Techniky interního auditu 427

Část II / Techniky interního auditu

427

Kapitola 10 Sebehodnocení napsal Paul Makosz Sebehodnocení – proč je potřebné? Změna, další hnací síla. Nové nástroje pro jiný svět – přínos společnosti Gulf Canada. Co je sebehodnocení? Nástroje a techniky. RSA, QSA, ESA a ostatní variace tématu sebehodnocení. Implikace pro zaměstnance, management, auditory a orgány společnosti. Nezávislost, objektivita a zprostředkovatel etiky. Vztah mezi CSA a ostatními činnostmi interního auditu. Potřebné vlastnosti zprostředkujícího týmu CSA. Nástrahy. Poznámky.

428

Kapitola 10 / Sebehodnocení

Sebehodnocení – proč je potřebné? V období po aféře Watergate bylo ve Spojených státech v letech 1970 vyšetřováno mnoho velkých nadnárodních společností za účelem zjištění, zda nezákonně netunelovaly fondy. Velice brzy bylo zřejmé, že mnoho organizací si vedlo tajné bankovní účty, ze kterých prováděly platby nikoliv pouze americkým politickým stranám, ale rovněž domácím i zahraničním vládním úředníkům za účelem podpory korupčního získávání kontraktů.Vypukl politický skandál a odhalil neatraktivní stránku velkého byznysu. Přestože byl s účinností od roku 1978 přijat Zákon o zahraničních korupčních praktikách, který zakázal organizacím provádět platby, které by mohly být považovány za úplatky vládním úředníkům, ale co je mnohem důležitější, zavedl požadavek vedení účinných interních řídicích a kontrolních mechanismů, i v 80. letech pokračovala selhání společností. Objevilo se pět sponzorů, kteří vytvořili Národní komisi pro podvodné finanční výkaznictví (National Commission on Fraudulent Financial Reporting). Tito sponzoři jsou: 1. Americký institut autorizovaných veřejných účetních (American Institute of Certified Public Accountants) 2. Institut interních auditorů (The Institute of Internal Auditors) 3. Americká účetní asociace (American Accounting Association) 4. Institut finančních výkonných pracovníků (Financial Executives Institute) 5. Institut účetních pro vedení (Institute of Management Accountants) Po intenzivním výzkumu vydala Komise v roce 1987 svá zjištění, která jsou nyní známa pod názvem Zpráva Treadway. Byla učiněna některá velmi významná zjištění. „Příliš často, (se kontrola) posuzovala zúženým pohledem“. „ Domníváme se, že existuje realistický potenciál pro snižování rizik podvodného finančního výkaznictví za předpokladu, že problém je považován jako vícerozměrný a je i tak řešen.“ „Interní kontrolní mechanismy jsou ovlivněny lidmi .... na každé úrovni organizace.“


429

Z tohoto důvodu vytvořila Komise organizaci, Výbor sponzorujících organizací (COSO), který se skládal ze členů zastupujících každého sponzora a z administrativních pracovníků. Výbor souhlasil se spoluprací při vypracování rámce integrované kontroly, který by pomohl s přeorientováním dohledu managementu, auditorů a ředitelů. Výsledný dokument, který je nyní znám jako zpráva COSO, byl publikován o pět let později a změnil navždy definici interních kontrolních systémů a tím i přístup auditorů jak interních, tak externích. Zprávy Treadway a COSO zjistily, že procesy auditu se zaměřovaly příliš zúženě na finanční účetnictví a ignorovaly širší „řídicí a kontrolní prostředí “ v němž se tvořila manažerská a účetní rozhodnutí. Zaregistrovaly, že řídicí a kontrolní prostředí mělo „všudypřítomný dopad„ na způsob přípravy účetní závěrky. Vydávaly se čisté auditorské zprávy organizacím, jejichž účetní procesy byly solidní a v souladu s předpisy, ale jejich vedení promíjelo neetické provozní praktiky. Takovéto praktiky vyjdou dříve nebo později najevo a mají za následek značné pokuty nebo dokonce úpadek společnosti. Zpráva COSO doporučila, aby auditoři prověřili a vzali do úvahy tyto lidské faktory předtím, než zformulují své výroky. Auditoři se náhle ocitli před problémem hodnotit tón ve vrcholovém vedení, etiku, kompetentnost, komunikaci, zásady týkající se lidských zdrojů a dokonce i kultury. „Oficiální zásady specifikují, co vedení chce, aby se stalo. Podniková kultura určuje co se skutečně děje, a která pravidla se dodržují, pokřivují nebo ignorují.“ Standardní výbava auditora obsahovala mnoho nástrojů k důkladnému prozkoumání a identifikaci slabých stránek postupů a nedodržování předpisů a kontrolních činností, ale síla těchto nástrojů vycházela ze srozumitelnosti, zaměření a specifičnosti. Veškeré tyto atributy mohly být nezávisle verifikovány se zavedenými standardy, vzory nebo měřítky. Kde byl návod pro zdravou kulturu? Kdo mohl požadovat úsudek k tomu, zda nová podnikatelská strategie byla neetická nebo pouze ostře konkurenční, nebo zda kultura byla nezdravá? Který auditorský nástroj mohl spolehlivě posoudit efektivnost komunikace nebo vedoucí postavení CEO? Bylo vzdělání auditora dostatečné k tomu, aby zvládlo tyto úkoly?

430


Změna – další hnací síla 80. a 90. léta 20. století viděla další a masivnější hnací sílu, která měla přinutit auditory, aby si rozšířili své znalosti v přístupu a dovednostech. Byly to dekády hlubokých a všeobecných redukcí podniků, oddělování, oprašování podnikových programů pro řízení celkové kvality a restrukturalizaci, nesmírných investic do radikálních technologických řešení a v mnoha případech omezení časově uznávaných kontrolních procesů. Podle Petra Druckera zaměstnávaly společnosti uvedené v žebříčku Fortune 500 v roce 1985 30 % amerických pracovních sil, kdežto v roce 1995 se toto číslo scvrklo na 13 %. Nedávnější statistiky ukazují, že tempo podnikových změn se výrazně nezpomalilo. V záplavě masivních nadnárodních fúzí může dokonce tempo zrychlovat. Má vůbec smysl strávit šest týdnů auditem systému, když mnoho lidí, kteří jej provozují bude během několika týdnů vyměněno a samotný systém nebo jeho součásti budou do roka nahrazeny jinými? Nejenom, že výsledky auditu budou mít krátkou životnost, ale snad náklady na příležitost realizovat audit jsou příliš vysoké. Jaké jiné oblasti rizik byly zanedbány? Může být mnohem hodnotnější strávit čas auditem dopadů širokého zavedení rizik vytvořených podnikovým zmatkem. Opět je prvek lidského faktoru důležitý. Je pravděpodobné, že manažeři a zaměstnanci, kteří vědí, že jejich pracovní období může být krátké, myslí a činí jinak než ti, kteří s jistotou čekají, že budou pracovat pro jednu společnost 30 let. Jaká jsou rizika, příležitosti a následky? A opět, jak provádíme jejich audit?

Nové nástroje pro jiný svět – přínos společnosti Gulf Canada Odpověď se kupodivu objevila v oddělení interního auditu kanadské ropné a plynárenské společnosti se sídlem v Calgary, Alberta – Gulf Canada Resources Ltd. Sledováním reakce společnosti Gulf Oil na odhalení, která následovala po aféře Watergate a strach ze selhání konvenčních auditorských technik ( i když dobře provedených) k odhalení podvodů přivedl tým interního auditu společnosti Gulf Canada k vypracování nového přístupu s názvem sebehodnocení nebo CSA. Týmy zaměstnanců a manažeři se účastní jednodenního semináře, který zprostředkují vedoucí pracovníci interního auditu. Během těchto seminářů týmy otevřeně identifikovaly, co fungovalo dobře, co nefungovalo dobře a jaká opatření byla zapotřebí podniknout.


431

Dokonce v prvních těžkopádných seminářích CSA v roce 1887 se objevily dvě překvapivé skutečnosti: 1. Při týmových seminářích se zprostředkovateli, kteří nemají skrytý program, mají lidé snahu být upřímní a pravdomluvní. 2. Když lidé sami objeví své problémy, začnou se sami zapojovat a angažovat v jejich řešení, než když jsou problémy identifikovány v auditorské zprávě. Ve druhém roce organizování seminářů CSA v Gulf Canada se objevila další dvě důležitá zjištění: 3. Pokud zprostředkovatel nestanoví příliš zúženě co „kontrola“ znamená, budou lidé identifikovat a analyzovat dopad jakéhokoliv významného faktoru, který ovlivní jejich schopnost dosáhnout tyto cíle. 4. Faktory, které lidé popisují jako ty, které mají největší dopad se liší a jsou mnohem širší co do rozsahu, než cokoliv co bylo zjištěno ve starších modelech interních kontrolních mechanismů: často citují problémy týkající se kultury, komunikace, důvěry, etiky a vedení. V době, než byla v roce 1992 publikována zpráva COSO, proces CSA společnosti Gulf Canada běžně odkrýval plný rozsah problémů stanovených v novém modelu. Společnost uvedla příklad podnikového paradigmatu současné éry, který prošel několikerým zeštíhlováním a reorganizacemi, převzetím a celkovou restrukturalizací. Ve všech částech těchto procesů CSA nepřetržitě poskytovalo spolehlivé, aktualizované informace o celém předmětu činností společnosti. Často se identifikovala velká rizika při vzniku, ještě předtím, než se škody rozšířily a v době, aby vrcholové vedení společnosti podniklo nápravná opatření. Manažeři z Gulf Canada mezitím napsali mnoho článků a realizovali mnoho prezentací o CSA, aby přilákali pozornost členů IIA a skupin interního auditu po celém světě. Mnozí navštívili Gulf Canada, aby se účastnili školících kurzů CSA nebo vyhledali nejlepší praxi. V období osmi let se do konce roku 1994 uskutečnilo více než 300 seminářů. I když program CSA společnosti byl přerušen v roce 1995 následně po dalším převzetí společnosti a drastické změny v přístupu managementu ke správě a řízení společnosti, mnoho skupin interního auditu na celém světě přijalo původní filozofii CSA společnosti Gulf a experimentovalo s programy CSA nebo si vybudovaly své vlastní programy CSA.

432


Co je sebehodnocení? Původní přístup společnosti Gulf podpořil experimentování ve snaze najít další zlepšení metodologie CSA. Výsledkem byly různé přístupy mnoha organizací k CSA, z nichž byly některé úspěšnější než jiné. Jak jde tato kapitola do tisku existuje mnoho procesů, které mají jméno CSA nebo CRSA (control risk self-assessment), ale ne všechny platí jako zásady s vysvětlením CSA. Aby bylo možné pochopit co je CSA, je zapotřebí tyto zásady nejdříve pochopit. „Kontrola“ znamená široký integrovaný rámec, který bere v úvahu všechny významné interní faktory, které ovlivňují dosažení cílů organizace. Snaží se být ve svém rozsahu holistická nebo systematická. Jedině platné publikované rámce, které k dnešnímu dni odpovídají této definici jsou COSO ve Spojených státech, Cadbury ve Velké Británii a CoCo (Kritéria kontroly), publikované Kanadským institutem autorizovaných účetních. Všechny tyto modely pohlížejí na lidi jako na nejdůležitější faktor ovlivňující kontrolu. COSO a Cadbury publikované v roce 1992 jsou v podstatě podobné, i když se realizovaly další významné úpravy modelu Cadbury ve Velké Británii. Pouze CoCo, která byla publikována o tři roky později uznává vznik CSA a jeho užitečnost v posuzování prostřednictvím aktivnějšího zapojení všech úrovní pracovníků. Rada CoCo na základě významného přispění COSO věnovala významné úsilí k vytvoření zjednodušeného pojetí a jazyka, aby se mohl plný rozsah kontroly projednávat stejně jednoduše na ploše továrny jako v zasedací místnosti. Rada se snažila vypracovat jazyk, který by byl rovněž přístupný všem, kteří se zúčastní seminářů CSA. Pojem „sebe“ ve slově sebehodnocení je rovněž základním kritériem pro CSA. Odlišuje CSA od jiných auditorských procesů. Předpokládá se, že auditor má dostatečné vědomosti a odborné znalosti, aby nezávisle formuloval přesné posouzení kontroly. CSA předpokládá opak: to, že rozsah kontroly je tak široký a tempo změn je tak obrovské, že formulace přesného posouzení současného stavu kontroly bude vyžadovat veškeré vědomosti a odborné znalosti těch, kteří provádí tyto úkoly. Na rozdíl od auditu, kde kromě šetření auditu věnuje klient informace auditorovi tak, aby mohl formulovat posouzení, účastníci procesu CSA formulují své vlastní posouzení. Pochopit tento rozdíl je velmi důležité a dokonce i někteří tradiční auditoři nebyli schopni pochopit podstatu a jednoduše odesílali klientům své běžné dotazníky interní kontroly k vyplnění a zaslání zpět, aby potom mohl auditor formulovat názor. Tyto přístupy nezahrnují žádné samostatné hodnocení kontroly, jsou to pouze odpovědi na otázky, které vznesl externí posuzovatel.


433

Ve vztahu k hodnocení kontroly je „ posouzení“ je mnohem přesnější termín než měření. Kombinuje se velké množství faktorů, aby ovlivnily výsledek snažení organizace tak, že matematická přesnost nevyhnutelně plodí intuici a úsudek. Dokonce i nejlepší nástroje hodnocení rizik jsou v konečném důsledku závislé na výkonu subjektivního úsudku, někdy jednoho nebo dvou klíčových jedinců. CSA zmírňuje riziko spojené se subjektivitou tím, že shromažďuje subjektivní názory mnoha různých pozorovatelů, běžně do skupin, které se snaží identifikovat společné vzory předtím, než dospějí k úsudku. Povšimněte si, že CSA není průzkum, kdy je možné shromáždit údaje od mnoha jednotlivců rychle a izolovaně. Takovéto průzkumy shromažďují data, která odborníci následně zpracovávají k vytvoření externího názoru. V CSA se však informace shromažďují a projednávají interaktivně těmi, kteří mají blízko k opatření, předtím, než se formulují názory. I když se používají čísla k uvedení grafického zobrazení výsledků CSA, jsou grafy pouze pozvánkou nebo portálem k diskusi a analýze, která se realizovala. Za účelem dodržení výše uvedených zásad musí CSA zahrnovat systematický rámec a rozsáhlou interaktivní diskusi zjištěných silných a slabých stránek, které ovlivňují dosažení organizačního cíle těmi, jejichž funkcí je jejich dosažení. Přesnost se zlepší, jestliže se účastníci nacházejí v sestavě, která odměňuje otevřenou, pravdivou komunikaci. Objektivita se zlepší, když nezávislý nezasvěcený člověk zprostředkuje proces. Nápravné opatření bude pravděpodobně následovat, jestliže účastníci sami zjistí zdroj problému a přijmou rozhodnutí k jeho vyřešení. Vzhledem k výše uvedenému je možné popsat CSA takto: Proces, kde týmy zaměstnanců a managementu na místních a výkonných úrovních neustále udržují povědomí o všech významných faktorech ovlivňujících pravděpodobné dosažení cílů organizace, což jim umožňuje provádět příslušné úpravy. Za účelem nezávislosti, objektivity a kvality v rámci procesu a rovněž efektivní správy a řízení organizace, je žádoucí, aby se interní auditoři zapojili do procesu a samostatně informovali o výsledcích vrcholový management a výbory orgánů společnosti.

Nástroje a techniky I když nyní existuje mnoho poskytovatelů služeb a nástrojů CSA, získávají se nejlepší výsledky dodržováním výše uvedených zásad. Některé

434


přístupy budou pravděpodobně úspěšnější s nižším rizikem jak pro účastníky, tak auditory. Přístup podle seminářů CSA, kde auditoři se specializovaným zaškolením zprostředkovávají semináře v celé organizaci byl obzvláště úspěšný po relativně dlouhou dobu. Jestliže jsou lidé, jak uvádí COSO a CoCO, u podstaty všech kontrolních problémů, je potom důležité je dosáhnout ve fóru, které umožňuje svobodu vyjadřování a rovněž zajišťuje, aby byla pokryta příslušná oblast. Většina lidí se ráda účastní seminářů CSA. Dokonce i ti, kteří jsou tiché nebo stydlivé povahy budou považovat za užitečné a zajímavé strávit den se svými kolegy a projednávat jakým způsobem je možné, aby jejich práce byla dosažena mnohem snadněji nebo rychleji nebo spolehlivěji. Aby se však povedla organizace příjemného uvolnění a získala optimální hodnota z toho dne vyžaduje tvrdou práci a předběžnou přípravou organizačního (zprostředkujícího) týmu. Existuje pět hlavních prvků úspěšného semináře, z čehož jsou čtyři hlavní odpovědností zprostředkujícího týmu. Za prvé, zprostředkovatelé uskuteční rozhovory s managementem a ostatními účastníky předtím, než seminář začne. Získají vědomosti o hlavním účelu týmu, současných cílech a významu ve vztahu k celkové strategii organizace. Prozkoumají veškerou dostupnou dokumentaci, aby se pokusili pochopit funkci, procesy a dynamiku týmu. Tato činnost umožní, aby diskuse pravděpodobně probíhala plynule bez častého přerušení za účelem vysvětlení terminologie zprostředkovatelům a sníží riziko, že zprostředkovatelé přehlédnou důležité slovní narážky, které signalizují potřebu hlubší diskuse o citlivém tématu. Zprostředkovatelé musí rovněž být připraveni vyhnout se riziku formulování silných předčasných názorů, které by mohly ovlivnit jejich objektivnost během semináře. Za druhé, tým, který se účastní semináře potřebuje čas k hledání a vytváření nových nápadů, které jsou nyní dominantní v jejich myšlení. Potřebují čas k projednání těchto nápadů a potřebují vidět, že jejich názory zprostředkovatelé přijímají. Přirozeně, že jakákoliv skupina lidí bude chtít mluvit o svých vlastních nápadech předtím, než bude poslouchat nějaký externí program. Proto po krátkém úvodu, každý dobrý seminář začíná s hledáním řešení toho, jaké činnosti fungují pro tým dobře a jaké jsou největší překážky, se kterými se setkávají při snaze o dosažení svých cílů nebo primárního účelu. Není překvapením, že během první půl hodiny semináře identifikuje tým identifikuje problémy, které představují významnou překážku pro jeho účinnost a efektivnost. Diskuse o těchto problémech a o skupině silných a slabých stránek může zabrat dvě hodiny nebo i více.


435

Během tohoto procesu začne tým identifikovat spíše základní příčiny než pouze příznaky a často dochází k poznání, že jeho vlastní interní silné stránky jsou dostatečné k tomu, aby řešily některé problémy. Zprostředkovatelé rovněž zaregistrují ty aspekty, které budou vyžadovat externí asistenci tak, aby po skončení semináře mohla být nabídnuta pomoc. Třetí prvek může začít, když jsou účastníci spokojeni, že jejich zájmy byly identifikovány a projednány. Použitím jednoho kontrolního rámce jako návodu, mohou účastníci zodpovědět řadu otázek, které zajistí, že celé spektrum kontrolních problémů bude pečlivě prozkoumáno v rámci semináře. Mnoho týmů CSA používá elektronickou hlasovací techniku pro sběr hlasů o těchto problémech a přenosný počítač k zachycení základních prvků diskuse. Zařízení urychluje proces shromažďování informací, poskytuje čísla, z nichž je možné připravit grafy a pro účastníky je to zábava. Náklady na zařízení mohou být přemrštěně vysoká pro malá auditorská oddělení, ale to by je nemělo odradit. Mohou čerpat odvahu a naději ze skutečnosti, že tým společnosti Gulf zorganizoval po dobu několika let více než 150 seminářů s velkým úspěchem než se stal první společností, která začala v roce 1991 experimentovat s elektronickým hlasováním. Upřímné naslouchání účastníkům a přijímání jejich připomínek je nakonec mnohem důležitější než technologie. Čtvrtým kritickým prvkem je to, aby účastníkům se rychle vrátilo zpět shrnutí diskuse a hlasů, v případě, že nějaké jsou. Odlišuje se to ve značné míře od procesu přípravy a distribuce auditorské zprávy. Toto shrnutí diskuse a posouzení patří především účastnícímu týmu; je to záznam jejich diskuse a měl by jim být vrácen při nejbližší možné příležitosti, nejlépe následující den. Účastníci potřebují záznam o svých myšlenkách, aby mohli začít s opravnými opatřeními ve věci hlavních problémů. Jestliže zprostředkující tým stráví dny upravováním dokumentu a kováním slovíček, jak je to běžné v případě auditorských zpráv, stanou se dvě velmi destruktivní věci: nejprve se účastníci vrátí ke svým pracovním stolům, budou zavaleni svými naléhavými úkoly, zapomenou na to, co se projednávalo a přijetí opatření se posune; za druhé, když konečně objeví dokument, tak už vyprchala pýcha spojená s autorstvím a vlastnictvím zjištění a přistupuje se k němu jako ke zprávě vypracované cizím člověkem. Pátým a konečným prvkem, který určuje úspěch je postup opatření. Účastnický tým a manažeři se musí rozhodnout, která opatření se musí realizovat jako první, protože zřídkakdy mají čas okamžitě provést všechno to, co prodiskutovali. Běžně se budou realizovat jako první položky s největšími výnosy a které spadají do vlastních pravomocí týmu a mají okamžité

436


kapacitní zdroje. Velice často budou existovat jiné potenciálně hodnotné kroky, které budou vyžadovat aplikaci buď zdrojů mimo schopnosti týmu nebo spolupráci od jiných týmů. V těchto případech může auditor pomoci týmu a místnímu managementu tím, že se bude snažit přilákat pozornost managementu nebo zajistí, aby se týmy daly dohromady. Občas se bude zdát, že problém je velmi významný, ale vyžaduje hlubší analýzu nebo prozkoumání, aby se definoval jeho rozsah. V těchto případech se mohou hodit další auditorské nástroje. Stejně jako u významných zjištění z konvenčního auditu může být zapotřebí informovat vrcholové vedení a výbor pro audit o zjištěních, když je riziko pro společnost významné. Zatímco taková zjištění mohou pocházet z jediného semináře, je pravděpodobné, že vyjdou z porovnání výsledků několika seminářů a všechny odhalí znepokojivé schéma nebo trend. Stejně jako v případě auditu, je důležité, aby tyto problémy se nejprve dostaly do povědomí vrcholového managementu (pokud to není zdroj problému), aby vedení mohlo podniknout okamžitá opatření.

Variace tématu Na konci 90. let 20. století se široce ujala koncepce řízení rizik. Na rozdíl od rámců interních kontrolních mechanismů zahrnuje koncepce rizik externí faktory, které mohou ovlivnit schopnost organizace dosáhnout své cíle. Mnoho praktiků CSA jednoduše přizpůsobilo svůj existující proces CSA tak, aby zohlednilo externí faktory zahrnuté v riziku. Překrývání mezi oběma rámci je značné. Podobně zastánci řízení kvality rovněž zjistili překrývání s rámci jako je například Baldridgův model. To mělo za následek, že nyní existuje několik forem sebehodnocení – CSA, QSA, RSA, MSA. GSA, ESA – které používají stejnou metodiku a podobné ukazatele ke sledování kontrolních mechanismů, kvality, rizik, řízení, správy a řízení společností a etiky. Někdy je vhodné pozvat jednotlivce z různých částí organizace, kteří se navzájem ani neznají, ale představují významné vazby v řetězci procesů, např. zajišťování zdrojů, zásobování, nákladiště pro příjem, kontrola zásob, výrobní díly a závazky jsou součástí nákupního řetězce. V těchto sezeních odhalí účastníci významné příležitosti k nápravě všech překrytí, mezer a nákladných selhání v oblasti komunikace.


437

Úspěch seminářů CSA vytváří poptávku ze strany organizace. Lidé zjistí, že nástroj je užitečný a sdělí to svým kolegům. Týmy, které prošly seminářem často žádají zprostředkovatele, aby se vrátili a zorganizovali další seminář, ve kterém doufají, že se zavrtají hlouběji do problémové oblasti a vymyslí řešení. I když manažeři auditu z toho mohou mít bolesti hlavy ve vztahu ke zdrojům, znamená to, že auditorský tým jasně přidává organizaci hodnotu. V těchto sezeních je možné uplatnit stejné zprostředkovatele i nástroje hardware a software, které jsou užitečné v seminářích CSA. Je vhodné, aby většina času pro CSA byla poskytnuta interně, protože je to integrální vzdělávací proces organizace. Ve třech situacích je však vhodné vyhledat externí zdroje. První situace je v počátečním školení a implementaci, kdy soupeření je značně vysoké a dovednosti jsou na svém nejnižším bodě: využití zkušené odborné asistence může překlenou mezeru. Druhou situací je, když se rozhodne vrcholový management, orgány společnosti nebo výbory orgánů společnosti uspořádat seminář CSA. Opět je soupeření značné, nezávislost a objektivita jsou kritické a rovněž může existovat zájem o neformální srovnání měřítek s podobnými externími skupinami. Třetí situace vznikne, když dobře zavedené programy CSA potřebují vyladění nebo externí prověrku. Je to průběžně dobrá myšlenka, protože praxe a technologie CSA se stále rychle vyvíjí tak, jak zlepšujeme naše chápání kontroly, psychologie a aplikací technologie.

Implikace pro zaměstnance, management, auditory a orgány společností Z hlediska auditovaného nebo klienta je auditor CSA převážně zprostředkovatel, který poskytuje volnou tribunu a program, podle něhož mohou klienti sami zjistit opravdový stav věcí a rozhodnout jaké změny jsou potřebné. Nezávislost a objektivita auditora jsou považovány za aktiva, která zavedou další pozornost na nejkritičtější problémy vyžadující řešení nebo podporu. To se vítá jako orientace do budoucna a poradenství, což přidává stejnou hodnotu výkonnému týmu i zaměstnaneckému týmu. Důsledkem je to, že klienti často požadují, aby se semináře CSA realizovaly každoročně v celé organizaci. Vrcholovému managementu nabízí CSA výjimečně dobře informovaný a neustále aktualizovaný přehled vznikajících rizik a příležitostí. To dává managementu příležitost porovnávat svou strategii s běžnou realitou

438


a provádět potřebné úpravy, aby se zajistilo, že cíle jsou realistické a budou dosaženy – primární účel kontroly. Pro ředitele, výbory pro audit a ostatní odpovědné činitele za správu a řízení organizace má CSA významné implikace. Úzké zaměření na finanční výkaznictví externí auditorské profese má často za následek šok a potíže, když se katastrofy společností projeví náhle, protože významné kontrolní faktory nebyly prověřeny. COSO, CoCo, Cadbury a různé rizikové rámce rozšířily předmět zkoumání interního auditu tak, aby zahrnovaly všechny faktory, které významně ovlivňují provozní účinnost, efektivnost nebo zákonnost. Ředitelé nyní získají mnohem komplexnější přehled. Avšak ti, kdo dobrovolně vstoupí do výboru pro audit pro svůj finanční nebo manažerský postřeh se mohou vyděsit, když zjistí, že ověřují zprávy o nedostatcích v řízení prostředí nebo nespravedlivé uplatňování zásad lidských zdrojů. Výsledkem může být to, že se vytvoří více výborů orgánů společnosti a auditoři zjistí, že předkládají zprávy nikoliv pouze výborům pro audit, ale rovněž jiným stálým výborům jako je výbor pro Bezpečnost a prostředí, Etiku, Řízení a správu společnosti nebo dokonce samotnému představenstvu (správní radě).

Nezávislost, objektivita a zprostředkovatel etiky I když CSA běžně přivádí auditora/zprostředkovatele do těsnějšího vztahu s klienty nebo auditovanými je nesmírně důležité dodržovat nezávislost a objektivitu. Účastníci semináře jsou často otevřenější ve svých projevech, protože důvěřují zprostředkovateli jako spolehlivému cizímu člověku, jehož názor, když se přidá k jejich vlastnímu, bude mít vliv na uskutečnění změny. Z tohoto důvodu je fáze výzkumu před seminářem značně důležitá, protože zprostředkovatel získává některá nezávislá externí měřítka, která použije pro srovnání. Týmy většinou velmi dobře pochopí auditorskou roli a navzdory blízkému vztahu, jež produkuje seminář uznávají nezávislost auditorů. Zprostředkovatelé musí rovněž dbát na svou vlastní etiku ve dvou hlavních ohledech. Nejprve je důležité uznat, že CSA závisí na účastnících, kteří hovoří otevřeně a jsou upřímní o jednotlivcích. Občas mohou riskovat vyvolání kritiky nebo poškození svých kariér když tak činí – od svých manažerů, od svých kolegů nebo od nezkušeného zprostředkovatele. To se může stát, protože projednávají své obavy ze svého nevhodného chování, nebo co je důležitější, z chování jiných, nebo jednoduše proto, že přehlížejí


439

kulturní tabu. Jestliže zprostředkovatelé přimhouří oko nebo podpoří takové komentáře mohou zradit důvěru otevřeného účastníka. Rovněž, když ostatní účastníci toto zpozorují velmi rychle zjistí, že zatímco zprostředkovatelé podporují upřímnost a otevřenou diskusi, neberou zodpovědnost za následky. Otevřená komunikace rychle skončí. Správným přístupem je dát stranou názory a úsudky o postupu jednotlivců, a prozkoumat základní příčinu problému a zeptat se skupiny co může udělat k odstranění problému. Hlavní problémy jsou většinou zakořeněny v kultuře nebo v systému a nikoliv v jednotlivci. Druhým aspektem, který musí zprostředkovatelé rozpoznat je to, že jsou rovněž lidé a omylní a proto musí řídit svůj vlastní potenciál pro střet zájmů. Zprostředkovatel může být sváděn k tomu, aby přednesl významný problém vrcholovému managementu předtím, než měl tým dostatek času na jeho řešení. Další zprostředkovatel si může být vědom cíle osobní kariéry, aby se připojil k samotnému týmu při semináři a proto bude příliš mírný nebo může překompenzovat tím, že bude příliš přísný nebo bude jednoduše stát na tribuně, aby předvedl svůj talent. Na rozdíl od většiny auditů, kde písemnou práce lze připravit v klidné atmosféře, bez rozptylování a bez prověrky ze strany supervizora předtím, než je zpráva vydána, zprostředkování je okamžité, interaktivní a značně viditelné. Vyhlídka kariéry účastníků stejně jako zprostředkovatelů se může změnit náhodnou poznámkou. Zprostředkovatelé by měli prověřit svůj potenciál pro střet zájmů se svými supervizory a podniknout příslušné kroky před realizací zakázky.

Vztah mezi CSA a ostatními činnostmi interního auditu V protikladu k nejvíce konvenčním auditorským činnostem má CSA velmi široký rozsah, shromažďuje významné informace rychle a interaktivně a tráví málo času verifikací a výkaznictvím. Z pohledu vedoucího auditu poskytuje CSA rychlé a běžně spolehlivé posouzení rizik na makro úrovni, ale na rozdíl od některých auditorských nástrojů není vytvoře, aby šel do hloubky. Tam, kde se CSA nepřetržitě provádí v celé organizaci je ideálním nástrojem pro identifikaci rizik a oblastí s vysokou hodnotou, kde by bylo vhodné provést audit. Účastníci semináře jsou většinou hloubaví při zjišťování hlavních problémových oblastí. Jestliže povaha problému je jasná a organizace rychle přistupuje k jeho řešení, není zapotřebí provádět audit, protože zjištění rizika, přijetí rizika

440


a nápravná opatření se již realizovala. Když se však problém zdá být velký, ale definovaný jako špatný nebo povaha problému je tak citlivá, že musí být hlouběji prozkoumána nebo, jestliže se problém nebere vážně, je smysluplné použít ostatní auditorské nástroje k zaplnění mezery. Dopad je dramatický. Každý audit přináší významné výsledky. Z tohoto důvodu je CSA dar auditorům. Prvek tradičního auditu zkoušet něco nazdařbůh je redukován a veškeré následující zjištění auditu produkují hodnotu společnosti jako protiklad k poskytování pouze ujištění. Někteří konzultanti CSA radí, aby se audity požívaly k verifikaci nebo validaci toho, co bylo zjištěno při semináři. Pokud je situace podobná situacím popsaným v předchozím paragrafu, bude to většina účastníků semináře považovat za urážku a budou mít pocit, že seminář byl ztrátou času, protože se zúčastnili jak semináře, tak auditu. Auditoři musí v těchto situacích používat zdravý rozum. Semináře rozřeďují názory skupiny a je velmi zřídkavé, aby celá skupina účastníků semináře lhala. (Poznámka auditora: stalo se mi to pouze v jednom ze stovek seminářů a dalo se to snadno zjistit, protože to bylo jasně v protikladu se zjištěními výzkumu provedeného před seminářem.) Je samozřejmé, že dojmy skupiny mohou být chybné, ale to se stává málokdy, když projednávají svou vlastní blízkou oblast odbornosti. Je to spíš pravděpodobné, když vyjadřují své názory než v případě situací, které nespadají do jejich oblasti činnosti. Pro skupiny je běžné vyjadřovat hanlivé názory na schopnosti nebo motivy jiného týmu nebo managementu, když se jejich vlastní práce znehodnocuje postupy nebo rozhodnutími jiných. Jestliže zprostředkovatel v takovýchto případech zpochybňuje jistotu názorů skupiny, většina přizná, že dělá odhady; proto ta potřeba citlivého přístupu a interaktivního dotazování.

Potřebné vlastnosti zprostředkovatelského týmu CSA I když školení a technologie mohou velmi pomoci zprostředkovatelům, žádný z těchto užitečných zdrojů nemá hodnotu, když chybí základní osobní vlastnosti. Čestnost, empatie a uznání jiných je mnohem důležitější než techniky. Účastníci semináře snadno prominou malou neobratnost techniky, když se budou domnívat, že zprostředkovatelé jsou čestní a snaží se pro tým udělat to nejlepší. Když se však budou domnívat, že se s nimi jedná neuctivě nebo co horší, že zprostředkovatelé mají skrytý program, mohou být semináře hrozné. Důvěra se získává pomalu prostřednictvím otevřené


441

komunikace a mnoha projevů dobré vůle; rychle se ztrácí nedbalostí nebo neupřímnou poznámkou. Všichni zprostředkovatelé musí chovat upřímnou úctu k ostatním lidem, musí mít vysoké značné interpersonální dovednosti, být zvídaví, pozorně poslouchat, a být hnáni touhou poskytovat hodnotu klientovi a organizaci. Dobří zprostředkovatelé přidávají těmto základním vlastnostem hluboké znalosti systematické kontroly, zdravého skepticismu, dovedností ve zprostředkování, organizační schopnosti a odborné znalosti veškerého software nebo hardware používaného během semináře nebo výkaznického procesu. Nejlepší zprostředkovatelé mají navíc dobré (a rychlé) analytické a studijní dovednosti, které používají k pochopení toho, co shromáždili a přeměnili tyto informace do smysluplných závěrů pro organizaci.

Nástrahy CSA je jednoduché i značně složité. Je jednoduché, protože zahrnuje skupinu lidí se společným záměrem a sdílenými zkušenostmi, kteří se setkávají, aby identifikovali příležitosti pro zlepšení. Avšak každý proces, který zahrnuje lidi je složitý a je ovlivněn nedávnými a historickými událostmi mimo znalost zprostředkovatele. V důsledku toho existuje mnoho nástrah, do kterých se mohou dostat neopatrní a nezkušení. Některé nejběžnější nástrahy byly identifikovány výše: nedostatečná předseminární příprava; selhání v tom, aby skupina měla dost vlastního času pro hledání nových nápadů (brainstorming) předtím, než uvede auditorský program; ignorování „sebe“ v sebehodnocení; protikladné zájmy zprostředkovatele; a nedůvěra v pravdomluvnost skupiny. Níže uvádíme další běžné nástrahy. Příliš mnoho seminářů a nedostatek analýz je běžné selhání, zvláště, když auditorské týmy poprvé zavádí CSA. Semináře jsou vzrušující a poskytují bohatý proud informací, takže je lákavé jich provádět pokud možno co nejvíc. Jestliže si týmy CSA nerezervují dost času na prověření výsledků, neučí se z nich, neupravují následné pochybnosti a nekomunikují zpět s organizací, významně selhaly při dosažení potenciální hodnoty. Účastníci semináře z toho vytěžili, ale nikoliv zbytek organizace; 75 procent nebo více užitku se z CSA ztratilo. Nedodržování slibů nebo dávání příliš mnoho slibů je dalším běžným selháním. Zprostředkovatelé zjistí, že je důležité nejenom dávat sliby, které

442


mohou splnit, např. mohou slíbit, že problémy budou plně komunikovat vrcholovému vedení, ale nikoliv, že vrcholový management podnikne opatření pokud předem obdrželi definitivní příslib od vedení. Každý seminář generuje svůj balík očekávání a daných slibů; jestliže následné opatření není vidět, je výsledkem demoralizace a nedůvěra. Lhostejnost k potřebám a obavám účastníků je rovněž běžné selhání u mladých zprostředkovatelů. Práce se skupinou napomáhá k uvědomování si socio-ekonomických faktorů. Každý člen skupiny nebude fungovat na vrcholu své výkonnosti: někdo může mít rodinné problémy; jiný může mít finanční potíže; jiný může mít problém se zneužíváním léků nebo může procházet krizí středního věku. Většina seminářů má několik účastníků, kteří se bojí, že to co řeknou jim může poškodit kariéru. Lidé jsou prostě takoví. Uvědomění si těchto možností pomůže zprostředkovatelům ovládat své poznámky a být citlivými ve svých žádostech o otevřenost. Dotazníky, kromě několika výjimek, nejsou sebehodnocením. Mnoho organizací používá výborné dotazníky pro zaměstnanecké průzkumy, ale hodnocení provádí třetí strana, která interpretuje údaje. Respondenti v nich nenalézají pocit vlastnictví, důvod pro osobní angažovanost k provedení změny, žádný smysl pro týmovou práci v případě potíží. Často neexistují vstupy od těch, kteří jsou značně zaneprázdněni nebo výjimečně kritičtí. V případě, že rozpočet auditu nebo zdrojů je nedostatečný, bude zapotřebí shromáždit údaje prostřednictvím dotazníků, ale je značně důležité takto získané údaje rozšířit způsobem, že se jde ven a hovoří se s lidmi a snahou pochopit proč lidé volili tak, jak volili a hledat ty, jež nepřispěli. Extroverti představují další velkou skupinu v populaci, která nesnáší dotazníky, ale bude ráda hovořit v rámci rozhovoru. Skákání do hloubky bez toho, aby člověk uměl plavat může být rozumný přístup v úplně novém oboru. To je to, o čem bylo průkopnické úsilí ve společnosti Gulf – tyto první klopýtající pokusy se uskutečnily v roce 1987, před mnoha lety. Nyní toho víme mnohem více o CSA a tyto informace jsou dostupné prostřednictvím několika vynikajících školících kurzů Středisku CSA v Institutu interních auditorů ( the CSA Center at The IIA) a z rostoucí, i když stále nespolehlivého souboru literatury. Jako profesionální auditoři máme povinnost naučit se kolik jenom můžeme předtím, než nabídneme služby našim organizacím.


443

Poznámky V letech, kdy CSA poprvé začalo se rychle rozšířilo po celém světě, a nyní se objevuje v několika podobách jako je RSA, QSA atd. Praktikuje se v průmyslu, ve vládních úřadech, ve zdravotnictví, v mezinárodních multilaterálních orgánech a v neziskových agenturách. Ve všech těchto odvětvích bylo dobře přijato tisíci klienty, kteří pohlíží na CSA jako na čerstvý vítr). Proč? Možná, protože se jich nyní ptáme na problémy jejich světa – skutečného světa – a uznáváme jejich odbornost. Možná proto, že začínáme chápat, že lidé, nikoliv postupy jsou základní příčinou organizačního úspěchu.

Techniky interního auditu 427

Recommend Documents