TUDOMÁNYOS DIÁKKÖRI DOLGOZAT. A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései

Budapesti Műszaki és Gazdaságtudományi Egyetem Gazdaság- és Társadalomtudományi Kar Pénzügyek Tanszék Műszaki menedzsment PhD Program

TUDOMÁNYOS DIÁKKÖRI DOLGOZAT

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései

KÉSZÍTETTE: MADARASINÉ SZIRMAI ANDREA

2005. OKTÓBER


TARTALOMJEGYZÉK 1.

Absztrakt

1

2.

Bevezetés

1

3.

A környezetvédelem érdekében alkalmazott szabályozási formák

2

4.

A környezeti-adók hatékonyságának problematikája

3

4.1 A környezeti adó és az egyéni felelősség kapcsolata

3

4.2 A környezeti-felelősség alapú adó-modell

6

4.3. Konklúzió a környezeti adózás elméleti ismereteihez

10

5.

Környezetszabályozás kiemelt elemei és tapasztalatai az Egyesült Királyságban és Dániában

10

5.1. A főbb környezetei adók célja és hatékonysága az Egyesült Királyságban

6.

11

5.2 A környezeti adóreform folyamata Dániában

13

5.3. A környezeti-adók tapasztalatai

14

5.4. Konklúzió a környezeti adók tapasztalataihoz

15

A környezet és a számvitel kapcsolata

17

6.1. A környezeti számvitel nemzetgazdasági szintje

18

6.2. Konklúzió a nemzetgazdasági szintű mutatókhoz

21

6.3 A környezeti számvitel vállalati szintje

22

6.4 A vállalati szintű környezeti számvitel információinak megjelenése a pénzügyi számvitelben

24

6.4.1

Közvetlen szabályozás: normák

25

6.4.2

Közvetett szabályozás: adók

26

6.4.3

Közvetett szabályozás: támogatások, szubvenciók

27

6.4.4

Közvetett szabályozás: szennyezési jogok piaca

28

6.5 A környezeti számvitel információkra vonatkozó egyéb szabályok és közzétételi kötelezettségek

31

6.6 Konklúzió a vállalati szintű környezeti számvitel pénzügyi számviteli területéhez 7.

Összefoglalás

Szakirodalom

33 34 35

2


1.

Absztrakt

A dolgozat első részében azt vizsgálom, arra keresem a választ, hogy mitől függ a környezeti adózás sikere. Valóban olyan egyszerű, hogy az adó bevezetésre kerül, azt a társadalom, vállalkozások megfizetik, és ezzel a környezet szennyezésének költsége nemzeti szinten fedezetet talált? Milyen tényezők hatnak a környezeti-adó sikerességére? Kizárólag a jó adózási rendszer kialakítása? Megpróbálok rámutatni arra, hogy ennél sokkal bonyolultabb kérdésről van szó. Nem szabad megfeledkezni az adózás elfogadottságának szintjéről, arról, hogy az adó éppen ellenkező hatású lehet a társadalom felfogásában, mint a bevezetésének a célja volt. A rendelkezésemre álló szakcikkek és egyéb szakkönyvek tanulmányozása alapján célom azonosítani az adóhatékonyság lehetséges akadályait, az egyén környezet iránti felelősségének számbavételét az adó mértékének meghatározásához, a környezeti minőség kalkulálhatóságát. Az elméleti ismeretanyag után az Egyesült Királyság és Dánia példája alapján törekszem rávilágítani arra, hogy az elméletben felvetett kételyek és megoldások a gyakorlatban is alkalmazhatóak, elfogadva, illetve kezelve azt a tényt, hogy a kiszámított adatok becsléstartalma és így kockázata magas lehet. A dolgozat második részében a környezetpolitikai gazdasági szabályozók számviteli megjelenésével foglalkozom. Vizsgálatom középpontjában az áll, hogy a pénzügyi számvitel hogyan tudja elősegíteni a környezet-felhasználás költségeinek bemutatását, mérését, a környezeti gazdasági szabályozók milyen hatást gyakorolnak a vállalkozás vagyonára és eredményére, részletesen bemutatva a szennyezési jogok, kibocsátási egységekkel való kereskedelem számviteli aspektusait.

2.

Bevezetés

A környezet jelentősége és az ezzel kapcsolatos problémák a XX. század második felében tudatosodtak a közvéleményben. Először csak a tudósok körében vált egyre nyilvánvalóbbá, hogy képesek vagyunk tönkretenni, elpusztítani, lakhatatlanná tenni életterünket, felfigyeltek a gazdasági növekedés, a jelenlegi környezeti tendenciák tarthatatlanságára. A Római Klub és az ő megrendelésükre Meadows és társai által készített „A növekedés határai” című tanulmány volt az első olyan mű 1972-ben, amikor a szélesebb körben, a politika, a média és a társadalom is tudomást szerzett az ügyről és annak jelentőségéről. A későbbiekben megfogalmazódik a fenntarthatóság eszméje, afféle általános irányelvként, amely kimondja, hogy ne éljük fel a jövő generációk lehetőségeit ma, vagyis a fenntartható társadalom az, „amely képes nemzedékeken át fennmaradni, amely elég előrelátó, elég rugalmas és elég bölcs ahhoz, hogy ne ássa alá saját fizikai vagy társadalmi éltető rendszerét.”1

1

Donella és Denis Meadows (2000.) idézi: Szlávik János (2005.)

3

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései A környezet, védelmének ügye tartósan előtérbe került, a veszélyre figyelmeztető felhívások és a szélsőséges ideológiák mellett megjelentek a megoldást kereső kutatók, a tényleges elemzések mikro- és makroszinten. A közgazdaságtanban egyes gondolkodók alternatív elméleteket dolgoznak ki, megszületik az ökológiai közgazdaságtan, az öko-számvitel, egyre többen foglalkoznak a felelősség és az etika kérdéseivel. Ugyanakkor még ma sem tudunk egyértelmű, és mindenki által, általánosan elfogadott választ adni arra, hogy a környezet felé fordulásnak, a megújulás iránti igénynek és a környezet iránti felelősségérzet reneszánszának, mint komplex jelenségnek, mi lényege. Gladwin szellemes írásában2 egy indiai tanmesére építve fejti ki gondolatait. A tanmesében hat vak együttesen szeretné meghatározni, hogy milyen az elefánt. Mindenki más „látott” benne, attól függően, hogy az elefánt melyik részét tapogatták: aki az ormányát tapintja, annak olyan mint a kígyó, aki az agyarát, dárdaszerűnek minősíti stb. Gladwin szerint a „zöldülés”, a környezeti-felelősség jelenségét illetően a tudós professzorok is vakok, mert saját szakterületük szemléletét helyezik előtérbe, sőt gyakran fogadják el egyetlen üdvözítő és követendő megközelítésnek. A filozófus, az emberközpontú rendszertől az ökocentrikus rendszer felé való elmozdulást hangsúlyozza, az ökológus az ökoszisztémák épségének megóvását hirdeti, a közgazdász az externáliák internalizálási törekvéséről elmélkedik. A tanmese napjainkra vonatkozó végkövetkeztetése az lehetne, hogy a környezeti kérdések boncolgatásakor nem elegendő a részek elkülönített vizsgálata, analizálása, hanem a környezet rendszerét és hatásait átfogóan kell kezelni, szintetizálni kell.

3.

A környezetvédelem érdekében alkalmazott szabályozási formák

Az adózási és a számviteli problémák, kérdések feltárása és megvitatása előtt röviden tekintsük át a környezet-politika által alkalmazott gazdasági szabályozási formák közül a legelterjedtebb módszereket. Az ún. Pigou-féle adó szerint a szennyezőre a termeléssel okozott kár alapján vetnek ki adót, úgy tekinthető, mint a szennyezésért fizetendő ár. A Pigou-féle adó mai megfelelője a termékdíj. Ezt olyan termékekre vetik ki, amelyek a termelés, fogyasztás vagy értékesítés folyamatai során veszélyesek a környezetre, környezeti problémákat okozhatnak jellegük vagy mennyiségük alapján. Sokkal hatékonyabb az adó, ha azt nem a termelés egységére 2

Gladwin gondolatai, Vállalati környezet-menedzsment, BKE, 1997, 7. oldal alapján

4

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései vetítik, hanem a szennyezés egységére, ez az ún. szennyezés kibocsátás egységére kivetett adó. Ezen adónál minden szennyező a kibocsátás minden egysége után díjat fizet, ezzel ösztönözve a szennyező anyagok kibocsátásának ösztönzésére a kibocsátót. A támogatások, szubvenciók nyújtásakor a szennyező támogatásban részesül, hogy szennyezést csökkentő intézkedéseket és beruházásokat hajtson végre. A betétdíjak rendszere mindenki által jól ismert: betétdíjat számítanak fel a potenciálisan szennyező termékeknél, amelyet visszatérítenek akkor, ha a terméket visszaviszik a tárolóba, kezelőhelyre vagy az újra-feldolgozó, újra-hasznosító helyre. A betétdíj visszafizetésével a helyes környezeti magatartást jutalmazzák. A szennyezési jogok rendszerének lényege, hogy az imissziós normák – megengedhető szennyezettségi szint – alapján megállapításra kerülnek a szennyezőre vonatkozó ún. emissziós normák. A szennyezés kibocsátás befolyásolásához az állam a szennyezési jogok értékesítésének módszerét alkalmazhatja. A környezeti felelősségbiztosítás két típusa ismert. A kötelező környezeti felelősségbiztosítás célja, hogy kártalanítsa az olyan károsultakat, akiknek a kártérítés a törvény előírásai alapján jogosan járna, de a kártérítési követelést nincs kitől behajtani, mert a károkozó nem ismert, vagy fizetésképtelen, stb. Az önkéntes környezeti felelősségbiztosítás a veszélyes tevékenységet folytató gazdálkodók környezeti kockázatát csökkenti. A következőkben a fenti gazdasági szabályozók közül kiemelem az adóztatás eszközét, és azt vizsgálom, hogy ez megfelelő hatékonyságú-e a környezetvédelmi célok eléréshez, milyen szempontok vehetők figyelembe az adó kivetésekor, és a gyakorlati tapasztalatok, hogyan támasztják alá a környezeti-adózás elfogadottságát, sikerességét.

4.

A környezeti-adók hatékonyságának problematikája

4.1

A környezeti adó és az egyéni felelősség kapcsolata

Az adózásnak, mint a környezeti-gazdaságpolitika eszközének az elsődleges célja, hogy a környezet védelmére ösztönözze mind a fogyasztókat, mind az előállítókat, azaz az adó alkalmazása végső soron egy viselkedésre való ösztönzést mutat. Természetesen nem szabad megfeledkezni a költségvetési bevételeket növelő jellegéről sem.

5

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései A környezeti adók típusainak kidolgozásakor a szakemberek, a törvényalkotók számos szempontot figyelembe vesznek: -

ösztönző hatás: o a termék költségének-, illetve árának változása az adó bevezetésével csökkentené a szennyező termékek termelését, fogyasztását o új, környezetkímélő technológia bevezetése az adófizetés elkerülése érdekében o adódifferenciálás: a környezetbarát termék ára kedvezőbb o adókedvezmények: technológia újítás esetén adót, adóalapot csökkent

-

redisztributív hatás: az összegyűjtött adókat, díjakat a szennyező támogatás formájában visszakapja, vagy a szennyező kibocsátások megtisztításának költségeit fedezi

3

mennyire befolyásolja az adó a jövedelmezőségi, illetve jóléti szintet, stb.

Felvetődik azonban az a kérdés, hogy az adórendszer kidolgozásakor, illetve gazdasági

elemzések készítésekor mennyire kerül előtérbe a gazdasági szereplők felelősségének kérdése, csak és kizárólag az adózással való kapcsolatuk révén, más szempontokat figyelmen kívül hagyva. Az adók magukba foglalnak egyfajta felelős viselkedést. A környezeti felelősség meghatározható-e függetlenül az adózástól, milyen jellegű a felelősség és az adózás kapcsolata? Érdemes növelni az adókat a környezetvédelem ösztönző hatásának reményében? Számos ország igen speciális adózási rendszert alkotott a környezet-terhelésének megadóztatására, azzal a céllal, hogy az adózás rendszerén keresztül vegyék fel a harcot a szennyezés növekedésével és a szennyező termékek túlzott fogyasztásával szemben. Az adók hatására a fogyasztás és a termelés visszafogottabbá válik, így a környezet terhelése csökken. Ez az érvelés azonban egy olyan elméleten alapszik, ahol a fogyasztó és a termelő kizárólag az állam lépéseire reagál: „magas az adó, kevesebbet termelek, fogyasztok”. A felelősségteljes viselkedés lehetőségével ezek az elvek nem számolnak. A következőkben bemutatott modellben elkülönítésre kerül a környezeti felelősségteljes viselkedés és az adózáshoz való hozzáállás. A probléma a tapasztalatok szerint az, hogy az egyén azzal, hogy megfizeti az adót, úgy érzi, hogy mentesült a környezeti felelősség alól.

3

A dolgozat gondolatmenetének alapját az Enviromental responsibility versus taxation (D. Bazin, J. Ballet, D.Touahri, Ecological Economics, 2004.) szakcikk feldolgozása jelenti.

6

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései „Megfizetem az adót, azaz fogyasztok, és ez környezetszennyezést okoz.” Ebben a logikában az adózást úgy kezelik a gazdasági szereplők, mint egy engedélyt a szennyezésre. Ugyanakkor ez nem azt jelenti, hogy az egyén nem felelős. Az egyén korlátokat szab magának a környezetszennyezést illetően, és így ezáltal egy felelős magatartásformát alakít ki és alkalmaz. Ebből már könnyen belátható, hogy a felelős viselkedés egyértelműen különválasztható az adózás hatásától, sőt az adózásnak a felelősséget háttérbeszorító hatása lehet. Levonható-e

az

következtetésként,

hogy

az

adóemelés

a

környezet

fokozottabb

szennyezéséhez, felhasználásához vezethet? Lehetséges, hogy ha a törvényalkotók ezt a viselkedési hatást figyelembe vennék, akkor ez elősegítené a környezet minőségének javulását? Hogyan kezelendő az egyéni felelősség az adó rendszerének kialakításakor, hogy hozzájáruljon a környezet minőségének javításához? 4 A következőkben bemutatott modell újdonsága, hogy a környezeti-felelősséget beépíti a fogyasztási funkcióba. Ennek révén az adózásra vonatkozóan két egymásnak ellentmondó következtetést tudunk levonni: -

egyrészt az adó közvetlenül javítja a környezet minőségét,

-

másrészt

közvetett

hatása

révén

előidézi

a

környezet

szennyezésének,

felhasználásának növekedését, mivel visszaszorítja a környezet iránti felelősségteljes viselkedést. A modell megpróbál rávilágítani arra, hogy a törvényhozók által magasztalt adózás felelősség-elhárító magatartásra ösztönöz, és hogy a gazdaságpolitikák az adórendszer tervezésekor figyelmen kívül hagyják az egyéni felelősséget. Ezen megállapításokat megvizsgálja a modell a termelés és fogyasztás szempontjából is, és végül arra a következtetésre jut, hogy egy igen magas szintű felelősség az adózást teljes mértékben helyettesíthetné. 5

4

Howarth és Norgaard 1992-ben arra az eredményre jutott, hogy a nemzedékeken át megmutatkozó önzetlenség hiánya utal

az állami intervenció szükségességére. 5

Az ember természete alapján igen merész gondolat a környezeti-felelősség olyan mértékű megerősödéséről beszélni, amely az adókat kiválthatná. Azon azonban érdemes elgondolkodni, hogy a környezeti-felelősségünk napjaink természeti katasztrófáinak hatására – hurrikánok, földrengések, cunamik, az Antarktisz jegének olvadása – mikor mélyül el, mikor válik tudatossá, és ezzel orvosolható-e a mára kialakult helyzet.

7

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései 4.2

A környezeti-felelősség alapú adó-modell

A modell alapfeltétele egy olyan mértékű adó, amely mellett a környezeti minőség javítása fenntartható, illetve egy olyan szintű felelősség, ami az adózás hatékonyságát csökkenti. A modell központi mutatója az (mt), ahol α az egyéni felelősség a környezeti minőséggel szemben fogalmat takarja, mt pedig az adó szintjét mutatja meg. Az egyéni felelősség szigorúan pozitív, az adózás szintjétől függetlenül, azaz α(mt)>0 mt, és az adó is szigorúan pozitív, azaz mt>0. A felelősség szintje nulla és 1 között van, azaz α(mt) ]0,1[. Ha az adó nulla felé tart, akkor a felelősség a maximumához, azaz 1-hez közelít, azaz lim.α(mt)=1, mt→0. Fordítva: ha az adó nagyon magas, akkor a felelősség a minimumához tart, azaz lim.α(mt)=0, mt→+. Álljunk meg egy pillanatra ezen gondolatsornál: a fentiek azt jelentik, hogy ha az adó nulla vagy igen alacsony, akkor az egyéni környezeti-felelősség egyre nagyobb. Valljuk be őszintén, ez a megállapítás kissé idealisztikus. Véleményem szerint, ha az adó alacsony, az egyén nem fog a környezete felé nagyobb felelősséggel fordulni, pusztán örül annak, hogy a termék költségében, árában nem jelenik meg többletteher. Nézzük a megállapítás ellenkezőjét: ha az adó magas, akkor a felelősség a minimumához tart. Ez helytállónak tűnik, hiszen az egyénnél érvényesül a „megfizettem a környezetszennyezést” elv.6 A modell gondolatmenetét folytatva: a jövőbeni fogyasztás nem pusztán a halmozott megtakarítások függvénye, hanem függ - a bevezetett mutatóban megtestesülő tartalomtól - a környezettel szemben tanúsított egyéni felelősségtől is. Az összefüggés a következőképpen algoritmizálható: Legyen -

c a fogyasztás,

-

t+1 a jövőbeni fogyasztás időpontja,

-

r az alkalmazott kamatláb,

-

a tőkeérték amortizációja az adott periódus alatt, és

-

st a t időpontban rendelkezésre álló megtakarítások összege:

6

Ezt igazolja például Magyarországon a benzin adójának folyamatos emelése. Az adóemelés ellenére a kereslet nem csökken. Igaz, ez magyarázható a termék jellegével is: nem helyettesíthető termék, árrugalmatlan, valamennyire luxus jószágnak is tekinthető.

8

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései C t+1 = [1- α (mt+1)] (1+r t+1-) st A felvázolt összefüggés azt mutatja meg, hogy a fogyasztás lineáris kapcsolatban áll az egyéni felelősséggel: a fogyasztás alacsony, ha a környezeti-felelősség magas. Ha feltételezzük, hogy a felelősség változása nullánál kisebb, azaz a környezeti-felelősség romlik, akkor bármilyen adóemelés a fogyasztás növekedéséhez vezet. Ez alátámasztja azt az állítást, miszerint az adó fizetésével az egyén többé-kevésbé megveszi a jogot arra, hogy többet fogyasszon, és így szennyezzen. Néhány új tényező beiktatásával, próbáljuk meg meghatározni a környezeti minőséget. Legyen -

b[0,1], a környezet önálló fejlődését, regenerálódását méri,

-

a környezetszennyezés csökkenésének technológiai faktora,

-

a környezet olyan jellegű felhasználásának faktora, amelyet az előző generációk fogyasztása okozott

-

Nt a populáció t időszakban

A környezeti minőség összefüggése az alábbi: Q t+1= (1-b) Q t + N tm t - N t-1ct(α(mt)) A következő időszak környezeti minősége kifejezhető úgy, hogy az adott időszaki környezeti minőséget multiplikálni kell annak önállóan meg nem újuló részével, ez jelenti a jelenleg rendelkezésre álló környezeti minőséget. Ezt módosítja, növeli a technológiai faktor, a populáció és az adó szorzata, amely a minőség javulásának mértékét testesíti meg. Csökkenti az előző időszak népességének környezet felhasználása, valamint fogyasztása, és az egyén környezeti-felelősségének szintje. Ha ezen összefüggést elosztjuk a populációval, akkor megkapjuk az egy főre jutó környezeti minőséget, ahol (1+n) a népesség növekedésének jelölése: (1+n)q t+1= (1-b) q t + m t - / (1+n)ct(α(mt)) Az egyenletből arra következtethetünk, hogy a környezeti minőség közvetlenül függ az adózástól az m

t

tényezőn át, de indirekt módon függ az egyén környezeti

felelősségének szintjén át a fogyasztás mértékétől. 9


Az egy főre jutó környezeti minőség nagyobb, amikor az egyének közötti felelősség magas. Egyensúlyi állapotban az egy főre jutó környezeti minőség állandó: qt+1 =qt = q, ugyanúgy, mint a többi változó: mt=m és ct=c. Az q=

adóemelés

γ ( n + b)

m−

hatása

β (1 + n)(n + b)

a

környezet

minőségére

kikalkulálható

az

c(α (m)) egyenlet alapján.

Egyensúlyi állapotban az adóemelés hatása a környezet minőségére q/ m, azaz egyénre jutó környezeti minőség változás és az adóváltozás hányadosa. Az egyenletből látható az adóhatás kettősége: -

egyrészről közvetlen pozitív hatása van a környezet minőségére, mert /(n+b)>0, azaz a technológiai faktor arányosítva a népességnövekedés és önálló természeti regenerálódás mutatójának összegével nullánál nagyobb értéket mutat. Az adóemelés hatására a környezetszennyezés csökken.

-

másrészről van egy negatív közvetett hatása is a környezet minőségére: a környezet előző generációk általi felhasználása a népességnövekedés, a környezet automatikus regenerálódása, a környezeti felelősség változása és a fogyasztás függvényében, mivel a környezeti felelősség változása mutató nullánál kisebb értéket mutat. Az adóemelés hatására az egyén környezeti-felelőssége romolhat, az egyén úgy gondolkozhat, hogy fizet a szennyezésért, így szennyezhet. Ennek következtében a környezet minősége romlik.

Meghatározható a felelősségnek az a küszöbértéke, ahol az adó hatékonysága megszűnik: ha a környezeti felelősség változása nagyobb mértékű a technológiai faktor és a környezetfelhasználás faktorának hányadosánál, figyelembe véve a populáció változásának és a fogyasztásnak a korrigáló hatását, akkor a q/ m<0.

10

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései Ez azt jelenti, hogy az egyensúlyi állapot az adó és a környezet minősége között megszűnik, az előző oldalon ismertetett negatív közvetett hatás olyan erős lehet, hogy a közvetlen pozitív hatás azt nem tudja ellensúlyozni.7 Végül, gondoljuk végig, milyen általános kapcsolat mutatható ki a felelősség és az adózás között. A lineáris kapcsolat esetében az adóemelés hatására az egyén környezeti-felelőssége kvázi arányosan változik az adóemeléssel, és termelése, fogyasztása is ennek megfelelően alakul. A lineáris kapcsolat a gyakorlatban nem került alátámasztásra, elsősorban a termékek jellege miatt (helyettesíthető vagy sem, inferior, luxus, stb. jószágok). Konkáv kapcsolat esetében a fogyasztás növekedése nagyobb ütemű, ha az adó magas. A környezeti-felelősség eltűnik, a fogyasztó kvázi megvásárolja a szennyezés jogát. Ez a gondolat alapvetően, önmagában vizsgálva igaz lehet, de összességében nem mondható igaznak. Ennek a véglete az lehetne, hogy az adót hiába emelik – a környezeti-felelősség elem már elenyésző szerephez jut -akkor is nőne a termelés, fogyasztás. Érezhető, hogy ez nem valós helyzetet teremt: egyrészről a fogyasztást korlátozza a korlátozott jövedelem, és a fogyasztói kosár összetétele, másrészről remélhetőleg a környezeti-felelősség soha nem szűnik meg teljesen. Ha a lineáris és konkáv kapcsolat nem támasztható alá, akkor feltételezzük, hogy a felelősség és az adózás között konvex összefüggés áll fenn, azaz az adózás felelősségre gyakorolt hatása csökken az adózás szintjének növekedésével. Ez nem jelent mást, mint hogy az adó változtatásának hatása a felelősségre akkor nagyobb, ha az adózás alapvetően gyenge szintű, alacsony mértékű. Ha az adó magas, akkor ennek növekedése kismértékben csökkenti a felelősséget. A fentiek alapján megállapítható, hogy a modellben bemutatott összefüggések az adózás és a felelősség között akkor működnek jól, ha az adó viszonylag alacsony. Ha már az amúgy is magas adókat tovább növelik, akkor az egyén reakciója a környezeti felelősséget illetően igen gyenge.

7

Előfordul, hogy az adóemelés hatására a fogyasztás nem csökken, hanem állandó szinten marad. Különösen igaz ez akkor, ha az adó alapvetően magas, akkor már nem befolyásolja lényegileg a fogyasztást.

11

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései Ugyanakkor az egyénre olyan magas pénzügyi terheket ró az adó megemelése, hogy az adófizetés elkerülése a termelés, fogyasztás csökkentésére ösztönzi. Ebben az esetben az adó közvetlen pozitív hatása dominál a közvetett negatív hatása felett, így az adó emelésével a környezet minősége javul. 4.3.

Konklúzió a környezeti adózás elméleti ismereteihez

A modell alapfeltételezése, hogy az állami beavatkozás a környezeti-adózás alkalmazásával az egyén környezeti-felelősségét csökkenti, így amennyiben a törvényhozók, szabályozók figyelembe vennék e hatást, ez segítséget nyújtana az optimális környezeti minőség meghatározásában. A modell vizsgálja a környezeti minőség elemeit, a környezeti-felelősség és az adózás kapcsolatát. Megállapítja, hogy a felelősség szint és az adó hatással bír a környezeti minőségre, és az adó és a felelősség közötti kapcsolatot is analizálja. E szerint összességében az adózás felelősségre gyakorolt hatása csökken az adózás szintjének növekedésével. Célja a környezeti minőség meghatározásához elméleti hátteret nyújtani úgy, hogy az adóemelés a környezeti minőség javulását eredményezze, és az egyéni környezeti-felelősség jelentősen ne romoljon.

5.

Környezetszabályozás kiemelt elemei és tapasztalatai az Egyesült Királyságban és Dániában

A dolgozat vezércikkeként felhasznált „Környezeti felelősség és az adózás” szakcikk központi kérdése éppen az, hogy milyen mértékben és módon választható el egymástól, avagy függnek össze és hatnak egymásra a környezet iránti felelősség érzése, az adófizetés gyakorlata, és ezek hogyan járulnak hozzá s környezet minőségének elvárt javulásához. Az Egyesült Királyság környezetszabályozó főbb eszközeinek és azok hatásának, és a Dániában végrehajtott környezeti adóreform folyamatának és tapasztalatainak áttekintése, valamint az elfogadottságukról szóló kutatások értelmezése alátámasztja az elméletben kifejtett tényezők gyakorlati érvényesülését.

12

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései 5.1.

A főbb környezetei adók célja és hatékonysága az Egyesült Királyságban

Az Egyesült Királyságban 1989-ben alkották meg az ún. Pearce Jelentést (Pearce Report), amely elsőként mutatott be környezetei adókat, mint a környezetvédelmi célok teljesítésének eszközét. A Jelentés támogatta a bevétel-semleges szénadó bevezetését, az általános felmelegedés elleni harc eszközeként. Az 1990-es évek elején a Skandináv országokban bevezették a szénadót, így az Egyesült Királyságban szintén felélénkült a vita e kérdésben. Elsősorban nem a vállalkozások ellenállása volt erős, hanem a társadalomé, az embereké. 1993-ban végül bevezetésre került az adó: míg ez időpontig a háztartási energia ÁFA mentes volt, addig 1993-tól 8%-ra emelték, majd a későbbiekben 17,5%-ra tervezték emelni. A szegényebb réteg és a nyugdíjasok hatására a kormány kompenzációs csomagot biztosított, amely végül csillapította az adóemelés hatását. 1997-ben a háztartási energia ÁFA-ját 5%-ra csökkentették, az Európai Unióban alkalmazott minimális mértékre. 1993-ban bevezették a közúti üzemanyagadó automatikus kiigazításának (eszkalátor) előírását. 1993-tól 1997-ig minden évben 5%-kal nőtt a benzinadó, majd 1997-ben évi 6%-ra növelték. Az adó és annak emelése sikeres volt a költségvetési bevételek növekedésének szempontjából, de más érdemét nem lehetett feltárni. Nagyon kevés autós volt ennek az automatikus emelésnek a tudatában, az autózási szokásaik nem változtak, nem választottak más autómodellt, vagy olyan lakóhelyet, ahol az autónak a távolságok miatt nincs akkora szerepe. 1999-ig az olaj ára esett, így az emelés célja ténylegesen az volt, hogy a benzin reál árának csökkenését megakadályozza. Ezt követően az olaj ára emelkedni kezdett, és az adóemelés az áremelkedéssel együtt már éreztette hatását, így erőteljes tiltakozást váltott ki. Ennek következtében 1999 novemberében az eszkalátort eltörölték, azzal a megjegyzéssel, hogy az emelések nem kerülhetők el, de nem automatikusak lesznek, és a tömegközlekedés és útépítés költségeire fordítják majd a többletbevételeket. A későbbiekben úgy módosult a szabályozás, hogy az üzemanyagadót „befagyasztották”, csak inflációkövető emelkedésre lehetett számítani, és az útadót csökkentették, amely így az üzemanyag árának csökkenéséhez vezetett. Az üzemanyag adó automatikus kiigazítása nem volt bevétel-semleges adó, de hasonlóan a szénadó ÁFA-hoz, tudható volt, hogy az energia adók emelésével szemben a közvélemény, a társadalom igen érzékeny. Újabb bevétel-semleges környezeti adó került bevezetésre 1996-ban, a területszennyezési adó (landfill tax). A bevételt visszaforgatták, csökkentve a munkaadók társadalombiztosítási 13

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései terheit 0,2 %-kal. A területszennyezési adó igen kis érdeklődést váltott ki, az ellene irányuló tiltakozás nem jelentős. 1998-ban látott napvilágot a Marshall Jelentés, amely többek között kinyilvánította, hogy a gazdaságpolitikai eszközöket hatékonyabban kellene felhasználni a szennyezések, emissziók csökkentése érdekében. Rámutatott a Klímaváltozás Díjának (Climate Change Levy) szükségességére, amelyet 1999-ben hoztak nyilvánosságra, és 2001 Áprilisában lépett hatályba. Az adó az ipari energia-felhasználókra vonatkozott, és a beszedett díj visszaforgatásra került a vállalatokhoz, ismét a munkaadók társadalombiztosítási terheit csökkentve, illetve hatékony energiafelhasználást és megújuló energia alkalmazását támogatva. A vállalkozások, a mezőgazdaság és a public szektor által felhasznált fölgáz, szén és elektromos áram szintén a díj alapját képezte, de az elektromos áram termelőkre nem vetették ki, ahogyan a háztartási felhasználókra sem. A klímaváltozási díj hatására az energia érzékeny iparágak nyeresége jelentősen csökkent. 1999 óta számos alkalommal átdolgozásra, módosításra került ez a díj: csökkentették a díjat, a megújuló energiákat kivették a díj alól, és az energia-érzékeny vállalatok az adó 80 %-os csökkenését érték el különböző, a szennyezések, emissziók csökkentésére vonatkozó megállapodások megkötésével. A kollektív megállapodás két formája létezett: vagy minden vállalkozásnak azonos célokat kell kitűznie vagy a kollektív célok átrendezhetők különböző célokká a vállaltokra szabva azokat. A megállapodás értelmében a következő négyből egy céllal kellett azonosulni: teljes CO2 kibocsátás, teljes energia felhasználás, CO2 kibocsátás a termelés egy egységére, vagy egy egységre jutó energia felhasználás. Majdnem minden szektor az utóbbi tényezőt választotta célként. Ez lehetővé tette számukra, hogy növeljék a szennyezés kibocsátást, ha nagyobb arányban növelik a termelést, mint ahogyan az energia hatékonyságuk javul. 2003-ban a kormányzat úgy nyilatkozott, hogy a kitűzött célok megvalósultak, de ennek hátterében az állt, hogy a célkitűzések túlzottan leegyszerűsödtek, végrehajtásuk nem jelentett különösebb erőfeszítést. 2002-ben nemzeti emisszió kereskedelmi tervet vezetett be a kormány, amely kisebb-nagyobb problémákkal küzdve működik. A Kiotói Egyezmény szerint az Egyesült Királyságnak az 1990. évi szinthez képest 12,5 %-kal kell csökkentenie a teljes üvegházhatásból adódó gáz emisszióját. Az Egyesült Királyság szándékai szerint, a Kiotói Egyezményben rögzítetteken túl, 2010-re 20 %-kal csökkentenék a széndioxid emissziót. 14


A környezeti adóreform folyamata Dániában

A környezeti adóreform Dániában az 1980-as évek végén kezdődött. A kormány közzétette a nemzeti célkitűzést, amelynek lényege, hogy Dánia az 1988. évhez képest 2005-re a CO2 kibocsátást 20 %-kal csökkenti. Egy összehasonlító tanulmányban felvetették a környezeti adók bevezetésének jelentősségét. Rámutattak, hogy a modern környezeti problémák egyre inkább terjednek, az adminisztratív ellenőrzés egyre bonyolultabb és költségesebb. Erre hivatkozva úgy vélték, hogy a környezeti adókkal egyrészt érvényesülne a szennyező fizet elv, másrészt megfelelő gazdasági ösztönző lehet a szennyezési szint csökkentésére. Az elképzelés a következő volt: -

át

kell

szervezni

a

jelenlegi

energia-adókat,

hogy

jobban

tükrözzék

a

környezetvédelmi megfontolásokat -

be kell vezetni a háztartások és a vállalkozások energiafelhasználására a CO2 adót.

-

új adót kell bevezetni a hulladékra, bizonyos csomagolóanyagokra

-

az adózásban meg kell különböztetni az ólmozott és ólommentes benzin adóját

Hasonlóan az Egyesült Királysághoz a kormányzat az átfogó adóreform keretében úgy gondolkodott, hogy az adóreform következménye ne csak fiskális bevételek növekedése legyen – amely természetesen nem volt elhanyagolható érdek – hanem a munkanélküliség szintjét is lehetőleg csökkentse. Így Dánia ugyanarra a megoldásra jutott, mint az Egyesült Királyság: a környezeti adók bevezetésével a munkavállaláshoz kapcsolódó közterheket csökkentette. A környezeti adók ellen igen erős harcot folytatottak a vállalkozások, azzal érvelve, hogy a nemzetközi versenyképességéből veszíthet a dán ipar, ha az energiaárak jelentősen drágulnak. A tiltakozás ellenére, kitolva a bevezetést, 1992-től a háztartásokra, majd 1993-tól a vállalatokra is bevezették a CO2 környezeti adót, a szén, olaj, gáz és elektromos áram felhasználása után. A versenyképesség megőrzése érdekében a vállalkozások az általános adómérték 50 %-ának megfelelő összegben visszatérítést kaptak. További visszatérítéshez lehetett hozzájutni a vállalatok energia-intenzitása, érzékenysége alapján, így előfordult, hogy a vállalat támogatás formájában visszakapta az általa befizetett adó teljes összegét.

15

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései A beszedett CO2 adó jelentős része közvetlen támogatás – bioenergia használatáért, energia megmaradási

projektekért,

környezetvédelmi

beruházásokért

-

formájában

a

vállalkozásokhoz visszakerült. 1993-ban újabb reformra került sor, amelynek középpontjában az állt, hogy a jövedelemadók csökkenthetők legyenek. Ennek következménye, hogy a környezeti adókat megemelték, fedezetet teremtve a csökkenő jövedelemadó bevételnek – új jogcímen, társadalmi hozzájárulásként kértek zöld adót munkavállalótól és munkaadótól egyaránt, és bezárták a törvény alóli kibúvás kiskapuit. Az adóreform intézkedéseivel növelte a háztartások energia és hulladék adóját, új adót vezettek be a vízre, műanyag táskákra, üzemanyagra. A háztartások adóterheit 199-ben tovább növelték. A vállalkozások zöld adóit azonban nem változtatták meg 1993-ban, csak 1995-ben, ám ekkor is a nemzetközi versenyképesség megőrzésének maximális figyelembevétele mellett. Kidolgozták az általányadót, illetve három különböző adószintet, és az adó-visszatérítés rendszerét (közterhek csökkentésére,

beruházások támogatására,

munkakörülmények

javítására). 5.3.

A környezeti-adók tapasztalatai

A társadalom reagálása a fenti környezeti adókra meglehetősen egységes képet mutat akár az Egyesült Királyság, akár Dánia tapasztalatait tekintjük, így a két országban feltárt véleményeket egységes egésszé formáltam. A környezeti adók megítélése független attól is, hogy háztartásokat, vagy vállalkozásokat vizsgálunk. A kutatások azt mutatják, hogy a környezeti adóreformmal szembeni nyílt szembenállás a társadalom és a vállalkozások részéről nem olyan erőteljes, mint az adóreformhoz kapcsolódó konceptuális problémák felvetése. Nézzük, melyek a legfőbb kétségek a környezeti adókkal kapcsolatban: -

Az egyének és a vállalkozások alapvetően nincsenek tisztában az adóreform mögött meghúzódó elvekkel, és jellemzően a környezeti adókhoz negatív a hozzáállásuk. Az alapelvek és célok ismertetése után a hozzáállás valamennyire javult, de még mindig ellenséges maradt.

16

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései -

Az emberek nem bíznak abban, hogy a kormány ténylegesen ígérte szerint használja fel a bevételeket8. Ez probléma kezelhető lenne egy független testület felállításával, amely figyelemmel kísérné a bevételek elköltésének jogszerűségét.

-

Az emberek nehezen értik meg a környezeti adók emelését a társadalombiztosítási adók csökkentésével párhuzamosan9. Úgy vélik, hogy ez a pénzek átcsoportosítása a kormányzat egyik zsebéből a másikba. a kormány valójában a környezeti adók bevételeit a munkavállaláshoz kapcsolódó közterhek redukálására használja.

-

Dániában problémáz okozott az is, hogy az emberek úgy vélték, hogy az alacsony jövedelmű családokra nagy adóterhet rónak a környezeti adók. Arról már hajlamosak voltak megfeledkezni, hogy a munkavállaláshoz kapcsolódó közterhek csökkentek és más kompenzációs intézkedéseket is tett a kormány.

-

Az emberek azt szeretnék, hogy a környezetbarát viselkedésükért jutalmat kapjanak, ahelyett, hogy az energiafelhasználásukért „büntetéseket”, adókat szabnak ki rájuk.

5.4.

Konklúzió a környezeti adók tapasztalataihoz

Áttekintve az elmélet és gyakorlat gondolatait, megállapításait, fel kell tennünk egy utolsó kérdést: van-e megoldás a környezeti adók társadalom általi elfogadási szintjének növelésére? Léteznek-e lehetőségek, ötletek a környezeti-felelősség és a környezeti adózás konfliktusának feloldására? A

környezeti-adók

társadalmi

elfogadottságát

előremozdíthatná

például

speciális

adókedvezmények, adócsökkentések nyújtása, mintegy jutalomként a helyes környezeti magatartásért, illetve, ha a környezeti adókból származó bevételeket előirányozná az adott kormány kifejezetten környezetvédelmi tevékenységek finanszírozására, amely hatására az emberek úgy éreznék, hogy nem egy általános működéshez szükséges finanszírozási forrást fizettek meg az államnak.

8

Ez a vélemény hasonló a Magyarországon megfogalmazottal. Az üzemanyag árába beépített számtalan adó és díj elviekben a tömegközlekedés és az úthálózat fejlesztését szolgálná, de a célok elérése, teljesítése ebből a forrásból megkérdőjelezhető. 9 Ezt a kormányzat kettős haszonnak nevezte: egyrészt a munkavállaláshoz kapcsolódó közterhek csökkentése elősegíti a munkanélküliség csökkenését, másrészt a környezeti-adók felhasználhatók a szennyezés csökkentésének ösztönzésére, és az adóbevételek támogatás formájában történő visszaforgatására.

17

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései Az előirányzatok alkalmazásával viszont az a probléma, hogy többé-kevésbé általánosan elfogadott a közgazdászok körében, miszerint a bevételek előirányzata előidézheti a nem hatékony fiskális döntéshozatalt. Ha ugyanis az előirányzat alapján költenék el a környezeti adók bevételének összegét környezetvédelmi tevékenységekre, akkor a tevékenységre fordítható összeg az adóbevétel függvényében változna, ahelyett, hogy a tényleges igényeket, a becsült költségeket és hasznokat figyelembe vennék. Az adók igazságtalansága orvosolható lehetne különböző kompenzációs mechanizmusok bevezetésével, vagy egyénileg meghatározott szennyezési mértékkel, esetleg progresszív adórendszerrel. Célszerű lenne elkülöníteni mennyiségi és minőségi alapon a szennyező termékeket: „háztartási jellegű” és „üzemi jellegű” környezeti adókat megkülönböztetve. Például az elemek, a műanyag dobozok, üdítőitalok dobozai, műanyag zacskók, stb. felhasználása – mint háztartási jellegű szennyező termékek - külön csoportba kerülnének az energia-, víz-, üzemanyag, stb – mint üzemi jellegű termékek - felhasználásának és szennyezésének környezeti adóitól. A háztartási jellegű szennyező termékeknél az elsődleges cél, hogy a környezetvédelmi célokat a lehető legkisebb költséggel valósítsuk meg. Így például a szelektív hulladékgyűjtés, betétdíjas termékek visszavitele a gyűjtőponthoz és egyéb háztartási környezetbarát tevékenység jutalmazható lenne azzal, hogy az adóbevétel egy rész visszakerülne a háztartásokhoz. Ezzel a háztartások adózáshoz való hozzáállása, a környezeti-felelősség, illetve a környezeti minőség egyaránt javulna. Az üzemi jellegű termékek felhasználásnál, szennyezésnél komplexebb a kérdés. Itt figyelemmel kell lenni a tényleges környezeti hatásukra és arra, hogy mennyiben képesek állami bevételeket „adni” a lehető leghatékonyabb és társadalmilag legelfogadottabb módon. Ha az ilyen jellegű termékeknél nem vesszük figyelembe azt, hogy a társadalom minden tagja nagy mennyiségben és állandóan használja azokat, és árukat a környezeti adókkal túlzottan megnöveljük, csapdába eshetünk. A magas adó társadalmi elfogadásához bonyolult kompenzációs vagy visszatérítési rendszert kellene kialakítani és működtetni. Végül nem szabad mellőzni az informáltság, az információk folyamatos közvetítésének fontosságát. Csökkenthető a környezeti adókkal szembeni ellenállás, javítható a környezetifelelősség, ha a környezetvédelmi célokat, a bevételek felhasználását, az adócélokat, a kompenzációs rendszert, a környezetbarát viselkedésért járó „jutalmakat” az egyének és a 18

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései vállalkozások ténylegesen megismernék, és nem olyan ellen tiltakoznának, amelyhez átfogó, alapos ismeretekkel nem rendelkeznek. A tapasztalatok, a társadalom, vállalkozások véleménye alátámasztja a „Környezetifelelősség és az adózás” szakcikk következtetéseit: az adó bevezetése és/vagy emelése egyszerű módszernek tűnik, de egyáltalán nem biztos, hogy ezzel a környezet minősége javul, a szennyezés csökken. Egy bizonyos adónagyság felett biztosan nem éri el a célját. Az emberekben él a környezeti-felelősség, és ennek, illetve az adónak meg kellene találni azt az optimumát, amely a szennyezés, az emisszió csökkenéséhez vezet. Az Egyesült Királyság és Dánia példája szemléletesen megerősíti, hogy ez egy igen hosszú folyamat, egyik pillanatról a másikra nem várható jelentős javulás sem a társadalom környezeti-adózással szembeni hozzáállásában, sem az adó rendszerében, sem pedig a környezeti minőségben.

6.

A környezet és a számvitel kapcsolata

A környezeti számvitel a definíciója szerint „a számvitel olyan alágaként definiálható, amely azokat a tevékenységeket, módszereket és rendszereket foglalja magában, amelyek egy meghatározott gazdasági rendszer környezetvédelmi problémáit vagy a környezetvédelmi tevékenység gazdasági hatásait tartják nyilván, elemzik és jelentésekbe foglalják”.10 A környezeti számvitel áttekintését az alábbi ábra folyamatainak lekövetésével végzem el. Célom nem az egyes szinteknek, területeinek teljeskörű, analizáló bemutatása, hanem összpontosított, fókuszált információk, kutatási-és ismeretanyag közzététele, értelmezése, új gondolatok felvetése.

10

Schaltegger, idézi: Csutora (2001.)

19


Környezeti számvitel

Nemzetgazdasági szint

Vállalati szint

Nemzetgazdasági szintű mutató rendszer

Számviteli információs rendszer

Pénzügyi számvitel

6.1.

Vezetői számvitel

A környezeti számvitel nemzetgazdasági szintje

A környezeti számvitel számos különböző szinten megjelenik és vizsgálható, ezek közül a leggyakrabban használt a nemzetgazdasági és a vállalati szint. A környezeti számvitel nemzetgazdasági elszámolásokat érintő ágát másképpen a természeti erőforrások számvitelének is nevezik. Feladata a természeti erőforrások értékelésének lehetséges módjainak vizsgálata (erdők, halállomány, bányák, vizek, levegő stb.), és ezekről fizikai és gazdasági információk szolgáltatatása. Ezzel a feladattal párhuzamosan foglalkozik az általános életszínvonal egy adott országban meglévő szintjének mérésével is. A gazdaság teljesítményét és a jólétet mérő általános mutatók, statisztikai mérőszámok olyan alakításával foglalkozik, amelyek reálisan és a fenntarthatóság kritériumának megfelelően értelmezik a környezeti értékeket. Alapgondolata az a kritikai észrevétel, hogy a hagyományosan használt GDP típusú mutatók nem veszi figyelembe sem a jólét nem-gazdasági dimenzióit, – így például a levegő vagy általában a környezet minőségét – sem a természeti erőforráskészletekben bekövetkezett változásokat. A jólét mértékét az áruk monetarizált értékösszegével azonosítja, és nem tartalmazza a természet által nyújtott szolgáltatásokat, nem számol az életminőségre, és a gazdálkodás költségeire gyakorolt hatásukkal. A megelőző célzatú energia- és anyagtakarékos megoldások negatívan befolyásolják a GDP értékét, a környezeti károk negatív hatását figyelmen kívül hagyja, sőt a környezetvédelemre fordított összegek még növelik is a GDP-t.

20

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései A GDP bírálataira alapozva Nordhaus és Tobin kidolgozta az ún. NEW (Net Economic Welfare = nettó gazdasági jólét) mutatót. A NEW kiszámításának alapja a GNP, és a GNP-be nem tartozó, közvetlen anyagi többlet formájában nem jelentkező tételek, (mint például a szabadidő, a háziasszonyok által otthon elvégzett, nem piacosult munka értéke és a házilag elkészített, piacra szintén nem kerülő termékek értéke) hozzáadásával olyan tevékenységeket is elismer, amelyek nem kerülnek a piacra, ezért árban kifejezett érték híján a GNP mutatók sem tekintik értéknövelőnek. A beszámított tételek kiegészítése mellett csökkentő tételek is szerepelnek, vagyis a NEW mutató már nem csak pozitív, hanem negatív elemeket is tartalmaz. Ilyenek a környezetszennyezés és egyéb ki nem fizetett költségek (negatív hatások: pl. a modern urbanizáció káros hatásai). Ezekkel a kiegészítésekkel a mutató jóval reálisabb képet tud festeni a gazdaság tényleges állapotáról, és elsősorban a jólétről. A jelenlegi egyik legátfogóbb jóléti mérőszám az ISEW (Index of Sustainable Economic Welfare), a fenntartható gazdasági jólét mutatója Herman Daly és John Cobb nevéhez fűződik. Szerintük a gazdasági növekedés egy ponton túl jobban növeli a környezeti költségeket - jó levegő, a természetben nyerhető felüdülés, a talaj öntisztulása, asszimilációs képessége-, mint a termelést, ezért ahelyett hogy gazdagítaná, elszegényíti a társadalmat. Az általuk kifejlesztett makroökonómiai indikátor, például az Egyesült Államokban 1980., Angliában pedig 1976. óta csökkenést mutat – szemben a GDP növekedést jelző változásaival. Az ábra az Egyesült Királyság ISEW és GNP alakulását mutatja.11. Úgy tűnik, egyre többet termelünk és költünk azért, hogy egyre rosszabb nívón tudjunk élni. 7000

GNP 6000 5000 4000 3000 2000

ISEW

1000

1950 1955 1960 1965 1970 1975 1980 1985 1990

Az ISEW nem GNP alapú számítás, éppen annak hibáit igyekszik kiszűrni. Két lényeges ponton haladja meg azt:

11

a fogyasztási egyenlőtlenségeknek a jólétre gyakorolt hatását is figyelembe veszi

Kerekes S. – Szlávik J., p33

21


-

beépíti a mutatóba a hosszú távú környezeti hatásokat.

A mutató kidolgozói szerint a GDP/GNP nem alkalmas a megbízható információ előállításához, mert egy kalap alá veszi a ráfordításokat, a hasznokat és az állóeszköznövekményt. Az ISEW kiindulópontnak a lakossági fogyasztást tekinti, amelyet különböző jólétet befolyásoló tételekkel módosít. Pozitív tényezőként veszi figyelembe a háztartási munka értékét, a tartós fogyasztási cikkek éves szolgáltatásainak értékét, az utak illetve országutak által nyújtott szolgáltatásokat, valamint az egészségügyi és oktatási közkiadások bizonyos hányadát. Szintén itt szerepel a tőkekínálat nettó növekedése, valamint az ország nettó nemzetközi tőkepozíciójának kedvező változása. Csökkentő tényezőként kezeli a tartós fogyasztási cikkek vásárlására fordított éves összeg, a jóléthez hozzá nem járuló egészségügyi és oktatási magánkiadás, az ingázás közvetlen költsége, az urbanizáció költsége, a motorizált közlekedés baleseti költsége, valamint a természeti folyamatokba történő káros beavatkozás költsége. Utóbbi kategóriába tartoznak a víz és a levegő szennyezésének, illetve a mezőgazdasági területek csökkenésének költségei, a zaj okozta és a nedves élőhelyek elvesztéséből fakadó károk, valamint a nem megújítható erőforrások kimerülése és a hosszútávon jelentkező környezeti pusztulás. A korrigáló tényezők sokaságát tanulmányozva elfogadhatjuk, hogy az ISEW mutató valóban rendkívül átfogó mérőszám, de összetettsége egyben hátránya is. A mutató számszerű értékét igen nehéz kiszámítani, mivel a legtöbb országban nem állnak rendelkezésre ilyen mélységű, ennyire részletezett statisztikai adatok. Az említett két új mutatón kívül több más mutató is napvilágot látott:

-

Az ENSZ megbízásából a 70-es években kifejlesztett, s azóta rendszeresen minden országra kiszámolt és publikált HDI (Human Development Index – Emberi Fejlődés Indexe) mutató. Ez három aspektus szerint próbálja összehasonlíthatóvá tenni az egyes gazdaságok az emberi fejlődésre tett hatását, amelyek: az egy főre jutó GDP, az iskolázottság szintje és a születéskor várható élettartam.

-

A GPI (Genuine Progress Indicator – Valódi Fejlődés Jelzője), amely egy egységes, átfogó szerkezetben tartalmazza mind a piaci, mind a nem-piaci tevékenységek értékét. Számos pontos eltér a GDP elveitől, amely eltérések az alábbi táblázatban kerültek összefoglalásra:

22


GDP

GPI

Rövid távú szemlélet

Hosszú távú szemlélet

Csak

az

adott

év

kiadásainak A

összességét veszi számításba

természeti

és

társadalmi

tőke

kimerülésével is számol

A GDP-ben egyszerűen összeadják a A GPI alapját képező kiinduló tétel a nemzeti termelés egyes elemeit, de jövedelem-elosztással súlyozott személyi nettó hasznukat nem becsülik meg.

fogyasztás, amely további társadalmi és ökológiai költségeket és hasznokat kifejező tényezőkkel kerül módosításra. A GPI-ben összeadják a gazdaságban elfogyasztott termékek és szolgáltatások értékét és ezt a összeget csökkentik a kárenyhítést szolgáló kiadások, a társadalmi költségek, és a környezeti

vagyon

és

a

természeti

erőforrások értékcsökkenése.

-

Ökológiai lábnyom: „az a föld- (és víz-) terület, melyre egy meghatározott emberi népesség és életszínvonal végtelen ideig való eltartásához lenne szükség”.

-

Komplex környezeti indikátor (ECO-21): aggregált mutató, amely időbeni homogenitással és térbeli reprezentativitással egy-egy számmal jellemzi a környezetet a terhelés, az állapot és a válasz szempontjából.

6.3.

Konklúzió a nemzetgazdasági szintű mutatókhoz

A fentiekben bemutatott mutatók igen szemléletesek, részletesek a környezetre ható pozitív és negatív folyamatok, tényezők teljeskörű számbavételére törekednek. Mint azt már az előzőekben említettem, véleményem szerint a túlzott komplexitás adja a mutatók alkalmazhatóságának korlátját is: nem állnak rendelkezésre nemzetgazdasági szinten sem ilyen részletes adatok, információk, amelyek nemcsak minőségi jellemzőéként azonosíthatók, hanem számszerű, elemezhető formát öltenek.

23


A környezeti számvitel vállalati szintje

Vállalati szinten a környezeti számvitel a felelős vállalatirányítás eszköze, amely lehetőséget biztosít a vállalati menedzsment számára az ún. öko-hatékonyság megvalósítására, illetve fokozására. Birkin12 szerint a környezettudatos cégvezetéshez szükséges számvitel egyik legfontosabb feladata olyan információs és vezetési rendszer kiépítése, amely integrálja a gazdasági és ökológiai szempontokat. Feladatai közé tartozik a vállalat környezet szempontú fenntarthatóságához szükséges célkitűzések megfogalmazása, a célok teljesülését támogató rendszer kialakítása és működtetése, a törvényi előírásoknak való megfelelés, és a környezeti, környezetvédelmi kockázatok és hasznok elemzése. Nem maradhat ki a vizsgálatból a környezet közvetlen és közvetett pénzügyi hatásainak elemzése, és a vállalati tevékenység környezeti hatásainak figyelemmel kísérése, elsősorban a különböző anyagok felhasználása és kibocsátása szintjén. A környezeti számvitel definíciója ugyan erre nem tér ki, de a vállalti szintű környezeti számvitel szerteágazó feladatai, vizsgálati területei miatt indokolt a vállalti szintű környezeti számvitel két területre történő megosztása: a pénzügyi és a vezetői számvitel területére. A pénzügyi számvitel a múltbeli információk alapján, megfelelően dokumentálva, elsősorban értékadatokat felhasználva a vállalkozás gazdasági folyamatit – jelen esetben a környezeti információit és folyamatait – nyilvántartásokban rögzíti oly módon, hogy ezzel egy megbízható és valós képet mutató információs rendszer álljon a beszámolót felhasználók rendelkezésére. A vállalati szintű környezeti pénzügyi számvitel információs rendszerének analizálásakor a következőkre keresem a választ: -

az alkalmazott beszámolók milyen főbb szabályokat fogalmaznak meg a környezethez kapcsolódó eszközök és források, költségek, bevételek nyilvántartására, értékelésére

-

melyek a pénzügyi elszámolási és értékelési szempontból a kritikus, illetve újdonsággal bíró elemek a pénzügyi beszámolás (mérleg, eredménykimutatás) szintjén

-

milyen kiegészítő információkat javasolt vagy kötelező közzétenni a pénzügyi beszámolóhoz kapcsolódóan a hazai és a nemzetközi szabályokat figyelembe véve.

12

Birkin, F.: ENVIRONMENTAL MANAGEMENT ACCOUNTING, Management Accounting: Magazine for Chartered Management Accountants, Feb 1996, Vol. 74 Issue 2, p34

24

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései A vezetői számvitel – a vezetői információs rendszer egyik elemeként – a vállalkozáson belüli folyamatokat kíséri figyelemmel, és információt szolgáltat többek között a költségszint alakulásáról, a költségek jellegéről, összetételéről, a hozzá kapcsolódóan realizálható bevételekről, a jövedelmezőségről és hatékonyságról. A vezetői számvitel célja a döntéshozók helyzetének megkönnyítése a vállalati döntések számszaki alátámasztásával, a döntéshez szükséges információk pénzügyi nyelvre történő lefordításával. A környezeti számvitel vezetői számviteli területéhez sorolhatók az alábbi feladatok: -

a környezeti költségek típusainak azonosítás: szokásos költségek, rejtett költségek feltételes költségek, externális költségek

-

prognóziskészítés,

-

kockázatelemzés,

-

környezetvédelmi költségek felosztása az okozó termékekre és szolgáltatásokra

-

megtérülési mutatók számítása környezeti hatással járó projektekre

-

a tisztább termelési projektekkel elért éves megtakarítások kiszámítása

-

környezetvédelmi átvilágítás (öko-audit), amely a menedzsment eszköze, egy rendezett dokumentált, rendszeres és objektív értékelés arról, hogy a környezetvédelmi szervezet, menedzsment és a technikai berendezések mennyire megfelelően működnek, abból a célból, hogy elősegítsék a környezet védelmét.

-

A környezeti hatásvizsgálat (KHV), amely egy döntés-előkészítést segítő folyamat, amelynek során egy tervezett tevékenység várható környezeti hatásait felmérik és értékelik.

-

A környezeti terhekkel kapcsolatos kötelezettségek leírása az éves jelentésben.

-

Belső jelentések a környezeti projektekkel elért megtakarításokról és költségekről

A dolgozat terjedelmi korlátai miatt a környezeti számvitel vezetői számviteli területén részletes kutatást nem végeztem, a pénzügyi számviteli területre fókuszáltam. A vezetői, pénzügyi számvitel és a környezeti számvitel kapcsolatrendszere az alábbi táblázat alapján tanulmányozható: 13

13

Csutora (2001.) – 10. oldal

25


A környezetvédelem által indukált pénzügyi hatások Külső Belső Nyilvántartás Elemzés Jelentések

A vállalat gazdasági tevékenységének környezeti hatásai Külső Belső

Mindenhol megjelenik Vezetői környezeti számvitel

Belső ökológiai számvitel Környezeti pénzügyi számvitel

Külső ökológiai számvitel

6.4 A vállalati szintű környezeti számvitel információinak megjelenése a pénzügyi számvitelben A pénzügyi beszámolókat és különböző jelentéseket tanulmányozva azon elmélkedtem, vajon mi lehetett az oka annak, hogy a számvitel ilyen megkésve reagált a környezeti információk bemutatásának igényére. Az okok között több tényező megemlítését tartom fontosnak: -

Sokáig uralkodott az a tudományos és társadalmi modell, amely a világot mechanikusan szemléli, részeit nem összefüggéseiben, hanem önmagukban, elszigetelten kívánja értelmezni. Ez lassan átformálódik egy olyan szemléletté, amely a dolgok kölcsönös összefonódásával számol, és felismeri, hogy a nemdeterminisztikus jelenségek léte nem kivétel, hanem maga a szabály.

-

A közgazdaságtan sokáig (neoklasszikus) úgy tartotta, hogy bizonyos természeti javak korlátlanul rendelkezésre állnak, így - számviteli nyelvre átfogalmazva felhasználásuk értékének, az okozott „kvázi kárnak”, mint költségnek a kiszámítására és a könyvekben való rögzítésére nem volt igény.

-

Nehéz kérdésnek bizonyul az árak, értékek hozzárendelése a természeti javakhoz, ezért nem szívesen szembesülünk vele. Igaz, alapjában meg sem oldja a problémát, mivel bizonyos jószágok (pl. a levegő) nem árazottak, míg más javak (pl. a fosszilis fűtőanyagok) pedig a rövid távú kínálati viszonyok által befolyásoltak, így nem a ténylegesen, hosszú távon rendelkezésre álló mennyiségeiket veszik figyelembe. Az árak, értékek hozzárendelése ezen javakhoz igen bonyolult lenne, hiszen valós piaci árakkal nem rendelkeznek, nincsenek megszokott tranzakciók, nincs aktív piacuk.

A számviteli információs rendszer hiányosságainak okait feltárva, a következőkben azt vizsgálom, hogy a jelenlegi beszámolási rendszerben a jellemzően alkalmazott környezeti gazdasági szabályozó eszközök milyen hatást gyakorolnak az eredményre, vagyonra, illetve a magyar számviteli törvény (2000. évi C. törvény) és a nemzetközi előírások milyen 26

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései előírásokat alkottak a környezeti, környezetvédelmi kötelezettségek, és kockázatok kimutatására. A leggyakrabban alkalmazott környezetpolitikai szabályozó eszközök14 közvetlen és közvetett szabályozásra különíthetők el. 6.4.1 Közvetlen szabályozás: normák A közvetlen szabályozás jogszabályok útján történő szabályozást jelent döntően adminisztratív jellegű, korlátozásokon, tilalmakon alapul, ezáltal segíti a környezetre káros tevékenységek megakadályozását, illetve korlátozását. Elsősorban normák alkalmazásával valósul meg a szabályozás, környezet minőségi (imissziós) és kibocsátási normák (emissziós) normák útján. Az immissziós norma kizárólag a kialakuló szennyeződésre koncentrál, és nem foglalkozik a korlátozás gyakorlati megvalósításának lehetőségeivel, a technikai színvonal kérdésével. Az immissziós normákon keresztül történő szabályozás gazdasági és ökológiai értelemben is számos előnnyel járna, így például jobban ösztönözné az innovációt. A menedzsment számára kiszámíthatatlansága miatt sokszor kockázatos is volna, így az emissziós normák közkedveltebbek. Az emissziós normák önmagában történő alkalmazása gátolja az innovációs lehetőségek feltárását és alkalmazását a szennyezés csökkentése terén, mivel az új, kevésbé szennyező eljárás alkalmazását követően a hatóságok hajlamosak tovább szigorítani a normákat. Ez a vállalkozásoknak azt sugallja, hogy a fejlesztéseiket n hozzák nyilvánosságra, ne vezessék be, mert a normák megemelése a költségeik növekedését is maga után vonja. A pénzügyi beszámolóra gyakorolt hatást vizsgálva - a normák szabályozási sajátosságai alapján - megállapítható, hogy önmagukban a normák nem befolyásolják a vállalkozás vagyoni helyzetét, eredményre gyakorolt hatásuk sincs. Vagyoni és eredményhatással csak a normák betartásának hatására végrehajtott környezeti, környezetvédelmi beruházások bírnak. A vállalkozási eredményt rontja annak a bírságnak az összege, amelyet a határértékeket túllépő szennyezők fizetnek. A bírságok azonban olyan alacsonyak, hogy kimutatásukkal a beszámoló nem ad valós képet a környezetszennyezés, a határérték túllépés nagyságrandjéről, és az okozott kár értékéről. 14

Kerekes Sándor: A környezetgazdaságtan alapjai

27

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései 6.4.2 Közvetett szabályozás: adók A közvetett szabályozás a gazdasági érdekeltség alapján törekszik a gazdasági élet szereplőit a megfelelő környezeti magatartás irányába terelni. Egyik leggyakrabban alkalmazott formája az adók, díjak kivetése. Itt említhető meg például a Pigou féle adó, környezethasználati díjak, illetékek, járulékok, kibocsátási díjak. Alapvetően ezen adók, terhek jellemzői, hogy a termelés egységére kerülnek kivetésre. A Pigoui-adó esetében a szennyező termelés egységére vetették ki az adót, a kibocsátási díjnál a szennyező a kibocsátás minden egysége után díjat fizet. Számviteli szempontból a beszámolóban az adók jellemzően az előállított termék önköltségét növelve, a bekerülési érték részeként jelennek meg, hiszen a termék előállításához közvetlenül kapcsolódnak.15 Így az előállítás pillanatában eredménysemlegességet jelentenek, hiszen az elszámolt költséget a termék állományba vételének elszámolásakor a saját termelésű készletek állományváltozása, hozam jellegű eredménykategória ellentételezi. A termék értékesítésekor, a teljes bekerülési érték költségként jelenik meg, de ekkor –mivel feltételezhetően az eladási árba beépítésre kerül az adó összege is – az árbevételben megtérül a fizetett adó. Az adó megfizetésével a vállalkozás vagyona átmenetileg csökken, de a termékek értékesítése után a vagyon csökkenés átfordul vagyon növekedésbe, feltételezve azt, hogy a termék eladási ára magasabb annak költségénél. Nem a pénzügyi, hanem a vezetői számvitel hatáskörébe tartozik annak a problémának a kezelése, hogy az adó felosztása a termékekre, termékcsoportokra hogyan történjen meg, menyire kezelhető az adó költsége azonnal közvetlen költségként, vagy utólag a termékre felosztandó költségként. Ennek szabályozására szolgálhat az önköltségszámítási szabályzat, amely a vállalkozás termékeinek és termelési folyamatának sajátosságai alapján határozhatja meg a költség felosztásának módját (például ikertermékek, melléktermékek, sorozatgyártás, tömegtermelés esetén). 6.4.3 Közvetett szabályozás: támogatások, szubvenciók A támogatás, szubvenció egy másik gyakran alkalmazott szabályozó eszköz, pozitív ösztönzést rejt magában azzal, hogy a szennyezőt szennyezéscsökkentő intézkedések 15

2000. évi törvény a Számvitelről, 47, és 51 §, IAS-IFRS 2: Készletek standard

28

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései végrehajtására ösztönzi. A vállalkozás kaphat támogatást a ki nem bocsátott szennyezésekért, környezetvédelmi beruházások finanszírozására. Az állam nyújthatja e támogatásokat közvetlen kölcsön, hitel formájában, a felvett hitelek kamatának állami támogatásával, adókedvezményekkel, gyorsított és a társasági adóban elismert értékcsökkenési leírás engedélyezésével. Számviteli megközelítés szerint az eszköz finanszírozáshoz kapott támogatások értékét a vállalkozások bevételként16 mutatják ki a beszámolójukban. Ám az eredménykimutatásban jellemzően nem találjuk meg-e tételt, mivel a számviteli szabályok szerint az előre, a beruházási kiadások teljes összegének felmerülése, és az értékcsökkenési leírás megkezdése előtt kapott összeget passzív időbeli elhatárolásként kell mindaddig kimutatni, amíg az eszközhöz kapcsolódó ráfordítások nem jelentkeznek. A ráfordítások pedig elsőként nem akkor jelentkeznek, amikor az eszközt a vállalkozás megvásárolja – hiszen az még csak kiadás vagy kötelezettség – hanem amikor az eszközt használatba veszi és utána értékcsökkenési leírást számol. Az elszámolt értékcsökkenési leírás eredményhatásának ellentételezésére kell feloldani az időbeli elhatárolást. Azaz az elszámolás összességében eredménysemleges, ám mivel a fejlesztés nem saját pénzeszközből, annak átcsoportosításából valósult meg, hanem támogatással, így a vállalkozás vagyonát is növeli. Az utólag, az aktiválást követően kapott támogatások összege már megjelenik az eredménykimutatásban. Az adókedvezmények a vállalkozás eredményét növelik, így összességében vagyonnövelő hatásuk van. A gyorsított leírás gondolata mögött az húzódik meg, hogy ha a vállalkozás gyorsabb ütemben számolja el az eszköz bekerülési értékét értékcsökkenési leírásként, akkor a társasági adóalapja alacsonyabb lesz, így kevesebb adót fizet meg, azaz tulajdonképpen állami támogatásban részesült. 6.4.5 Közvetett szabályozás: szennyezési jogok piaca A közvetett szabályozás napjainkban legizgalmasabb kérdésköre a piacteremtés, a piaci és hatósági eszközök kombinálását jelenti, legismertebb megnyilvánulása a "szennyezési jogok" piaca. Ezek olyan mesterséges piacok, amelyeken a szereplők a tényleges és potenciális szennyezés "jogait" adhatják-vehetik. A szennyezési jogok mögött imissziós és emissziós normák állnak követendő határértékeket szabva.

16

2000. évi C. törvény a Számvitelről, 44-45, 77, 86. §.

29

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései Röviden tekintsük át a széndioxid kibocsátási kereskedelem kialakulásának folyamatát. Az 1992-ben elfogadott, és 1994-ben életbe lépő Éghajlatvédelmi Keretegyezmény, és az ehhez kapcsolódó 1997-ből származó, de csak 2005. februárjában hatályossá váló, Kiotói Jegyzőkönyv képzi a globális éghajlatvédelem nemzetközi kereteit, s mutatja be ennek eszközeit, illetve szabályait. A Kiotói Jegyzőkönyvben megfogalmazott elsődleges cél az, hogy az ipari fejlett országok az 1990-es kibocsátásokra vonatkoztatva átlagosan 5,2%-kal csökkentsék17 az üvegházhatású gázok (elsősorban széndioxid) világviszonylatú emisszióját. Az egyezményben meghatározott első kötelezettségi periódus 2008 és 2012 közé esik. A Kiotói Jegyzőkönyvnek megfelelően a klímaváltozásért felelőssé tett üvegházhatású gázokra egy legfelső szennyezési határ került meghatározásra. Az ebből adódó károsanyag kibocsátási jogok - emissziós jogok - számát meghatározzák és különböző módszerek alapján – árverés, ingyenes szétosztás, kiigazítás - szétosztják a jelentős szén-dioxid kibocsátók között. Az üvegházhatású gázok kibocsátási egységei Közösségen belüli kereskedelmi rendszerének létrehozásáról szóló 2003/87/EK-irányelvet 2003. októberében fogadták el, amely 2005-től rendeli el a széndioxidkibocsátás-kereskedelmi rendszerének felállítását. Az Európai Unió becslése szerint 4-5 ezer vállalat kötelezett a kereskedelemben való részvételre, és így az EU összes CO2 kibocsátásának 46 %-át érinti a szabályozás. A vállaltok költségmegtakarítását átlagosan 35 %-ra becsülik, ami évi kb. 1,3 milliárd euró egy ugyanilyen kibocsátáscsökkenést eredményező, de kereskedelem nélkül megvalósuló szabályozáshoz képest. A rövid történeti áttekintést követően nézzük meg, milyen feladatok elé állítja a számviteli szakembereket a pénzügyi számvitel területén az emissziós jogok, és a kereskedelem elszámolása. A széndioxidkibocsátás-kereskedelmi rendszer számviteli szabályozása Emissziós jognak (kibocsátási jog) nevezik azokat a jogokat, amelyek alapján az adott ország kormánya által engedélyezett környezetszennyezési szintnek megfelelően a vállalkozás kibocsátási egységekhez jutott, térítésmentesen vagy megvásárolva azokat. A jogok szétosztása az elszámolási időszak elején történik, és az elszámolási időszak végén a 17

Az Európai Unió 8%-os kibocsátáscsökkentést vállalt 1990-hez képest, Magyarország pedig az 1985/87-es évek átlagához képest 6 %-os csökkentést.

30

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései résztvevőnek a tényleges szennyezőanyag-kibocsátási szintjével azonos számú kibocsátási egységet kell visszaadnia a hatóság számára. A szabályozás alkotói a következő kérdésekre próbálnak választ adni a számviteli szakemberek számára: -

Felvehető-e az emissziós jog eszközként, a szennyezésből keletkező kötelezettség forrásként, illetve a térítésmentesen kapott jog halasztott bevételként és ráfordításként?

-

Ha eszközként felvehető, illetve aktiválható akkor ez milyen eszköz és milyen értéken kerüljön be a könyvekbe?

-

Ha az emissziós jogokból bevétel elszámolható, illetve az emissziós jogokkal való kereskedelemből való bevétel elszámolható, akkor ez milyen bevétel, és hogyan oszlik meg az időszakok között?

-

Ha büntetést kell fizetni, a magas szennyezési szintek miatt, akkor annak milyen elszámolási feladatai vannak?

Az értelmezés alapján az emissziós jogok nyilvántartása a következő módon történik: a vásárolt és az ingyenesen leosztott kibocsátási egységeket immateriális jószágként kell aktiválni az IAS 38 Immateriális javakról szóló standard alapján. Forgóeszközként – immateriális jószág áruként- kell kezelni a kibocsátási egységeket, ha a tárgyévi szennyezőanyag-kibocsátás miatt keletkező kötelezettséget kívánják vele teljesíteni, vagy a tárgyévben értékesíteni szándékoznak. A befektetett eszközök között kell kimutatni immateriális jószágként akkor, ha a következő évi szennyezőanyag-kibocsátás miatti visszaadási kötelezettség teljesítésére akarnak felhasználni, vagy más célból a következő időszakokra tartalékolni. A kibocsátási egységek a bekerülési értéke a leosztáskor érvényes piaci ár, melyet dokumentálni kell a bekerülés során. Ha a az egységeket valós értéken bocsátották ki, és azok vásárlás útján kerültek a szennyezőhöz, akkor a bekerülési érték a fizetett összeg lesz. Ha a bekerülési érték alacsonyabb, mint a valós piaci érték (például ingyenesen megszerzett egységek esetén), ott az IAS 20 Állami támogatások elszámolása standardnak megfelelő módon kell elszámolni a különbséget. Ennek megfelelően halasztott bevételként, passzív időbeli elhatárolásként kell beállítani a kapott értéket –a különbséget - és a felhasználás, illetve értékesítés időszakában kell az eredménybe visszavezetni, az elhatárolást feloldani.

31

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései Az emissziós jogok, kibocsátási egységek értékelésének módszere megegyezik az IAS 38 Immateriális javak standardban meghatározott értékelési módszerekkel. Eszerint az egyik választható módszer a bekerülési értéken történő értékelés, azaz az egységek mérlegben megjelenő értéke az időszakok során alapvetően nem változik (az esetleges értékvesztéstől eltekintve). Terv szerinti értékcsökkenési leírást az egységekre nem indokolt elszámolni, fizikai és erkölcsi avulásuk nem értelmezhető. A másik alkalmazható értékelési módszer szerint a bekerülést követően az immateriális eszközt az aktuális valós értékének megfelelő átértékelt értéken kell nyilvántartani. Így az egységek árának növekedését feltételezve az átértékelés elvégzése a vagyon növekedését eredményezi. A szennyezőanyag kibocsátásakor kötelezettség keletkezik az egységek szennyezéssel azonos összegben történő visszaadására. Ezt a várható kötelezettséget céltartalékként kell kimutatni. Ez a céltartalék a lehető legjobb becslés alapján kell, hogy készüljön, azaz mekkora összeget kell fizetni azért, hogy ezt a kötelezettséget kiegyenlítsük a mérlegfordulónapon. A képzett céltartalékot a tényleges kibocsátás alapján megállapított visszaadási kötelezettség teljesítésekor fel kell oldani. A dolgozat megírásakor azonban a fenti gondolatok kellő óvatossággal kezelendők, ugyanis az Európai Pénzügyi Beszámolási Tanácsadó Csoport (EFRAG) úgy ítélte meg, hogy a szabályozás nem minden esetben követi a valóságot. Nem értenek egyet például az eltérő értékelési elvek összeütköztetésével, miszerint a bekerülési érték modellben az eszköz bekerülési értéken kimutatott, míg a céltartalékot piaci értéken kell képezni. Az EFRAG és az Európai Könyvvizsgálók Szövetségének kritikai észrevételei miatt az IFRIC visszavonta ezen értelmezését. Valószínűleg az IAS 38 Immateriális javak, az IAS 37 Céltartalékok standard felülvizsgálását és eme értelmezés, illetve a standardok közötti összhang megteremtését követően az IFRIC 3 Emissziós jogok értelmezés hasonló szabályokkal, de letisztultabb, alkalmazhatóbb formában jelenik meg újra.

32

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései A környezeti gazdasági szabályozók hatása a vagyonra és eredményre az alábbi táblázatban kerül összefoglalásra: Vagyonra gyakorolt hatás (+ Növelő, csökkentő)

Eredményre gyakorolt hatás (+ Növelő, csökkentő)

Megjegyzés

Normák

-

-

Adók díjak

+

+

Támogatások

+

-

A normák túllépése esetén kiszabott bírság Csökkenés az adó megfizetésekor Növekedés az értékesítésekor realizált bevételben az adó összege megtérül Kapott beruházási támogatáskor a vagyon nő. Más esetekben a vagyon változása attól függ, hogy milyen forrásból valósították meg a beruházást. A kapott beruházási támogatás eredmény-semleges.

Adókedvezmények

+

+

Gyorsított leírás

+

+

Szennyezési jogok kereskedelme

+

-

6.5

Az adókedvezmény eredményt javít Ugyan az üzemi szintű eredményt csökkenti, de adókötelezettség csökkentő hatása miatt összességében eredménynövelő hatású. Növelő, ha a kibocsátási egység ingyenesen került a szennyezőhöz. Ha a szennyező azt vásárolta, akkor vagyon-semleges. Eredménycsökkenés: a képzett céltartalék összegében

A környezeti számvitel információkra vonatkozó egyéb szabályok és közzétételi

kötelezettségek A nemzetközi számviteli standardok IAS/IFRS rendszerre több standardban érinti a környezetvédelem, a várható környezeti költségek kimutatását, amelyek közül az IAS 16 Ingatlanok, gépek, berendezések standard és az IAS 37 Céltartalékok, függő követelések és kötelezettségek standard emelhető ki. Az IAS 16 Ingatlanok, gépek, berendezések standard a biztonsági és környezetvédelmi célokat szolgáló eszközök nyilvántartása kapcsán azt elemzi, hogy ezen eszközök 33

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései megítélésében problémát okoz annak eldöntése, hogy az ilyen jellegű eszközök tartása, használata pótlólagos gazdasági hasznot, előnyt jelent-e a vállalkozásnak vagy sem. Sokszor a gazdasági haszon nem mérhető pontosan, hiszen nem további hasznot eredményez az eszköz alkalmazása, hanem a vállalkozás termelésének, működésének és értékesítési lehetőségének feltételét jelenti. Ezért a biztonsági és környezetvédelmi eszközök olyan értékben aktiválhatók, hogy az ezeknek az eszközöknek és a hozzájuk kapcsolódó eszközöknek a nyilvántartási értéke együttesen ne haladja meg az ezeknek az eszköznek és a kapcsolódó eszközöknek a várható megtérülési értékének összegét. A magyar számviteli törvény és az IAS 37 Céltartalékok standard egyaránt előírja a céltartalék

képzését-

kötelezettségkén

és/vagy

lehetőségként

-

környezetvédelmi

kötelezettségek esetén, ha ezek olyan létező kötelezettségek, amelyek időbeli ütemezése vagy összege bizonytalan, de a kötelezettség összegére megbízható becslés adható. A céltartalékokat a hozzájuk kapcsolódó bizonytalanság különbözteti meg élesen a kötelezettségektől. Lényeges látni azonban, hogy nem a kötelem létezése a bizonytalan – a kötelemnek léteznie kell már a fordulónapon. A bizonytalanság abban áll, hogy a kötelezettség összegének nagysága és/vagy időbeli ütemezése nem állapítható meg pontosan. A 2000. évi C. törvény a számvitelről a hazai szabályozás szintjén, a pénzügyi számvitel, éves beszámolójának kiegészítő információit (kiegészítő melléklet) előírva a következőket kéri közzétenni a környezetvédelemmel kapcsolatban:18 -

A

környezet

védelmét

közvetlenül

szolgáló

tárgyi

eszközökre

vonatkozó

információkat -

A veszélyes hulladékok, környezetre káros anyagok nyitó és záró készletének mennyiségi és értékadatait, a veszélyes hulladékok, környezetre káros anyagok mennyiségének és értékének tárgyévi növekedését és csökkenését a vonatkozó jogszabály szerinti veszélyességi osztályok alapján

-

Jogcímenként elkülönítetten a környezetvédelmi kötelezettségek, a környezet védelmét szolgáló jövőbeni költségek fedezetére a tárgyévben, illetve az előző üzleti évben képzett céltartalék összegét,

-

A tárgyévben, illetve az előző üzleti évben környezetvédelemmel kapcsolatosan elszámolt költségek összegét,

18

2000. évi C. törvény a Számvitelről 94-95. §

34

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései -

A kötelezettségek

között ki

nem mutatott környezetvédelmi,

helyreállítási

kötelezettségek várható összegét. Az üzleti jelentésben külön be kell mutatni -

A környezetvédelemnek a vállalkozó pénzügyi helyzetét meghatározó, befolyásoló szerepét, a vállalkozó környezetvédelemmel kapcsolatos felelősségét;

-

A környezetvédelem területén történt és várható fejlesztéseket, az ezzel összefüggő támogatásokat;

6.6

-

A környezetvédelem eszközei tekintetében a vállalkozó által alkalmazott politikát;

-

A környezetvédelmi intézkedések bevezetését, a munkák állását. Konklúzió a vállalati szintű környezeti számvitel pénzügyi számviteli területéhez

Meglátásom szerint napjaink számvitele lassan „észbekap” a környezeti információk megjelenítésének, közzétételének fontosságát illetően. Ezt elősegítik a közgazdasági felfogások ilyen irányú változásai, a nemzetközi számviteli rendszerek (IAS/IFRS, US GAAP) térhódításai, valamint a különböző nemzetközi szintű környezetvédelmi szabályok bevezetése. A pénzügyi számvitel, az éves beszámoló keretében bemutatott adatok, információk megfelelő biztonsággal kezelhetők, jól mérhetők. Ilyenek a norma túllépés esetén kiszabott bírságok elszámolása, a környezetterhelési adók, díjak és a támogatások elszámolása, a környezethez kapcsolódóan kifizetett felújítási, karbantartási és egyéb költségek elszámolása is. Számos kiegészítő információ fűzhető a számszaki adatokhoz, a beszámoló felhasználóinak információs igényét kielégítve. A szennyezési jogok nyilvántartásával, megjelenésével a beszámolóban még nincsenek problémák, ám az értékelése már mutat megkérdőjelezhető elemeket, amelyek a jövőben még megoldásra várnak. Vigyázni kell azonban a pénzügyi beszámolókban (mérlegben, eredménykimutatásban) szerepeltetni kívánt adatokkal, nehogy az eredmény egy túlzott mértékben megjelenítésre törekvő, mindennek értéket, árat adni akaró számvitel legyen. Ez összességében épp az ellenkezőjét eredményezné, mint a kitűzött cél: a beszámoló valódiságát aláásná, torzítaná a vállalkozás valós vagyoni, pénzügyi és jövedelmezőségi helyzetét.

35

A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései Ha a jövőben esetleg arra törekedne a számvitel, hogy a természeti erőforrásoknak a vállalati szinten értéket adjon19, akkor a következő torzító hatással szembesülhetünk. Az eszközként nem valós, megbízható értéken kimutatott természeti erőforrások hatására a vállalkozások vagyona, eszközei irreálisan felértékelődnének. Ugyanakkor a felhasználásukkal kimutatott költségek hatására a jövedelmezőségi adatok válnának a döntéshozatalhoz, és a reális megítéléshez felhasználhatatlanná.

7.

Összefoglalás

A dolgozat első részében a környezeti adózás sikerének tényezőit vizsgáltam, nemcsak a rideg közgazdasági, fiskális bevételi szempontok alapján, hanem a környezeti-felelősség számításba vételének lehetőségével kiegészítve azt. Célom volt rámutatni arra, hogy amennyiben a környezeti adó mértékébe a környezeti felelősség eleme beépítésre kerül, akkor az adó valóban a környezet minőségét javító eszközzé válhat. Az az elgondolás, hogy a helyes környezeti magatartásra ösztönzés az adó emelésével egyre komolyabbá válik, és az egyének, a vállaltok megértik ezt, nem helytálló. Egy bizonyos adószint felett éppen ennek az ellenkezője következik be: az adóval megfizetésre kerül a szennyezés joga. Az Egyesült Királyság és Dánia gyakorlati tapasztalatai ugyanerre a következtetésre engedtek jutni, és felvázolta olyan megoldási alternatívákat, amelyek kombinációja révén a környezeti adózás társadalmilag sokkal elfogadottabbá válhat. A dolgozat második részében a környezeti számvitelnek elsősorban a pénzügyi számviteli kérdéseivel foglalkoztam. Ezt megelőzően röviden bemutattam a makroszinten alkalmazott főbb környezeti mutatókat. Megvizsgáltam a környezetpolitikai gazdasági szabályozók hatását

a

vállalkozások

vagyonára

és

eredményére,

kiemelten

kezeltem

a

széndioxidkibocsátási-kereskedelem számviteli szabályainak napjainkban kialakuló, ám sokat vitatott számviteli szabályait. Végül ismertettem, hogy a hazai és nemzetközi számviteli szabályokban milyen módon jelenik meg a környezeti információk bemutatása. 19

A természeti erőforrások értékösszetevőinek meghatározására több elméleti módszer létezik, de egyik sem tökéletes. Ismert a piaci árakon alapuló megközelítés, amely a termék vagy szolgáltatás (valós vagy korrigált) piaci árán alapul, amit a piac elemzése, a termelékenység meghatározása, vagy a költségalapú megközelítés támaszt alá. A kinyilvánított preferenciákon alapuló megközelítés a megfigyelt magatartást értékeli (pl. a javak értéke különböző tulajdonságok összességeként áll össze), a feltárt preferenciákon alapuló megkérdezéses módszer lényege pedig a különböző előnyök és hátrányok feltárása és a fizetési vagy elfogadási hajlandóság mérése.

36


Szakirodalom 1.

Szlávik János: Fenntartható környezet és erőforrás gazdálkodás (KJK-Kerszöv Jogi és Üzleti Kiadó Kft, Budapest, 2005.)

2.

Csutora Mária – Kerekes Sándor: A környezetbarát vállalatirányítás eszközei (KJKKerszöv Jogi és Üzleti Kiadó Kft, Budapest, 2004.)

3.

Csutora Mária: A vállalti környezeti költségek számbavétele (2001. Tisztább Termelés Kiskönyvtár 2001/III., BKÁE Környezetgazdaságtan és Technológia Tanszék)

4.

A környezeti menedzsment közgazdasági eszközei: Kerekes Sándor – Szlávik János, KJK-Kerszöv, 2001.

5.

A környezetgazdaságtan alapjai: Szerzőcsoport BGF, Budapest Corvinus Egyetem és Gábor Dénes Főiskola oktatói, Perfekt, 2004.

6.

Vállalti

Környezet-menedzsment,

Budapesti

Közgazdaságtudoményi

Egyetem,

Környezetgazdaságtani és Technológiai tanszék, 1997 7.

Gaál Dezső: Környezeti számvitel (Szakdolgozat, PSZF, Budapest, 1998.)

8.

Kenéz András: Öko-számvitel, Phd hallgató, házi dolgozat, 2005.

9.

Samuelson, P.A. – W.D. Nordhaus: Közgazdaságtan I.-III., Közgazdasági és Jogi Könyvkiadó, Budapest, 1988.

10. Birkin, F.: ENVIRONMENTAL MANAGEMENT ACCOUNTING, Management Accounting: Magazine for Chartered Management Accountants, Feb 1996, Vol. 74 Issue 2, p34 11. IAS versus US GAAP: Dashöfer. Az emissziós jogok elszámolásának szabályai, Rózsa Ildikó, 2005. év 12. Tóth Mihály: A széndioxidkvóta kereskedelmének számvitele, Számvitel-AdóKönyvvizsgálat, 2005/4. szám) 13. Environmental responsibility versus taxation: D. Bazin, J. Ballet, D.Touahri, Ecological Economics, 2004. 14. Comparative politics and environmental taxation: Per G. Fredriksson and Daniel L Millimet, Journal of Environmental Economics and Management, 2003. 15. History and social responses to environmental tax reform in the United Kingdom: Simon Dresner, Tim Jackson, Nigel Gilbert, Energy Policy, 2004. 16. Ecological Tax Reform in Denmark: history and social acceptability: Jacob Klok, Anders Larsen, Anja Dahl, Kirsten Hansen, Energy Policy, 2004.

37

TUDOMÁNYOS DIÁKKÖRI DOLGOZAT. A környezeti adók hatása és a környezeti számvitel kiemelt kérdései

Recommend Documents