UNIVERSITEIT GENT FACULTEIT ECONOMIE EN BEDRIJFSKUNDE ACADEMIEJAAR 2009 – 2010
Profiel van de forensic accountant: noodzakelijke vaardigheden
Masterproef voorgedragen tot het bekomen van de graad van Master in de bedrijfseconomie
Liesbeth Deprez onder leiding van Prof. Ignace De Beelde
UNIVERSITEIT GENT FACULTEIT ECONOMIE EN BEDRIJFSKUNDE ACADEMIEJAAR 2009 – 2010
Profiel van de forensic accountant: noodzakelijke vaardigheden
Masterproef voorgedragen tot het bekomen van de graad van Master in de bedrijfseconomie
Liesbeth Deprez onder leiding van Prof. I. De Beelde
Permission
Ondergetekende verklaart dat de inhoud van deze masterproef mag geraadpleegd en/of gereproduceerd worden, mits bronvermelding.
Deprez Liesbeth
Woord vooraf In de eerste plaats wil ik de mensen bedanken die bereid waren mee te werken aan dit onderzoek. Ik denk hierbij aan de heren Albers, De Bie, Van der Hulst, Janssoone, Lammers en Verhasselt. Zonder hen had ik deze masterproef niet tot een goed einde kunnen brengen. Ook de respondenten die bereid waren de enquête in te vullen, verdienen hier een plaats.
Mijn dank gaat daarnaast uit naar mijn promotor Prof. I. De Beelde. Bedankt voor uw raad, hulp en commentaar tijdens het proces dat met de uitwerking van mijn masterproef gepaard ging.
Verder wil ik nog mijn ouders, Kenny en Joris bedanken.
Ik wens jullie allen veel leesplezier toe.
I
Inhoudsopgave Woord vooraf ..............................................................................................................................I Inhoudsopgave ...........................................................................................................................II Lijst gebruikte afkortingen ........................................................................................................ V Lijst van tabellen, figuren, kaarten, …..................................................................................... VI Inleiding ..................................................................................................................................... 1 Hoofdstuk 1: Theoretische bepalingen....................................................................................... 4 1. Forensic accountant............................................................................................................ 4 1.1. Definitie....................................................................................................................... 4 1.2. Organisaties in België ................................................................................................. 6 1.2.1. IFA ....................................................................................................................... 6 1.2.2. ACFE Belgium..................................................................................................... 8 1.3. Wetgeving ................................................................................................................. 10 1.3.1. Private sector ...................................................................................................... 10 1.3.2. Publieke sector ................................................................................................... 11 1.4. Conclusie................................................................................................................... 12 2. Fraude............................................................................................................................... 12 2.1. Definitie..................................................................................................................... 12 2.2. Oorzaken van fraude ................................................................................................. 13 2.3. Soorten fraude ........................................................................................................... 14 2.4. Fasen in de fraudebeheersing .................................................................................... 14 2.4.1. Inventarisatie ...................................................................................................... 15 2.4.2. Preventie............................................................................................................. 15 2.4.3. Detectie............................................................................................................... 15 2.4.4. Onderzoek .......................................................................................................... 16 2.5. Conclusie................................................................................................................... 16 3. Profiel ............................................................................................................................... 17 3.1. Probleemstelling........................................................................................................ 17 3.2. Onderzoeksvraag....................................................................................................... 17 3.3. Conclusie................................................................................................................... 18 Hoofdstuk 2: Literatuurstudie en verkennende interviews ...................................................... 19 1. Methodologie ................................................................................................................... 19 1.1. Literatuurstudie ......................................................................................................... 19
II
1.2. Verkennende interviews ............................................................................................ 20 1.2.1. Steekproef........................................................................................................... 20 1.2.2. Vragenlijst .......................................................................................................... 21 1.2.3. Obstakels ............................................................................................................ 22 2. Bevindingen ..................................................................................................................... 22 2.1. Forensische auditor versus interne auditor................................................................ 23 2.2. Multidisciplinair ........................................................................................................ 24 2.3. Kennis........................................................................................................................ 25 2.3.1. Accounting ......................................................................................................... 25 2.3.2. Auditing.............................................................................................................. 26 2.3.3. Fraude................................................................................................................. 26 2.3.4. Regelgeving........................................................................................................ 27 2.3.5. Bedrijfsleven ...................................................................................................... 27 2.3.6. Computertechnieken........................................................................................... 28 2.4. Bekwaamheden/Vaardigheden.................................................................................. 28 2.4.1. Leergierige/Open geest ...................................................................................... 29 2.4.2. Kritische ingesteldheid....................................................................................... 30 2.4.3. Communicatieve vaardigheden .......................................................................... 30 2.4.4. Onafhankelijkheid en objectiviteit ..................................................................... 32 2.4.5. Flexibiliteit en stressbestendigheid .................................................................... 33 2.4.6. Organisatorische vaardigheden .......................................................................... 33 2.5. Ervaring..................................................................................................................... 34 2.6. Conclusie................................................................................................................... 34 Hoofdstuk 3: Methodologie empirisch onderzoek ................................................................... 36 1. Operationalisering van kernbegrippen ............................................................................. 36 2. Relevant gelijkaardig onderzoek ...................................................................................... 36 3. Steekproef......................................................................................................................... 37 4. Enquête............................................................................................................................. 38 4.1. Vragenlijst ................................................................................................................. 39 4.2. Aanpak ...................................................................................................................... 41 5. Obstakels .......................................................................................................................... 42 Hoofdstuk 4: Resultaten empirisch onderzoek......................................................................... 44 1. Aantal respondenten ......................................................................................................... 44 2. Eerste deel enquête........................................................................................................... 45 III
2.1. Opzet ......................................................................................................................... 45 2.2. Samenstelling respondenten ...................................................................................... 45 2.3. Analyse...................................................................................................................... 46 2.3.1. Publieke sector ................................................................................................... 47 2.3.2. Private sector ...................................................................................................... 49 2.3.3. Vergelijking publieke en private sector ............................................................. 51 2.3.4. Totale groep........................................................................................................ 53 2.4. Conclusie................................................................................................................... 55 3. Tweede deel enquête ........................................................................................................ 56 3.1. Opzet ......................................................................................................................... 56 3.2. Samenstelling respondenten ...................................................................................... 57 3.3. Analyse...................................................................................................................... 58 3.4. Conclusie................................................................................................................... 60 4. Profiel van de forensische auditor.................................................................................... 61 5. Vergelijking met Nederlandse studie ............................................................................... 62 6. Conclusie.......................................................................................................................... 65 Hoofdstuk 5: Algemene conclusie ........................................................................................... 67 Bibliografie..................................................................................................................................I Bijlage 1 ...................................................................................................................................... i Bijlage 2 ..................................................................................................................................... ii Bijlage 3 .................................................................................................................................... iv Bijlage 4 .................................................................................................................................... ix Bijlage 5 ................................................................................................................................... xv
IV
Lijst gebruikte afkortingen ACFE
Association of Certified Fraud Examiners
ACFE Belgium Association of Certified Fraud Examiners Belgian chapter BBI
Bijzondere Belastingsinspectie
CDGEFID
Centrale Dienst ter bestrijding van de Georganiseerde Economische en Financiële Delinquentie
CFE
Certified Fraud Examiner
CFI
Cel voor Financiële Informatieverwerking
IT
Informatietechnologie
IFA
Institute of Forensic Auditors
IFO
Interne Fraude Onderzoek
IIA
Institute of Internal Auditors
PP IFO
Profiel voor Professioneel Interne Fraude Onderzoek
RFA
Registered Forensic Auditor
V
Lijst van tabellen, figuren, kaarten, … Figuur 1. Verdeling respondenten (eerste deel enquête).......................................................... 46 Figuur 2. Eerste keuze per categorie (publieke sector) ............................................................ 47 Figuur 3. Tweede keuze per categorie (publieke sector) ......................................................... 48 Figuur 4. Eerste keuze per categorie (private sector)............................................................... 49 Figuur 5. Tweede keuze per categorie (private sector) ............................................................ 50 Figuur 6. Belangrijkste competenties (publieke sector)........................................................... 51 Figuur 7. Belangrijkste competenties (private sector) ............................................................. 51 Figuur 8. Eerste keuze per categorie (totale groep) ................................................................. 53 Figuur 9. Tweede keuze per categorie (totale groep)............................................................... 54 Figuur 10. Belangrijkste competenties (totale groep) .............................................................. 55 Figuur 11. Verdeling respondenten (tweede deel enquête)...................................................... 57 Figuur 12. Belangrijkste kennis, vaardigheden en ervaring..................................................... 59 Figuur 13. Profiel van de forensische auditor .......................................................................... 61 Figuur 14. Profiel voor Professioneel IFO (Nederlandse studie)............................................. 63 Figuur 15. Overzicht beide profielen ....................................................................................... 64
VI
Inleiding De laatste tientallen jaren is de maatschappelijke aandacht voor fraude en onregelmatigheden sterk toegenomen. Globalisering en internationalisering van het economisch leven hebben grootschalige fraudepraktijken mogelijk gemaakt. Bovendien heeft de complexheid, die de gegevensverwerking, productieprocessen en commerciële circuits tegenwoordig kenmerkt, voor steeds nieuwe fraudetechnieken en -methoden gezorgd. Het aantal economische misdrijven is dramatisch gestegen, maar ook het algemeen bewustzijn van het probleem is toegenomen. Fraude werd lange tijd aanzien als een slachtofferloos misdrijf, maar hier is ondertussen verandering in gekomen. De interesse voor dit onderwerp werd door grootschalige schandalen steeds meer aangewakkerd.
De groeiende bewustwording van de potentiële impact van fraude-incidenten ligt mede aan de basis van het ontstaan van de forensische auditpraktijk. De forensische auditor houdt zich beroepshalve bezig met fraudebeheersing. Naast een onderzoeksfunctie heeft hij ook een adviesfunctie te vervullen die zeker niet minder belangrijk is. De forensic accountant doet aan dienstverlening door zowel huidige als eventuele toekomstige problemen aan te pakken. Dit onderzoek richt zich uitsluitend op de forensische auditor als fraudeonderzoeker zonder afbreuk te willen doen aan de minstens even belangrijke adviserende taken. Vaak wordt aangehaald dat het beheersen van fraude een specialisme is en dat daarvoor specifieke kennis, bekwaamheden en ervaring nodig zijn. Men kan zich bijgevolg afvragen waarover een forensische auditor noodzakelijk dient te beschikken om fraudeonderzoek op een goede manier te kunnen doen. Vooral in de Angelsaksische literatuur vindt men een aantal noodzakelijke eigenschappen terug, maar hoe denken mensen in het Belgische werkveld er over? Deze masterproef gaat op zoek naar wat de vaardigheden/bekwaamheden, kennis en/of ervaringen zijn die door de forensische auditoren zelf relevant geacht worden voor het uitvoeren van fraudeonderzoek op een adequate wijze. Aan de hand van een praktijkonderzoek dat Belgische forensische auditoren bevraagt naar deze zaken, wordt een profiel van de forensic accountant in België opgesteld.
Hoofdstuk 1 zorgt in de eerste plaats voor een afbakening van de belangrijkste begrippen die een rol spelen in het kader van deze masterproef. Een duidelijke omkadering van de kernbegrippen is noodzakelijk om de kwaliteit van het onderzoek te waarborgen. Bij de theoretische bepalingen komen achtereenvolgens de termen ‘forensic accountant’, ‘fraude’ en 1
‘profiel’ uitgebreid aan bod, zodat geen twijfel meer bestaat over wat exact bedoeld wordt. De forensische auditor wordt besproken aan de hand van de bestaande definitie en enkele organisaties die belangrijk zijn voor de forensische auditoren in België. Ook wordt kort ingegaan op de wetgeving die relevant is voor het uitvoeren van het forensisch auditwerk. Het onderdeel over fraude bespreekt de bestaande definitie, de oorzaken van fraude en de soorten fraude. Daarnaast komen de vier fasen van fraudebeheersing aan bod. Tot slot wordt uitgelegd wat men onder het profiel kan begrijpen aan de hand van de probleemstelling en de onderzoeksvraag. Telkens wordt een voor dit onderzoek werkbare omschrijving van het begrip geformuleerd.
Hoofdstuk 2 handelt over de literatuurstudie en de verkennende gesprekken die gedurende de exploratieve fase van dit onderzoek uitgevoerd werden. Na een uiteenzetting van de methodologie waarmee deze werkwijze gepaard ging, volgt een uitgebreide beschrijving van de bevindingen. Ook wordt kort ingegaan op het idee van de interne auditor als fraudeonderzoeker en wordt de nadruk gelegd op de multidisciplinariteit waarover een forensische auditor dient te beschikken. Nadien worden de specifieke kennis, vaardigheden en ervaring elk afzonderlijk uitgebreid besproken. Het gaat in dit onderdeel uitsluitend om wat in de academische literatuur gevonden werd, aangevuld met de informatie die uit de verkennende gesprekken naar voor kwam.
Hoofdstuk 3 bevat de methodologie waarmee het praktijkonderzoek gepaard ging. Er wordt van start gegaan met de operationalisering van de kernbegrippen om vervolgens te verwijzen naar het relevant gelijkaardig onderzoek van N. den Hartigh, namelijk Frauditing. De steekproeftrekking en de enquête zelf worden omstandig besproken. Er wordt afgesloten met een overzicht van enkele obstakels.
In hoofdstuk 4 worden uiteindelijk de resultaten van het empirisch onderzoek voorgesteld en geanalyseerd. Eerst en vooral wordt een korte schets gegeven van het aantal respondenten dat aan het onderzoek deelnam. Vervolgens wordt de enquête in twee delen verdeeld voor de verdere analyse van de antwoorden. Per deel komen eerst de opzet en de samenstelling van de respondenten aan bod waarna de gegevens grondig geanalyseerd worden. Bij het eerste deel van de enquête wordt een onderscheid gemaakt tussen de antwoorden uit de publieke sector en deze uit de private sector alvorens een overzicht te geven voor de totale respondentengroep. Zodoende kunnen beide sectoren met elkaar vergeleken worden. Op het einde van dit 2
hoofdstuk wordt de doelstelling bereikt door het profiel van de forensische auditor op te stellen en wordt een vergelijking gemaakt met het Profiel voor Professioneel Interne Fraude Onderzoek dat opgesteld werd in het gelijkaardig Nederlands onderzoek Frauditing. Het beschrijvend karakter, waarmee dit onderzoek te kampen heeft, vormt een belangrijke beperking voor deze masterproef en komt vooral naar boven in dit hoofdstuk. De verkregen resultaten laten om diverse redenen helaas geen statistische testen toe. Er kan dan ook niet bepaald worden of de verschillen tussen enerzijds de publieke en private sector en anderzijds dit onderzoek en het Nederlandse onderzoek werkelijk significant van elkaar afwijken.
Om deze masterproef op een kwaliteitsvolle manier af te sluiten volgt in hoofdstuk 5 een algemene conclusie.
Gelieve tijdens het doorlezen van deze masterproef in het achterhoofd te houden dat telkens waar de mannelijke voornaamwoorden ‘hij’, ‘hem’ of ‘zijn’ worden gebruikt, er evengoed ‘zij’ of ‘haar’ kan gelezen worden.
3
Hoofdstuk 1: Theoretische bepalingen Alvorens een onderzoek te verrichten is het noodzakelijk een duidelijke begripsomschrijving te geven. Bijgevolg start dit eerste hoofdstuk met het afbakenen van enkele kernbegrippen. Achtereenvolgens wordt stil gestaan bij de forensic accountant in het algemeen, de voor dit onderzoek relevante facetten van fraude en het profiel dat zal opgesteld worden tijdens dit onderzoek.
1. Forensic accountant Voor een goed begrip van wat een forensic accountant juist is, wordt in de eerste plaats de bestaande definitie onder de loep genomen. Vervolgens wordt gekeken naar de belangrijkste organisaties in België die zich inzetten voor de kwaliteit van de forensische audit en komt ook de relevante wetgeving aan bod. Tot slot wordt een voor dit onderzoek werkbare definitie geformuleerd.
1.1. Definitie De forensische accountancy werd in eerste instantie gezien als de expertise die accountants ten dienste stellen van het gerecht. (Pheijffer, 2000, p.3) De term ‘forensisch’ stamt af van het Latijnse woord ‘forum’. Dit verwijst naar de marktplaats waar in de Romeinse tijd strafrecht werd gesproken en dus rechtsgedingen plaatsvonden. (ten Wolde, 1997, p.101) Tegenwoordig heeft dit begrip soms nog maar weinig te maken met de strafrechtelijke doelstelling. De forensische accountancy heeft zich inmiddels verder ontwikkeld en moet veel ruimer gezien worden. (Pheijffer, 2000, p.4) Het kan immers evengoed gaan om burgerrechtelijke, arbeidsrechtelijke, vennootschapsrechtelijke, enz. aspecten. (gesprek met de heren De Bie en Van der Hulst, 28 februari 2010, Dendermonde) De term ‘accountancy’ verraadt als het ware de Angelsaksische oorsprong. Er was voor de eerste keer sprake van forensische accountancy in landen zoals Canada en de Verenigde Staten. Daar is het ontstaan vanuit het accountantsberoep. Het had oorspronkelijk dus niets te maken met opsporings- en vervolginstanties. Daarna drong het fenomeen via Engeland uiteindelijk ook Nederland binnen, waar het zich in de eerste plaats in de publieke sector verspreidde om zich daarna ook binnen de private sector sterk te ontwikkelen. (Pheijffer,
4
2000, p.4-5) Hoewel het bij ons nog in de kinderschoenen staat, krijgt het tegenwoordig steeds meer vaste voet. (gesprek met de heer Albers, 1 maart 2010, Brussel)
Hoewel de begrippen ‘forensische accountancy’ en ‘forensische auditing’ in wezen hetzelfde betekenen, heeft men er in België de voorkeur aan om forensische auditing te gebruiken. (Lammers, 2001, p.21) Uit de verkennende gesprekken kwam ook duidelijk naar voor dat accountant en auditor niet als evenwaardig worden beschouwd. Er is een pertinente voorkeur voor de term ‘auditor’. Het begrip ‘forensisch accountant’ ervaart men als een verenging van de activiteit, omdat meteen de link wordt gelegd met het domein van de accountancy. Het gaat om zoveel meer dan dat. (gesprek met de heren De Bie en Van der Hulst, 28 februari 2010, Dendermonde) Hoewel de term ‘auditor’ te verkiezen is boven die van ‘accountant’ en zij eigenlijk niet helemaal dezelfde lading dekken, wordt ervoor gekozen om deze doorheen dit onderzoek als gelijk te beschouwen en door elkaar te gebruiken. Het is hierbij belangrijk steeds in het achterhoofd te houden dat de forensische auditor met heel wat meer bezig is dan alleen maar boekhoudkundige onregelmatigheden.
Verschillen in cultuur en wetgeving hebben ervoor gezorgd dat in verschillende landen een andere definitie voor forensische audit bestaat. Dit onderzoek beperkt zich tot de forensische auditor in België. Daarom wordt uitgegaan van de Belgische definitie, zoals deze gehanteerd wordt door het Institute of Forensic Auditors (infra, p.6). “Forensic audit is the activity that consists of gathering, verifying, processing, analyzing of and reporting on data in order to obtain facts and/or evidence - in a predefined context - in the area of legal/financial disputes and or irregularities (including fraud) and giving preventative advice.” (IFA, 2010a) Opvallend hierbij is dat er sprake is van een activiteit. Forensische audit wordt eerder ervaren als een specialiteit dan een beroep. Het beroep ziet er dan ook anders uit naargelang de omgeving waarin de forensic accountant werkzaam is. (Lammers, 2000) Forensische accountancy wordt vooral gezien als een combinatie van onderzoek en advies. Enerzijds gaat men binnen een bepaald wettelijk kader onderzoek doen naar onregelmatigheden. Anderzijds gaat men niet alleen op zoek naar de waarheid, maar geeft men ook advies op dat gebied. (gesprek met de heer Lammers, 25 februari 2010, Gent) Het moet duidelijk zijn dat forensisch auditwerk zich niet enkel beperkt tot het eigenlijke onderzoek van fraude. Vooral in de private sector gaat het om dienstverlening en tracht men in de eerste plaats problemen op te lossen 5
zowel in het heden als naar de toekomst toe. (gesprek met de heren De Bie en Van der Hulst, 28 februari 2010, Dendermonde) Hoewel het werk van een forensisch auditor in werkelijkheid dus zoveel meer inhoudt dan fraudeonderzoek, worden de grenzen binnen deze masterproef wel uitgezet rond het onderzoek naar fraude en onregelmatigheden. Het gaat om een weloverwogen keuze die ervoor moet zorgen dat zinvolle onderzoeksresultaten verkregen worden. Het heeft geen zin om alle taken van de forensische auditor te gaan betrekken want dit zou enkel en alleen tot onduidelijkheid leiden. Dit onderzoek pretendeert daarom zeker geen volledigheid, maar hoopt enkel de vooropgestelde doelstelling te bereiken, met name het opstellen van een profiel van de forensic accountant aan de hand van de noodzakelijke kennis, vaardigheden en ervaring. (infra p.17)
1.2. Organisaties in België In België zijn er meerdere organisaties te vinden die een rol spelen op het gebied van de forensische accountancy. Hier worden enkel de twee belangrijkste besproken. Het gaat om organisaties die uitsluitend voor de forensische auditor van belang zijn. Enerzijds is er het Institute of Forensic Auditors als Nationale Beroepsfederatie in België. Anderszijds verdient ook de Belgische afdeling van de Association of Certified Fraud Examiners hier een plaats.
1.2.1. IFA In 2001 werd het Institute of Forensic Auditors (IFA) opgericht in België als een professionele organisatie van forensische auditoren. Meteen was het de bedoeling de kwaliteit van de forensische audit te verbeteren door standaarden te ontwikkelen en de opvolging ervan te controleren. Hun missie bestaat uit het ontwikkelen en verbeteren van de kwaliteit van de forensische audit. Zodoende wensen zij een bijdrage te leveren aan een rechtvaardige en veilige samenleving. (IFA, 2010a) Tot grote vreugde van het IFA wordt deze vzw sinds 2009 ook erkend als Nationale Beroepsfederatie. (IFA, 2009) Men kan zich afvragen waarom deze erkenning als beroepsfederatie zo belangrijk was en nog steeds is voor het IFA. Vanuit het werkveld wordt immers zelf aangegeven dat de activiteit van forensische accountancy eerder een specialiteit is dan een beroep. Deze zet lijkt dan ook volledig overbodig en onlogisch. (gesprek met de heer Verhasselt, 9 maart 2010, Brussel)
6
Het zou in de eerste plaats de bedoeling geweest zijn om de gemeenschappelijke kenmerken te benadrukken en op die manier een basis te vestigen. Zodoende wil men vooral de kwaliteit en zorgvuldigheid van de forensische audit gaan stimuleren en bewerkstelligen. Hiervoor werd een gedragscode opgesteld waaraan leden van de beroepsorganisatie zich dienen te houden. Dat er heel wat variatie zit in de concrete praktijken van verschillende forensische auditoren, blijkt alleen al uit het feit dat men er niet in geslaagd is om een concrete richtlijn voor het functioneren ervan uit te werken. Het voordeel van een gedragscode is dat die behoorlijk vaag blijft. Het gaat om algemene uitgangspunten die iedereen vrij laten deze in hun eigen context op een bepaalde manier in te vullen. (gesprek met de heer Lammers, 25 februari 2010, Gent)
Het IFA speelt een belangrijke rol in de training en de continue professionele opleiding van forensische auditoren. Om dit te verwezenlijken, kennen zij de titel van Registered Forensic Auditor (RFA) toe aan al wie aan bepaalde voorwaarden voldoet. (IFA, 2010a) Een RFA verbindt er zich toe de deontologische regels, opgesteld door het IFA, te volgen. Het is ook belangrijk dat een RFA de opdrachten die aan hem toevertrouwd worden op een compleet onafhankelijke wijze uitvoert. Bovendien moeten RFA’s een permanente vorming volgen. (IFA, 2008) Door het gebrek aan wettelijke verankering van de term, mag voorlopig iedereen zich RFA noemen zonder dat dit gevolgen heeft. Eenmaal de registratie rond zal zijn, zal dit niet meer kunnen. Dan zal de term onlosmakelijk verbonden zijn met het IFA en zal het begrip niet meer te pas en te onpas gebruikt kunnen worden. Hoewel de titel tot nu toe vrij onbeschermd is, begint het kwaliteitslabel wel stilaan door te dringen in de professionele wereld. (gesprek met de heer Lammers, 25 februari 2010, Gent)
Alle specialisten op het gebied van fraudeonderzoek dienen gegroepeerd te worden binnen het IFA. Het IFA wil als het ware deskundigen creëren en aanbieden door kennis te gaan uitwisselen
en
opleidingsprogramma’s
te
voorzien.
Hierbij
dienen
zaken
als
onafhankelijkheid, objectiviteit, eerlijkheid en beroepsernst voorop te staan. (IFA, 2010b) Eén van de grote verdiensten van het IFA is dat ze zowel publieke als private forensische auditoren vertegenwoordigt en deze actoren met andere woorden samenbrengt. Het biedt een platvorm aan waarbij je in contact kan komen met mensen uit beide sectoren. Naast het aanleveren van kennis en expertise vormt het dus een gelegenheid om aan netwerking te doen. (gesprek met de heer Janssoone, 8 maart 2010, Brussel) 7
Zowel de publieke als de private sector kunnen voordeel halen uit een echte operationele samenwerking. Samen kunnen ze een complementaire taak vervullen in de strijd tegen bepaalde criminaliteitsvormen. (Holsteyn, 2001, p.49) De vraag naar publiek-private samenwerking in de praktijk wordt dan ook steeds groter. Er is duidelijk nood aan concrete invulling. Nieuwe structuren en specifieke maatregelen moeten hier redding brengen. (IFA, 2008) Er moet gestreefd worden naar een situatie waarbij de private en publieke sector complementair werken, want afzonderlijk kunnen ze onmogelijk het gewenste niveau van veiligheid en integriteit waarborgen. Het is noodzakelijk dat een regeling wordt opgesteld omtrent de verhouding tussen private en publieke opsporing. (De Bie, 2001a, p.13) Om hun rol in deze ontwikkelingen te kunnen spelen, heeft het IFA een Commissie Publiek-private samenwerking
opgericht.
Het
is
de
bedoeling
na
te
denken
over
mogelijke
samenwerkingsvormen en indien nodig te gaan normeren. (IFA, 2008) Hierbij dient in elk geval rekening te worden gehouden met het feit dat hun onderzoeksbevoegdheden totaal verschillend zijn. (IFA, 2010b) Tegenwoordig is er van echte publiek-private samenwerking eigenlijk helemaal nog geen sprake. Het uit zich enkel in het delen van informatie met zowel publieke als private actoren. (gesprek met de heer Albers, 1 maart 2010, Brussel) Er worden met andere woorden allerlei evenementen, seminaries, congressen, enz. georganiseerd waarbij leden uit beide sectoren worden uitgenodigd. In de praktijk, operationeel dus, moet alles gebeuren binnen de wettelijk voorziene kaders die geen ruimte geven voor samenwerking. (gesprek met de heer Janssoone, 8 maart 2010, Brussel) Juridisch staat niets in de weg dat onderzoekselementen die privaatrechtelijk verzameld zijn, overgedragen worden aan de publieke autoriteiten. Tenzij de opdrachtgever dit om één of andere reden niet zou willen. Omgekeerd geldt dit niet, omdat het publieke onderzoekstraject gebonden is aan het geheim van het onderzoek. De private forensische auditor heeft formeel geen inzagerecht in het publieke onderzoeksdossier. (gesprek met de heren De Bie en Van der Hulst, 28 februari 2010, Dendermonde) Het is uiteraard mogelijk dat een private speurder door het gerecht aangesteld wordt als deskundige, maar ook hier gaat het niet om echte samenwerking. (gesprek met de heer Janssoone, 8 maart 2010, Brussel)
1.2.2. ACFE Belgium De Association of Certified Fraud Examiners (ACFE) claimt de grootste anti-fraude organisatie ter wereld te zijn. Zij bieden trainingen en opleidingen aan in het kader van de
8
fraudebestrijding en trachten zo de bedrijfsfraude in te perken. Daarnaast is het ook de bedoeling om de publieke opinie te overtuigen van de integriteit en objectiviteit waarmee fraudebestrijding gepaard gaat. (ACFE Belgium, 2009a) Het ACFE vertegenwoordigt experten die werkzaam zijn in de verschillende fasen van de fraudebestrijding, namelijk fraudepreventie, fraudedetectie en fraudeonderzoek. Vooral mensen uit deze laatste fase zijn bij het ACFE aangesloten want het gaat tenslotte om examiners of onderzoekers. (gesprek met de heer Albers, 1 maart 2010, Brussel) Deze organisatie heeft in heel wat landen een afdeling en dit sinds 2006 ook in België1. De verschillende afdelingen in de verscheidene landen werken zowel met elkaar als met lokale organisaties samen. Door kennis te delen en netwerkmogelijkheden te creëren trachten zij hun steentje bij te dragen. (ACFE Belgium, 2009b)
Het ACFE heeft een eigen kwaliteitslabel gelijkaardig aan de titel van RFA, namelijk dat van Certified Fraud Examiner (CFE). Deze titel getuigt dat de fraude expert op vier domeinen heeft bewezen over voldoende kennis te beschikken. De vier gebieden waarop men zich moet bewijzen, zijn frauduleuze financiële transacties, fraudeonderzoek, legale elementen van fraude en criminologie en ethiek. (ACFE, 2008) Net zoals de erkenning als RFA geeft het aan dat je de reglementering kent en ervaring hebt. Hoewel dit op internationale schaal een gekende titel is geworden, betekent dit in België nog slechts weinig tot niets. De titel van CFE heeft als voordeel dat het buiten België wel degelijk betekenis heeft, in tegenstelling tot de titel van RFA. (gesprek met de heer Albers, 1 maart 2010, Brussel) In veel Angelsaksische landen is de titel van CFE immers een standaardvereiste geworden binnen de industrie van de fraudebestrijding. Het wordt aanzien als een teken van professionaliteit. (Meservy, Romney & Zimbelman, 2006) De meerwaarde van ACFE Belgium voor België in het algemeen zou dan ook het internationale karakter zijn. België is nog steeds geen leider op het gebied van forensische auditing in tegenstelling tot Angelsaksische landen die al een veel langere traditie hebben. Doorheen de vele jaren is op internationale schaal bijgevolg heel veel kennis verzameld en België kan hiervan profiteren als het ware. Uiteraard kan de gedocumenteerde kennis niet zomaar gekopieerd worden binnen de Belgische context. Er dienen aanpassingen gemaakt te worden om de kennis te kunnen toepassen op de lokale omstandigheden. (gesprek met de heer Albers, 1 maart 2010, Brussel)
1
Hiernaar zal verwezen worden als ACFE Belgium.
9
Een van de grote verwezenlijkingen van het ACFE is hun Report to the Nation on Occupational Fraud and Abuse dat sporadisch verschijnt. Het verscheen voor de eerste maal in 1996 opgevolgd door edities in 2002, 2004, 2006 en 2008. Tegenwoordig is Report to the Nation uitgegroeid tot één van de meest gebruikte statistische bronnen over beroepsfraude. Oorspronkelijk ontstond dit onderzoek vanuit het idee dat bedrijfsfraude een significant en grotendeels verkeerd begrepen probleem was voor organisaties. Hoewel men niet wist hoe groot het probleem was, werd het toen al stilaan duidelijk dat fraude een enorme impact had op bedrijven en organisaties in alle sectoren van de economie. Door deze studie om de zoveel tijd opnieuw uit te voeren, wil men dan ook zorgen voor een beter begrip van het fenomeen. Daarnaast kan de informatie die verzameld wordt ook dienen ter ondersteuning van zij die fraude trachten te voorkomen, detecteren en onderzoeken. (Ratley, 2008)
1.3. Wetgeving De forensische auditor raakt aan heel wat verschillende wetgeving bij het uitvoeren van zijn taken. Om een blik te werpen op de wetgeving die relevant is voor de forensic accountant dient een onderscheid gemaakt te worden tussen de publieke en private sector.
1.3.1. Private sector In de private sector is er geen éénduidige wetgeving te vinden die specifiek van toepassing is op de activiteiten die de forensic accountant onderneemt. Een overzicht van de relevante wetgeving voor de forensische audit werd opgemaakt door de heer De Samblanx. (De Samblanx, 2008) Een uitgebreide bespreking van deze wettelijke en reglementaire context zou ons hier te ver leiden. Deze studie beperkt zich bijgevolg enkel tot het vermelden van de meest belangrijke regelgeving en verwijst de lezer voor een vollediger beeld graag naar het werk van De Samblanx. De selectie baseert zich op wat aangegeven werd tijdens de verkennende gesprekken. Het verzamelen van de feiten mag in de eerste plaats niet ten koste gaan van de privacy. Men kan niet zomaar informatie over iemand verzamelen en opslaan zonder hiermee rekening te houden. (gesprek met de heren De Bie en Van der Hulst, 28 februari 2010, Dendermonde) De regels in verband met de privacy liggen vervat in de wet van 8 december 1992 tot bescherming van de persoonlijke levenssfeer ten opzichte van de verwerking van persoonsgegevens. (De Samblanx, 2008, p.411)
10
Daarnaast is het ook de moeite om het voorontwerp van wetsvoorstel voor de private opsporing hier te vermelden. Tegenwoordig is hier immers heel wat commotie rond ontstaan. Deze nieuwe wet zou de opvolger zijn van de wet van 19 juli 1991 tot regeling van het beroep van privé-detective (De Samblanx, 2008, p.383) en de wet van 10 april 1990 tot regeling van de private en bijzondere veiligheid (De Samblanx, 2008, p.390). Het gaat om een nieuwe regeling die vooral tot stand is gekomen vanuit de zorg om de privacy van de mensen die voorwerp zijn van het onderzoek en daarom zit er heel veel goeds in het voorstel zoals het nu op tafel ligt. (gesprek met de heer Lammers, 25 februari 2010, Gent) Bovendien zou de onderzoeker zelf niet meer strafrechtelijk aansprakelijk gesteld kunnen worden. Enkel nog administratieve boetes zouden mogelijk zijn en die zijn natuurlijk gemakkelijker te aanvaarden dan een straf. (gesprek met de heer Albers, 1 maart 2010, Brussel) Helaas gaat het voorontwerp aan een aantal belangrijke zaken zomaar voorbij. Zo heeft de wetgever ervoor gekozen om de onderzoeksfunctie radicaal te scheiden van de adviesfunctie. De wetgever wil hiermee voorkomen dat een forensic accountant onderzoek gaat doen, daar waar hij het jaar ervoor advies gegeven heeft. Dat zou betekenen dat hij onderzoek moet doen naar zijn eigen fouten. (gesprek met de heer Lammers, 25 februari 2010, Gent) Er wordt over het hoofd gezien dat als men binnen een privaatrechtelijke context onderzoek doet, men automatisch ook adviseur is. De forensische auditor werkt vaak in opdracht van een klant waaraan hij na het onderzoek ook advies moet verlenen. (gesprek met de heren De Bie en Van der Hulst, 28 februari 2010, Dendermonde) Een ander pijnpunt is de meldingsplicht, waarbij dat wat men wil onderzoeken onmiddellijk en onvoorwaardelijk gemeld moet worden aan de Procureur des Konings. Dit zorgt voor onnodige publiciteit waardoor organisaties of bedrijven helemaal geen forensische auditor inschakelen. Zo komt er helemaal geen onderzoek tot stand, want men gaat de zaken intern en met veel minder transparantie gaan regelen. Dit kan vast op een andere manier beter geregeld worden en dit voorjaar startte dan ook op verzoek van staatssecretaris Carl Devlies een onderzoek naar de mogelijkheden betreffende een meldpunt. (gesprek met de heer Lammers, 25 februari 2010, Gent)
1.3.2. Publieke sector Ook in de publieke sector is er geen wet die het beroep van de forensische auditor concreet bepaalt of omschrijft. De actieve forensische auditor moet terugvallen op het wettelijk kader van de organisatie waartoe hij behoort. (gesprek met de heer Janssoone, 8 maart 2010, Brussel) Een overzicht geven van de relevante wetgeving heeft hier bijgevolg weinig zin.
11
De forensische auditpraktijk is terug te vinden bij verschillende diensten, onder meer bij de Bijzondere Belastingsinspectie (BBI), de Centrale Dienst ter bestrijding van de Georganiseerde Economische en Financiële Delinquentie (CDGEFID), de parketten, de Cel voor Financiële Informatieverwerking (CFI), enz. Elk met hun eigen wettelijke taken en bevoegdheden. (Lammers, 2000)
1.4. Conclusie Een forensische auditor is iemand die binnen een bepaalde context in contact komt met de activiteit van forensische audit. Hij verzamelt, evalueert, analyseert en rapporteert gegevens die als bewijs dienen inzake fraudepraktijken en onregelmatigheden. Hij heeft naast deze onderzoeksfunctie ook een adviesfunctie die er soms onlosmakelijk mee verbonden is. Binnen het kader van deze masterproef worden deze adviesactiviteiten buiten beschouwing gelaten. Bovendien worden de begrippen ‘accountant’ en ‘auditor’, evenzo hun afgeleiden, tijdens dit onderzoek door elkaar gebruikt. Zonder te willen ontkennen dat mensen in het werkveld een begrijpelijke voorkeur hebben voor de ruimere term ‘auditor’, gaat het hier louter om een duidelijke afspraak dat dit onderscheid niet gemaakt zal worden gedurende deze studie.
2. Fraude De forensische auditor tracht bewijzen te verzamelen in wettelijke of financiële geschillen. Een belangrijk onderdeel van de onregelmatigheden die zij onderzoeken kan men definiëren als fraude. Het begrip ‘fraude’ is zeer ruim en dient bijgevolg nader verklaard te worden. Na een blik geworpen te hebben op de definitie van fraude wordt kort ingegaan op de oorzaken van fraude en de verschillende soorten fraude. Daarna worden de verscheidene beheersingsfasen van fraude toegelicht om tot slot opnieuw een voor dit onderzoek werkbare definitie te formuleren.
2.1. Definitie Afgeleid van een werkwoord dat zoiets als ‘stuk slaan’ betekende, wordt het Latijnse woord ‘fraus’ vertaald als bedrog, list, zelfbedrog, dwaling of schade. Toen al had de term verscheidene betekenissen en ook nu nog kan men stellen dat fraude moeilijk te omschrijven
12
is. Dit containerbegrip laat zich blijkbaar niet zo gemakkelijk vatten in één enkele definitie. (Kamerling & Pheijffer, 1999, p.83) Er is geen éénduidige omschrijving van het begrip ‘fraude’ te vinden. Nochtans hebben heel wat verschillende auteurs een poging gedaan om dit begrip te bevatten. De afwezigheid van een echte strafrechtelijke definitie wijst op het ontbreken van eensgezindheid. Wel wordt door diverse auteurs benadrukt dat de intentionaliteit in hoofde van de pleger essentieel is. Het moet met andere woorden gaan om een opzettelijke daad. (Ponsaers & Mulkers, 2001, p.51)
In België werden de gevolgen van fraude jarenlang niet of te weinig erkend. Zowel in de publieke als private sector beschouwde men het frauderisico als een vaststaand feit, maar men was ervan overtuigd dat de financiële verliezen ten gevolge van deze praktijk klein en onvermijdbaar waren. (De Bie, 2001a, p.11-12) Gedurende de laatste 10 jaar is de aandacht voor fraude, en daarbij horend fraudebestrijding, steeds meer gaan toenemen. Omwille van de internationalisering van het economische leven en de handel konden grootschalige en complexe fraudezaken zich ontwikkelen. (De Samblanx, 2001, p.89) De toenemende aandacht voor fraude kan om diverse redenen opgemerkt worden. In de eerste plaats is er vanuit politieke invalshoek tegenwoordig duidelijk meer interesse aanwezig voor deze problematiek. Daarnaast hebben ook de bedrijven zelf steeds meer oog voor het probleem en wensen zij actie te ondernemen. Tot slot kan de academische wereld niet achter blijven en manifesteert zich ook daar een stijgende aandacht voor het fraudefenomeen. (Ponsaers & Mulkers, 2001, p.52)
2.2. Oorzaken van fraude Zonder al te diep op het onderwerp te willen ingaan, kan men stellen dat er verschillende oorzaken van fraude zijn. Vaak worden gelijkaardige oorzaken van fraude teruggevonden ondanks de verschillende sectoren waarin organisaties zich bevinden en de verschillen in organisatietypes zelf. De aanwezigheid van fraudepraktijken in een organisatie is vaak een gevolg van het tekort aan interne controlesystemen. (Topping, 2008) Over het algemeen wordt aangenomen dat bepaalde factoren aanwezig moeten zijn voordat fraude mogelijk wordt. De fraudedriehoek heeft het over druk, gelegenheid en rationalisatie. De druk die een persoon ertoe aanzet om fraude te plegen, kan ontstaan uit financiële, politieke of sociale behoeften. Het gebrek aan discipline of andere zwaktes, zoals een gokverslaving bijvoorbeeld, kunnen aan de basis liggen. Wanneer de gelegenheid om fraude
13
te plegen zich uiteindelijk voordoet, zal de druk ervoor zorgen dat een persoon zijn kans grijpt. Vaak vinden deze mensen ook dat zij recht hebben op de voordelen die gepaard gaan met de fraude. Het bedrog wordt door hen gerechtvaardigd doordat zij op andere gebieden in de kou blijven staan. (Murdoch, 2008)
2.3. Soorten fraude Fraude omvat allerhande frauduleuze praktijken. Als containerbegrip kan het op verschillende wijzen worden onderverdeeld. Eén van de mogelijkheden is de opdeling tussen externe en interne fraude. Interne fraude speelt zich af binnen een bedrijf of organisatie. Externe fraude bevat alle fraudehandelingen die door derden ondernomen worden. Andere mogelijkheden voor de opdeling in categorieën zijn het gebied waarin de fraude plaatsvindt of de functie van de persoon die de fraude pleegt. Ook het middel dat gebruikt wordt om te frauderen, het proces waarlangs fraude gepleegd wordt of de verschijningsvorm van de fraude kunnen criteria zijn. (den Hartigh, 2007, p.15) Er bestaan heel veel verschillende vormen van fraude. Enkel de meest voorkomende worden hier aangestipt. Een eerste vorm is fraude waarbij de dader financieel voordeel wenst te verkrijgen voor zichzelf en/of zijn onderneming. Het gaat om financieel-economische criminaliteit. Ook het doorspelen van kennis van de ene ondermening naar de andere op een illegale manier, is een vorm van fraude. In tegenstelling tot de eerste vorm wil de dader zijn eigen onderneming benadelen ten voordele van de concurrent. Een derde vorm bestaat uit de informaticacriminaliteit, die bovendien al een tijdje aan een sterke opmars bezig is. Hierbij tracht men informatie te bekomen of wijzigen met behulp van allerlei computermanipulaties ten nadele van het betrokken bedrijf. Tot slot dient ook de fraude inzake milieuwetgeving vermeld te worden. Een onderneming probeert daarbij op allerlei manieren bepaalde milieuwetgevingen en de daaraan gekoppelde kosten te vermijden. (Van Cauwenberghe, 2001, p.27-28)
2.4. Fasen in de fraudebeheersing Er zijn vier verschillende fasen in het proces van de fraudebeheersing. Het gaat om inventarisatie, preventie, detectie en onderzoek. Vaak spreekt men in de literatuur slechts over de laatste drie fasen. Dit betekent dat men de inventarisatiefase integraal deel laat uitmaken van de preventiefase. (den Hartigh, 2007, p.17) De vier fasen in de fraudebeheersing worden
14
hieronder kort toegelicht. Het is belangrijk deze te vermelden omdat deze masterproef zich hoofdzakelijk tot de laatste fase zal beperken.
2.4.1. Inventarisatie In de eerste fase wordt nagegaan welke soorten fraude mogelijk zijn binnen de onderzochte omgeving of context. Om de risicovolle processen, systemen en functies te ontdekken, dient men een grondige kennis van de organisatie en zijn fraude-indicatoren te hebben. Door het uitvoeren van een op fraude gerichte risicoanalyse kan de bewustwording van fraude en fraudebeheersing vergroot worden. (de Kort & Partners, 2009) Brainstormsessies blijken een ideaal middel te zijn om zoveel mogelijk omgevingsspecifieke risico’s en beheersingsmaatregelen te verkrijgen. Binnen de context van een organisatie kan een gevarieerde samenstelling van mensen uitgenodigd worden om aan de brainstormsessie deel te nemen. Men denkt aan managers, specialisten uit de eigen organisatie en externe experten op het gebied van fraude en integriteit. (den Hartigh, 2007, p.17)
2.4.2. Preventie Algemeen wordt aangenomen dat de meest effectieve en efficiënte manier om fraude te beheersen het opzetten van een goede fraudepreventie is. (den Hartigh, 2007, p.17) Bovendien is fraudepreventie gebruikelijk veel goedkoper dan fraudedetectie en verdient het daarom de voorkeur. Om fraude te voorkomen dienen verscheidene stappen ondernomen te worden. Efficiënte preventiestrategieën bestaan uit strenge controles, ethische codes, een eerlijke behandeling, bewustwordingstrainingen, het screenen van sollicitanten en het opleiden/trainen van medewerkers zodat zij rolmodellen vormen voor elkaar. Een eerste maatregel in het voorkomen van fraude bestaat uit het creëren van een werkomgeving waar eerlijkheid hoog in het vaandel wordt gedragen. Hoewel een positieve omgeving veel uitmaakt, is dit duidelijk nog niet voldoende. Het is noodzakelijk om daarenboven controle- en monitorsystemen te implementeren. (Bologna & Lindquist, 1995, p.7)
2.4.3. Detectie Bij het detecteren van fraude gaat men op zoek naar signalen die de aanwezigheid van fraude kunnen verraden. Deze worden ook wel ‘red flags’ genoemd. (De Berry & Merritt, 2006) In
15
de ruimste betekenis van het woord kunnen dit zowel gedragsmatige, statistische als organisatiegebonden tekenen zijn van onregelmatigheden. Door hiernaar te zoeken, kunnen onverwachte patronen opduiken die dan verder geanalyseerd worden. (Soltani, 2007, p.547) Hoewel deze manier van werken niet altijd even succesvol blijkt te zijn, blijft het een veelgebruikte aanpak bij fraudedetectie. (Grazioli, Jamal & Johnson, 2006)
De verschillende fasen oefenen onderling een invloed op elkaar uit. Als er sprake is van goede preventiemaatregelen zullen er minder fraudesignalen worden opgemerkt omdat er minder fraudemogelijkheden zijn. Vervolgens zal men meestal maar tot fraudeonderzoek overgaan, als er vermoedens zijn van onregelmatigheden. (den Hartigh, 2007, p.18) Een negatieve beïnvloeding is uiteraard evenzeer mogelijk.
2.4.4. Onderzoek In de onderzoeksfase gaat men op basis van de verkregen fraudesignalen nader onderzoek gaan doen. Er zijn verschillende soorten onderzoeken mogelijk, waaronder IT onderzoek, kasonderzoek,
onderzoek
naar
nevenactiviteiten,
toedrachtonderzoek,
aanbestedingsonderzoek, enz. Deze worden uitgevoerd via een hele reeks methoden en technieken waarover onder andere de forensic accountant beschikt. (de Kort & Partners, 2009) Zowel externe als interne bronnen worden geraadpleegd door de aan het onderzoek toegewezen functionarissen. Omwille van het feit dat bepaalde kennis en ervaring vereist is voor dit type onderzoek, worden bij voorkeur professionele onderzoekers ingezet. (den Hartigh, 2007, p.18) Forensische auditoren spelen hier dan ook een belangrijke rol.
2.5. Conclusie Fraude is in de eerste plaats een opzettelijke daad. Onregelmatigheden die ontstaan door onoplettendheid of onbewust verkeerde beslissingen vallen niet onder het begrip ‘fraude’. Er zijn heel veel verschillende soorten fraude en algemeen wordt aanvaard dat druk, gelegenheid en rationaliteit de drie factoren zijn die tot fraude leiden. Effectieve fraudebestrijding bestaat uit vier belangrijke fasen, namelijk inventarisatie, detectie, preventie en onderzoek. Deze zijn dan ook alle vier noodzakelijk als men aan fraudebeheersing wil doen. Deze masterproef focust zich hoofdzakelijk op de laatste fase, de
16
onderzoeksfase. Het gaat om een beperking die noodzakelijk is om een goede afbakening van het onderzoeksobject te verkrijgen.
3. Profiel Om een voor dit onderzoek werkbare definitie van ‘profiel’ te formuleren wordt eerst een kijkje genomen naar de probleemstelling die aan de basis ligt van dit onderzoek. Uit deze probleemstelling wordt vervolgens een onderzoeksvraag afgeleid en wordt aangegeven wat exact met het profiel van de forensic accountant bedoeld wordt.
3.1. Probleemstelling Eén van de belangrijkste fasen in ieder onderzoek is het definiëren van het probleem waarvoor een oplossing gezocht wordt. Er moet grondig nagedacht worden over wat de eigenlijke doelstelling van de studie is en hoe men deze doelstelling kan bereiken. (Lehmann, 1989, p.59-62) De nodige aandacht dient besteed te worden aan de formulering van het probleem, en daaruit afgeleid de onderzoeksvraag. Een slechte voorbereiding van de vraagstelling leidt te vaak tot een gebrekkig onderzoeksproject. (De Pelsmacker & Van Kenhove, 2006, p.33) Het probleem, dat aan de basis ligt van dit onderzoek, vloeit voort vanuit het gebrek aan overzicht van wat een forensische auditor in België exact moet kunnen en kennen. Er is wel academische literatuur te vinden over wat de noodzakelijke kennis, vaardigheden en ervaring zouden moeten zijn, maar het is niet meteen duidelijk wat de mensen in het Belgische werkveld zelf als noodzakelijk ervaren voor het uitoefenen van deze activiteit.
3.2. Onderzoeksvraag Het is uiterst belangrijk geen vage en te optimistische onderzoeksobjectieven voorop te stellen. Door specifieke en beperkte doelstellingen te kiezen, kan teleurstelling na het voltooien van het onderzoek verhinderd worden. Onduidelijke of te ruime objectieven leiden immers tot nutteloze of kwaliteitsloze resultaten. Als men dit nauwgezet voorbereidt, is op voorhand vaak al duidelijk wat haalbaar is en wat niet. (Lehmann, 1989, p.63) De doelstelling van deze studie is het opstellen van een algemeen profiel op basis van de kennis, bekwaamheden en vaardigheden die door personen met praktijkervaring aangegeven
17
worden. Dit onderzoek pretendeert met andere woorden geenszins ‘het’ profiel van de forensische auditor in België op te stellen. Het wil enkel op basis van een kwaliteitsvol empirisch onderzoek een poging doen om een profiel te bepalen. De algemene onderzoeksvraag die hieruit afgeleid wordt, luidt als volgt: Hoe ziet het profiel van de forensic accountant eruit? Vermits deze vraag vrij vaag blijft, dient deze nog verduidelijkt te worden.
Een
specifieke
onderzoeksvraag
is
noodzakelijk:
Wat
zijn
de
vaardigheden/bekwaamheden, kennis en/of ervaringen die door de forensische auditoren zelf relevant geacht worden voor het uitvoeren van fraudeonderzoek op een adequate wijze? Er wordt met andere woorden een onderscheid gemaakt tussen kennis, vaardigheden en ervaring. Hoewel deze opdeling soms vrij arbitrair is, komen deze alle drie in de mate van het mogelijke afzonderlijk aan bod. Bovendien moeten de antwoorden van de forensische auditoren zelf komen. Vanuit hun praktijkervaring in de Belgische context dient aangegeven te worden wat vereist is.
3.3. Conclusie Het profiel van de forensic accountant wordt samengesteld aan de hand van kennis, vaardigheden en ervaring die noodzakelijk zijn voor de uitvoering van forensische auditpraktijken. In tegenstelling tot wat de titel van deze masterproef doet vermoeden, gaat het niet enkel om de noodzakelijke vaardigheden. Naast de vereiste kennis en ervaring, vormen de vaardigheden slechts een onderdeel van het onderzochte profiel. Deze zaken worden bovendien aangegeven door mensen in het werkveld zelf. Het gaat om kennis, bekwaamheden en ervaringen die zij uiterst belangrijk vinden.
18
Hoofdstuk 2: Literatuurstudie en verkennende interviews Alvorens de eigenlijke empirische studie aan te vangen, is het noodzakelijk een exploratieve fase te doorlopen. Het is onmogelijk een profiel van de Belgische forensic accountant op te stellen zonder enig zicht te hebben op wat in de literatuur en in de praktijk reeds bekend is over de voorwaarden voor goed fraudeonderzoek.
1. Methodologie Doorgaans gebruiken onderzoekers verschillende procedures en onderzoeksmethodes tijdens éénzelfde studie. Hierdoor worden verkeerde interpretaties zoveel mogelijk vermeden. Het proces waarbij gebruik gemaakt wordt van meerdere percepties noemt men trianguleren. (Stake, 2003, p.147-148) Triangulatie tracht met andere woorden de zwakke kanten van de gebruikte onderzoeksmethodieken weg te werken. Iedere methode heeft inherente beperkingen waar de onderzoeker rekening mee moet houden. Om deze op te vangen kan men eenvoudigweg verschillende methoden inzetten. (Bijleveld, 2006, p.91)
1.1. Literatuurstudie Bij de aanvang van een onderzoek is het belangrijk eerst een verkennende literatuurstudie van de meest relevante werken uit te voeren om vervolgens grondiger en dieper te gaan zoeken. Op die manier krijgt men meteen een eerste indruk van wat er over het onderwerp geschreven en te vinden is. (De Bie & Visser, 1986, p.27-29) Net zoals bij de meeste praktijkonderzoeken betekende een verkennende literatuurstudie de start van dit onderzoek. Hierdoor kon zicht verkregen worden op wat doorheen de jaren reeds gepubliceerd werd over de forensische auditor en al vlug diende meer gericht gezocht te worden naar de noodzakelijk informatie voor dit onderzoek.
Naast de vereiste academische literatuur werd ook het Internet aangesproken als bron van relevante informatie. Het voordeel van het Internet is dat deze een heel brede reikwijdte heeft en slechts een vrij lage kost. Het is bovendien uiterst gemakkelijk toegankelijk voor iedereen. (Aaker, Kumar & Day, 2001, p.169) De overdosis aan informatie heeft helaas ook een negatief effect. Het wordt soms bijzonder moeilijk om de juiste nuttige informatie uit die warboel van gegevens te halen. Enkele zoekvaardigheden zijn vereist om snel en efficiënt
19
informatie te verzamelen. (De Pelsmacker & Van Kenhove, 2006, p.47) Het gebruik van internetbronnen vormde geen echt probleem tijdens dit onderzoek. Door gericht en gestructureerd te zoeken, werd vrijwel steeds de nodige informatie teruggevonden.
1.2. Verkennende interviews Om inzicht te verwerven in de situatie van de forensic accountant in België waren verkennende gesprekken noodzakelijk. Belangrijke aandachtspunten hierbij waren het bepalen van de steekproef en het opstellen van de vragenlijst. Bovendien moest er met enkele obstakels rekening worden gehouden.
1.2.1. Steekproef Bij het bepalen van de steekproef is het noodzakelijk goed voor ogen te houden wat de uiteindelijke doelstelling is. Bij de steekproeftrekking worden enkele elementen uit de te bestuderen populatie geselecteerd. Het is hierbij de bedoeling om uit de kenmerken van de steekproef de kenmerken van de populatie te achterhalen. (De Pelsmacker & Van Kenhove, 2006, p.55) Het is daarom in de eerste plaats noodzakelijk om de volledige populatie te bepalen. De populatie bevat alle mensen die via hun kennis en mening kunnen bijdragen tot het bereiken van de doelstelling. (McDaniel & Gates, 1995, p.33) In dit onderzoek bestaat de populatie uit alle forensische auditoren in België. Omwille van de tijdsbeperking en schaarse financiële middelen waarmee deze masterproef gepaard ging, bleek het niet mogelijk om deze één voor één te gaan opspeuren. Daarom wordt voor deze studie de veronderstelling gemaakt dat de leden van het IFA en ACFE Belgium (supra, p.6) representatief zijn voor de forensische auditor in België. Bij de steekproefbepaling van dit onderzoek werd gebruik gemaakt van de quotasteekproef. De behoefte om een representatieve steekproef van de populatie samen te stellen, leidde tot de trekking van een quotasteekproef, waarbij de populatie in verscheidene subgroepen (quota) opgedeeld wordt. Uit elk van deze subgroepen dienden vervolgens enkele personen geselecteerd te worden. (De Pelsmacker & Van Kenhove, 2006, p.63-66) Uit een eerste verkenning van het werkterrein bleek dat verschillende soorten personen van belang zouden zijn om tijdens de inleidende gesprekken een totaalbeeld van de sector te verkrijgen. Dwars doorheen de 2 belangrijkste organisaties in België, namelijk het IFA en ACFE Belgium, kan
20
men een onderscheid maken tussen forensic accountants in de publieke en private sector. Zowel het IFA als ACFE Belgium hebben leden uit beide sectoren.
Op basis van deze gegevens werd afgewogen welke personen relevant waren voor het verkrijgen van een zo volledig mogelijk beeld. Deze beslissing resulteerde in het afnemen van 5 interviews, waaronder een gesprek met de vice-voorzitter van het IFA en de voorzitter van ACFE Belgium. Daarnaast werden ook 2 gesprekken met personen uit de private sector geregeld. Enerzijds mensen van een onafhankelijk forensisch auditkantoor, meer bepaald i-Force, en anderzijds de Corporate Security Officer bij Umicore. Tot slot kwam ook de publieke sector aan bod via het afdelingshoofd Georganiseerde Fiscale Fraude bij CDGEFID. (Bijlage 1)
1.2.2. Vragenlijst Het opstellen van een goede, gestructureerde vragenlijst is alvast geen sinecure. Bij het samenstellen van deze lijst moest met een aantal zaken rekening worden gehouden. Eerst en vooral dienen nutteloze vragen vermeden te worden. Te lange vragenlijsten, en bijgevolg te langdurige interviews, hebben een negatieve uitwerking op de accuraatheid waarmee geantwoord wordt. Dit leidt tot een vertekening van de antwoorden. (Aaker, Kumar & Day, 2001, p.221) Vragen zijn dan ook enkel relevant indien ze effectief een bijdrage leveren aan het onderzoek. Dit kan zowel rechtstreeks als onrechtstreeks. (De Pelsmacker & Van Kenhove, 2006, p.144-145) Vervolgens is het ook belangrijk dat elke respondent de vragen op dezelfde manier interpreteert. Daarom dienen vage en dubbelzinnige woorden vermeden te worden. Ook lange zinnen en dubbele negaties worden beter ontweken. (De Pelsmacker & Van Kenhove, 2006, p.158-159) Er zijn 2 belangrijke vormen van vragen, namelijk open vragen en gesloten of meerkeuzevragen. Open vragen laten de respondent volledig vrij in het beantwoorden. De geïnterviewde kan hierbij reageren zoals hij wil. (De Pelsmacker & Van Kenhove, 2006, p.154) De vragenlijst die gehanteerd werd tijdens de interviews bestaat enkel en alleen uit open vragen. Aan de hand van de reeds gedane literatuurstudie werd een vragenlijst opgesteld met als doel zoveel mogelijk essentiële informatie te verzamelen. Zorgvuldig werden enkele gerichte vragen opgesteld die moesten polsen naar de voor dit onderzoek noodzakelijke gegevens. (Bijlage 2)
21
1.2.3. Obstakels Bij het uitvoeren van face-to-face interviews is het belangrijk bepaalde kenmerken eigen aan deze methode in het achterhoofd te houden. Enerzijds is er de financiële kostprijs van deze arbeidsintensieve methode. Men denkt hierbij aan de verplaatsingskosten en telefoonrekening. Anderzijds speelt ook de tijdsintensiviteit een aanzienlijke rol. Zowel de tijd die nodig is voor de voorbereiding als de reistijd en de duur van het gesprek moeten in rekening worden gebracht. (Schonlau, Fricker & Elliott, 2002, p.11-12) Voor dit onderzoek werden deze kosten zoveel mogelijk gedrukt. De financiële kant van de zaak kon beperkt gehouden worden doordat er slechts 5 interviews vereist waren. De reiskosten konden op deze manier gemakkelijk gering blijven. Hoewel dit niet steeds mogelijk bleek, verliep de contactopname naar de respondenten toe bovendien hoofdzakelijk via e-mail in plaats van telefonisch. Ook de tijdskosten konden relatief goed onder controle gehouden worden. Door tijdig contact op te nemen met de gewenste respondenten en het klein aantal interviews vormde de tijdsbeperking geen probleem. Het is belangrijk hierbij te erkennen dat een onderzoeker uiteraard tijd moet voorzien voor deze manier van werken. Zolang men dit voldoende incalculeert en realistisch houdt, kunnen onaangename verrassingen ontweken worden.
2. Bevindingen Vanuit de literatuur wordt vaak aangegeven dat de taken van een forensische auditor in het verlengde liggen van wat de interne auditor doet binnen een bedrijf. Forensische accountancy zou een specialisme zijn van auditing waarvoor enkele aanvullende capaciteiten essentieel zijn. Daarom kan het nuttig zijn te starten met een vergelijking tussen de forensische en de interne auditor. Vervolgens wordt een overzicht gegeven van de noodzakelijke vaardigheden van de forensic accountant zoals deze in de bestaande literatuur te vinden zijn. Deze worden opgesplitst naar kennis, bekwaamheden en ervaring. Het gaat hier louter om een arbitraire verdeling. Sommige zaken kunnen in meerdere delen opgenomen worden, maar zullen hier telkens slechts éénmaal aan bod komen. Deze opdeling vormt ook meteen een link met het eigenlijk empirisch onderzoek dat volgt.
22
2.1. Forensische auditor versus interne auditor Heel wat auditvaardigheden en –methodieken vertonen opmerkelijke gelijkenissen met vaardigheden en methodieken noodzakelijk bij forensisch auditonderzoek. Men kan zich de vraag stellen of een interne auditor bekwaam is om aan fraudeonderzoek te doen? (Pollock & Sumner, 2009) De meningen van auditors, fraudeonderzoekers en mensen met aan auditing verwante functies lijken hierover alvast verdeeld om verschillende redenen. In de eerste plaats zou een interne auditor zijn onafhankelijkheid niet voldoende kunnen vrijwaren. Hij wordt te hard beïnvloed door het bedrijf waarin hij werkt. Ook de rol van de auditor binnen de organisatie zou aan helderheid inboeten. Het zou niet meer duidelijk zijn wat nu precies zijn taak is. Tot slot beschikt de interne auditor volgens sommigen niet over de nodige kennis en kunde. Toch kan de auditor voor de organisatie van grote waarde zijn bij een intern fraudeonderzoek. Hij kent als geen ander de eigen organisatie, de risico’s, de beheersingsmaatregelen, processen en systemen. (den Hartigh, 2007, p. 95) Een goede auditor hoeft niet per se een goede forensische auditor te zijn. (gesprek met de heren De Bie en Van der Hulst, 28 februari 2010, Dendermonde ) Toch wordt meer en meer overwogen om interne auditoren in te zetten bij fraudeonderzoek vanuit de overtuiging dat zij een bijdrage kunnen leveren. Volgens sommigen zouden zij in bepaalde situaties het onderzoek zelfs kunnen leiden. Hoewel er heel wat verschillen zijn tussen het onderzoek van een interne auditor en dat van een forensische auditor, is het reeds langer duidelijk dat zij vaak gebruik maken van dezelfde technieken en methoden. Ondanks het feit dat de procedures heel wat verschillen vertonen, merkt men toch vaak een parallel verloop op tussen beide activiteiten. (Pollock & Sumner, 2009) Bij het uitvoeren van hun activiteiten dienen beiden overigens waarden zoals eerlijkheid en integriteit hoog in het vaandel te dragen. Ook grondigheid en voorzichtigheid zijn eigenschappen waarmee zowel de forensic accountant als de interne auditor te werk moet gaan. (Jackson, 2005)
De klassieke interne auditor heeft een onafhankelijke functie binnen een bedrijfscontext en maakt integraal deel uit van een bedrijf. Hij doet aan dienstverlening door de activiteiten van de organisatie waarin hij tewerk gesteld is te evalueren en te testen. (Institute of Internal Auditors, 1997, p.3) Hij gaat kijken naar processen en probeert deze te verbeteren zodat de interne controle binnen een organisatie of bedrijf geoptimaliseerd kan worden. Een forensische auditor daarentegen kijkt niet naar de processen zelf, maar naar de activiteiten binnen die processen. Deze activiteiten worden aan personen gerelateerd en binnen een 23
juridische context geplaatst. Men gaat met andere woorden kijken wie verantwoordelijk is voor welke activiteiten en of er ergens een norm overtreden is. (gesprek met de heren De Bie en Van der Hulst, 28 februari 2010, Dendermonde) De forensic auditor weet hierbij op voorhand dat hij één of andere onregelmatigheid moet onderzoeken. De finaliteit van de onderzoekswerkzaamheden is dus fundamenteel verschillend. (De Bie, 2001b, p.99) Een belangrijk verschil tussen de werkwijze van een interne auditor en een forensische auditor wordt veroorzaakt door het opstellen van een materialiteitsgrens. Bepaalde informatie is pas materieel als het oordeel van een rationeel persoon beïnvloed wordt door die informatie. (Boynton & Kell, 1996, p.225) Men legt op voorhand een bedrag vast dat de maximale fout voorstelt. Deze grens kan doorheen het onderzoek verlegd worden als er door de gevonden resultaten reden zou voor zijn. (De Beelde, p.129) Een auditor werkt op basis van materialiteit en gaat dus steekproeven nemen van wat onderzocht moet worden. (gesprek met de heren De Bie en Van der Hulst, 28 februari 2010, Dendermonde) Het materialiteitsniveau wordt bepaald aan de hand van zowel kwantitatieve als kwalitatieve aspecten. (Golden, Skalak & Clayton, 2006, p.39) Een auditor houdt rekening met de aard van de onderneming, algemeen aanvaarde vuistregels in de auditliteratuur en interne gegevens van de organisatie. (De Lembre & Dries, 1996, p.99) De richtlijnen voor het bepalen van de materialiteit zouden volgens sommigen te vaag zijn waardoor deze praktijk te veel op het oordeel van de interne auditor steunt. Dit heeft in het verleden al tot verkeerde beslissingen geleid met betrekking tot de materialiteit. (Turner, 2007) Wat voor het ene bedrijf materieel is, hoeft dit voor een ander bedrijf niet te zijn. Hoewel een forensische auditor vaak dezelfde auditsoftware gebruikt, doorzoekt hij in tegenstelling tot een interne auditor alles. Sporen van fraude zijn vaak slechts terug te vinden in één klein detail, dus materialiteit is in geen enkel geval een verantwoorde keuze. (gesprek met de heren De Bie en Van der Hulst, 28 februari 2010, Dendermonde)
2.2. Multidisciplinair De perfecte forensic accountant beschikt over een combinatie van alle noodzakelijke kennis en vaardigheden om aan fraudeonderzoek te doen en heeft daarenboven ook reeds hopen praktijkervaring. Het is onmogelijk om alle competenties noodzakelijk voor forensisch auditwerk in één persoon te verenigen. Er zijn alleen al verschillende kennisdisciplines vereist om aan goed fraudeonderzoek te kunnen doen. Hoewel de perfecte forensische auditor duidelijk niet bestaat, start men in de praktijk wel telkens met een minimale kennis over
24
minstens 2 deelgebieden. (gesprek met de heren De Bie en Van der Hulst, 28 februari 2010, Dendermonde) Het is in werkelijkheid veel belangrijker een goed team samen te stellen waarin de nodige kennis en vaardigheden aanwezig zijn, dan op zoek te gaan naar de perfecte forensische auditor. (gesprek met de heren De Bie en Van der Hulst, 28 februari 2010, Dendermonde)
2.3. Kennis Een forensic accountant moet over bepaalde kennis beschikken om aan fraudeonderzoek te kunnen doen. Alles wat men door studie of oefening geleerd heeft, wordt als kennis beschouwd. (den Hartigh, 2007, p.59) Een forensische auditor dient in de eerste plaats een grondige kennis te hebben van accounting en auditing. Daarnaast moet er op zijn minst sprake zijn van een basiskennis over fraude en de relevante regelgeving. Tot slot is het ook belangrijk zicht te hebben op hoe het bedrijfsleven werkt en is kennis van computertechnieken een vaak aangehaalde vereiste.
2.3.1. Accounting Heel wat onderzoeken naar economische criminaliteit kunnen niet ondernomen worden zonder kennis van de boekhoudkundige regels. Zelfs als men persoonlijk niet de boeken en administratie van het bedrijf doorlicht, kan het gebeuren dat men moet communiceren met mensen die dit wel doen. Om hun taal te begrijpen is het noodzakelijk om te weten hoe het boekhoudkundige systeem werkt. (Silverstone & Sheetz, 2004, p.43) Van een forensische auditor wordt niet alleen verwacht dat hij een grondige kennis heeft van accounting en financiële systemen, hij moet die kennis ook kunnen toepassen. Hij moet in staat zijn om de financiële gegevens op professionele wijze te analyseren. Op die manier kunnen de abnormale patronen, die aanwezig zijn in de boekhouding, ontdekt worden. (Ramaswamy, 2005) Hoewel niet alle fraudetypes te ontdekken zijn aan de hand van de boekhouding van een organisatie, is het belangrijk over deze kennis te beschikken voor de soorten die wel gerelateerd zijn aan frauduleuze financiële rapportering. Het is daarbij ook minstens even belangrijk dat de forensic accountant in staat is deze informatie te linken aan nietboekhoudkundige gegevens. Enkel de regels kunnen opsommen en toepassen is met andere woorden absoluut niet voldoende. (Pollock & Sumner, 2009)
25
2.3.2. Auditing Auditing staat eigenlijk voor het controleren of toetsen van allerlei zaken zoals het beleid, de beheersing, de uitvoering, enz. Een auditonderzoek is in wezen niets meer of minder dan een controle of toetsingsonderzoek. (Pheijffer, 2000, p.21) Het gaat om een systematisch proces waarbij objectief bewijs wordt verkregen en geëvalueerd (Boynton & Kell, 1996, p.4) om aan de hand van dat verkregen bewijs een gedefinieerd object te toetsen aan vooraf vastgestelde normen. Het doel hierbij is dat uiteindelijk een oordeel kan afgegeven worden aan de opdrachtgever of, via de opdrachtgever, aan derden. (Kocks, 2003, p.141-142) Hoewel het om zoveel meer gaat dan dat, heeft een forensische auditor nood aan een basiskennis betreffende auditingactiviteiten. De auditing ervaring bevat zowel analytische vaardigheden als een algemeen bewustzijn van fraude en het begrijpen van interne controles. (Harris & Brown, 2000) De interne controlesystemen opgezet door de bedrijven zelf vormen één bepaald onderdeel van de auditingkennis. Een forensische auditor dient deze niet alleen te begrijpen, maar moet ook zelf controlesystemen kunnen opzetten die de risico’s op fraude en onregelmatigheden verkleinen of zelfs doen verdwijnen. (Ramaswamy, 2005)
2.3.3. Fraude Een forensic accountant moet weten hoe fraude eruit ziet, hoe het werkt, hoe en waarom mensen fraude plegen, enz. (Carter, 1997) Iemand kan uiteraard pas fraudemechanismen herkennen als hij weet hoe ze eruit zien en waar hij moet op letten. (gesprek met de heer Lammers, 25 februari 2010, Gent) Forensische auditoren spelen dikwijls een centrale rol in het verzamelen en voorleggen van bewijs inzake fraudezaken. Het is belangrijk dat zij een degelijke basiskennis hebben van de verschillende fraudetypes en methoden die gebruikt worden om fraude te plegen. (Brennan & Hennessy, 2001, p.58) Deze kennis helpt de forensische auditor bij het nemen van de juiste beslissingen om te bepalen of er in een bepaalde situatie effectief sprake is van fraude. (Pollock & Sumner, 2009) Bij wijze van illustratie kan men denken aan verduistering van activa of overheidsmiddelen, witwaspraktijken, omkoperij en corruptie. Er zijn nog veel meer vormen van fraude te bedenken en de forensic accountant dient deze op zijn minst allen te begrijpen. (Ramaswamy, 2005)
26
2.3.4. Regelgeving Wanneer iemand afwijkend gedrag wil onderzoeken, is het noodzakelijk vooraf te weten wat de norm is. Men kan moeilijk onderzoek doen naar wat acceptabel is en wat niet, als men zelf niet op de hoogte is van de vastgelegde standaarden. (gesprek met de heer Albers, 1 maart 2010, Brussel ) De forensic accountant moet beschikken over kennis van bepaalde gebieden in de wetgeving. Het gaat uiteraard enkel om de voor een forensische auditor relevante wetgeving en regels. Een basiskennis van de legale procedures en regels die op hem van toepassing zijn, is vereist. (Harris & Brown, 2000) Hij moet weten wat wettelijk van hem verwacht wordt, aan welke regels hij zich moet houden, waar hij rekening mee moet houden, enz. (Pollock & Sumner, 2009)
In wezen is er geen verschil tussen forensische auditoren in verschillende landen. Het onderscheid zit hem in de juridische omgeving waarbinnen gewerkt moet worden. Als forensische auditor in België is het belangrijk om enig inzicht te hebben in het Belgisch recht. (gesprek met de heren De Bie en Van der Hulst, 28 februari 2010, Dendermonde) In België moet men iets weten over fiscaal (straf)recht, strafprocesrecht, vennootschapsrecht, boekhoudrecht, privacywetgeving, wetgeving in verband met computercriminaliteit, enz. (gesprek met de heer Lammers, 25 februari 2010, Gent) Eén van de voorwaarden om de titel van RFA te kunnen krijgen, is dat men over een deftige juridische kennis moet beschikken. Ofwel kan men aantonen dat het Belgisch recht in de basisvorming aan bod kwam, ofwel dient men nog een algemene juridische test te trotseren. (gesprek met de heren De Bie en Van der Hulst, 28 februari 2010, Dendermonde)
2.3.5. Bedrijfsleven Specifiek voor fraude binnen de context van bedrijven of organisaties is er een grondige kennis van het bedrijfs- of organisatiemilieu vereist. Kennis in verband met de bedrijfssector leidt tot een beter begrijpen van de bedrijfsactiviteiten. Zodoende zal de forensische auditor meer aandacht besteden aan de juiste en essentiële details. (Topping, 2008) Een forensische auditor dient te weten hoe een onderneming functioneert alvorens hij op een serieuze manier naar fraude kan zoeken. Ook de werking van de financiële administratie van een bedrijf mag geen geheimen meer bevatten voor iemand die op een adequate manier aan fraudeonderzoek wil doen. (gesprek met de heren De Bie en Van der Hulst, 28 februari 2010, Dendermonde)
27
Een forensische auditor dient te weten welke verschillende bronnen aangewend kunnen en moeten worden op zoek naar fraude en onregelmatigheden. Een onderzoek richt zich in de eerste plaats op het verzamelen van de nodige informatie. Het is essentieel dat de forensic accountant weet waar hij moet gaan zoeken om die gegevens te verkrijgen. (Manning, 1999, p.209)
2.3.6. Computertechnieken Computers en informatietechnologie (IT) zijn heel belangrijk geworden in onze huidige maatschappij. Het is logisch dat ook fraudemechanismen hier gebruik van maken. Het verkrijgen van elektronisch bewijs brengt unieke problemen met zich mee en dit heeft geleid tot de ontwikkeling van forensische IT specialisatie. (Brennan & Hennessy, 2001, p.130) Niet elke forensic accountant hoeft een IT expert te zijn, maar binnen het forensische team is computerexpertise zeker een vereiste. Het gebruik van forensische computertechnieken en de aanwezigheid van geïntegreerde IT ondersteuning zijn van vitaal belang voor een goed fraudeonderzoek. (Topping, 2008) Het moet mogelijk zijn om data te extraheren uit een systeem zonder iets aan het brondocument te veranderen. Eén kleine wijziging kan fataal zijn voor de bewijskracht van de gegevens. (Brennan & Hennessy, 2001, p.130) Men moet deze data ook kunnen interpreteren en analyseren. Uit een massa elektronische gegevens die meestal niet relevant zijn, moet een forensische auditor de juiste informatie halen. Dit kan alleen als men weet hoe IT werkt. (gesprek met de heer Albers, 1 maart 2010, Brussel)
2.4. Bekwaamheden/Vaardigheden Bepaalde zaken kunnen niet volledig aangeleerd worden. Een forensische auditor dient over een bepaalde aanleg te beschikken. Bekwaamheid betreft de aanleg die iemand heeft om bepaalde zaken te doen en te kunnen. Deze aangeboren geschiktheid van een individu om iets te doen, kan slechts gedeeltelijk door scholing worden gecompenseerd. (den Hartigh, 2007, p.60)
28
2.4.1. Leergierige/Open geest Een goede forensische auditor heeft nood aan heel wat creativiteit. Het is onwaarschijnlijk dat de informatie die noodzakelijk is voor het bewijzen van onregelmatigheden zomaar voor het grijpen ligt. Zo zullen de boekhoudkundige cijfers niet meteen onthullen wat het probleem is en dit vergt wat creativiteit op gebied van accountancy. (Greenwald, 2008) Het is belangrijk dat financiële gegevens vanuit verschillende invalshoeken bekeken worden. Een goede interpretatie van de data kan alleen maar als de forensic accountant ook verder kijkt dan de op het eerste zicht betrokken transacties. Alleen als hij in staat is alles als één geheel te zien, zal hij tot een degelijke interpretatie komen. (Bologna & Lindquist, 1995, p.45) De nauwkeurige analytische vaardigheden waarmee een forensische auditor aan de slag gaat, bevatten onder andere het talent om assumpties te maken over financiële gegevens die juist niet gevonden worden. Hierbij komt heel wat verbeeldingsvermogen kijken. (Messmer, 2004) Creativiteit helpt de forensische auditor bij het overwegen en begrijpen van tactieken die mogelijks door fraudeurs gebruikt worden. Een forensic accountant moet kunnen denken zoals een individu dat de boekhouding wil manipuleren of situaties verkeerdelijk wil voorstellen. (Harris & Brown, 2000) Hij moet de onregelmatigheden gaan opspeuren aan de hand van zijn kennis over hoe een fraudeur denkt en werkt. (Grazioli, Jamal & Johnson, 2006) Hij moet deskundig zijn in wat als normaal beschouwd wordt en open staan voor wat abnormaal is. Fraudeurs hebben iets anders gedaan dan wat gebruikelijk is en daar dient hij naar op zoek te gaan. (gesprek met de heer Lammers, 25 februari 2010, Gent)
Eén van de fundamentele eigenschappen waarover een forensic accountant dient te beschikken is een onderzoekende en leergierige geest. Forensische auditoren zijn getraind om verder te kijken dan de cijfers in de boekhouding of technische woorden in documenten. Bij het onderzoeken van onregelmatigheden dienen zij rekening te houden met de organisatie- of bedrijfsrealiteit. (Nash, 2008) Een van nature uit nieuwsgierig karakter zorgt ervoor dat de forensic accountant zelfs de meest onwaarschijnlijke aanwijzingen toch gaat uitpluizen. (Silverstone & Sheetz, 2004, p.78) Hun weetgierige houding wordt gedreven door een leave no stone unturned ingesteldheid die noodzakelijk is om een succesvolle carrière uit te bouwen binnen de discipline van de forensische accountancy. (Messmer, 2004) Een forensische auditor bijt zich vast in een zaak en laat niet los tot hij een antwoord heeft op zijn vragen. Hij overweegt alle mogelijke hypotheses en sluit daarbij geen enkele mogelijkheid uit vooraleer er zekerheid is. Hij spit alle pistes tot op het bot uit en neemt geen genoegen met het eerste het beste antwoord dat gegeven wordt. (gesprek met de heren De Bie en Van der Hulst, 28 29
februari 2010, Dendermonde) Hij neemt nooit iets voor waarheid aan tot hij er absoluut zeker van is dat dit het geval is. Een goede dosis gezond scepticisme zorgt ervoor dat de forensische auditor steeds met een kritische blik te werk gaat. (gesprek met de heer Janssoone, 8 maart 2010, Brussel) Dit heeft ook te maken met vasthoudendheid en geduld, 2 heel belangrijke eigenschappen waarover een forensic accountant zeker en vast moet beschikken. (gesprek met de heer Lammers, 25 februari 2010, Gent)
Een leergierige ingesteldheid helpt de forensische auditor ook om na het studeren up-to-date te blijven. Dit is belangrijk voor de geloofwaardigheid van de forensische auditor op zich. Het is essentieel om alles wat met de gepleegde fraude of onregelmatigheden te maken heeft in de eerste plaats te kunnen ontdekken en begrijpen. (Rosen, 2006)
2.4.2. Kritische ingesteldheid Een forensic accountant moet in het bezit zijn van een hoog niveau aan scepticisme. (Harris & Brown, 2000) Professioneel scepticisme is eigenlijk een houding die de forensische auditor moet aannemen tijdens zijn activiteiten. Hij dient zijn leergierige geest aan te vullen met een kritische ingesteldheid en een verhoogde oplettendheid. (Golden et al., 2006, p.129) Een succesvolle forensische auditor voert zijn onderzoeken uit met een gezonde dosis wantrouwen. Er wordt nergens licht over gegaan en niets wordt zomaar voor waar aangenomen. (Messmer, 2004) Het is uiterst belangrijk dat alles tot in het kleinste detail wordt bestudeerd en kritisch wordt geanalyseerd. (Nash, 2008) In tegenstelling tot een gewone auditor dient een forensische auditor de verkregen antwoorden tijdens een interview met enige achterdocht in zich op te nemen. Hij mag niet zomaar genoegen nemen met wat aanneembaar lijkt. Hij moet doorvragen en op de kleinste details letten. Alles wat ook maar enige onregelmatigheid doet vermoeden, dient hij onder de loep te nemen. (gesprek met de heren De Bie en Van der Hulst, 28 februari 2010, Dendermonde) Een scherpe opmerkingsgeest en een streng kritisch analysevermogen kunnen hierbij helpen en zijn daarom ook gewenste eigenschappen. (De Lembre & Dries, 1996, p.22)
2.4.3. Communicatieve vaardigheden Goed ontwikkelde interpersoonlijke en communicatievaardigheden zijn onmisbaar voor een forensic accountant. Een forensische auditor communiceert zijn bevindingen immers aan
30
verscheidene partijen, waaronder ook mensen die heel wat minder kennis hebben van accounting, auditing, regelgeving of IT. (Harris & Brown, 2000) Na het eigenlijke onderzoek moet de forensische auditor in staat zijn om de vaak ingewikkelde fraudeconstructies begrijpbaar te maken voor anderen. De gevonden onregelmatigheden en conclusies dienen uiteraard waarheidsgetrouw voorgesteld te worden, maar daarenboven moet gelet worden op de verteerbaarheid van wat gepresenteerd wordt. De forensische accountant leest en vertaalt als het ware het verhaal dat de documenten willen vertellen. (Lichtman, 2009) De forensic accountant wordt geacht een begrijpbare voorstelling te geven van de bevindingen en dient daartoe over presentatievaardigheden te beschikken. (Downes, 2005) Zowel tijdens het onderzoek zelf als bij het rapporteren achteraf helpen goede communicatievaardigheden om misverstanden te minimaliseren. Belangrijk hierbij is dat de forensische auditor uit zichzelf al over een minimale basis aan communicatievaardigheden dient te beschikken, want dit kan niet volledig aangeleerd worden. (Rosen, 2006) Het gaat bovendien om zowel verbale als non-verbale bekwaamheden. Ook het schrijven van een goed rapport kan tot de taken van een forensische auditor behoren. (Messmer, 2004) Het vertalen van een complexe zaak naar een eenvoudig geschreven verslag is niet voor iedereen weggelegd. Dit is één van de basisvaardigheden waarover een forensic accountant moet beschikken. (Gursel, 2007)
Communicatievaardigheden hebben deels te maken met sociale vaardigheden. Een forensische auditor heeft met andere woorden nood aan people skills of sociale voeling. (Downes, 2005) Heel dikwijls worden tijdens een onderzoek interviews uitgevoerd. De forensische auditor moet over bepaalde vaardigheden beschikken om dit op een goede manier te doen. (Carter, 1997) Het is belangrijk om als ondervrager steeds in contact te blijven met de persoon die tegenover je zit. De forensische auditor moet tot op zekere hoogte kunnen meegaan in het verhaal van de geïnterviewde. (gesprek met de heer Lammers, 25 februari 2010, Gent) Hoewel dit evident lijkt, betekent dit vooral dat een forensic accountant moet kunnen luisteren en vaak veel geduld moet opbrengen om dit tot een goed einde te brengen. (Manning, 1999, p.323) Een onderzoeksinterview verschilt behoorlijk van de meeste andere soorten interviews. Een goede voorbereiding is essentieel. Op voorhand dient al een inschatting gemaakt te worden van wat men kan verwachten tijdens het gesprek zelf. (Interview Preparation, 2004) Tijdens het interview zelf heeft een forensic accountant aandacht voor het kleinste detail. Zowel de locatie als de timing en de ondervraagstijl worden zorgvuldig gekozen met het oog op het 31
verzamelen van zoveel mogelijk relevante informatie. Het gaat niet zomaar om een simpel gesprek, want een verkeerde aanpak kan desastreuze gevolgen hebben. (Pollock & Sumner, 2009) Het is uiterst belangrijk voor het slagen van een onderzoek dat de juiste vragen worden gesteld om de nodige informatie te verkrijgen. (gesprek met de heer Albers, 1 maart 2010, Brussel) Een forensische auditor moet zeer alert zijn tijdens het gesprek en doorgaan op elk onvolledig antwoord. (Manning, 1999, p.323) Hij mag er zeker niet van uitgaan dat de geïnterviewde spontaan de waarheid zal vertellen. Hij moet letten op signalen van misleiding, zoals onrust, een droge mond, overmatig zweten, enz. (Rabon, 2004) Hoewel het meestal helemaal niet zo duidelijk zal zijn, mag de forensische auditor deze tekenen zeker niet negeren.
2.4.4. Onafhankelijkheid en objectiviteit Een gerespecteerde forensische auditor wordt gekenmerkt door onafhankelijkheid en objectiviteit bij alle stappen die hij tijdens het onderzoek naar onregelmatigheden onderneemt. (Rosen, 2006) Het onafhankelijkheidsbegrip duidt in de eerste plaats op het aannemen van een persoonlijke professionele ethiek. Dit houdt in dat de forensische auditor een intellectuele en integere houding dient aan te nemen. (De Lembre & Dries, 1996, p.18) Ieder onderzoek moet volledig onafhankelijk uitgevoerd, gedocumenteerd en gerapporteerd worden. De bevindingen hebben helemaal geen waarde als de onderzoeker op één of andere manier een band blijkt te hebben met dat wat onderzocht wordt. (Pollock & Sumner, 2009) Objectiviteit uit zich in het aannemen van een onafhankelijk mentale ingesteldheid. De forensic accountant moet daarom eerst zelf geloven in de eerlijkheid van zijn activiteiten en erop letten dat subjectieve invloeden geen vat hebben op delen van het onderzoek. (Institute of Internal Auditors, 1997, p.15) Die objectieve ingesteldheid moet ten allen tijde gewaarborgd blijven. Het is ontzettend belangrijk dat een objectieve weergave van de feiten gegeven wordt. Forensische auditoren gaan op zoek naar feiten en dienen deze ook naar waarheid te rapporteren. (gesprek met de heer Verhasselt, 9 maart 2010, Brussel) Persoonlijke gevoelens of problemen mogen geen weerslag hebben op de beslissingen die een forensische auditor neemt. De verkregen conclusies moeten hier volledig los van staan. (Bologna & Lindquist, 1995, p.36) De forensische auditor voert zijn onderzoek uit op een manier die volkomen vrij is van vooroordelen. De natuurlijke reflex om meteen een oordeel te vellen, dient altijd afwezig te zijn. (Bologna & Linquist, 1995, p.48)
32
2.4.5. Flexibiliteit en stressbestendigheid Ook een goed aanpassingsvermogen is belangrijk voor een forensic accountant. Een succesvolle fraudeonderzoeker is flexibel genoeg om zich te kunnen aanpassen aan verschillende situaties waarin hij terecht komt. (Rosen, 2006) Eigenlijk volgt de flexibiliteit van een forensische auditor gedeeltelijk uit de kennis en ervaring die hij al heeft. De beschikbaarheid van een reeds verworven bagage die hij met zich meedraagt, helpt hem om in een zeer heterogene context te kunnen werken. (gesprek met de heren De Bie en Van der Hulst, 28 februari 2010, Dendermonde)
Tijdsdruk kan een grote stressfactor vormen tijdens een onderzoek. Een forensisch auditor probeert gegevens zo vlug mogelijk vast te krijgen, want er zijn meestal mensen die deze liever zouden zien verdwijnen. Het is niet moeilijk om documenten te versnipperen of bepaalde informatie uit een IT systeem te halen. Door snel en efficiënt te werken tracht een forensic accountant dit te verhinderen. (gesprek met de heer Albers, 1 maart 2010, Brussel) Een forensische auditor dient stressbestendig te zijn in deze niet altijd evidente omstandigheden. Hij moet onder druk kunnen presteren, maar dit heeft ook deels te maken met ervaring. Iemand die al veel meegemaakt heeft in de praktijk, zal automatisch sterker in zijn schoenen staan. (gesprek met de heren De Bie en Van der Hulst, 28 februari 2010, Dendermonde)
2.4.6. Organisatorische vaardigheden Een forensische auditor dient op zelfstandige wijze gegevens te verzamelen. Vaak gaat dit gepaard met het doorzoeken van oneindig veel documenten en bronnen. Hierbij is het belangrijk de vaak gigantische berg informatie steeds geordend te houden. (Brennan & Hennessy, 2001, p.21) Sterke organisatorische vaardigheden zijn cruciaal voor iedere forensic accountant. Hij moet in staat zijn om snel veel informatie te verwerken. Het beheren van alle informatie is van essentieel belang om tot een professionele conclusie te kunnen komen. (Harris & Brown, 2000) Indien hij dit niet kan, zal de grote hoeveelheid aan gegevens al vlug overdonderend werken. In de meeste zaken moet de forensic accountant nu éénmaal een heel veel informatie doornemen. Het behouden van een goed overzicht zorgt ervoor dat relevante informatie van nutteloze gegevens kan gescheiden worden. (Rosen, 2006) Het is belangrijk een onderzoek zo eenvoudig mogelijk te houden. Het opdelen van de zaak in kleinere stukken helpt soms bij het overzichtelijk houden van alle informatie. (Opening, 2008)
33
2.5. Ervaring Ervaring kan men gelijk stellen aan het verkrijgen van kennis door ondervinding. Het gaat om zowel algemene als industriespecifieke en bedrijfsspecifieke ervaring. Ook taakspecifieke ervaring is noodzakelijk voor een succesvolle forensic accountant. (den Hartigh, 2007, p.59) Omdat de verschillende vormen van kennis reeds aan bod kwamen (supra, p.25), wordt hier geen specifieke opdeling meer gemaakt. Het is natuurlijk belangrijk op te merken dat kennis alleen niet voldoende is. Men moet deze kennis ook kunnen toepassen in de praktijk en daarom heeft men zoveel mogelijk ervaring nodig. Je hebt als forensisch auditor maturiteit nodig en die verkrijg je doorheen de jaren. Ervaring zorgt ervoor dat je dingen kan inschatten zoals ze in werkelijkheid gebeuren. (gesprek met de heren De Bie en Van der Hulst, 28 februari 2010, Dendermonde) Ervaring speelt een heel belangrijke rol bij forensisch onderzoek naar fraude. Hoe meer ervaring men heeft als forensisch auditor, hoe efficiënter men gaat werken. Men let steeds beter op de juiste zaken en begrijpt ten volle waar men mee bezig is. Het hebben van ervaring levert met andere woorden veel voordelen op. (Insana, 2002)
Zo ontwikkelt een forensische auditor zijn interviewvaardigheden hoofdzakelijk door ervaren interviewers aan het werk te zien en uiteindelijk door het zelf te doen. (Golden et al., 2006, p.349) Ervaring in echte situaties blijkt bovendien een betere leerschool te zijn dan georganiseerde trainingen. Ervaren onderzoekers voelen meteen wat de beste aanpak is in een bepaalde situatie en kunnen ogenblikkelijk een inschatting maken van de persoon tegenover hen. (Pollock & Sumner, 2009)
2.6. Conclusie Hoewel soms aangegeven wordt dat een interne auditor even goed als een forensische auditor aan fraudeonderzoek kan doen, moet men voorzichtig zijn met deze visie. Een interne auditor beschikt niet over alle noodzakelijke kennis en ervaring om dit op een goede manier te doen. Wel kan hij vanuit zijn eigen positie binnen de organisatiecontext op zijn minst een bijdrage leveren door zijn specifieke kennis van de organisatie en de bestaande risico’s. Hij kent als geen ander de aanwezige beheersingsmaatregelen, processen en systemen.
De forensische auditor dient over heel wat meer kennis, vaardigheden en liefst ook ervaring te beschikken. Hoewel een forensic accountant in de eerste plaats een vrij multidisciplinair
34
persoon is, bestaat de perfecte forensische auditor helemaal niet. Ondanks het feit dat niemand echt over alle kennisdisciplines en vaardigheden beschikt, worden deze eigenschappen hier toch op een rij gezet alsof ze in werkelijkheid bij alle forensische auditoren terug te vinden zijn. Er zijn verschillende kennisdisciplines die belangrijk zijn voor een forensische auditor. Hij moet in de eerste plaats over een grondige kennis beschikken van zowel accounting- als auditingprincipes. Daarnaast moet hij het één en ander weten over fraude zelf, zodat hij deze kan herkennen tijdens zijn zoektocht. Het begrijpen en kennen van de relevante regelgeving is ook heel belangrijk voor een forensische auditor. Hij moet weten welke standaardnormen er zijn en welke beperkingen aan zijn activiteiten gesteld worden. Tot slot komt kennis van het bedrijfsleven en/of IT heel goed van pas bij het ondernemen van fraudeonderzoek. Naast
de
aanwezigheid
van
noodzakelijke
kennis
zijn
ook
heel
wat
vaardigheden/bekwaamheden van belang om een goede forensische auditor te worden. Een open/leergierige geest is zeker niet één van de minste. Creativiteit, doorzettingsvermogen en een onderzoekende houding zorgen ervoor dat de forensic accountant met succes een onderzoek naar onregelmatigheden kan voeren. Dit nieuwsgierig karakter moet gepaard gaan met een gezonde dosis scepticisme. Het aannemen van een vasthoudende en kritische ingesteldheid blijkt essentieel te zijn. Bovendien moet een forensische auditor gekenmerkt worden door zowel verbale als non-verbale communicatieve vaardigheden. Niet enkel tijdens het onderzoek, maar ook bij het voorleggen van de resultaten moet een forensische auditor mondig genoeg zijn. Zaken zoals objectiviteit en onafhankelijkheid moeten steeds gewaarborgd worden. Hij moet zijn onderzoeken volledig objectief en onafhankelijk van andere partijen kunnen uitvoeren. Ook flexibiliteit en stressbestendigheid helpen de forensic accountant bij het presteren onder druk. Een laatste vaardigheid die belangrijk geacht wordt, is een natuurlijk organisatorisch talent. De forensische auditor moet in staat zijn om steeds overzicht te houden van alle informatie en het onderzoek in goede banen te leiden. Tot slot is er ook sprake van heel wat ervaring om van een goede forensische auditor te kunnen spreken. Door aan fraudeonderzoek te doen, krijgt men algemene nieuwe inzichten en wordt men steeds efficiënter en effectiever. De uitdrukking ‘al doende leert men’ is hier zeker van toepassing.
35
Hoofdstuk 3: Methodologie empirisch onderzoek Na de verkenning van de bestaande literatuur en verkennende gesprekken kon het eigenlijke onderzoek van start gaan. Vanaf hier begint de bespreking van het proefondervindelijk onderzoek dat binnen het kader van deze masterproef ondernomen werd. Aan de hand van een enquête worden forensische auditoren bevraagd naar de volgens hen noodzakelijke kennis, vaardigheden en ervaring in de praktijk. In dit hoofdstuk wordt eerst en vooral stil gestaan bij de methodologie betreffende het empirisch onderzoek. Enkele aandachtspunten zijn de operationalisering van de kernbegrippen, het betrekken van gelijkaardig onderzoek en het bepalen van de steekproef. Ook de enquête zelf wordt besproken aan de hand van het opstellen van de vragenlijst en de aanpak. Tot slot komen enkele obstakels aan bod.
1. Operationalisering van kernbegrippen Abstracte begrippen in de vraagstelling van een onderzoek dienen verduidelijkt te worden. Door deze te operationaliseren krijgt de onderzoeksvraag voor iedereen dezelfde betekenis. Deze manier van werken wordt ook wel de blow-up methode genoemd. Elk doorslaggevend woord of concept wordt als het ware ‘opgeblazen’ tot dat iedereen er dezelfde betekenis aan geeft. (De Pelsmacker & Van Kenhove, 2006, p.35-36) Zowel de probleemstelling als de onderzoeksvraag en de operationalisering van de cruciale woorden kwamen reeds aan bod in het eerste deel van deze masterproef. (supra, hoofdstuk 1) Bij de theoretische bepalingen werden de termen ‘forensic accountant’, ‘fraude’ en ‘profiel’ nader bekeken en in voor dit onderzoek werkbare definities gegoten. Daarbij dient men op te merken dat de onderzoeksvraag reeds van in het begin een belangrijke rol speelt voor het voeren van dit onderzoek. Ook tijdens de verkennende literatuurstudie en interviews werd de onderzoeksdoelstelling steeds in het achterhoofd gehouden.
2. Relevant gelijkaardig onderzoek Alvorens een eigen empirisch onderzoek op te zetten, kan het verstandig zijn om te gaan kijken of dat wat men wil onderzoeken eigenlijk al niet bekend is. Bovendien helpt het doorzoeken van de meest recente literatuur vaak bij de opzet van een nieuw onderzoek. Men bekomt je informatie over hoe anderen het hebben aangepakt. (Tromp & Rietmeijer, 1989, p.8)
36
Tijdens de verkennende literatuurstudie en exploratieve gesprekken sprong een voor dit onderzoek zeer belangrijk Nederlands werk steeds weer in het oog, namelijk Frauditing van Nicole J. den Hartigh. Deze studie uit 2006-2007 gaat de eventuele rol van de internal auditor na bij het onderzoeken van fraude en bestudeert hiervoor de nodige bekwaamheden. De gedrags- en beroepsregels van het Institute of Internal Auditors (IIA) geven aan dat de auditor een rol kan spelen in de vier beheersingsfasen van fraude. Zoals reeds eerder aangehaald bestaan deze fasen uit: inventarisatie, preventie, detectie en onderzoek (supra, p.14). Frauditing heeft enkel betrekking op de laatstgenoemde fase en kijkt naar welke rol de auditor kan hebben tijdens het fraudeonderzoek. De term ‘frauditing’ vloeit voort uit de contaminatie van de woorden ‘fraude’ en ‘auditing’. (den Hartigh, 2007) Met het oog op het verkrijgen van kwalitatieve en nuttige informatie heeft het empirisch onderzoek, net zoals de studie in Nederland, enkel betrekking op de laatste fase in de fraudebeheersing. Dit zorgt ervoor dat de doelstelling realistisch blijft, want te optimistische onderzoeksobjectieven leiden dikwijls tot het verkrijgen van nutteloze informatie. Bovendien heeft dit als voordeel dat de resultaten verkregen in deze masterproef vergelijkbaar zijn met deze uit de Nederlandse studie.
De resultaten in het praktijkonderzoek van Frauditing hebben geleid tot het Profiel voor Professioneel Interne Fraude Onderzoek (PP IFO). Hierbij wordt aangegeven over welke kennis, bekwaamheden en ervaringen een interne auditor zeker moet beschikken om aan fraudeonderzoek te kunnen doen. (den Hartigh, 85-92) Hoewel de focus van deze masterproef helemaal niet op de interne auditor ligt, zijn de gelijkenissen tussen het Nederlandse onderzoek en deze studie significant. Het is hier ook de bedoeling een profiel op te stellen aan de hand van de noodzakelijke kennis en bekwaamheden. Weliswaar richt deze studie zich rechtstreeks tot het profiel van de forensic accountant in plaats van te gaan kijken naar wat een interne auditor dient te bezitten om aan fraudeonderzoek te kunnen doen.
3. Steekproef Net zoals bij de literatuurstudie en interviews wordt de populatie gevormd door de leden van het IFA en ACFE Belgium in de veronderstelling dat deze representatief zijn voor de forensische auditor in België. (supra, p.6) Bijgevolg is er sprake van een gesloten populatie. Dit betekent dat men kan verwachten dat er binnen de organisatie op één of andere manier een lijst aanwezig is van de personen die lid zijn van die organisatie. (Schonlau et al., 2002, 37-38)
37
In het empirisch luik van dit onderzoek werd geen echte steekproef getrokken, want dit zou betekenen dat men een selectie maakt van enkele personen uit de populatie. Zowel bij probabilistische als niet-probabilistische steekproeftrekkingen zal een onderzoeker na het bepalen van de populatie een bepaalde methode hanteren om een kleinere groep onderzoekselementen eruit te pikken. (De Pelsmacker & Van Kenhove, 2006, p.58-61) In dit onderzoek valt de steekproef samen met de gehele populatie. Dit is deels het gevolg van de gemaakte veronderstelling dat de leden van het IFA en ACFE Belgium representatief zijn voor de forensische auditor in België. Uit deze populatie werd immers geen kleinere groep meer geselecteerd om vertekeningen in de resultaten te vermijden. Alle leden van het IFA en ACFE Belgium kregen met andere woorden een uitnodiging om mee te werken aan deze studie. Een andere reden waarom alle leden van het IFA en ACFE gecontacteerd werden tijdens dit empirisch onderzoek, komt voort uit het feit dat een steekproeftrekking rekening moet houden met de subgroepen in de populatie. Een steekproef dient groot genoeg te zijn zodat er zich in de subgroepen nog voldoende respondenten bevinden om kwaliteitsvolle conclusies te kunnen trekken. (McDaniel & Gates, 1995, p.342) Binnen het kader van dit empirisch onderzoek werd de groep respondenten eerst en vooral opgedeeld op basis van de sector waarin men werkzaam is. De respondenten dienden bij het invullen de enquête te kiezen tussen de publieke of de private sector. Vervolgens werd nog een onderscheid gemaakt naargelang men wel of niet de titel van RFA of CFE bezit. Ook dit konden de respondenten aangeven bij het vervolledigen van de vragenlijst. Hoewel dit niet zichtbaar was voor de respondenten zelf werden zodoende verschillende groepen gemaakt, die moesten toelaten de resultaten achteraf met elkaar te vergelijken. De combinatie van een te lage responsgraad en te veel subcategorieën zorgde voor het ontstaan van uiterst kleine en lege groepen. De exacte samenstelling van de respondentengroep wordt later nog aangegeven, maar voor de effectieve verwerking van de resultaten diende de opdeling grotendeels achterwege gelaten te worden en enkel het grote onderscheid, publiek-privaat, werd behouden. Deze opdeling leek mij persoonlijk het meest relevant.
4. Enquête In dit stadium van het onderzoek moesten belangrijke beslissingen genomen worden met betrekking tot de vragenlijst die de enquête zou bevatten, de manier waarop deze verstrekt zou
38
worden en hoe de respondenten zouden worden uitgenodigd om deel te nemen. In wat volgt wordt ingegaan op de vragenlijst zelf en de gehanteerde aanpak.
4.1. Vragenlijst Bij het ontwerpen van de vragen voor een enquête is het de bedoeling vragen te creëren die elke potentiële respondent op dezelfde manier zal interpreteren en bereidwillig op accurate wijze zal beantwoorden. (Dillman, 2000, p.32) In samenspraak met mevrouw Nicole J. den Hartigh, komt de enquête in dit onderzoek overeen met de vragenlijst die zij in 2006 liet rondgaan in haar onderzoek naar Frauditing. (supra, p.36) Bijgevolg dienden geen vragen meer opgesteld te worden. Een zeker niveau kan zodoende alvast gewaarborgd worden. Eén van de grote voordelen bij deze werkwijze is dat de onderzoeksresultaten op een kwaliteitsvolle manier kunnen vergeleken worden met de resultaten uit de Nederlandse studie. Bovendien heeft deze keuze een invloed op de manier van gegevensverwerking die volgt. Automatisch verloopt de structuur die gehanteerd wordt bij de verwerking van de resultaten ongeveer parallel aan deze uit de Nederlandse studie. Het is belangrijk dit uitdrukkelijk te erkennen binnen het kader van deze masterproef. Niettemin zijn ook heel wat verschillen waarneembaar die dit onderzoek trachten een eigen karakter te geven.
De enquête zelf bestaat uit 2 kleine delen en start met een paar identificatievragen. Het eerste deel bevat enkele multiple choice vragen gebaseerd op het competentiemodel van PiMedia en wordt doorgaans gebruikt door managers en P&O functionarissen 2 als leidraad voor het beoordelen en bijsturen van het gedrag van medewerkers. Er zijn 43 verschillende competenties
verdeeld
in
6
categorieën
(leidinggeven,
ondernemen,
analyse
en
besluitvorming, communicatie, persoonlijk gedrag, motivatie) waarbij de respondent telkens moet aangeven wat volgens hem de 2 belangrijkste vaardigheden/bekwaamheden zijn in het uitvoeren van fraudeonderzoek. Binnen het deelgebied ‘leidinggeven’ kan men kiezen tussen leidinggeven, coachen, groepsgericht leidinggeven, delegeren, plannen & organiseren en voortgangsbewaking. De categorie ‘ondernemen’ verdeelt de keuzemogelijkheden in ondernemerschap, marktgerichtheid, klantgerichtheid en netwerken. Bij de categorie ‘analyse en besluitvorming’ kan men kiezen uit probleemanalyse, oordeelsvorming, besluitvaardigheid, 2
Een P&O functionaris is verantwoordelijk voor de uitvoering van het personeelsbeleid in de ruimste zin van het woord. (Staffconsult)
39
visie, organisatiesensitiviteit, omgevingsbewustzijn, leervermogen, creativiteit en organiseren eigen werk. De volgende categorie ‘communicatie’ verdeelt de mogelijkheden in mondelinge communicatie, mondelinge presentatie, schriftelijke communicatie, luisteren, sensitiviteit, overtuigingskracht, onderhandelen, impact, samenwerken en sociabiliteit. De categorie ‘persoonlijk gedrag’ bestaat uit aanpassingsvermogen, stressbestendigheid, onafhankelijkheid, vasthoudendheid en flexibel gedrag. Tot slot is er de categorie ‘motivatie’ waarbij de respondenten kunnen kiezen uit initiatief, inzet, ambitie, zelfontwikkeling, integriteit, discipline, organisatieloyaliteit, resultaatgerichtheid en kwaliteitsgerichtheid. De meetprocedure in het eerste deel van deze enquête is gebaseerd op een bijzondere variant van de variabiliteitsschalen. Er zijn verschillende soorten schalen die een onderzoeker kan gebruiken om het gewenste te meten. Indien de respondent een soort van ordeningsopdracht krijgt, spreekt men van een variabiliteitsschaal. Eén vorm van variabiliteitsschalen is de paarsgewijze vergelijking en deze techniek wordt hier gehanteerd. (De Pelsmacker & Van Kenhove, 2006, p. 174-176) Paired comparison scales vragen een respondent om op basis van bepaalde criteria 1 of 2 objecten uit een reeks te kiezen. Zodoende dient de respondent telkens paarsgewijze afwegingen te maken tussen de objecten in de reeks. Belangrijk hierbij is dat de onderzoeker er moet voor zorgen dat de reeksen met objecten vrij beperkt blijven. Bij heel lange reeksen dient de respondent te veel vergelijkingen te maken en heeft de vraag al gauw een te ingewikkeld karakter waardoor vertekeningen in de antwoorden kunnen optreden. (McDaniel & Gates, 1995, p.259-260) Concreet werd aan de respondenten gevraagd om tijdens het eerste deel van deze enquête 2 objecten te selecteren op basis van hun belangrijkheid. Bij elk van de 6 categorieën dienden de respondenten telkens vergelijkingen te maken tussen de verschillende antwoorden om er zodoende de 2 belangrijkste uit te kiezen.
Het tweede deel van de enquête bevat een vrije responsvraag waarbij gevraagd wordt om deze zo volledig mogelijk te beantwoorden. Hierbij konden de respondenten onbeperkt aangeven welke vaardigheden, bekwaamheden, kennis en/of ervaringen zij relevant achten voor het uitvoeren van een fraudeonderzoek op adequate wijze. (Bijlage 3) Het is vooral de bedoeling om de antwoorden die uit het eerste deel van de enquête naar voor komen, aan te vullen met zaken die voor de forensische auditor als absoluut noodzakelijk beschouwd worden. Dit moet een zo compleet mogelijk beeld opleveren om vervolgens een zinvol profiel te kunnen opstellen.
40
4.2. Aanpak Na het ontwerpen van de vragenlijst dient de enquête op één of andere manier bij de respondenten terecht te komen zodat zij deze kunnen invullen. De implementatie van de enquête heeft minstens een even grote invloed op het aantal respondenten als het opstellen van eenvoudige en goede vragen. (Dillman, 2000, p.149) In dit onderzoek werd gekozen om de enquête op het Internet beschikbaar te stellen en via e-mail respondenten uit te nodigen om de vragenlijst in te vullen. Dit werd mogelijk gemaakt door in de e-mail een link te plaatsen die toegang verleende naar de online enquête. Met behulp van Qualtrics 3 kon de enquête gemakkelijk opgesteld en op het Internet geplaatst worden. De enquête was bovendien beschikbaar in het Frans en het Nederlands. Hoewel het percentage van de Franstalige leden vrij laag ligt, was dit nodig om de meningen van de Belgische forensische auditoren te kunnen bevragen. Het gaat immers niet enkel om de visie van de Vlaamse forensische auditoren.
Bij het ontwerpen van een enquête dient de onderzoeker met een aantal zaken rekening te houden. Zo is het verstandig om hoogstens enkele vragen per scherm te plaatsen. Dit vermijdt dat respondenten tot vervelends toe naar beneden moeten scrollen om de vragen te kunnen beantwoorden. Ook wordt het verplichten van antwoorden beter zo weinig mogelijk gehanteerd. Soms is het absoluut noodzakelijk dat een vraag beantwoord wordt, alvorens men tot een volgende kan overgaan. Hoewel het soms niet anders kan, vermijdt men dit best zoveel mogelijk. Tot slot kan het ook handig zijn dat respondenten de mogelijkheid hebben om het invullen van de enquête te onderbreken en later verder af te werken. (Schonlau et al., 2002, p.42-48) Het eerste deel van de enquête bevatte telkens 2 vragen per scherm. Per categorie dienden de respondenten het belangrijkste en het tweede belangrijkste object aan te duiden. Ze werden per twee gegroepeerd omdat er steeds twee vragen bij elkaar hoorden. Omdat het tweede deel van de enquête slechts uit 1 vraag bestond, bevatte het laatste scherm uiteraard enkel deze vraag. Hoewel verplichte antwoorden zoveel mogelijk vermeden werden, was het absoluut noodzakelijk dat de respondenten de identificatievragen in het begin van de vragenlijst invulden. Hoewel dit voor de respondent zelf niet merkbaar was, werd men op basis van wat men hier antwoordde opgedeeld in groepen. Dit om bij de verwerking van de resultaten vergelijkingen te kunnen maken tussen die verschillende groepen.
3
Qualtrics is een online enquêteringstool.
41
Het was tot slot ook perfect mogelijk om de enquête te onderbreken en later te vervolledigen. Dankzij Qualtrics vormde dit geen enkel probleem.
Na het ontwerpen en beschikbaar stellen van de vragenlijst dienden de leden uitgenodigd te worden om deze in te vullen. Een eerste stap bestond uit het contacteren van de voorzitters van zowel het IFA als ACFE Belgium om hen te vragen of het mogelijk was de emailadressen van de leden te verkrijgen. Meteen werd rekening gehouden met het feit dat dit waarschijnlijk niet mogelijk zou zijn en dit bleek ook het geval. Omwille van de confidentialiteit konden beide organisaties deze e-mailadressen niet vrijgeven. Er werd afgesproken dat zij het verzoek, dat hen bezorgd zou worden, zouden doorsturen naar alle potentiële respondenten. Bij online surveys is het essentieel om meerdere malen contact op te nemen. Alleen zo kan men de responsgraad trachten te maximaliseren. (Dillman, 2000, p.150) Ongeveer 10 dagen na de eerste contactname werd een reminder verstuurd naar de voorzitters van beide organisaties met het verzoek deze door te sturen naar alle leden. Het was de bedoeling om de leden die nog niet hadden meegewerkt aan het onderzoek alsnog te stimuleren om deel te nemen. Hierbij werd van de gelegenheid ook gebruik gemaakt om de respondenten die de enquête wel al hadden ingevuld te bedanken. Het verliep niet helemaal zoals gepland. De voorzitter van ACFE Belgium stuurde de reminder graag door naar al de leden van zijn organisatie. De voorzitter van IFA was niet bereid om deze reminder te verzenden. Ter compensatie werd een oproep tot medewerking op de website van het IFA geplaatst.
5. Obstakels Het belangrijkste obstakel bij het voeren van dit praktijkonderzoek was ongetwijfeld de responsgraad. Vooraf werd goed nagedacht over hoe de bereidwilligheid tot medewerking het best gestimuleerd kon worden, maar men kan mensen niet dwingen om deel te nemen. Het aantal deelnemers is helaas relatief laag gebleven waardoor dit onderzoek ongetwijfeld aan kwaliteit moet inboeten, maar met de bekomen resultaten is zeker en vast iets aan te vangen. Na er enige handboeken op na te hebben geslagen, bleek een tweede contactname het aangewezen middel om het aantal respondenten op te krikken. Dit was niet evident omdat dit specifiek deel van het onderzoek geregeld moest worden door de voorzitters van zowel het IFA als ACFE Belgium. Hoewel in vele handboeken aangeraden wordt om de respondenten meerdere malen te contacteren, zou het versturen van een reminder volgens de voorzitter van
42
het IFA een omgekeerd effect hebben op de bereidwilligheid tot medewerking. In tegenstelling tot de voorzitter van ACFE Belgium, verkoos hij ervoor om deze reminder niet te versturen. Er zijn de laatste tijd veel te veel onderzoeken waarvoor de medewerking gevraagd wordt en bepaalde leden beginnen dit heel hinderlijk te vinden. De voorzitter van het IFA was vastbesloten en enkele overredingspogingen mochten niet baten. Zijn redenen waren uiteraard duidelijk, gegrond en absoluut begrijpbaar. Wel was hij bereid om het verzoek tot medewerking op de website van het IFA te plaatsen en dit leek me dan ook een goed alternatief. Het is naïef om te denken dat de leden van het IFA dagelijks de website controleren, maar op deze manier konden ze eventueel toch worden herinnerd aan de lopende enquête. Door het grote aantal subcategorieën ten opzichte van de vrij lage responsgraad konden niet alle opdelingen worden behouden voor de effectieve verwerking van de resultaten. De subgroepen werden veel te klein om nog nuttige informatie te verschaffen. Om vertekeningen van de informatie tegen te gaan, wordt enkel een onderscheid gemaakt tussen forensische auditoren in de publieke en private sector. Dit betekende helaas dat heel wat werk voor niets was geweest en dat de verwerking op zich ook moeilijker zou worden. Deze beslissing was noodzakelijk om de kwaliteit van het praktijkonderzoek te waarborgen.
43
Hoofdstuk 4: Resultaten empirisch onderzoek Na de methodologische uiteenzetting in het vorige hoofdstuk kunnen de resultaten van het empirisch onderzoek onder de loep genomen worden. In de eerste plaats wordt aangegeven hoeveel respondenten uiteindelijk aan de enquête hebben deelgenomen. Daarna worden de resultaten van de enquête in twee afzonderlijke delen geanalyseerd. Het eerste deel bevat de antwoorden van de PiMedia-vragenlijst en het tweede deel bevat de antwoorden die gegeven werden bij de open responsvraag. Aan de hand van deze analyses wordt een profiel van de forensische auditor in België opgesteld. Vervolgens worden enkele van de meest opvallende afwijkingen en gelijkenissen tussen het profiel van dit empirisch onderzoek en het profiel opgesteld in de Nederlandse studie besproken. Dit onderdeel wordt afgesloten met een kleine conclusie.
1. Aantal respondenten De groep potentiële respondenten werd gevormd door alle leden van het IFA en van ACFE Belgium. (supra, p.6) Het IFA telde op het moment dat de enquête beschikbaar was exact 432 leden, waarvan 162 de titel van RFA hebben. Voor ACFE Belgium bedroeg dit aantal 101, waarvan er 61 de titel van CFE hebben en 40 gewoon lid zijn. Er moet rekening gehouden worden met een overlap tussen deze twee organisaties. Helaas kon niet achterhaald worden hoeveel personen nu effectief lid zijn van beide organisaties omdat zij hier blijkbaar zelf geen zicht op hebben. Dit heeft als gevolg dat niet exact kan worden bepaald hoeveel procent van de gecontacteerde personen op de uitnodiging zijn ingegaan.
In eerste instantie zijn 89 personen gestart met het beantwoorden van de vragenlijst. Helaas bleek dat slechts 52 van hen de enquête ook volledig hadden ingevuld. Bij een eerste verkenning van de antwoorden kwam aan het licht dat 20 personen de enquête geopend hadden, maar helemaal geen of slechts enkele antwoorden gegeven hadden. Deze 20 personen dienden er in ieder geval uitgefilterd te worden. Van de 69 respondenten die vervolgens nog overbleven, hadden 17 het eerste deel volledig ingevuld. Het tweede deel van de enquête met de vrije responsvraag werd door hen blanco gelaten. Om één of andere reden zagen zij het niet zitten om even hun gedachten op een rij te zetten en deze uit te typen. Omdat de vragenlijst perfect in twee delen op te splitsen is, wordt gekozen om de 17 respondenten die de enquête niet helemaal hadden ingevuld niet te verwijderen. Dit betekent
44
dat het deel met de meerkeuzevragen 69 respondenten telt en het deel met de open vraag slechts 52. Deze keuze is strategisch en vloeit voort uit het geloof dat dit de kwaliteit van het eerste deel alleen maar ten goede komt. Hoe meer respondenten, hoe minder vertekening er kan optreden. Daarom wordt er ook voor gekozen om beide delen van de enquête apart te verwerken.
2. Eerste deel enquête Alvorens met de analyse van start te gaan, dient eerst aangegeven te worden hoe de antwoorden verwerkt worden en wat de samenstelling van de respondentengroep is. Bij de verwerking van de resultaten wordt een onderscheid gemaakt tussen de antwoorden verkregen door respondenten uit de publieke sector en de antwoorden verkregen door respondenten uit de private sector. Deze resultaten worden uiteindelijk ook met elkaar vergeleken. Daarna volgen nog de resultaten voor de totale groep deelnemers om tenslotte af te sluiten met een conclusie voor het eerste deel van de enquête.
2.1. Opzet Bij univariate descriptie worden de verdelingskenmerken van de verkregen gegevens onderzocht. (De Pelsmacker & Van Kenhove, 2006, p. 204) De gebruikte analysemethode bestaat uit het doorlopen van alle ingevulde enquêtes terwijl geteld wordt hoeveel respondenten een bepaald antwoord hebben gegeven. Dit resulteert uiteindelijk in een frequentietabel waaruit per antwoord af te lezen is hoeveel procent van de respondenten dit antwoord gekozen hebben. (Boyd, Westfall & Stasch, 1989, p.482-483) Zodoende kan per categorie afgelezen worden welke competenties volgens de respondenten over het algemeen de twee belangrijkste zijn bij het uitvoeren van fraudeonderzoek. Deze worden immers aangegeven door de hoogste percentages in de tabel.
2.2. Samenstelling respondenten Het eerste deel van de enquête werd door 69 deelnemers volledig ingevuld. Hiervan werken er 24 in de publieke sector en 45 in de private sector.
45
35% publiek privaat
65%
Figuur 1. Verdeling respondenten (eerste deel enquête) Hoewel de subgroepen binnen deze twee categorieën wegvallen bij de verwerking van de resultaten wegens te kleine omvang, kan het interessant zijn deze toch mee te geven. De publieke sector wordt vertegenwoordigd door 12 leden van het IFA, 5 leden van het ACFE en 8 mensen die lid zijn van beide. Deze groepen kunnen nog verder worden opgesplitst naargelang zij wel of niet de titel van RFA en/of CFE bezitten. De leden van het IFA bestaan uit 8 personen die de titel van RFA hebben en 4 zonder deze titel. De leden van het ACFE zijn verdeeld in 2 deelnemers met de titel van CFE en 3 personen zonder. Daarnaast hebben 5 respondenten zowel de titel van RFA als CFE en heeft 1 persoon de titel van RFA, maar niet van CFE. Tenslotte is er ook 1 persoon die noch de titel van RFA noch die van CFE heeft, maar wel lid is van beide organisaties. Van de deelnemers uit de private sector zijn er 16 lid van het IFA, 11 lid van het ACFE en 18 lid van beide organisaties. Het IFA wordt voorgesteld door 10 personen met de titel van RFA en 6 zonder deze titel. Van het ACFE hebben er 5 deelgenomen die zichzelf CFE mogen noemen en 6 die deze benoeming niet hebben. Tot slot bestaat de groep respondenten die van beide organisaties lid zijn uit 12 mensen die zowel de titel van RFA als CFE hebben, 3 personen die enkel de titel van RFA hebben en 3 deelnemers met enkel te titel van CFE.
2.3. Analyse Bij het analyseren van de resultaten wordt er eerst en vooral een opdeling gemaakt naargelang de publieke sector en de private sector. Dit staat ons toe om resultaten van beide sectoren met elkaar te vergelijken. Vervolgens worden de resultaten voor de totale groep ook weergegeven om het algemene profiel van de forensische auditor te kunnen opstellen, want hier zijn we
46
uiteindelijk naar op zoek. Een algemene conclusie sluit de analyse van de resultaten bekomen uit het eerste deel van de enquête af.
2.3.1. Publieke sector De resultaten worden per categorie weergegeven. Deze zijn: leidinggeven, ondernemen, analyse en besluitvorming, communicatie, persoonlijk gedrag en motivatie. Per categorie vindt men de eigenschap terug die het meest gekozen werd door de forensische auditoren uit de publieke sector. De gegevens worden procentueel uitgedrukt. Voor een meer gedetailleerde beschrijving van de resultaten, kan hier verwezen worden naar bijlage 4. Deze heeft de volledige analyse weer per categorie en per sector waarop deze toelichting gebaseerd is.
90% 80% 70% 60% 50% 40% 30% 20% 10% 0% Leidinggeven Plannen en organiseren Klantgerichtheid Probleemanalyse
Ondernemen
Analyse en Communicatie besluitvorming
Persoonlijk gedrag
Motivatie
58% 42% 79%
Luisteren Onafhankelijkheid
54% 58%
Integriteit
63%
Figuur 2. Eerste keuze per categorie (publieke sector) Aan de respondenten werd gevraagd om telkens de belangrijkste en op één na belangrijkste vaardigheid/bekwaamheid aan te stippen. Eerst en vooral kijken we naar wat de deelnemers als belangrijkste eigenschap aanvoelen. Dit wordt weergegeven in Figuur 2. Vanuit de publieke sector kiest 58% voor plannen en organiseren binnen de categorie ‘leidinggeven’. Klantgerichtheid scoort in de categorie ‘ondernemen’ het hoogst met 42% van de antwoorden. Een overgrote meerderheid van 79% vindt probleemanalyse het belangrijkst binnen de categorie ‘analyse en besluitvorming’. Luisteren blijkt de belangrijkste eigenschap te zijn
47
binnen de categorie ‘communicatie’. Dit wordt door 54% van de deelnemers in de publieke sector verkozen. Bij de categorie ‘persoonlijk gedrag’ duiden 58% van de respondenten onafhankelijkheid aan zodat dit als belangrijkste competentie kan aangewezen worden. Niet minder dan 63% kiest voor integriteit als belangrijkste eigenschap in de laatste categorie, namelijk ‘motivatie’.
Voor de op één na belangrijkste eigenschap worden de resultaten weergegeven in Figuur 3. In de categorie ‘leidinggeven’ kiest 33% van de respondenten voor voortgangsbewaking als tweede belangrijkste eigenschap. Binnen de categorie ‘ondernemen’ kiest ook 33% van de respondenten voor ondernemerschap. Hierbij moet rekening gehouden worden met het feit dat ook klantgerichtheid opnieuw 33% scoort, maar omdat dit reeds het antwoord was bij de eerste keuze wordt ondernemerschap voorgetrokken. Opnieuw 33% duidt bij de categorie ‘analyse en besluitvorming’ de eigenschap oordeelsvorming aan. Schriftelijke communicatie scoort in de categorie ‘communicatie’ het hoogst met 25%. Van de deelnemers meent 38% dat vasthoudendheid de op één na belangrijkste competentie is binnen het deelgebied ‘persoonlijk gedrag’. Tot slot kiest 25% van de forensische auditoren in de publieke sector voor kwaliteitsgerichtheid binnen de categorie ‘motivatie’. Er moet hierbij opgemerkt worden dat ook 25% van de respondenten uit de publieke sector voor integriteit kiezen als tweede keuze. Omdat dit al bij de keuze voor de belangrijkste vaardigheid in de categorie ‘motivatie’ uit de bus kwam, wordt hier kwaliteitsgerichtheid opgenomen.
40% 35% 30% 25% 20% 15% 10% 5% 0% Leidinggeven Voortgangsbewaking Ondernemerschap Oordeelsvorming
Ondernemen
Analyse en Communicatie besluitvorming
Persoonlijk gedrag
Motivatie
33% 33% 33%
Schriftelijke communicatie Vasthoudendheid Kwaliteitsgerichtheid
25% 38% 25%
Figuur 3. Tweede keuze per categorie (publieke sector) 48
Meteen valt op dat er veel minder eensgezindheid is bij de keuze van de op één na belangrijkste vaardigheid/bekwaamheid dan bij de keuze van de belangrijkste. De percentages liggen heel veel lager en komen geen enkele keer boven de 50% uit.
2.3.2. Private sector Ook voor de private sector worden de resultaten per categorie weergegeven. Opnieuw kan voor de meer gedetailleerde toelichting verwezen worden naar bijlage 4. De resultaten die hier weergeven worden, zijn gebaseerd op de meer specifieke resultaten die men daar terug kan vinden.
Figuur 4 laat zien welke competenties door de respondenten uit de private sector aangegeven werden als belangrijkste eigenschap voor het uitvoeren van fraudeonderzoek.
80% 70% 60% 50% 40% 30% 20% 10% 0% Leidinggeven Plannen en organiseren Klantgerichtheid Probleemanalyse
Ondernemen
Analyse en Communicatie besluitvorming
Persoonlijk gedrag
Motivatie
44% 42% 71%
Luisteren Onafhankelijkheid Integriteit
56% 71% 53%
Figuur 4. Eerste keuze per categorie (private sector) Binnen de categorie ‘leidinggeven’ kiest 44% van de respondenten uit de private sector voor plannen en organiseren. Bij de categorie ‘ondernemen’ wordt klantgerichtheid als belangrijkste vaardigheid/bekwaamheid ervaren door 42% van de deelnemers. Het deelgebied ‘analyse en besluitvorming’ heeft probleemanalyse als belangrijkste eigenschap volgens 71% van de respondenten. Binnen de categorie ‘communicatie’ scoort luisteren het hoogste met 56%. Onafhankelijkheid wordt aangegeven door 71% respondenten in de categorie
49
‘persoonlijk gedrag’. Tot slot wordt in de categorie ‘motivatie’ het meest gekozen voor integriteit als belangrijkste competentie. Dit wordt aangegeven door 53% van de deelnemers uit de private sector.
De resultaten voor de op één na belangrijkste competenties worden weergegeven in Figuur 5. Zowel voortgangsbewaking als plannen en organiseren worden door 33% van de respondenten verkozen als tweede keuze binnen de categorie ‘leidinggeven’. Omdat plannen en organiseren reeds gekozen werd als belangrijkste bekwaamheid (supra, p.49) wordt in deze studie met voortgangsbewaking verder gewerkt. Binnen de categorie ‘ondernemen’ verkiest 29% van de deelnemers uit de private sector netwerken als op één na belangrijkste vaardigheid voor het uitvoeren van fraudeonderzoek. In de categorie ‘analyse en besluitvorming’ staat oordeelsvorming bovenaan met 20%. Net als bij de categorie ‘leidinggeven’ is er bij de categorie ‘communicatie’ iets speciaals aan de hand. Zowel mondelinge communicatie als schriftelijke communicatie scoren hier even hoog. Beide competenties worden door 18% van de respondenten aangegeven als de op één na belangrijkste eigenschap. Deze gedeelde eerste plaats wordt dan ook aanvaard voor de verdere verwerking van de resultaten. Vasthoudendheid wordt gekozen voor de categorie ‘persoonlijk gedrag’ door 31% van de deelnemers. Tot slot kiest 24% voor kwaliteitsgerichtheid als tweede keuze binnen de categorie ‘motivatie’.
35% 30% 25% 20% 15% 10% 5% 0% Leidinggeven Voortgangsbewaking Netwerken
Ondernemen
Analyse en Communicatie besluitvorming
Persoonlijk gedrag
Motivatie
33% 29%
Oordeelsvorming Mondelinge/schriftelijke communicatie Vasthoudendheid Kwaliteitsgerichtheid
20% 18% 31% 24%
Figuur 5. Tweede keuze per categorie (private sector)
50
Net zoals bij de resultaten van de publieke sector kan meteen vastgesteld worden dat de meningen over de op één na belangrijkste competenties sterker verschillen dan bij de belangrijkste vaardigheden. Ook hier wordt geen enkele keer meer boven de 50% gescoord.
2.3.3. Vergelijking publieke en private sector Bij de analyse van de publieke en private sector komen enkele opvallende resultaten aan het licht. Figuur 6 en Figuur 7 geven de belangrijkste competenties voor respectievelijk de publieke en de private sector weer. De belangrijkste verschillen tussen de resultaten van de publieke en de private sector worden hierbij aangeduid.
Categorie Leidinggeven Ondernemen Analyse en besluitvorming Communicatie Persoonlijk gedrag Motivatie
1e keuze Plannen en organiseren Klantgerichtheid Probleemanalyse Luisteren Onafhankelijkheid Integriteit
% 58% 42% 79% 54% 58% 63%
2e keuze Voortgangsbewaking Ondernemerschap Oordeelsvorming Schriftelijke communicatie Vasthoudendheid Kwaliteitsgerichtheid
% 33% 33% 33% 25% 38% 25%
Figuur 6. Belangrijkste competenties (publieke sector) Categorie Leidinggeven Ondernemen Analyse en besluitvorming Communicatie
1e keuze Plannen en organiseren Klantgerichtheid Probleemanalyse Luisteren
Persoonlijk gedrag Motivatie
Onafhankelijkheid Integriteit
% 44% 42% 71%
2e keuze Voortgangsbewaking Netwerken Oordeelsvorming Mondelinge/schriftelijke 56% communicatie 71% Vasthoudenheid 53% Kwaliteitsgerichtheid
% 33% 29% 20% 18% 31% 24%
Figuur 7. Belangrijkste competenties (private sector) Over het algemeen blijken forensische auditoren uit beide sectoren vrij gelijkgezind te zijn over de belangrijkste vaardigheden/bekwaamheden noodzakelijk voor het voeren van een goed fraudeonderzoek. De meest gekozen competenties die het belangrijkst geacht worden, zijn volledig gelijk voor alle categorieën. Als men de meer gedetailleerde resultaten bekijkt, komen wel enkele verschillen aan de oppervlakte. Bij de categorie ‘leidinggeven’ kiest 9% van de respondenten uit de private sector voor voortgangsbewaking terwijl niemand uit de publieke sector hiervoor geopteerd heeft. Ook valt het meteen op dat bij de optie probleemanalyse uit het deelgebied ‘analyse en besluitvorming’ en de optie luisteren binnen de categorie ‘communicatie’ de eensgezindheid heel groot is. De percentages liggen hier veel hoger dan bij de andere keuzemogelijkheden in die specifieke
51
categorieën. Dit geldt bovendien voor beide sectoren. Hoewel zowel de publieke als de private sector duidelijk onafhankelijkheid het belangrijkst vinden binnen de categorie ‘persoonlijk gedrag’ is er een duidelijk verschil in mening voor de overige competenties te bespeuren. Zo hecht de publieke sector heel wat meer waarde aan het vermogen om zich aan te passen dan de private sector. 21% respondenten werkzaam in de publieke sector kiezen voor aanpassingsvermogen in tegenstelling tot 9% werkzaam in de private sector. Ook integriteit wordt door beide sectoren heel uitgesproken verkozen. Bij de rest van de vaardigheden/bekwaamheden binnen de categorie ‘communicatie’ zijn er frappante afwijkingen te bemerken. Terwijl 13% uit de publieke sector kiest voor initiatief als belangrijkste
competentie,
doet
slecht
2%
dit
voor
de
private
sector.
Zowel
resultaatgerichtheid als kwaliteitsgerichtheid worden in de publieke sector gekozen door 4% van de respondenten in vergelijking met respectievelijk 20% en 16% in het private werkveld.
Bij de antwoorden op de vragen om de op één na belangrijkste vaardigheden aan te kruisen, is heel wat meer onenigheid te ontdekken. Zoals al aangegeven valt meteen op dat de percentages hier veel lager liggen dan bij de eerste keuzes. Dit duidt op grotere verschillen zowel tussen als in de publieke en private sector. De verschillende vaardigheden/bekwaamheden met de hoogste scores in de categorieën ‘ondernemen’ en ‘communicatie’ resulteren in een afwijkend deelprofiel voor de forensic accountants uit de publieke en de private sector. 33% van de publieke sector geeft aan dat ondernemerschap de tweede belangrijkste competentie is, terwijl in de private sector netwerken voorop komt te staan met 29% van de antwoorden. Er moet hierbij in het achterhoofd gehouden worden dat de percentages voor deze categorie vrij dicht bij elkaar liggen. Zo scoort netwerken in de publieke sector 25% en ondernemerschap in de private sector toch ook 27%. Bij de categorie ‘communicatie’ is er sprake van een speciaal geval. Zowel de publieke als de private sector geven schriftelijke communicatie aan als tweede keuze met respectievelijk 25% en 18%. In de private sector gaat het om een gedeelde eerste plaats. Naast schriftelijke communicatie hechten zij exact evenveel belang aan mondelinge communicatie. Ook in de categorie ‘ondernemen’ is er een opmerkelijk verschil waarneembaar. Marktgerichtheid scoort 8% in de publieke sector in tegenstelling tot 20% in de private sector. Forensic accountants uit de private sector hechten hier blijkbaar heel wat meer belang aan. Binnen de categorie ‘analyse en besluitvorming’ valt ogenblikkelijk de harde verdeeldheid op bij de resultaten. Hoewel in beide sectoren duidelijk oordeelsvorming uit de bus komt, wordt dit in de publieke sector door 33% van de respondenten gekozen 52
tegenover 20% uit de private sector. Nog in het deelgebied ‘communicatie’ kan het grote verschil bij overtuigingskracht aangestipt worden. Geen enkele forensische auditor in de publieke sector heeft dit als antwoord gegeven, terwijl toch 9% uit de private sector dit als tweede keuze hebben genomen.
2.3.4. Totale groep De opdeling tussen de resultaten van de publieke sectoren en deze van de private sector wordt in wat volgt opgeheven. Er wordt gekeken naar de antwoorden van de totale groep respondenten. Deze hebben we immers nodig om het algemene profiel van de forensische auditor in België te kunnen opstellen. Voor de detailgegevens wordt opnieuw verwezen naar bijlage 4.
Figuur 8 bevat de belangrijkste competenties aangegeven door de totale groep respondenten.
80% 70% 60% 50% 40% 30% 20% 10% 0% Leidinggeven Plannen en organiseren Klantgerichtheid Probleemanalyse
Ondernemen
Analyse en Communicatie besluitvorming
Persoonlijk gedrag
Motivatie
49% 42% 74%
Luisteren Onafhankelijkheid Integriteit
55% 67% 57%
Figuur 8. Eerste keuze per categorie (totale groep) In de categorie ‘leidinggeven’ gaat het over plannen en organiseren, want 49% van de totale respondentengroep gaf aan dat dit de belangrijkste bekwaamheid is, noodzakelijk voor fraudeonderzoek. Binnen de categorie ‘ondernemen’ wordt klantgerichtheid aangegeven door 42% van de deelnemers. Probleemanalyse is de belangrijkste vaardigheid binnen de categorie ‘analyse en besluitvorming’ met 74% van de stemmen. In de categorie ‘communicatie’ scoort
53
luisteren dan weer het hoogst met 55%. Onafhankelijkheid wordt het belangrijkst geacht door 67% van de deelnemers in de categorie ‘persoonlijk gedrag’. Tot slot staat integriteit bovenaan met 57% binnen de categorie ‘motivatie’.
In Figuur 9 worden de resultaten van de tweede belangrijkste criteria weergegeven voor de totale groep. Voor de categorie ‘leidinggeven’ kiest 33% van de respondenten voor voortgangsbewaking als tweede belangrijkste competentie. In de categorie ‘ondernemen’ komt ondernemerschap bovenaan te staan met een percentage van 29. Binnen de categorie ‘analyse en besluitvorming’ wordt door 25% van de deelnemende forensic accountants gekozen voor oordeelsvorming.Bij de totale respondentengroep haalt schriftelijke communicatie het net van de
mondelinge
communicatie
met
20%
binnen
de
categorie
‘communicatie’.
Vasthoudendheid scoort het hoogst binnen de categorie ‘persoonlijk gedrag’ met 33%. Tot slot geeft 25% van de respondenten aan kwaliteitsgerichtheid de op één na belangrijkste vaardigheid/bekwaamheid te vinden binnen de categorie ‘motivatie’. 35% 30% 25% 20% 15% 10% 5% 0% Leidinggeven Voortgangsbewaking Ondernemerschap Oordeelsvorming
Ondernemen
Analyse en Communicatie besluitvorming
Persoonlijk gedrag
Motivatie
33% 29% 25%
Schriftelijke communicatie
20%
Vasthoudendheid Kwaliteitsgerichtheid
33% 25%
Figuur 9. Tweede keuze per categorie (totale groep) Ook bij de totale groep valt op te merken dat de percentages veel lager liggen bij de tweede keuze per categorie. De eensgezindheid is hier veel verder te zoeken dan bij de criteria die als de belangrijkste competenties voor fraudeonderzoek worden aanzien.
54
Figuur 10 geeft een overzicht van de belangrijkste competenties aangegeven door de totale groep. Deze vaardigheden en bekwaamheden zullen uiteindelijk deel uitmaken van het profiel van de forensische auditor.
Categorie Leidinggeven Ondernemen Analyse en besluitvorming Communicatie Persoonlijk gedrag Motivatie
1e keuze Plannen en organiseren Klantgerichtheid Probleemanalyse Luisteren Onafhankelijkheid Integriteit
% 49% 42% 74% 55% 67% 57%
2e keuze Voortgangsbewaking Ondernemerschap Oordeelsvorming Schriftelijke communicatie Vasthoudendheid Kwaliteitsgerichtheid
% 33% 29% 25% 20% 33% 25%
Figuur 10. Belangrijkste competenties (totale groep)
2.4. Conclusie Het algemene deelprofiel van de forensic accountant in de publieke sector krijgt vorm door plannen en organiseren, klantgerichtheid, probleemanalyse, luisteren, onafhankelijkheid en integriteit als belangrijkste competenties te nemen. De op één na belangrijkste vaardigheden en
bekwaamheden
zijn
voortgangsbewaking,
ondernemerschap,
oordeelsvorming,
schriftelijke communicatie, vasthoudendheid en kwaliteitsgerichtheid. Het deelprofiel van de forensische auditor uit de private sector wijkt hier op het eerste zicht slechts licht van af. De belangrijkste competenties zijn net zoals bij de publieke sector plannen en organiseren, klantgerichtheid, probleemanalyse, luisteren, onafhankelijkheid en integriteit. De verschillen worden zichtbaar bij het voorstellen van de tweede keuzes. De op één na belangrijkste vaardigheden zijn voortgangsbewaking, netwerken, oordeelsvorming, mondelinge en schriftelijke communicatie, vasthoudendheid en kwaliteitsgerichtheid. Wanneer men de meer gedetailleerde resultaten analyseert, springen enkele significante verschillen in het oog. Deze kunnen waarschijnlijk verklaard worden door de omgeving waarin men werkzaam is. Globaal kan men stellen dat de forensische auditoren uit beide sectoren grotendeels dezelfde meningen blijken te hebben over wat de noodzakelijke vaardigheden en bekwaamheden zijn om aan goed fraudeonderzoek te doen. De respondenten uit de publieke en de private sector samen vormen de totale groep. De resultaten van de totale groep zullen uiteindelijk gebruikt worden om een algemeen profiel op te stellen voor de forensische auditor. Voor de totale groep zijn de belangrijkste competenties plannen en organiseren, klantgerichtheid, probleemanalyse, luisteren, onafhankelijkheid en integriteit. Bij de op één na belangrijkste vaardigheden en bekwaamheden vindt men
55
voortgangsbewaking,
ondernemerschap,
oordeelsvorming,
schriftelijke
communicatie,
vasthoudendheid en kwaliteitsgerichtheid terug.
3. Tweede deel enquête De resultaten van de open responsvraag worden verdeeld over 3 deelgebieden, namelijk kennis, vaardigheden/bekwaamheden en ervaring. Na een uiteenzetting over de opzet van de uitgevoerde analyse komt de samenstelling van de respondenten ook hier aan bod. Omwille van de te kleine respondentengroep wordt in tegenstelling tot bij het eerste deel van de enquête het onderscheid tussen antwoorden uit de publieke en antwoorden uit de private sector weggelaten. Tijdens de analyse wordt aan de hand van de verkregen antwoorden het profiel van de forensische auditor verder aangevuld.
3.1. Opzet De verwerking van de antwoorden gegeven op de open responsvraag vergt een iets andere aanpak dan bij de resultaten van de meerkeuze vragenlijst. De respondenten waren vrij om te antwoorden wat ze wilden en dit leidt automatisch tot veel meer verschillende mogelijkheden. De resultaten van de open responsvraag werden zoveel mogelijk gegroepeerd op basis van soortgelijke meningen. Daarna werden de resultaten opgedeeld volgens de indeling die al in hoofdstuk 2 werd voorgesteld. Er wordt een onderscheid gemaakt tussen kennis, bekwaamheden/vaardigheden en ervaring. Het spreekt voor zich dat zowel kennis als vaardigheden in rechtstreeks verband staan met ervaring. Uit deze deelgebieden werden vervolgens de meest belangrijke voorwaarden geselecteerd. De mate van belangrijkheid wordt afgeleid uit het aantal keer dat een bepaalde competentie, kennis of ervaring werd aangegeven. Er wordt een ondergrens vastgelegd van 10%. Dit betekent dat alle antwoorden die minder dan 5 keer gegeven werden buiten beschouwing gelaten worden om het profiel van de forensic accountant op te stellen. De achterliggende logica is dat deze voorwaarden voor goed fraudeonderzoek te weinig belangrijk bevonden worden. In bijlage 5 vindt u wel een gedetailleerd overzicht terug van alle antwoorden per deelgebied en per sector. De keuze om de ondergrens op 10% te leggen, kan verklaard worden door intuïtief over het minimum na te denken. Bij een ondergrens van 5% zouden antwoorden, die slechts door 2 personen worden aangegeven, al deel uitmaken van het profiel waarin de belangrijkste
56
voorwaarden voor het adequaat kunnen uitvoeren van fraudeonderzoek zijn opgenomen. Bij een minimum van 15% verdwijnen alle voorwaarden in de deelcategorie ‘ervaring’ en bij 20% blijven amper 8 soortgelijke antwoorden over. Bovendien kan hiervoor een link gelegd worden met het ‘Frauditing’-onderzoek. Aan deze studie namen exact 100 respondenten deel (den Hartigh, 2007, p.71) en er wordt een ondergrens van 5% gehanteerd. (den Hartigh, 2007, p.85) Rekening houdende met het aantal respondenten dat het tweede deel van deze vragenlijst invulden, namelijk 52, lijkt 10% zeker een aanneembare assumptie te zijn.
3.2. Samenstelling respondenten Aan het tweede deel van de enquête hebben in totaal 52 forensische auditoren deelgenomen. Hiervan zijn er 20 werkzaam in de publieke sector en 32 in de private sector.
38%
62%
publiek privaat
Figuur 11. Verdeling respondenten (tweede deel enquête) Net als bij het eerste deel van de vragenlijst kan het interessant zijn de verdere opdelingen hier op zijn minst te vermelden. Vanuit de publieke sector vulden 10 leden van het IFA, 4 leden van het ACFE en 6 leden van beide organisaties ook het tweede deel van de enquête in. Hierbij hebben 7 respondenten de titel van RFA in verhouding tot 3 leden van het IFA die deze benoeming niet hebben verworven. Het ACFE wordt vertegenwoordigd door 2 leden met en 2 leden zonder de titel van CFE. De groep van deelnemers die lid zijn van beide organisaties wordt gevormd door 4 personen met zowel de titel van RFA als de titel van CFE, 1 persoon die enkel de titel van RFA heeft en 1 persoon die geen van beide titels heeft. De private sector wordt gevormd door 9 IFA-leden, 8 ACFE-leden en 15 personen die lid zijn van zowel het IFA als het ACFE. Hierbij bestaat de groep respondenten van het IFA uit 7 57
personen met de titel van RFA en 2 zonder. De leden van het ACFE worden verdeeld in 5 forensische auditoren met de titel van CFE en 3 zonder deze titel. Tot slot vindt men bij de personen die van beide organisaties lid zijn 10 mensen met beide titels, 2 personen met enkel de RFA-titel en 3 personen die enkel de CFE-titel dragen.
Voor de verwerking van het tweede deel van de enquête wordt geen onderscheid meer gemaakt tussen de resultaten van de publieke en de private sector. Helaas is de responsgraad veel te laag om deze opdeling aan te houden. In combinatie met de grotere variatie in antwoordmogelijkheden zou een vergelijking van beide sectoren enkel tot nutteloze conclusies leiden. Bijlage 5 bevat wel een overzicht van alle antwoorden per sector en per deelgebied.
3.3. Analyse Doordat het eerste deel en het tweede deel van de enquête als twee afzonderlijke onderdelen worden behandeld is er soms overlap mogelijk. Zaken die in de PiMedia-keuzelijst voorkomen kunnen raakvlakken vertonen met wat in de vrije responsvraag wordt aangegeven. Hierbij dient opgemerkt te worden dat antwoorden die volledig gelijk waren aan deze die in het eerste deel van de enquête uit de bus kwamen hier weggelaten zijn. Het tweede deel van de enquête wordt hoofdzakelijk opgevat als een aanvulling op het eerste deel. Hierbij was het de bedoeling om aan de deelnemende forensic accountants de mogelijkheid te bieden om de antwoorden op de vragen uit het eerste deel van de enquête aan te vullen met zaken die zij absoluut noodzakelijk vinden voor het uitvoeren van fraudeonderzoek. Zo gaf 13% van de respondenten aan integriteit belangrijk te vinden en 23% dacht aan onafhankelijkheid als belangrijke voorwaarde om aan fraudeonderzoek te doen. Omdat dit al onderdeel uitmaakt van het algemene profiel dat bij het eerste deel van de enquête werd opgesteld, worden deze hier weggelaten. Ook schriftelijke en mondelinge communicatieve vaardigheden (15%), een luisterend oor/luistervaardigheid (12%) en een organisatorisch vermogen (10%) vallen zodoende uit de boot tijdens de analyse van het tweede deel van de enquête. Deze beslissing kan worden verantwoord door de algemene doelstelling van dit onderzoek. Het is de bedoeling een profiel op te stellen van de forensische auditor in België. Intuïtief voelt men aan dat wanneer in dit algemeen profiel 2 keer dezelfde eigenschap staat met telkens een verschillend percentage het opgestelde profiel meteen aan kwaliteit moet inboeten. Het zou simpelweg niet logisch zijn.
58
Aan de respondenten werd gevraagd om zo volledig mogelijk aan te geven welke vaardigheden, bekwaamheden, kennis en/of ervaringen zij relevant achten voor het op adequate wijze kunnen uitvoeren van een fraudeonderzoek. Het belang dat gegeven wordt aan de noodzakelijke kennis, vaardigheid of ervaring wordt uitgedrukt in percentages. Figuur 12 geeft weer welke soorten kennis, vaardigheden en ervaring door de deelnemende forensische auditoren als belangrijk worden bevonden.
Kennis Kennis van specifieke methoden/technische kennis Kennis van wet- en regelgeving Kennis van fraudemechanismen en indicatoren Kennis van boekhouden Kennis/begrijpen van het milieu Kennis en gebruik computertechnieken/tools/IT Vaardigheden/bekwaamheden Analytisch denken/vermogen Objectiviteit Rapporteren in duidelijke, begrijpbare taal Oog voor detail Professioneel kritische ingesteldheid Creativiteit Flexibiliteit/aanpassingsvermogen Nieuwsgierigheid, leergierigheid Open geest Doorzettingsvermogen/volhardendheid Empathie/inlevingsvermogen Ervaring Ervaring met interviewtechnieken
27% 23% 21% 15% 12% 12% 48% 29% 29% 21% 21% 19% 13% 13% 13% 12% 12% 10%
Figuur 12. Belangrijkste kennis, vaardigheden en ervaring Bij het bezitten van de noodzakelijke kennis is het belangrijk om op de hoogte te zijn van specifieke methoden en technieken. Technische kennis wordt door 27% van de respondenten aangegeven als een vereiste voor het uitvoeren van een goed fraudeonderzoek. Kennis van wet- en regelgeving wordt vermeld door 23% van de respondenten, terwijl kennis van fraudemechanismen en indicatoren 21% scoort. De forensische auditor dient ook kennis te hebben van boekhouden (15%), het milieu (12%) en computertechnieken (12%). Bij de groep vaardigheden steekt analytisch denken er met kop en schouders boven uit. Niet minder dan 48% geeft aan dat analytisch vermogen een vereiste is om een fraudeonderzoek tot een goed einde te kunnen brengen. Daarna volgen objectiviteit en rapporteren in duidelijke, begrijpbare taal beide met 29%. Oog hebben voor detail en een professioneel kritische ingesteldheid worden belangrijk geacht door 21% van de respondenten, terwijl 19% aangeeft
59
dat een forensische auditor over enige creativiteit moet beschikken. Voor 13% van de respondenten zijn flexibiliteit of aanpassingsvermogen, nieuwsgierigheid of leergierigheid en een open geest belangrijke eigenschappen. Doorzettingsvermogen of volhardendheid en empathie of inlevingsvermogen worden net iets minder vermeld, namelijk door 12% van de deelnemers. Tot slot helpt ervaring een forensic accountant heel wat vooruit. Door het instellen van de ondergrens op 10% blijft slechts één soort ervaring over, maar hierbij moet in het achterhoofd gehouden worden dat ervaring verweven is met zowel de kennis als de vaardigheden die al vermeld zijn. Ervaring met interviewtechnieken wordt aangegeven door 10% van de respondenten.
Meteen valt op dat de percentages over het algemeen veel lager liggen dan bij de resultaten van de meerkeuzevragen op basis van het PiMedia competentiemodel. Dit gegeven volgt logisch uit de gebruikte soort vraagstelling. Een open responsvraag laat de deelnemer eigenlijk volledig vrij. Er werd expliciet gevraagd om deze grondig te beantwoorden, maar de ene respondent doet hier beter zijn best voor dan de andere. Wanneer men de gegeven antwoorden bekijkt, valt op dat deze aanzienlijk in omvang verschillen naargelang de respondent.
3.4. Conclusie Het tweede deel van de enquête vult het profiel van de forensische auditor verder aan. Door een ondergrens van 10% te nemen, wordt gepoogd alleen de belangrijkste eigenschappen op te nemen. Kennis van specifieke methoden, wet- en regelgeving, fraudemechanismen en indicatoren, boekhouden, het milieu en IT dienen zeker te worden opgenomen. Een forensic accountant moet daarbij in staat zijn om analytisch te denken, objectief te werken en te rapporteren in duidelijke en begrijpbare taal. Hij moet oog hebben voor detail en over een professioneel kritische ingesteldheid beschikken. Zijn handelingen dienen gekenmerkt te worden door creativiteit, flexibiliteit, nieuwsgierigheid, een open geest, doorzettingsvermogen en empathie. Bovendien is het ten zeerste aangeraden om ervaring te hebben met interviewtechnieken.
60
4. Profiel van de forensische auditor Na de afzonderlijke verwerking van de resultaten voor beide delen van de enquête is het uiteindelijk mogelijk om de vooropgestelde doelstelling van dit onderzoek te bereiken. Aan de hand van voorgaande analyse kan een profiel van de forensische auditor in België opgesteld worden. Figuur 13 geeft weer hoe het algemene profiel van de forensic accountant eruit ziet.
Resultaten op basis van de PiMedia-vragenlijst (1e en 2e keuze) Probleemanalyse Onafhankelijkheid Integriteit Luisteren Plannen en organiseren Klantgerichtheid Vasthoudendheid Voortgangsbewaking Ondernemerschap Kwaliteitsgerichtheid Oordeelsvorming Schriftelijke communicatie Resultaten op basis van de open responsvraag Analytisch denken/vermogen Objectiviteit Rapporteren in duidelijke, begrijpbare taal Kennis van specifieke methoden/technische kennis Kennis van wet- en regelgeving Kennis van fraudemechanismen en indicatoren Oog voor detail Professioneel kritische ingesteldheid Creativiteit Kennis van boekhouden Flexibiliteit/aanpassingsvermogen Nieuwsgierigheid, leergierigheid Open geest Doorzettingsvermogen/volhardendheid Empathie/inlevingsvermogen Kennis/begrijpen van het milieu Kennis en gebruik computertechnieken/tools/IT Ervaring met interviewtechnieken Legenda: E = ervaring, K = kennis, V = vaardigheden/bekwaamheden
74% V 67% V 57% V 55% V 49% V 42% V 33% V 33% V 29% V 25% V 25% V 20% V 48% V 29% V 29% V 27% K 23% K 21% K 21% V 21% V 19% V 15% K 13% V 13% V 13% V 12% V 12% V 12% K 12% K 10% E
Figuur 13. Profiel van de forensische auditor De lijst blijft gesplitst op basis van de opdeling tussen het eerste en het tweede deel van de enquête. Dit om geen vertekend beeld te krijgen op basis van de percentages. Zoals reeds aangehaald liggen de percentages van het eerste deel over het algemeen hoger dan deze van
61
het tweede deel door de gebruikte soort vraagstelling. De percentages geven het belang weer dat de deelnemende forensische auditoren hechten aan de opgenomen eigenschappen. De voorwaarden om aan adequaat fraudeonderzoek te kunnen doen, worden voor beide delen van het profiel gesorteerd op basis van deze percentages. In de laatste kolom vindt men de code voor het deelgebied terug. Deze worden verklaard onderaan de tabel en bestaan uit ervaring, kennis en vaardigheden.
5. Vergelijking met Nederlandse studie Hoewel de Nederlandse studie van N. den Hartigh een volledig andere doelstelling had, zijn er heel wat gelijkenissen te bespeuren tussen dit onderzoek en haar studie. (supra, p.36) Omdat de opdeling in de Nederlandse studie anders is, wordt enkel een vergelijking gemaakt van het algemene profiel. Aan de studie uit 2006-2007 namen exact 100 respondenten deel waarvan 24 fraudespecialisten, 53 auditors en 23 aan auditing gelieerden. (den Hartigh, 2007, p.71) Deze opdeling loopt helemaal niet gelijk met de in dit onderzoek gehanteerde opdeling tussen de publiek en de private sector. Het is onmogelijk om deze met elkaar te vergelijken. Het feit dat verschillende soorten respondenten bevraagd werden, dient men ook in het achterhoofd te houden wanneer men het algemene profiel bekijkt. In de Nederlandse studie werden fraudespecialisten, auditoren en auditing gelieerden betrokken, terwijl het in dit empirisch onderzoek enkel om forensische auditoren gaat.
Figuur 14 geeft de resultaten weer van de Nederlandse studie. Om de resultaten van het onderzoek praktisch toepasbaar te maken, werd een Profiel voor Professioneel Interne Fraude Onderzoek (PP IFO) opgesteld. (den Hartigh, 2007, p.85) Er zijn enkele opvallende verschillen tussen het profiel van de forensische auditor in België opgesteld in dit onderzoek en het PP IFO uit het Nederlandse onderzoek. Figuur 15 voegt beide profielen samen en wijst op de belangrijkste verschillen bij de resultaten op basis van de PiMedia-vragenlijst en op de belangrijkste gelijkenissen bij de resultaten op basis van de open responsvraag.
Hoewel een vergelijking van de resultaten op basis van de PiMedia-vragenlijst duidelijk laat zien dat de antwoorden van de Belgische en Nederlandse respondenten over wat zij belangrijk vinden grotendeels gelijk lopen, zijn er toch enkele opmerkelijke verschillen waarneembaar. Probleemanalyse wordt door beide groepen belangrijk geacht, maar het percentage ligt veel hoger bij de Belgische forensische auditoren. Tot 74% van de respondenten gaf aan dit
62
Resultaten op basis van de PiMedia-vragenlijst (1e en 2e keuze) Onafhankelijkheid 68% B Integriteit 64% B Vasthoudendheid 55% B Probleemanalyse 54% B Plannen en organiseren 49% B Voortgangsbewaking 44% B Luisteren 44% B Netwerken 39% B Klantgerichtheid 38% B Kwaliteitsgerichtheid 35% B Oordeelsvorming 27% B Mondelinge communicatie 22% B Resultaten op basis van de open responsvraag Commitment vanuit de top met IFO 64% O Kennis wet- en regelgeving 55% K Praktijkervaring (5-10 jaar) met fraudeonderzoek 33% E IFO minimaal met twee personen uitvoeren 32% I IFO moet passen in de organisatiestrategie 29% O Systeem- en proceskennis 23% K De mogelijkheid om samen te werken met deskundigen 22% I Opleiding (forensics) 20% I (Ruime) ervaring met de eigen organisatie 19% E Ervaring met interview-/verhoortechniek (o.a. hoor en wederhoor) 18% E Er moeten adequate richtlijnen voor fraude onderzoek bestaan 17% I Grijze haren, overwicht, anciënniteit, zelfstandig 14% B Ervaring met onderzoeks- en opsporingsmethoden 14% E Stevige, rechte rug 12% B Accuraat en feitelijk 12% B Ervaring met systematisch verzamelen van rechtmatig bewijs 11% E Rechercheren leuk vinden 10% B Doorzettingsvermogen 10% B Financiële middelen voor IFO moeten voorhanden zijn 7% O Empathisch/tact 6% B Als fraudeur kunnen denken 6% B Ervaring met machtspolitieke processen 5% E Kwaliteitstoets door professional (IFO) op uitgevoerde werkzaamheden 5% I Beschikbaarheid van specifieke tools voor IFO 5% I Risicokennis (specifiek IFO) 5% K Psychologische en sociologische kennis (specifiek IFO) 5% K Kennis van dossiervorming (specifiek IFO) 5% K Legenda: E = ervaring, I = instructies, K = kennis, B = bekwaamheden, O = omgevinggerelateerd
Figuur 14. Profiel voor Professioneel IFO (Nederlandse studie) belangrijk te vinden vergeleken met 54% van de respondenten in het PP IFO. De eensgezindheid omtrent deze eigenschap lijkt veel groter te zijn bij de Belgische forensic accountants. Daarnaast scoort luisteren opvallend hoger bij dit empirisch onderzoek met een verschil van 11%, terwijl voortgangsbewaking dan weer beduidend minder scoort dan in het
63
Profiel opgesteld in dit empirisch onderzoek
PP IFO
Resultaten op basis van de PiMedia-vragenlijst (1e en 2e keuze) Probleemanalyse 74% Onafhankelijkheid Onafhankelijkheid 67% Integriteit Integriteit 57% Vasthoudendheid Luisteren 55% Probleemanalyse Plannen en organiseren 49% Plannen en organiseren Klantgerichtheid 42% Voortgangsbewaking Vasthoudendheid 33% Luisteren Voortgangsbewaking 33% Netwerken Ondernemerschap 29% Klantgerichtheid Kwaliteitsgerichtheid 25% Kwaliteitsgerichtheid Oordeelsvorming 25% Oordeelsvorming Schriftelijke communicatie 20% Mondelinge communicatie Resultaten op basis van de open responsvraag Analytisch denken/vermogen 48% Commitment vanuit de top met IFO Objectiviteit 29% Kennis wet- en regelgeving Rapporteren in duidelijke, begrijpbare taal 29% Praktijkervaring (5-10 jaar) met fraudeonderzoek Kennis van specifieke methoden/technische kennis 27% IFO minimaal met twee personen uitvoeren Kennis van wet- en regelgeving 23% IFO moet passen in de organisatiestrategie Kennis van fraudemechanismen en indicatoren 21% Systeem- en proceskennis Oog voor detail 21% De mogelijkheid om samen te werken met deskundigen Professioneel kritische ingesteldheid 21% Opleiding (forensics) Creativiteit 19% (Ruime) ervaring met de eigen organisatie Kennis van boekhouden 15% Ervaring met interview-/verhoortechniek (o.a. hoor en wederhoor) Flexibiliteit/aanpassingsvermogen 13% Er moeten adequate richtlijnen voor fraude onderzoek bestaan Nieuwsgierigheid, leergierigheid 13% Grijze haren, overwicht, anciënniteit, zelfstandig Open geest 13% Ervaring met onderzoeks- en opsporingsmethoden Doorzettingsvermogen/volhardendheid 12% Stevige, rechte rug Empathie/inlevingsvermogen 12% Accuraat en feitelijk Kennis/begrijpen van het milieu 12% Ervaring met systematisch verzamelen van rechtmatig bewijs Kennis en gebruik computertechnieken/tools/IT 12% Rechercheren leuk vinden Ervaring met interviewtechnieken 10% Doorzettingsvermogen Financiële middelen voor IFO moeten voorhanden zijn Empathisch/tact Als fraudeur kunnen denken Ervaring met machtspolitieke processen Kwaliteitstoets door professional (IFO) op uitgevoerde werkzaamheden Beschikbaarheid van specifieke tools voor IFO Risicokennis (specifiek IFO) Psychologische en sociologische kennis (specifiek IFO) Kennis van dossiervorming (specifiek IFO)
68% 64% 55% 54% 49% 44% 44% 39% 38% 35% 27% 22% 64% 55% 33% 32% 29% 23% 22% 20% 19% 18% 17% 14% 14% 12% 12% 11% 10% 10% 7% 6% 6% 5% 5% 5% 5% 5% 5%
Figuur 15. Overzicht beide profielen PP IFO met eenzelfde verschil van 11%. Ook vasthoudendheid kan men bij beide profielen terugvinden, maar met een grote afwijking van 22%. Het PP IFO meldt een score van 55% in tegenstelling tot 33% in het profiel opgesteld in dit onderzoek. In het profiel van de forensische auditor in België opgesteld op basis van de resultaten uit dit empirisch onderzoek vindt men bovendien ondernemerschap (29%) terug als een belangrijke eigenschap voor het uitvoeren van adequaat fraudeonderzoek. Deze eigenschap maakt geen deel uit van het PP IFO. In de plaats van ondernemerschap vindt men daar netwerken (39%) terug als noodzakelijke bekwaamheid. Tot slot hechten de Nederlandse respondenten op basis van de
64
resultaten meer aandacht aan mondelinge communicatie (22%), terwijl het grootste deel van de Belgische deelnemers voor schriftelijke communicatie kiezen (20%). Bij de resultaten op basis van de open responsvraag valt meteen op dat er heel wat minder overeenkomsten zijn dan bij de resultaten uit het eerste deel van de enquête. Dit volgt uiteraard in de eerste plaats logisch uit de vraagstelling, omdat bij een open vraag veel meer antwoorden mogelijk zijn. Ook het feit dat verschillende soorten respondenten werden aangespoord om deel te nemen, kan hier deels een verklaring voor zijn. Het is aannemelijk dat fraudespecialisten, auditoren en auditing gelieerden in de eerste plaats volledig andere accenten leggen dan de in dit empirisch onderzoek bevraagde forensische auditoren. Het lijkt aangewezen om hierbij op zoek te gaan naar de gelijkenissen in de plaats van de verschillen. Hoewel de percentages in beide profielen behoorlijk sterk van elkaar verschillen, is een eerste opvallende overeenkomst de kennis van wet- en regelgeving. In dit empirisch onderzoek geeft 23% aan dit belangrijk te vinden tegenover 55% in het PP IFO. Ook ervaring met interviewtechnieken is terug te vinden in zowel het profiel opgesteld op basis van de resultaten in dit onderzoek als het profiel opgesteld in de Nederlandse studie. Opnieuw wordt deze eigenschap belangrijker bevonden in het PP IFO, maar ditmaal met een duidelijk kleiner verschil van 8%. Volgens beide onderzoeken zijn doorzettingsvermogen en empathie noodzakelijke vaardigheden waarover men moet beschikken om aan goed fraudeonderzoek te kunnen doen. Doorzettingsvermogen en empathie krijgen beide een resultaat van 12% in dit empirisch onderzoek tegenover respectievelijk 10% en 6% in het PP IFO. Tot slot kan er nog één eigenschap vermeld worden die in beide profielen terug te vinden is. Hoewel het niet om identiek dezelfde voorwaarden gaat, kunnen het begrijpen van het milieu en het hebben van ervaring met de eigen organisatie aan elkaar gelinkt worden. Hierbij dient enkel rekening gehouden te worden met het feit dat de Nederlandse studie zich specifiek op intern fraudeonderzoek richt.
6. Conclusie Op basis van de resultaten die verkregen werden uit het empirisch onderzoek kan een algemeen profiel opgesteld worden voor de forensische auditor in België. Volgens de door de respondenten aangegeven eigenschappen dient een forensische auditor in staat te zijn problemen te analyseren en onafhankelijk te werken. Hij dient gekenmerkt te worden door integriteit,
luistervaardigheid,
Klantgerichtheid,
organisatorisch
vasthoudendheid,
talent
en
moet
voortgangsbewaking,
kunnen
plannen.
ondernemerschap,
65
kwaliteitsgerichtheid, oordeelsvorming en schriftelijke communicatievaardigheden worden ook noodzakelijk bevonden voor het uitvoeren van adequaat fraudeonderzoek. De forensische auditor dient te beschikken over een analytisch denkvermogen en een objectieve ingesteldheid. Hij moet kunnen rapporteren in duidelijke en begrijpbare taal en heeft nood aan technische kennis en kennis van zowel wet- en regelgeving als fraudemechanismen en fraude-indicatoren. Oog voor detail dient gecombineerd te worden met een professioneel kritische ingesteldheid en heel wat creativiteit. Kennis van boekhouden helpt de forensische auditor ook heel wat vooruit
tijdens
fraudeonderzoek.
Flexibiliteit,
nieuwsgierigheid,
een
open
geest,
doorzettingsvermogen en empathie zijn allemaal zaken die een goede forensische auditor dient te hebben. Hij heeft een grondige kennis van het milieu waarin hij moet werken en weet op zijn minst iets over IT. Tot slot heeft hij heel wat ervaring met interviewtechnieken. Wanneer dit algemeen profiel vergeleken wordt met het PP IFO dat opgesteld werd in de Nederlandse studie van N. den Hartigh valt op dat er heel wat gelijkenissen zijn, maar ook redelijk wat verschillen. Vooral de antwoorden op de open responsvraag wijken significant van elkaar af.
66
Hoofdstuk 5: Algemene conclusie Aan de hand van een praktijkonderzoek dat de forensische auditoren ging bevragen naar de volgens hen noodzakelijke kennis, vaardigheden/bekwaamheden en ervaring werd tijdens dit onderzoek gezocht naar een algemeen profiel van de forensische auditor in België. Het verkregen profiel geeft een overzicht van wat een forensische auditor moet kunnen en kennen om een fraudeonderzoek op adequate wijze te kunnen uitvoeren. Het is bovendien gebaseerd op wat fraudeonderzoekers in de praktijk zelf ervaren. Volgens de resultaten van het empirisch onderzoek dient een forensische auditor gekenmerkt te worden door vaardigheden zoals probleemanalyse, onafhankelijkheid, integriteit, luisteren, plannen
en
organiseren,
klantgerichtheid,
vasthoudendheid,
voortgangsbewaking,
ondernemerschap, kwaliteitsgerichtheid, oordeelsvorming en schriftelijke communicatie. Daarnaast moet hij in staat zijn analytisch te denken, objectief te werken en te rapporteren in duidelijke, begrijpbare taal. Hij moet over heel wat kennis beschikken zoals kennis van specifieke methoden, wet- en regelgeving, fraudemechanismen en fraude-indicatoren. Hij moet oog hebben voor het kleinste detail en dient een professioneel kritische ingesteldheid aan te nemen. Creativiteit helpt de forensic accountant bij het ontrafelen van fraudeconstructies. Kennis van boekhouden, flexibiliteit, nieuwsgierigheid, een open geest, doorzettingsvermogen en empathie zijn ook allemaal noodzakelijke eigenschappen. De forensische auditor dient het milieu waarin hij werkt volledig te begrijpen en kan handig gebruik maken van zijn IT-kennis. Ervaring met interviewtechnieken is vereist om een goede forensische auditor te worden. Dit profiel kan eventueel praktisch toegepast worden wanneer men dient na te gaan of iemand een goede forensische auditor zou zijn. Iemand die hoog scoort op veel eigenschappen in de lijst zal waarschijnlijk eerder in staat zijn een goede forensische auditor te worden dan iemand die geen enkele van de eigenschappen bezit. Zo kan men mensen gaan testen op het bezitten van de eigenschappen uit het profiel.
Er kan opgemerkt worden dat bijna alle eigenschappen die in de academische literatuur naar boven kwamen, ook werden teruggevonden tijdens het empirisch onderzoek. Enkel kennis van auditing valt op door zijn afwezigheid in het opgestelde profiel. Alvorens hieruit een besluit te trekken, moet rekening gehouden worden met de vrij lage respons waarmee dit onderzoek geconfronteerd werd. Men kan echter veronderstellen dat de forensische auditoren
67
van België in de praktijk ervaren dat deze eigenschap niet zo belangrijk is als in de literatuur wordt aangegeven. Door de resultaten van de publieke en de private sector voor het eerste deel van de enquête met elkaar te vergelijken kunnen we stellen dat de meningen globaal niet sterk van elkaar verschillen. Quasi hetzelfde deelprofiel wordt bekomen voor beide sectoren. De verschillen situeren zich bij de op één na belangrijkste eigenschappen. Terwijl de publieke sector kiest voor ondernemerschap en schriftelijke communicatie, gaat de private sector voor netwerken en mondelinge/schriftelijke communicatie. Over het algemeen wordt voor de totale respondentengroep vastgesteld dat de eensgezindheid bij de tweede keuzes veel minder is dan bij de eerste keuzes. Een vergelijking van de resultaten in dit onderzoek met het PP IFO, dat opgesteld werd in de Nederlandse studie Frauditing van N.J. den Hartigh, leert ons dat de meningen op basis van de PiMedia-vragenlijst in grote lijn gelijk lopen. Opvallend is wel dat het belang dat aan die eigenschappen gegeven wordt, soms van elkaar afwijken. Daarnaast wijkt het deelprofiel uit dit onderzoek voor de open responsvraag heel sterk af van het PP IFO. Dit is waarschijnlijk te wijten aan het feit dat verschillende soorten respondenten bevraagd werden. Dit vloeit voort uit de verschillende doelstellingen van beide onderzoeken.
Het is al langer duidelijk dat de perfecte forensische auditor helemaal niet bestaat. Het profiel geeft aan over welke eigenschappen een forensic accountant idealiter zou moeten beschikken. Hoe meer van die eigenschappen iemand bezit, hoe waarschijnlijker het is dat die persoon een fraudeonderzoek op een adequate manier kan uitvoeren.
68
Bibliografie
Boeken:
Aaker, D.A., Kumar, V. en Day, G.S., Marketing Research, Wiley, New York, 751p.
Bijleveld, C.C.J.H., 2006, Methoden en Technieken van Onderzoek in de Criminologie, Boom, Den Haag, 340p.
Bologna, G.J. en Lindquist, R.J., 1995, Fraud auditing and forensic accounting: New Tools and Techniques, Wiley, New York, 249p.
Boyd, H.W., Westfall, R. en Stasch, S.F., Marketing Research. Text and cases, Irwin, Homewood, 816p.
Boynton, W.C. en Kell, W.G., 1996, Modern Auditing, Wiley, New York, 928p.
Brennan, N. en Hennesy, J., 2001, Forensic Accounting, Round Hall Sweet & Maxwell, Dublin, 941p.
De Beelde, I., 2002, Financiële Audit, Academia, Gent, 314p.
De Bie, B., 2001a, Inleiding, in: Publiek-private fraudebestrijding. Over de mogelijkheden van samenwerking tussen publieke en private actoren in de strijd tegen de fraude. Studiedag “Publiek-private fraudebestrijding” 18 mei 2001, Politeia, Brussel, 11-16.
De Bie, B., 2001b, Private fraudebestrijding, anders bekeken. Een pleidooi voor de zelfstandige positie van de private fraudebestrijding, in: Publiek-private fraudebestrijding. Over de mogelijkheden van samenwerking tussen publieke en private actoren in de strijd tegen de fraude. Studiedag “Publiek-private fraudebestrijding” 18 mei 2001, Politeia, Brussel, 93-107.
De Bie, S. en Visser, R., 1986, Onderzoek puntsgewijs, Boom, Amsterdam, 173p. I
De Lembre, E. en Dries, R., 1996, Financiële Audit. Praktische gevallenstudies. Basismodule – theoretische beschouwingen bij de financiële audit, Wolters, Leuven, 232p.
den Hartigh, N.J., 2007, Frauditing: Routeboek bij fraude onderzoek, Kluwer, Denventer, 134p.
De Pelsmacker, P. en Van Kenhove, P., 2006, Marktonderzoek: Methoden en toepassingen, Pearson Education, Amsterdam, 515p.
De Samblanx, M.J., 2001, Audit, een discipline in beweging?, in: Publiek-private fraudebestrijding. Over de mogelijkheden van samenwerking tussen publieke en private actoren in de strijd tegen de fraude. Studiedag “Publiek-private fraudebestrijding” 18 mei 2001, Politeia, Brussel, 73-92.
De Samblanx, M.J., 2008, Forensische auditing. Wettelijke en reglementaire context voor het financiële rechercheren, Larcier, Brussel, 655p.
Dillman, A., 2000, Mail and Internet Surveys. The Tailored Design Method, Wiley, New York, 464p.
Holsteyn, M., 2001, Over het doorbreken van taboes, in: in: Publiek-private fraudebestrijding. Over de mogelijkheden van samenwerking tussen publieke en private actoren in de strijd tegen de fraude. Studiedag “Publiek-private fraudebestrijding” 18 mei 2001, Politeia, Brussel, 43-49.
Institute of Internal Auditors, 1997, Standards for the professional practice of internal auditing, Altamonte Springs, Florida, 115p.
Kamerling, R.N.J. en Pheijffer, M., 1999, Vijftien over fraude, Nivra, Amsterdam, 235p.
Kocks, C., 2003, Auditing, audit, auditor, wat moeten we ermee?, in: de Korte, R., Paape, L. en Verhoog, W., Twintig over Internal/Operational Auditing: bijdragen aan governance and control, Nivra, Amsterdam, 141-173. II
Lammers, E.J., 2001, Forensic auditing: een nieuwe discipline in België, Ced. Samsom, 127p.
Lehmann, D.R., Market Research and Analysis, Irwin, Homewood, 879p.
Manning, G.A., 1999, Financial investigation and forensic accounting, Boca Raton, Londen, 474p.
McDaniel, C. en Gates, R., Marketing Research Essentials, West Publishing Company, Saint Paul, 452p.
Golden, T.W., Skalak, S.L. en Clayton, M.M., 2006, A guide to forensic accounting investigation, Wiley, Hoboken, 554p.
Pheijffer, M., 2000, De forensische accountant: het recht meester, Koninklijke Vermande, Den Haag, 399p.
Ponsaers, P. en Mulkers, J., 2001, Pragmatisme met aandacht voor het algemeen belang… Over kansen en gevaren van privaat-publieke samenwerking bij fraudebestrijding, in: Publiek-private fraudebestrijding. Over de mogelijkheden van samenwerking tussen publieke en private actoren in de strijd tegen de fraude. Studiedag “Publiek-private fraudebestrijding” 18 mei 2001, Politeia, Brussel, 51-64.
Schonlau, M., Fricker, R.D. en Elliott, M.N., 2002, Conducting Research Surveys via E-mail and the Web, Rand, Santa Monica, 118p.
Silverstone, H. en Sheetz, M., 2004, Forensic accounting and fraud investigation for nonexperts, Wiley, Hoboken, 292p.
Soltani, B., 2007, Auditing. An International Approach, Pearson Education Limited, Harlow, 660p.
Stake, R.E., Case Studies, in: Denzin, N.K. en Lincoln, Y.S., Strategies of Qualitative Inquiry, Sage Publications, Thousand Oaks, 2003, 134-164. III
ten Wolde, J., 1997, Controlling in de praktijk: fraude, signaleren en voorkomen, Kluwer, Denventer, 113p.
Tromp, J.H.M. en Rietmeijer, E.F.H., De aanpak van onderzoek. Handleiding bij het opzetten van eenvoudig empirisch onderzoek voor scripties in het HBO, Bohn, Scheltema & Holkema, Utrecht, 116p.
Van
Cauwenberghe,
K.,
2001,
Noodzaak
of
grootspraak?,
in:
Publiek-private
fraudebestrijding. Over de mogelijkheden van samenwerking tussen publieke en private actoren in de strijd tegen de fraude. Studiedag “Publiek-private fraudebestrijding” 18 mei 2001, Politeia, Brussel, 27-35.
Tijdschriftartikelen:
De Berry, T.W. en Merritt, M.E., 2006, A Study of the Abilities of Accounting and Auditing Professionals in Recognizing Red Flags of Fraud, Journal of Forensic Accounting, jg. 7, 2006, 89-108.
Grazioli, S., Jamal, K. en Johnson, P.E., 2006, A Cognitive Approach to Fraud Detection, Journal of Forensic Accounting, jg. 7, 2006, 65-88.
Gursel, H.F., 2007, Fraud Examiner Discipline is Distinct in the Marketplace, Fraud Magazine, jg. 21, nr. 2, maart/april 2007, 28-31.
Interview Preparation: Before you Ask the First Question, 2004, The White Paper, jg. 18, nr. 2, maart/april 2004, 38-41.
Meservy, R.D., Romney, M. en Zimbelman, M.F., 2006, Certified Fraud Examiners: A Survey of Their Training, Experience and Curriculum Recommendations, Journal of Forensic Accounting, jg. 7, 2006, 163-184.
Opening the Fraud Examiners’s Tool Kit, 2008, Fraud Magazine, jg. 22, nr. 2, maart/april 2008, 56-57 & 66. IV
Rabon, D., 2004, The Process of Deception, Fraud Magazine, jg. 18, nr. 3, mei/juni 2004, 2224 & 46-47.
Turner, J.L., 2007, Aligning Auditor Materiality Choice and the Needs of a Reasonable Person, Journal of Forensic Accounting, jg. 8, 2007, 29-52.
Internetbronnen:
ACFE, 2008, 2008 Report to the Nation on Occupational Fraud and Abuse, URL:
. (29/03/2010)
ACFE Belgium, 2009a, Together Reducing Fraud Worldwide, URL: . (29/03/2010)
ACFE
Belgium,
2009b,
About
ACFE
Belgium,
URL:
<
http://www.acfe-
belgium.be/index.php?option=com_content&view=article&id=53&Itemid=28>. (29/03/2010)
Carter, T., 1997, Accounting gumshoes, ABA Journal, vol. 83, nr. 9, p. 36-38, URL: . (06/04/2010)
de Kort & Partners, 2009, Fraude Audit, URL: . (10/04/2010)
Downes, D., 2005, Investigating economic crime: could you be a forensic accountant?, Accountancy Ireland, vol. 37, nr. 4, p. 48-50, URL: . (06/04/2010)
Greenwald, J., 2008, Experts sharpen focus of cat claims, Business Insurance, vol. 42, nr. 31, p. 16, URL: V
. (06/04/2010)
Harris, C.K. en Brown, A.M., 2000, The Qualities of a Forensic Accountant, Pennsylvania CPA Journal, vol. 71, nr. 1, p. 6-8, URL: . (06/04/2010)
IFA, 2009, Persbericht van 21 oktober 2009: Instituut van Forensische auditoren (IFA) erkend als Nationale Beroepsfederatie, URL: . (18/03/2010).
IFA, 2010a, Presentation: Introduction, URL: < http://www.forensicaudit.be/nl/presentation/introduction-28.html >. (27/03/2010).
IFA, 2010b, Presentation: Stakeholders, URL: . (29/03/10)
Insana, R., 2002, Looking for Weird, Money, vol. 31, nr. 4, p. 59-61, URL: . (06/04/2010)
Jackson, R.A., 2005, Behind the shadow, Internal Auditor, vol. 62, nr. 5, p. 40-46, URL: . (07/04/2010)
Lammers, E.J., 2000, Forensische accountancy, IBR Periodieke berichten, nr. 1, URL: . (18/03/2010).
VI
Lichtman, S.H., 2009, The Power of Storytelling, CPA Journal, vol. 79, nr. 4, p. 6-8, URL: . (05/04/2010)
Messmer, M., 2004, The Forensic Accountant: The Sherlock Holmes of the Accounting World, Business Credit, vol. 106, nr. 2, p. 50-52, URL: . (06/04/2010)
Murdoch, H., 2008, The Three Dimensions of Fraud, Internal Auditor, vol. 65, nr. 4, p. 81-83, URL: . (10/04/2010)
Nash, J., 2008, Taking a leaf out of the forensic accountant’s manual, Chartered Accountants Journal, vol. 87, nr. 3, p. 27-29, URL: . (05/04/2010)
Pollock, J.M. en Sumner, D.W., 2009, The New Fraud Detectives, Internal Auditor, vol. 66, nr. 5, p. 44-49, URL: . (06/04/2010)
Ratley, J.D., 2008, Letter from the President, 2008 Report to the Nation on Occupational Fraud and Abuse, URL: . (29/03/2010)
Ramaswamy, V., 2005, Corporate Governance and the Forensic Accountant, CPA Journal, vol. 75, nr. 3, p. 68-71, URL: VII
. (06/04/2010)
Rosen, L.S., 2006, Forensic Accounting: Where and When Headed?, Canadian Accounting Perspectives, vol. 5, nr. 2, p. 257-265, URL: . (06/04/2010)
Staffconsult, Goede P&O functionaris erg waardevol, URL: < http://www.staffconsult.nl/po-functionaris/>. (05/04/2010)
Topping, M., 2008, Litigation and the Role of the Forensic Accountant, Credit Control, vol. 29, nr. 2, p. 8-13, URL: . (06/04/2010)
Verslagen en rapporten:
IFA, 2008, Jaarverslag 2008, 31p.
Interviews:
Gesprek met de heren Bart De Bie en Pieter Van der Hulst, vennoten i-Force, 28 februari 2010, Dendermonde.
Gesprek met de heer Evert-Jan Lammers, Vice-president secretary IFA, 25 februari 2010, Gent.
Gesprek met de heer Frederik Verhasselt, Corporate Security Officer Umicore, 9 maart 2010, Brussel.
VIII
Gesprek met de heer Koen Albers, President ACFE Belgium, 1 maart 2010, Brussel.
Gesprek met de heer Miguel Janssoone, Afdelingshoofd Georganiseerde Fiscale Fraude (DJFCDGEFID), 8 maart 2010, Brussel.
IX
Bijlage 1 Overzicht interviews
Respondent Albers, K.
Functie President ACFE Belgium
Locatie Brussel
Datum 01/03/2010
De Bie, B. & Van der Hulst, P.
Vennoten i-force
Dendermonde
28/02/2010
Janssoone, M.
Brussel
08/03/2010
Lammers, E.J.
Afdelingshoofd Georganiseerde Fiscale Fraude (DJF-CDGEFID) Vice-president secretary IFA
Gent
25/02/2010
Verhasselt, F.
Corporate Security Officer Umicore
Brussel
09/03/2010
i
Bijlage 2 Vragenlijst interview
Fenomeen: 1. Hoe zou u de situatie van de forensic accountant in België beschrijven? 2. Er kan een onderscheid gemaakt worden tussen de forensic accountant in de private sector en de forensic accountant in de publieke sector. Welke wetgeving is relevant voor de forensic accountant in de private sector? 3. Zijn hier binnenkort veranderingen op komst? 4. In de publieke sector komt forensische accountancy bij verscheidene diensten aan bod. Hoe zit het met de wetgeving daar? 5. Zijn hier veranderingen op komst? 6. In welke mate denkt u dat er behoefte is aan een éénduidig statuut voor de forensic accountant? En is dit wel mogelijk? 7. Is er sprake van samenwerking tussen private en publieke forensic accountants? Hoe gaat dit in zijn werk? 8. Welke beroepen komen vooral in contact met de activiteit van de forensische accountancy? 9. - Waar situeert u het IFA binnen dit alles? - Waar situeert u het ACFE binnen dit alles? - Waar situeert u i-Force binnen dit alles? 10. - Welke meerwaarde biedt het IFA voor de forensic accountant? - Welke meerwaarde biedt het ACFE voor de forensic accountant in België? - i-Force staat voor “Independent Forensic Auditors”. De termen “Forensic accountant” en “forensic auditor” worden in de literatuur soms door elkaar gebruikt. Dekt dit echter dezelfde lading? 11. - Hoe staat het IFA tegenover het ACFE? Wordt er samengewerkt? - Hoe staat het ACFE ten opzichte van het IFA? Wordt er samengewerkt? - Wat is de relatie tussen het onafhankelijke i-Force en bedrijfsrevisoren? Tussen iForce en parket, politie? 12. Wat betekent forensic accountancy voor u? 13. Hoe ziet u de toekomst van de forensic accountant in België?
ii
Vaardigheden: 14. Op welke manieren kan iemand een “forensic accountant” worden in België? 15. - Is er een wezenlijk verschil tussen de “Registered Forensic Accountant” en een forensic accountant die deze titel niet heeft? - Is er een wezenlijk verschil tussen de “Certified Fraud Examiner” en een forensic accountant die deze titel niet heeft? 16. Hoe zou u de taak van een forensic accountant omschrijven? Is er een onderscheid naargelang de private en publieke sector? Onderscheid naargelang de fase van het fraudeonderzoek? 17. Wat dienen zij dan concreet meestal te doen? 18. Is er een verschil tussen een forensic accountant bij ons en de forensic accountant in andere landen zoals Amerika, Nederland? Zo ja, welke verschil? 19. Wat zijn de vereisten inzake opleiding en ervaring? Hoe bepaalt men de deskundigheid van een persoon? 20. Over welke kennis moet een forensic accountant zeker beschikken? 21. Tijdens een onderzoek dient een forensic accountant verschillende technieken te hanteren. Er is sprake van financiële, technische en tactische onderzoeksmethodieken. Wat houdt dit in? 22. Dient een forensic accountant uit zichzelf over bepaalde vaardigheden te beschikken? Of kan alles aangeleerd worden? 23. - Zijn er specifieke vaardigheden die een forensic accountant van het IFA nodig heeft/gebruikt in tegenstelling tot forensic accountants die hier geen deel van uitmaken? - Zijn er specifieke vaardigheden die een forensic accountant van het ACFE nodig heeft in tegenstelling forensic accountants die hier geen deel van uitmaken? 24. Hoe ziet u de “ideale forensic accountant”?
iii
Bijlage 3 Vragenlijst enquête
Identificatievragen 1. Bent u werkzaam in de publieke sector of de private sector? o Publiek o Privaat 2. Bent u lid van het IFA, ACFE of beide? o IFA o ACFE o Beide 3. Afhankelijk van het antwoord bij de 2e vraag: Heeft u de titel van Registered Forensic Auditor (RFA)? o Ja o Nee Heeft u de titel van Certified Fraud Examiner (CFE)? o Ja o Nee Heeft u de titel van Registrered Forensic Auditor (RFA) en/of Certified Fraud Examiner (CFE)? o Ik ben RFA en CFE o Ik ben RFA, maar geen CFE o Ik ben CFE, maar geen RFA o Ik ben geen van beide Deel 1 4. Gelieve aan te stippen wat u binnen de categorie 'leidinggeven' de belangrijkste vaardigheid/bekwaamheid acht noodzakelijk voor het adequaat kunnen uitvoeren van fraude onderzoek. o Leidinggeven o Coachen o Groepsgericht leidinggeven o Delegeren o Plannen en organiseren
iv
o Voortgangsbewaking 5. Gelieve aan te stippen wat u binnen de categorie 'leidinggeven' de op één na belangrijkste vaardigheid/bekwaamheid acht noodzakelijk voor het adequaat kunnen uitvoeren van fraude onderzoek. o Leidinggeven o Coachen o Groepsgericht leidinggeven o Delegeren o Plannen en organiseren o Voortgangsbewaking 6. Gelieve aan te stippen wat u binnen de categorie 'ondernemen' de belangrijkste vaardigheid/bekwaamheid acht noodzakelijk voor het adequaat kunnen uitvoeren van fraude onderzoek. o Ondernemerschap o Marktgerichtheid o Klantgerichtheid o Netwerken 7. Gelieve aan te stippen wat u binnen de categorie 'ondernemen' de op één na belangrijkste vaardigheid/bekwaamheid acht noodzakelijk voor het adequaat kunnen uitvoeren van fraude onderzoek. o Ondernemerschap o Marktgerichtheid o Klantgerichtheid o Netwerken 8. Gelieve aan te stippen wat u binnen de categorie 'analyse en besluitvorming' de belangrijkste vaardigheid/bekwaamheid acht noodzakelijk voor het adequaat kunnen uitvoeren van fraude onderzoek. o Probleemanalyse o Oordeelsvorming o Besluitvaardigheid o Visie o Organisatiesensitiviteit o Omgevingsbewustzijn o Leervermogen v
o Creativiteit o Organiseren eigen werk 9. Gelieve aan te stippen wat u binnen de categorie 'analyse en besluitvorming' de op één na belangrijkste vaardigheid/bekwaamheid acht noodzakelijk voor het adequaat kunnen uitvoeren van fraude onderzoek. o Probleemanalyse o Oordeelsvorming o Besluitvaardigheid o Visie o Organisatiesensitiviteit o Omgevingsbewustzijn o Leervermogen o Creativiteit o Organiseren eigen werk 10. Gelieve aan te stippen wat u binnen de categorie 'communicatie' de belangrijkste vaardigheid/bekwaamheid acht noodzakelijk voor het adequaat kunnen uitvoeren van fraude onderzoek. o Mondelinge communicatie o Mondelinge presentatie o Schriftelijke communicatie o Luisteren o Sensitiviteit o Overtuigingskracht o Onderhandelen o Impact o Samenwerken o Sociabiliteit 11. Gelieve aan te stippen wat u binnen de categorie 'communicatie' de op één na belangrijkste vaardigheid/bekwaamheid acht noodzakelijk voor het adequaat kunnen uitvoeren van fraude onderzoek. o Mondelinge communicatie o Mondelinge presentatie o Schriftelijke communicatie o Luisteren vi
o Sensitiviteit o Overtuigingskracht o Onderhandelen o Impact o Samenwerken o Sociabiliteit 12. Gelieve aan te stippen wat u binnen de categorie 'persoonlijk gedrag' de belangrijkste vaardigheid/bekwaamheid acht noodzakelijk voor het adequaat kunnen uitvoeren van fraude onderzoek. o Aanpassingsvermogen o Stressbestendigheid o Onafhankelijkheid o Vasthoudendheid o Flexibel gedrag 13. Gelieve aan te stippen wat u binnen de categorie 'persoonlijk gedrag' de op één na belangrijkste vaardigheid/bekwaamheid acht noodzakelijk voor het adequaat kunnen uitvoeren van fraude onderzoek. o Aanpassingsvermogen o Stressbestendigheid o Onafhankelijkheid o Vasthoudendheid o Flexibel gedrag 14. Gelieve aan te stippen wat u binnen de categorie 'motivatie' de belangrijkste vaardigheid/bekwaamheid acht noodzakelijk voor het adequaat kunnen uitvoeren van fraude onderzoek. o Initiatief o Inzet o Ambitie o Zelfontwikkeling o Integriteit o Discipline o Organisatieloyaliteit o Resultaatgerichtheid o Kwaliteitsgerichtheid vii
15. Gelieve aan te stippen wat u binnen de categorie 'motivatie' de op één na belangrijkste vaardigheid/bekwaamheid acht noodzakelijk voor het adequaat kunnen uitvoeren van fraude onderzoek. o Initiatief o Inzet o Ambitie o Zelfontwikkeling o Integriteit o Discipline o Organisatieloyaliteit o Resultaatgerichtheid o Kwaliteitsgerichtheid Deel 2 16. Welke vaardigheden, bekwaamheden, kennis en/of ervaringen acht u relevant voor het op adequate wijze kunnen uitvoeren van een fraude onderzoek? Gelieve deze vraag zo volledig mogelijk te beantwoorden.
viii
Bijlage 4 Gedetailleerd overzicht van de resultaten (eerste deel enquête)
70% 60% 50% 40% 30% 20% 10% 0% Leidinggeven
Coachen
Groepsgericht leidinggeven
Delegeren
Plannen en organiseren
Voortgangsbewaking
Publiek
13%
17%
13%
0%
58%
0%
Privaat
11%
18%
16%
2%
44%
9%
Totaal
12%
17%
14%
1%
49%
6%
Delegeren
Plannen en organiseren
Voortgangsbewaking
Figuur A. Eerste keuze categorie ‘leidinggeven’
35% 30% 25% 20% 15% 10% 5% 0% Leidinggeven
Coachen
Groepsgericht leidinggeven
Publiek
4%
13%
13%
8%
29%
33%
Privaat
0%
13%
16%
4%
33%
33%
Totaal
1%
13%
14%
6%
32%
33%
Figuur B. Tweede keuze categorie ‘leidinggeven’
ix
45% 40% 35% 30% 25% 20% 15% 10% 5% 0% Ondernemerschap
Marktgerichtheid
Klantgerichtheid
Publiek
33%
4%
42%
Netwerken 21%
Privaat
38%
4%
42%
16%
Totaal
36%
4%
42%
17%
Figuur C. Eerste keuze categorie ‘ondernemen’
35% 30% 25% 20% 15% 10% 5% 0%
Ondernemerschap
Marktgerichtheid
Klantgerichtheid
Netwerken
Publiek
33%
8%
33%
25%
Privaat
27%
20%
24%
29%
Totaal
29%
16%
28%
28%
Figuur D. Tweede keuze categorie ‘ondernemen’
x
90% 80% 70% 60% 50% 40% 30% 20% 10% 0% Probleemanalyse
Oordeelsvorming
Besluitvaardigheid
Visie
Organisatiesensitiviteit
Omgevingsbewustzijn
Leervermogen
Creativiteit
Organiseren eigen werk
Publiek
79%
4%
0%
0%
4%
13%
0%
0%
0%
Privaat
71%
7%
0%
9%
4%
4%
2%
2%
0%
Totaal
74%
6%
0%
6%
4%
7%
1%
1%
0%
Leervermogen
Creativiteit
Organiseren eigen werk
Figuur E. Eerste keuze categorie ‘analyse en besluitvorming’
35% 30% 25% 20% 15% 10% 5% 0% Probleemanalyse
Oordeelsvorming
Besluitvaardigheid
Visie
Organisatiesensitiviteit
Omgevingsbewustzijn
Publiek
4%
33%
17%
4%
4%
8%
8%
17%
4%
Privaat
13%
20%
13%
4%
7%
13%
9%
13%
7%
Totaal
10%
25%
14%
4%
6%
12%
9%
14%
6%
Figuur F. Tweede keuze categorie ‘analyse en besluitvorming’
xi
60% 50% 40% 30% 20% 10% 0%
Mondelinge Mondelinge Schriftelijke communicatie presentatie communicatie
Luisteren
Sensitiviteit
Overtuigingskracht
Onderhandelen
Impact
Samenwerken
Sociabiliteit
Publiek
21%
0%
13%
54%
0%
8%
0%
0%
8%
0%
Privaat
16%
0%
18%
56%
2%
4%
0%
0%
2%
2%
Totaal
17%
0%
16%
55%
1%
6%
0%
0%
4%
1%
Overtuigingskracht
Onderhandelen
Impact
Samenwerken
Sociabiliteit
Figuur G. Eerste keuze categorie ‘communicatie’
30% 25% 20% 15% 10% 5% 0%
Mondelinge Mondelinge Schriftelijke communicatie presentatie communicatie
Luisteren
Sensitiviteit
Publiek
21%
8%
25%
13%
17%
0%
4%
0%
13%
0%
Privaat
18%
4%
18%
11%
11%
9%
4%
7%
16%
2%
Totaal
19%
6%
20%
12%
13%
6%
4%
4%
14%
1%
Figuur H. Tweede keuze categorie ‘communicatie’
xii
80% 70% 60% 50% 40% 30% 20% 10% 0%
Aanpassingsvermogen
Stressbestendigheid
Onafhankelijkheid
Vasthoudendheid
Flexibel gedrag
Publiek
21%
8%
58%
8%
4%
Privaat
9%
4%
71%
11%
4%
Totaal
13%
6%
67%
10%
4%
Figuur I. Eerste keuze categorie ‘persoonlijk gedrag’
40% 35% 30% 25% 20% 15% 10% 5% 0%
Aanpassingsvermogen
Stressbestendigheid
Onafhankelijkheid
Vasthoudendheid
Flexibel gedrag
Publiek
17%
21%
17%
38%
8%
Privaat
20%
27%
13%
31%
9%
Totaal
19%
25%
14%
33%
9%
Figuur J. Tweede keuze categorie ‘persoonlijk gedrag’
xiii
70% 60% 50% 40% 30% 20% 10% 0% Initiatief
Inzet
Ambitie
Zelfontwikkeling
Integriteit
Discipline
Organisatieloyaliteit
Resultaatgerichtheid
Kwaliteitsgerichtheid
Publiek
13%
8%
0%
0%
63%
4%
4%
4%
4%
Privaat
2%
4%
0%
0%
53%
4%
0%
20%
16%
Totaal
6%
6%
0%
0%
57%
4%
1%
14%
12%
Integriteit
Discipline
Organisatieloyaliteit
Resultaatgerichtheid
Kwaliteitsgerichtheid
Figuur K. Eerste keuze categorie ‘motivatie’
30% 25% 20% 15% 10% 5% 0% Initiatief
Inzet
Ambitie
Zelfontwikkeling
Publiek
8%
13%
0%
0%
25%
13%
4%
13%
25%
Privaat
9%
11%
2%
0%
20%
16%
2%
16%
24%
Totaal
9%
12%
1%
0%
22%
14%
3%
14%
25%
Figuur L. Tweede keuze categorie ‘motivatie
xiv
Bijlage 5
Gedetailleerd overzicht van de resultaten (tweede deel enquête)
Goede kennis van talen
0% 2%
5%
5%
Kennis/begrijpen van het milieu
16%
12%
Kennis en gebruik computertechnieken/tools/IT
9%
15% 12%
5% 3% 4%
Kennis van audit
Kennis van boekhouden
13%
Kennis van fraudemechanismen en indicatoren
20% 15% 16%
Kennis van specifieke methoden/technische kennis
Publiek 30% 21%
Privaat Totaal
25% 27%
30%
25% 22% 23%
Kennis van wet- en regelgeving
Up-to-date blijven/ bijscholing
15%
0%
Vakkennis (niet gespecifieerd)
6% 3%
0%
5%
10% 6% 10%
15%
20%
25%
30%
35%
Figuur I. Deelgebied ‘kennis’
xv
40%
Analytisch denken/vermogen Assertiviteit
48% 0% 2%
5% 20% 19% 19%
Creativiteit Discretie
0% 6%
9%
Doorzettingsvermogen/volhardendheid
15% 9% 12%
Empathie/inlevingsvermogen
15% 9% 12%
Feitelijk zijn/zich onthouden van een opinie/neutraliteit
0%
13%
8%
Flexibiliteit/aanpassingsvermogen
9%
Gezond verstand Inzicht in relevante en niet-relevante zaken
3% 6% 0% 6%
20% 13%
10%
9%
5% 9% 8%
Inzicht in menselijk gedrag/mensenkennis
5%
Luisterend oor/luistervaardigheid
16% 12% 15% 13% 13%
Nieuwsgierigheid, leergierigheid Multidisciplinariteit
Publiek Privaat
15%
3%
Totaal
8%
Objectiviteit
22% 10%
Oog voor detail
21%
Open geest Organisatorisch vermogen Overtuigingskracht
9%
28%
20%
10% 0%
40% 29%
13%
0%
16%
6% 4% 10% 6% 8%
Procesmatig denken/procesmatige aanpak
25% 19% 21%
Professioneel kritische ingesteldheid Rapporteren in duidelijke, begrijpbare taal Stressbestendigheid
53%
19% 0%
45% 29%
10% 4% 5% 3% 4%
Sturend vermogen om onderzoek te leiden Voortdurende motivatie/gedrevenheid
3% 6% 0%
10%
10%
20%
30%
40%
50%
60%
Figuur II. Deelgebied ‘vaardigheden/bekwaamheden’ xvi
5% Ervaring met fraudemechanismen
6% 6%
Ervaring met fraudeonderzoek
6%
10% 8% 10% 9% 10%
Ervaring met interviewtechnieken
Privaat Publiek Totaal
5% Expertise/deskundigheid
9% 8% 0%
Praktische ervaring in boekhouden
3% 2% 0%
2%
4%
6%
8%
10%
12%
Figuur III. Deelgebied ‘ervaring’
xvii
