Tweede Kamer der Staten-Generaal
2
Zitting 1976-1977
14053
Wijziging van de regeling van de inkomstenbelasting met betrekking tot het belasten van rente begrepen in kapitaalsuitkeringen uit levensverzekeringen
Nr. 6
BIJLAGE BIJ DE M E M O R I E V A N A N T W O O R D
Bijlage I Schema Leeftijd verzekerde (man) Duur verzekering Duur premiebetaling
31 jaar 15 jaar 6 jaar
f f f
Jaarpremie Verzekerd kapitaal Prognose 8% - %% = T/2%)
51 788 432 632 696 435
Overzicht op prognosebasis Jaar
Afkoopwaarde
Polisbelening Betr. jaar
Totaal 1 2 3 4 5
f
45 621 95615 150 344 210 194 275 592
f
32 85 139 195 251
Rente van — belening
247 517 829 204 664
6 7 8 9 10
348 373 400 430 464
603 118 469 932 791
309 229 315119 321 125 327 248 333 491
11 12 13 14 15
502 543 589 640 696
321 888 819 528 435
339 346 352 359 366
856 346 963 709 587
f
32 247 53 270 54312 55 375 56 4 6 0
f
2 580 6 841 11 186 15616 20 133
Belasting besparing IB66%
Belasting besparing VB8°/„„
Te betalen (bruto)
f
f
f
1 4 7 10 13
703 515 383 307 288
418 844 1 279 1 722 2 173
22 1 2 1 ' 5 359 8 662 12 029 15461
565 890 006 123 243
24 25 25 26 26
738 210 690 180 679
16 16 16 17 17
327 639 955 279 608
2 2 2 2 2
634 681 729 778 828
18 19 19 20 20
961 320 684 057 436
6 365 6 490 6617 6 746 6 878
27 27 28 28 29
189 708 237 777 327
17 18 18 18 19
945 287 636 993 356
2 2 2 3 3
879 931 984 038 093
20 21 21 22 22
824 218 620 031 449
57 5 6 6 6
waarvan f 20 000 uit eigen middelen.
Tweede Kamer, zitting 1976-1977, 14 053, nrs. 5-6
39
Bijlage II
Overzicht van de inkomstenbelastingaspecten van kapitaalsuitkeringen uit levensverzekering in de landen van de EEG alsmede in Noorwegen, Zweden, Canada en de Verenigde Staten Dit overzicht is beperkt tot door particulieren g e n o t e n uitkeringen en betaalde premies ter zake van kapitaalsuitkeringen. Verzekeringen die verband h o u d e n met de berekening van w i n s t uit o n d e r n e m i n g of van i n k o m s t e n uit dienstbetrekking zijn b u i t e n b e s c h o u w i n g gelaten. België De w e t kent v o o r zover na te gaan geen regeling v o o r kapitaalsuitkeringen in geval geen premies zijn afgetrokken. Vermoedelijk blijven deze uitkeringen geheel onbelast, aangezien er geen wettelijke bepalingen zijn w a a r o p m e n een dergelijke belastingheffing zou kunnen baseren. Krachtens artikel 54 v a n het Belgische Wetboek van de lnkomstenbelastingen (WIB) kunnen premies v o o r levensverzekering, ongeacht of een rente of een kapitaal verzekerd w o r d t , afgetrokken w o r d e n van de bedrijfsinkomsten v a n de belastingplichtige, indien aan de v o l g e n d e v o o r w a a r d e n w o r d t v o l daan: a. de p r e m i e s t o r t i n g e n m o e t e n werkelijk en definitief gedaan zijn, dat w i l zeggen er m o e t geen m o g e l i j k h e i d zijn dat de belastingplichtige de premies t e r u g v o r d e r t anders dan in de v o r m van de uitkering van een rente of kapitaal, zoals bepaald in het contract, of in de v o r m van een a f k o o p s o m ; b. d e p r e m i e s m o e t e n betaald w o r d e n aan in België gevestigde levensverzekeringsmaatschappijen (eventueel aan buitenlandse maatschappijen die v a n de Belgische o v e r h e i d t o e s t e m m i n g hebben verkregen in België te opereren); c. het contract moet uitsluitend het leven verzekeren van de belastingplichtige die het heeft afgesloten (dus contracten die het leven van een derde verzekeren of die het leven van t w e e personen verzekeren geven geen recht o p premieaftrek); d. het contract m o e t e e n m i n i m u m looptijd van 10 jaar hebben (deze v o o r w a a r d e geldt niet w a n n e e r uitsluitend het overlijdensrisico gedekt wordt); e. de belastingplichtige m o e t bij het afsluiten van het contract jonger zijn dan 65 jaar indien het een m a n betreft en jonger dan 60 jaar indien het een v r o u w betreft; f. indien het contract voorziet in het toekennen van een rente of kapitaal bij leven mag deze t o e k e n n i n g niet plaats v i n d e n v o o r d a t de belastingplichtige de leeftijd van 65 jaar heeft bereikt indien het een m a n betreft, en de leeftijd van 60 jaar indien het een v r o u w betreft; g. het contract m a g uitsluitend w o r d e n afgesloten ten bate van de echtgenoot of echtgenote of van b l o e d v e r w a n t e n tot de tweede graad van de belastingplichtige. Voor de aftrekbaarheid v a n de premies geldt een limiet. Deze bedraagt m a x i m a a l 45 000 Bfrs., maar n o o i t meer dan 15% van de eerste 15 000 Bfrs. van het bedrijfsinkomen v e r m e e r d e r d met 6 % van de rest. De regeling is facultatief, dat w i l zeggen de belastingplichtige mag van de aftrek van de premies afzien, hetgeen bepaalde consequenties met zich mee brengt ten aanzien van de belastbaarheid van de uitkeringen. De n o r m a l e gang van zaken zal w e l zijn dat de belastingplichtige de premies aftrekt, in welk geval de uitkering steeds belast is. Betreft het een rente dan w o r d t deze rente als bedrijfsinkomen in de personenbelasting (inkomstenbelasting) betrokken (WIB artikel 32 bis). Betreft het een kapitaalsuitkering dan w o r d t deze op g r o n d van artikel 92 (1 )(1') tot een rente herleid en eveneens als bedrijfsinkomen belast. Deze fictieve rente (die jaarlijks bij het i n k o m e n geteld dient te w o r d e n ) bedraagt een zeker percentage van het kapitaal, afhankelijk van de leeftijd van de genieter.
Tweede Kamer, zitting 1 9 7 6 - 1 9 7 7 , 1 4 053, nrs. 5-6
40
Indien de belastingplichtige de premies niet aftrekt dan is een eventueel uitbetaalde rente niet belast als bedrijfsinkomen. Dit v i n d t m e n niet expliciet in de w e t maar blijkt uit de ambtelijke praktijk. Het feit dat de rente niet als bedrijfsinkomen w o r d t belast, betekent niet dat er in het geheel geen inkomstenbelasting v e r s c h u l d i g d is: in dat geval w o r d t een rentebestanddeel als «inkomsten en opbrengsten uit roerende goederen en kapitalen» belast. Artikel 11 (6°) WIB bepaalt dat tot deze i n k o m sten b e h o r e n : «inkomsten die begrepen zijn in lijfrenten of tijdelijke renten, pensioenen uitgezonderd, na 1 januari 1962, onder bezwarende titel aangelegd ten laste van enigerlei in België of in het buitenland gevestigde rechtspersonen of o n d e r n e m i n g e n » . Denemarken Uitkeringen uit kapitaalsverzekeringen zijn geheel belastingvrij. Betaalde premies zijn aftrekbaar tot een m a x i m u m van Kr. 3000 per jaar. Duitsland Als regel geldt dat de rente begrepen in kapitaalsuitkeringen uit levensverzekering tot de i n k o m s t e n uit v e r m o g e n w o r d t gerekend. Tot de rente behoort niet alleen de rekenrente die aan de tarieven ten g r o n d s l a g ligt, maar ook al hetgeen daarnaast w o r d t g e n o t e n in de v o r m van aandelen in de w i n s t of overrente. Vrijgesteld is evenwel de rente uit verzekeringen waarvoor de p r e m i e in beginsel als «Sonderausgabe» v o o r aftrek in a a n m e r k i n g k w a m , mits het rente betreft die is begrepen in de uitkering bij expiratie van de polis, dan wel bij afkoop na een l o o p t i j d van minstens 12 jaren (§ 20 Abs. 1Ziff.6EStG). De premies voor bepaalde verzekeringen zijn als «Sonderausgabe» aftrekbaar, mits zij niet middellijk of o n m i d d e l l i j k met geleend geld zijn betaald (§ 10 Abs. 2 Ziff. 1 E St G) en slechts v o o r zover zij een forfaittaire «verzorgingsaftrek» te boven gaan en dan tot een bepaald m a x i m u m (§ 10c Abs. 2 en 3 E St G). De verzekeringen waar het hier o m gaat zijn, v o o r w a t kapitaalverzekeringen betreft, kapitaalverzekeringen met periodieke premiebetaling en m e t e e n looptijd van minstens 12 jaren, niet zijnde « f o n d s g e b o n d e n verzekeringen» (§ 10 Abs, 1 Ziff. 2b E St G). Uit het v o o r g a a n d e v o l g t dat geen premieaftrek mogelijk is en het rentebestanddeel in de uitkering belast is bij - koopsompolissen; - f o n d s g e b o n d e n verzekeringen (bij voorbeeld o p aandelenbasis); - premiepolissen met een feitelijke l o o p t i j d van 12 jaren of korter; Indien de uitkering belast is geldt daarvoor het g e w o n e tarief Engeland Kapitaalsuitkeringen uit levensverzekering zijn vrijgesteld van i n k o m s t e n belasting. Dergelijke kapitaalsuitkeringen zijn in het algemeen ook vrijgesteld van «capital gains tax», mits de gerechtigde tot de uitkering de oorspronkelijke verzekeringnemer is of de polis o m niet van deze laatste heeft verkregen. Heffing van capital gains tax v i n d t derhalve alleen plaats w a n neer de oorspronkelijke verzekeringnemer zijn rechten uit de polis aan een derde heeft verkocht. Bij uitkering w o r d t alsdan bij deze verkrijger belasting geheven over het verschil tussen uitkering enerzijds en k o o p s o m plus premies anderzijds. Er is een zeer beperkte aftrek van betaalde levensverzekeringspremies mogelijk. De aftrek is in de eerste plaats beperkt tot een bedrag aan premies van ten hoogste één zesde van het belastbaar i n k o m e n . Voorts is de premie niet zonder meer aftrekbaar bij de berekening van het belastbaar i n k o m e n , doch de verschuldigde belasting w o r d t v e r m i n d e r d met 17,5% (50% van de «basic rate income tax» ad 35%) van de v o o r aftrek in aanmerking komende premies.
Tweede Kamer, zitting 1976-1977, 14 053, nrs. 5-6
41
Ten slotte moeten de verzekeringen aan bepaalde voorwaarden voldoen, welke voornamelijk gesteld zijn om misbruik te voorkomen. Frankrijk Voor zover na te gaan zijn kapitaalsuitkeringen uit levensverzekeringen geheel onbelast. Aftrekbaarheid van de premies wordt in beginsel slechts toegestaan indien de belastingplichtige een kapitaalsom verzekert die bij zijn leven tot uitkering komt en het contract een looptijd heeft van tenminste 10 jaar. Geen aftrek is derhalve mogelijk indien het gaat om een uitkering van een kapitaal bij overlijden. Op deze regel bestaan twee uitzonderingen. In de eerste plaats staat de administratie buiten de wet om toe, dat premies worden afgetrokken voor gemengde verzekeringen waarbij een kapitaal bij overlijden wordt uitgekeerd. Als eis wordt gesteld dat het aldus verzekerde kapitaal bij overlijden niet meer bedraagt dan 4 maal het kapitaal dat tot uitkering komt bij leven wanneer althans dit overlijden «normale» oorzaken heeft. Een hogere uitkering bij overlijden mag bedongen worden indien het gaat om exceptionele oorzaken, zoals bij voorbeeld een verkeersongeluk. In de tweede plaats zijn wel aftrekbaar premies met betrekking tot een levensverzekering die ten doel heeft bij het overlijden van de ouder financiële bescherming te verlenen aan een gehandicapt kind. In beide gevallen, dat wil zeggen zowel voor de normale regeling waarbij aftrek wordt toegestaan voor een uitkering bij leven als bij de gemengde verzekering en de aftrekregeling indien het een gehandicapt kind betreft, geldt een limiet die gelijkluidend is maar wel cumulatief. Ierland De regeling voor kapitaalsuitkeringen uit levensverzekering is voor Ierland praktisch identiek aan die in Engeland, met dien verstande, dat voor de aftrek voor betaalde premies iets andere bepalingen bestaan. Zo is de aftrek net zoals in Engeland beperkt tot een bedrag aan jaarlijkse premies van één zesde van het inkomen (doch in Ierland met een maximum premiebedrag van£ 1000). Voorts worden premies niet in aanmerking genomen voorzover zij groter zijn dan 7% van het verzekerde kapitaal (per polis bezien), terwijl in Ierland een groter gedeelte van de premie aftrekbaar is, nl. twee-derde t.o. 17,5% in Engeland. Italië De wijze waaop een kapitaalsuitkering wordt belast, wordt in de wet in het geheel niet aangeduid. Ook de handboeken, die de nieuwe, sinds 1974 bestaande, belastingwetgeving uiteenzetten, bespreken kapitaalsuitkeringen uit levensverzekering niet. In de gezaghebbende publikatie «Bollettino Tributario d'lnformazioni van 15 november 1975 is deze vraag aan de orde gesteld in een speciale vragenrubriek. De redactie van het blad sprak als haar mening uit, dat een dergelijke uitkering geen onbelaste kapitaalsverkrijging is, doch inkomen, dat niet apart in de wet genoemd wordt, maar belast is op grond van artikel 80 van Decreet nr. 597, welk artikel alle inkomsten, die niet uidrukkelijk in de wet genoemd zijn, onderwerpt aan de inkomstenbelasting. In deze opvatting zal derhalve de gehele uitkering tot het belastbare inkomen gerekend worden, zowel voor wat betreft de progressieve inkomstenbelasting als voor de plaatselijke inkomstenbelasting. Premies voor levensverzekering zijn aftrekbaar (artikel 10, Decreet nr. 597). Luxemburg Artikel 115 (17) van de Inkomstenbelastingwet stelt kapitaalsuitkeringen uit levensverzekering vrij, waarbij levensverzekering omvat; een verzekering die verkeert in geval van leven, van dood, alsook een gemengde verzekering.
Tweede Kamer, zitting 1976-1977, 14 053, nrs. 5-6
42
Als «dépenses spéciales» zijn o.g.v. artikel 111 aftrekbaar: premies betaald voor verzekeringen welke uitkeren in geval van leven, dood, ongeval, invaliditeit, ziekte en aansprakelijkheid. Premies die direct of indirect betaald worden uit een daartoe opgenomen lening zijn echter niet aftrekbaar, tenzij de verzekeringsovereenkomst langer dan vijf jaar geleden afgesloten werd en de premies qua hoogte en periodiciteit gelijk blijven, of indien de verzekeringsovereenkomst werd afgesloten ter verzekering van de terugbetaling van een lening welke werd opgenomen ter aanschaffing van bepaalde goederen (bedrijfsmiddelen, woonhuis). In geval van een verzekering die uitkeert bij leven, zijn de premies slechts aftrekbaar indien de overeenkomst voor ten minste tien jaren is aangegaan. De premies mogen slechts afgetrokken worden tot een bepaald maximum, afhankelijk van de gezinssamenstelling. ledere handeling, zoals bij voorbeeld afkoop of overdracht van een polis, ten gevolge waarvan het aftrekbare karakter van reeds in vroegere jaren afgetrokken premies verloren gaat, leidt tot een herziening van de aanslag over de desbetreffende jaren. Noorwegen Uitkeringen uit kapitaalsverzekeringen zijn in beginsel geheel vrijgesteld van inkomstenbelasting. Over eenmalige uitkeringen, uit verzekeringen waarvoor de premie aftrekbaar was is echter wel inkomstenbelasting verschuldigd. Premies met betrekking tot kapitaalsverzekeringen zijn niet aftrekbaar. Wel wordt een belastingaftrek gegeven voor dergelijke premies, ter grootte van 35% (voor 1977: 40%) van de betaalde premie tot een maximaal premiebedrag van Kr. 1400 voor ongehuwden en Kr. 2800 voor gehuwden. Deze belastingaftrek welke per 1975"in de plaats is gestreden van een beperkte inkomensaftrek geldt tevens voor inlegging op spaarrekeningen en is in feite te beschouwen als een spaarpremie, waarbij bevoorrechting van levensverzekering t.o. zelf sparen wordt voorkomen, en waarbij de netto premie onafhankelijk is van de hoogte van het inkomen van de belastingplichtige, met dien verstande dat de belastingaftrek beperkt is tot de verschuldigde belasting. Zweden Uitkeringen uit kapitaalsverzekeringen zijn geheel belastingvrij. Betaalde premies zijn beginsel niet aftrekbaar, doch een aftrek van Kr. 250 (ongehuwden) of Kr. 500 (gehuwden) wordt verleend ten aanzien van dergelijke en enkele andere verzekeringspremies. Canada Section 12 (1) c van de IncomeTax Act bepaalt dat ontvangen interest belastbaar is als inkomsten uit onderneming of uit vermogen. Section 16 (1) bepaalt dat ingeval van zogenaamde blended payments, waar een deel van de ontvangsten beschouwd kan worden als (terug-)betaling van kapitaal, een ander deel echter als interest of een andersoortige inkomst, dit laatste deel inkomsten uit vermogen vormt. Section 148 geeft onder 1 (a) de grondregel betreffende een kapitaalsuitkering uit levensverzekering. Algemeen gesteld kan gezegd worden dat het bedrag - in welke vorm ook - dat ontvangen wordt boven de kostprijs belast is, behoudens bij uitkeringen ten gevolge van overlijden. De premies van bovengenoemde verzekeringen zijn niet aftrekbaar. In alle bovengenoemde gevallen van ontvangst van een kapitaalsuitkering wordt niet een speciaal tarief toegepast, maar kan door middel van middeling verzachting van belastingdruk worden verkregen overeenkomstig section 118 van de wet.
Tweede Kamer, zitting 1976-1977, 14 053, nrs. 5-6
43
Deze middeling is toegestaan indien het inkomen in een bepaald jaar 10 procent hoger is dan in het onmiddellijk voorafgaande jaar en 20 procent hoger dan het gemiddelde van de vier onmiddellijk voorafgaande jaren. Verenigde Staten van Amerika Indien een som wordt uitbetaald op grond van een kapitaalverzekering, die uitkeert na verloop van een bepaalde tijd en niet bij de dood van de verzekerde, is het bedrag dat gelijk is aan de som van alle betaalde premies, niet belast, en het restant wordt begrepen in het belastbare inkomen, en normaal belast. In het algemeen zal de som, die een begunstigde ontvangt bij de dood van de verzekerde, geheel vrijgesteld zijn van inkomstenbelasting. Premies voor een levensverzekering (life insurance or endowment contract) zijn niet aftrekbaar.
Tweede Kamer, zitting 1976-1977,14 053, nrs. 5-6
44