z nemovitostí. Daňový a účetní poradce podnikatele 2-3/2003. ISSN: 1211-2305. 127.Teklá, A. Od letošního roku je stavební pozemek zdaňován přijatelněji. Daně a právo v praxi 10/2003. ISSN: 1211-7293. 128.Teklá, A. Veřejná komunikace. Právo a podnikání 8/2002. ISSN: 1211-1120. 129.Váňa, L. Daň z nemovitostí (Výnos daně by měl zvýšit příjmy obcí). http://denik.obce.cz/go/clanek.asp?id=5626175. 30. 9. 2003. 130.Večeře, K., Hojdar, J. Stanovisko Rady NEMFORA k návrhu zákona o dani z nemovitostí. www.zememeric.cz. 22. 2. 2001. 131.Wróblewski, E. Opodatkowanie nieruchomości w Niemczech. In: Europejskie systemy opodatkowania nieruchomości – praca zbiorowa pod redakcją prof. Leonarda Etela. 1. wyd. Warszawa: Kancelaria Sejmu, 2003. ISBN: 83-909381-6-2. 132.Zach, S. Výklad k daňovému přiznání – povinnost důkazní. Ekonom 11/1999. ISSN: 1213-7693. 133.Zach, S. Výklad k dokladům pro osvobození daně od staveb. Ekonom 10/1998. ISSN: 1213-7693. 134.Zach, S. Výklad k předmětu daně ze staveb. Ekonom 29/1998. ISSN: 1213-7693. 135.Znamenáčková, J. Daň z toho, že vlastním byt. www.iPort.cz. 6. 6. 2000. 136.kol. Černá kniha hříchů ČSSD. www.ods.cz. 27. 11. 2005. 137.ČTK. Koncesionářské poplatky za počítač s internetem se zatím vybírat nebudou. http://ihned.cz/317041970-koncesion%E1%F8sk%FD+poplatek-000000_d-44. 18. 10. 2005.

242

138.ČTK. Obce na základě novely odpustí daň z domů. www.estav.cz. 4. 12. 2002. 139.ČTK. Písek nesníží daň ze zaplavených nemovitostí, ale asi přispěje. www.epravo.cz. 24. 1. 2003. 140.jp. Za počítač a mobil nebudou ČT a ČRo vybírat poplatky. http://www.novinky.cz/67711-.html. 19. 10. 2005. 141.vst-iHNed, ČTK. ODS opět navrhuje zrušit majetkové daně. http://ihned.cz. 20. 10. 2005. 142.Ministerstvo financí ČR. Daň z nemovitostí s více vlastníky. Publikovaný názor MF ČR ze dne 1. 2. 2004. In: www.mfcr.cz. 143.Ministerstvo financí ČR. Informace MF ČR k návrhu novely zákona o dani z nemovitostí. Tisková zpráva MF ČR z 8. 3. 1999. 144.Ministerstvo financí ČR. Rozpočtový výhled 2003 – 2006: Koncepce reformy veřejných rozpočtů. Schválená vládou ČR usnesením č. 624/2003. Ministerstvo financí: č. j. 10/46716/2003. Červen 2003. www.mfcr.cz. 145.Ministerstvo financí ČR. Sazba daně ze staveb pro podnikatelskou činnost. Publikovaný názor MF ČR ze dne 1. 2. 2004. In: www.mfcr.cz. 146.Daň z nemovitostí u novostaveb obytných domů. http://cds.mfcr.cz. 20. 9. 2004. 147.EU se nelíbí systém zpoplatnění českých dálnic. www.novinky.cz. 1. 2. 2005. 148.European Commission Proposal for a Directive COM/2005/261/FINAL that would require Member States to re-structure their passenger car taxation system. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/taxation/other_taxes/passenger_car/index_en.htm. 14. 1. 2006. 149.Financování rozvoje dopravní infrastruktury v ČR. http://www.sfdi.cz/univerzitni_cinnost/2005_4.pps. 9. 1. 2006. 150.Informace o činnosti České daňové správy za rok 2004. www.mfcr.cz. 21. 11. 2005. 151.Mýtné: Výkonové známky ohrozí poctivé dopravce. www.ihned.cz. 18. 1. 2005. 152.Nemovitosti se pravděpodobně budou danit podle tržní ceny. www.ucetnisvet.cz. 1. 10. 2002. 153.Passenger car taxes: Commission proposes to improve functioning of the Internal Market and promote sustainability. Press release IP/2005/839. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/taxation/other_taxes/passenger_car/index_en.htm. 14. 1. 2006. 154.Proposal for a Council Directive on passenger car related taxes. http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/taxation/other_taxes/passenger_car /impact_assessment_EIAfinal_en.pdf. 17. 1. 2006. 155.Quick Guide to Taxation in Switzerland. Deloitte and Touche. http://www.deloitte.com/dtt/article/0,2297,sid%253D11410%2526cid%253D15578,00.html. 20.12. 2005. 156.Šimonovský: návrh na dočasné výkonové známky je chaotický. www.novinky.cz. 18. 1. 2005. 157.Veřejná soutěž na dodavatele mýtného systému vyhlášena. http://www.elektronickemyto.cz/Default.aspx?CatID=75&LayId=2&ArtId=21660. 20. 1. 2006. 158.http://en.wikipedia.org/wiki/Inheritance_Tax. 18. 11. 2005. 159.http://en.wikipedia.org/wiki/Property_tax. 18. 11. 2005. 160.http://en.wikipedia.org/wiki/Real_estate. 18. 11. 2005. 161.http://europa.eu.int/cgi-bin/eurocalc.pl. 1.1.2006. 162.http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_at.pdf. 6. 12. 2005. 163.http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_be.pdf. 6. 12. 2005. 164.http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_de.pdf. 6. 12. 2005. 165.http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_dk.pdf. 6. 12. 2005. 166.http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_es.pdf. 6. 12. 2005.

243

167.http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_gr.pdf. 6. 12. 2005. 168.http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_fi.pdf. 6. 12. 2005. 169.http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_fr.pdf. 6. 12. 2005. 170.http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_it.pdf. 6. 12. 2005. 171.http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_lu.pdf. 6. 12. 2005. 172.http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_nl.pdf. 6. 12. 2005. 173.http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_pt.pdf. 6. 12. 2005. 174.http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_sw.pdf. 6. 12. 2005. 175.http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/resources/documents/tax_inventory_18_uk.pdf. 6. 12. 2005. 176.http://europa.eu.int/comm/taxation_customs/taxation/gen_info/info_docs/tax_inventory/index_en.ht m. 6. 12. 2005. 177.http://www.apeh.hu/english/adorsz_en.htm. 19. 1.2006. 178.http://www.apeh.hu/english/inf_guide/informative_guide.pdf. 7. 10. 2004. 179.http://www.ceskedalnice.cz/znamky.htm. 20. 1. 2006. 180.http://www.docufin.fgov.be. 6. 12. 2005. 181.http://www.docufin.fgov.be/websedsdd/intersalgen/thema/publicaties/memento/pdf/TS2005_V09enti re.pdf. 20. 12. 2005. 182.http://www.estv.admin.ch/data/ist/e/vorzug/e4.pdf. 2. 10. 2004. 183.http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/de18.p df. 1. 7. 2003. 184.http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/fi18.pd f. 1. 7. 2003. 185.http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/netherl ands18.pdf. 1. 7. 2003. 186.http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_in ventory_at.pdf. 1. 7. 2003. 187.http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_in ventory_ be.pdf. 1. 7. 2003. 188.http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_in ventory_dk.pdf. 1. 7. 2003. 189.http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_in ventory_es.pdf. 1. 7. 2003. 190.http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_in ventory_fr.pdf. 1. 7. 2003. 191.http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_in ventory_gr.pdf. 1. 7. 2003. 192.http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_in ventory_it.pdf. 1. 7. 2003. 193.http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/tax_in ventory_lu.pdf. 1. 7. 2003. 194.http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/pt18.p df. 1. 7. 2003. 195.http://www.europa.eu.int/comm/taxation_customs/publications/info_doc/taxation/txinventory/uk18.p df. 1. 7. 2003.

244

196.http://www.export.cz/index.asp?p=info&StaID={BFC62AB7-0B78-4FFC-ADD50338B99DAE63}&StaNumber=1&What=territory&archiv=1. 3. 1. 2006. 197.http://www.finance.gov.mk/gb/laws/property_tax_law.pdf. 11. 10. 2004. 198.http://www.fm.gov.lv/image/file/Overview_of_Tax_on_cars_and_motorcycles.doc. 17. 1. 2006. 199.http://www.gov.si/mf/angl/taxation.pdf. 8. 12. 2005. 200.http://www.kpmg.no/download/201291/114/860/a_050415_taxfacts_norway_2005.pdf. 8. 12. 2005. 201.http://www.legaltext.ee/text/en/X2024K7.htm. 5. 10. 2004. 202.http://www.mf.gov.pl/drukuj.php?typ=&dzial=154&id=11796. 12. 10. 2004.

203.http://www.mf.gov.pl/drukuj.php?typ=dzial=140&id=25923. 12. 10. 2004. 204.http://www.mf.gov.pl/index.php?wysw=4&sgl=2&dzial=141. 12. 10. 2004. 205.http://www.mfin.sr.gov.yu/html/modules.php?op=modload&name=Subjects&file=index&req=viewp age&pageid=217. 3. 1. 2006. 206.http://www.mfin.sr.gov.yu/html/modules.php?op=modload&name=Subjects&file=index&req=viewp age&pageid=217&pageno=1. 3. 1. 2006. 207.http://www.mfin.sr.gov.yu/html/modules.php?op=modload&name=Subjects&file=index&req=viewp age&pageid=217&pageno=2. 3. 1. 2006. 208.http://www.mfinante.ro/engl/cod_fiscal/TITLE%20IX.en.htm. 8. 10. 2004. 209.http://www.mofnet.gov.pl/_files_/podatki/administacja_skarbowa/mf_biuletyn_e.pdf. 8. 10. 2004. 210.http://www.revenue.ie/. 1. 8. 2004. 211.http://www.southeasteurope.org/documents/Taxation%20in%20Croatia.doc. 8. 1. 2006. 212.http://www.svv.lt/balticmarket/img/LAND%20TAX.doc. 9. 10. 2004. 213.http://www.svv.lt/balticmarket/img/THE%20TAX%20ON%20THE%20IMMOVABLE%20PROPE RTY.doc. 9. 10. 2004. 214.http://www.taxes.gov.az/eng/qanun/f13.html. 10. 10. 2005. 215.http://www.taxes.gov.az/eng/qanun/f15.html. 21. 1. 2006. 216.http://www.vero.fi/nc/printarticle.asp?article=1284&language=ENG&domain=VERO_ENGLISH. 23. 4. 2002. 217.http://www.vid.gov.lv/eng/user/show.asp?ID=182&CId=29. 8. 10. 2004. 218.http://www.worldwide-tax.com/articles/kazakhstan1.asp. 8. 12. 2005. 219.http://www.worldwide-tax.com/bulgaria/bul_other.asp. 8. 12. 2005. 220.http://www.worldwide-tax.com/cyprus/cyp_other.asp. 20. 12. 2005. 221.http://www.worldwide-tax.com/estonia/est_other.asp. 20. 12. 2005. 222.http://www.worldwide-tax.com/finland/fin_other.asp. 20. 12. 2005. 223.http://www.worldwide-tax.com/hungary/hun_other.asp. 8. 12. 2005. 224.http://www.worldwide-tax.com/lithuania/lit_other.asp. 8. 12. 2005. 225.http://www.worldwide-tax.com/slovenia/sln_other.asp. 8. 12. 2005. 226.http://www.worldwide-tax.com/turkey/indexturkey.asp. 8. 12. 2005. 227.www.fin.ee/?id=3827. 10. 12. 2005. 228.www.fisk.md/INDEX_main.aspx?source=doc/en/legislatia/t6.ascx. 10. 12. 2005. 229.www.fm.gov.lv/image/file/Par_nekust_ipas_nod(Engl).doc. 10. 12. 2005. 230.www.poreskanpravars.org./english/pdf/individuals.pdf. 10. 12. 2005. 231.www.poreskanpravars.org./english/pdf/legal.pdf. 10. 12. 2005. 232.www.pu.mfin.hr/en/porezi/v_poreza.asp?id=b01d1. 8. 12. 2005. 233.www.sfdi.cz. 30. 9. 2004. 234.www.taxes.gov.az/eng/qanun/f14.html. 10. 10. 2005. 235.www.ujp.gov.mk/pro/propisi/dokumenti/property_tax_law.pdf. 10. 12. 2005.

245

SEZNAM JUDIKATURY 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13. 14. 15. 16. 17. 18. 19. 20. 21. 22. 23. 24. 25. 26. 27. 28. 29. 30. 31. 32. 33. 34. 35. 36. 37. 38. 39. 40. 41. 42. 43.

Nález NSS ČSR č. 432 ze dne 24. 1. 1920. Nález NSS ČSR č. 20369 ze dne 30. 11. 1923. Nález NSS ČSR č. 29308/28 ze dne 26. 9. 1930. Nález pléna Ústavního soudu ze dne 26. dubna 1994, sp. zn. Pl. ÚS 39/93. Nález pléna Ústavního soudu ze dne 17. ledna 1995, sp. zn. Pl. ÚS 28/94. Nález pléna Ústavního soudu ze dne 24. ledna 1995, sp. zn. Pl. ÚS 27/94. Nález č. 96 (sv. 6) Sb. n. a us. ÚS ČR. Nález č. 86 (sv. 18) Sb. n. a us. ÚS ČR. Rozhodnutí Pléna Ústavního soudu 22/02 (Sb. n. u. US Svazek č. 28 Usnesení č. 40 str. 463) ze dne 18. 11. 2002. Rozhodnutí Ústavního soudu I. ÚS 469/98 (Sb. n. u. US Svazek č. 15 Nález č. 97 str. 11). Rozhodnutí Ústavního soudu IV. ÚS 311/99 (Sb. n. u. US Svazek č. 25 Nález č. 4 str. 29). Rozhodnutí Ústavního soudu I. ÚS 107/2000 ze dne 30. 5. 2000. Rozsudek NSS čj. 2 Afs 6/2003-53 ze dne 13. 11. 2003. Rozsudek NSS čj. 1 Afs 28/2004-61 ze dne 22. 9. 2004. Rozsudek NSS čj. 1 Afs 26/2004-41ze dne 6. 10. 2004. Rozsudek NSS čj. 5 Afs 130/2004-62 ze dne 13. 12. 2004. Rozsudek NSS čj. 4 Afs 12/2003-71 ze dne 19.1. 2005. Rozsudek NSS čj. 4 Afs 23/2003-78 ze dne 18. 2. 2005. Rozsudek NSS čj. 1 Afs 2/2003-52 ze dne 29. 3. 2005. Rozsudek NSS čj. 6 Afs 4/2004-70 ze dne 25. 7. 2005. Rozhodnutí KS v Hradci Králové sp. zn. 30 Ca 237/96-10 ze dne 31. 10. 1996. Rozhodnutí KS v Hradci Králové sp. zn. 30 Ca 237/96-11 ze dne 31. 10. 1996. Rozhodnutí KS v Českých Budějovicích sp. zn. 10 Ca 275/2002 ze dne 31. 3. 2003. Rozhodnutí KS v Ústí nad Labem sp. zn. 16 Ca 366/2000 ze dne 4. 4. 2004. Rozhodnutí MS v Praze sp. zn. 28 Ca 366/2001 ze dne 14. 5. 2003. Rozhodnutí MS v Praze sp. zn. 28 Ca 405/2000 ze dne 8. 7. 2002. Rozhodnutí MS v Praze sp. zn. 29 Ca 324/2001 ze dne 3. 10. 2003. Rozsudek KS v Brně, sp. zn. 30 Ca 247/94 ze dne 26. 9. 1995. Rozsudek KS v Brně sp. zn. 29 Ca 297/95. Rozsudek KS v Brně sp. zn. 30 Ca 26/98-22 ze dne 26. 1. 2000. Rozsudek KS v Brně sp. zn. 29 Ca 382/99-30 ze dne 17. 7. 2001. Rozsudek KS v Brně sp. zn. 30 Ca 181/2000, 182/2000 a 183/2000 ze dne 31. 7. 2002. Rozsudek KS v Brně sp. zn. 30 Ca 184/2000 ze dne 31. 7. 2002. Rozsudek KS v Českých Budějovicích sp. zn. 10 Ca 345/2001 ze dne 3. 7. 2002. Rozsudek KS v Hradci Králové sp. zn. 30 Ca 14/97-20 ze dne 31. 10. 1997. Rozsudek KS v Hradci Králové sp. zn. 31 Ca 45/1998-24, 46/1998-20, 47/1998-20 a 48/1998-26 ze dne 5. 3. 1999 Rozsudek KS v Hradci Králové sp. zn. 30 Ca 129/99 ze dne 31. 3. 2000. Rozsudek KS v Hradci Králové sp. zn. 31 Ca 8/2002-20 ze dne 20. 2. 2003. Rozsudek KS v Hradci Králové sp. zn. 31 Ca 11/2002-20 ze dne 25. 2. 2003. Rozsudek KS v Hradci Králové sp. zn. 31 Ca 66/2002-16 ze dne 10. 4. 2003. Rozsudek KS v Ostravě sp. zn. 22 Ca 322/98-23 ze dne 8. 12.1998. rozsudek KS v Plzni sp. zn. 37 Ca 198/98 ze dne 21. 10. 1999. Rozsudek KS v Ústí nad Labem sp. zn. 15 Ca 94/97-21 ze dne 8. 4. 1997.

246

44. 45. 46. 47. 48. 49. 50. 51. 52. 53. 54. 55. 56. 57. 58. 59.

Rozsudek KS v Ústí nad Labem sp. zn. 16 Ca 334/98-20 ze dne 30. 7. 1998. Rozsudek KS v Ústí nad Labem sp. zn. 15 Ca 226/98-23 ze dne 14. 3. 2000. Rozsudek KS v Ústí nad Labem sp. zn. 16 Ca 300/2001 ze dne 13. 2. 2002. Rozsudek KS v Ústí nad Labem sp. zn. 16 Ca 323/2001 ze dne 29. 5. 2002. Rozsudek KS v Ústí nad Labem sp. zn. 16 Ca 420/1999 ze dne 27. 6. 2002. Rozsudek MS v Praze sp. zn. 28 Ca 399/97. Rozsudek MS v Praze sp. zn. 28 CA 362/97-44 ze dne 11. 11. 1998. Rozsudek MS v Praze sp. zn. 38 Ca 241/2000 ze dne 13. 3. 2001. Rozsudek MS v Praze sp. zn. 38 Ca 256/2002-25 ze dne 12. 4. 2001. Rozsudek MS v Praze sp. zn. 38 Ca 344/2000 ze dne 17. 5. 2001. Rozsudek MS v Praze sp. zn. 28 Ca 128/200-55 ze dne 28. 8. 2001. Rozsudek MS v Praze sp. zn. 28 Ca 251/2000 ze dne 21. 8. 2002. Rozsudek MS v Praze sp. zn. 28 Ca 639/2002 ze dne 25. 3. 2003. Rozsudek MS v Praze sp. zn. 29 Ca 324/2001 ze dne 3. 10. 2003. Rozsudek MS v Praze sp. zn. 5 Ca 168/2003-32 ze dne 29. 11. 2004. Usnesení KS v Českých Budějovicích sp. zn. 10 Ca 247/99-17.

247

SEZNAM PRÁVNÍCH PŘEDPISŮ 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12. 13. 14. 15. 16. 17. 18. 19. 20. 21. 22. 23. 24. 25. 26. 27. 28. 29. 30. 31. 32.

Usnesení předsednictva ČNR č. 2/1993 Sb., o vyhlášení Listiny základních práv a svobod, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 134/1946 Sb., o dávce z majetkového přírůstku a o dávce z majetku, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 169/1949 Sb., o vojenských újezdech, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 135/1961 Sb., o pozemních komunikacích (silniční zákon), ve znění zákona č. 134/1994 Sb. Zákon č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 109/1964 Sb., hospodářský zákoník, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 50/1976 Sb., o územním plánování a stavebním řádu (stavební zákon), ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 20/1987 Sb., o státní památkové péči, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 83/1990 Sb., o sdružování občanů, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 403/1990 Sb., o zmírnění následků některých majetkových křivd, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 565/1990 Sb., o místních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 87/1991 Sb., o mimosoudních rehabilitacích, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 92/1991 Sb., o podmínkách převodu majetku státu na jiné osoby, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 229/1991 Sb., o úpravě vlastnických vztahů k půdě a jinému zemědělskému majetku, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 265/1991 Sb., o působnosti orgánů České republiky v oblasti cen, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 463/1991 Sb., o životním minimu, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 482/1991 Sb., o sociální potřebnosti, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 42/1992 Sb., o úpravě majetkových vztahů a vypořádání majetkových nároků v družstvech, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 114/1992 Sb., o ochraně přírody a krajiny, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 212/1992 Sb., o soustavě daní, ve znění pozdějších předpisů (zrušen). Zákon č. 265/1992 Sb., o zápisech vlastnických a jiných věcných práv k nemovitostem, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 334/1992 Sb., o ochraně zemědělského půdního fondu, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 344/1992 Sb., o katastru nemovitostí České republiky (katastrální zákon), ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 315/1993 Sb., kterým se mění a doplňuje zákon České národní rady č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, a mění zákon České národní rady č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění zákona České národní rady č. 35/1993 Sb. a zákona č. 157/1993 Sb., ve znění pozdějších předpisů. Zákon č. 42/1994 Sb., o penzijním připojištění se státním příspěvkem a o změnách některých zákonů souvisejících s jeho zavedením, ve znění pozdějších předpisů. Zákon 72/1994 Sb., kterým se upravují některé spoluvlastnické vztahy k budovám a některé vlastnické vztahy k bytům a nebytovým prostorům a doplňují některé zákony (zákon o vlastnictví k bytům), ve znění pozdějších předpisů.

248

33. Zákon č. 200/1994 Sb., o zeměměřictví a o změně a doplnění některých zákonů souvisejících s jeho zavedením, ve znění pozdějších předpisů. 34. Zákon č. 242/1994 Sb., kterým se mění a doplňuje zákon České národní rady č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění zákona č. 315/1993 Sb., ve znění pozdějších předpisů. 35. Zákona č. 266/1994 Sb., o drahách, ve znění pozdějších předpisů. 36. Zákon č. 248/1995 Sb., o obecně prospěšných společnostech a o změně a doplnění některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů. 37. Zákon č. 289/1995 Sb., o lesích a o změně a doplnění některých zákonů (lesní zákon), ve znění pozdějších předpisů. 38. Zákon č. 13/1997 Sb., o pozemních komunikacích, ve znění pozdějších předpisů. 39. Zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku), ve znění pozdějších předpisů. 40. Zákon 227/1997 Sb., o nadacích a nadačních fondech a o změně a doplnění některých souvisejících zákonů (zákon o nadacích a nadačních fondech), ve znění pozdějších předpisů. 41. Zákon č. 111/1998 Sb., o vysokých školách a o změně a doplnění dalších zákonů (zákon o vysokých školách), ve znění pozdějších předpisů. 42. Zákon č. 169/1998 Sb., kterým se mění zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. 43. Zákon č. 95/1999 Sb., o podmínkách převodu zemědělských a lesních pozemků z vlastnictví státu na jiné osoby a o změně zákona č. 569/1991 Sb. , o Pozemkovém fondu České republiky, ve znění pozdějších předpisů, a zákona č. 357/1992 Sb. , o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů, ve znění pozdějších předpisů apod. 44. Zákon č. 168/1999 Sb., o pojištění odpovědnosti za škodu způsobenou provozem vozidla a o změně některých souvisejících zákonů (zákon o pojištění odpovědnosti z provozu vozidla), ve znění pozdějších předpisů. 45. Zákon č. 222/1999 Sb., o zajišťování obrany České republiky, ve znění pozdějších předpisů. 46. Zákon č. 65/2000 Sb., kterým se mění zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. 47. Zákon č. 122/2000 Sb., o ochraně sbírek muzejní povahy a o změně některých dalších zákonů ve znění pozdějších předpisů. 48. Zákon č. 128/2000 Sb., o obcích (obecní zřízení), ve znění pozdějších předpisů. 49. Zákona č. 147/2000 Sb., o okresních úřadech, ve znění pozdějších předpisů. 50. Zákon č. 219/2000 Sb., o majetku České republiky a jejím vystupování v právních vztazích, ve znění pozdějších předpisů. 51. Zákon č. 227/2000 Sb., o elektronickém podpisu a o změně některých dalších zákonů (zákon o elektronickém podpisu), ve znění pozdějších předpisů. 52. Zákon č. 243/2000 Sb., o rozpočtovém určení výnosů některých daní územním samosprávným celkům a některým státním fondům (zákon o rozpočtovém určení daní), ve znění pozdějších předpisů. 53. Zákon č. 364/2000 Sb., o zrušení Fondu dětí a mládeže a o změnách některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů. 54. Zákon č. 458/2000 Sb., o podmínkách podnikání a o výkonu státní správy v energetických odvětvích a o změně některých zákonů (energetický zákon), ve znění pozdějších předpisů. 55. Zákon č. 492/2000 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony, ve znění pozdějších předpisů. 56. Zákon č. 56/2001 Sb., o podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích a o změně zákona č. 168/1999 Sb. , o pojištění odpovědnosti za škodu způsobenou provozem vozidla a o změně některých souvisejících zákonů (zákon o pojištění odpovědnosti z provozu vozidla), ve znění zákona č. 307/1999 Sb., ve znění pozdějších předpisů. 57. Zákon č. 117/2001 Sb., o veřejných sbírkách a o změně některých zákonů (zákon o veřejných sbírkách), ve znění pozdějších předpisů. 58. Zákon č. 239/2001 Sb., o České konsolidační agentuře a o změně některých zákonů (zákon o České konsolidační agentuře), ve znění pozdějších předpisů.

249

59. Zákon č. 254/2001 Sb., o vodách a o změně některých zákonů (vodní zákon), ve znění pozdějších předpisů. 60. Zákon č. 483/2001 Sb., kterým se mění zákon č. 243/2000 Sb., o rozpočtovém určení výnosů některých daní územním samosprávným celkům a některým státním fondům (zákon o rozpočtovém určení daní), ve znění zákona č. 492/2000 Sb., zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. 61. Zákon č. 3/2002 Sb., o svobodě náboženského vyznání a postavení církví a náboženských společností a o změně některých zákonů (zákon o církvích a náboženských společnostech), ve znění pozdějších předpisů. 62. Zákon č. 198/2002 Sb., o dobrovolnické službě a o změně některých zákonů (zákon o dobrovolnické službě), ve znění pozdějších předpisů. 63. Zákon č. 576/2002 Sb., kterým se mění zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. 64. Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů. 65. Zákon č. 99/2004 Sb., o rybníkářství, výkonu rybářského práva, rybářské stráži, ochraně mořských rybolovných zdrojů a o změně některých zákonů (zákon o rybářství), ve znění pozdějších předpisů. 66. Zákon 237/2004 Sb., kterým se v souvislosti s přijetím zákona o dani z přidané hodnoty mění některé zákony a přijímají některá další opatření a mění zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění zákona č. 479/2003 Sb., a zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. 67. Zákon č. 634/2004 Sb., o správních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů. 68. Zákon č. 217/2005 Sb., kterým se mění zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů. 69. Zákon č. 348/2005 Sb., o rozhlasových a televizních poplatcích a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů, a důvodová zpráva k tomuto zákonu. 70. Zákon č. 317/1992 Sb., o dani z nehnuteľností, ve znění pozdějších předpisů. 71. Zákon č. 382/2004 Z. z., o znalcoch, tlmočníkoch a prekladateĺoch a o zmene a doplnení niektorých zákonov. 72. Zákon č. 554/2003 Z.z., o dani z prevodu a prechodu nehnuteľností a o zmene a doplnení zákona č. 36/1967 Zb. o znalcoch a tlmočníkoch v znení zákona č. 238/2000 Z.z. 73. Zákon č. 582/2004 Z. z., o miestnych daniach a miestnom poplatku za komunálne odpady a drobné stavebné odpady. 74. Nařízení vlády č. 527/2004 Sb., kterým se stanoví výše poplatku za užívání dálnice a rychlostí silnice silničními motorovými vozidly. 75. Vyhláška Ministerstva práce a sociálních věcí ČR č. 182/1991 Sb., kterou se provádí zákon o sociálním zabezpečení a zákon o působnosti orgánů České republiky v sociálním zabezpečení, ve znění pozdějších předpisů. 76. Vyhláška Ministerstva financí ČR č. 12/1993 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona České národní rady č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů. 77. Vyhláška Ministerstva zemědělství ČR č. 78/1996 Sb., o stanovení pásem ohrožení lesů pod vlivem imisí, ve znění pozdějších předpisů. 78. Vyhláška Českého úřadu zeměměřického a katastrálního č. 190/1996 Sb., kterou se provádí zákon č. 265/1992 Sb., o zápisech vlastnických a jiných věcných práv k nemovitostem, ve znění zákona č. 210/1993 Sb. a zákona č. 90/1996 Sb., a zákon České národní rady č. 344/1992 Sb., o katastru nemovitostí České republiky (katastrální zákon), ve znění zákona č. 89/1996 Sb., ve znění pozdějších předpisů. 79. Vyhláška Ministerstva pro místní rozvoj ČR č. 137/1998 Sb., o obecných technických požadavcích na výstavbu, ve znění pozdějších předpisů. 80. Vyhláška Ministerstva financí ČR č. 540/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů zákon o oceňování majetku), ve znění pozdějších předpisů. 81. Vyhláška Ministerstva dopravy a spojů ČR č. 341/2002 Sb., o schvalování technické způsobilosti a o technických podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích, ve znění pozdějších předpisů.

250

82. Vyhláška Ministerstva zemědělství ČR č. 456/2005 Sb., kterou se stanoví seznam katastrálních území s přiřazenými průměrnými základními cenami zemědělských pozemků. 83. Vyhláška Ministerstva spravodlivosti SR č. 576/2003 Z. z., ktorou sa mení a dopĺňa vyhláška Ministerstva spravodlivosti Slovenskej republiky č. 86/2002 Z. z., o stanovení všeobecnej hodnoty majetku, ve znění pozdějších předpisů. 84. Odvětvová klasifikace ekonomických činností – opatření Českého statistického úřadu ze dne 1. 12. 1993, v aktuálním znění. 85. Přehled Ministerstva financí ČR č. CV05/2004 cenových map stavebních pozemků obcí (CMPS) podle stavu ke 31. 3. 2004. 86. Pokyn Ministerstva financí ČR D-194 k prominutí darovací daně. 87. Pokyn Ministerstva financí ČR D-205 – Rozhodnutí o prominutí daně silniční. 88. Pokyn Ministerstva financí ČR D-238 – Přiznání k dani darovací při bezúplatném nabytí majetku na humanitární nebo charitativní účely a z veřejných sbírek v souvislosti s povodní v srpnu roku 2002 a přiznání k dani z převodu nemovitostí při převodech pozemků z vlastnictví České republiky do vlastnictví družstev. 89. Pokyn Ministerstva financí ČR D-241 – Rozhodnutí o prominutí daně silniční. 90. Pokyn Ministerstva financí ČR D-252 – Podmínky pro podání v daňových věcech prostřednictvím datové zprávy (podání v elektronické podobě). 91. Pokyn Ministerstva financí ČR D-259 o prominutí zvýšení daně a penále na dani z nemovitostí. 92. Sdělení MF ČR 534/54 640/2004 k § 6 odst. 9 zákona o dani silniční a o doplnění Pokynů k vyplnění přiznání k dani silniční. 93. Návrh zákona, kterým se zrušuje zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů, a kterým se mění zákon č. 243/2000 Sb., o rozpočtovém určení výnosů některých daní územním samosprávným celkům a některým státním fondům (zákon o rozpočtovém určení daní), ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 289/1995 Sb., o lesích a o změně a doplnění některých zákonů (zákon o lesích), ve znění pozdějších předpisů, a důvodová zpráva k tomuto návrhu zákona. 94. Směrnice 1999/62/EC Evropského parlamentu ze 17. června 1999 o zpoplatnění těžkých silničních nákladních vozidel za použití určitých infrastruktur. 95. Předpisy Evropské hospodářské komise OSN 49-02 B (směrnice 91/542/B/EHS, směrnice 96/1/ES). 96. Předpisy Evropské hospodářské komise OSN 83-04 B, C (směrnice 96/69/ES, směrnice 98/77/ES). 97. Předpisy Evropské hospodářské komise OSN R 49-03 (směrnice ES 1999/96, směrnice ES 2001/27). 98. Předpisy Evropské hospodářské komise OSN R 83-05 (směrnice ES 1999/102, směrnice ES 2001/1, směrnice ES 2001/100, směrnice ES 2002/80). 99. Dopis Ministerstva financí ČR čj. 26/58560/2001. 100.Dopis Ministerstva vnitra ČR čj. LG-1046/2001.

251

SEZNAM SCHÉMAT SCHÉMA 1: DAŇOVÁ SOUSTAVA ČESKÉ REPUBLIKY .............................................................. 10 SCHÉMA 2: KLASIFIKACE MAJETKOVÝCH DANÍ....................................................................... 11

SCHÉMA 3: ROZDĚLENÍ VOZIDEL PODLE DRUHŮ ................................................................... 178

SCHÉMA 4: VYMEZENÍ PŘEDMĚTU SILNIČNÍ DANĚ ............................................................... 181

SEZNAM OBRÁZKŮ OBRÁZEK 1: SEZNAM ÚSEKŮ DÁLNIC A RYCHLOSTNÍCH SILNIC PODLÉHAJÍCÍCH

ZPOPLATNĚNÍ ....................................................................................................................... 202

SEZNAM TABULEK TABULKA 1: PODÍL MAJETKOVÝCH DANÍ NA HDP A NA CELKOVÝCH DAŇOVÝCH

PŘÍJMECH V JEDNOTLIVÝCH ZEMÍCH OECD V ROCE 2000 ............................................... 6

TABULKA 2: PODÍL MAJETKOVÝCH DANÍ NA CELKOVÝCH DAŇOVÝCH PŘÍJMECH

V LETECH 1965 – 2003............................................................................................................... 6

TABULKA 3: ROZPOČTOVÉ URČENÍ DANÍ Z NEMOVITOSTÍ V ZEMÍCH EU A V ČR (V ROCE

2000).......................................................................................................................................... 25

TABULKA 4: PODÍL PRAVIDELNÉ DANĚ Z NEMOVITOSTÍ NA CELKOVÝCH PŘÍJMECH MÍSTNÍCH ROZPOČTŮ A NA HRUBÉM DOMÁCÍM PRODUKTU VE VYBRANÝCH

EVROPSKÝCH ZEMÍCH A V ČESKÉ REPUBLICE ................................................................ 27

TABULKA 5: VÝVOJ DAŇOVÝCH PŘÍJMŮ Z DANĚ Z NEMOVITOSTÍ V ČESKÉ REPUBLICE 28

TABULKA 6: DĚLENÍ POZEMKŮ PODLE ZÁKONA O DANI Z NEMOVITOSTÍ A

KATASTRÁLNÍHO ZÁKONA.................................................................................................. 34

TABULKA 7: SAZBY DANĚ U ZEMĚDĚLSKÝCH POZEMKŮ....................................................... 46 TABULKA 8: SAZBY DANĚ U ZASTAVĚNÝCH PLOCH A NÁDVOŘÍ, STAVEBNÍCH POZEMKŮ

A OSTATNÍCH PLOCH ............................................................................................................ 47

TABULKA 9: KOEFICIENTY PRO VÝPOČET SAZBY DANĚ PRO STAVEBNÍ POZEMKY......... 47

TABULKA 10: SAZBA DANĚ Z NEMOVITOSTÍ NA KYPRU......................................................... 58 TABULKA 11: SAZBY DANĚ Z PŮDY V ÁZERBAJDŽÁNU .......................................................... 59 TABULKA 12: KOEFICIENTY PRO VÝPOČET SAZBY DANĚ PRO OBYTNÉ DOMY ................. 69

TABULKA 13: SAZBY DANĚ ZE STAVEB V ČESKÉ REPUBLICE................................................ 73 TABULKA 14: SAZBY DANĚ Z KANCELÁŘSKÝCH PROSTOR VE FRANCII (ROK 2000) ......... 75

TABULKA 15: ZDANITELNÁ HODNOTA NEMOVITOSTÍ VE VLASTNICTVÍ FYZICKÝCH

OSOB V RUMUNSKU .............................................................................................................. 79

TABULKA 16: SAZBA DANĚ Z BUDOV V ALBÁNII ..................................................................... 82

252

TABULKA 17: SAZBA MAJETKOVÉ DANĚ V PŘÍPADĚ MAJETKU ÚČETNĚ

NEEVIDOVANÉHO V SRBSKU .............................................................................................. 83

TABULKA 18: KOEFICIENTY PRO VÝPOČET SAZBY DANĚ Z BYTŮ A SAMOSTATNÝCH

NEBYTOVÝCH PROSTOR....................................................................................................... 89

TABULKA 19: VÝVOJ DAŇOVÝCH PŘÍJMŮ Z DANĚ DĚDICKÉ V ČESKÉ REPUBLICE......... 103 TABULKA 20: STANOVENÍ PŘEDMĚTU DANĚ DĚDICKÉ PODLE VZTAHU ZŮSTAVITELE

K ČESKÉ REPUBLICE ........................................................................................................... 107

TABULKA 21: VÝŠE OSVOBOZENÍ OD DANĚ DĚDICKÉ .......................................................... 110 TABULKA 22: SAZBA DANĚ DĚDICKÉ U OSOB ZAŘAZENÝCH DO II. SKUPINY.................. 116 TABULKA 23: SAZBA DANĚ DĚDICKÉ U OSOB ZAŘAZENÝCH DO III. SKUPINY................. 116

TABULKA 24: SAZBY FEDERÁLNÍ DANĚ DĚDICKÉ V USA ..................................................... 117

TABULKA 25: SAZBY DANĚ DĚDICKÉ V NĚMECKU ................................................................ 120 TABULKA 26: SAZBY DĚDICKÉ DANĚ VE FRANCII ................................................................. 121

TABULKA 27: SAZBA DANĚ DĚDICKÉ V NIZOZEMÍ................................................................. 122 TABULKA 28: SAZBA DANĚ DĚDICKÉ V PORTUGALSKU ....................................................... 122 TABULKA 29: SAZBY DANĚ DĚDICKÉ VE FINSKU PRO OSOBY V PRVNÍ DAŇOVÉ TŘÍDĚ 123

TABULKA 30: SAZBA DANĚ DĚDICKÉ VE ŠVÉDSKU ............................................................... 123 TABULKA 31: SAZBA DANĚ DĚDICKÉ VE SLOVINSKU ........................................................... 125 TABULKA 32: SAZBA DANĚ DĚDICKÉ V SRBSKU PRO OSOBY VE DRUHÉ DAŇOVÉ

SKUPINĚ................................................................................................................................. 126

TABULKA 33: SAZBY DANĚ DĚDICKÉ V POLSKU .................................................................... 127

TABULKA 34: SAZBY DANĚ DĚDICKÉ V BULHARSKU PRO OSOBY ZAŘAZENÉ V PRVNÍ

DAŇOVÉ SKUPINĚ................................................................................................................ 128

TABULKA 35: VÝVOJ DAŇOVÝCH PŘÍJMŮ Z DANĚ DAROVACÍ V ČESKÉ REPUBLICE...... 130

TABULKA 36: NEZDANITELNÉ MINIMUM V RÁMCI OSVOBOZENÍ OD DANĚ DAROVACÍ 134

TABULKA 37: SAZBA DANĚ DAROVACÍ U OSOB ZAŘAZENÝCH DO I. SKUPINY................ 141

TABULKA 38: SAZBA DANĚ DAROVACÍ U OSOB ZAŘAZENÝCH DO II. SKUPINY............... 141

TABULKA 39: SAZBA DANĚ DAROVACÍ U OSOB ZAŘAZENÝCH DO III. SKUPINY ............. 141 TABULKA 40: SAZBA DANĚ DAROVACÍ VE VLÁMSKÉM REGIONU MEZI PŘÍMÝMI

PŘÍBUZNÝMI A MANŽELI PŘI DAROVÁNÍ NEMOVITOSTI............................................. 144

TABULKA 41: SAZBA DANĚ DAROVACÍ VE VLÁMSKÉM REGIONU MEZI NEPŘÍMÝMI

PŘÍBUZNÝMI A NEPŘÍBUZNÝMI PŘI DAROVÁNÍ NEMOVITOSTI................................. 144

TABULKA 42: SAZBA DANĚ DAROVACÍ VE VALONSKÉM REGIONU MEZI PŘÍMÝMI

PŘÍBUZNÝMI, MANŽELI A SPOLUŽIJÍCÍMI OSOBAMI .................................................... 144

TABULKA 43: SAZBA DANĚ DAROVACÍ V BRUSELU MEZI PŘÍMÝMI PŘÍBUZNÝMI,

MANŽELI A SPOLUŽIJÍCÍMI OSOBAMI PŘI DAROVÁNÍ NEMOVITOSTI....................... 145

TABULKA 44: SAZBA DANĚ DAROVACÍ V BRUSELU MEZI SOUROZENCI PŘI DAROVÁNÍ

NEMOVITOSTI....................................................................................................................... 145

TABULKA 45: SAZBA DANĚ DAROVACÍ V BRUSELU MEZI STRÝCI A TETAMI A SYNOVCI A

NETEŘEMI PŘI DAROVÁNÍ NEMOVITOSTI....................................................................... 145

253

TABULKA 46: SAZBA DANĚ DAROVACÍ V BRUSELU MEZI OSTATNÍMI OSOBAMI PŘI

DAROVÁNÍ NEMOVITOSTI.................................................................................................. 145

TABULKA 47: SAZBA DANĚ DAROVACÍ V BRUSELU PŘI DAROVÁNÍ OBYDLÍ ................... 146

TABULKA 48: SAZBY DANĚ DAROVACÍ V NĚMECKU............................................................. 146 TABULKA 49: SAZBY DANĚ DAROVACÍ VE FINSKU PRO OSOBY V PRVNÍ DAŇOVÉ TŘÍDĚ

................................................................................................................................................. 148

TABULKA 50: SAZBA DANĚ DĚDICKÉ VE SLOVINSKU ........................................................... 150

TABULKA 51: SAZBY DANĚ DAROVACÍ V POLSKU................................................................. 151 TABULKA 52: VÝVOJ DAŇOVÝCH PŘÍJMŮ Z DANĚ Z PŘEVODU NEMOVITOSTÍ V ČESKÉ

REPUBLICE ............................................................................................................................ 154

TABULKA 53: KOLKOVNÉ PŘI PŘEVODU ZÁKLADNÍHO KAPITÁLU NA KYPRU ................ 166 TABULKA 54: SAZBY REGISTRAČNÍ POVINNOSTI VE FRANCII PŘI PŘEVODU NĚKTERÝCH

PRÁV....................................................................................................................................... 167

TABULKA 55: SAZBA DANĚ Z PŘEVODU OBYTNÝCH DOMŮ V PORTUGALSKU ................ 170

TABULKA 56: VÝVOJ DAŇOVÝCH PŘÍJMŮ Z DANĚ SILNIČNÍ V ČESKÉ REPUBLICE ......... 175

TABULKA 57: ZÁKLADNÍ SAZBA DANĚ SILNIČNÍ PRO SKUPINU OSOBNÍCH AUTOMOBILŮ

V CŘ........................................................................................................................................ 185

TABULKA 58: ZÁKLADNÍ SAZBA DANĚ SILNIČNÍ PRO SKUPINU NÁVĚSŮ A OSTATNÍCH

VOZIDEL V CŘ....................................................................................................................... 185

TABULKA 59: SLEVY NA DANI SILNIČNÍ PRO VOZIDLA POUŽÍVANÁ V KOMBINOVANÉ

DOPRAVĚ............................................................................................................................... 188

TABULKA 60: DAŇ Z REGISTRACE MOTOROVÝCH VOZIDEL V DÁNSKU ........................... 192 TABULKA 61: SAZBY FINSKÉ SILNIČNÍ DANI Z MOTOROVÝCH VOZIDEL

REGISTROVANÝCH V CIZINĚ............................................................................................. 193

TABULKA 62: NĚKTERÉ SAZBY SILNIČNÍ DANĚ V PROVINCII JIŽNÍ HOLANDSKO ........... 195

TABULKA 63: SAZBY DANĚ Z TĚŽKÝCH VOZIDEL V NIZOZEMÍ........................................... 195 TABULKA 64: SAZBA DANĚ Z AUTOMOBILŮ A MOTOCYKLŮ V LOTYŠSKU ...................... 197 TABULKA 65: SAZBY DANĚ ZE SILNIČNÍCH MOTOROVÝCH VOZIDEL (OSOBNÍCH

AUTOMOBILŮ) V CHORVATSKU ....................................................................................... 200

TABULKA 66: SAZBY DANĚ ZE SILNIČNÍCH MOTOROVÝCH VOZIDEL (MOTOCYKLŮ) V

CHORVATSKU....................................................................................................................... 200

TABULKA 67: SAZBY DANÍ DO DOPRAVNÍHO FONDU ZA VOZIDLA REGISTROVANÁ

V ÁZERBAJDŽÁNU ............................................................................................................... 201

TABULKA 68: CENY DÁLNIČNÍCH KUPÓNŮ V ROCE 2006 ...................................................... 203 TABULKA 69: POROVNÁNÍ SYSTÉMŮ ELEKTRONICKÉHO MÝTNÉHO DSRC A GNSS-CN . 205

TABULKA 70: SAZBY DANĚ Z BOHATSTVÍ V NORSKU ........................................................... 211 TABULKA 71: POPLATEK ZA LICENCI K PROVOZOVÁNÍ VÝHERNÍCH HRACÍCH PŘÍSTROJŮ

V BELGII................................................................................................................................. 216

TABULKA 72: DOPAD PŘESUNU REGISTRAČNÍCH DANÍ DO PRAVIDELNÝCH DANÍ

Z MOTOROVÝCH VOZIDEL V ZEMÍCH EU........................................................................ 230

254

1

ÚVOD ........................................................................................................... 3

2

OBECNÁ TEORIE A HISTORIE MAJETKOVÝCH DANÍ ............................ 4

2.1

2.2

Zařazení majetkových daní do daňového systému 4

Majetkové daně jako druhé a další zdanění

12

2.3 Historie majetkových daní 14 2.3.1 Starověk ........................................................................................................................... 14 2.3.2 Středověk ......................................................................................................................... 15 2.3.3 Novověk ........................................................................................................................... 16 2.3.4 Vývoj zdanění majetku na území České republiky ............................................................. 17

3

3.1

3.2

DAŇ Z NEMOVITOSTÍ............................................................................... 23 Daňová spravedlnost nemovitostních daní

Konstrukční prvky nemovitostních daní 29

28

3.3 Konstrukce daně z pozemků 33 3.3.1 Předmět daně z pozemků................................................................................................... 33 3.3.2 Osvobození od daně z pozemků ........................................................................................ 37 3.3.3 Poplatníci daně z pozemků................................................................................................ 43 3.3.4 Stanovení daně z pozemků ................................................................................................ 45 3.3.5 Stanovení daně z pozemků v některých dalších zemích...................................................... 48

3.4 Konstrukce daně ze staveb 60 3.4.1 Předmět daně ze staveb ..................................................................................................... 61 3.4.2 Osvobození od daně ze staveb ........................................................................................... 64 3.4.3 Poplatníci daně ze staveb .................................................................................................. 67 3.4.4 Stanovení daně ze staveb................................................................................................... 68 3.4.5 Stanovení daně ze staveb v některých dalších zemích ........................................................ 73

3.5 Konstrukce daně z bytů a nebytových prostorů 84 3.5.1 Předmět daně z bytů a samostatných nebytových prostorů ................................................. 84 3.5.2 Osvobození od daně z bytů a samostatných nebytových prostorů ....................................... 85 3.5.3 Poplatníci daně z bytů a samostatných nebytových prostorů............................................... 88 3.5.4 Stanovení daně z bytů a samostatných nebytových prostorů............................................... 88 3.5.5 Stanovení daně z bytů a samostatných nebytových prostorů v některých dalších zemích..... 90 3.6 Správa daně z nemovitostí 90 3.6.1 Vznik daňové povinnosti................................................................................................... 90 3.6.2 Daňové přiznání k dani z nemovitostí................................................................................ 92 3.6.3 Placení daně z nemovitostí ................................................................................................ 97

4

4.1

DAŇ DĚDICKÁ ........................................................................................ 100 Opodstatněnost dědické daně

104

4.2 Konstrukce daně dědické 106 4.2.1 Předmět daně dědické ..................................................................................................... 106 4.2.2 Osvobození od daně dědické ........................................................................................... 108 4.2.3 Poplatníci daně dědické................................................................................................... 112 4.2.4 Stanovení dědické daně................................................................................................... 114 4.2.5 Správa daně dědické ....................................................................................................... 117 4.2.6 Stanovení daně dědické v některých dalších zemích......................................................... 118

5

DAŇ DAROVACÍ...................................................................................... 129 255

5.1 Konstrukce daně darovací 131 5.1.1 Předmět daně darovací .................................................................................................... 131 5.1.2 Osvobození od daně darovací.......................................................................................... 134 5.1.3 Poplatníci daně darovací ................................................................................................. 138 5.1.4 Stanovení daně darovací.................................................................................................. 140 5.1.5 Správa daně darovací ...................................................................................................... 142 5.1.6 Stanovení daně darovací v některých dalších zemích ....................................................... 143

6

DANĚ Z PŘEVODU MAJETKU ............................................................... 153

7

DANĚ Z MOTOROVÝCH VOZIDEL......................................................... 173

6.1 Konstrukce daní z převodu majetku 154 6.1.1 Předmět daní z převodu majetku...................................................................................... 154 6.1.2 Osvobození od daní z převodu majetku ........................................................................... 157 6.1.3 Poplatníci daní z převodu majetku................................................................................... 161 6.1.4 Stanovení daní z převodu majetku ................................................................................... 162 6.1.5 Správa daní z převodu majetku........................................................................................ 164 6.1.6 Stanovení daní z převodu majetku v dalších zemích......................................................... 165

7.1 Konstrukce daní z motorových vozidel 175 7.1.1 Předmět daní z motorových vozidel................................................................................. 176 7.1.2 Osvobození od daní z motorových vozidel....................................................................... 181 7.1.3 Poplatníci daní z motorových vozidel .............................................................................. 182 7.1.4 Stanovení daní z motorových vozidel .............................................................................. 184 7.1.5 Správa daní z motorových vozidel................................................................................... 189 7.1.6 Stanovení daní z motorových vozidel v dalších zemích.................................................... 190

7.2 Další druhy zpoplatnění motorových vozidel 201 7.2.1 Dálniční známky............................................................................................................. 201 7.2.2 Elektronické mýtné ......................................................................................................... 203

8

8.1

DALŠÍ MAJETKOVÉ DANĚ .................................................................... 208 Daně z čistého bohatství 208

8.2 Další majetkové daně vztahující se k majetku 211 8.2.1 Další majetkové daně v evropských zemích vztahující se k majetku................................. 216

9 ZÁVĚREČNÉ ÚVAHY NAD MAJETKOVÝMI DANĚMI V ČR A JEJICH PERSPEKTIVY .............................................................................................. 221 9.1

Daň z nemovitostí

9.2

Daň dědická

9.4

Daně z převodu majetku 228

9.3 9.5

9.6

Daň darovací

226

221

227

Daně z motorových vozidel

Další majetkové daně

231

229

ENGLISH RESUME ............................CHYBA! ZÁLOŽKA NENÍ DEFINOVÁNA. SEZNAM LITERATURY................................................................................. 238 SEZNAM JUDIKATURY ................................................................................ 246 256

SEZNAM PRÁVNÍCH PŘEDPISŮ ................................................................. 248 SEZNAM SCHÉMAT...................................................................................... 252 SEZNAM OBRÁZKŮ ..................................................................................... 252 SEZNAM TABULEK ...................................................................................... 252

257

Zdanění majetku v Evropě

Recommend Documents