ÚČETNÍ ZÁVĚRKA A ÚČETNÍ UZÁVĚRKA V ÚČETNÍ JEDNOTCE

SOUKROMÁ VYSOKÁ ŠKOLA EKONOMICKÁ ZNOJMO s.r.o.

Bakalářský studijní program:

Ekonomika a management

Studijní obor:

Účetnictví a finanční řízení podniku

ÚČETNÍ ZÁVĚRKA A ÚČETNÍ UZÁVĚRKA V ÚČETNÍ JEDNOTCE BAKALÁŘSKÁ PRÁCE

Autor:

MARIE JAHNOVÁ

Vedoucí bakalářské práce:

Ing. Ladislav Ţalio

Znojmo, duben 2009

Děkuji vedoucímu práce panu ing. Ladislavu Ţalio za odborné rady a připomínky. Také děkuji vedení společnosti Jednota, spotřební druţstvo, Moravský Krumlov za poskytnutá data a informace k vypracování této bakalářské práce.

Čestné prohlášení: Prohlašuji, ţe jsem bakalářskou práci „Účetní závěrka a účetní uzávěrka v účetní jednotce“ vypracovala samostatně, pod vedením Ing. Ladislava Ţalio, a uvedla všechny pouţité literární a odborné zdroje.

Ve Znojmě dne 28. listopadu 2010 ________________________ Marie Jahnová

Abstrakt Bakalářská práce pojednává o procesu účetní závěrky a uzávěrky v účetní jednotce. Práci tvoří dvě části. První část se věnuje popisu účetní závěrky na základě poţadavků, které jsou uvedeny v zákoně o účetnictví, vyhlášce č.500/2002 Sb. a Českých účetních standardech. Dále popisuje účetní uzávěrku, proces uzavírání účetních knih, přípravné práce a inventarizace. Součástí je popis účetních výkazů, které jsou povinnou součástí účetní závěrky – rozvahy, výkazu zisků a ztrát. V druhé části je popsán průběh účetní závěrky a uzávěrky v konkrétní účetní jednotce. Podle skutečných dat jsou zde zpracovány výkazy rozvaha, výkaz zisku a ztrát a přehled peněţních toků metodou nepřímou. Závěr obsahuje zhodnocení a doporučení na určitá zlepšení. Klíčová slova: účetnictví, účetní závěrka, účetní uzávěrka, účetní jednotka, inventarizace.

Kurzfassung Die Bakalararbeit behandelt den Prozess des Rechnungs und Jahresabschlusses

in der

Rechnungseinheit. Die Arbeit besteht aus zwei Teile. Der erste Teil widmet sich der Beschreibung des Rechnungsabschlusses auf Grund der Forderungen, die in dem Rechnungsgesetz, in der Verordnung und in den Tschechischen Rechnungsstandards angegeben werden. Weiter die Arbeit beschreibt den Rechnungsabschluss. Der Prozess des Abschlusses der Rechnungsbücher, die Vorbereitungsarbeiten und die Inventarisierung. Der Bestandteil ist auch die Beschreibung der buchhalterischen Berichterstattungen, die den obligatorischen Bestandteil der Jahresabschluss bilden – die Bilanz, die Gewinn –und Verlustrechnung. In dem zweiten Teil wird der Ablauf des Abschlusses und des Rechnungsabschlusses in der bestimten Rechnungseinheit beschreiben. Nach der faktischen Daten Arden hier die Rechnungsberichte die Bilanz, die Gewinn –und Verlustrechnung und Übersicht der Finanzstörmen durch die indirekte Methode bearbeitet. Der Beschluss enthält die Aufwertungen und die Empfuhlungen für bestimmten Verbesserungen. Schlagswörter: Rechnungswesen, Jahresabschluss, Rechnungsabschluss, Rechnunhseinheit, Inventarisierung.

Obsah 1

Úvod .............................................................................................................................................................. 8

2

Cíl práce a metodika .................................................................................................................................... 8

3

Právní předpisy a účetní zásady ................................................................................................................. 9

3.1

Účetní jednotky vedoucí účetnictví ............................................................................................................ 9

3.2

Právní úprava vedení účetnictví .............................................................................................................. 10

3.3

Účetní zásady .......................................................................................................................................... 11

4

Účetní závěrka ............................................................................................................................................ 12

4.1

Rozvahový den......................................................................................................................................... 12

4.2

Mezitímní účetní závěrka ......................................................................................................................... 12

4.3

Konsolidovaná účetní závěrka ................................................................................................................ 12

4.4

Obsah účetní závěrky .............................................................................................................................. 12

4.4.1

Výkaz rozvaha (bilance) ................................................................................................................ 13

4.4.2

Výkaz zisku a ztráty (výsledovka) ................................................................................................. 14

4.4.3

Přehled o peněţních tocích (cash flow) ......................................................................................... 15

4.4.4

Příloha k účetní závěrce ................................................................................................................. 16

4.5

Rozsah účetní závěrky ............................................................................................................................. 18

4.5.1

Účetní závěrka v plném rozsahu .................................................................................................... 18

4.5.2

Účetní závěrka ve zjednodušeném rozsahu ................................................................................... 19

4.6

Povinnost auditu účetní závěrky .............................................................................................................. 19

4.6.1

Výroční zpráva .............................................................................................................................. 20

4.6.2

Zveřejňování účetní závěrky.......................................................................................................... 20

5

Účetní uzávěrka .......................................................................................................................................... 21

5.1

Inventarizace ........................................................................................................................................... 21

5.2

Zaúčtování účetních případů na konci účetního období ......................................................................... 22

5.2.1

Závěrečné operace u zásob ............................................................................................................ 22

5.2.2

Kontrola časového rozlišení nákladů a výnosů .............................................................................. 23

5.2.3

Zaúčtování dohadných poloţek ..................................................................................................... 23

5.2.4

Zúčtování kurzových rozdílů ......................................................................................................... 23

5.2.5

Zaúčtování opravných poloţek ...................................................................................................... 24

5.2.6

Zaúčtování rezerv .......................................................................................................................... 25

5.2.7

Odpis pohledávek .......................................................................................................................... 26

5.3

Zjištění hospodářského výsledku a výpočet daně z příjmů ...................................................................... 26

5.4

Uzavření účetních knih ............................................................................................................................ 29

6

Praktická část ............................................................................................................................................. 29

6.1

Představení účetní jednotky .................................................................................................................... 29

6.2

Průběh účetní uzávěrky a závěrky ........................................................................................................... 30

6.3

Inventarizace ........................................................................................................................................... 32

6.3.1

Inventarizace dlouhodobého majetku ............................................................................................ 33

6.3.2

Inventarizace zásob........................................................................................................................ 34

6.3.3

Inventarizace krátkodobého finančního majetku ........................................................................... 38

6.3.4

Inventarizace účtové třídy 3 – Zúčtovací vztahy ........................................................................... 39

6.3.5

Inventarizace účtové třídy 4 – Kapitálové účty a dlouhodobé závazky ......................................... 41

6.3.6

Inventarizace podrozvahových účtů .............................................................................................. 42

6.4

Uzávěrkové operace ................................................................................................................................ 42

6.5

Daň z příjmu splatná a daň z příjmu odložená ....................................................................................... 47

6.6

Uzavření účetních knih ............................................................................................................................ 48

6.7

Vypracování účetní závěrky .................................................................................................................... 49

6.7.1

Rozvaha ......................................................................................................................................... 49

6.7.2

Výkaz zisku a ztráty ...................................................................................................................... 51

6.7.3

Příloha k účetní závěrce ................................................................................................................. 53

6.7.4

Výkaz cash flow ............................................................................................................................ 54

6.7.5

Výroční zpráva .............................................................................................................................. 55

6.7.6

Audit, schválení a zveřejnění účetní závěrky ................................................................................ 55

6.8 7

Vyhodnocení průběhu účetní závěrky ...................................................................................................... 56 Závěr ........................................................................................................................................................... 58 Seznam literatury…………………………………………………………………………………………. 59

1 Úvod Účetní závěrka je pro účetní jednotku rozhodujícím momentem, kdy jsou vyhodnoceny výsledky činnosti účetní jednotky za dané období. Aby bylo toto vyhodnocení objektivní, musí účetní jednotka provést řadu úkonů, které tuto objektivitu zajistí. Účetní závěrka je důleţitým zdrojem informací o ekonomickém stavu účetní jednotky. Podává důleţité informace, jak majitelům a vedení účetní jednotky, tak i osobám z vnějšího prostředí účetní jednotky, např. státní správě, bankovním institucím, věřitelům apod. Účetní uzávěrka je celý souhrn činností, které jsou spojeny s procesem uzavírání účetních knih za dané období. Tyto činnosti zabezpečují správnost a úplnost údajů v účetní knize. Jejich provedením je zajištěno, ţe účetní závěrka poskytne nejen úplný, ale také věrný a pravdivý obraz o majetkové a finanční situaci účetní jednotky. Po uzavření účtů a vyčíslení výsledku hospodaření můţe účetní jednotka přistoupit k vyhotovení účetní závěrky. Účetní závěrku v soustavě podvojného účetnictví tvoří výkazy rozvaha a výkaz zisku a ztráty, doplněné o povinnou přílohu k účetní závěrce. Příloha k účetní závěrce doplňuje a vysvětluje informace obsaţené v rozvaze a výkazu zisku a ztráty. Účetní jednotky mohou volitelně připojit přehled o peněţních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu. Poţadavky kladené na obsah a formu účetní závěrky jsou dané v zákoně o účetnictví, prováděcí vyhlášce č. 500/2002 Sb. k účetnictví a v Českých účetních standardech. Průběh samotné závěrky je ve většině podniků řízen vnitropodnikovými směrnicemi, ve kterých si podnik stanovuje harmonogram účetní uzávěrky a účetní závěrky a metody, podle kterých bude jednotlivé body harmonogramu zpracovávat a vyhodnocovat.

2 Cíl práce a metodika Cílem práce je popis účetní závěrky v účetní jednotce. Jedná o velmi důleţitý proces, spojený s určitými nezbytnými úkony, které mají zabezpečit správnost a poctivost výsledku hospodaření účetní jednotky a také objektivní vypovídající schopnost výkazů vyhotovených za účetní období. Nesprávné provedení nebo opomenutí těchto úkonů můţe vést k chybnému stanovení hospodářského výsledku a výkazy budou podávat zkreslené informace. Teoretická část shrnuje informace, které byly získány studiem odborné literatury vztahující se k účetní 8

závěrce a především prostudováním příslušných zákonů, které proces účetní závěrky ovlivňují. První část se nejdříve krátce věnuje předmětu účetnictví. Popisuje, které jednotky jsou povinny vést účetnictví a právní rámec, kterým se při vedení účetnictví účetní jednotky řídí. Dále popisuje účetní závěrku. Jsou definovány základní pojmy, které se týkají účetní závěrky a právní úprava, podle kterých účetní jednotka při sestavování účetní závěrky postupuje. V další části je popsána účetní uzávěrka. Opět jsou definovány základní pojmy a předpisy, kterými se účetní jednotky v této fázi účetního období řídí. Praktické část je věnována průběhu účetní uzávěrky a závěrky v Jednotě, spotřebním druţstvu, Moravský Krumlov v roce 2009. Jsou popsány jednotlivé kroky, které muselo druţstvo v souvislosti s uzavíráním účetních knih provést. Mohla tak být srovnána teorie s praxí. Dále se práce věnuje vyhotovení účetní závěrky. Je uvedeno, které výkazy a v jakém rozsahu druţstvo vyhotovuje. Práce popisuje metodiku vyhotovování výkazů a jejich obsah. Popsán je také proces ověřování, schvalování a zveřejňování účetní závěrky v druţstvu. Na základě získaných informací je účetní uzávěrka a účetní závěrka v druţstvu vyhodnocena a jsou navrţena zlepšení. Výsledky práce jsou shrnuty v závěru.

3 Právní předpisy a účetní zásady Práce popisuje účetní závěrku podnikatelů, kteří vedou podvojné účetnictví, které je od novely Zákona o účetnictví ze dne 1. 1. 2004 označováno pouze účetnictví.1 V souladu s právem Evropské unie stanoví zákon o účetnictví rozsah a způsob vedení účetnictví a poţadavky na jeho průkaznost. Účetnictví je systém, jehož hlavním cílem je podat hospodářskému vedení účtujícího subjektu a jeho vlastníkům co nejpřesnější informace o tom, jaký je stav majetku, závazků a výsledku jejich hospodaření a díky čemu bylo těchto výsledků dosaženo [3].

3.1 Účetní jednotky vedoucí účetnictví Ve smyslu zákona o účetnictví jsou účetními jednotkami tyto podnikatelské subjekty:

1

Novelou Zákona o účetnictví z 1. 1. 2004 bylo zrušeno jednoduché účetnictví a zavedena Daňová evidence

příjmů a výdajů, proto byl ze zákona výraz podvojné účetnictví vypuštěn a pod označením účetnictví je rozuměno pouze účetnictví podvojné.(pozn. autor)

9

o všechny právnické osoby, o fyzické osoby zapsané v Obchodním rejstříku, o ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli, pokud jejich obrat podle zákona o dani z přidané hodnoty, včetně zdanitelných plnění osvobozených od této daně, přesáhl za bezprostředně předcházející kalendářní rok částku 25 milionů, a to od prvního dne kalendářního roku, o ostatní fyzické osoby, které vedou účetnictví na základě svého rozhodnutí, o ostatní fyzické osoby, které jsou podnikateli a jsou účastníky sdruţení bez právní subjektivity, pokud alespoň jeden z účastníků tohoto sdruţení je účetní jednotkou, o ostatní fyzické osoby, kterým povinnost vést účetnictví ukládá zvláštní předpis. Zákon umoţňuje, za splnění určitých podmínek, vést účetnictví ve zjednodušeném rozsahu. Smyslem je zjednodušit systém vedení účetnictví pro vymezený okruh osob. Podmínky stanovuje § 9 ZoÚ. Podle tohoto zákona mohou vést účetnictví ve zjednodušeném rozsahu fyzické osoby, vymezené v § 1, písm. d) aţ h), které nemají povinnost ověřovat účetní závěrku auditorem nebo ty, u nichţ to ukládá zvláštní zákon. Dále mohou ve zjednodušeném rozsahu účtovat také například církve a náboţenské společnosti, nadační fondy, společenství vlastníků, honební společnosti.

3.2 Právní úprava vedení účetnictví Jak je uvedeno v předchozí kapitole, jsou účetní jednotky povinny vést účetnictví ve smyslu zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví (dále jen ZoÚ). Některá jeho ustanovení jsou rozpracována ve vyhlášce č.500/2002 Sb. Vyhláška stanoví podrobnější úpravy, zejména týkající se účetní závěrky, směrné účtové osnovy, pouţití účetních metod a konsolidované účetní závěrky. Další právní předpisy, které musí účetní jednotka dodrţovat, jsou: o zákon č. 586/1992., o dani z příjmů2 , ve znění platných předpisů, o zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty ve znění platných předlisů,

2

Tento zákon je doplněn pokynem č. D-300 vydaným Ministerstvem financí.(pozn. autora)

10

o zákon č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmu ve znění platných předpisů. Soulad při pouţívání účetních metod zajišťují České účetní standardy, jejichţ tvorbu a vydávání zajišťuje ministerstvo financí.3 Vydání Českých účetních standardů je zakotveno v § 36 zákona o účetnictví. Jejich obsah nesmí být v rozporu s ustanoveními zákona o účetnictví a ostatních právních předpisů [7]

3.3 Účetní zásady Prostřednictvím účetní závěrky sděluje účetní jednotka partnerům („uživatelům“) základní informace. Podle § 7/1 ZoÚ je povinností účetní jednotky vést účetnictví tak, aby účetní závěrka sestavená na jeho základě podávala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky[1]. Aby byly výsledky, které účetní závěrka zobrazuje přesné, a měly pravdivou vypovídací schopnost, musí být i celé účetnictví účetní jednotky řádně vedeno v souladu s účetní legislativou a tím i s tzv. účetními zásadami. Podle § 19 odst. 6 ZoÚ musí být informace v účetní závěrce spolehlivé, srovnatelné, srozumitelné a posuzují se podle významnosti. Za spolehlivé jsou povaţovány informace, které splní poţadavek §7 odst. 1 ZoÚ a jsou úplné a včasné. Informace je včasná, je-li získána ve správném čase z hlediska její významnosti a nákladů na její získání (předpokládá se, ţe náklady nepřevýší přínosy plynoucí z této informace) Za srozumitelnou je povaţována informace, která splňuje poţadavky stanovené v § 8 ZoÚ. Tento zákon ukládá povinnost účetním jednotkám vést účetnictví správné, úplné, průkazné, srozumitelné, přehledné a způsobem zaručujícím trvalost účetních záznamů. Plnění těchto poţadavků předpokládá, ţe účetní jednotka vede účetnictví v souladu s právními předpisy. Jsou zaúčtovány všechny účetní případy a do příslušného účetního období. Obsah účetních případů a záznamů lze spolehlivě a jednoznačně určit. Vedení účetnictví je v přehledné a trvalost zaručující formě [5].

3

Standardy nahradily dřívější Postupy pro podnikatele vydávané jako opatření MF ČR [4].

11

4 Účetní závěrka Účetní jednotky mají povinnost sestavovat účetní závěrku. Jejím sestavením jsou poskytovány informace o stavu hospodaření a majetkových poměrech jednotky. Její sestavení se řídí závaznými předpisy a jsou dány i poţadavky na rozsah a formu informací, které musí závěrka obsahovat.

4.1 Rozvahový den Účetní jednotka sestavuje účetní závěrku k rozvahovému dni (§19 ZoÚ). Rozvahový den je den, kdy účetní jednotky uzavírají účetní knihy. Řádnou účetní závěrku sestavují k poslednímu dni účetního období, v ostatních případech sestavují mimořádnou účetní závěrku. Za účetní období je povaţováno období dvanácti po sobě následujících měsíců. Pro podstatnou většinu účetních jednotek je tímto obdobím kalendářní rok. Takţe sestavují účetní závěrku k 31. prosinci. Účetní jednotky si mohou zvolit za své účetní období hospodářský rok. Hospodářský rok je účetní období, které začíná prvním dnem jiného měsíce, neţ je leden, např. 1. září 2009 aţ 31. srpna 2010 [4].

4.2 Mezitímní účetní závěrka Zákon o účetnictví umoţňuje účetním jednotkám sestavit účetní závěrku v průběhu účetního období, pokud to vyţadují zvláštní předpisy. Jedná se o “mezitímní účetní závěrku“. V tomto případě se neuzavírají účetní knihy, ale provádějí se inventarizace, protoţe jejím účelem je „pouze“ vyjádřit stav vykazovaný k určitému datu. Mezitímní účetní závěrka je prováděna například při ukončení účasti společníka ve společnosti nebo při změně právní formy společnosti.

4.3 Konsolidovaná účetní závěrka Tato závěrka se sestaví podle zvolených metod konsolidace a podává uţivatelům informace o konsolidačním celku, kterým je skupina účetních jednotek. Pojem konsolidované účetní závěrky a povinnost sestavovat konsolidovanou účetní závěrku charakterizuje § 22 a §23a ZoÚ. Podmínky jsou upraveny v § 62 aţ § 67 vyhlášky č. 500/2002 Sb. [4]

4.4 Obsah účetní závěrky Podle § 18 odst.1 ZoÚ je účetní závěrka nedílný celek tvořený: o rozvahou, 12

o výkazem zisku a ztráty, o přílohou, která vysvětluje a doplňuje informace obsaţené v rozvaze a výkazu zisku a ztráty. Účetní závěrku můţe účetní jednotka doplnit o přehled o peněţních tocích nebo přehledem o změnách vlastního kapitálu. Účetní závěrka musí podle § 18 odst. 2 ZoÚ obsahovat a) jméno a příjmení, obchodní firmu nebo jiný název účetní jednotky, b) identifikační číslo, pokud je má jednotka přiděleno, c) právní formu účetní jednotky, d) předmět podnikání nebo jiné činnosti případně účel, pro který byla zřízena, e) rozvahový den (§19 odst. 1) nebo jiný okamţik, k němuţ se účetní závěrka sestavuje (§ 19 odst. 3), f) okamţik sestavení účetní závěrky. K účetní závěrce musí být připojen podpisový záznam statutárního orgánu účetní jednotky. Připojením uvedeného podpisového záznamu se povaţuje účetní uzávěrka za sestavenou.

4.4.1 Výkaz rozvaha (bilance) Rozvaha je bilančně uspořádaný přehled aktiv (majetku) na jedné straně a zdrojů financování (vlastní a cizí zdroje) na straně druhé. Zdroje financování se nazývají pasiva. Uspořádání a označení položek rozvahy je stanoveno v příloze č. 1 prováděcí vyhlášky č. 500/2002 Sb. [4]. Základní schéma rozvahy lze znázornit následovně: Aktiva Dlouhodobý majetek (aktiva) Dlouhodobý nehmotný majetek Dlouhodobý hmotný majetek Dlouhodobý finanční majetek Oběţný majetek (aktiva) Zásoby Dlouhodobé pohledávky Krátkodobé pohledávky Peněţní prostředky Aktiva celkem

Pasiva Vlastní kapitál Základní kapitál Fondy Výsledek hospodaření (zisk) Cizí zdroje Dlouhodobé závazky Krátkodobé závazky Bankovní úvěry Pasiva celkem

(zdroj BŘEZINOVÁ, 2008)

13

V rozvaze se vykazují výše uvedené základní skupiny aktiv a pasiv v podrobnějším členění. Jsou označeny kombinací velkých písmem latinské abecedy, římských číslic a arabských číslic a názvem poloţky; poloţky lze členit na podpoloţky4. Poloţky označené arabskou číslicí mohou být sloučeny v případě, ţe mají nevýznamnou hodnotu a pokud sloučení přispívá k větší srozumitelnosti účetního výkazu. Poloţky, které za běţné a bezprostředně předcházející účetní období mají nulovou hodnotu lze vypustit. V rozvaze, stejně tak i v účetních knihách, jsou aktiva a závazky členěny na krátkodobé a dlouhodobé, podle doby pouţitelnosti do jednoho roku nebo více let. U pohledávek a závazků podle doby splatnosti. Pokud nelze objektivně určit dobu pouţitelnosti, rozhoduje záměr účetní jednotky při jejich pořízení. Údaje v rozvaze jsou uváděny ve čtyřech sloupcích. V prvním sloupci, označeném brutto, je hrubý objem aktiv za běţné účetní období. Druhý sloupec, který je označen korekce, je uvedena částka opravných poloţek a oprávek, o které byla aktiva v běţném období sníţena. Třetí sloupec, netto, uvádí aktiva v běţném účetním období sníţená o opravné poloţky a oprávky. Ve čtvrtém sloupci jsou uvedena aktiva netto za minulé účetní období. Jde o počáteční zůstatky účtů běţného období.

4.4.2 Výkaz zisku a ztráty (výsledovka) V účetním výkaze označovaném obecně jako výsledovka se porovnávají výnosy, tržby a náklady, a to v různém členění. Tím vznikají informace o ziskovosti podniku [2]. Uspořádání a označení poloţek výkazu zisku a ztráty uvádí přílohy č. 2 a 3 prováděcí vyhlášky č.500/2002 Sb. Náklady a výnosy jsou ve výkazu zisku a ztráty členěny na třech úrovních, které představují jednotlivé činnosti hospodaření podniku (provozní, finanční a mimořádnou). Při sestavování výkazu se vychází ze zůstatků nákladových a výnosových účtů. Řádky označené písmeny představují nákladové poloţky, řádky označené římskými číslicemi jsou výnosové poloţky.

4

Například B. II. 1. Pozemky (pozn. autor)

14

Z výkazu lze vyčíst: o provozní výsledek hospodaření – rozdíl mezi provozními výnosy a náklady, o finanční výsledek hospodaření – rozdíl mezi výnosy a náklady finančními, o výsledek hospodaření za běţnou činnost – součet provozního a finančního výsledku, který je upraven o splatnou popřípadě odloţenou daň, o mimořádný výsledek hospodaření – rozdíl mezi mimořádnými výnosy a náklady upravený o daň z příjmů za běţnou činnost o výsledek hospodaření za účetní období – součet hospodářských výsledků za běţnou a mimořádnou činnost; vyjadřuje disponibilní zisk

4.4.3 Přehled o peněžních tocích (cash flow) Přehled o peněţních tocích, sice není povinnou součástí účetní závěrky, poskytuje však významné informace, které se týkají peněţních toků v účetní jednotce a proto je vhodné ho do účetní závěrky zahrnout. Zatímco výkaz zisku a ztráty podává informaci o výsledku hospodaření účetní jednotky za dané období, přehled o finančních tocích poskytuje informaci o stavu peněţních prostředků a informaci o pohybu (toku) peněţních prostředků. Výhodou přehledu o peněţních tocích je, ţe není ovlivněn metodou odpisování dlouhodobého majetku, časovým rozlišením, tvorbou rezerv a opravných poloţek. Přehled o peněţních tocích je rozpisem vybraných poloţek majetku a podává informaci o přírůstcích (příjmech) a úbytcích (výdajích) peněţních prostředků a peněţních ekvivalentů v průběhu účetního období v členění na provozní, investiční a finanční činnost [7]. Peněţní prostředky jsou peníze v hotovosti, na účtech a ceniny. Peněţními ekvivalenty se rozumí krátkodobý likvidní finanční majetek, např. dlouhodobé peněţní úloţky s nejvýše tříměsíční výpovědní lhůtou a likvidní cenné papíry k obchodování na veřejném trhu. Provozní činností jsou hlavní výdělečné činnosti podniku a ostatní činnosti, které nespadají do investiční nebo finanční činnosti. Investiční činnost zahrnuje pořízení a prodej dlouhodobého majetku a ostatních investic. Finanční činností jsou zejména činnosti, které vyplývají pohybu vlastního kapitálu (např. dodatečné vklady) a výpůjček společnosti [7]. Pro sestavení výkazu lze pouţít metodu přímou nebo nepřímou.

15

Metoda přímá – vykazují se vhodně zvolené a uspořádané skupiny peněţních příjmů a výdajů, např. v návaznosti na členění ve výkazu zisku a ztráty. Metoda nepřímá – její podstatou je úprava výsledku hospodaření o transakce, které jsou jeho součástí, ale zároveň nejsou peněţním příjmem nebo výdajem, a naopak o transakce, které neovlivňují výsledek hospodaření, ale zapříčinily příjem nebo výdej peněţních prostředků [2]. Základní uspořádání a obsahové vymezení přehledu o peněţních tocích je uvedeno v § 40 aţ § 43 vyhlášky č. 500/2002 Sb. a v Českém účetním standardu č. 23.

4.4.4 Příloha k účetní závěrce Příloha k účetní závěrce je povinnou součástí účetní závěrky. Její obsahové vymezení je uvedeno v § 39 prováděcí vyhlášky č. 500/2002 Sb. Příloha nejen vysvětluje a doplňuje informace, které jsou obsaţené v rozvaze a ve výkazu zisku a ztráty, ale také informuje o událostech, které v účetní jednotce v průběhu účetního období nastaly a mají vliv na její hospodaření. Není dána závazná forma vyhotovení přílohy. V § 39 vyhlášky č. 500/2002 Sb. jsou uvedeny základní body, které by neměly v příloze chybět, jedná se o následující strukturu: o o o o o o

Údaje o účetní jednotce. Zaměstnanci a členové orgánů. Účetní metody. Účetní výkazy. Doplňující údaje. Přehledy o peněţních tocích a vlastním kapitálu.[1]

 Údaje o účetní jednotce. Jedná se identifikační informace podle obchodního rejstříku, o údaje o vlastnících a členech statutárních a dozorčích orgánů. Účetní jednotka musí uvést údaje o účetních jednotkách, v nichţ má majetkovou účast, včetně výše vlastního kapitálu a výsledků hospodaření těchto jednotek.  Zaměstnanci a členové orgánů. Účetní jednotka uvede informace o počtech zaměstnanců a výši osobních nákladů, které vynaloţila na zaměstnance a členy statutárních orgánů. Uvede výši a úrokovou sazbu půjček a

16

úvěrů, které poskytla účetní jednotka osobám, které jsou členy statutárních a dozorčích orgánů a ostatní plnění v peněţité a nepeněţité formě, které těmto osobám poskytla.  Účetní metody Z pohledu účetnictví jde o nejdůleţitější část přílohy, v níţ se uţivatel seznamuje s aplikací obecných účetních zásad, s pouţitými účetními metodami, způsobem oceňování a odpisování. Zákon o účetnictví ukládá základní zásady a principy účetních metod. V příloze je však nutno popsat minimálně případy, u kterých zákon připouští variantní moţnosti, které rozpracovávají vyhláška č. 500/2002 Sb. a České účetní standardy [4]. Údaje by se měly týkat hlavní skupiny majetku podniku. Proto musí účetní jednotka v příloze uvést: Zásady pro oceňování - společnost uvede, zda pouţívá pro oceňování aktiv a závazků ceny pořizovací (historické), reprodukční, trţní nebo zda pouţívá k oceňování kombinaci těchto cen. Metodiku stanovení pořizovacích cen a odpisování dlouhodobého majetku – je nutno uvést obsahovou náplň vlastních nákladů, kterými se oceňuje dlouhodobý majetek vytvořený ve vlastní reţii. Musí být uvedeny způsoby odpisování a odpisové plány [4]. Metody účtování zásob - společnost uvede metodu, kterou pouţívá k evidenci zásob a způsob ocenění. Kurzové přepočty – společnost uvede uplatněný způsob kurzových přepočtů. Způsob stanovení opravných poloţek a oprávek k majetku - s uvedením zdroje informací pro stanovení výše opravných poloţek a oprávek. Podmínky pro účtování časového rozlišení a pravidla pro účtování rezerv [1].  Účetní výkazy V této části přílohy vysvětlí účetní jednotka kaţdou významnou poloţku nebo skupina poloţek z rozvahy (bilance) nebo výkazu zisku a ztráty, jejichţ uvedení je podstatné pro analýzu a pro hodnocení finanční a majetkové situace a výsledku hospodaření účetní jednotky a tyto informace nevyplývají přímo ani nepřímo z rozvahy (bilance) nebo výkazu zisku a ztráty. U významných poloţek aktiv se uvádějí jejich přírůstky a úbytky. Uvádějí se také 17

informace o doměrcích splatné daně z příjmů za minulá účetní období, rozpis odloţeného daňového závazku nebo pohledávky, rozpis rezerv a dlouhodobých bankovních úvěrů včetně úrokových sazeb a popisu zajištění úvěru, přijaté dotace na investiční a provozní účely atd. [7].  Doplňující údaje Účetní jednotka uvede informace o majetku a závazcích. Pohledávky a závazky po lhůtě splatnosti, pohledávky a závazky, které mají dobu splatnosti delší neţ pět let, pronájem majetku aj. Uvede přehled majetku, který je zatíţen zástavním právem nebo věcným břemenem. Povinností je uvést kaţdou významnou událost mezi rozvahovým dnem a okamţikem sestavení účetní závěrky podle §19 odst. 5 ZoÚ. Jedná se zejména o tyto události: o ţivelné pohromy – v příloze bude uveden popis škody a předběţné vyčíslení škody, o ţaloby podané třetí osobou na účetní jednotku nebo klíčové rozhodnutí soudu v jiţ zahájených sporech, o významné prodejní nebo nákupní transakce včetně prodeje podniku, nebo jeho části, o rozhodnutí o přeměně podle obchodního zákoníku, o vznik významných nebo podmíněných závazků - záruky za jiné osoby, ručení za směnky [4].

 Přehled o peněţních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu Účetní jednotky, které nevypracují tyto výkazy samostatně, uvedou informace o peněţních tocích a změnách vlastního kapitálu v rámci přílohy.

4.5 Rozsah účetní závěrky Účetní jednotky, které nemají povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, mohou sestavovat a zveřejňovat účetní závěrku ve zjednodušeném rozsahu. Podmínky, které ukládají účetní jednotce ověřovat účetní závěrku, jsou uvedeny v § 20 ZoÚ.

4.5.1 Účetní závěrka v plném rozsahu Účetní závěrka v plném rozsahu obsahuje: o rozvahu (bilanci) v plném rozsahu, dle přílohy č. 1 k vyhlášce č. 500/2002 Sb., 18

o výkaz zisku a ztrát (výsledovku) v druhovém a účelovém členění, dle příloh č. 2 a 3 k vyhlášce č. 500/2002 Sb., o přílohu k účetní závěrce, o přehled peněţních toků (volitelně), o přehled o změnách vlastního kapitálu (volitelně).

4.5.2 Účetní závěrka ve zjednodušeném rozsahu Účetní jednotky, které nemají povinnost ověřovat svou účetní závěrku auditorem podle § 20 ZoÚ, mohou sestavit účetní závěrku ve zkráceném rozsahu. Akciové společnosti sestavují závěrku vţdy v plném rozsahu, bez ohledu na povinný audit [4]. Účetní závěrka ve zjednodušeném rozsahu musí obsahovat: o rozvahu (bilanci), dle přílohy č. 1 vyhlášky. Rozvaha ve zjednodušeném rozsahu nemusí vykazovat poloţky označené arabskou číslicí, o výkazem zisku a ztráty (výsledovkou) v druhovém a účelovém členění, dle příloh č. 2 a č. 3 vyhlášky č. 500/2002 Sb. o přílohou k účetní závěrce, Příloha k účetní závěrce ve zjednodušeném rozsahu musí obsahovat minimálně tyto informace: o obecné informace, o informace o účetních metodách, účetních postupech, o způsobu oceňování, odpisování a tvorbě opravných poloţek a informace o odchylkách od účetních metod, o doplňující informace k rozvaze a výkazu zisku a ztrát a důleţité informace, které se týkají majetku a závazků. o informace o významných událostech, které nastaly po rozvahovém dni do data sestavení účetní závěrky.

4.6 Povinnost auditu účetní závěrky Povinnost ověření účetní závěrky mají společnosti, které splní kritéria § 20 zákona o účetnictví:

19

o aktiva celkem více neţ 40 000 000 Kč; jde o brutto hodnotu, tj. výši aktiv nesníţenou o korekce ocenění podle § 26 ZoÚ, o

úhrn čistého obratu více neţ 80 000 000 Kč; jedná se o výnosy sníţené o prodejní slevy a případně dělené počtem započatých měsíců, po které trvalo účetní období, a vynásobené dvanácti,

o průměrný přepočtený stav zaměstnanců v průběhu období více neţ 50. Akciové společnosti mají povinnost ověření účetní závěrky, pokud splní alespoň jedno z těchto kritérií. Obchodní společnosti a druţstva ověřují účetní závěrku, pokud dosáhnou alespoň dvě ze tří uvedených kritérií. Stejná pravidla platí i pro veřejné obchodní společnosti. Jiné účetní jednotky (zahraniční osoby, které jsou podnikateli nebo fyzické osoby vedoucí účetnictví) mají povinnost ověřit závěrku, stejně jako obchodní společnosti a druţstva, při dosaţení alespoň dvou ze tří kritérií.

4.6.1 Výroční zpráva Povinnost vyhotovit výroční zprávu mají účetní jednotky, které mají povinnost auditu. Poţadavky na obsah výroční zprávy jsou uvedeny v § 21 ZoÚ. Účelem výroční zprávy je uceleně, vyváţeně a komplexně informovat o současném stavu účetní jednotky. Dále musí informovat o významných skutečnostech, které nastaly aţ po rozvahovém dni, o předpokládaném vývoji, o aktivitách v oblasti výzkumu a vývoje, o aktivitách v oblasti ochrany ţivotního prostředí a pracovněprávních vztazích, o tom zda má účetní jednotka organizační sloţku v zahraničí. Její součástí je účetní závěrka a zpráva o auditu.

4.6.2 Zveřejňování účetní závěrky Účetní jednotky mají povinnost zveřejnit účetní závěrku. Tuto povinnost ukládá zákon o účetnictví a obchodní zákoník. Zveřejněním účetní závěrky se rozumí její uloţení do sbírky listin u obchodních soudů, kde je zpřístupněna veřejnosti. Účetní jednotky, které mají povinnost auditu, musí předat účetní závěrku v elektronické podobě do 30 ti dnů, kdy je účetní závěrka ověřena a schválená auditorem. Ostatní účetní jednotky mají povinnost zveřejnit účetní závěrku, opět v elektronické podobě, do konce následujícího účetního období.

20

5 Účetní uzávěrka Zákon o účetnictví ukládá účetní jednotce povinnost uzavřít k poslednímu dni účetního období účetní knihy a sestavit účetní závěrku. Znamená to doúčtování všech účetních případů, které se týkají daného účetního období, výpočet a zaúčtování daně z příjmů a uzavření účetních knih. Tento proces je nazýván účetní uzávěrkou. Právní rámec, který upravuje účetní uzávěrku, je určen zákonem o účetnictví, vyhláškou č. 500/2002 Sb., Českými účetními standardy a zákonem o dani z příjmů. Průběh účetní uzávěrky lze rozdělit do pěti etap: 1. inventarizace. 2. zaúčtování účetních případů na konci účetního období. 3. zjištění hospodářského výsledku před zdaněním. 4. výpočet základu daně z příjmů a zaúčtování daňové povinnosti. 5. uzavření účetních knih. Účetní jednotky upravují postup a rozsah prací účetní uzávěrky vnitřními předpisy, ve kterých stanoví průběh účetní uzávěrky a odpovědnost za jednotlivé oblasti.

5.1 Inventarizace Provedením inventarizace je zjištěn skutečný stav veškerých aktiv a závazků účetní jednotky. Smysl provádění inventarizací určuje ve svém znění § 8 odst. 4, ZoÚ: „Účetnictví je průkazné, jestliže všechny účetní záznamy jsou průkazné (§33) a účetní jednotka provedla inventarizaci“. Z této věty vyplývá, ţe účetní jednotka, která neprovede inventarizaci konečných stavů účtů za účetní období, nemůţe prokázat, ţe její výsledky zobrazují skutečný stav a nemůţe ani správně vyčíslit výsledek hospodaření. Inventarizace se týká především ověření existence příslušných pohledávek a závazků, které tvoří jednotlivé poloţky konečných stavů účtů a oprávnění existence jednotlivých poloţek rezerv a časového rozlišení [4]. Součástí procesu inventarizace jsou inventury. Provedením inventur, jak fyzických tak dokladových, zjistí účetní jednotka skutečné stavy kontrolovaných poloţek aktiv nebo závazků. Porovnáním skutečně zjištěného stavu se stavem v účetnictví vyčíslí rozdíly. Pokud 21

je stav skutečný niţší neţ je stav účetní, je zjištěný rozdíl manko popřípadě schodek u peněţních hotovostí a cenin. V případě rozdílu vzniklého, protoţe stav skutečný byl vyšší neţ stav účetní, hovoříme o přebytku. Fyzická inventura se provádí u hmotného majetku, zásob zboţí, materiálu, výrobků, peněz a cenin. Provádí se fyzicky, tj. například přepočítáním, přeměřením, zváţením. Dokladová inventura se provádí u nehmotných rozvahových poloţek, tedy pohledávek, závazků, včetně rezerv a časového rozlišení. Zjištěné stavy se zapisují do inventurních soupisů. Podle ustanovení § 30 odst. 2 ZoÚ jsou inventurní soupisy průkazné účetní zápisy, které musí obsahovat: o přesné určení inventarizovaného majetku a závazků, o mnoţství inventarizovaného majetku a závazků, o podpis osoby odpovědné za provedení inventury, o způsob zjišťování skutečných stavů, o ocenění majetku a závazků k okamţiku ukončení inventury, o okamţik zahájení a ukončení inventury. Zjištěná manka a přebytky se musí vypořádat v rámci kontrolovaného období.

5.2 Zaúčtování účetních případů na konci účetního období Aby účetní závěrka podávala komplexní a pravdivý obraz o hospodářské a finanční situaci podniku, musí účetní jednotka zaúčtovat veškeré případy, které věcně souvisejí s účetním obdobím. Proto účetní jednotky provádějí následující operace.

5.2.1 Závěrečné operace u zásob Účetní jednotky mohou vést zásoby způsobem A nebo B. U obou typů účtování zásob musí provést na konci roku následující operace: o proúčtovat zásoby na cestě (účetní jednotka má faktury, ale dosud neobdrţela zboţí), o proúčtovat nevyfakturované dodávky (účetní jednotka převzala zásoby, ale dosud nemá faktury). Zaúčtuje se pomocí dohadných poloţek, o po provedení fyzické inventury porovnat její výsledky s účetním stavem (způsob A) nebo s operativní evidencí (způsob B), 22

o inventurní rozdíly zaúčtovat v souladu s vnitropodnikovou směrnicí na příslušné nákladové nebo výnosové účty, o posoudit účetní hodnotu zásob na skladě s jejich skutečnou hodnotou a případně vytvořit opravné poloţky k zásobám nebo odpis zásob. U způsobu B musí účetní jednotka odúčtovat počáteční stavy zásob a zaúčtovat konečný stav zásob, případně zaúčtuje podle skladové evidence pouze změny stavu zásob [6].

5.2.2 Kontrola časového rozlišení nákladů a výnosů Náklady a výnosy se musí zaúčtovat vţdy do období, s kterým věcně a časově souvisí. V praxi nastávají případy, kdy účetní jednotka obdrţí v běţném období doklady, na nichţ jsou vyčísleny náklady, které budou spotřebovány aţ v období následujícím (například platba pojistného). Nebo naopak získá výnos, který se věcně týká budoucího období (například nájemné placené dopředu). Pro časové rozlišení slouţí účty 381 aţ 385. Tyto účty podléhají dokladové inventarizaci a musí proto být na konci účetního období ověřeno, zda jejich zůstatky souhlasí se skutečností.

5.2.3 Zaúčtování dohadných položek V praxi nastává často skutečnost, kdy účetní jednotka na konci účetního období nemá vyúčtovány náklady, které jiţ spotřebovala a nezná jejich přesnou velikost (jedná se například o spotřebované energie). Obdobně můţe mít účetní jednotka nárok na přijetí platby, ale neví její přesnou výši (například náhrada od pojišťovny). I tyto skutečnosti musí zaznamenat v účetnictví uzavíraného období. K tomuto účelu slouţí účty 388 – dohadné účty aktivní a 389 – dohadné účty pasivní. Účetní jednotka odhadne výši nákladů a výnosů a zaúčtuje je na příslušné dohadné účty souvztaţně se zápisem na příslušné nákladové a výnosové účty. I u těchto účtů musí být provedena inventarizace.

5.2.4 Zúčtování kurzových rozdílů Účtování kurzových rozdílů upravuje § 60 vyhlášky č. 500/2002 Sb. a Český účetní standard 006.

23

Ke vzniku kurzových rozdílů vedou tyto skutečnosti. Podle § 4 ZoÚ jsou účetní jednotky povinny vést účetnictví v české měně. Současně ukládá tento zákon účetním jednotkám evidovat pohledávky a závazky, cenné papíry a podíly, deriváty, ceniny a devizové hodnoty také v měně cizí, na kterou zní. Ocenění se provádí podle § 24 ZoÚ ke dni uskutečnění účetního případu (vznik pohledávky, závazku, pořízení cenného papíru, aj.) a ke konci rozvahového dne. Účetní jednotky přepočítávají majetek a závazky, vyjádřené v cizí měně na měnu českou směnným kurzem vyhlašovaným ČNB. Pro přepočet mohou pouţít také pevný kurz; kurz ČNB, který účetní jednotka pouţívá po předem stanovenou dobu. Ocenění se provádí k datu vzniku účetního případu. V případě oceňování pohledávek a závazků, lze za okamţik uskutečnění účetního případu povaţovat u dodavatele den vystavení faktury, u odběratele den přijetí faktury. V případě nákupu nebo prodeje cizí měny za českou měnu, lze pro účel ocenění pouţít kurz, za který byla transakce provedena. Protoţe účetní závěrka musí zobrazit skutečný stav účetnictví k datu sestavení účetní závěrky, musí účetní jednotka přecenit konečné zůstatky pohledávek a závazků v cizí měně a konečné zůstatky devizových účtů a pokladen kurzem stanoveným ČNB k poslednímu dni uzavíraného období. K zaúčtování rozdílů pouţijí účet 563 – kurzové ztráty nebo účet 663 – kurzové výnosy.

5.2.5 Zaúčtování opravných položek Postup tvorby a rozpouštění opravných poloţek upravují ve smyslu § 26 odst. 3 ZoÚ vyhláška č. 500/2002 Sb. a Český účetní standart 005 – Opravné poloţky. Opravné poloţky se vytvářejí pouze k účtům majetku a to za předpokladu, kdy je inventarizací prokázáno sníţení hodnoty majetku. Toto sníţení hodnoty majetku má pouze přechodný charakter nebo není sníţení ocenění v účetnictví vyjádřeno jiným způsobem, např. reálnou hodnotou. Při inventarizaci se posuzuje výše a odůvodněnost vytvořených opravných poloţek. Opravná poloţka nesmí mít aktivní zůstatek a nelze ji vytvářet na zvýšení hodnoty majetku [7].

24

Podle Českého účetního standardu 005 je tvorba opravných poloţek je účtována na vrub nákladových účtů 55 a 57 účtové skupiny souvztaţně se zápisem ve prospěch příslušných účtů opravných poloţek, podle druhu majetku, ke kterému se opravná poloţka vztahuje: o 09 – Opravné poloţky k dlouhodobému majetku, o 19 – Opravné poloţky k zásobám, o 29 – Opravné poloţky ke krátkodobému finančnímu majetku, o 39 – Opravná poloţka k zúčtovacím vztahům a vnitřní zúčtování. Sníţení, popřípadě zrušení opravné poloţky je účtováno ve prospěch nákladových účtů 55 a 57 skupiny a na vrub příslušných účtů opravných poloţek.

5.2.6 Zaúčtování rezerv Tvorbu, sníţení a rozpouštění rezerv upravují na základě ustanovení § 25 odst. 3 a § 26 odst. 3 ZoÚ vyhláška č.500/2002 Sb. a Český účetní standart č. 004 – Rezervy. Rezervy jsou účetním nástrojem, který slouţí k zahrnování nákladů do období, s kterým věcně a časově souvisí. Jejich tvorba a čerpání je odrazem zásady opatrnosti v účetnictví [4]. Rezerva slouţí k tomu, aby účetní jednotka měla v budoucnu k dispozici potřebné zdroje na úhradu výdajů a závazků, u kterých účetní jednotka zná účel, ale částku a období, kdy výdaje nastanou, pouze odhaduje [3]. Rezervami podle § 26 odst. 3 ZoÚ jsou: o rezervy na rizika a ztráty, o rezervy na daň z příjmů, o rezervy na důchody a podobné závazky, o rezervy na restrukturalizaci o technické rezervy nebo rezervy podle zvláštních právních předpisů (zejména podle zákona o rezervách). Tvorbu rezerv účtuje účetní jednotka na vrub příslušného nákladového účtu (55, 57, 58 nebo 59 účtové skupiny) se souvztaţným zápisem ve prospěch příslušného účtu účtové skupiny 45 – Rezervy. O pouţití rezerv nebo jejich zrušení pro nepotřebnost se účtuje na vrub příslušného účtu účtové skupiny 45 – Rezervy se souvztaţným zápisem ve prospěch příslušného nákladového účtu (55, 57, 58 nebo 59 účtové skupiny).

25

Rezervy nesmějí mít aktivní zůstatek a k rozvahovému dni musí být provedena jejich inventarizace.

5.2.7 Odpis pohledávek Účetní jednotky mnohdy evidují nezaplacené pohledávky, které mají uţ dlouhou dobu překročenou dobu splatnosti. Jedná se v podstatě o nedobytné pohledávky. Na tuto skutečnost musí účetní jednotka reagovat, protoţe vykazuje nadhodnocený, nebo dokonce neexistující majetek a účetní závěrka sestavená na základě těchto informací nebude poskytovat věrný obraz o finanční situaci v podniku [6]. Odpisují se prokazatelně nedobytné pohledávky, jedná se tedy o trvalé sníţení hodnoty. Odpis se zaúčtuje účetním zápisem 546/311. Při řešení odpisu pohledávek postupuje účetní jednotka v souladu se zákonem o dani z příjmů a zákonem o rezervách. Jednorázově lze odepsat pohledávky za dluţníkem zejména v těchto případech: o u něhoţ soud zamítl návrh na prohlášení konkurzu nebo zrušil konkurz pro nedostatek majetku dluţníka, o který je v konkurzním a vyrovnávacím řízení na základě výsledů konkurzního a vyrovnávacího řízení, o který zemřel a pohledávka nemohla být uspokojena ani vymáhána na dědicích dluţníka, o který byl právnickou osobou a zanikl bez právního nástupce a věřitel nebyl s původním dluţníkem ekonomicky nebo personálně spojenou nebo blízkou osobou. Takto vytvořené odpisy pohledávek jsou daňově uznatelným nákladem a sniţují základ daně. V ostatních případech jsou vytvořené odpisy pohledávek daňově neuznatelné a budou zvyšovat základ daně v daňovém přiznání.

5.3 Zjištění hospodářského výsledku a výpočet daně z příjmů Hospodářský výsledek je důležitý kvantitativní ukazatel umožňující posoudit hospodaření účetní jednotky [6]. Jedná se o rozdíl mezi výnosy a náklady účetní jednotky. Pokud 26

vynaloţené náklady v daném účetním období nepřevýší výnosy, generuje účetní jednotka zisk. V opačném případě ztrátu. Rozlišujeme hospodářský výsledek před zdaněním, hrubý účetní zisk, který vzniká rozdílem mezi náklady a výnosy. A hospodářský výsledek po zdanění, disponibilní zisk, který vznikne odečtením daně z příjmů od hrubého účetního zisku. Účetní hospodářský výsledek se zjišťuje v následující struktuře: o provozní výsledek hospodaření,(porovnáním provozních nákladů a provozních výnosů; tj. účtových skupin 50 aţ 55 + 57 a 60 aţ 64) o finanční výsledek hospodaření, (porovnáním finančních nákladů a finančních výnosů; tj. účtových skupin 56 a 66) o mimořádný

výsledek

hospodaření,

(porovnáním

mimořádných

nákladů

a

mimořádných výnosů, tj. účtové skupiny 58 a 68) Součet provozního a finančního výsledku se nazývá hospodářský výsledek z běţné činnosti a ve výkazu zisku a ztráty se uvádí ve výši po zdanění. Výpočet daně z příjmů se provádí mimo účetní knihy. Její výši zjistí účetní jednotka vyplněním a podáním daňového přiznání k dani z příjmů. Celý postup výpočtu daně z příjmů a její promítnutí do účetnictví znázorňuje následující schéma: Účetnictví Výnosy – Náklady = Účetní výsledek hospodaření

Daňové přiznání Účetní výsledek hospodaření + náklady daňově neuznatelné - výnosy nezahrnované do základu daně +- rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy Základ daně upravený - odčitatelné položky (dle § 34 a § 20 ZDP) Základ daně snížený Základ daně zaokrouhlený na celé tisíce dolů x sazba daně =

- Daň z příjmů splatná po slevách +-Daň z příjmů odložená Disponibilní zisk po zdanění

Daň z příjmů splatná - slevy na dani (dle § 35 ZDP) Daň z příjmů splatná po slevách

(Zdroj ŠTOHL, 2007) 27

Náklady daňově neuznatelné představují částky které podle zákona o daních z příjmů, nelze uznat jako náklad vynaloţený k dosaţení, zajištění a udrţení příjmů. Jedná se zejména o poloţky uvedené v § 25 ZoDP (náklady na reprezentaci, pokuty a penále s výjimkou smluvních, dary, manka a škody přesahující náhrady za ně, rezervy s výjimkou zákonných, opravné poloţky s výjimkou zákonných, daň dědická, darovací, daň z příjmů fyzických a právnických osob, aj.) Výnosy nezahrnované do základu daně jsou zejména příjmy zdaněné sráţkou u zdroje (například dividendy nebo úroky z terminovaných vkladů). Jsou-li účetní odpisy vyšší neţ daňové, rozdíl se přičítá, pokud jsou niţší, rozdíl se odečítá. Slevy na dani uplatňuje účetní jednotka, pokud zaměstnává zaměstnance se změněnou pracovní schopností.  Daň z příjmů odloţená Odložená daň slouží k přiřazení účetního nákladu vzniklého z povinnosti placení daně z příjmů právnických osob do správného období [4]. Zjišťuje se u všech účetních jednotek, které tvoří konsolidační celky a u všech účetních jednotek, které povinně sestavují účetní závěrku v plném rozsahu. Základní úprava je v § 59 vyhlášky č. 500/2002 Sb. a podrobnější včetně postupu účtování je v ČÚS 003 – Odloţená daň. Daň z příjmů odloţená vyplývá z rozdílů, které nastávají v momentě odlišného účetního a daňového pohledu na určité poloţky v účetnictví. Rozdíly, které tímto nesouladem vznikají, mají trvalý nebo přechodný charakter. Trvalé rozdíly jsou všechny náklady daňově neuznatelné, které musí účetní jednotka při stanovení základu daně připočítat k hospodářskému výsledku. Těchto trvalých rozdílů se odloţená daň netýká. Přechodné rozdíly mezi účetními a daňovými náklady vznikají například z rozdílů mezi účetní a daňovou zůstatkovou cenou dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku, dále z rozdílů, které vznikají při tvorbě opravných poloţek k zásobám, pohledávkám, při tvorbě účetních 28

rezerv, při převodu daňové ztráty do dalších let, apod. [2]. Vznik těchto rozdílů je důvodem k účtování o odloţené dani.

5.4 Uzavření účetních knih Otevírání a uzavírání účetních knih upravuje, v souladu se zákonem o účetnictví, v návaznosti na vyhlášku č. 500/2002 Sb. Český účetní standard č. 002. Před samotným uzavřením účetních knih je třeba provést řadu účetních úkonů, které mají ve smyslu ustanovení § 17 zákona o účetnictví: o zjistit obraty stran Má dáti a Dal jednotlivých syntetických účtů, o zjistit konečné zůstatky aktivních a pasivních účtů a konečné stavy účtů nákladů a výnosů, o zjistit základ daně z příjmů a daňovou povinnost splatnou, popřípadě odloţenou, účetní jednotky za účetní období, o zjistit účetní výsledek hospodaření převodem nákladových účtů na vrub příslušného účtu účtové skupiny 710 - Účet zisků a ztrát a převodem výnosových účtů ve prospěch tohoto účtu, o uzavřít hlavní knihu převodem zůstatků rozvahových účtů na účet 702 – Konečný účet rozváţný. Na podkladě údajů účtu 702 – Konečný účet rozváţný a účtu 710 – Účet zisků a ztrát se sestaví účetní závěrka.

6 Praktická část 6.1 Představení účetní jednotky Bakalářská práce popisuje průběh účetní závěrky a uzávěrky Jednotě, spotřebním druţstvu, Moravský Krumlov (dále jen druţstvo). Obchodní zákoník definuje druţstvo jako společenství neuzavřeného počtu osob zaloţeným za účelem podnikání nebo zajišťování hospodářských, sociálních anebo jiných potřeb svých 29

členů. Druţstvo musí mít nejméně pět členů; to neplatí, jsou-li jeho členy alespoň dvě právnické osoby. Druţstvo je právnickou osobou. Právní poměry a vztahy druţstva upravuje obchodní zákoník a stanovy druţstva. Stanovy druţstva a jejich změny a doplňky jsou schvalovány a přijímány shromáţděním delegátů druţstva. Orgány druţstva jsou: o Shromáţdění delegátů5 (schvaluje účetní závěrky a rozhoduje o rozdělení zisku, schvaluje stanovy druţstva). o Představenstvo (výkonný, řídící a statutární orgán druţstva, které zabezpečuje a kontroluje plnění usnesení shromáţdění delegátů. Volí ze svých členů předsedu a místopředsedu druţstva na pětileté období). o Kontrolní komise (nezávislý kontrolní orgán druţstva. Kontroluje veškerou činnost druţstva a projednává stíţnosti jeho členů). o Členská schůze (orgány druţstva, na kterých jeho členové uplatňují svá práva). o Členské výbory (pracují ve svém obvodu v zájmu členů druţstva). Hlavní podnikatelskou činností Jednoty, spotřebního druţstva, Moravský Krumlov je prodej smíšeného zboţí ve vlastních prodejnách a provoz velkoobchodu. Dalším předmětem podnikání je pronájem nemovitostí a provoz silniční motorové dopravy. Druţstvo také provádí výuku ţáků ve vlastním středisku odborné výchovy. V roce 2009 zaměstnávalo 410 pracovníků a provozovalo celkem 121 prodejen. Maloobchodní obrat dosáhl výše 746,5 milionu Kč. K 31. 12. 2009 mělo druţstvo 11 704 členů, organizovaných v 90 členských výborech. Celková výše aktiv brutto dosahovala 451 mil. Kč

6.2 Průběh účetní uzávěrky a závěrky Činnosti, které jsou prováděny v souvislosti s účetní závěrkou lze popsat následovně: 5

Nejvyšším orgánem druţstva je členská schůze. Pokud nelze s ohledem na rozsah druţstva svolávat členskou

schůzi, plní její působnost v rozsahu, který je určen stanovami druţstva, shromáţdění delegátů (§ 239, zákona č. 513/1991 Sb., Obchodní zákoník v platném znění) (pozn. autor).

30

1. Přípravné práce o kontrola počátečních stavů rozvahových účtů, o kontrola přeúčtování hospodářského výsledku z minulého období, o aktualizace vnitropodnikových směrnic podle platné legislativy, o vypracování harmonogramu inventarizací dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku, finančního majetku, pohledávek, závazků, účtů časového rozlišení a rezerv: o termíny provedení inventarizací jednotlivých skladů a středisek, o určení odpovědných osob, o způsob provedení jednotlivých inventur, o vyčíslení inventurních rozdílů (manko do normy přirozených úbytků, manko nad normu, přebytek), o posouzení reálné ceny majetku - pokud bude reálná hodnota majetku niţší neţ účetní – návrh na vytvoření odpisu anebo předpisu manka nebo škody k náhradě. U přechodných rozdílů mezi reálnou a účetní cenou – návrh na vytvoření opravné poloţky). 2. Zaúčtování inventarizačních rozdílů. 3. Zaúčtování uzávěrkových operací: o zaúčtování nevyfakturovaných dodávek a zásob na cestě, o výpočet a zaúčtování časového rozlišení nákladů a výnosů, o výpočet a zaúčtování dohadných poloţek, o zaúčtování rezerv, o zaúčtování opravných poloţek, o odpis pohledávek. 4. Daňová analýza a výpočet a zaúčtování daně splatné a daně odloţené. 5. Uzavření účetních knih. 6. Vyhotovení účetní závěrky - výkaz rozvaha, výkaz zisku a ztráty, příloha, cash flow. 8. Vyhotovení výroční zprávy. 9. Audit účetní závěrky. 10. Schválení účetní závěrky shromáţděním delegátů. 12. Podání přiznání k dani právnických osob. 11. Zveřejnění výroční zprávy a účetní závěrky v OR 31

Jednotlivé práce musí být rozvrţeny časově tak, aby účetní závěrku mohlo schválit shromáţdění delegátů SD, nejpozději do šesti měsíců od posledního dne účetního období, tj. do 30. června následujícího roku. Proces účetní uzávěrky probíhá na základě vnitropodnikových směrnic, ve kterých jsou stanoveny činnosti, které musí druţstvo v souvislosti s vypracováním účetní závěrky provést. Jedná se o směrnice, které upravují tyto oblasti účetnictví: o oceňování majetku a zásob, o zařazení a odpisování dlouhodobého majetku, o tvorbu časového rozlišení nákladů a výnosů, o tvorbu a rozpouštění rezerv, o přepočet údajů v cizích měnách na českou, o účtování opravných poloţek k majetku a pohledávkám, o pravidla pro oběh účetních dokladů, o pravidla pro podpisové záznamy, o účtový rozvrh, o stravné, o inventarizace, (dokladové a fyzické).

6.3 Inventarizace V rámci přípravných prací je vyhotoven odborem účetnictví a financí plán inventarizací, který schvaluje předseda druţstva. V tomto plánu jsou stanoveny termíny provedení inventarizací jednotlivých účtů, způsoby provedení inventur a osoby, které jsou za jejich provedení zodpovědné. Dále stanovuje závazné termíny, kdy musí pověřené osoby předat výsledky inventarizací na provozní účtárnu k jejich dalšímu zpracování. Druţstvo provádí fyzické inventarizace u majetku hmotné povahy a to jeho přepočítáním, převáţením nebo přeměřením. Dokladové inventury jsou prováděny u pohledávek, závazků, rezerv, časového rozlišení a oprávek. Při inventarizaci účtů 021 – Stavby, 031 – Pozemky, 042- Pořízení DHM a 213 – Stravenky přijaté na PJ provádí druţstvo kombinovanou inventarizaci, kdy je skutečný stav ověřen nejen fyzicky, ale také různými doklady (soupisy majetku, výpisy z katastru nemovitostí, kupní smlouvy, sestavy z účetnictví, apod.). 32

6.3.1 Inventarizace dlouhodobého majetku Časově a personálně nejnáročnější je provedení fyzických inventarizací dlouhodobého hmotného majetku a zásob. Druţstvo má k tomuto účelu zřízen referát inventarizací, jehoţ pracovníci jsou proškoleni k provádění fyzických inventur na prodejnách a jednotlivých střediscích. Řádné zabezpečení inventarizací majetku je pro druţstvo důleţité nejen kvůli ověřování skutečných stavů v rámci účetní závěrky, ale také z hlediska pracovněprávního, protoţe řádně vyhotovené inventarizace slouţí jako podklad k vymáhání škod způsobených na majetku druţstva zaměstnanci. Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek je účtován na účtech:  021 001 - Stavby,  022 001 - Stroje, přístroje a zařízení v ceně nad 40 tis. Kč,  021 002 - Dopravní prostředky,  021 003 - Ostatní věci movité v ceně od 2 tis. do 40 tis. Kč (kusový majetek odpisovaný),  013 001 - Programové vybavení v ceně nad 60 tis. Kč.,  013 002 - Programové vybavení v ceně do 60 tis. Kč.,  031 001 - Pozemky,  032 001 - Umělecká díla a sbírky. Drobný majetek v ceně od 501 - 2.000 Kč je evidován na podrozvahovém účtu 781 001. Kaţdému majetku, který je zaúčtován na výše uvedených účtech, bylo přiděleno inventární číslo a byl přijat do evidence majetku druţstva. Pomocí inventárních čísel je kontrolován pohyb a umístění dlouhodobého majetku na jednotlivých prodejnách a střediscích. Fyzické inventury dlouhodobého majetku na prodejnách a střediscích probíhají od 31. září do 31. prosince 2009. Inventury provádějí pověření pracovníci referátu inventarizací za přítomnosti hmotně odpovědných pracovníků. Provozní účtárna vyhotoví před vlastní inventurou soupisy majetku podle umístění a tyto jsou následně při inventuře ověřeny. Ověření probíhá porovnáním inventárních čísel ze soupisu s čísly uvedenými na identifikačních štítcích majetku. Pokud je shledáno, ţe je majetek dále nepouţitelný, navrhne inventární komise jeho vyřazení. O průběhu inventarizace je vyhotoven zápis a vyčísleny rozdíly. 33

Inventarizace účtů 021 – Stavby a 031 - Pozemky se provádějí v druţstvu ověřením vlastnictví majetku v katastru nemovitostí. Inventární rozdíly jsou zaúčtovány: Tabulka 1 – Účtování inventarizačních rozdílů u dlouhodobého majetku

Inventarizační rozdíly u dlouhodobého majetku odpisovaného MD D Manko - odpis ZC 549 07x, 08x Vyřazení majetku v pořizovací ceně 07x, 08x 01x, 02x Vyřazení nepoužitelného majetku – likvidace Odpis likvidovaného majetku za účetní 551 08x, 07x, období Odpis ZC likvidovaného majetku 549 08x, 07x Vyřazení v pořizovací ceně 07x, 08x 01x, 02x Přebytek majetku Zařazení majetku 01x, 02x 07x, 08x Inventarizační rozdíly dlouhodobého majetku neodpisovaného MD D Manko – odpis ZC 549 03x Přebytek 03x 413 (zpracováno autorem)

Nedokončený dlouhodobý majetek na účtu 042 je inventarizován k 31.prosinci. Pověření pracovníci provádějí kontrolu rozpracovanosti jednotlivých investičních akcí. Prověřují, zda vyúčtované náklady odpovídají skutečnosti. Dlouhodobý finanční majetek na účtu 063 eviduje vklady druţstva u SČMDS a u COOP Morava. Zůstatky jsou ověřeny odsouhlasovacím dopisem.

6.3.2 Inventarizace zásob  Účet 112 - Materiál V rámci inventarizace účtu 112 – Materiál provádí druţstvo fyzické inventury jednotlivých skladů materiálu. Inventury probíhají v termínu od 1. září do 31. prosince.

Zjištění

skutečného stavu je provedeno převáţením, přeměřením a přepočítáním. Skutečný stav materiálu je zapsán na inventurní soupisy. Výsledný stav je porovnán se stavem operativní evidence materiálu a vyčísleny rozdíly. 34

Tabulka 2 - Účtování inventarizačních rozdílů u materiálu

Inventarizační rozdíly u zásob materiálu, účtování způsobem A MD D Manko do normy ztratného 501 112 Manko nad normu ztratného 549 112 Přebytek 112 648 (zpracováno autorem)

 Účet 132 – zboţí VO skladu Inventarizace zásob zboţí ve velkoobchodním skladu probíhá v druţstvu opět v posledních čtyřech měsících roku. Pověření pracovníci provádějí inventury jednotlivých oddělení skladu, jsou vyhotoveny inventurní soupisy zboţí, zjištěné výsledky porovnány s evidencí zásob zboţí velkoobchodního skladu a vyčísleny inventurní rozdíly. Inventurní soupisy spolu s jednotlivými zápisy o průběhu inventarizace jsou v průběhu měsíce ledna vyhodnocovány a zpracovávány provozní účtárnou. Vyčíslené inventurní rozdíly jsou zaúčtovány do hlavní knihy následovně: Tabulka 3 – Účtování inventarizačních rozdílů u zboţí VO Skladu

Inventarizační rozdíly u zboží VO skladu, účtování způsobem A MD D Manko do normy ztratného 504 132 Manko nad normu ztratného 549 132 Přebytek 132 648 (zpracováno autorem)

 Účet 134 – Zboţí na prodejnách v NC Jednota spotřební druţstvo Moravský Krumlov provozovalo v roce 2009 celkem 121 prodejen. Prodejny se nacházejí nejen v okresu Znojmo, ale také Brno – venkov. Provedení inventarizací je proto časově náročné. Druţstvo provádí inventarizace zásob v průběhu celého roku. Provádět průběţnou inventarizaci zásob, o kterých účetní jednotka účtuje podle místa 35

uloţení nebo hmotně odpovědných pracovníků, umoţňuje § 29, odst. 2 ZoÚ. Termíny inventarizací si stanovuje účetní jednotka sama a musí být provedeny alespoň jednou za účetní období. Stav zásob zboţí k rozvahovému dni je doloţen soupisem inventarizací zásob prodejen v maloobchodních cenách, který obsahuje stavy jednotlivých fyzických inventur opravené o přírůstky a úbytky zásob od data provedení inventury do data rozvahového dne. Při účtování zboţí na prodejních jednotkách pouţívá druţstvo způsob A. Přírůstky a úbytky zásob na prodejnách jsou účtovány v prodejních cenách na podrozvahovém účtu 802 – Zásoby zboţí prodejen v MC ( MC - maloobchodní cena), v cenách pořizovacích na rozvahovém účtu 134 001 – Zboţí v prodejnách v NC (NC – nákupní cena). Prodejny nakupují zboţí od externích dodavatelů, při přejímce zboţí potvrdí dodavateli dodací list. Zboţí poté prodávají za předem stanovené prodejní ceny. Dodavatelé vystaví za zboţí dodané prodejnám souhrnnou fakturu a přiloţí kopie potvrzených dodacích listů. Provozní účtárna přijatou fakturu zpracuje následovně: o provede kontrolu přiloţených dodacích listů s kopiemi, které zasílají prodejny při měsíčním vyúčtování, o vyfakturované zboţí přecení na ceny prodejní a výslednou částku zaúčtuje na účet 802, o provede rozúčtování fakturované částky, v ceně pořizovací i v ceně prodejní, na jednotlivá konta prodejen v rámci vnitropodnikového účetnictví, pomocí kterých sleduje druţstvo hospodaření prodejen, o překontrolovanou fakturovanou částku zaúčtuje v ceně bez DPH na účet 131 – pořízení zboţí, DPH zaúčtuje na účet 343. o převzetí zboţí na prodejnu je poté zaúčtováno ve prospěch účtu 134 a na vrub účtu 131. Prodejny prodávají také zboţí dodávané velkoobchodním skladem druţstva. Zboţí z velkoobchodu obdrţí prodejny jiţ s přejímacím listem v prodejních cenách. Velkoobchod přeúčtovává jednotlivé dodávky interními doklady následovně: o v pořizovacích cenách na účet 131 – Pořízení zboţí, o v prodejních cenách na účet 802 – Zásoby zboţí prodejen MC, o v rámci vnitropodnikového účetnictví provede zatíţení konta prodejny jak cenou pořizovací, tak cenou prodejní. 36

o převzetí zboţí na prodejnu je poté zaúčtováno ve prospěch účtu 134 a na vrub účtu 131. Rozdíl mezi pořizovací cenou na účtu 134 a prodejní cenou na účtu 802 obsahuje DPH a marţi. Pro výpočet úbytku prodaného zboţí v pořizovací ceně je pouţíváno průměrné procento tohoto rozdílu, které se vypočítá pomocí vzorce:

Průměrné procento rozdílu = KS účtu 134/ KS účtu 802 x 100 KS ……konečný stav

Průměrné procento rozdílu musí být stanoveno u kaţdé prodejny zvlášť, protoţe prodejny nakupují zboţí oceněné rozdílnou marţí. Procento se také mění v čase v závislosti na druhu nakupovaného zboţí, protoţe marţe u jednotlivých druhů zboţí není stejná.

Výpočty

průměrného procenta rozdílů a odúčtování úbytků zboţí zajišťuje speciálně vytvořený software. Díky tomuto způsobu účtování můţe provádět druţstvo inventarizace zásob zboţí na prodejnách v prodejních cenách, tkz. kontrolu korunou.  Průběh inventarizace zásob zboţí na prodejnách Jak bylo jiţ uvedeno, provádí druţstvo na prodejnách průběţné inventarizace a to nejméně jednou za rok. Inventarizaci provádějí pracovníci referátu inventarizací spolu s hmotně odpovědnými pracovníky. Jsou vyhotoveny inventurní soupisy zboţí, které obsahují: o přesné určení inventarizovaných zásob, o mnoţství inventarizovaných zásob, o podpisy členů inventarizační komise, o způsob ověřování skutečného stavu, o ocenění zásob zboţí v okamţiku ukončení inventury, o okamţik zahájení a ukončení inventury. Je vyhotoven inventarizační zápis, kde je stav zásob zjištěný fyzickou inventurou porovnán s účetním stavem a je vyčíslen předběţný inventurní výsledek (manko, přebytek). Výsledky inventur jsou následně zpracovány pracovníky provozní účtárny. V případě, ţe k okamţiku provedení inventury nebyly v analytické evidenci zaúčtovány všechny dodávky zboţí je provedena rebilance výsledku inventury. 37

Pro zaúčtování výsledků inventury v pořizovacích cenách musí být pouţito průměrné procento rozdílu ke dni provedení inventury. Inventurní rozdíly zásob zboţí na prodejnách účtuje druţstvo následovně: Tabulka 4 – Účtování inventarizačních rozdílů u zboţí na prodejnách

Účtování inventarizačních rozdílů v pořizovacích cenách MD D Manko do normy 504 xxx 134 xxx Manko k náhradě 549 xxx 134 xxx Inventarizační přebytek 134 xxx 648 xxx Účtování inventarizačních rozdílů v prodejních cenách MD D Manko do normy 811xxx 802 xxx Manko k náhradě 811xxx 802 xxx Inventarizační přebytek 811xxx 802 xxx (zpracováno autorem)

 Účet 139 – Zboţí na cestě U tohoto účtu provádí druţstvo dokladovou inventuru. Konečný stav potvrzuje soupis přijatých dodavatelských faktur za nedodané zboţí.  Účet 151 – Poskytnuté zálohy na zboţí Inventarizace je doloţena soupisem poskytnutých záloh dle jednotlivých dodavatelů.

6.3.3 Inventarizace krátkodobého finančního majetku 

Účet 211 – Pokladna



Účet 213 - Ceniny

Inventarizace hotovosti na pokladně velkoobchodního skladu a na pokladně ústředí provádí druţstvo k 31. prosinci. Stav hotovosti je zaznamenán na výčetku, výsledný stav porovnán s účetním a vyčísleny rozdíly. Inventarizace pokladen na prodejnách provádí druţstvo během účetního období v rámci průběţné inventarizace zboţí. Stav pokladní hotovosti a cenin je zaznamenán na výčetku a výsledky jsou porovnány s účetním stavem.

38

K doloţení skutečného stavu pokladní hotovosti a cenin na prodejnách k rozvahovému dni má druţstvo má druţstvo vypracován vnitropodnikovou směrnicí tento postup. Vedoucí prodejen obdrţí od provozní účtárny formulář, na který vyčíslí stav hotovosti a cenin na prodejně k rozvahovému dni. Provozní účtárna vyčíslené zůstatky na formuláři porovná s účetními zůstatky na kontech jednotlivých prodejen. Součet konečných zůstatků hotovosti a cenin na kontech jednotlivých prodejen musí souhlasit s konečnými zůstatky účtů 211 001 - Pokladny prodejen a 213 001 - Stravenky přijaté na PJ. Zjištěné rozdíly u pokladní hotovosti a cenin jsou účtovány: Tabulka 5 – Účtování inventarizačních rozdílů u finančního majetku

Inventarizační rozdíly u finančního majetku MD D Manko v pokladně – předpis k náhradě 335 211 Přebytek v pokladně 211 668 Manko u cenin – předpis k náhradě 335 213 Přebytek u cenin 213 668 (zpracováno autorem)

 Účet 221 – Bankovní účty Konečné zůstatky na bankovních výpisech z 31. prosince jsou odsouhlaseny se zůstatky na příslušných analytikách účtu 221.  Účet 261 – Peníze na cestě Konečný zůstatek účtu 261 k rozvahovému dni vykazuje odvody trţeb, které byly zaslány prodejnami. Prodejny zasílají trţby na účet druţstva prostřednictvím České pošty a převod trvá několik dní. Zůstatek účtu je doloţen poloţkovým rozpisem dle jednotlivých prodejen s uvedením data vzniku.

6.3.4 Inventarizace účtové třídy 3 – Zúčtovací vztahy U této účtové třídy provádí druţstvo ověření zůstatků jednotlivých účtů dokladové inventury. Dokladovou inventurou se prokazuje skutečný stav majetku a závazků pomocí různých písemností, např. pomocí účetních dokladů, listin, spisů a smluv, příp. i korespondence apod. 

31 – Pohledávky 39



32 - Závazky

Členové inventarizačních komisí vyhotovují inventurní soupisy, které obsahují: o číslo kontrolovaného syntetického a analytického účtu, o identifikaci jednotlivých poloţek soupisu dle účetní evidence (číslo faktury, účetního dokladu, zálohové faktury), o datum vzniku účetního případu o datum splatnosti, o celkovou částku, o způsob zajištění pohledávky nebo závazku. Inventurní soupisy jsou doloţeny doklady, které dokládají oprávněnost evidence příslušné pohledávky nebo závazku v účetnictví (odsouhlasovací dopisy, uznání dluhu, kopie smluv, výpisů z bankovních účtů, pokladních dokladů, apod.) Pohledávky za odběrateli a závazky vůči dodavatelům jsou roztříděny podle data splatnosti. Inventurní komise podává návrh na vytvoření opravných poloţek nebo odpisů.  33 – Zúčtování se zaměstnanci a institucemi Účet 331 – Zaměstnanci musí odpovídat soupisu nevyplacených mezd za poslední měsíc před dnem účetní závěrky. Inventarizační soupis je doloţen rekapitulací mezd za měsíc prosinec. Účet 333 – Ostatní závazky vůči zaměstnancům. Inventarizace je doloţena soupisem dle osobních čísel zaměstnanců s uvedením výše závazku, data vzniku a čísla účetního dokladu, kterým byl závazek zaúčtován. Účet 335 – Pohledávky za zaměstnanci. Konečný zůstatek je doloţen soupisem jednotlivých pohledávek s uvedením výše pohledávky, data vzniku, čísla účetního dokladu a způsobu vypořádání pohledávky. Účet 336 – Zúčtování s institucemi sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění. Zůstatky jednotlivých analytických účtů musí odpovídat částkám na posledním hlášení pro tyto instituce.  34 – Zúčtování daní a dotací Účet 341 – Daň z příjmů. Zůstatek účtu je doloţen přiznáním k dani PO a soupisem zaplacených záloh na daň z příjmu právnických osob 40

Účet 342 – Ostatní přímé daně. Inventurní soupis obsahuje závazky vůči finančnímu úřadu a je doloţen rekapitulací mezd za měsíc prosinec. Účet 343 – Daň z přidané hodnoty. Inventurní soupis obsahuje jednotlivé poloţky závazků či pohledávek vůči finančnímu úřadu. Je doloţen daňovými přiznáními za příslušné období. 345 – Ostatní daně a poplatky. Je vyhotoven inventurní soupis neuhrazených daní a poplatků.  38 – Přechodné účty aktiv a pasiv Účet 381 – Náklady příštích období Účet 383 – Výdaje příštích období Účet 384 – Výnosy příštích období Účet 385 – Příjmy příštích období Účet 388 – Dohadné účty pasivní Účet 389 – Dohadné účty pasivní Jsou vyhotoveny inventurní soupisy časově rozlišených a dohadných částek.  39 – Opravná poloţka k zúčtovacím vztahům a vnitřní zúčtování Účet 391 – Opravná poloţka k pohledávkám. Je vyhotoven přehled pohybů a zůstatku. Účet 395 – Vnitřní zúčtování. Zůstatek tohoto účtu musí být k rozvahovému dni nulový.

6.3.5 Inventarizace účtové třídy 4 – Kapitálové účty a dlouhodobé závazky Účet 411 002 – Majetkové členské vklady. Konečný zůstatek je doloţen sestavou z členské evidence. Účet 413 – Ostatní kapitálové fondy. Inventarizace je doloţena soupisem přírůstků a úbytků. Účet 414 – Oceňovací rozdíly z přecenění majetku. Zůstatek je doloţen sestavou pouţitých oceňovacích rozdílů ke dni účetní závěrky. Účet 422 – Nedělitelný fond. Účet 423 – Rezervní fond. Účet 428 – Nerozdělený zisk minulých let. Zůstatky těchto účty jsou doloţeny přehledem přírůstků a úbytků.

41

Účet 451 – Rezerva na opravy majetku. Inventurním soupisem je sestava vytvořených rezerv na konkrétní opravy majetku. Je kontrolována oprávněnost tvorby rezervy a její výše. Účet 461 – Bankovní úvěry. Zůstatek je doloţen výpisem z úvěrového účtu ke dni účetní závěrky. Účet 481 – Odloţené daňové závazky a pohledávky. Zůstatek je doloţen poloţkovým rozpisem.

6.3.6 Inventarizace podrozvahových účtů Na podrozvahových účtech sleduje druţstvo důleţité skutečnosti, které nejsou zachyceny přímo v účetnictví, ale jejichţ znalost je důleţitá z hlediska posouzení majetkové situace druţstva. Na podrozvahových účtech je sledována výše zásob zboţí na prodejnách v prodejních cenách, odepsané pohledávky, závazky z leasingu, hodnota zastaveného majetku a majetek v operativní evidenci. K datu účetní závěrky jsou překontrolovány zůstatky a vyhotoveny poloţkové soupisy. U majetku v operativní evidenci je provedena fyzická inventura v rámci inventarizace dlouhodobého majetku.

6.4 Uzávěrkové operace Jednota, spotřební druţstvo, Moravský Krumlov provádí v rámci účetní závěrky tyto uzávěrkové operace:  Zaúčtování inventarizačních rozdílů. Provedené inventarizace jsou vyhodnoceny a zjištěné rozdíly jsou proúčtovány podle vnitropodnikových směrnic.  Časové rozlišení Pravidla pro účtování na účtech časového rozlišení upravuje v druţstvu příslušná vnitropodniková směrnice. Na účty časového rozlišení jsou účtovány náklady a výdaje, výnosy a příjmy, které se týkají budoucího období. Jedná se o účetní případy, u kterých je známa částka, titul a období, kterého se týkají. Jednota spotřební druţstvo Moravský Krumlov takto časově rozlišuje: 42

o mimořádné splátky leasingu, o zaplacené pojistné, které bude nákladem následujícího období, o nájemné placené dopředu, o stravenky, které budou vydány aţ v příštím období, o příspěvky členským základnám za sledované období, o nájemné zaplacené pozadu, o vyúčtované, ale zatím nezaplacené výnosové úroky, o různé bonusy, o pojistné náhrady, apod. Vnitropodniková směrnice také stanovuje hranici 40.000 Kč, do které nejsou náklady časově rozlišovány. Pro účtování časového rozlišení pouţívá druţstvo tyto účty časového rozlišení:  381 – Náklady příštích období  382 – Komplexní náklady příštích období  383 – Výdaje příštích období  384 – Výnosy příštích období  385 – Příjmy příštích období  Dohadné poloţky Tvorbu dohadných poloţek opět upravuje vnitropodniková směrnice. U těchto poloţek je znám účel, ale není známa přesná částka a období čerpání. Částka dohadné poloţky je stanovována odhadem, na základě dostupných skutečností, např. spotřeba a cena energií v předešlém období. Druţstvo účtuje na dohadné poloţky tyto účetní případy: o odhad nevyfakturovaných dodávek elektrické energie a plynu, o prémie a odměny za běţné období včetně zdravotního a sociálního pojištění, o nečerpané dovolené za běţné období včetně sociálního a zdravotního pojištění, o dohadné pohledávky za nájemci z titulu spotřeby plynu a elektrické energie, o pohledávky z titulu pojistných událostí. K účtování dohadných poloţek jsou určeny tyto účty:  388 – Dohadné účty aktivní  389 – Dohadné účty pasivní

43

U účtů časového rozlišení a dohadných účtů musí být provedena k rozvahovému dni inventarizace.  Opravné poloţky a odpis pohledávek Opravné poloţky jsou vytvářeny, pokud je inventarizací zjištěno přechodné sníţení hodnoty dlouhodobého majetku, zásob, krátkodobého finančního majetku a pohledávek. Opravné poloţky k pohledávkám vytváří druţstvo na základě skutečností zjištěných při inventarizaci. Účelem je ocenit pohledávky v jejich skutečné hodnotě. Druţstvo vytváří k pohledávkám zákonné opravné poloţky a při jejich tvorbě se řídí zákonem č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů. Tvorbu opravných poloţek k pohledávkám znázorňuje následující tabulka. Tabulka 6 – Tvorba zákonných opravných poloţek k pohledávkám

Doba po splatnosti 6 měsíců 12 měsíců 18 měsíců 24 měsíců 30 měsíců 36 měsíců

Výše opravné poloţky v procentech, aţ do výše neuhrazené rozvahové Účetní zápis hodnoty pohledávky 20% 33 % 50 % 558 / 391 66 % 80 % 100 %

(zpracováno autorem, zdroj vnitropodnikové směrnice druţstva) U pohledávek po splatnosti více neţ 12 měsíců je zahájeno vymáhání právníkem. K tvorbě zákonných opravných poloţek k pohledávkám pouţívá druţstvo dva analytické účty: o 391 001 – Opravné poloţky k pohledávkám – konkurzní řízení o 391 002 – Opravné poloţky k pohledávkám – zákonné V případě úhrady pohledávky je opravná poloţka rozpuštěna zaúčtováním 391 MD / 558 D. V případě nedobytnosti pohledávky přistupuje druţstvo k odpisu pohledávky. Pohledávku je nutno odepsat před uplynutím promlčecí lhůty. Při odpisu je daňově uznatelná pouze ta část pohledávky, ke které byla tvořena zákonná opravná poloţka. Zbývající část je daňově neuznatelná. Odepsaná pohledávka je nadále evidována na podrozvahovém účtu. Pokud dojde k úhradě odepsané pohledávky, je přijatá platba účtována do výnosů. 44

Tabulka 7 – Účtování odpisů pohledávek

Účtování odpisu pohledávky MD Odpis pohledávky – daňově uznatelný 546 xxx Odpis pohledávky - daňově neuznatelný 546 xxx Zrušení opravné poloţky k odepsané pohledávce 391 xxx Zaúčtování pohledávky do podrozvahové evidence 751 Přijatá úhrada odepsané pohledávky 211, 221 Vyřazení pohledávky z podrozvahové evidence 7xx (zpracováno autorem, zdroj vnitropodnikové směrnice druţstva)

D 311 311 558 7xx 646 751

 Rezervy Jednota, spotřební druţstvo, Moravský Krumlov vytváří rezervy na opravy dlouhodobého hmotného majetku. Rezervy vytváří v souladu se zákonem o rezervách. Rezervu na opravu hmotného majetku vytváří druţstvo u majetku, jehoţ doba daňového odpisování je pět a více let a lze ji jako daňově účinný náklad vytvořit na opravu majetku, nikoliv na jeho údrţbu nebo technické zhodnocení. Tvorba rezervy probíhá jednou ročně v rámci závěrkových účetních operací. Výše vytvořené rezervy je podloţena plánem a rozpočtem oprav. Roční výše rezervy je vypočítána jako podíl rozpočtu nákladů na opravu a počtu zdaňovacích období, která uplynou od zahájení tvorby do předpokládaného termínu zahájení opravy (rok zahájení opravy se do výpočtu nezahrnuje). Doba, po kterou lze vytvářet rezervy na opravu hmotného majetku, je zákonem omezena.

Tabulka 8 – Maximální doba tvorby rezervy na opravu DHM

Odpisová skupina hmotného majetku Maximální doba tvorby rezervy 2. 3 roky 3. 6 let 4. 8 let 5. a 6. 10 let (zpracováno autorem, zdroj zákon č. 593/1991 Sb. o rezervách pro zjištění základu daně v platném znění)

Oprava musí být zahájena nejpozději ve zdaňovacím období následujícím po období, ve kterém se předpokládalo zahájení opravy. Rezerva musí být vyčerpána nejpozději do konce zdaňovacího období, které následuje po období, ve kterém byla oprava zahájena. 45

Tabulka 9 – Účtování rezerv

Účtování rezerv na opravu hmotného majetku MD D Tvorba rezervy 552 451 Čerpání rezervy 451 552 Rozpuštění rezervy 451 552 (zpracováno autorem, zdroj vnitropodnikové směrnice druţstva)

 Odpisy dlouhodobého majetku Odpisování dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku upravuje vnitropodniková směrnice. Směrnice stanovuje pravidla pro evidenci dlouhodobého majetku a jeho odepisování. Daňové odpisování: Zařazení a odpisování jednotlivých skupin dlouhodobého majetku pro účely daňového odpisování jsou dány zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmu. Dlouhodobý nehmotný majetek, jehoţ pořizovací cena je vyšší, neţ 60 tisíc Kč je odepisován rovnoměrně; odpisová sazba je 25%; doba odpisování 4 roky. Dlouhodobý hmotný majetek, jehoţ pořizovací cena je vyšší, neţ 40 tis. Kč je odpisován rovnoměrně. Je zařazen do pěti odpisových skupin.

Tabulka 10 – Odpisové sazby dlouhodobého hmotného majetku

Roční odpisová sazba odpisová doba v prvním roce v dalších letech skupina odpisování 1 4 roky 14,2 28,6 2 8 let 6,2 13,4 3 15 let 3,4 6,9 4 30 let 1,4 3,4 5 45 let 1,0 2,25 (zpracováno autorem, zdroj vnitropodnikové směrnice druţstva)

pro zvýšenou vstupní cenu 25,0 12,5 6,7 3,4 2,25

Ostatním movité věci, jejichţ vstupní cena je vyšší neţ 2 000Kč a niţší neţ 40 001 Kč, jsou odpisovány rovnoměrně; odpisová sazba je 25%; doba odpisování 4 roky. Daňové odpisy jsou vyčísleny ke konci zdaňovacího období. 46

Účetní odpisování Účetní odpisy jsou vyčísleny a účtovány jednou měsíčně. První účetní odpis zařazeného dlouhodobého majetku je proveden v měsíci následujícím po měsíci zařazení. Poslední účetní odpis vyřazeného neodepsaného majetku je účtován v měsíci, kdy je majetek vyřazen. Odpisy jsou účtovány ve prospěch účtu 551 – Odpisy a ZC DHM.

6.5 Daň z příjmu splatná a daň z příjmu odložená Po provedení inventarizací a zaúčtování všech uzávěrkových operací přistupuje druţstvo ke stanovení daně z příjmu právnických osob. Účetní hospodářský výsledek je transformován na základ daně. Transformace účetního hospodářského výsledku probíhá mimo účetní knihy a druţstvo při ní postupuje podle zákona č. 586/1992 Sb., o dani z příjmů ve znění platných předpisů. Transformace účetního hospodářského výsledku na základ daně: Účetnictví

Výnosy - 6. účtová třída - Náklady - 50. aţ 58. účtová skupina = Hrubý účetní výsledek (řádek 61 Výkazu zisku a ztráty)

Daně

Výsledek hospodaření (řádek 10 přiznání k dani PO) + daňově neúčinné náklady - daňově neúčinné výnosy + kladný rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy DHM - záporný rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy DHM = Základ daně před odčitatelnými poloţkami - ztráta let minulých - výdaje na výzkum a vývoj - dary do 5% = Základ daně transformovaný

Z transformovaného základu daně je poté zjištěna daň z příjmu právnických osob. Základ daně, zaokrouhlený na celé tisíce dolů, je vynásoben sazbou daně z příjmů právnických osob platnou v uzavíraném účetním období. Od vypočítané daně jsou odečteny slevy na dani, a to konkrétně slevy na dani za zaměstnance se zdravotním postiţením. Vypočítaná daňová povinnost je zaúčtována: 591 MD/341 D

47

 Daň z příjmu odloţená Protoţe má Jednota, spotřební druţstvo, Moravský Krumlov povinnost nechat ověřit účetní závěrku auditorem, musí účtovat o odloţené dani. Odloţená daňová pohledávka je účtována v druţstvu na základě vyloučení zdravotního a sociálního pojištění ze základu daně. Odloţený daňový závazek je účtován na základě rozdílu mezi účetní ZC dlouhodobého hmotného majetku a ZC daňovou. Vzniklý rozdíl je vynásoben sazbou daně platnou pro následující účetní období. Účtování:

Odloţená daňová pohledávka: 481 MD / 592 D Odloţený daňový závazek:

592 MD / 481 D

V případě změny sazby daně z příjmu právnických osob je zůstatek odloţené daně přepočítán sazbou daně, která bude platná v následujícím účetním období. Způsob výpočtu odloţené daně uvádí druţstvo v příloze k účetní závěrce.

6.6 Uzavření účetních knih Po zaúčtování daňové povinnosti provede druţstvo uzavření účtů neboli roční účetní uzávěrku. Tato operace je provedena za pomoci účetního softwaru. Uzavření účtů je provedeno za pomocí účtů 702 – Konečný účet rozváţný a 710 – Účet zisků a ztrát následovně: o konečné zůstatky aktivních účtů jsou převedeny na stranu Má Dáti účtu 702, o konečné zůstatky pasivních účtů jsou převedeny na stranu Dal účtu 702, o konečné zůstatky nákladových účtů jsou převedeny na stranu Má Dáti účtu 710, o konečné zůstatky výnosových účtů jsou převedeny na stranu Dal účtu 710. Zajištění bilanční kontinuity, tj. otevření účtů na začátku roku Po uzavření účetních knih provede software automaticky otevření účtů na konci roku. Pro otevírání účtů se pouţívají zůstatky aktivních a pasivních účtů zachycené na účtu 702 Konečný účet rozváţný. Ten se transformuje v účet 701 - Počáteční účet rozváţný (zrcadlovým obrácením stran). Hospodářský výsledek zachycený na konečném účtu rozváţném je zaúčtován podvojným zápisem na účet 431 - Hospodářský výsledek ve schvalovacím řízení. 48

6.7 Vypracování účetní závěrky Druţstvo má povinnost nechat ověřit účetní závěrku auditorem, a proto sestavuje výkazy v plném rozsahu. Nedílný celek účetní závěrky Jednoty, spotřebního druţstva, Moravský Krumlov tvoří rozvaha, výkaz zisku a ztráty a příloha k účetní závěrce. Je připojen i přehled peněţních toků. Podle §18 odst. 2 ZoÚ účetní závěrka obsahuje: o název účetní jednotky, o sídlo účetní jednotky, o identifikační číslo jednotky, pokud bylo účetní jednotce přiděleno, o právní formu účetní jednotky, o předmět podnikání nebo jiné činnosti, pro který byla zřízena, o rozvahový den, o okamţik sestavení účetní závěrky o podpisový záznam statutárního orgánu účetní jednotky.

6.7.1 Rozvaha Rozvaha v plném rozsahu obsahuje minimální závazný výčet informací podle vyhlášky č. 500/2002 Sb. Zobrazuje stav jednotlivých poloţek aktiv a pasiv k rozvahovému dni v celých tisících Kč. Aktiva jsou v rozvaze uváděna ve čtyřech sloupcích. V prvním sloupci brutto je celková výše aktiv nesníţená o odpisy a oprávky. Druhý sloupec korekce uvádí celkovou výši odpisů a oprávek, které se váţí k aktivům. Sloupec netto uvádí částku aktiv sníţenou o korekci. Ve čtvrtém sloupci je uveden stav netto za minulé účetní období. Hodnoty pasiv jsou uváděny za běţné a minulé účetní období. Aktiva jsou členěna na tyto poloţky: B – Dlouhodobý majetek (účtová třída 0 – Dlouhodobý majetek), C – Oběţný majetek (zásoby, krátkodobý finanční majetek, krátkodobé pohledávky), D – Časové rozlišení (náklady a příjmy příštích období).

49

Pasiva jsou členěna do tří poloţek: A. – Vlastní kapitál (základní kapitál, kapitálové fondy, rezervní fondy, nedělitelný fond a ostatní fondy ze zisku, výsledek hospodaření minulých let), B. – Cizí zdroje (rezervy, dlouhodobé závazky, krátkodobé závazky, bankovní úvěry a výpomoci), C. – Časové rozlišení (výdaje a výnosy příštích období). Následující tabulky zobrazují, které účty obsahují nesoučtové poloţky a příslušná čísla řádků výkazu rozvaha v roce 2009.

Tabulka 11 – Sloţení nesoučtových poloţek rozvahy – aktiva, rok 2009 Poloţka

řádek

účet

B.I.3.

007

Software

013

B.II.1. B.II.2. B.II.3. B.II.6. B.II.7. B.II.8. B.III.3. C.I.1. C.I.5. C.I.6. C.III.1.

014 015 016 019 020 021 026 033 037 038 049

Pozemky Stavby Samostatné movité věci a soubory … Jiný dlouhodobý majetek Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek Poskytnuté zálohy na DHM Ostatní dlouhodobé cenné papíry a podíly Materiál Zboţí Poskytnuté zálohy na zásoby Pohledávky z obchodních vztahů

C.III.6. C.III.7. C.III.8. C.III.9. C.IV.1. C.IV.2. C.I.1.

054 055 056 057 059 060 064

Stát – daňové pohledávky Poskytnuté provozní zálohy Dohadné účty aktivní Jiné pohledávky Peníze Účty v bankách Náklady příštích období

031 021 022 032 042 052 063 112, 113 132, 134,139 151 311, 315, 316, 374 341, 345 314 388 335, 378 211, 213 221, 261 381, 385

50

účet korekce 073 081 082

119

391

Tabulka 12 – Sloţení nesoučtových poloţek rozvahy – pasiv, rok 2009 Označení A.I. A.II.2. A.II.3.

řádek 069 075 076

A.III.1. A.III.2. A.IV.1. A.V. B.I.1. B.II.9. B.II.10. B.III.1. B.III.4.

080 081 083 085 088 101 102 104 107

B.III.5. B.III.6.

108 109

B.III.7. B.III.8. B.III.10. B.III.11. B.IV.1. C.I.1. C.I.2.

110 111 113 114 116 120 121

název Základní kapitál Ostatní kapitálové fondy Oceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků Zákonný fond/ Nedělitelný fond Statutární a ostatní fondy Nerozdělený zisk min. let Výsledek hospodaření běţného období Rezervy podle zvláštních předpisů Jiné závazky Odloţený daňový závazek Závazky z obchodních vztahů Závazky ke společníkům, členům druţstva, účastníkům sdruţení Závazky k zaměstnancům Závazky ze soc. zabezpečení a zdrav. pojištění Stát – daňové závazky a dotace Krátkodobé přijaté zálohy Dohadné účty pasivní Jiné závazky Bankovní úvěry dlouhodobé Výdaje příštích období Výnosy příštích období

účet 411 413 414 422 423 428 431 451 479 481 321, 325, 326 368 331, 333 336 342, 343 324 389 379 461 383 384

Účty 34. účtové skupiny jsou vykazovány podle povahy jejich zůstatku v aktivech na řádku 054 (poloţka C.III.6.) nebo v pasivech na řádku 110 (poloţka B.III.7.). Obdobně je aktivní zůstatek účtu 481 (odloţená daňová pohledávka) vykazován v aktivech na řádku 047, pasivní zůstatek účtu 481 (odloţený daňový závazek) vykazován na řádku 102 v pasivech.

6.7.2 Výkaz zisku a ztráty Jednota, spotřební druţstvo, Moravský Krumlov sestavuje výkaz zisku a ztráty v druhovém členění. Postup sestavení výkazu je uveden v příloze č. 2 vyhlášky č. 500/2002 Sb. Výkaz zisku a ztrát ukazuje, jak se vytvářel výsledek hospodaření, které činnosti měly vliv na jeho výši. Je členěn na tři části. Provozní, finanční a mimořádnou. V kaţdé části jsou porovnávány náklady a výnosy týkající se dané činnosti a vykázán příslušný výsledek (provozní, finanční a mimořádný). Údaje jsou uváděny za běţné a pro srovnání i za minulé období. Následující tabulka zobrazuje pro ilustraci tvorby výkazu obsah nesoučtových poloţek a čísla příslušných řádků výkazu zisku a ztrát druţstva za rok 2009, který je uveden v příloze č.1 k této bakalářské práci. 51

Tabulka 13 – Sloţení nesoučtových poloţek výkazu zisku a ztráty, rok 2009 Označení

řádek

text

účet

I. A

001 002

604 – trţby za prodané zboţí 504 – náklady na prodané zboţí

II.1.

005

II.3. B.I.

007 009

Trţby za prodané zboţí Náklady vynaloţené na prodané zboţí Trţby za prodej vlastních výrobků a sluţeb Aktivace

B.2.

010

Spotřeba materiálu a energie

Sluţby C.1. C.2.

013 014

C.3.

015

C.4.

016

D.

017

Mzdové náklady Odměny členům orgánů společnosti a druţstva Náklady na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění Sociální náklady

Daně a poplatky E. III.1. G.

018 020 025

IV.

026

Odpisy majetku Trţby z prodeje majetku Změna stavu rezerv a opravných poloţek v provozní oblasti a komplexních Ostatní provozní výnosy

H.

027 Ostatní provozní náklady

602 – trţby za prodej sluţeb 622 – aktivace vnitropodnikových sluţeb 501 – spotřeba materiálu 502 – spotřeba energie 511 – opravy a udrţování 512 - cestovné 513 – náklady na reprezentaci 518 – ostatní sluţby 521 - mzdové náklady 523 – odměny členům orgánů druţstva

Částka v tis. Kč 659.134 548.294 18.371 19.847 7.028 15.156 9.416 340 122 10.237 67.784 184

524 – zákonné sociální pojištění 20.659 527 – zákonné sociální náklady 528 – ostatní sociální náklady 531 – daň silniční 532 – daň z nemovitosti 533 – daň darovací 538 – ostatní daně a poplatky 551 – odpisy dlouhodobého majetku 641 – trţby z prodeje majetku 552 – tvorba a čerpání zákonných rezerv 558 – opravná poloţka k pohledávkám 644 – smluvní pokuty a penále 646 – výnosy z odepsaných pohledávek 648 – ostatní provozní výnosy 543 - dary 545 – ostatní pokuty a penále 548 – ostatní provozní náklady 549 – manka a škody 546 – odpisy pohledávek 662 - přijaté úroky 562 – nákladové úroky 668 – ostatní finanční výnosy 568 – ostatní finanční náklady 591 – daň z příjmu z běţné činnosti splatná

4.720 59 108 541 120 188 12.374 9 -1.153 -127 20 75 9.117 26 7 2.258 1357 110 11 3.035 122 508

Výnosové úroky Nákladové úroky Ostatní finanční výnosy Ostatní finanční náklady Daň z příjmů za běţnou činnost 113 - splatná Q.2. 051 Daň z příjmů odloţená 592 – daň z příjmu odloţená -350 (zpracováno autorem, zdroj výkaz zisku a ztráty za rok 2009 druţstva a KS hlavní knihy druţstva k 31 12. 2009) X. N. XI. O. Q.1.

042 043 044 045 050

Řádky označené římskou číslicí obsahují zůstatky výnosových účtů, řádky označené velkým písmenem obsahují nákladové účty. Poloţka D (řádek 017) obsahuje veškeré daně a poplatky zaúčtované jako náklad s výjimkou daně z příjmu, která je vykázána v poloţce Q (řádek 049). Poloţka G (řádek 025) zobrazuje rozdíl mezi počátečním stavem rezerv, opravných poloţek a

52

komplexních nákladů příštích období a můţe proto mít zápornou hodnotu. Zápornou hodnotu vykazuje také poloţka Q. 2 (řádek 051), protoţe došlo ke sníţení stavu odloţené daně. Výkaz zisku a ztráty dále obsahuje výpočtové poloţky, které jsou označeny znaménky „+“ a „*“. Poloţka „+“ na řádku 003 obsahuje obchodní marţi, tj. rozdíl mezi trţbami za prodej zboţí (účet 604) a náklady vynaloţenými na prodané zboţí (účet 504). Na řádku 011 vykazuje tato poloţka přidanou hodnotu. Poloţky označené „*“ vykazují provozní výsledek hospodaření (řádek 030) a finanční výsledek hospodaření (řádek 048). Mimořádný výsledek hospodaření (řádek 058) v roce 2009 druţstvo nevykazuje, protoţe nenastaly skutečnosti, které by vedly k účtování mimořádných nákladů nebo výnosů. Součet výsledků hospodaření je uveden na řádku 061 – výsledek hospodaření před zdaněním. Poloţka označená „***“ na řádku 060 – výsledek hospodaření za účetní období uvádí hospodářský výsledek upravený o daň z příjmů.

6.7.3 Příloha k účetní závěrce Přílohu k účetní závěrce vyhotovuje Jednota, spotřební druţstvo, Moravský Krumlov v plném rozsahu. V příloze jsou uvedeny významné skutečnosti a informace, které se týkají ekonomické situace druţstva, a které nelze vyčíst z rozvahy a výkazu zisku ztrát. Příloha je vyhotovena popisným způsobem a je členěna do čtyř článků. Článek I. obsahuje obecné informace, týkající se účetní jednotky: o popis účetní jednotky, identifikační údaje, seznam členů statutárních orgánů a dozorčí rady, o změny provedené v obchodním rejstříku, o popis organizační struktury druţstva, o průměrný počet zaměstnanců, výši osobních nákladů vynaloţených v běţném a minulém období. Článek II. obsahuje informace o účetnictví: o způsob oceňování majetku a závazků, o způsob uplatněný při přepočtu údajů uvedených v cizích měnách na měnu českou, o způsob stanovení odpisových plánů a pouţité odpisové metody, 53

o způsob stanovení opravných poloţek. Článek III. obsahuje doplňující údaje k rozvaze a výkazu zisku a ztráty. Podrobně rozepisuje účel a výši jednotlivých poloţek, které se týkají: o časového rozlišení a dohadných účtů, o odloţené daně, o dotace na výchovu učňů o rezervy na opravy majetku, o manka u zásob, o závazků ze spoření zaměstnanců, o závazků z půjček členů, o závazků z odpočtu DPH z uhrazených záloh. Článek IV. poskytuje podrobné informace, které se týkají: o hmotného a nehmotného majetku o finančního leasingu o hmotného majetku zatíţeného zástavním právem, o pohledávek po lhůtě splatnosti, o vlastního kapitálu o závazků po lhůtě splatnosti o výnosů z běţné činnosti.

6.7.4 Výkaz cash flow Druţstvo zhotovuje v rámci účetní závěrky také přehled peněţních toků - výkaz cash flow. Výkaz podává informaci o přírůstcích a úbytcích peněţních prostředků druţstva za běţné období v členění na oblasti provozní, investiční a finanční. K jeho sestavení byla pouţita metoda nepřímá. Výkaz zobrazuje tyto informace: o stav peněţních prostředků na začátku a na konci účetního období, o zdroje, z nichţ byly finanční prostředky získány, o kolik peněţních prostředků bylo vytvořeno, o kolik a jak bylo peněţních prostředků uţito, o v které oblasti byly vytvořeny. 54

6.7.5 Výroční zpráva Jednota, spotřební druţstvo, Moravský Krumlov sestavuje výroční zprávu podle ustanovení § 21 ZoÚ. Výroční zpráva za rok 2009 obsahuje: o základní údaje o charakteristiku vývoje druţstva v roce 2009, o informace o zaměstnancích a pracovněprávních vztazích, o informace o aktivitách druţstva v oblasti ochrany ţivotního prostředí, o předpoklad vývoje činnosti druţstva v roce 2010, o finanční výsledky roku 2009, o informace o stavu úvěrů a půjček, o finanční analýzu vybraných ukazatelů, o návrh na pouţití zisku z roku 2009. Součástí výroční zprávy je účetní závěrka 2009 a výkaz cash flow. Výroční zpráva pro rok 2009 Jednoty, spotřební druţstvo, Moravský Krumlov je přílohou č. 1 k této bakalářské práci.

6.7.6 Audit, schválení a zveřejnění účetní závěrky Ověření účetní závěrky provádí auditor, fyzická osoba zapsaná v seznamu auditorů vedeném Komorou auditorů České republiky. Auditor vydává zprávu nezávislého auditora, která obsahuje identifikaci auditovaného subjektu a auditora, období a předmět ověření, popis rozsahu provedeného auditu, výrok auditora, zprávu o výroční zprávě, datum a podpis. Účetní závěrka druţstva musí být také prověřena kontrolní komisí. Kontrolní komise je nezávislá na ostatních orgánech druţstva, odpovídá pouze členské schůzi. Provádí kontrolu hospodaření druţstva v průběhu roku a vyjadřuje se k účetní závěrce. Na základě jejího doporučení je účetní závěrka schvalována shromáţděním delegátů. Poté, co je účetní závěrka schválena statutárním orgánem, je povaţována za ukončenou. Účetní jednotka poté jiţ nesmí přidávat další účetní zápisy do jiţ uzavřených knih (§ 17 odst. 4 ZoÚ). Po schválení účetní závěrky musí druţstvo do 30 ti dnů zveřejnit závěrku v obchodním rejstříku. Jednota, spotřební druţstvo, Moravský Krumlov zveřejňuje účetní závěrku jako součást výroční zprávy.

55

Zpráva nezávislého auditora a vyjádření kontrolní komise k účetní závěrce jsou součástí výroční zprávy, která je přílohou č. 1 k této bakalářské práci.

6.8 Vyhodnocení průběhu účetní závěrky V bakalářské práci byly popsány všechny nezbytné úkony, které musí druţstvo během účetní uzávěrky a závěrky provést. Nebyly nalezeny významné nedostatky. Účetní uzávěrka má v druţstvu oproti jiným společnostem svá specifika, která však umoţňuje zákon. Řádné fyzické inventury dlouhodobého hmotného majetku, materiálu a zboţí ve velkoobchodním skladu probíhají od 1. září do 31. prosince uzavíraného roku. Inventarizace zboţí na jednotlivých prodejnách probíhají průběţně během celého roku. Jedná se o průběţné inventarizace a jsou provedeny u kaţdé prodejny alespoň jednou za účetní období. Byl zjištěn stav hotovosti a cenin k rozvahovému dni na pokladnách prodejen, konečný stav je doloţen souhrnnou sestavou. Dokladové inventarizace byly provedeny u všech rozvahových účtů a jsou doloţeny inventarizačním zápisem. Dále druţstvo provedlo všechny uzávěrkové operace nezbytné k zjištění hospodářského výsledku. Druţstvo nevykazovalo k rozvahovému dni ţádné závazky a pohledávky v cizí měně, proto nebyly účtovány kurzové rozdíly. Účetní závěrka byla vypracována v souladu s poţadavky zákona o účetnictví a vyhlášky č. 500/2002 Sb. Byl vyhotoven také výkaz cash flow, který není povinnou součástí závěrky. Výroční zpráva podává poţadované finanční a nefinanční informace. Drobný nedostatek je v příloze k účetní závěrce, kde nejsou informace o pouţitých účetních metodách uvedeny přímo. Doporučení: 1. Druţstvo vytváří k pohledávkám pouze zákonné opravné poloţky. Pohledávky jsou sice vymáhány soudní cestou a tak je v průběhu 36 měsíců vytvořena opravná poloţka v plné výši rozvahového stavu pohledávky, přesto bych doporučovala druţstvu vytvářet i účetní opravné poloţky, které by sníţení hodnoty pohledávky zobrazily v účetní závěrce reálněji. Doporučuji tedy vytvořit opravnou poloţku v prvním roce ve výši 50 % z celkové hodnoty neuhrazené pohledávky a v druhém roce vytvořit opravnou poloţku ve výši 100 %. Tvorbu účetních opravných poloţek k pohledávce ve výši 100 tis. Kč znázorňuje následující tabulka.

56

Tabulka 14 – Tvorba účetních a zákonných opravných poloţek rok

Doba po splatnosti v měsících

Tvorba zákonné opravné poloţky v %

Účetní opravná poloţka v %

částka

částka

50 % 50 000,100 % 100 000,-

1

6

2

18

3

30

20 % 20 000,50 % 50 000,80 %

4

36

100 %

-

Celkem opravná poloţka

Účtování

Zákonná opravná poloţka Účetní zápis 20 000,558/391 001 30 000,558/391 001 30 000,558/391 001 20 000,558/391 001

KS účtu 391 001 – zákonné opravné poloţky 20 000,50 000,80 000,100 000,-

Účetní opravná poloţka Účetní zápis 30 000,559 /391 002 20 000,559/391 002 30 000,391 002/559 20 000,391 002/559

KS účtu 391 002 – účetní opravné poloţky 30 000,-

50 000,-

50 000,-

100 000,-

20 000,-

100 000,-

0

100 000,-

(Práce autora) Tabulka znázorňuje tvorbu a zaúčtování účetní a zákonné opravné poloţky k pohledávce ve výši 100 tisíc Kč. Jak je vidět v prvním roce bude na účtu 559 zaúčtována částka 30 tisíc Kč, v roce druhém částka 20 tisíc Kč, coţ je rozdíl mezi účetní a zákonnou opravnou poloţkou. Tvorba účetních opravných poloţek neovlivňuje výši daně z příjmů PO, ale v případě, ţe společnost netvoří účetní opravné poloţky k pohledávkám, jsou o tyto částky zkresleny hrubé HV roku 1 a roku 2. 2. V příloze k účetní závěrce v článku II. – Informace o účetnictví, jsou uvedeny pouze odkazy na příslušné vnitropodnikové směrnice. Doporučuji druţstvu v této části přílohy uvést pouţité účetní metody přímo. Jedná se o: o způsob oceňování majetku a závazků, o způsob uplatněný při přepočtu údajů v cizích měnách na českou, o způsob odpisování dlouhodobého majetku a pouţité odpisové metody, o způsob stanovení opravných poloţek k majetku.

3. Dále doporučuji vyhotovit výkaz o změnách vlastního kapitálu. 57

Výkaz o změnách vlastního kapitálu za rok 2009, v tisících Kč – návrh. položka ZK zapisovaný ZK členské vklady Ostatní kapitálové fondy Oceňovací rozdíly Nedělitelný fond Rezervní fond Nerozdělený zisk HV ve schvalovacím řízení celkem

Počáteční zůstatek 100,0 4.817,6 7.135,3 -74,8 111.164,6 1.055,0 713,0 4.339,0 129.149,7

zvýšení 10,4 1.381,4 21,1 4.339,0 3.592,0 9344,3

snížení 144,4 0,5 4.339,0 4483,4

Konečný zůstatek 100,0 4.683,6 8.516,6 -53,7 111.165,2 1.055 5.052 3.592 134.010,7

(zpracováno autorem, zdroj hlavní kniha druţstva k 31. 12. 2009)

7 Závěr Cílem bakalářské práce bylo popsat proces účetní uzávěrky a závěrky v účetní jednotce. Při vypracování teoretické části jsem se seznámila s právním rámcem, který určuje povinnosti účetní jednotky v rámci uzavírání účetních knih. Jedním z poţadavků na účetnictví je, aby podávalo věrný a pravdivý obraz o stavu účetní jednotky. V průběhu účetního období dochází ve vypovídací schopnosti účetnictví k určitým odchylkám od stavu skutečného. Provedením účetní závěrky a zaúčtováním všech účetních případů tak, aby byl zachován akruální princip (tedy přiřazení všech nákladů a výnosů do období, s nímţ věcně a časově souvisejí) jsou tyto odchylky odstraněny a je získán pravdivý obraz o stavu účetní jednotky k rozvahovému dni. Tato skutečnost souvisí také se stanovením daně z příjmů. Při stanovení základu daně z příjmů se vychází z hospodářského výsledku, který je zjištěn porovnáním nákladů a výnosů, které časově a věcně souvisí se zdaňovaným obdobím. Kromě přiznání k dani z příjmů odevzdává účetní jednotka na finanční úřad i svou účetní závěrku. Účetní jednotka si můţe zjistit hospodářský výsledek kdykoliv během roku, provedením tkz. mezitímní účetní závěrky. V teoretické části této bakalářské práce jsou uvedeny všechny účetní operace, které musí účetní jednotka při zjišťování hospodářského výsledku provést. Informace jsem čerpala z odborné literatury a z příslušných zákonů.

58

V praktické části jsem si získané teoretické poznatky ověřila v praxi. V bakalářské práci popisuji účetní uzávěrku a účetní závěrku v spotřebním druţstvu Jednota Moravský Krumlov. Byla mi poskytnuta účetní data z roku 2009. Nejnáročnější částí účetní uzávěrky je provedení inventarizací veškerého dlouhodobého hmotného majetku, zásob, hotovosti a cenin. Popisuji způsob a termíny prováděných inventarizací. V práci popisuji způsob účtování zboţí na prodejnách. Stav zboţí je sledován v pořizovacích cenách i v cenách prodejních. Inventarizace prodejen jsou prováděny v cenách prodejních, jde o tkz. kontrolu korunou. Rozdíly v pořizovacích cenách jsou poté zjištěny pomocí průměrného procenta ocenění. Vzorec pro jeho výpočet je v práci uveden. Dále se v práci popisuji postup při sestavení účetní závěrky, kterou tvoří rozvaha, výkaz zisku a ztráty a příloha k účetní závěrce. Zmíněna je také výroční zpráva a proces auditu a schválení účetní závěrky. V závěru práce jsem účetní uzávěrku a závěrku v druţstvu vyhodnotila. Jednota, spotřební druţstvo, Moravský Krumlov provádí účetní závěrku velmi pečlivě, a proto jsem mohla navrhnout pouze menší úpravy závěrky k vylepšení její vypovídací schopnosti. Velkým přínosem pro mě byla moţnost poznat systém vedení účetnictví ve velké společnosti. Ověřila jsem si tak mnohé teoretické poznatky přímo v praxi. Za tuto moţnost vedení druţstva ještě jednou velmi děkuji.

Seznam literatury [1] AMBROŢ, J. Účetnictví a daně. Praha: Koršach,2006. 181 s. ISBN 80-86296-12-1. [2] BŘEZINOVÁ, H., ŠTOHL, P. Účetní závěrka, výklad a praktické příklady. Znojmo: Soukromá vysoká škola ekonomická, 2008. 126 s. ISBN 978-80-903414-6-8. [3] LOUŠA, F. Zákon o účetnictví v praxi. 2. aktualizované vyd. Praha: Grada Publishing, 2004. 116 s. ISBN 80-247-0807-8. [4] RYNEŠ, P. Podvojné účetnictví a účetní závěrka k 1. 1. 2010. 10. aktualizované vyd. Olomouc: Anag, 2010. ISBN 978-80-7263-580-1. 59

[5] SVATOŠOVÁ, J., TRÁVNÍČKOVÁ, J. Účtová osnova a české účetní standardy pro podnikatele. Olomouc: Anag, 2004. 279 s. ISBN 80-7263-249-3. [6] ŠTOHL, P. Podvojné účetnictví pro střední školy a pro veřejnost: 2 díl. 9. upravené vyd. Znojmo: Vzdělávací středisko Ing. Pavel Štohl, 2007. ISBN 978-80-9031915-1-2. [7] Kolektiv autorů. TPA HORWATH NOTIA AUDIT. Podvojné účetnictví 2009. 16. vyd. Praha: Grada Publishing, 2009. 224 s. ISBN 978-80-2930-5.

Vnitropodnikové předpisy Jednoty, s. d. Moravský Krumlov. Zákon č. 563/1991 Sb. o účetnictví ve znění platných předpisů. Vyhláška č. 500/2002 Sb.; kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb. České účetní standardy pro podnikatele. Zákon č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů ve znění platných předpisů. Zákon č. 593/1992 Sb. o rezervách pro zajištění základu daně z příjmů ve znění platných předpisů.

Pouţité zkratky: ZoÚ ……………. zákon o účetnictví s.d……………….spotřební druţstvo DHM…………….dlouhodobý hmotný majetek ZK………………základní kapitál ZC……………….zůstatková cena MC……………….maloobchodní cena NC……………….nákupní cena HV………………hospodářský výsledek

60

Seznam tabulek: Tabulka 1 – Účtování inventarizačních rozdílů u dlouhodobého majetku ............................... 34 Tabulka 2 - Účtování inventarizačních rozdílů u materiálu .................................................... 35 Tabulka 3 – Účtování inventarizačních rozdílů u zboţí VO Skladu ........................................ 35 Tabulka 4 – Účtování inventarizačních rozdílů u zboţí na prodejnách ................................... 38 Tabulka 5 – Účtování inventarizačních rozdílů u finančního majetku ..................................... 39 Tabulka 6 – Tvorba zákonných opravných poloţek k pohledávkám ....................................... 44 Tabulka 7 – Účtování odpisů pohledávek ................................................................................ 45 Tabulka 8 – Maximální doba tvorby rezervy na opravu DHM ................................................ 45 Tabulka 9 – Účtování rezerv .................................................................................................... 46 Tabulka 10 – Odpisové sazby dlouhodobého hmotného majetku ............................................ 46 Tabulka 11 – Sloţení nesoučtových poloţek rozvahy – aktiva, rok 2009 ............................... 50 Tabulka 12 – Sloţení nesoučtových poloţek rozvahy – pasiv, rok 2009 ................................. 51 Tabulka 13 – Sloţení nesoučtových poloţek výkazu zisku a ztráty, rok 2009 ........................ 52 Tabulka 14 – Tvorba účetních a zákonných opravných poloţek ............................................ 57

Seznam příloh: Příloha č. 1 – Výroční zpráva společnosti Jednota, spotřební druţstvo, Moravský Krumlov

61