MASARYKOVA UNIVERZITA PRÁVNICKÁ FAKULTA
Problematika výběru daní v oblasti PHM DIPLOMOVÁ PRÁCE
Autor práce: Vedoucí práce:
Ing. Bc. Michal Semerád JUDr. Dana Šramková, Ph.D., MBA. BRNO 2015
Abstrakt Diplomová práce je zaměřena na zhodnocení efektivnosti inkasa daně z prodeje pohonných hmot. Současně se práce zabývá problematickými oblastmi v průběhu inkasa daně. Cílem práce je navržení možných řešení, které by usnadnily zdanění pohonných hmot a především tento proces zefektivnily.
Abstract The thesis is focused on the evaluation of the effectiveness of tax collection from the sale of fuel. This thesis deals with problematic areas during the tax collections. The aim is to propose possible solutions that would facilitate fuel taxation and especially to streamline this process.
Klíčová slova Daň z přidané hodnoty, Spotřební daň, Daňové úniky, Přenesená daňová povinnost
Key words Value added tax, Consumer tax, Tax fraud, Reverse charge
1
„Prohlašuji, že jsem diplomovou práci na téma: Problematika výběru daní v oblasti DPH zpracoval sám. Veškeré prameny a zdroje informací, které jsem použil k sepsání této práce, byly citovány v poznámkách pod čarou a jsou uvedeny v seznamu použitých pramenů a literatury.“
………………………………. Michal Semerád 2
Poděkování Rád bych poděkoval JUDr. Daně Šramkové, Ph.D., MBA. za její ochotné vedení při tvorbě této diplomové práce a také mé pětiměsíční neteři Natálce, za její pravidelnou korekturu textu. 3
Obsah 1
Úvod, cíl a metodika práce................................................................................... 8
2
Daně v České republice ...................................................................................... 10 2.1
Pojmy a funkce daní .................................................................................... 10
2.2
Třídění daní ................................................................................................. 13
2.2.1
Přímé daně............................................................................................ 13
2.2.2
Nepřímé daně ....................................................................................... 14
2.3
2.3.1
Právní rámec harmonizační procesů v EU ........................................... 20
2.3.2
Pozitivní a negativní stránky harmonizace daní................................... 22
2.4
Judikatura .................................................................................................... 23
2.5
Daňové úniky .............................................................................................. 26
2.5.1
Daňové úniky v oblasti daně z přidané hodnoty .................................. 26
2.5.2
Daňové úniky v oblasti spotřebních daní ............................................. 31
2.6
3
4
Harmonizace daní ........................................................................................ 19
Přenesená daňová povinnost ....................................................................... 32
2.6.1
Zkušenosti s reverse charge v České republice .................................... 33
2.6.2
Výpočet DPH v režimu reverse charge ................................................ 33
2.6.3
Aplikace režimu přenesené daňové povinnosti u pohonných hmot ..... 34
Zdanění PHM ..................................................................................................... 37 3.1
Spotřební daň z minerálních olejů ............................................................... 37
3.2
Daň z přidané hodnoty ................................................................................ 40
3.3
Kauce pro distributory pohonných hmot ..................................................... 42
Navržení vlastních řešení ................................................................................... 44 4.1
Proměnlivá spotřební daň u pohonných hmot ............................................. 44
4.2
Zavedení režimu přenesené daňové povinnosti u pohonných hmot ............ 47
4.2.1
Mechanismus rychlé reakce ................................................................. 47
4.2.2
Pokus o zavedení reverse charge.......................................................... 48
4
4.2.3 4.3
Důvody pro zavedení režimu přenesené daňové povinnosti ................ 49
Komparace daňového zatížení u nás a našich sousedních států .................. 50
4.3.1
Zdanění PHM na Slovensku ................................................................ 51
4.3.2
Zdanění PHM v Rakousku ................................................................... 51
4.3.3
Zdanění PHM v Německu.................................................................... 52
4.3.4
Zdanění PHM v Polsku ........................................................................ 53
4.4
Dopady zvýšení spotřebních daní na příjem do státního rozpočtu .............. 53
5
Závěr .................................................................................................................. 55
6
Zdroje ................................................................................................................. 57 6.1
Tištěné publikace ......................................................................................... 57
6.2
Právní předpisy a judikáty ........................................................................... 58
6.3
Elektronické prameny.................................................................................. 59
5
Seznam použitých tabulek Tabulka č. 1: Inkaso daně z přidané hodnoty v letech 2009 – 2013
15
Tabulka č. 2: Vývoj sazeb daně z přidané hodnoty
16
Tabulka č. 3: Komparace kaskádového systému inkasa daně a DPH
20
Tabulka č. 4: Složení cen pohonných hmot
37
Tabulka č. 5: Sazby daně z minerálních olejů
38
Tabulka č. 6: Vývoj inkasa spotřební daně z pohonných hmot od roku 2009
39
Tabulka č. 7: Změny v cenách motorové nafty
44
Tabulka č. 8: Navrhovaná změna spotřební daně u motorové nafty
45
Tabulka č. 9: Změny v cenách automobilového benzínu
46
Tabulka č. 10: Navrhovaná změna spotřební daně u automobilového benzínu
46
Tabulka č. 11: Zdanění PHM v České republice
50
Tabulka č. 12: Zdanění PHM na Slovensku
51
Tabulka č. 13: Zdanění PHM v Rakousku
51
Tabulka č. 14: Zdanění PHM v Německu
52
Tabulka č. 15: Zdanění PHM v Polsku
53
Tabulka č. 16: Dovoz pohonných hmot v období 2007 – 2014
54
Seznam použitých grafů Graf č. 1: Sazby spotřebních daní na 1 000 litrů benzínu v eurech k 1. 1. 2014
39
Graf č. 2: Sazby spotřebních daní na 1 000 litrů benzínu v eurech k 1. 1. 2014
40
Graf č. 3: Celkové inkaso spotř. daně z minerálních olejů v letech 2007 – 2014 54
6
Seznam použitých obrázků Obrázek č. 1: Rozdělení přímých daní
13
Obrázek č. 2: Rozdělení nepřímých daní
14
Obrázek č. 3: Druhy plnění DPH
17
Obrázek č. 4: Systém regulace daní z přidané hodnoty
22
Obrázek č. 5: Schéma podvodu „Missing trader“
29
Obrázek č. 6: Zjednodušené schéma karuselových podvodů
30
Obrázek č. 7: Schéma daň. úniku při pořízení zboží z jiného členského státu
31
Obrázek č. 8: Výpočet daně z přidané hodnoty
34
Obrázek č. 9: Způsob prodeje pohonných hmot za využití reverse charge
35
Obrázek č.10. Příklad podvodů u spotřební daně z minerálních olejů změnou kódu nomenklatury
36
Obrázek č. 11: Struktura příjmu v roce 2014
41
7
1
Úvod, cíl a metodika práce
Pohonné hmoty jsou stále diskutovaným tématem. Neustále se o nich hovoří v souvislosti nepřiměřeně rostoucích cen na čerpacích stanicích. Ovšem stále diskutovanějším tématem jsou daňové úniky při prodeji pohonných hmot a možných řešeních této situace. Daňové úniky jsou obecně velice závažným tématem. Evropská komise1 odhaduje ztráty v celé Evropské unii u daňových úniků na 193 mld. EUR ročně. Česká republika bojuje s daňovými úniky u pohonných hmot poměrně dlouhou dobu. Lze vysledovat střídání v podvodech u daně z přidané hodnoty a spotřebními daněmi z minerálních olejů. Začátek 90. let byl zasažen podvody s dovozy pohonných hmot, které však byly deklarovány jako lehké topné oleje. Dodnes se lze jen domnívat, o kolik tyto podvody připravily státní rozpočet. Po vstupu České republiky do Evropské unie v roce 2004 se začaly podvody přesouvat do oblasti DPH. Největší snahu o potlačení podvodů lze sledovat po neúspěšné žádosti o mechanismus přenesené daňové povinnosti. V roce 2011 začalo docházet k novelám zákona o DPH, který definoval podmínky, za kterých by bylo možné přenést zodpovědnost za odvedenou daň na příjemce zdanitelného plnění. Cílem diplomové práce bude zhodnocení současného stavu na trhu s pohonnými hmotami, výběru daní a daňových úniků. Následně navrhnout systém opatření pro optimalizaci inkasa daně týkající se prodeje pohonných hmot. Práce bude zaměřena na oblast pohonných hmot v České republice, nicméně je nutné při naplňování cíle zohledňovat právní úpravu a judikaturu Evropského soudního dvora. Za účelem naplnění globálního cíle budu řešit také následující parciální cíle: • Rozbor současné právní úpravy dotýkající se pohonných hmot a plánovaných změn v roce 2015. • Snaha o ukázku nedostatků, které vedou k daňovým únikům, a to za pomoci konkrétních příkladů. • Navržení proměnlivé sazby spotřební daně na pohonné hmoty. • Zhodnotit aplikovatelnost navržených řešení.
European Commission, 2013: Fight against fraud: new study confirms billions lost in VAT Gap. [cit. 2013-10-13]. Dostupné z: http://europa.eu/rapid/press-release_IP-13-844_en.htm
1
8
Pro splnění stanovených cílů jsou v diplomové práci použity klasické metody umožňující poznání problému a jeho následného zhodnocení. Jedná se zejména o metodu abstrakce, metodu analýzy, metodu syntézy, metodu komparace a metodu modelování. Diplomová práce je zpracována z právních předpisů a dalších zdrojů ke dni 31. 12. 2014.
9
2
Daně v České republice
Samotnou daň můžeme definovat mnoha způsoby, nicméně se jedná o povinnou, nenávratnou a zákonem určenou platbu do veřejného rozpočtu. Jedná se o neúčelovou a neekvivalentní platbu, plátce daně tedy nemůže očekávat konkrétní využití jeho daní a současně za to nedostává odpovídající protihodnotu. Daň je pravidelně opakující se platba v předem stanovených časových intervalech (roční, čtvrtletní, měsíční), ale jsou také daně nepravidelné, např. u převodu nemovitosti. Daň je také definována jako transfer od soukromého sektoru k veřejnému.2
2.1 Pojmy a funkce daní Pravděpodobně jedním z prvních myslitelů, kteří se zabývali problematikou daní, byl již ve starověku Aristoteles a dále také ve středověku Tomáš Akvinský. Nicméně základní a ucelený ekonomický systém daní, který vysvětloval povahu a funkci daní byli především členové z anglické politické ekonomie, Adam Smith a David Ricardo. Konkrétně Adam Smith, který je spíše spojován s jeho „neviditelnou rukou trhu“, ve své knize „Pojednání o podstatě a původu bohatství národů“ vyjadřuje čtyři daňové zásady, kterou uznávány dodnes: • Zásada spravedlnosti; • Zásada určitosti; • Zásada pohodlnosti placení; • Zásada úspornosti (efektivnosti).3 V rámci vývoje české daňové soustavy jsme se mohli setkat se dvěma základními milníky. První nastal po rozdělení na Českou a Slovenskou republiku v roce 1993. Jednalo se tehdy o velký posun k moderním daňovým systémům. Dalším významným milníkem byl vstup České republiky do Evropské unie, kdy jsme se museli přiblížit v rámci harmonizaci daní k ostatním evropským státům. To rapidně ovlivnilo podnikatelské České republiky a další oblasti fungování státu.4
2
KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie a politika. 5., aktualiz. vyd. Praha: Wolters Kluwer Česká republika, 2010, 275 s. ISBN 978-80-7357-574-8. 3 SAMUELSON, Paul Anthony a William D NORDHAUS. Ekonomie. 1. vyd. Překlad Michal Mejstřík, Milan Sojka, Antonín Kotulan. Praha: Svoboda, 1991, xl, 1011 s. ISBN 8020501924. 4 KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie a politika. 5., aktualiz. vyd. Praha: Wolters Kluwer Česká republika, 2010, 275 s. ISBN 978-80-7357-574-8.
10
Funkce daní je propojena s funkcemi veřejných financí. Z pohledu daní, jednoznačně nejvýznamnější funkcí je funkce fiskální. Jedná se totiž o největší příjem do státního rozpočtu a dalších decentralizovaných rozpočtů. Daněmi je tedy prakticky financován veškerý chod státu. Další funkcí, nikoliv však nevýznamnou, je funkce alokační. Ta je založena na umisťování finančních prostředků tam, kde efektivnost tržních sil selhává a právě funkce alokační má pomoci vyrovnávat rozdíly mezi jednotlivými trhy.5 Funkce redistribuční je zjednodušeně vyrovnávání sociálních rozdílů ve společnosti. Prostřednictvím různých daní je odebírána část důchodů jejich vlastníkům a následně za pomoci sociálních dávek a různých transferů dochází k vyrovnávání rozdílů v důchodech ve společnosti. Kdyby k tomuto procesu nedocházelo, tak dochází k rapidním příjmovým rozdílům ve společnosti a životní úroveň v daném státu by neustále klesala. Je jasné, že právě přerozdělování financí, či způsob, jakým jsou peníze redistribuovány ve společnosti, je neustálým tématem politických diskuzí a populistických prohlášení. Poslední zmiňovanou funkcí je stabilizační funkce. Daně totiž pomáhají ke stabilizaci ekonomického cyklu. V momentě, kdy ekonomika státu roste, rostou současně i důchody, resp. daně jsou vyšší. Naopak v případě recese, důchody jsou nízké a vybírané daně jsou také nižší, nicméně ekonomiku podporují v tomto období právě vybraně daně, které poplatníci zaplatili do státní pokladny v období růstu.6 Pro lepší pochopení následujícího textu je vhodné definovat i základní pojmy spojené s výběrem daní. Daňový subjekt – jedná se o fyzickou nebo právnickou osobu, která je podle zákona povinna platit či odvádět daň. Může se jednat o poplatníky, nebo plátce daně.7 Poplatník – jedná se o osobu, jehož příjmy, majetek a úkony jsou přímo podrobeny dani.8
5
VANČUROVÁ, Alena a Lenka LÁCHOVÁ. Daňový systém ČR 2006, aneb, Učebnice daňového práva. 8., aktualiz. vyd. Praha: VOX, 2006, 324 s. ISBN 80-86324-60-5. 6 PUCHINGER, Z. Úvodní kapitoly k daňové teorii – Daňová soustava ČR. 1.vyd. Olomouc: [online] 2006. [cit 15. 1. 2014] Dostupné z:
7 VANČUROVÁ, Alena a Lenka LÁCHOVÁ. Daňový systém ČR 2012. 11. aktualiz. vyd. V Praze: Vox, 2012, 368 s. ISBN 9788087480052.
11
Plátce daně – je osobou, která svým jménem odvádí správci daně vyměřenou daň. Ta může být vybraná od poplatníka daně, nebo poplatníkovi sražena (např. ze mzdy). Osvobození od daně je určitá část předmětu daně, za kterou se daň neodvádí finančnímu úřadu. Pochopitelně není možné k této části uplatňovat nákladové, či ztrátové položky, které jsou s ní spojeny. Základ daně je předmět daně vyjádřený v měrných jednotkách (buď ve fyzických jednotkách, nebo v hodnotovém vyjádření) upravený podle zákonných pravidel. Zdaňovací období je zákonem stanovená doba, za kterou se v pravidelných intervalech podává finančnímu úřadu daňové přiznání, a platíme daň. 9 Sazba daně je algoritmus, díky němuž se provádí výpočet ze základu daně výsledná daň. Daňová povinnost může mít podobu vlastní daňové povinnosti, která vyjadřuje částku, kterou musí plátce daně zaplatit, nebo podobu nadměrného odpočtu, kdy odpočet daně převyšuje základ daně za zdaňovací období. Daňová povinnost vzniká okamžikem, kdy nastaly skutečnosti, které jsou podle zákona předmětem daně, nebo skutečnosti tuto povinnost zakládající.10 Daňové přiznání je stanoveným formulářem vyjádřený akt fyzické či právnické osoby vůči státu, ve které osoba přiznává předmět daně podléhající dani vyměřené státem a kde vyčíslí daň a případně ji porovná se zaplacenými zálohami daně. Správce daně je správní orgán nebo jiný státní orgán v rozsahu, v jakém mu je zákonem nebo na základě zákona svěřena působnost v oblasti správy daní. Správce daně vykonává opatření potřebná ke zjištění, stanovení a splnění daňových povinností, mezi které patří především vyhledávat daňové subjekty, daně vyměřit, vybrat, vyúčtovat, vymáhat nebo kontrolovat jejich splnění ve stanovené lhůtě a hodnotě.11
8
ČR. Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ÚZ č. 770, Sagit, 2010, § 17a, s. 31 ISBN 978–80– 7208–786–0 9 KONEČNÁ, Jana. Zdaňovací období plátce DPH. JAKPONIKAT.CZ. [online]. 2013, 24.9.2013 [cit. 2015-01-20]. Dostupné z: http://jakpodnikat.cz/zdanovaci-obdobi-pro-priznani-dph.php 10
ČR. Zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád: komentář. § 3. 1. vyd. Praha: C.H.Beck, 2010, xii, 512 s. Beckova edice komentované zákony. ISBN 978-807-4003-318. 11 tamtéž, § 10.
12
2.2 Třídění daní V rámci hodnocení daní, jejich významu, jejich přehlednosti a dopady na jednotlivé plátce daně je zapotřebí, aby daně byly roztříděny do několika základních kategorií. Daně můžeme třídit na základě mnoha stanovených kritérií. Základní členění je dle způsobu placení daně. Takto můžeme dělit daně na přímé a nepřímé. 2.2.1 Přímé daně Přímé daně jsou daněmi adresnými, tedy vztahují se na konkrétní osobu a jeho důchod, či jeho majetek. Přímé daně jsou počítány z předmětu daně (důchod, majetek) a vzhledem k tomu, že poplatník daně většinou bývá i plátcem daně, tak jí í sám odvádí do státního rozpočtu. Výjimkou bývá placení daní zaměstnavatelem za své zaměstnance. Přímé daně se člení dále na důchodové a majetkové daně.12 Přehledné členění je zobrazeno na následujícím obrázku.
Obrázek č. 1: Rozdělení přímých daní13 12
JÁNOŠÍKOVÁ, Petra, Petr MRKÝVKA a Ivan TOMAŽIČ. Finanční a daňové právo. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2009, 525 s. ISBN 978-80-7380-155-7. 13 Zpracováno na základě právních předpisů
13
2.2.2 Nepřímé daně Nepřímé daně jsou daněmi neadresnými. Jedná se o daně, u nichž je objektem spotřeba a je přenášena na jiný subjekt. Daň tedy neodvádí subjekt z vlastního důchodu, ale vše dopadá na konečného spotřebitele, a to nastaveným mechanismem, kde je daň zohledněna vždy v ceně prodávaného produktu, či služeb. Poplatníkem je tedy u nepřímých daní konečný spotřebitel, ovšem plátcem daně jsou všechny subjekty, které se účastnily prodejního řetězce, tedy výrobce, velkoobchod, maloobchod, popřípadě další subjekty v rámci distribučního procesu. Nepřímé daně se dále člení na univerzální (daň z přidané hodnoty) a selektivní daně (spotřební daně, energetické daně).
Obrázek č. 2: Rozdělení nepřímých daní 14
14
Zpracováno na základě právních předpisů
14
2.2.2.1 Daň z přidané hodnoty Daň z přidané hodnoty je všeobecnou daní, které podléhá zboží, poskytované služby, převod majetku, export a import zboží. Jedná se o druhou nejvýznamnější položkou příjmů plynoucí do státního rozpočtu. Současně se jedná o relativně pravidelnou platbu, protože plátci této daně jsou povinni podávat daňové přiznání k místně příslušnému finančnímu úřadu v měsíčních, resp. čtvrtletních intervalech a následně výslednou daň odvádět. Na následující tabulce je patrné, že výše inkasované daně má rostoucí trend. Tabulka č. 1: Inkaso daně z přidané hodnoty v letech 2009 - 201315 Rok
Inkaso DPH (v mil. Kč)
2009
253 612
2010
269 547
2011
275 394
2012
278 231
2013
308 462
Vývoj sazby DPH si prošel řadou změn od vzniku samostatné České republiky. Za uplynulých 22 let docházelo ke změnám ve výši základní sazby, ale také u snížené sazby. V roce 2013 mělo dojít ke sjednocení obou sazeb na 17,5%, nicméně tento krok byl nakonec Parlamentem zamítnut. Dle mého názoru by to nebyl krok správným směrem, aby se základní potraviny a další každodenní potřeby zdražovaly na úkor PHM, alkoholu, atd. Od roku 2015 nabyla účinnosti novela zákona, která zavádí dvojí sníženou sazbu. První je ve výši 15% a druhá ve výši 10%. Historický vývoj sazeb je znázorněný v následující tabulce.
15
FINANČNÍ SPRÁVA. Vývoj inkasa vybraných daní v ČR v letech 1993-2014. [online]. 2015 [cit. 2015-01-02]. Dostupné z: http://www.financnisprava.cz/assets/cs/prilohy/d-udaje-z-vyberudani/Inkasa_dani_1993-2014.xls
15
Tabulka č. 2: Vývoj sazeb daně z přidané hodnoty16 Období
Základní sazba
Snížená sazba
1993 - 1994
23 %
5%
1994 – 30. 4. 2004
22 %
5%
1. 5. 2004 - 2007
19 %
5%
2008 - 2009
19 %
9%
2010 - 2011
20 %
10 %
2012
20 %
14 %
2013 - 2014
21 %
15 %
2015
21 %
První 15 % Druhá 10 %
Předmětem daně z přidané hodnoty je dle zákona o DPH dodání zboží, převod nemovitosti, přechod nemovitosti v dražbě, poskytnutí služby za úplatu při výkonu ekonomické činnosti, a to s místem plnění v České republice. Dále také nákup zboží z jiného členského státu EU, nebo pořízení nového dopravního prostředku od osoby nepovinné k dani. A také dovoz zboží s místem plnění v České republice.17
16
SEIDLER, Michal. Vývoj sazeb DPH v ČR. BERNĚ.CZ. [online]. [cit. 2015-04-07]. Dostupné z: http://www.berne.cz/danova-teorie/vyvoj-sazeb-dph-v-cr/ 17 BENDA, Václav. Zákon o DPH s komentářem. 2.aktualiz. a dopl. vyd. Praha: Ivana Hexnerová – Bova Polygon, 2006, 390 s. ISBN 80-727-3135-1.
16
Obrázek č. 3: Druhy plnění DPH18
Vymezení základních pojmů dle zákona o dani z přidané hodnoty Předmětem daně je následující výčet:19 • dodání zboží nebo převod nemovitosti, přechod nemovitosti v dražbě za úplatu osobou povinnou k dani při výkonu své ekonomické činnosti, s místem plnění v České republice, • poskytnutí služby za úplatu osobou povinnou k dani při výkonu své ekonomické činnosti, s místem plnění v České republice, • pořízení zboží z jiného členského státu Evropské unie za úplatu, uskutečněné v tuzemsku osobou povinnou k dani v rámci uskutečňování ekonomické činnosti nebo právnickou osobou, která nebyla založena nebo zřízena za účelem podnikání, a pořízení nového dopravního prostředku z jiného členského státu za úplatu osobou, která není osobou povinnou k dani, • dovoz zboží s místem plnění v tuzemsku, jedná se o dovoz ze třetí země, tedy ze země mimo Evropskou unii.
18
DUŠEK, Jiří. DPH ...: zákon s přehledy : [právní stav k ...]. 3. aktualiz. vyd. Praha: Grada, 2010, sv. Účetnictví a daně. ISBN 978-80-247-4080-5. 19
BENDA, Václav. Zákon o DPH s komentářem. § 2. 2.aktualiz. a dopl. vyd. Praha: Ivana Hexnerová – Bova Polygon, 2006, 390 s. ISBN 80-727-3135-1.
17
Uskutečnění plnění může být buď zdanitelné plnění, na které může být uvalena základní, nebo snížená sazba. Druhou variantou jsou osvobozená plnění, kdy se neodvádí daň na výstupu. Ty mohou být s nárokem na odpočet na vstupu, případně bez nároku na odpočet. Místo plnění je stěžejní určení, dle jaké právní úpravy se bude předmět daně řídit. Pokud se totiž nejedná o místo plnění v České republice, potom se nejedná o českou daň z přidané hodnoty. Platí zde základní princip, že kde je stanoveno místo plnění, tam se odvádí daň. 2.2.2.2 Spotřební daně Spotřební daň patří mezí nepřímé daně a jsou státem zaváděny za účelem regulace ceny vybraných produktů na trhu. Cílem může být zvýšení příjmu do státního rozpočtu, nebo omezení množství prodávaného na trhu, z důvodu negativního důsledku na občany, společnost, nebo přírodu. Spotřební daně je selektivními daněmi, tedy dopadá pouze na vybrané produkty, a to konkrétně uhlovodíkové paliva maziva, lihoviny, víno, pivo, cigarety a tabákové výrobky. Spotřební daně jsou striktně stanoveny a žádný subjekt není při jejich spotřebě zvýhodňován, jako je tomu například u daní z příjmu. Spotřební daně jsou přenášeny na konečné spotřebitele a jsou zohledněny ve finální ceně.20 Hlavní právní úpravu nalezneme v zákoně č. 353/2003 Sb., o spotřebních daní. Pro lepší pochopení následujícího textu si ujasněme pár základních pojmů. Jak již bylo zmíněno výše, předmětem spotřební daně jsou vybrané produkty na daňovém území EU, resp. do tohoto daňového území dovezené, dle následujícího výčtu: 1. daň z minerálních olejů, upraveno v §44, 2. daň z lihu, upraveno v § 66, 3. daň z piva, upraveno v § 80, 4. daň z vína a meziproduktů, upraveno v § 92, 5. daň z tabákových výrobků, upraveno v § 100c.
20
ŠIROKÝ, Jan. Daně v Evropské unii: daňové systémy členských států EU včetně Bulharska a Rumunska, legislativní základy daňové harmonizace v EU včetně Směrnice Rady 2006/112/EC. 2. aktualiz. vyd. Praha: Linde, 2007, 255 s. Praktické ekonomické příručky. ISBN 978-80-7201-649-5.
18
Správa daně je vykonávána celními úřady a celním ředitelstvím, které je stanoven dle sídla plátce daně. Daňová povinnost vzniká výrobou vybraných produktů na daňovém území EU, případně dovozem do tohoto daňového území.21 Výpočet daně je stanoven dle daňové sazby, která je pro každý výrobek podléhající spotřební dani stanovený v zákoně. Zdaňovacím obdobím pro uvedené výrobky je kalendářní měsíc až na výrobky, které jsou na daňové území dovážené.22
2.3 Harmonizace daní Jedním ze základních předpokladů jednotného vnitřního trhu je propojení daňových systému všech členských států. Harmonizací daní se tedy zabývají zákonodárci již od samotného počátku evropské integrace. Odlišné systémy zdanění a odlišné daňové sazby patří mezí významné překážky mezinárodního obchodu. V rámci Evropy jsme se mohli setkat se dvěma typy využívaných daňových systémů, a proto musela Evropská unie, resp. Evropská komise rozhodnout, který z nich bude efektivnější po její aplikace do evropské legislativy. Francie totiž využívala daň z přidané hodnoty, která se uplatňovala na daň z přidané produkce. Daň z přidané hodnoty využívala pouze Francie. Ostatní státy se přikláněly k jejich systému, a to k dani z obratu, která je uvalovaná na hrubou hodnotu produkce, tzn., že počet produkčních stupňů má vliv na výši celkové předepsané daně.23 Dále každá země využívala selektivní daně, především spotřební daně uplatňované na vybrané zboží, případně také akcízy.
21
ČR. Zákon č. 353/2003 Sb. O spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů. § 8 In: CODEXIS [právní informační systém]. Atlas Consulting [cit. 19. 2. 2015]. 22 tamtéž, § 17 23 NERUDOVÁ, Danuše. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie. 2., aktualiz. vyd. Praha: ASPI, 2008, 257 s. ISBN 978-80-7357-386-7.
19
Tabulka č. 3: Komparace kaskádového systému inkasa daně a DPH24 Cena před zdaněním
Daň 21%
Odvedená daň z obratu
Těžba materiálu
100 Kč
21 Kč
21 Kč
Zpracování materiálu
200 Kč
42 Kč
42 Kč
42-21=21 Kč
21 Kč
Výrobce produktu
300 Kč
63 Kč
63 Kč
63-42=21 Kč
21 Kč
velkoobchod
400 Kč
84 Kč
84 Kč
84-63=21 Kč
21 Kč
Maloobchod
500 Kč
105 Kč
105 Kč
105-84=21 Kč
21 Kč
Výpočet DPH
Odvedené DPH 21 Kč
Jak je možné vidět na předchozí tabulce, daň z přidané hodnoty zamezuje několikanásobnému zdanění, ale daní se vždy pouze částka z navýšení ceny. Proto je DPH vhodnější variantou pro mezinárodní obchod. 2.3.1 Právní rámec harmonizační procesů v EU Jako první legislativní dokument, zmiňující proces budoucí spolupráce i v daňové oblasti všech členských států EU můžeme považovat Smlouvu o založení Evropského hospodářského společenství, konkrétně články 95 až 102. Jednalo se o zákaz uvalování odlišných daní na dovoz zboží z členských států, dále zákaz vyšší refundace daně, než byla hodnota, která byla vybrána při vývozu zboží do členských zemí. Také bylo Radě ministrů nařízeno, aby ve spolupráci s Evropskou komisí a Evropského parlamentu došlo k harmonizaci nepřímých daní, za účelem efektivního chodu jednotného trhu.25 Všechny státy, které ratifikovaly výše zmíněnou smlouvu, měly odlišně nastavený daňový systém, především v oblasti nepřímých daní. Daň z přidané hodnoty, jak jí známe v dnešní podobě, byla uplatňována pouze ve Francii. Dalších pět zakládajících zemí využívalo kaskádovitý systém daně z obratu. U tohoto systému se kumuluje daň na každé úrovni, nicméně výrobce uvede daň na výstupu, nemůže si ale odečíst daň na vstupu. V roce 1967 však bylo schváleno První směrnicí č.67/227/EEC, že od roku 1970 bude plošně zavedena daň z přidané hodnoty ve všech členských státech, 24
NERUDOVÁ, Danuše. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie. 2., aktualiz. vyd. Praha: ASPI, 2008, 257 s. ISBN 978-80-7478-626-6. 25 Evropské společenství. Smlouva o založení Evropského společenství. In: Řím, 1957. Dostupné z: http://www.euroskop.cz/gallery/2/756-smlouva_o_es_nice.pdf
20
ovšem tento termín byl nakonec posunut až na začátek roku 1993. U nově přistupujících členských státu bylo povolené přechodné období, kdy měly státy DPH na svém území zavést.26 Druhá směrnice č. 67/228/EEC popisovala, co je předmětem daně z přidané hodnoty a stanovila důležité pojmy. Díky této směrnici bylo DPH uplatňováno jednotně na úplatné zboží a poskytování služeb na území daného státu osobou podléhající dani a na dovezené zboží do daného státu. Členské státy byly také touto směrnicí oprávněny k přijímání vlastní legislativy proti daňovým únikům. V roce 1977 se Evropské společenství usneslo na Šesté směrnici č. 77/388/EEC, která definovala jednotný daňový základ pro výpočet DPH. Dále bylo zrušeno zdanění dovozů a také bylo zavedeno financování ES z vlastních zdrojů včetně odvodu výnosů plynoucí z DPH. Další velice důležitou směrnicí byla vedena pod číslem 91/680/EEC, která také ovlivňovala harmonizaci daně z přidané hodnoty v rámci ES, a to tím, že rušila hranice mezi členskými státy ES. Dále také Směrnice č.92/77/EEC a ta definovala plošně minimální sazby DPH v Evropském společenství. Bylo však zapotřebí zjednodušit proces vzájemné pomoci mezi orgány členských států, dále vyřešit vrácení daně subjektům mimo Evropské společenství, zrušit daňové hranice v rámci jednotného trhu a stanovit minimální sazby DPH. Z důvodu lepší orientace v právní úpravě byla Šestá směrnice nahrazená novou směrnicí č. 2006/112/ES. Všechny členské státy musí mít jednotnou implementaci evropské právní úpravy. Pokud dojde při aplikaci práva k určitým nejednoznačnostem, je daný případ řešen u Evropského soudního dvora. I když neexistuje přímá vazba judikatury ESD pro budoucí rozhodování, ve většině případů se vychází ze starších judikátů řešící obdobnou problematiku. Judikatura ESD je tak podstatným regulátorem národních zákonů.27
26
Rada evropského hospodářského společenství. První směrnice Rady: o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu. In: 67/227/EHS. Brusel, 11. 4. 1967. Dostupné z: ec.europa.eu/enlargement/ccvista/cz/31967l0227-cz.doc 27 ŠIROKÝ, Jan. Daně v Evropské unii: daňové systémy členských států EU včetně Bulharska a Rumunska, legislativní základy daňové harmonizace v EU včetně Směrnice Rady 2006/112/EC. 2. aktualiz. vyd. Praha: Linde, 2007, 255 s. Praktické ekonomické příručky. ISBN 9788072016495.
21
Podrobné schéma jednotlivých směrnic můžeme vidět na následujícím obrázku. Obrázek č. 4: Systém regulace daní z přidané hodnoty28
2.3.2 Pozitivní a negativní stránky harmonizace daní Mezi pozitivní stránky patří jednoznačně podpora vzniku společného trhu, který má mít podobné vlastnosti, jako trhy národní. V rámci Evropského společenství, potažmo Evropské unie panuje snaha o eliminaci všech faktorů, které by mohli ohrožovat podmínky hospodářské soutěže na úrovni národní, ale i na území společenství. DPH představuje stejné daňové zatížení v každém státě, bez ohledu na délku výrobního a distribučního procesu. Současně se jedná o jednoduchý a neutrální proces, pokud je DPH vybírána na všech úrovních výroby a distribuce statků a služeb. Vzhledem ke zrušení daňových hranic na území členských států, je nutná informační povinnost k dani z přidané hodnoty, protože zboží nepodléhá celní kontrole a obchodníci musí mít možnost zjistit, zda jejich obchodní partneři jsou registrovaní plátci DPH a dle toho vystavovat daňové doklady a odvádět daně. Z toho důvodu jednodušší kontroly byly zavedeny následující instituty. Prvním z nich je daňové identifikační číslo, které slouží, jako daňový identifikátor každého
28
ŠIROKÝ, Jan. Daně v Evropské unii: daňové systémy členských států EU včetně Bulharska a Rumunska, legislativní základy daňové harmonizace v EU včetně Směrnice Rady 2006/112/EC. 2. aktualiz. vyd. Praha: Linde, 2007, 255 s. Praktické ekonomické příručky. ISBN 9788072016495.
22
registrovaného subjektu. Tyto identifikátory je možné ověřit v každém státě za pomoci datového systému VIES. A jedním z dalších kontrolních systémů je Intrastat. Jedná se o celní systém sloužící k pravidelným hlášením, ke stanovení pohybu zboží, příjmu a odvodu intrakomunitárních plnění. Tyto hlášení provádí obě obchodní strany nezávisle na sobě, a to stejným způsobem ve všech zemích. Rozhodující je časový okamžik dodání zboží, nikoliv datum vystavení faktury. Intrastat se zabývá pouze zbožím, služby se tímto způsobem nehlásí.29 Mezi negativní stránky patří především hrozba daňových úniků. Vyhýbání daňové povinnosti je bohužel běžnou praxí snad ve všech oblastech obchodní činnosti. Bohužel jsou různé způsoby, jako jsou například Karuselové obchody, kdy se zboží přeprodává mezi několika společnostmi a poslední v řetězci neodvede daně. To má negativní dopad jak na samotný trh s daným zbožím, tak především na národní rozpočty dotčených států.
2.4 Judikatura V této kapitole bych rád zmínil vybrané významné rozhodnutí soudů, které se týkají problematiky zdaněním pohonných hmot, případně zdaněním zboží a služeb při obchodování mezi subjekty z odlišných členských zemí. Soudní dvůr Evropské unie vznikl v roce 1952 první zakládající smlouvou Evropského společenství, a to Smlouvou o ESUO. Evropský soudní dvůr je nejvyšším orgánem, který dohlíží nad dodržováním právní úpravy v rámci Evropské unie. Jeho funkce je nezastupitelná pří výkladu práva EU. Soudní dvůr EU má odpovědnost za jednotný výklad a aplikace práva EU a současně je kontrolním organem oprávněnosti rozhodování rady a Evropské komise. Evropský soudní dvůr sídlí v Lucemburku a je zastoupen jedním soudcem z každého členského státu a osmi generálními advokáty30. K soudnímu dvoru se mohou obrátit členské státy, fyzické i právnické osoby, kvůli jednání, či rozhodnutí v rámci unijního práva.31
29
ŠIROKÝ, Jan. Daně v Evropské unii: daňové systémy členských států EU včetně Bulharska a Rumunska, legislativní základy daňové harmonizace v EU včetně Směrnice Rady 2006/112/EC. 2. aktualiz. vyd. Praha: Linde, 2007, 255 s. Praktické ekonomické příručky. ISBN 9788072016495. 30 Generální advokáti jsou nápomocní soudu. Poskytují odborné a nestranné stanovisko k projednávaným případům. Nezastupují členské státy, politické strany, či jednotlivce, ale pouze právo a spravedlnost. 31 BLAHUŠIAK, Igor. Evropský soudní dvůr. EUROSKOP.CZ. [online]. [cit. 2015-01-05]. Dostupné z: www.euroskop.cz/101/sekce/evropsky-soudni-dvur/
23
Jedním z judikátů, který řešil Evropský soudní dvůr, se týkal problematiky plnění uskutečňovaných plnění v rámci karuselového podvodu a nevědomost zainteresovaných subjektů. Jednalo se o případ spojených věcí C-354/03, C-355/03 a C-484/03, ve kterých figurovaly společnosti Optigen Ltd, Fulcrum Electronics Ltd a Bond House Systems Ltd, které se ohradily proti zamítnutí uhrazení nadměrného odpočtu v případech při obchodu s mikroprocesory, které směřovaly do jiného členského státu. Problémem však bylo, že v rámci řetězového prodeje se vyskytl tzv. Missing trader, který neodvedl daň, resp. subjekt, který neoprávněně využíval daňové identifikační číslo, což zapadá do definice karuselového obchodu. Zkoumanou otázkou byla, zda je možně zamezení vyplacení nadměrného odpočtu plynoucího z daného obchodu, či nikoliv. Konečné rozhodnutí Evropského soudního dvoru znamenalo ochránění subjektů, kteří jednali v dobré víře při uplatnění nároku na odpočet. Ve shrnutí rozsudku je definováno: „Nárok osoby povinné k dani, která uskutečnila plnění, na odpočet daně z přidané hodnoty odvedené na vstupu není dotčen okolností, že v řetězci dodávek, v němž byla tato plnění uskutečněna, je jiné plnění, které předchází, nebo následuje po plnění uskutečněném touto osobou povinnou k dani, zasaženo podvodem s daní z přidané hodnoty, aniž by to sama posledně uvedená věděla nebo mohla vědět.“32 Ústavní soud České republiky je soudním orgánem ochrany ústavnosti.33 Ústavní soud ČR sídlí v Brně a je tvořen patnácti soudci, kteří jsou jmenováni prezidentem republiky na období deseti let. Ústavní soud nepatří do soustavy obecných soudů a jejím primárním úkolem je ochrana ústavnosti, základní práva a svobody plynoucí z ústavních zákonů. Dále ústavní soud rozhoduje o ústavních stížnostech fyzických a právnických osob, proti pravomocnému rozhodnutí a dalšímu negativnímu zásahu výkonné moci do základních práv a svobod.34
32
EVROPSKÝ SOUDNÍ DVŮR. Rozsudek soudního dvora (třetího senátu): Ve spojených věcech C354/03, C-355/03 a C-484/03. [online]. 12. 1. 2006, s. 25 [cit. 2015-04-07]. Dostupné z: http://curia.europa.eu/juris/showPdf.jsf;jsessionid=9ea7d0f130ded04ed2213cba451f856a868e0ecc58e a.e34KaxiLc3eQc40LaxqMbN4Obx8Qe0?text=&docid=57306&pageIndex=0&doclang=CS&mode=l st&dir=&occ=first&part=1&cid=200036 33
Ústavní zákon č. 1/1993 Sb., Ústava České republiky, ve znění pozdějších předpisů. Čl. 83. In: CODEXIS [právní informační systém]. Atlas Consulting [cit. 29. 1. 2015].
34
ÚSTAVNÍ SOUD. Postavení a pravomoci Ústavního soudu. [online]. [cit. 2015-03-07]. Dostupné z: www.usoud.cz/postaveni-a-pravomoci/
24
Jedním z nejvýznamnějších rozhodnutí Ústavního soudu, které se vztahuje k pohonným hmotám, je bez pochyby nález sp. zn. Pl. ÚS 44/13. V němž se rozhodovalo o zrušení povinné kauce pro distributory pohonných hmot ve výši 20 miliónů korun, a to od 30. 6. 2015. Jednalo se o návrh zaslaný osmnácti senátory, kteří navrhovali odstranění z §6i zákona o pohonných hmotách číslovku 20 000 000, která definuje povinnou kauci, resp. bankovní záruku pro distributory pohonných hmot. Ve svém návrhu uváděli, že stanovená výše kauce je diskriminační pro menší distributory a že současně odporuje svobodnému podnikání, protože výše kauce, resp. Bankovní záruky je v této podobě pro většinu distributorů likvidační. Ústavní soud ve svém nálezu uvedl následující odůvodnění: „Část ustanovení § 6i odst. 1 zákona o pohonných hmotách, a to odstavec a) složením částky ve výši 20 000 000 Kč na zvláštní účet celního úřadu s tím, že kauce v této výši musí být na tomto účtu po celou dobu registrace distributora pohonných hmot, nebo b) bankovní zárukou, kterou přijal celní úřad, k zajištění nedoplatků v celkové výši do 20 000 000 Kč, které jsou evidovány u orgánů Celní správy České republiky nebo u jiných správců daně k devadesátému dni ode dne zrušení nebo zániku registrace distributora pohonných hmot a ustanovení § 6i odst. 2 tohoto zákona se ruší uplynutím dne 30. června 2015. Ve zbytku se návrh odmítá.“35 Do 30. 6. 2015 tedy stále platí původní ustanovení zákona, nicméně zákonodárci musí odsouhlasit novou výši kauce, případně jiný způsob řešení dané situace právě do 30. 6. 2015. Nejvyšší správní soud je vrcholným soudním orgánem v oblasti správního soudnictví. Jeho sídlo je stejně jako u Ústavního soudu v Brně. Nejvyšší správní soud dohlíží nad zákonností a jednotným rozhodováním krajských soudů a správních orgánů. Řeší kasační stížnosti fyzických a právnických osob proti rozhodnutím těchto institucí, kterými se domáhají zrušení napadených rozhodnutí.36 Ve spojení s popisovanou problematikou jsem vybral judikát Nejvyššího správního soudu 9 Afs 67/2007, ve kterém řešil problematiku zpochybnění osoby poskytovatele zdanitelného plnění, vystavování fiktivních daňových dokladů. Na
35
Nález Ústavního soudu ze dne 13. 5. 2014, sp. zn. Pl. ÚS 44/13. NALUS [online]. Ústavní soud, © 2006 [cit. 25. 2. 2015]. Dostupné z: http://www.usoud.cz/fileadmin/user_upload/Tiskova_mluvci/Publikovane_nalezy/Pl._US_44_13_vcet ne_odlisneho_stanoviska.pdf 36
NEJVYŠŠÍ SPRÁVNÍ SOUD. Obecné informace. [online]. [cit. 2015-03-07]. Dostupné z: http://www.nssoud.cz/Obecne-informace/art/557?menu=173
25
základě uvedených faktů Nejvyšší správní soud uvedl, že by podnikající subjekty měly věnovat větší pozornost ověřování svých obchodních partnerů, čímž by se zamezilo případným problémům v případě odhalení daňového podvodu. V případě prokázání skutečnosti, že dotčený subjekt mohl, či měl vědět o podvodných praktikách, nese také náklady podvodu. Ke kontrole svých obchodních partnerů je možné využívat vzdálený přístup o obchodního, resp. živnostenského rejstříku, registru plátců DPH, či registru distributorů pohonných hmot. Pokud i přes splnění podmínky prověřování obchodních partnerů se podnikatelský subjekt stane nevědomě zainteresovanou osobou podvodu, nemělo by dojít k zamezení nároku na odpočet daně.37
2.5 Daňové úniky Kvůli rozvoji legislativy a daňové harmonizaci dochází také daňovým únikům, které jsou definovány jako nezákonné způsoby vedoucí ke snižování vlastní daňové povinnosti. Pochopitelně většina podnikatelských subjektu snižuje v rámci daňové optimalizace svou daňovou povinnost, což je v rámci současně platné legislativy v pořádku. Současně je nutné rozlišovat mezi úmyslným a neúmyslným chováním vedoucím ke zkrácení daňové povinnosti. Neúmyslné chování může být způsobeno například komplikovaností daňových systému, případně neúmyslnou účetní chybou.38 Česká republika se dlouhodobě snaží bojovat s daňovými úniky, které přijde český stát kvůli podvodníkům na trhu s pohonnými hmotami. Česká republika se snaží proti daňovým únikům zavádět stále nová opatření, nicméně si myslím, že podvodníci jsou vždy o krok napřed a intervencemi, které zasahují i poctivé prodejce, akorát ničí trh a vede to k vytvoření nedokonale konkurenčnímu prostředí, protože tyto zásahy státu likvidují malé a střední podniky. 2.5.1 Daňové úniky v oblasti daně z přidané hodnoty Princip těchto podvodů probíhá podle podobných schémat. V průběhu jsou využita osvobození, která vznikají při intrakomunitárních obchodech. Jestliže je předmět 37
Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 1. 2008, č.j. 9 Afs 673/2007 – 147. Nejvyšší správní soud [online]. Nejvyšší správní soud, © 2003 - 2010 [cit. 25. 4. 2013]. Dostupné z: http://www.nssoud.cz/files/SOUDNI_VYKON/2007/0067_9Afs_0700147A_prevedeno.pdf
38
ŠIROKÝ, Jan. Daňové teorie: s praktickou aplikací. 1. vyd. Praha: C.H. Beck, 2003, xv, 249 s. Beckovy ekonomické učebnice. ISBN 8071794139.
26
plnění dodán do jiného členského státu, ve státu, odkud je zboží dodáno, má plátce daně plnění osvobozené s nárokem na odpočet. Naopak plátce přijímající předmět plnění má za povinnost přiznat a odvést daň. Protože si však nárokuje nárok na odpočet daně na vstupu, je jeho daňová povinnost 0. Pokud však dále poskytuje zdanitelná plnění, má za povinnost odvést daň na výstupu, protože tento obchod podléhá dani z přidané hodnoty.39 Stanovíme-li hypotézu, že bude plátce využito, či spíše zneužito pro podvod, potom tento ukončí své podnikání v insolvenci. Před platbou daně zaplatí nějakou pokutu offsherové společnosti40 a na platbu daně mu už nezbývají finanční prostředky. Toto je příklad tzv. karuselového podvodu. Výsledkem je nekontaktní společnost, tzn. bez vlastního majetku, bez finančních prostředků a s jednateli, zneužitými pro tento typ podvodu. Těmito osobami mohou být bezdomovci, osoby z léčeben pro dlouhodobě nemocné apod. 41 Je nutné upozornit, že nárůst těchto tzv. Missing Traders, trápí všechny členské státy. Každá z nich přitom v malém či velkém měřítku bojuje s určitými komoditami. Tento problém byl dlouho přehlížen a objevoval se tu názor, že je to problém samotných členských států, kteří neumí vybírat daně.42 Bohužel vynalézaví podvodníci si vždy najdou způsob, jak obejít zákony nelegální cestou. Těchto způsobů existuje celá řada, zde uvádím některé podvodné mechanismy, které jsou často využívány některými subjekty: 1. Prodávané zboží, nebo služby bez DPH 2. Falešné faktury 3. Neodvedená či zkrácená daň z přidané hodnoty 4. Missing trader 5. Karuselové podvody 6. Daňové úniky při dovozu zboží 39
F. van BREDERODE, R., 2008: Third-Party Risks and Liabilities in Case of VAT Fraud in the EU. International Tax Journal. Vol. 34. Issue 1. pp. 31-38. 40
Offshore společnost je podnik založený v tzv. daňovém ráji. V zemích daňových rájů je v porovnání s mateřskou zemí podniku minimální zdanění příjmů a v některých zemích není nutné vedení účetnictví, provádět audit apod.
41
MATTAUSCHOVÁ, B., 2012: Princip daňových podvodů s DPH při dovozech pohonných hmot, a výsledný vliv na výběr daní, možnosti eliminace daňových úniků. PETROLsummit 12. Prague. 42 DIVIŠ, M., 2013: K ručení za DPH možná nikdy v praxi nedojde. [cit. 2013-10-12]. Cited from http://www.euractiv.cz/print-version/interview/martin-divis-k-ruceni-za-dph-mozna-nikdy-v-praxinedojde-010666
27
7. Daňové úniky při pořízení zboží z jiného členského státu Ad 1: Prodávané zboží, nebo služby bez DPH Již několikrát jsem se potkal se skutečností, že mi obchodník nabídnul, že pokud nebudu nikde uplatňovat doklad na vstupu, tak mi dodá zboží levněji, ale bez dokladu. Plátce tím pádem neuvede prodej do daňového přiznání a pochopitelně ani neodvede daň. Ad 2: Falešné faktury Jsou využívány u vymyšlených přijatých faktur, tím dojde ke zvýšení DPH na vstupu, za účelem snížení daňového nedoplatku, případně k daňovému přeplatku. Plátce DPH za pomoci falešných faktur uplatní nadměrný odpočet. Pravděpodobně nejvyužívanějším předmětem plnění u falešných faktur bývá dodání služby, například obchodní, zprostředkování, apod. Důvod je jednoduchý, protože tyto činnosti lze jen těžce prokázat, že k nim skutečně nedošlo. Doklady jsou přes různé subjekty kupovány, případně si je plátce DPH vytvoří sám. Ad 3: Neodvedená či zkrácena daň z přidané hodnoty Tento druh daňových podvodů se provádí ve větším měřítku a je tak ještě závažnější, než předchozí dva případy. Tento způsob daňového úniku je založen na neoprávněném přiznání nadměrného odpočtu a proplacení finálního přeplatku. Podvodný plátce DPH může uměle zvyšovat daně na vstupu (uplatněním falešných faktur, viz předchozí odstavec), nebo krátit daň na výstupu (nepřiznáním plné výše tržeb, prodávat zboží a služby bez DPH). Oba případy vedou k nelegálnímu snižování daňové povinnosti. Dále může docházet k odvodům zisku do uměle vytvořených společností, bez své specifické činnosti, pouze k převodu finančních prostředků do daňových rájů43. Ad 4: Missing trader V překladu do češtiny by se tento pojem dal nazvat jak chybějící obchodník. Jedná se o druh podvodu, který bývá uplatňován na území jednoho členského státu Evropské unie, nejedná se tedy o Karuselový podvod, kde zainteresované společnosti odvádí
43
BONĚK, Václav. Lexikon Daňové pojmy. Vyd. 1. Ostrava: Sagit, 2001, 626 s. Lexikony - Sagit, Svazek IV. ISBN 80-7208-265-5.
28
daň na výstup. Princip je uvedený na následujícím schématu, kdy jeden ze subjektu neodvede svou daňovou povinnost, zmizí a přestane komunikovat.44
Obrázek č. 5: Schéma podvodu „Missing trader“45 Ad 5: Karuselové podvody Karuselové podvody, jinými slovy řetězové podvody, mají obdobný princip jako missing trader, ovšem základní rozdíl je v tom, že minimálně jeden ze zainteresovaných subjektů figuruje v jiném členském státě, nejčastěji sousedícím. Tento druh se rozvinul u nás po vstupu do EU, nicméně se jedná o problematiku zasahující do všech členských zemí. Každoročně se daňové úniky z řetězových podvodů odhadují na stovky miliard eur. Cílem karuselových obchodů je získat nadměrný odpočet, což je patrné z následujícího schématu.
44
MFČR. Daňové nedoplatky a daňové úniky. In: [online]. Smilovice, 2013 [cit. 2015-02-07]. Dostupné z: http://www.mfcr.cz/assets/cs/media/2013-10_Danove-nedoplatky-a-danove-uniky.pdf
45
KUBÍKOVÁ, Jitka. Daňová kriminalita v oblasti DPH. Brno, 2014. Dostupné z: https://dspace.vutbr.cz/bitstream/handle/11012/33070/Bakal%C3%A1%C5%99sk%C3%A1%20pr% C3%A1ce%20ve%C5%99ejn%C3%A1.pdf?sequence=1&isAllowed=y. Diplomová práce. VUT v Brně. Vedoucí práce JUDr. Ing. Jan Kopřiva, Ph.D.
29
Obrázek č. 6: Zjednodušené schéma karuselových podvodů46 Do tohoto koloběhu vstupuje ještě subjekt D, který figuruje jako propojení mezi subjekty B a C. Obchodovat v rámci karuselových podvodů se dá prakticky s čímkoliv. Podvodníci zpravidla toto zboží mění, stejně jako země, ve kterých působí. U tohoto procesu musí mít vysokou rychlost prodejů, aby nezůstávalo zboží dlouhou dobu na skladě, na cestě, apod. Podvodníci využívají produkty, které je těžké identifikovat, mohou se zaměnit za jiné s podobnými vlastnostmi. Současně je náročné provádět celý proces, pokud je produkt obchodován v režimu reverse charge, to ale blíže popisuji v dalších kapitolách této práce. Ad 6: Daňové úniky při dovozu zboží Daňové úniky při dovozu zboží ze třetí země může probíhat několika způsoby, může se jednat o nezákonný dovoz, například pašeráctví, které je definováno, jako podvodná přeprava zboží přes státní hranice.47 Dalším způsobem daňových úniků při dovozu jsou dovozy zboží s nepravdivými údaji. Může být špatně deklarovaná cena zboží, případně záměrně změněný název produktu na jiný, které má nižší zatížení clem, či spotřební daní. Ve všech případech stát přichází o výnosy celní i 46
MFČR. Daňové nedoplatky a daňové úniky. In: [online]. Smilovice, 2013 [cit. 2015-02-07]. Dostupné z: http://www.mfcr.cz/assets/cs/media/2013-10_Danove-nedoplatky-a-danove-uniky.pdf 47 KRAUS, Jiří. Nový akademický slovník cizích slov A-Ž. Vyd. 1. Praha: Academia, c2005, 879 s. ISBN 9788020013514.
30
z nepřímých daní a je tak velkou hrozbou pro každý zainteresovaný stát. Dle závěrečné zprávy Nejvyššího kontrolního úřadu za období 2008 až 2010 je děsivé, že přiznaná daňová povinnost je v tomto období o 445 mld. Kč menší, než celková hodnota dovezeného zboží na základě Jednotných správních dokladů.48 Ad 7: Daňové úniky při pořízení zboží z jiného členského státu Opět se jedná o obdobný princip, jako v předchozích případech. Zboží je nakoupeno a dovezeno z jiného členského státu reálně nepodnikajícím subjektem, tzv. bílým koněm49. Tento subjekt většinou ani neví, co se jeho jménem děje a všechno za něho řeší jiný subjekt, který řídí a platí nákupy bílého koně a pak od něho toto zboží papírově odkoupí, nicméně za něho neodvede žádnou daň. Bílý kůň tedy obdržel peníze z papírového nákupu a uplatní nárok na odpočet. Subjekt C, dle následujícího schématu, dále přeprodává zboží jiným subjektům.
Obrázek č. 7: Schéma daňového úniku při pořízení zboží z jiného členského státu50 2.5.2 Daňové úniky v oblasti spotřebních daní Spotřební daně jsou dalším terčem osob, které páchají trestnou činnost v oblasti daní. Způsobů si pachatelé již našli celou řadu a jsou stále vynalézavější a vymýšlí neustále nové způsoby, jak se neoprávněně obohatit. Jedním z těchto způsobů je
48
BARTÁK, Jiří. Závěry zprávy NKÚ o dovozu zboží ze třetích zemí je nutné rezolutně popřít: Společná tisková zpráva daňové a celní správy. FINANČNÍ SPRÁVA. [online]. 2012 [cit. 2015-0215]. Dostupné z: http://www.financnisprava.cz/cs/financni-sprava/pro-media/tiskovezpravy/2012/zavery-zpravy-nku-o-dovozu-zbozi-ze-tret-1163 49
Osoba nastrčená k páchání trestné činnosti, která má vzít na sebe odpovědnost z podvodu za skutečného viníka. 50 KUBÍKOVÁ, Jitka. Daňová kriminalita v oblasti DPH. Brno, 2014. Dostupné z: https://dspace.vutbr.cz/bitstream/handle/11012/33070/Bakal%C3%A1%C5%99sk%C3%A1%20pr% C3%A1ce%20ve%C5%99ejn%C3%A1.pdf?sequence=1&isAllowed=y. Diplomová práce. VUT v Brně. Vedoucí práce JUDr. Ing. Jan Kopřiva, Ph.D.
31
záměna kódu nomenklatury, za účelem papírového „přejmenování“ produktu na produkt jiný, který má menší spotřební daň. Jak již bylo v předchozím textu zmíněno, tak všechny subjekty distribuující pohonné hmoty musí být dle zákona o pohonných hmotách zaregistrovaní. Dalším z možných podvodů je nezaregistrování společnosti jako distributora. Odhalení celní správou takové společnosti je relativně rychlou záležitostí, nicméně než k tomu dojde, tak tato společnost může napáchat nemalé škody, i přes zabavení pohonných hmot celní správou. Jedním z dalších způsobů páchání trestné činnosti v této oblasti je také nelegální přimíchávání různých látek do motorové nafty. Ta sice může být uvedena ve volném daňovém oběhu, ovšem objevují se případy, kdy právě do takové nafty jsou přimíchávány metylestery mastných kyselin, které jsou osvobozené od spotřební daně.51 Často se také přimíchává větší množství biosložek, které je zákonem dané. V prosinci roku 2014 spustilo Generální ředitelství cel pilotní program hlášení všech prodejů pohonných hmot. Vzor tohoto hlášení je možné vidět v příloze číslo jedna. Principem je nahlášení každé dodávky zboží, čímž by vznikl přehled o prodávaném zboží. Nicméně tento projekt, který měl být v od 1. 2. 2015 spuštěn v ostré verzi, bohužel spuštěn nebyl a neustále běží jen v testovací verzi. Je to podle mého dobrý nápad, i když administrativně dost náročný. V každém případě, pokud by skutečně fungoval systém, ve kterém by došlo ke spárování informací od dodavatele i odběratele a jednalo by se o aktualizované informace, tak by to vedlo ke zvýšení transparentnosti prodejů a snížení možnosti zpětných účetních úprav dodávek zboží.
2.6 Přenesená daňová povinnost Možným způsobem řešení dané problematiky by mohlo být zavedení tzv. přenesené daňové povinnosti neboli reverse charge. Tento režim přenáší povinnost přiznat a zaplatit DPH z dodavatele na odběratele52.
51
DANIELOVÁ, Jitka. P. In: Generální ředitelství cel: Příspěvek na Petrol Summitu 2014 [online]. 2014 [cit. 2015-02-27]. Dostupné z: http://petrol.cz/media/90554/danielova.pdf
52
BENDA, Václav. Zákon o DPH s komentářem. § 92a až § 92e. 2.aktualiz. a dopl. vyd. Praha: Ivana Hexnerová – Bova Polygon, 2006, 390 s. ISBN 80-727-3135-1.
32
Režim reverse charge funguje na relativně jednoduchém principu. Dodavatel vystaví odběrateli nejpozději 15 dní od uskutečnění zdanitelného plnění doklad, ovšem bez vyčíslené hodnoty DPH. Doklad bude obsahovat pouze sazbu daně z přidané hodnoty. Následně má odběratel povinnost daň vypočítat a odvést příslušnému správci daně. 2.6.1 Zkušenosti s reverse charge v České republice S režimem přenesené daňové povinnosti jsou v České republice zkušenosti již od 1. dubna 2011. Dle zákona o DPH se jedná o výčet následujících oblastí: • dodání zlata, • šrotu a odpadu (konkretizováno v příloze č. 5) • obchodování s povolenkami na emise skleníkových plynů, • poskytnutí stavebních a montážních prací53. Přenesená daňová povinnost u prvních třech zmíněných oblastí se týká nepatrného množství plátců daně v porovnání s reverse charge u poskytování stavebních a montážních prací. Zde se použije tento režim u činnosti, které patří dle klasifikace CZ CPA do položek 41-43 (zednické, tesařské, malířské, pokrývačské a další práce při stavbě budov, komunikací, inženýrských sítí, demolicí atd.) V každém případě je pozitivní, že Česká republika má určité zkušenosti s přenesenou daňovou povinností. 2.6.2 Výpočet DPH v režimu reverse charge Na následujících řádcích se pokusím zjednodušeně vysvětlit postup, jakým je vypočítaná daň z přidané hodnoty v režimu přenesené daňové povinnosti. Daň z přidané hodnoty je odváděna vždy až posledním kupujícím. Tento způsob se však uplatňuje jen za situace, kdy se jedná o plnění mezi plátci DPH. V případě, že je kupující neplátce daně z přidané hodnoty, musí daň vypočítat a odvést přímo prodávající. Subjekt B nakoupí pohonné hmoty od subjektu A, ten následně vystaví subjektu B daňový doklad, který obsahuje datum uskutečněného zdanitelného plnění, základ daně, rozsah a předmět plnění. Dále je na daňovém dokladu uvedena povinnost kupujícího, že musí doplnit a odvést daň příslušnému finančnímu úřadu. Subjekt B po přijetí daňového dokladu zaeviduje doklad do své evidence, vypočte 53
Poskytování stavebních a montážních prací je v České republice v režimu přenesené daňové povinnosti až od 1. ledna 2012
33
daň a v daném termínu tuto daň odvede. Uhrazena daň je pro subjekt B daní na výstupu. 54
Obrázek č. 8: Výpočet daně z přidané hodnoty
V režimu přenesené daňové povinnosti musí být uplatněn následující postup: • Plátce, pro kterého bylo zdanitelné plnění (kupující) s místem plnění v tuzemsku uskutečněno, má povinnost přiznat a zaplatit daň. • Plátce uskutečňující zdanitelné plnění (prodávající), má povinnost vystavit daňový doklad se všemi náležitostmi (mimo vypočtené daně). Na daňovém dokladu uvede sdělení, že výši daně je povinen doplnit a přiznat plátce, pro kterého je plnění uskutečněno (kupující). Za správný výpočet daně je tak přímo odpovědný příjemce plnění (kupující). • Oba plátci mají povinnost vést za každé zdaňovací období evidenci pro daňové účely, ve které se uvede daňové identifikační číslo (DIČ) plátce, pro kterého
bylo
zdanitelné
plnění
uskutečněno
(povinnost
má
prodávající)/uskutečňujícího zdanitelné plnění (povinnost má kupující), datum uskutečnění zdanitelného plnění, základ daně, rozsah a předmět plnění.55 2.6.3 Aplikace režimu přenesené daňové povinnosti u pohonných hmot Co by znamenalo zavedení režimu přenesené daňové povinnosti? Zboží z rafinerií, které by si prodávali plátci DPH v řetězci (mimo čerpací stanice), by bylo prodáváno bez DPH. Tu by musely odvést až čerpací stanice při prodeji spotřebitelům. V ten moment by se tak nemohlo stát, že by nebyla odvedena daň některým z fuel traders. 54
SEMERÁD, Pavel. Využití reverse charge jako nástroje proti daňovým únikům ve stavebnictví. Znaleckyportal.cz [online]. 2012, 2012-05-03 [cit. 2015-02-06]. Dostupné z: http://www.znaleckyportal.cz/index.php?option=com_content&view=article&id=203%3Avyuzitireverse-charge-jako-nastroje-proti-danovym-unikum-ve-stavebnictvi&catid=144%3Astavebnictvistavebni-odvetvi-ruzna&Itemid=247 55 tamtéž
34
Obrázek č. 9: Způsob prodeje pohonných hmot za využití reverse charge56 Samozřejmě i zde existuje slabé místo, a to jsou čerpací stanice pohonných hmot. Zpravidla však, pokud je čerpací stanice v tuzemsku, tak sama nenakupuje od jiného distributora. Tím je zajištěno, že by teoretický podvod nedosáhl celé výše DPH, ale jen její minimální výše. Vezmeme-li v úvahu výši marže provozovatelů čerpacích stanic 3 Kč, potom je DPH 0,63 Kč. Pro realizaci nějaké formy sofistikovaného podvodu by musel být prodejce nájemcem s omezenou dobou nájmu. Protože by jeho podnikání trvalo pouze několik měsíců. Pokud by se jednalo o čerpací stanici s vytočí 200 000 litr za měsíc, byl by únik ve výši 126 000 Kč. Opravdu by se plátci vyplatilo udělat takový únik? Není možné přehlížet konkurenci, a proto často marže nedosahuje výše 3 Kč za litr a výše daňového úniku by byla ještě nižší. Rovněž tak poplatky za platbu kartou nebo nějakým jiným způsobem s sebou nese další náklady.
56
SEMERÁD, Pavel. Využití reverse charge jako nástroje proti daňovým únikům ve stavebnictví. Znaleckyportal.cz [online]. 2012, 2012-05-03 [cit. 2015-02-06]. Dostupné z: http://www.znaleckyportal.cz/index.php?option=com_content&view=article&id=203%3Avyuzitireverse-charge-jako-nastroje-proti-danovym-unikum-ve-stavebnictvi&catid=144%3Astavebnictvistavebni-odvetvi-ruzna&Itemid=247
35
Mnohem pravděpodobnější se jeví návrat k většímu množství úniků na spotřební dani. Generální ředitelství cel České republiky monitoruje podvody, kdy jsou dováženy nezdaněné oleje např. z Polska, je jim měněn kód nomenklatury celního sazebníku a jsou prodávány u čerpacích stanic jako motorová nafta. Jedná se o oleje, které jsou osvobozeny od spotřební daně v jiném členském státě, např. by měly být využity pro výrobu tepla, jako formátovací oleje ve stavebnictví apod.
Obrázek č.10. Příklad podvodů u spotřební daně z minerálních olejů změnou kódu nomenklatury 57
57
DANIELOVÁ, J., 2012: Daňové úniky a spotřební daně. PETROLsummit 12. Prague.
36
3
Zdanění PHM
Zdanění pohonných hmot je velmi často probíraným tématem, jak v médiích, tak mezi zákonodárci. Jedná se o velice významnou surovinu a státní příjmy z obchodu z pohonnými hmotami je velice významný pro celou ekonomiku. Často slyším od majitelů motorových vozidel, jak jsou pohonné hmoty předražené, nicméně asi si málokdo dokáže uvědomit, že přibližně polovina prodejní cena je tvořena daňovým zatížením (spotřební daň z minerálních olejů a daň z přidané hodnoty) a polovina ceny, kterou zaplatí u čerpacích stanic za pohonné hmoty je dováděna do státní pokladny. Pro lepší pochopení tohoto systému jsem naznačil rozložení ceny benzínu a motorové nafty na jednotlivé složky, ze kterých se cena skládá. Tabulka č. 4: Složení cen pohonných hmot Benzín – Natural 95
Nafta motorová
Průměrná cena 58
35,00 Kč
34,80 Kč
Spotřební daň z 1 litru
12,84 Kč
10,95 Kč
Sazba DPH 21%
6,07 Kč
6,04 Kč
Cena bez daně
16,09 Kč
17,81 Kč
Celková daň z 1 litru
18,91 Kč
16,99 Kč
54 %
49 %
Míra zdanění
3.1 Spotřební daň z minerálních olejů Se spotřebními daněmi se můžeme setkat v české historii od roku 1993, kdy nabyl účinnosti zákon č. 587/1992 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů. Základ daně se vypočítává z objemu 1000 litrů minerálních olejů při standardizované teplotě 15 stupňů Celsia. Z tohoto důvodu je povinností vždy uvádět na stáčecích lístcích, případně na dodacích nákladových listech jak množství, které bylo reálně stočeno do nádrží při aktuální teplotě, tak přepočítané množství při 15ºC. Druhou
58
Jedná se o průměrnou cenu na trhu dne 1. prosince 2014.
37
variantou vyjádření množství jsou tuny čisté hmotnosti, které se využívají u těžkých topných olejů a pro zkapalněné ropné plyny. 59 Sazby spotřebních daní z minerálních olejů jsou upraveny v § 48 zákona č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních. Tyto sazby nejsou stálé a slouží pro státní regulaci a jako významný příjem do státního rozpočtu. Poslední významná změna proběhla v roce 2010, kdy došlo ke zvýšení spotřební daně na všechny druhy výrobků, které podléhají této dani. K nejvýznamnějšímu zvýšení došlo u spotřební daně z pohonných hmot, kdy došlo ke zvýšení daňové sazby o 1Kč/l. Aktuální daňové sazby z minerálních olejů jsou uvedeny na následující tabulce. Tyto sazby jsou platné od 1. 1. 2010. Tabulka č. 5: Sazby daně z minerálních olejů60 Kód nomenklatury
2710
2711
Text motorové benziny, ostatní benziny a letecké pohonné hmoty benzinového typu podle § 45 odst. 1 písm. a) s obsahem olova do 0,013 g/l včetně motorové benziny, ostatní benziny a letecké pohonné hmoty benzinového typu podle § 45 odst. 1 písm. a) s obsahem olova nad 0,013 g/l Střední oleje a těžké plynové oleje podle § 45 odst. 1 písm. b) těžké topné oleje podle § 45 odst. 1 písm. c) odpadní oleje podle § 45 odst. 1 písm. d) zkapalněné ropné plyny podle § 45 odst. 1 písm. e) zkapalněné ropné plyny podle § 45 odst. 1 písm. f) zkapalněné ropné plyny podle § 45 odst. 1 písm. g)
Sazba daně 12 840 Kč/1000 l
13 710 Kč/1000 l 10 950 Kč/1000 l 472 Kč/t 660 Kč/1000 l 3 933 Kč/t 0 Kč/t 1 290 Kč/t
Dalo by se očekávat, že po zvýšení spotřební daně u PHM o jednu korunu na litru, což bylo zvýšení přibližně o 10%, dojde také i ke zvýšení inkasa spotřební daně z této komodity. Nicméně opakem je pravdou a od roku 2010 zaznamenáváme pokles spotřeby a tedy i inkaso spotřební daně až do současnosti. Pochopitelně je nutné zohlednit další faktory, které mají na spotřebu vliv, jako jsou například období po celosvětové krizi z roku 2008, vývoj kurzu €/CZK apod. 59
ŠULC, Ivo. Zákon o spotřebních daních s komentářem: k 1. 4. 2010. 3. aktualiz. vyd. Olomouc: ANAG, 2010, 407 s. Daně (ANAG). ISBN 978-807-2636-082. 60 ČR. Zákon č. 353/2003 Sb. O spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů. § 48 In: CODEXIS [právní informační systém]. Atlas Consulting [cit. 20. 2. 2015].
38
Tabulka č. 6: Vývoj inkasa spotřební daně z pohonných hmot od roku 200961 Spotřební daň z PHM 2014
78 293 326 950 Kč 62
2013
79 418 411 036 Kč
2012
80 380 426 740 Kč
2011
82 261 775 847 Kč
2010
81 997 419 543 Kč
2009
82 024 988 416 Kč
Dle mého názoru má Česká republika významnou tranzitní polohu a většina kamionových tras vede právě přes Českou republiku. Po zvýšení spotřební daně však došlo ke snížení konkurenceschopnosti distributorů PHM u nás se zahraničními, protože jev zahraničí nižší spotřební daňové zatížení, než u nás. Pro řidiče kamionů je pak výhodnější při svých zahraničních cestách natankovat ještě za hranicemi, než u nás. Ztrácíme tak obrovský potenciál, který máme. Současně trpí zemědělci, kterým se tak oproti zahraničním konkurentům zvyšují náklady a jejich výrobky tak musí mít vyšší cenu. Při pohledu na následující diagram je patrné, že Česká republika se nachází mezi státy, které mají nastavenou daňovou politiku s vyššími spotřebními daněmi. Graf č. 1: Sazby spotřebních daní na 1 000 litrů benzínu v eurech k 1. 1. 201463
61
Vlastní zpracování dle statistických údajů Celní správy ČR Hodnota za rok 2014 je odhadnuta, dle průměrného inkasa za prvních 8 měsíců v roce 2014. 63 GOLA, Petr. Spotřební daň u benzínu a nafty v EU. Finance.cz [online]. 2012 [cit. 2015-02-01]. Dostupné z: http://www.finance.cz/zpravy/finance/365970-spotrebni-dan-u-benzinu-a-nafty-v-eu/ 62
39
Tato daňová politika je nejvýznamnější u spotřebních daní uvalených na naftu. Spotřební daň z motorové nafty se totiž podílí na celkových státních výnosech ze spotřebních daní z minerálních olejů přibližně 60%. Pokud porovnáme naše sousední státy, tak se Česká republika nachází těsně pod hranicí Německa, ovšem Rakousko, Slovensko a Polsko mají spotřební daně o desítky eur menší. Vzhledem k tomu, že více než 60% z celkové spotřeby motorové nafty dopadá na silniční přepravce osob a nákladu, kteří mají většinou možnost natankovat i v okolních státech, přicházíme tak o velké množství prostředků, které by mohly plynout do státní kasy, ale především tímto likvidujeme tuzemské prodejce pohonných hmot a dáváme konkurenční výhodu do rukou zahraničních prodejců.64 Graf č. 2: Sazby spotřebních daní na 1 000 litrů benzínu v eurech k 1. 1. 201465
3.2 Daň z přidané hodnoty Daň z přidané hodnoty (dále jen DPH) je zakotvena v zákoně č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů. DPH je druhým nejvýznamnějším příjmem státního rozpočtu a dle odhadu Ministerstva financí by mělo inkaso DPH přinést státu necelých 219 mld. Kč
66
, viz následující obrázek. Jednoduchým
principem daně z přidané hodnoty je postaven na modelu, kdy dodavatel, v případě, 64
ŠEVČÍK, Miroslav a Aleš ROD. Spotřební daň z pohonných hmot v České republice: Když více znamená méně. VŠE v Praze, 2010. Odborná studie. Národohospodářská fakulta. 65 GOLA, Petr. Spotřební daň u benzínu a nafty v EU. Finance.cz [online]. 2012 [cit. 2015-02-01]. Dostupné z: http://www.finance.cz/zpravy/finance/365970-spotrebni-dan-u-benzinu-a-nafty-v-eu/ 66
MINISTERSTVO FINANCÍ ČR. Státní rozpočet v kostce 2014: Informační příručka Ministerstva financí České republiky [online]. 2014 [cit. 2015-01-09]. Dostupné z: http://www.mfcr.cz/assets/cs/media/Informacni-letak_2014_Statni-rozpocet-v-kostce_II.pdf
40
že se jedná o registrovaného plátce DPH, je povinen odvést z uskutečněného prodeje dopředu stanovenou část (dle sazby DPH) za předpokladu, že prodávané zboží, či služba je předmětem daně. Odběratel, pokud je registrovaným plátcem DPH, má možnost požádat o vrácení daně, kterou zaplatil v ceně prodeje.
Obrázek č. 11: Struktura příjmu v roce 201467 Přelomovým milníkem se stal vstup České republiky do Evropské unie v roce 2004. Muselo totiž dojít k určitým legislativním změnám, které měli pochopitelně v rámci daňové harmonizace dopad i na DPH. Proces inkasa DPH v České republice zůstal prakticky nedotčený, nicméně ke změně došlo u dovozu, či vývozu z jiné členské země. Dovoz z jiné členské země, resp. vývoz do jiné členské země je totiž osvobozen od daně s nárokem na odpočet.68 Bohužel není možné přesně vyčíslit, jaká je výše inkasa DPH z prodaných PHM v tuzemsku, protože dle vyjádření ředitelky odboru Ing. Petlachové z Generálního finančního ředitelství tyto data fakticky neexistují. Důvodem je, že výše inkasa z PHM není samostatně evidována. Distributoři pohonných hmot
67
MFČR. Státní rozpočet v kostce 2014: Informační příručka Ministerstva financí České republiky. In: ZEMAN, Marek. [online]. 31.3.2014 [cit. 2015-01-30]. ISBN 978-80-85045-60-4. Dostupné z: http://www.mfcr.cz/assets/cs/media/Informacni-letak_2014_Statni-rozpocet-v-kostce_II.pdf
68
ČR. Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ÚZ č. 770, Sagit, 2010, § 63, s. 31 ISBN 978–80– 7208–786–0.
41
provozují více činností, a protože v daňovém přiznání je DPH uváděno sumárně a není možné jej rozčlenit na jednotlivé činnosti. Jediným možným řešením je provést alespoň orientační propočet dle následujícího vzorce: Celkové množství tržeb = objem prodejů x průměrná cena x výpočet DPH.
3.3 Kauce pro distributory pohonných hmot Začátkem října roku 2013 nabyl účinnosti zákon č. 234/2013 Sb., o pohonných hmotách a čerpacích stanicích pohonných hmot, který zavedl nové podmínky pro distributory PHM. Distribuce PHM se stala koncesovanou živností a všichni distributoři se musí povinně registrovat u celního úřadu. Nejvýznamnější změnou je však zavedení kauce ve výši 20 miliónů korun na zvláštní účet celního úřadu, nebo poskytnutí bankovní záruky ve stejné výši. Cílem zákonodárců bylo zajištění správcům daně prostředky ke krytí případných daňových nedoplatků a jiných peněžitých plnění spojených s činností distributora PHM. Toto opatření je účinné plošně pro všechny subjekty podnikajícím na trhu s PHM. Většinu menších a středních firem donutilo toto opatření ukončit činnost, protože ne každý subjekt, měl k dispozici dvacet miliónů korun, aby mohl tuto kauci složit. Bez udělené licence není možné vykonávat činnost distributora PHM a tato intervence státu byla pro ně tím pádem likvidační. Pochopitelně pro nadnárodní společnosti s miliardovými obraty je tato položka zanedbatelná, tato legislativní změna se jich tedy nedotkla. Skupina 18 senátorů však podalo návrh k Ústavnímu soudu na zrušení část zákona v §6i, resp. vypuštění z jejího obsahu číslovku 20 000 000. Ve svém návrhu skupina senátorů se opírala o fakt, že „celoplošné použití kauce ve výši 20 mil. Kč pro distributory PHM ani poté, co Poslanecká sněmovna text návrhu novely schválila, nebylo a nemohlo být vnímáno jako jednoznačně příznivý zásah ohledně podnikání distributorů PHM“.69 Tento návrh senátorů není podán za účelem zrušení kauce, nýbrž proti celoplošné výši kauce pro všechny subjekty, bez ohledu na jejich velikost, či obrat. 69
Nález Ústavního soudu ze dne 13. 5. 2014, sp. zn. Pl. ÚS 44/13. NALUS [online]. Ústavní soud, © 2006 [cit. 25. 2. 2015]. Dostupné z: http://www.usoud.cz/fileadmin/user_upload/Tiskova_mluvci/Publikovane_nalezy/Pl._US_44_13_vcet ne_odlisneho_stanoviska.pdf
42
Dále z důvodu rozporu s Listinou základních práv a svobod, konkrétně s článkem 26, ve kterém je definováno právo každého na svobodnou volbu povolání, stejně jako právo podnikat a provozovat jinou hospodářskou činnost.70 A také proti legislativní úpravě využití kauce v situaci, kdy dojde k pravomocnému zrušení, či zániku subjektu. Ústavní soud přihlédl ke svému nálezu z roku 2008, sp. Zn Pl. ÚS 83/06, ve kterém
rozhodl
demokratického
následujícím právního
státu
způsobem: je
„jedním
princip
ze
základních
přiměřenosti,
který
principů především
předpokládá, že opatření omezující základní práva či svobody nesmějí svými negativními důsledky přesáhnout klady, které představuje veřejný zájem na těchto opatřeních. K omezení základních práv či svobod sice může zcela výjimečně dojít i v případě jejich kolize s některým z veřejných statků (veřejný zájem); podstatná je však v této souvislosti maxima, podle které základní právo či svobodu lze omezit pouze v případě mimořádně silného a řádně odůvodněného veřejného zájmu, při pečlivém šetření podstaty a smyslu omezovaného základního práva.“71 Ústavní soud při provádění testu proporcionality již několikrát tento test definoval, jako test tří kroků, a to z testu legitimity, nezbytnosti sledovaného cíle v demokratické společnosti a v posouzení racionality spojení mezi cílem a jednotlivými způsoby k dosažení stanoveného cíle. Ústavní soud rozhodl, že při testu racionality způsobu dosažení cíle napadená právní ustanovení neobstojí, budou tak zrušena ke dni 30. 6. 2015. Do té doby musí zákonodárci přijít s alternativním řešením, které by splňovalo vytyčený cíl.72 Současná podoba návrhu, který by měla platit od 1. července 2015, dosud není známa, ale očekává se rozdělení subjektů na dvě či více skupin, podle obratu. Očekává se snížení kauce na pět, až deset miliónů, ale přesnou podobu navrhovaného zákona se dozvíme až v následujících měsících.
70
Ústavní zákon č. 2/1993 Sb., Listina základních práv a svobod, ve znění pozdějších předpisů. Čl. 26. In: CODEXIS [právní informační systém]. Atlas Consulting [cit. 22. 1. 2015]. 71 Nález Ústavního soudu ze dne 13. 5. 2014, sp. zn. Pl. ÚS 44/13. NALUS [online]. Ústavní soud, © 2006 [cit. 25. 2. 2015]. Dostupné z: http://www.usoud.cz/fileadmin/user_upload/Tiskova_mluvci/Publikovane_nalezy/Pl._US_44_13_vcet ne_odlisneho_stanoviska.pdf 72 tamtéž
43
Navržení vlastních řešení
4
V této části práce se zaměřím na navržení vlastních řešení, čí navržení aplikace již zavedených a osvědčených mechanismů, které jsou v současné době zavedené v odlišných oblastech, nicméně by byly využitelné i u pohonných hmot.
4.1 Proměnlivá spotřební daň u pohonných hmot Na trhu s pohonnými hmotami dochází neustále k velkým cenovým výkyvům, na který mají vliv faktory, jaké jsou například rostoucí cena ropy, nebo depreciace české koruny. V předchozích letech jsme zažili dlouhodobý růst pohonných hmot o desítky korun a během posledních měsíců naopak prudký pokles cen po celé České republice. Dle mého názoru by bylo vhodným řešením nastavení degresivní spotřební daň v případě rostoucí výrobní ceny pohonných hmot. Tato výrobní cena by mohla být definována Generálním ředitelstvím cel, ve spolupráci se společností Čepro, a.s., ve které má Česká republika majoritní zastoupení. Stejně, jako Česká národní banka každý den informuje občany o měnových kurzech, tak by celní správa mohla informovat o výrobních cenách, deklarovaných společností Čepro. Ze strany Ministerstva financí by mohly panovat obavy s případného poklesu inkasa daní z prodeje pohonných hmot. Z tohoto důvodu jsem provedl analýzu dopadu změny výše zdanění pří prodeji PHM na příjem do státní pokladny. V následující tabulce celkové roční inkaso daně vypočítáno na základě počtu prodaných litrů v roce 2013. Nezohledňuji zde faktor cenové elasticity, resp. snižující se poptávky spotřebitelů v případě růstu maloobchodních cen, ani klesající spotřebu u nově zakoupených vozidel. Tabulka č. 7: Změny v cenách motorové nafty Cena
DPH
NM
21%
Cena bez DPH
Spotřební
Obchodní
Výrobní
daň
marže
cena
DPH a Spotřební daň
[Kč/l] 25
4,34
20,6
30
5,21
24,79
Inkaso daně [Kč]
10,95
6,71
15,29
53,2 mld.
10,84
16,16
56,2 mld.
3
35
6,07
28,93
14,98
17,02
59,2 mld.
40
6,94
33,06
19,11
17,89
62,2 mld.
44
Z předchozí tabulky je patrné, že navýšení konečné ceny motorové nafty na maloobchodním trhu o 15 Kč, má přínos pro státní rozpočet jen 2,60 Kč z každého litru.
Tabulka č. 8: Navrhovaná změna spotřební daně u motorové nafty Cena
DPH
NM
21%
Cena
DPH a
bez
Spotřební
DPH
daň
Výrobní cena
Nová
Degresivní
cena
spotřební
NM
daň
[Kč/l] 30
5,21
24,79
35
6,07
28,93
40
6,94
33,06
35
6,07
28,93
40
6,94
33,06
Inkaso daně [Kč]
15,2973
16,1674
10,84
29,13
10,08
14,98
33,27
9,22
19,11
37,40
8,35
14,98
34,14
10,09
19,11
38,27
9,22
53,2 mld.
56,2 mld.
V předchozí tabulce je znázorněno degresivní zdanění v případě rostoucí ceny pohonných hmot. V případě zavedení degresivní spotřební daně poklesne výrazným způsobem cena motorové nafty u čerpacích stanic. Současně tím dojde k vyrovnání úrovně spotřebních daní v porovnání s Polskem, Rakouskem a Slovenskem a tím pádem se opět zvýší potenciál výborné tranzitní polohy České republiky. V tom případě lze očekávat zvýšení prodaných litrů na čerpacích stanicích, resp. zvýšením výběrů daní z prodaných pohonných hmot. Základním principem celého modelu je fakt, že se převezme celková inkasovaná daň z jednoho litru motorové nafty při nižší cenové hladině a ta zůstane základem pro vyšší cenové pásmo. V případě, že by cena na trhu rostla, začalo by se zatížení spotřební daně snižovat, aby se tak korigovala vysoká cena a eliminovalo se odliv transportních společností do zahraničí. Stejné výpočty jsem provedl i u automobilového benzínu. Zde je dle výše uvedených údajů výrazně nižší spotřeba, ale na tento produkt je zatížený vyšší spotřební daní.
73 74
Odpovídá zdanění při ceně nafty motorové 25 Kč/l. Odpovídá zdanění při ceně nafty motorové 30 Kč/l.
45
Tabulka č. 9: Změny v cenách automobilového benzínu Cena
DPH
BA
21%
Cena bez DPH
Spotřební
Obchodní
Výrobní
daň
marže
cena
DPH a Spotřební daň
[Kč/l] 25
4,34
20,6
30
5,21
24,79
Inkaso daně [Kč]
12,84
4,76
17,18
20,1 mld.
8,95
18,05
21,1 mld.
3
35
6,07
28,93
13,09
18,91
22,1 mld.
40
6,94
33,06
17,22
19,78
23,1 mld.
Do následující tabulky jsem aplikoval stejný model, který jsem již popisoval v případě motorové nafty. Tabulka č. 10: Navrhovaná změna spotřební daně u automobilového benzínu Cena
DPH
BA
21%
Cena
DPH a
bez
Spotřební
DPH
daň
Výrobní cena
Nová
Degresivní
cena
spotřební
BA
daň
[Kč/l] 30
5,21
24,79
35
6,07
28,93
40
6,94
33,06
35
6,07
28,93
40
6,94
33,06
Inkaso daně [Kč]
17,1875
18,0576
8,95
29,13
11,97
13,09
33,27
11,11
17,22
37,40
10,24
13,09
34,14
11,98
17,22
38,27
11,11
20,1 mld.
21,1 mld.
Stejně jako v případě motorové nafty je pokles cen významný. Rozdíl vybrané daně ze strany státu je v případě zvýšení ceny benzínu o 5 Kč na litru vyšší přibližně o 1,1 miliardy Kč. Nicméně opět zde platí očekávání, že při zvýšení ceny pohonných hmot klesá jejich poptávka a inkaso daně nebude v takové výši. Pro jednoduchost jsem v modelu nezapočítával další faktory, jako je rostoucí poptávka v případě poklesu ceny. Dle mého názoru by však bylo možné očekávat navýšení spotřeby pohonných hmot o 5% za rok, taková je míra poklesu prodejů v roce 2010 po zavedení vyšší spotřební daně v České republice. Toto navýšení by znamenalo zvýšení daňových příjmů o 3 mld. Kč. 75 76
Odpovídá zdanění při ceně automobilového benzínu 25 Kč/l. Odpovídá zdanění při ceně automobilového benzínu 30 Kč/l.
46
4.2 Zavedení režimu přenesené daňové povinnosti u pohonných hmot Jako nejefektivnější nástroj pro zamezení daňových úniků v oblasti DPH je považován systém přenesené daňové povinnosti. Celý princip tohoto mechanismu spočívá v tom, že povinnost přiznat daň nemá dodavatel, ale odběratel. Daň tedy odvede až poslední článek řetězce, ve většině případů to je čerpací stanice. Tímto způsobem budou zamezené situace, kdy jeden z řetězce dodavatelů, jakožto plátce DPH, přizná daň, ale neodvede jí státu a další plátce naopak uplatní nárok na odpočet, který mu stát má stát vrátit. Systém přenesené daňové povinnosti již v České republice úspěšně funguje u obchodování s odpady, šrotem, zlatem, emisními povolenkami a u stavebních a montážních prací. Na základě těchto zkušeností se již delší dobu hovoří o zavedení tohoto systému i v oblasti pohonných hmot, ovšem to se bohužel již několik let nedaří prosadit. 4.2.1 Mechanismus rychlé reakce Členství v Evropské unii a trend daňové harmonizace v ní bohužel není pro Českou republiku jen výhodné. Česká republika totiž nemůže provést přechod na reverse charge, aniž by k tomu dalo souhlas všech 27 zemí unie. Získání podpory všech zemí unie je dost obtížné vzhledem ke skutečnosti, že se v Bruselu panuje velmi striktní postoj k zavedení systému přenesené daňové povinnosti. Pravidla správy daně z přidané hodnoty byla stanovena několika směrnicemi. Žádná z těchto směrnic však neumožňovala pružnou reakci na probíhající podvody. Protože však za poslední desetiletí došlo k dramatickému útoku na daň z přidané hodnoty, došlo k zavedení Quick Reaction Mechanism Directive 2013/42/EU. Členský stát může, v případě naléhavé situace a v souladu s odstavci 2 a 3, určovat příjemce jako osobu povinnou k placení DPH na konkrétní dodávky zboží a služeb, odchylně od článku 193 v rámci Mechanismu rychlé reakce ("QRM") zvláštní opatření k boji proti náhlým a masivním podvodů, které by mohly vést ke značným a nenahraditelným finančním ztrátám.77 V České republice se odhadují podvody na DPH u pohonných hmot 8 mld. Kč. Protože ale nejsou zveřejněny způsoby výpočtu, je možné směle oponovat, že jejich výše může být mnohem vyšší. Právě pohonné hmoty byly komoditou, u které 77
EU. Směrnice Rady 2013/42/EU. In: 22. 7 2013. In: EUR-lex [právní informační systém].
Dostupné z: http://www.eurlex.cz/dokument.aspx?celex=32013L0042
47
Česká republika neúspěšně žádala zavést mechanismus reverse-charge. Nyní se však pomocí QRM může znovu pokusit o získání výjimky a o potlačení podvodů. Evropská komise zveřejnila v červenci 2012 návrh na zavedení Mechanismu rychlé reakce (Quick Reaction Mechanism) na podporu bojů proti daňovým únikům. V červnu následujícího roku Rada EU ratifikovala balíček opatření, jehož součástí bylo i zavedení QRM. V úředním věstníku byla 26. července 2013 zveřejněna směrnice 2013/42/EU, která vstoupila v platnost na období od 15. srpna 2013 do konce roku 2018.78 Jedním z cílů je umožnit okamžitá opatření, která mohou být přijatá v případech náhlých a hromadných podvodů v oblasti DPH. Současně umožňuje členským státům zavést systém na dočasné obrácení odpovědnosti za odvedení DPH po dodání určitého zboží a služeb, tedy mechanismus přenesené daňové povinnosti. Členské státy tedy mají možnost zavést urychleně po dobu jednoho roku odlišnou právní úpravu od ustanovení směrnice 2006/112/EU.79 4.2.2 Pokus o zavedení reverse charge Koncem roku 2013 nabyla účinnosti zákona o pohonných hmotách, která zavedla institut povinné kauce ve výši 20 miliónů korun pro všechny distributory pohonných hmot. Proto spolek distributorů 9. srpna 2013, prostřednictvím Unie nezávislých petrolejářů ČR, zveřejnil tiskovou zprávu, ve které poukazuje na již schválený Mechanismus rychlé reakce a v případě rychlého schvalovacího procesu by nebylo nutné zavádět povinné kauce. Ještě v průběhu srpna bylo Vládě předkládáno, že doporučení, aby bez zbytečného odkladu zažádala v rámci QRM o schválení zavedené mechanismu přenesené daňové povinnosti u PHM. Následně přijala zákonné opatření, kterým by se doplnily pohonné hmoty v zákoně o DPH ke komoditám, na které přenesená daňová povinnost již uplatněna je. Unie nezávislých petrolejářů ČR odeslal v říjnu 2013 dopis tehdejšímu ministrovi financí Janu Fischerovi, s doporučením, aby Česká republika zažádala o výjimku povolující mechanismus přenesené daňové povinnosti. 78
VELLA, Donald. Quick Reaction Mechanism Against VAT Fraud. CAMILLERI PREZIOSI. [online]. 23. 8. 2013 [cit. 2015-03-01]. Dostupné z: http://camilleripreziosi.com/en/newsresources/1/221/quick-reaction-mechanism-against-vat-fraud 79
PÁLENÍK, Viliam. VAT fraud – Quick reaction mechanism. European Economic ans Social Committee: a bridge between Europe and organised civil society [online]. 15. 9. 2012 [cit. 2015-0301]. Dostupné z: http://www.eesc.europa.eu/?i=portal.en.eco-opinions.24753
48
O měsíc později však přišla odpověď, ve které se ministr vyjádřil negativně k možnosti zavedení reverse charge v České republice a že v žádném případě neplánuje kroky pro zaslání žádosti do Bruselu.80 4.2.3 Důvody pro zavedení režimu přenesené daňové povinnosti Finanční úřady se musí potýkat nejen s daňovými úniky, ale také s daňovými nedoplatky, které nebezpečně rostou. Jen na dani z přidané hodnoty se v roce 2012 vyšplhaly daňové nedoplatky u DPH na necelých 83 mld. Kč. Jednalo se o nárůst o třetinu za poslední tři roky. Finančním úřadům se daří vymáhání daňového nedoplatku jen z části, ale převážná většina dlužníků jsou záměrně vytvořené společnosti, kde je stav trvalý a společnosti ve většině případů již ani neexistují.81 Současně státu chybí podle šéfa daňové správy Jana Knížka každý rok 15 mld. Kč kvůli daňovým únikům a dle jeho slov je většina z této částky přisuzována právě daňovým podvodům při prodeji pohonných hmot.82 Jednoznačně se dá říci, že zavedení kaucí problémy s daňovými úniky částečně vyřešil, nicméně vyřešil jen část způsobů, jakými se daňové podvody v oblasti PHM uskutečňují. Od června roku 2015 má dojít ke snížení kaucí na polovinu, nicméně finální částka je ještě v průběhu jednání. Sice se již proces například Karuselových obchodů zavedením kaucí ztížil, nicméně podvodníci na trhu s PHM jsou schopní během jednoho měsíce napáchat únik ve výši desítek miliónů a proto se obávám, že se nezaleknou skutečnosti, že přijdou o složenou kauci v případě, kdy stát okradou o několikanásobek této částky. Karuselové podvody jsou bezpečně vyřešeny režimem přenesené daňové povinnosti. O zavedení reverse charge v České republice se podávala žádost o výjimku do Bruselu již v roce 2010. Tehdy byla tato žádost zamítnuta ze strachu, že by se daňové úniky mohly dostat do jiných členských zemí, případně k jiné komoditě.83 Osobně nechápu, za jakého důvodu tedy není zavedeno reverse charge 80
ÚNIE NEZÁVISLÝCH PETROLEJÁŘŮ ČR. Quick Reaction Mechanism ("QRM"). Sčs.cz [online]. 2013 [cit. 2015-03-01]. Dostupné z: http://www.scs.cz/aktuality/?page_id=11&title=qrm 81 PROFELDOVÁ, Zdeňka. Daňové nedoplatky spravované finančními úřady: Informace z kontrolní akce NKÚ č. 13/02. In: Nejvyšší kontrolní úřad [online]. 2014 [cit. 2015-03-01]. Dostupné z: http://www.nku.cz/assets/media/informace-13-02.pdf 82
MIKULKA, Milan. Česko musí jít v potírání daňových podvodů složitou cestou, tu jednodušší zamítla Francie. PETROL.CZ. [online]. 2013 [cit. 2015-03-01]. Dostupné z: http://www.petrol.cz/aktuality/archiv/2013/10/cesko-musi-jit-v-potirani-danovych-podvodu-slozitoucestou-tu-jednodussi-zamitla-francie-2356.aspx 83
ÚNIE NEZÁVISLÝCH PETROLEJÁŘŮ ČR. Quick Reaction Mechanism ("QRM"). Sčs.cz [online]. 2013 [cit. 2015-03-01]. Dostupné z: http://www.scs.cz/aktuality/?page_id=11&title=qrm
49
po celé Evropské unii, pokud se zákonodárci domnívají, že by podvody v České republice tímto způsobem skončily a podvodníci by se museli přesunout jinam.
4.3 Komparace daňového zatížení u nás a našich sousedních států Cena, kterou zaplatíme u čerpacích stanic v jednotlivých státech je pochopitelně rozdílná. Obecně je závislá na mnoha faktorech, mezi které patří daňové zatížení, nákupní ceny, umístění čerpací stanice apod. Asi nás nemusí trápit skutečnost, že cena za jeden litr benzínu v Norsku stojí v přepočtu i 50 Kč, nicméně ceny pohonných hmot u našich zahraničních sousedů nás ovlivňuje při zahraničních cestách více. Proto se snažím v následujícím textu porovnat ceny u nás s cenami v Německu, Polsku, Slovensku a Rakousku. V rámci podpory vznětových motorů je stejně jako u nás, tak v okolních státech nižší spotřební daň u motorové nafty a proto i výsledná cena je u nafty nižší, i když je rozdíl nepatrný. Následné porovnání cen ve státech patřících do střední Evropy nám ukazuje, že v České republice a Německu je nevětší daňové zatížení uvalené na pohonné hmoty ze všech okolních států. První tabulka vyjadřuje zdanění pohonných hmot v České republice, které je pro lepší komparaci přepočítána také na jednotnou evropskou měnu oficiální kurzem České národní banky z 1. 12. 2014. Pro následující porovnání je měnový kurz velice významnou veličinou, jejíž volatilita je obrovská a je ovlivněna jak intervencemi ČNB, tak ekonomickou situací členských států eurozóny. Proto nebudu porovnávat ceny v přepočtu na eura, která je proměnlivá v závislosti právě na vývoji měnového kurzu, ale samotnou míru zdanění, která v čase zůstává dlouhodobě podobná. Tabulka č. 11: Zdanění PHM v České republice Cena84 Spotřební daň Sazba DPH 21% Daň z 1 litru Cena bez daně Míra zdanění
Benzín 1,267 € 0,465 € 0,220 € 0,685 € 0,582 € 54,1 %
Motorová nafta 1,260 € 0,396 € 0,219 € 0,615 € 0,645 € 48,8 %
Míra zdanění je v České republice v případě benzínového paliva 54,1% z celkové ceny a u motorové nafty 48,8% z konečné ceny na čerpacích stanicích. 84
Pro přepočet na eura jsem využil oficiální kurz ČNB 27,62 Kč/€
50
4.3.1 Zdanění PHM na Slovensku Tabulka č. 12: Zdanění PHM na Slovensku Cena85 Spotřební daň Sazba DPH 20% Daň z 1 litru Cena bez daně Míra zdanění
Benzín 1,404 € 0,515 € 0,234 € 0,749 € 0,655 € 53,3 %
Motorová nafta 1,291 € 0,368 € 0,215 € 0,583 € 0,708 € 45,2 %
Porovnání České republiky s našimi východními sousedy sice naznačuje, že je na Slovensku vyšší cena pohonných hmot, ale míra zdanění je výrazně nižší. V případě benzínu se jedná o necelý jeden procentní bod, ovšem v případě motorové nafty rozdíl dosahuje bezmála čtyř procentních bodů. Jak jsem již popsal v úvodu této kapitoly, jedná se o porovnání za využití dat z 1. 12. 2014, kdy se měnový kurz nacházel úrovni 27,62 Kč/€, tento kurz je však proměnlivý a proto musíme považovat za směrodatný údaj míru zdanění pohonných hmot v jednotlivých státech. 4.3.2 Zdanění PHM v Rakousku V Rakousku je dlouhodobě zavedený funkční systém hlášení cen do centrální databáze. Všichni provozovatelé čerpacích stanic jsou totiž povinni nahlásit každou změnu v ceně svého zboží (benzín a motorová nafta) do systému, ze kterého jsou následně data uveřejněna na webovém portálu www.spritpreisrechner.at. Spotřebitelé za pomocí tohoto portálu mají k dispozici aktuální ceny všech čerpacích stanic v Rakousku a je tak vytvářený tlak na konkurenční boj mezi nimi, aby nabízeli své zboží, za co možná nejnižší ceny, což je pro konečného spotřebitele jednoznačně pozitivní. Tabulka č. 13: Zdanění PHM v Rakousku Cena86 Spotřební daň Sazba DPH 20 % Daň z 1 litru Cena bez daně Míra zdanění
Benzín 1,276 € 0,482 € 0,213 € 0,695 € 0,581 € 54,5 %
Motorová nafta 1,223 € 0,397 € 0,204 € 0,601 € 0,622 € 49,1 %
85
AUTOTRAVELER.RU. Trend in gasoline prices in Slovakia. [online]. 2015 [cit. 2015-02-07]. Dostupné z: http://autotraveler.ru/en/slovakia/trend-price-fuel-slovakia.html#.VSPuH-E71MF 86 AUTOTRAVELER.RU. Trend in gasoline prices in Austria. [online]. 2015 [cit. 2015-02-07]. Dostupné z: http://autotraveler.ru/en/austria/trend-price-fuel-austria.html#.VSGoAPAwK_Y
51
Porovnání situace v Rakousku a České republice je z uvedených hodnot těžší, než v případě Slovenska. Míra zdanění i cena je velice podobná. Míra zdanění je o několik desetin vyšší v Rakousku. Cena je v případě benzínu vyšší také v Rakousku, ovšem v případě motorové nafty je vyšší v České republice. Právě motorová nafta je dle mého názoru podstatná, protože přibližně 60 % celkového množství spotřebovaného množství motorové nafty v České republice spotřebují přepravci osob a nákladu a v mnoha případech se jedná o mezinárodní dopravu87, která následně přemýšlí, zda natankuje ještě u nás, případně v zahraničí za výhodnějších podmínek. 4.3.3 Zdanění PHM v Německu V Německu se začaly objevovat tendenci zavést obdobný systém, který platí v Rakousku, tedy vznik centrálního registru cen všech čerpacích stanic. O tento model se významným způsobem prosazuje Spolková rada. Tabulka č. 14: Zdanění PHM v Německu Cena88 Spotřební daň Sazba DPH 19% Daň z 1 litru Cena bez daně Míra zdanění
Benzín 1,453 € 0,655 € 0,232 € 0,887 € 0,566 € 61,05 %
Motorová nafta 1,278 € 0,470 € 0,204 € 0,674 € 0,604 € 52,74 %
Německo má ze všech porovnávaných zemí jednoznačně nejvyšší míru zdanění pohonných hmot. Cena motorové nafty je sice s Českou republikou relativně srovnatelná, nicméně cena benzínu je výrazně vyšší. V případě pohraničních oblastí asi spotřebitelé natankují v České republice z důvodu úspory za pohonné hmoty. Výrazný rozdíl je zejména ve vyšší spotřební daní dopadající na benzín, která je ještě vyšší, než samotná cena benzínu bez daně.
87
ŠEVČÍK, Miroslav a Aleš ROD. Spotřební daň z pohonných hmot v České republice - když více znamená méně: odborná studie [online]. V Praze: Oeconomica, 2010 [cit. 2015-02-06]. 80 s. ISBN 978-802-4517-391. 88 AUTOTRAVELER.RU. Trend in gasoline prices in Germany. [online]. 2015 [cit. 2015-02-07]. Dostupné z: http://autotraveler.ru/en/germany/trend-price-fuel-germany.html#.VSGrSvAwK_Y
52
4.3.4 Zdanění PHM v Polsku Polsko patří v oblasti pohonných hmot k jednomu z nejlevnějších státu v Evropě. Proto ani v porovnání s našimi zahraničními sousedy nemá velkou konkurenci. Ceny pohonných hmot v Polsku jsou výrazně nižší, než ceny v České republice a míra zdanění je také podstatně nižší. V případě benzínu se jedná o více jak tři procentní body a v případě motorové nafty míra zdanění v České republice převyšuje rozdíl dvou procentních bodů ve srovnání s Polskem. Je tedy jasné, že v případech mezinárodní dopravy směřující přes Polsko natankuje většina řidičů za nižší ceny v Polsku, čímž se snižuje v České republice výše inkasované daně do státního rozpočtu. Tabulka č. 15: Zdanění PHM v Polsku Cena89 Spotřební daň Sazba DPH 23 % Daň z 1 litru Cena bez daně Míra zdanění
Benzín 1,179 € 0,380 € 0,220 € 0,600 € 0,579 € 50,9 %
Motorová nafta 1,177 € 0,330 € 0,220 € 0,550 € 0,627 € 46,7 %
4.4 Dopady zvýšení spotřebních daní na příjem do státního rozpočtu O míře dopadu zvýšení spotřební daně z minerálních olejů dopadající na automobilový benzín a motorovou naftu o 1Kč za litr v roce 2010 se vedou rozepře dodnes. Jednalo se o problematické období, kdy Evropa ještě vstřebávala dopady tzv. Úvěrové krize ve Spojených státech a veškerý pokles spotřeby PHM v roce 2010 je některými připisován právě z tohoto důvodu. Pochopitelně na trh s PHM působí mnoho faktorů, ale v tomto případě si myslím, že primární důvod poklesu spotřeby pohonných hmot mělo za následek právě legislativní navýšení spotřební daně.
89
AUTOTRAVELER.RU. Trend in gasoline prices in Poland. [online]. 2015 [cit. 2015-02-07]. Dostupné z: http://autotraveler.ru/en/germany/trend-price-fuel-poland.html#.VSGrSvAwK_Y
53
Tabulka č. 16: Dovoz pohonných hmot v období 2007 - 201490 Údaje v tis. tun Benzín Nafta motorová Celkem
2007 2098 4072 6170
2008 2019 4037 6056
2009 2041 4093 6134
2010 1858 3980 5838
2011 1791 4075 5866
2012 1669 4088 5757
2013 201491 1570 1543 4140 4171 5710 5714
Pří pohledu na předchozí tabulku je patrné, že přelomový rok 2010 znamená pokles dovozu pohonných hmot přibližně o 5%, což představuje největší procentuální změnu v uvedeném období. Tato změna je ještě více viditelná na následujícím grafu, kde znázorněný velice výrazný propad.
Graf č. 3: Celkové inkaso spotřební daně z minerálních olejů v letech 2007 – 2014 Dále stojí za zmínku, že i přes „krizové“ období neustále roste stupeň motorizace. Tento rostoucí trend se v posledních letech nezastavil a neustále roste, což je přehledně znázorněno v příloze číslo 2. Z důvodu stále rostoucího počtu registrovaných vozidel, by se však dalo očekávat, že poroste spotřeba pohonných hmot, nicméně tak tomu bohužel není. Horší variantou by také mohlo být zvýšení daňových úniků.
90
MIKULEC, Jan. Změny na trhu s pohonnými hmotami v ČR. In: [online]. Petrol Summit 2014, 2014 [cit. 2015-02-27]. Dostupné z: http://petrol.cz/media/90548/mikulec.pdf
91
Údaje za rok 2014 jsou odhadnuté, dle dosavadního známého vývoje do července 2014.
54
5
Závěr
Nejen Česká republika má problémy s daňovými úniky a neefektivní správou daní. Podvodníci páchající trestnou činnost v rámci inkasa daně dokážou vždy rychle reagovat na opatření státu, které mají zamezit daňovým únikům. Poslední pokus o zamezení podvodným subjektům na trhu bylo zavedení kaucí ve výši 20 miliónů Kč, resp. bankovní garanci, která měla sloužit na pokrytí případné ztráty státu při nezaplacení daně. To vedlo k rapidnímu úbytku distributorů pohonných hmot a následně k nálezu ústavního soudu, který nutí zákonodárce k úpravě zákona a ke změně výše kauce. Dle mého názoru by měla Česká republika, resp. Ministerstvo financí více usilovat u Evropské unie o možnost využití mechanismu přenesené daňové povinnosti, která spolehlivě řeší problematiku karuselových obchodů, protože daň nepřiznává a neodvádí dodavatel, ale odběratel. Podstata karuselových podvodů, kdy jeden z mezičlánků daň nezaplatí je tímto způsobem přerušena. Daň totiž uhradí až čerpací stanice. Bohužel se však tento mechanismus již několik let nedaří prosadit. Každý krok, který potlačuje karuselové podvody, je vítán. Mechanismus rychlé reakce skutečně dává naději všem členským státům, které se setkají s neřešitelným způsobem ztrát na daních, že mohou opravdu rychle reagovat na tento stav. Je pravděpodobné, že by Česká republika mohla znovu požádat o režim přenesené daňové povinnosti a využívat jej u pohonných hmot. Ty jsou však již z 90. let nechvalně známé mimo DPH také druhým způsobem podvodů, a to na spotřební dani. Existuje důvodné podezření, že by podnikatelé páchající hospodářskou trestnou činnost mohli přejít na tuto daň. Zde však hrozí mnohem vyšší ztráty, neboť je např. sazba u motorové nafty 10,95 Kč za litr. Výsledkem však může být klamání spotřebitele, škody na automobilech z důvodu nedodání kvalitních pohonných hmot apod. Další otázkou je, zdali Česká republika nebude mít jen problém s daněmi, ale i s kvalitou pohonných hmot. V průběhu práce jsem také zmiňoval problematiku vysokých cen pohonných hmot a klesající poptávka na českém trhu. U novějších vozidel je výrazně nižší spotřeba pohonných hmot, nicméně stupeň motorizace v České republice má dlouhodobě rostoucí trend. Důležitým faktorem je však vyšší míra zdanění pohonných hmot ve srovnání s některými zahraničními sousedy. Když se v roce 2010 55
zvýšili spotřební daně uvalené na pohonné hmoty o jednu korunu za litr, došlo k výraznému snížení inkasovaných daní, z důvodu poklesu prodaného množství pohonných hmot v České republice. V této práci jsem popisoval možnost proměnlivé sazby spotřební daně, která by byla závislá na nákupních (výrobních) cenách. Výrobní ceny by byly stanovený společností Čepro, a.s., ve které má stát majoritní podíl. Tento model je založený na principu, kdy v případě náhlého zvyšování nákupních cen, dojde ke snižování výše spotřebních daní a tím dojde k mírnějšímu nárůstu cen pro koncové zákazníky. Nedocházelo by ke snižování poptávky po pohonných hmotách z důvodu výrazného nárůstu prodejních cen a inkasované daně do státní pokladny by zůstaly přibližně na stejné úrovni. Jedná se o náročný model, který by vyžadoval mnoho složitých procesů ke své aplikovatelnosti, ať už po stránce právní úpravy, či samotného inkasa daně, ovšem jsem přesvědčený o jeho efektivnosti. Zákonodárci tedy mají široké spektrum možností, jakými by se dala řešit problematika výběru daní v oblasti pohonných hmot. Žádné však nefunguje stoprocentně a pro všechny situace současně. Proto je nutné zvolit určitý kompromis, který by byl jak efektivní v rámci inkasa daně, tak nenáročný pro subjekty na trhu s pohonnými hmotami, čímž je příliš nebude zatěžovat, ani omezovat v jejich činnosti.
56
6
Zdroje
6.1 Tištěné publikace [1] BONĚK, Václav. Lexikon Daňové pojmy. Vyd. 1. Ostrava: Sagit, 2001, 626 s. Lexikony - Sagit, Svazek IV. ISBN 80-7208-265-5. [2] DUŠEK, Jiří. DPH ...: zákon s přehledy : [právní stav k ...]. 3. aktualiz. vyd. Praha: Grada, 2010, sv. Účetnictví a daně. ISBN 978-80-247-4080-5. [3] F. van BREDERODE, R., 2008: Third-Party Risks and Liabilities in Case of VAT Fraud in the EU. International Tax Journal. Vol. 34. Issue 1. pp. 31-38. [4] JÁNOŠÍKOVÁ, Petra, Petr MRKÝVKA a Ivan TOMAŽIČ. Finanční a daňové právo. Plzeň: Vydavatelství a nakladatelství Aleš Čeněk, 2009, 525 s. ISBN 978-807380-155-7. [5] KRAUS, Jiří. Nový akademický slovník cizích slov A-Ž. Vyd. 1. Praha: Academia, c2005, 879 s. ISBN 9788020013514. [6] KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie a politika. 5., aktualiz. vyd. Praha: Wolters Kluwer Česká republika, 2010, 275 s. ISBN 978-80-7357-574-8. [7] KUBÍKOVÁ, Jitka. Daňová kriminalita v oblasti DPH. Brno, 2014. Dostupné z: https://dspace.vutbr.cz/bitstream/handle/11012/33070/Bakal%C3%A1%C5%99sk% C3%A1%20pr%C3%A1ce%20ve%C5%99ejn%C3%A1.pdf?sequence=1&isAllowe d=y. Diplomová práce. VUT v Brně. Vedoucí práce JUDr. Ing. Jan Kopřiva, Ph.D. [8] NERUDOVÁ, Danuše. Harmonizace daňových systémů zemí Evropské unie. 2., aktualiz. vyd. Praha: ASPI, 2008, 257 s. ISBN 978-80-7357-386-7. [9] SAMUELSON, Paul Anthony a William D NORDHAUS. Ekonomie. 1. vyd. Překlad Michal Mejstřík, Milan Sojka, Antonín Kotulan. Praha: Svoboda, 1991, xl, 1011 s. ISBN 8020501924. [10] ŠEVČÍK, Miroslav a Aleš ROD. Spotřební daň z pohonných hmot v České republice - když více znamená méně: odborná studie [online]. V Praze: Oeconomica, 2010 [cit. 2015-02-06]. 80 s. ISBN 978-802-4517-391. [11] ŠIROKÝ, Jan. Daně v Evropské unii: daňové systémy členských států EU včetně Bulharska a Rumunska, legislativní základy daňové harmonizace v EU včetně 57
Směrnice Rady 2006/112/EC. 2. aktualiz. vyd. Praha: Linde, 2007, 255 s. Praktické ekonomické příručky. ISBN 978-80-7201-649-5. [12] ŠIROKÝ, Jan. Daňové teorie: s praktickou aplikací. 1. vyd. Praha: C.H. Beck, 2003, xv, 249 s. Beckovy ekonomické učebnice. ISBN 8071794139. [13] ŠULC, Ivo. Zákon o spotřebních daních s komentářem: k 1. 4. 2010. 3. aktualiz. vyd. Olomouc: ANAG, 2010, 407 s. Daně (ANAG). ISBN 978-807-2636-082. [14] VANČUROVÁ, Alena a Lenka LÁCHOVÁ. Daňový systém ČR 2012. 11. aktualiz. vyd. V Praze: Vox, 2012, 368 s. ISBN 9788087480052.
6.2 Právní předpisy a judikáty [15] BENDA, Václav. Zákon o DPH s komentářem. 2.aktualiz. a dopl. vyd. Praha: Ivana Hexnerová – Bova Polygon, 2006, 390 s. ISBN 80-727-3135-1. [16] ČR. Zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád: komentář. 1. vyd. Praha: C.H.Beck, 2010, xii, 512 s. Beckova edice komentované zákony. ISBN 978-807-4003-318. [17] ČR. Zákon č. 353/2003 Sb. O spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů. In: CODEXIS [právní informační systém]. Atlas Consulting [cit. 20. 2. 2015]. [18] ČR. Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ÚZ č. 770, Sagit, 2010, § 17a, s. 31 ISBN 978–80–7208–786–0 [19] EU. Směrnice Rady 2013/42/EU. In: 22. 7 2013. In: EUR-lex [právní informační systém]. Dostupné z: http://www.eurlex.cz/dokument.aspx?celex=32013L0042 [20] Evropské společenství. Smlouva o založení Evropského společenství. In: Řím, 1957. Dostupné z: http://www.euroskop.cz/gallery/2/756-smlouva_o_es_nice.pdf [21] EVROPSKÝ SOUDNÍ DVŮR. Rozsudek soudního dvora (třetího senátu): Ve spojených věcech C-354/03, C-355/03 a C-484/03. [online]. 12. 1. 2006, s. 25 [cit. 2015-04-07]. Dostupné z: http://curia.europa.eu/juris/showPdf.jsf;jsessionid=9ea7d0f130ded04ed2213cba451f 856a868e0ecc58ea.e34KaxiLc3eQc40LaxqMbN4Obx8Qe0?text=&docid=57306&p ageIndex=0&doclang=CS&mode=lst&dir=&occ=first&part=1&cid=200036
58
[22] Nález Ústavního soudu ze dne 13. 5. 2014, sp. zn. Pl. ÚS 44/13. NALUS [online]. Ústavní soud, © 2006 [cit. 25. 2. 2015]. Dostupné z: http://www.usoud.cz/fileadmin/user_upload/Tiskova_mluvci/Publikovane_nalezy/Pl. _US_44_13_vcetne_odlisneho_stanoviska.pdf [23] NEJVYŠŠÍ SPRÁVNÍ SOUD. Obecné informace. [online]. [cit. 2015-03-07]. Dostupné z: http://www.nssoud.cz/Obecne-informace/art/557?menu=173 [24] Rada evropského hospodářského společenství. První směrnice Rady: o harmonizaci právních předpisů členských států týkajících se daní z obratu. In: 67/227/EHS. Brusel, 11. 4. 1967. Dostupné z: ec.europa.eu/enlargement/ccvista/cz/31967l0227-cz.doc [25] Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 1. 2008, č.j. 9 Afs 673/2007 – 147. Nejvyšší správní soud [online]. Nejvyšší správní soud, © 2003 - 2010 [cit. 25. 4. 2013]. Dostupné z: http://www.nssoud.cz/files/SOUDNI_VYKON/2007/0067_9Afs_0700147A_preved eno.pdf [26] ÚSTAVNÍ SOUD. Postavení a pravomoci Ústavního soudu. [online]. [cit. 201503-07]. Dostupné z: www.usoud.cz/postaveni-a-pravomoci/ [27] Ústavní zákon č. 1/1993 Sb., Ústava České republiky, ve znění pozdějších předpisů. Čl. 83. In: CODEXIS [právní informační systém]. Atlas Consulting [cit. 29. 1. 2015]. [28] Ústavní zákon č. 2/1993 Sb., Listina základních práv a svobod, ve znění pozdějších předpisů. Čl. 26. In: CODEXIS [právní informační systém]. Atlas Consulting [cit. 22. 1. 2015].
6.3 Elektronické prameny [29] AUTOTRAVELER.RU. Trend in gasoline prices in Europe. [online]. 2015 [cit. 2015-02-07]. Dostupné z: http://autotraveler.ru/en. [30] BARTÁK, Jiří. Závěry zprávy NKÚ o dovozu zboží ze třetích zemí je nutné rezolutně popřít: Společná tisková zpráva daňové a celní správy. FINANČNÍ SPRÁVA. [online]. 2012 [cit. 2015-02-15]. Dostupné z: http://www.financnisprava.cz/cs/financni-sprava/pro-media/tiskovezpravy/2012/zavery-zpravy-nku-o-dovozu-zbozi-ze-tret-1163 59
[31] BLAHUŠIAK, Igor. Evropský soudní dvůr. EUROSKOP.CZ. [online]. [cit. 2015-01-05]. Dostupné z: www.euroskop.cz/101/sekce/evropsky-soudni-dvur/ [32] DANIELOVÁ, J., 2012: Daňové úniky a spotřební daně. PETROLsummit 12. Prague. [33] DANIELOVÁ, Jitka. P. In: Generální ředitelství cel: Příspěvek na Petrol Summitu 2014 [online]. 2014 [cit. 2015-02-27]. Dostupné z: http://petrol.cz/media/90554/danielova.pdf [34] DIVIŠ, M., 2013: K ručení za DPH možná nikdy v praxi nedojde. [cit. 2013-1012]. Dostupné z http://www.euractiv.cz/print-version/interview/martin-divis-kruceni-za-dph-mozna-nikdy-v-praxi-nedojde-010666 [35] European Commission, 2013: Fight against fraud: new study confirms billions lost in VAT Gap. [cit. 2013-10-13]. Dostupné z: http://europa.eu/rapid/pressrelease_IP-13-844_en.htm [36] FINANČNÍ SPRÁVA. Vývoj inkasa vybraných daní v ČR v letech 1993-2014. [online]. 2015 [cit. 2015-01-02]. Dostupné z: http://www.financnisprava.cz/assets/cs/prilohy/d-udaje-z-vyberudani/Inkasa_dani_1993-2014.xls [37] GOLA, Petr. Spotřební daň u benzínu a nafty v EU. Finance.cz [online]. 2012 [cit. 2015-02-01]. Dostupné z: http://www.finance.cz/zpravy/finance/365970spotrebni-dan-u-benzinu-a-nafty-v-eu/ [38] KONEČNÁ, Jana. Zdaňovací období plátce DPH. JAKPONIKAT.CZ. [online]. 2013, 24.9.2013 [cit. 2015-01-20]. Dostupné z: http://jakpodnikat.cz/zdanovaciobdobi-pro-priznani-dph.php [39] MATTAUSCHOVÁ, B., 2012: Princip daňových podvodů s DPH při dovozech pohonných hmot, a výsledný vliv na výběr daní, možnosti eliminace daňových úniků. PETROLsummit 12. Prague. [40] MIKULEC, Jan. Změny na trhu s pohonnými hmotami v ČR. In: [online]. Petrol Summit 2014, 2014 [cit. 2015-02-27]. Dostupné z: http://petrol.cz/media/90548/mikulec.pdf [41] MIKULKA, Milan. Česko musí jít v potírání daňových podvodů složitou cestou, tu jednodušší zamítla Francie. PETROL.CZ. [online]. 2013 [cit. 2015-03-01]. 60
Dostupné z: http://www.petrol.cz/aktuality/archiv/2013/10/cesko-musi-jit-v-potiranidanovych-podvodu-slozitou-cestou-tu-jednodussi-zamitla-francie-2356.aspx [42] MINISTERSTVO FINANCÍ ČR. Daňové nedoplatky a daňové úniky. In: [online]. Smilovice, 2013 [cit. 2015-02-07]. Dostupné z: http://www.mfcr.cz/assets/cs/media/2013-10_Danove-nedoplatky-a-danoveuniky.pdf [43] MINISTERSTVO FINANCÍ ČR. Státní rozpočet v kostce 2014: Informační příručka Ministerstva financí České republiky [online]. 2014 [cit. 2015-01-09]. Dostupné z: http://www.mfcr.cz/assets/cs/media/Informacni-letak_2014_Statnirozpocet-v-kostce_II.pdf [44] PÁLENÍK, Viliam. VAT fraud – Quick reaction mechanism. European Economic ans Social Committee: a bridge between Europe and organised civil society [online]. 15. 9. 2012 [cit. 2015-03-01]. Dostupné z: http://www.eesc.europa.eu/?i=portal.en.eco-opinions.24753 [45] PROFELDOVÁ, Zdeňka. Daňové nedoplatky spravované finančními úřady: Informace z kontrolní akce NKÚ č. 13/02. In: Nejvyšší kontrolní úřad [online]. 2014 [cit. 2015-03-01]. Dostupné z: http://www.nku.cz/assets/media/informace-13-02.pdf [46] PUCHINGER, Z. Úvodní kapitoly k daňové teorii – Daňová soustava ČR. 1.vyd. Olomouc: [online] 2006. [cit 15. 1. 2014] Dostupné z: [47] SEIDLER, Michal. Vývoj sazeb DPH v ČR. BERNĚ.CZ. [online]. [cit. 201504-07]. Dostupné z: http://www.berne.cz/danova-teorie/vyvoj-sazeb-dph-v-cr/ [48] SEMERÁD, Pavel. Využití reverse charge jako nástroje proti daňovým únikům ve stavebnictví. Znaleckyportal.cz [online]. 2012, 2012-05-03 [cit. 2015-02-06]. Dostupné z: http://www.znaleckyportal.cz/index.php?option=com_content&view=article&id=203 %3Avyuziti-reverse-charge-jako-nastroje-proti-danovym-unikum-vestavebnictvi&catid=144%3Astavebnictvi-stavebni-odvetvi-ruzna&Itemid=247
61
[49] ŠEVČÍK, Miroslav a Aleš ROD. Spotřební daň z pohonných hmot v České republice: Když více znamená méně. VŠE v Praze, 2010. Odborná studie. Národohospodářská fakulta. [50] ÚNIE NEZÁVISLÝCH PETROLEJÁŘŮ ČR. Quick Reaction Mechanism ("QRM"). Sčs.cz [online]. 2013 [cit. 2015-03-01]. Dostupné z: http://www.scs.cz/aktuality/?page_id=11&title=qrm [51] VELLA, Donald. Quick Reaction Mechanism Against VAT Fraud. CAMILLERI PREZIOSI. [online]. 23. 8. 2013 [cit. 2015-03-01]. Dostupné z: http://camilleripreziosi.com/en/news-resources/1/221/quick-reaction-mechanismagainst-vat-fraud
62
Příloha č. 1: Doklad o prodeji podle hlášení celní správě
63
Příloha č. 2: Počty vozidel v jednotlivých letech1) Rok
k 31.12.
Motocykly
Osobní automobily
Mikrobusy a autobusy
Nákladní vozidla
Silniční tahače
Návěsy2)
Přívěsy3)
Speciální automobily
1
2
3
4
5
6
7
8
1995
915 229
3 043 316
19 756
202 929
16 382
22 074
630 697
x
1996
918 159
3 192 532
20 489
225 477
17 482
17 685
62 566
92 278
1997
929 627
3 391 541
20 755
246 621
18 751
18 997
72 876
89 937
1998
927 080
3 492 961
19 960
260 276
20 035
20 283
83 645
85 726
1999
799 647
3 439 745
18 981
268 259
21 151
21 483
93 207
85 726
2000
748 140
3 438 870
18 259
275 617
22 669
22 780
104 073
70 838
2001
755 482
3 529 791
18 384
296 412
24 823
24 509
116 185
67 106
2002
760 219
3 647 067
21 340
323 434
26 061
26 809
128 419
85 726
2003
751 634
3 706 012
20 627
340 094
25 652
27 654
140 187
85 726
2004
756 559
3 815 547
19 948
371 437
24 769
28 573
153 828
54 620
2005
794 000
3 958 708
20 134
415 101
24 060
29 087
170 111
51 457
2006
822 703
4 108 610
20 331
468 282
22 622
44 974
189 786
48 716
2007
860 131
4 280 081
20 416
533 916
20 915
50 480
212 429
46 672
2008
892 796
4 423 370
20 375
589 598
17 814
53 623
238 712
43 609
2009
903 346
4 435 052
19 943
587 032
14 735
52 415
258 891
39 300
2010
924 291
4 496 232
19 653
584 921
13 045
55 074
278 137
36 660
2011
944 171
4 581 642
19 674
585 729
11 503
56 184
299 546
34 797
20124)
976 911
4 706 325
19 882
595 438
8 717
50 129
336 914
33 641
2013
977 197
4 729 185
19 619
593 439
7 626
49 752
345 742
1) vozidla registrovaná v ČR 2) od roku 1996 byl soubor dat očištěn od osobních návěsů 3) od roku 1996 byl soubor dat očištěn od osobních přívěsů 4) údaje k 1. 7. 2013 - z důvodu přechodu na nový systém evidence vozidel v Centrálním registru vozidel (CRV) v souladu s legislativou EU nejsou údaje k 31. 12. 2012 k dispozici
32 447 Zdroj/Source: MD
