Převod daňové evidence na vedení účetnictví z pohledu daně z příjmu fyzických osob

Bankovní institut vysoká škola Praha Katedra bankovnictví a pojišťovnictví

Převod daňové evidence na vedení účetnictví z pohledu daně z příjmu fyzických osob Bakalářská práce

Autor:

Soňa Menglerová bankovní management, komerční bankovnictví

Vedoucí práce:

Praha

Ing. Milada Ješkeová

Březen, 2012

Prohlášení Prohlašuji, ţe jsem bakalářskou práci zpracovala samostatně a v seznamu uvedla veškerou pouţitou literaturu. Svým podpisem stvrzuji, ţe odevzdaná elektronická podoba práce je identická s její tištěnou verzí, a jsem seznámena se skutečností, ţe se práce bude archivovat v knihovně BIVŠ a dále bude zpřístupněna třetím osobám prostřednictvím interní databáze elektronických vysokoškolských prací.

V Jablonci nad Nisou 3. 3. 2012

Soňa Menglerová

Poděkování Na tomto místě bych ráda poděkovala Ing. Miladě Ješkeové za odborné vedení mé práce, za poskytnuté konzultace a cenné rady.

Anotace Práce se zabývá převodem daňové evidence na účetnictví, důvody přechodu a objasněním postupu u osoby samostatně výdělečně činné. Součástí práce je i časové rozlišení zdanění zásob a pohledávek a zmírnění daňového dopadu převodu. Způsob převodu jednotlivých poloţek majetku a závazků je zde uveden na konkrétním příkladu. V práci je také objasněn obsah a forma daňové evidence a účetnictví. Dále jsou v práci popsány rozdíly mezi oběma systémy, jimiţ lze v České republice zaznamenávat hospodářské operace, a jsou zde uvedeny právní úpravy, jimţ tyto systémy poléhají. Klíčová slova daňová evidence, pohledávky, účetnictví, zákon o daních z příjmů, zásoby, závazky Annotation The thesis deals with the transfer of tax evidence into accounting, the reasons of this transfer and explanation of steps the person own gainfully employed should follow. The time adjustment of supplies and active debts taxation and also reduction of taxation incidence of the transfer are included in the thesis. There is a concrete example of the way how the units of property and liabilities could be transferred. The thesis also clarifies the content and form of the tax evidence as well as accounting. Further the differences between both systems are explained, through which one could record the economic operations in the Czech Republic. There are the legal regulations added to which these systems are subjected to, as well. Key words tax evidence, active debts, accounting, the law of income duty, supplies, liabilities

Obsah Obsah .............................................................................................................................5 Úvod ..............................................................................................................................7 1.

2.

3.

Daňová evidence....................................................................................................9 1.1.

Právní úprava daňové evidence ...................................................................10

1.2.

Evidence příjmů a výdajů ............................................................................ 11

1.3.

Evidence majetku a závazků .......................................................................13

1.4.

Shrnutí .........................................................................................................14

Účetnictví ............................................................................................................16 2.1.

Účetní jednotka ............................................................................................16

2.2.

Účetní knihy ................................................................................................17

2.3.

Účetní doklady.............................................................................................18

2.4.

Účetní zápisy ...............................................................................................19

2.5.

Základní zásady vedení účetnictví...............................................................20

2.6.

Majetek ........................................................................................................20

2.7.

Účetní závěrka a uzávěrka ...........................................................................21

Převod daňové evidence na vedení účetnictví .....................................................26 3.1.

Právní úprava ...............................................................................................26

3.2.

Důvody přechodu ........................................................................................28

3.2.1.

Dobrovolný přechod ............................................................................28

3.2.2.

Povinný přechod ..................................................................................29

3.2.3.

Přechod z daňové evidence dle zákona o účetnictví............................29

3.2.4.

Přechod z daňové evidence dle obchodního zákoníku ........................29

3.3.

Podnikatelé, kteří se povinně účetní jednotkou nestanou ............................29

3.4.

Postup při převodu daňové evidence na účetnictví .....................................30

3.5.

Otevření účetních knih.................................................................................30

3.6.

Příprava na přechod .....................................................................................32

3.7.

Kroky a schéma převodu .............................................................................33 5

3.8.

Převodový můstek .......................................................................................34

3.9.

Daňový dopad ..............................................................................................35

3.10.

Časové rozlišení zdanění zásob a pohledávek .............................................36

3.11.

Kontrola převodu .........................................................................................37

4.

Rozdíly mezi daňovou evidencí a účetnictvím ....................................................39

5.

Praktický příklad .................................................................................................41 5.1.

Pokladna ......................................................................................................42

5.2.

Bankovní účet ..............................................................................................43

5.3.

Úvěry a půjčky ............................................................................................43

5.4.

Závazky a pohledávky .................................................................................43

5.5.

Mzdy ............................................................................................................44

5.6.

Daně .............................................................................................................44

5.7.

Zásoby .........................................................................................................44

5.8.

Hmotný majetek ..........................................................................................45

5.9.

Finanční leasing ...........................................................................................45

5.10.

Daňový dopad ..............................................................................................48

5.11.

Časové rozlišení zdanění zásob a pohledávek .............................................48

Závěr ............................................................................................................................50 Pouţitá literatura ..........................................................................................................50 Tištěné monografie ..................................................................................................52 Elektronické monografie .........................................................................................52 Zákony a nařízení ....................................................................................................53 Internetové zdroje ....................................................................................................53 Další internetové stránky .........................................................................................54 Seznam pouţitých zkratek ...........................................................................................55 Seznam tabulek a obrázků ...........................................................................................56 Seznam příloh ..............................................................................................................57

6

Úvod Jako téma své bakalářské práce jsem zvolila převod daňové evidence na účetnictví. Hlavním důvodem pro volbu tématu práce bylo mé zaměstnání. Pracuji více neţ deset let na pozici kontrolora na finančním úřadě, a proto vím, jak je přechod z daňové evidence na účetnictví pro podnikatele nesnadný a jaké problémy přináší. Vznik účetnictví nelze přesně datovat, ale snaha zaznamenávat hospodářské operace provází lidstvo jiţ od počátku obchodování. V České republice upravuje způsob a rozsah vedení účetnictví zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o účetnictví“). Účetnictví slouţí podnikateli jako nástroj pro sledování hospodářských operací v peněţních jednotkách. Zobrazuje stavy a toky výsledků podnikatelské činnosti, objasňuje výši jeho

majetku

a

závazků.

Smyslem

účetnictví

je

poskytnou

podnikateli

informace

o stavu hospodaření podniku, o jeho finanční situaci a v neposlední řadě poskytuje podnikateli informace o výši daňového základu pro podání přiznání k dani z příjmů. Účetnictví je velmi důleţitým nástrojem bez nějţ se podnikatel neobejde při rozhodování o směřování podniku, napomáhá při řízení nákladovosti a kalkulaci výnosů a při kaţdodenním řízení podnikání. Daňová evidence je naproti účetnictví nástrojem poměrně novým. Daňová evidence je upravena zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o daních z příjmů“) a její vznik byl zapříčiněn vstupem České republiky do Evropské unie. Právě vstup do Evropské unie byl důvodem pro zrušení jednoduchého účetnictví, které do té doby vyuţívala velká část osob samostatně výdělečně činných. Rozdíl mezi jednoduchým účetnictvím a daňovou evidencí není na první pohled nijak markantní, přesto se nejedná o totoţný systém evidování příjmů a výdajů. Daňová evidence slouţí jako podklad pro sestavení základu daně z příjmů a není jejím smyslem podávat podnikateli podrobnější informace pro řízení podniku. Podnikatel však můţe vést další sestavy a evidence, které mu pomohou při řízení svých podnikatelských aktivit.

7

Převod daňové evidence na vedení účetnictví se můţe týkat kaţdého podnikatel, a to jak povinně ze zákona, tak i dobrovolně na základě vlastního rozhodnutí. Cílem této práce je objasnění obsahu i formy daňové evidence i účetnictví. Dále by měla být schopna poskytnout dostatečné informace pro kaţdého v situaci, kdy se převodem na účetnictví můţe nebo musí zabývat. Hlavní část práce je věnována samotnému převodu daňové evidence na vedení účetnictví. Popisuje důvody převodu, právní úpravu, které převod podléhá a uvádí jednotlivé kroky převodu. Samostatná část je věnována časovému rozlišení zdanění zásob a pohledávek a určení výše daňového dopadu i moţnostem minimalizace daňového dopadu. V závěru práce je transformace provedena na praktickém příkladu s vyuţitím konkrétních údajů. Ve své práci jsem pouţila metody porovnání, popisu a experimentu ve formě vytvoření fiktivního podnikatelského subjektu. Přestoţe data uvedená v kapitole 5. Praktický příklad nejsou reálná, poslouţí jako návod převedení jednotlivých sloţek majetku a závazků.

8

1. Daňová evidence Daňová evidence byla zavedena k 1. 1. 2004 v návaznosti na zrušení jednoduchého účetnictví, které zaniklo v souvislosti se vstupem České republiky do Evropské unie. Největší část podnikatelů tak přecházela na vedení účetnictví z důvodu změny zákona o účetnictví. Daňová evidence slouţí jako poklad pro zjištění základu daně uvedeného v daňovém přiznání k dani z příjmů podnikatele za příslušné zdaňovací období. Po formální stránce není její úprava nijak vymezena, ale podnikatel musí být schopen doloţit a prokázat základ daně (příjmy a výdaje) uvedený v daňovém přiznání k dani z příjmů ve smyslu ust. § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Daňový subjekt je tedy povinen vést evidenci takovým způsobem a v takovém rozsahu, aby při případné kontrole finančního úřadu byl schopen obhájit, doloţit a prokázat základ daně uvedený v daňovém přiznání za příslušné zdaňovací období. Pokud je daňová evidence průběţně vedena, slouţí nejen jako podklad pro přiznání k dani z příjmů fyzických osob, ale poskytne podnikateli informace o finanční hotovosti v pokladně a na bankovních účtech, o stavu dluhů (závazků), o neuhrazených pohledávkách, o majetku apod., a je tedy dostatečným pokladem pro řízení firmy. Daňová evidence se stejně jako účetnictví opírá o prvotní doklady, na základě kterých se dále třídí a sumarizuje do jednotlivých oddílů. V zákoně o daních z příjmů není obsah a forma dokladů specifikována, ale v návaznosti na ust. § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů, lze dovodit, ţe doklad by měl obsahovat minimálně: oba subjekty předmětného obchodu (dodavatele, odběratele), a to dostatečně identifikované (název, sídlo, identifikační číslo příp. rodné číslo, adresa, apod.), dále by měl obsahovat předmět obchodu, a to vymezený tak, aby předmět nemohl být zaměněn za jiný (doporučuje se např. název, rozměry, barva, číslo z katalogu nebo ceníku, technické parametry, apod.). Dále se uvádí datum uskutečnění obchodu příp. datum předání peněz pokud se tyto údaje liší a cena. V případě plátců daně z přidané hodnoty jsou náleţitosti daňových dokladů uvedeny v § 28 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o dani z přidané hodnoty“).

9

Vzhledem k vymezení práce se dále nebudu problematice daňových dokladů z pohledu daně z přidané hodnoty věnovat.

1.1.

Právní úprava daňové evidence

Daňová evidence je upravena zákonem o daních z příjmů, a to v rámci jediného paragrafu. Jedná se o § 7b zákona o daních z příjmů. Tento poměrně strohý paragraf uvádí, ţe daňová evidence slouţí ke zjištění základu daně z příjmů a obsahuje údaje o příjmech a výdajích, v členění potřebném pro zjištění základu daně a o majetku a závazcích. Zákon o dani z příjmů dále určuje způsob oceňování hmotného majetku dle ust. § 29 zákona o daních z příjmů. Nejčastěji se tedy bude jednat o pořizovací cenu (tedy cenu pořízení zvýšenou o vedlejší pořizovací výdaje, jako je např. dopravné, montáţ, apod.), reprodukční cenu (cenu stanovenou dle zákona č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o oceňování“) a cenu vlastních nákladů u majetku pořízeného ve vlastní reţii. Ostatní majetek se dle zákona o daních z příjmů oceňuje pořizovací cenou, byl-li nabyt úplatně, vlastními náklady, byl-li pořízen ve vlastní reţii nebo cenou zjištěnou dle zákona o oceňování majetku ke dni nabytí u majetku nabytého děděním nebo darem. Pohledávky jsou oceňovány nejčastěji jmenovitou hodnotou. V případě pohledávky nabyté postoupením se pohledávka oceňuje pořizovací cenou, pohledávka nabytá děděním nebo darem se oceňuje dle zákona o oceňování. Závazky jsou oceňovány jmenovitou hodnotou, a pokud jsou závazky převzaty (např. koupí) jsou oceňovány pořizovací cenou. Peněţní prostředky a ceniny se oceňují jejich jmenovitými hodnotami. Zákon o daních z příjmů v § 7b ukládá podnikateli zjistit k 31. 12. stav zásob, hmotného majetku, pohledávek a závazků a tento stav zaznamená zápisem. Případné zjištěné rozdíly mají dle § 24 a 25 zákona o daních z příjmů vliv na základ daně. Takto vedenou daňovou evidenci je podnikatel povinen uschovat za všechna zdaňovací období, pro která neskončila lhůta pro vyměření daně (tedy 3 roky v případě kladného základu daně a po celou dobu, kdy je uplatňována případná ztráta). 10

1.2.

Evidence příjmů a výdajů

Evidence příjmů Příjem je vymezen v § 3 zákona o daních z příjmů, jedná se o příjmy peněţní i nepeněţní, které podnikatel nabývá v průběhu podnikání. Daňová evidence se nejčastěji člení na příjmy v hotovosti a bezhotovostní na bankovní účet. Předmětem daňové evidence jsou však i nepeněţní příjmy (např. zápočet vzájemných závazků a pohledávek). Pokud podnikatel přijímá příjmy v hotovosti je dle § 97 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“) povinen vést průběţně evidenci plateb v hotovosti. Tento paragraf bývá někdy mylně vykládán jako denní evidence trţeb. Pokud podnikatel vede průběţně (nikoliv denně) evidenci příjmů a výdajů, splňuje toto ustanovení. Správce daně můţe však daňovému subjektu dle § 97 odst. 2 daňového řádu uloţit rozhodnutím vedení tzv. záznamní povinnost, která je potřebná pro správné zjištění a stanovení daně (např. v případě příjmů to můţe být denní evidence trţeb za jednotlivé provozovny). Evidence výdajů Výdaje

mohou

mít

stejně

jako

příjmy

peněţní

i

nepeněţní

formu.

Stejně

jako

u příjmů i výdaje mají nejčastěji hotovostní a bezhotovostní formu. Jsou evidovány také nepeněţní výdaje (např. zápočet vzájemných závazků a pohledávek, odpisy). Výše uvedená povinnost průběţného vedení plateb v hotovosti se týká i výdajů a i zde je správce daně oprávněn uloţit tzv. záznamní povinnost (např. v případě výdajů to můţe znamenat povinnost denní evidence nákupů výrobního materiálu dle druhů). Deník příjmů a výdajů Přestoţe forma této evidence není zákonem o daních z příjmů upravena, je tato evidence zcela zásadní. V deníku jsou zaznamenávány příjmy a výdaje podnikatele, kdy kaţdé hospodářské transakci je vymezen jeden řádek. Pro přehlednost se doporučuje vést deník s následujícími zápisy: datum, doklad, 11

text, příjem, výdaje, příjmy a výdaje ovlivňující základ daně, příjmy a výdaje neovlivňující základ daně, průběţné poloţky, ostatní. Datum – Uvádí se datum transakce, a to nejčastěji datum úhrady (závazku, pohledávky). Doklad – Daňová evidence nevymezuje nutnost vyuţití posloupné číselné řady, ale pro přehlednost a kvalitu evidence se doporučuje vést jednotlivé druhy dokladů dle číselné řady. Text – V tomto poli se uvádí stručný popis transakce jako je např. nákup zboţí, oprava vozidla, provozní reţie, nájemné apod. Příjem – Zapisuje se zde částka dle dokladu (např. dle přijatého pokladního dokladu, částka přijatá na bankovní účet, apod.). Uvádí se zde suma příjmů ovlivňující i neovlivňující základ daně (viz níţe). Výdej – Zaznamenává se zde částka uvedená na dokladu (např. dle výdajového pokladního dokladu, částka vydaná dle bankovního výpisu apod.). Je zde uvedena suma výdajů ovlivňující i neovlivňující základ daně (viz níţe). Příjmy a výdaje ovlivňující základ daně – V tomto sloupci jsou příjmy a výdaje uvedeny ve výši ovlivňující základ daně podnikatele. Například jsou zde příjmy a výdaje sníţené o daň z přidané hodnoty u plátců daně, výdaje pokrácené o osobní spotřebu (např. telefonní sluţby nesouvisející s podnikáním, reţijní výdaje nemající souvislost s příjmy) apod. Příjmy a výdaje neovlivňující základ daně – Toto pole není povinné, přesto má význam pro vypovídající schopnost celé evidence. Nejčastěji se zde uvádí částka odpovídající dani z přidané hodnoty, vypočtená soukromá spotřeba, apod. 12

Průběţné poloţky – Nejsou povinným polem. Uvádí se zde nejčastěji přesuny peněz mezi pokladnou a bankovním účtem, kdy podnikatel nemá k dispozici bankovní výpis. Ostatní –

Evidenci můţou být evidovány i další skutečnosti podstatné pro konkrétního

podnikatel (např. pole poznámek k transakci, název dodavatele, odběratele, identifikační číslo, apod.). Deník příjmů a výdajů je moţné vést v jakémkoliv tabulkovém procesoru, vyuţít specializovaných programů pro vedení daňové evidence nebo pouţít předtištěných deníků příjmů a výdajů. V předtištěných denících je vţdy uveden návod na jejich vedení a je tak dobrou pomůckou pro začínající podnikatele.

1.3.

Evidence majetku a závazků

Obchodní majetek je dle zákona č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „obchodní zákoník“) definován jako soubor majetkových hodnot (věcí, pohledávek a jiných práv a penězi ocenitelných jiných hodnot), který patří podnikateli a slouţí nebo je určen k jeho podnikání. Závazek je všeobecně chápán jako dluh vůči věřiteli (nejčastěji se jedná o závazky z běţné obchodní činnosti vůči dodavatelům). V evidenci majetku a závazků je evidován majetek, který se podnikatel rozhodne zanést do svého obchodního majetku. Jednotlivé sloţky majetku vymezuje § 26 zákona o daních z příjmů. Majetek je dle pouţití členěn na majetek oběţný (zásoby, pohledávky, finanční oběţný majetek) a na majetek dlouhodobý (hmotný, nehmotný, dlouhodobý finanční majetek). Nejběţnější evidenci závazků představuje evidence přijatých faktur, ve které běţně podnikatelé chronologicky evidují přijaté faktury. V této evidenci se obvykle uvádí číslo došlé faktury, obsahové vymezení faktury, částka k úhradě, datum úhrady. Ke konci zdaňovacího období provede podnikatel zjištění stavu neuhrazených závazků a stav uvede v daňovém přiznání. Jednou z evidencí majetku (pohledávek) je evidence vydaných faktur, v této evidenci jsou chronologicky uspořádány vystavené faktury. Jsou zde uvedeny čísla vystavených faktur, obsahové vymezení faktury, částka k úhradě, datum úhrady. Ke konci zdaňovacího období zjistí 13

podnikatel neuhrazené pohledávky a stav uvede v daňovém přiznání. Další často vedenou evidencí majetku je evidence zásob, tato evidence je podkladem, který zvyšuje věrohodnost celé daňové evidence. Zaznamenává jednotlivé přírůstky zásob (materiálu, výrobků, nedokončené výroby a polotovarů) a jejich úbytky ze skladu. Formálně není tato evidence nijak upravena, podnikatel by ji však měl vést přehledně, úplně a správně, aby byl později schopen doloţit a prokázat, ţe výdaje na nákup zásob slouţily k dosaţení, zajištění a udrţení příjmů dle § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Jako jinou formu je moţné uvést evidenci zásob dle zakázek, kde jsou výdaje na materiál přiřazeny přímo ke konkrétní akci, a tedy i ke konkrétním příjmům (např. zakázkové listy). Hmotný a nehmotný majetek daňový subjekt eviduje na kartách majetku, na kterých je uváděn název nebo popis majetku (případně číselné označení), datum a způsob pořízení majetku, vstupní cena určená dle § 29 zákona o daních z příjmů včetně případného zvýšení o technické zhodnocení majetku, zařazení do příslušné odpisové skupiny dle § 30 zákona o daních z příjmů, datum uvedení do uţívání, způsob odepisování (zrychlené nebo rovnoměrné), vypočtený odpis a zůstatková cena za jednotlivé odepisované roky, datum a způsob vyřazení a ostatní údaje nutné pro identifikaci majetku.

1.4.

Shrnutí

Z výše uvedeného vyplývá, ţe daňová evidence má poskytnout dostatečný podklad pro přiznání k dani z příjmů za příslušné zdaňovací období. Správně a průběţně vedená daňová evidenci je pokladem pro základ daně, tedy dokládá a prokazuje výši příjmů dle ust. § 6 aţ 10 zákona o daních z příjmů a dokládá a prokazuje výdaje dle ust. § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů. Příjmy a výdaje, které nemají vliv na základ daně daňového subjektu, není poplatník daně z příjmů povinen evidovat. Podnikatel nemůţe být sankcionován za nesprávné vedení daňové evidence, neboť nevyplývají ze zákona o daních z příjmů, jimţ je daňová evidence upravena. Avšak v případě jejího nedostatečného vedení, kdy daňový subjekt nebude schopen doloţit a prokázat zahrnutí příjmů do základu daně nebo nebude schopen doloţit a prokázat, ţe jím uplatněné výdaje sniţující základ daně byly vynaloţeny k dosaţení, zajištění a udrţení příjmů, můţe správce daně daňovému 14

subjektu dodatečně zvýšit základ daně dle § 85 aţ 88 daňového řádu. Jak jiţ bylo uvedeno v kapitole 1.1. Právní úprava je podnikatel povinen archivovat daňovou evidenci po celou dobu kdy můţe dojít k vyměření daně. Všeobecně je doporučováno archivovat daňovou evidenci i déle, protoţe je jedinečným důkazním prostředkem v případě soudních sporů nebo jiných obdobných řízení. Výhodou daňové evidence je nepochybně nízká administrativní náročnost, malé poţadavky na technické zabezpečení a nemoţnost sankcí za její nesprávné vedení. Na druhou stranu daňová evidence není tak kvalitním podkladem pro řízení podniku jako je účetnictví.

15

2. Účetnictví Účetnictví lze povaţovat za nástroj k zachycování hospodářské činnosti. Zobrazuje stavové i tokové veličiny. Účetnictví slouţí nejen ke zjištění hospodářského výsledku, který podnikatel zachycuje v daňovém přiznání, ale poskytuje dostatečné údaje pro vedení a řízení podnikatelské činnosti a je tedy nástroj pro dosahování cílů. Základní právní předpis upravující vedení účetnictví je zákon o účetnictví, na něj navazující vyhláška

č.

500/2002

Sb.,

kterou

se

provádějí

některá

ustanovení

zákona

o účetnictví pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, ve aktuálním znění a také české účetní standardy č. 701 aţ 708.

2.1.

Účetní jednotka

Zákon o účetnictví vymezuje účetní jednotku v § 1 jako: právnickou osobu, které mají sídlo na území České republiky nebo, zahraniční osobu podnikající na území České republiky nebo, organizační sloţky státu nebo, fyzickou osobu zapsanou v obchodním rejstříku nebo, podnikající fyzickou osobu jejíţ obrat dle zákona o dani z přidané hodnoty přesáhl 25 000 000 Kč nebo, podnikající fyzické osoby, které vedou účetnictví na základě svého rozhodnutí nebo, podnikající fyzické osoby, které jsou účastníky sdruţení bez právní subjektivity pokud alespoň jeden z účastníků tohoto sdruţení je osobou vedoucí účetnictví nebo, ostatní fyzické osoby, kterým povinnost vedení účetnictví ukládá zvláštní právní předpis. Pro zahraniční fyzické osoby platí od 1. 1. 2011 stejné povinnosti pro vedení účetnictví jako pro tuzemské podnikatele. Dosud musely zahraniční podnikatelé vést účetnictví bez ohledu na velikost obratu nebo obor činnosti. Po novele zákona o účetnictví (č. 410/2010 Sb.) se nově 16

pouţijí speciální ustanovení § 1 odst. 2 písm. d) aţ h) zákona o účetnictví i pro zahraniční podnikající osoby. Zahraniční osoby, které na území České republiky podnikají, se tak nemusí stát účetní jednotkou a mohou vést daňovou evidenci. Pro zahraniční podnikatele, kteří jiţ účetnictví vedou, platí povinnost vést účetnictví minimálně po dobu 5 po sobě jdoucích účetních obdobích. Začínající zahraniční podnikatelé tak mohou vést daňovou evidenci od zahájení podnikatelské činnosti stejně jako tuzemské osoby samostatně výdělečně činné. Předmětem účetnictví je účtování o stavu a pohybu majetků a jiných aktiv, závazků a jiných pasiv, o nákladech a výnosech a hospodářském výsledku. Aktiva můţeme vyjádřit jako veškerý majetek účetní jednotky (hmotný i nehmotný majetek, zásoby, peněţní prostředky, licence, cenné papíry, apod.) a pasiva jako zdroje krytí tohoto majetku tedy aktiv (např. kladný hospodářský výsledek, fondy ze zisku, rezervy, úvěry a jiné závazky). Výše uvedené pohyby zaznamenává účetní jednotka podvojnými účetními záznamy do účetních knih po celé účetní období. Účetní období je zákonem o účetnictví vymezeno jako 12 po sobě jdoucích měsíců, můţe se jednat o kalendářní rok nebo hospodářský rok, který si účetní jednotka sama zvolí. Účetní jednotka provádí zápisy do období, s nímţ zápis věcně a časově souvisí (případně do období, kdy byla tato skutečnost zjištěna). Oproti daňové evidenci se v účetnictví zaznamenávají náklady a výnosy bez ohledu na jejich úhradu nebo přijetí.

2.2.

Účetní knihy

Do účetních knih zapisuje účetní jednotka jednotlivé účetní případy a zachycuje jednotlivé hospodářské operace. Účetními knihami jsou: účetní deník, hlavní kniha, knihy analytických účtů, knihy podrozvahových účtů. Účetní deník – V účetním deníku jsou chronologicky zaznamenané účetní případy. Zákon o účetnictví nepředepisuje, kolik účetních deníků můţe jednotka vést, účetní jednotka můţe vést 17

účetní deníky za jednotlivé dle jednotlivých druhů účetních dokladů (kniha přijatých faktur, kniha vydaných faktur, pokladní deník, apod.). Obvykle účetní deník obsahuje údaje o datu vystavení účetního dokladu, číslu dokladu, stručný popis účetního případu, účtovací předpis (má dáti, dal) a částku. Hlavní kniha – V hlavní knize jsou účetní zápisy seřazeny dle věcné (systematické) souvislosti. V hlavní knize jsou systematicky seřazené jednotlivé účty, které účetní jednotka pouţívá. Knihy analytické evidence – V knize analytické evidence jsou podrobněji (analyticky) rozvedeny účty hlavní knihy. Analytické účty se vţdy váţí na syntetický účet a evidují se pro větší přehlednost a vypovídající schopnost účetních zápisů. Jednotlivé zůstatky analytických účtů vţdy musí souhlasit s celkovým zůstatkem syntetického účtu. Knihy podrozvahových účtů – V knihách podrozvahových účtů eviduje účetní jednotka zápisy, které nejsou v hlavní knize ani denících, ale jejichţ evidence je nezbytná pro úplnost účetnictví. Nejčastěji zde najdeme zápisy o majetku, který není ve vlastnictví účetní jednotky (např. leasing, najatý majetek), o přijatých úvěrech apod.

2.3.

Účetní doklady

Účetní jednotka zachytí účetní případ do účetního dokladu, který je pokladem zápisu do účetních knih. Účetní doklady jsou průkazné účetní záznamy, které musí obsahovat: a) označení účetního dokladu, b) obsah účetního případu a jeho účastníky, c) peněţní částku nebo informaci o ceně za měrnou jednotku a vyjádření mnoţství, d) okamţik vyhotovení účetního dokladu, e) okamţik uskutečnění účetního případu (není-li totoţný s okamţikem vyhotovení dokladu), f) podpisový záznam osoby odpovědné za účetní případ a podpisový záznam osoby odpovědné za jeho zaúčtování. Obsah účetního dokladu je upraven § 11 zákona o účetnictví. 18

Účetní doklady lze dělit na vnější, které mají vztah k okolí podniku (např. došlé a vystavené faktury, pokladní doklady, apod.) a vnitřní, které dokumentují účetní operace uvnitř podniku (např. interní doklady, příjemky a výdejny na sklad, apod.). Obrázek č. 1: Příklad účetního dokladu

1) Označení účetního dokladu 2) Datum vyhotovení a uskutečnění účetního případu 3) Účastníci účetního případu 4) Peněţní částky 5) Obsah účetního případu 6) Podpisové záznamy Zdroj: Vlastní zpracování

2.4.

Účetní zápisy

Účetní jednotka vyhotovuje průběţně během účetního období zápisy o účetních případech ke dni uskutečnění účetního případu. Za den uskutečnění obchodního případu lze povaţovat zejména dodání zboţí, platbu závazku, inkaso nebo postoupení pohledávky, zjištění manka, škody nebo o jiných skutečnostech, které je účetní jednotka povinna zaznamenat do účetních knih.

19

2.5.

Základní zásady vedení účetnictví

Zásady pro vedení účetnictví jsou stanoveny zákonem o účetnictví a směřují k tomu, aby účetnictví podávalo věrný a poctivý obraz a svému majiteli poskytovalo průkazné, spolehlivé, úplné a srozumitelné informace. Zásada věcné a časové souvislosti je ukotvena v § 3 odst. 1 zákona o účetnictví. Účetní jednotka je povinna účtovat podvojnými zápisy do období s nímţ věcně a časově souvisí. V případě, ţe není moţné toto dodrţet, je nutné účtovat do období, kdy ke zjištění skutečnosti došlo. Zásada stálosti metod uplatněných při vedení účetnictví je upravena v § 7 odst. 4 zákona o účetnictví. Tato zásada nabádá účetní jednotku k tomu, aby způsob vedení účetnictví neměnila po celou dobu trvání a jedině za účelem zpřesnění věrného zobrazení nebo zkvalitnění vypovídací schopnosti účetní závěrky má moţnost způsobe vedení změnit. Informace o změně a zdůvodnění je účetní jednotka povinna uvést v příloze účetní závěrky. Zásada zákazu kompenzace je upravena v § 7 odst. 6 zákona o účetnictví a stanoví, ţe o účetních případech je nutné účtovat samostatně bez jejich vzájemného zúčtování. Zásada věrného a poctivého zobrazení předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky lze povaţovat za zásadu nejdůleţitější a je obsaţena v § 7 a 8 zákona o účetnictví. Tato zásada obsahuje i nutnost archivace účetních záznamů, a to takovým způsobem, který zaručuje trvalost účetních záznamů. Účetnictví je správné jen pokud je vedeno dle zákona a pokud takto vedené účetnictví neobchází účel (nejde o zastřený stav). Úplné účetnictví je takové účetnictví, do kterého byly zaevidovány všechny účetní případy a které bylo vedeno po celé účetní období a účetní jednotka účetní období uzavřela účetní závěrkou. Průkaznost účetnictví je umoţněna účetními doklady, srozumitelností jejich zaevidování a pokud účetní jednotka provedla inventarizaci (§ 29-30 zákona o účetnictví).

2.6.

Majetek

Kaţdý podnikatel ke své činnosti potřebuje více či méně obchodního majetku dle druhu činnosti. Při výrobní činnosti je míra nutnosti vyšší a při nevýrobní (např. poradenství, správní činnosti, sluţby, apod.) pochopitelně niţší. Majetek nabude účetní jednotka nejčastěji koupí, darováním, 20

vytvořením vlastní činností (fyzickou i duševní), vkladem od jiné osoby a existují i jiné způsoby. Pravidla pro zařazení a ocenění obchodního majetku jsou uvedena v § 26-32 zákona o daních z příjmů. Vzhledem k tomu, ţe jsem se tomuto tématu věnovala jiţ v daňové evidenci není třeba dalšího opakování.

2.7.

Účetní závěrka a uzávěrka

Účetní závěrka je logické uzavření účetního období a představuje soubor účetních výkazů, které vypovídají o hospodaření podnikatel za daný rok. Jejím cílem je zhodnotit finanční úspěšnost a výkonnost a dává informace o majetku podnikatele. Tvoří ji tři části: rozvaha, výkaz zisků a ztrát, příloha. Účetní jednotky sestavují závěrku k rozvahovému dni, tedy ke dni uzavírání účetních knih. Při běţné účetní závěrce se jedná o poslední den účetního období nejčastěji

31. prosince běţného

kalendářního roku. Dle důvodu sestavení se účetní závěrka dělí na: řádnou, mimořádnou a prozatímní. Strouhal a Ţidlická (2007) uvádí, ţe: „mimořádná účetní závěrka se sestavuje: ke dni zániku povinnosti vést účetnictví, ke dni předcházejícímu vstupu do likvidace, ke dni zrušení bez likvidace s výjimkou přeměn společností nebo druţstev, ke dni předcházejícímu dni, kterým nastanou účinky prohlášení konkurzu, ke dni předcházejícímu dni, kterým nastanou účinky povolení vyrovnání, 21

ke dni předcházejícímu dni, kterým nastanou účinky potvrzení nuceného vyrovnání, ke dni, kterým nastanou účinky potvrzení nuceného vyrovnání, ke dni, kterým nastanou účinky splacení nuceného vyrovnání, ke dni, kterým nastanou účinky nuceného konkurzu, nebo ke dni, který pro uzavírání účetních knih a sestavení účetní závěrky stanoví zvláštní právní předpis.“ Prozatímní účetní závěrka se sestavuje jiný neţ rozvahový den a provádí se pouze inventarizace. K uzavírání účetních knih nedochází a provádí se inventarizace jen pro účely vyjádření ocenění podle § 25 odst. 2 zákona o účetnictví. Sestavuje se při přeměně obchodních společností, převodech jmění na společníka, apod.). V § 18 odst. 3 zákona o účetnictví je uvedeno, ţe účetní jednotka sestavuje účetní závěrku v plném nebo zjednodušeném rozsahu. Ve zjednodušeném rozsahu sestavuje účetní závěrku naprostá většina podnikatelů. Pouze pokud má účetní jednotka povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem nebo pokud se jedná o akciovou společnost sestavují účetní závěrku v plném rozsahu.

2.7.1. Rozvaha Rozvaha je jeden ze stěţejních účetních výkazů. Zobrazuje se v tzv. „T“ formě, kdy vlevo jsou uvedeny aktiva a vpravo pasiva. Aktiva představují veškerý majetek účetní jednotky a pasiva zdroje jeho krytí. Účetní jednotka tedy má jen takový majetek, na který ji stačí zdroje krytí. Aktiva se vţdy musí rovnat pasivům. Uspořádání a označování poloţek v rozvaze je upraven v příloze č. 1 vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona o účetnictví pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, v aktuálním znění. Formuláře rozvahy jsou součástí daňového přiznání a jsou k dispozici v tištěné nebo elektronické formě.

22

Tabulka č. 1: Rozvaha Rozvaha Aktiva

Pasiva

Dlouhodobá - hmotný majetek

Oběţná

Vlastní

- základní kapitál

- nehmotný majetek

- kapitálové fondy

- finanční majetek

- fondy ze zisku

- zásoby

- výsledek hospodaření z minulých let

- peníze

- výsledek hospodaření z běţného období

- pohledávky

Cizí

- krátkodobý finanční majetek suma aktiv

- závazky - úvěry

=

suma pasiv

Zdroj: Vlastní zpracování

2.7.2. Výkaz zisků a ztrát Výkaz zisků a ztrát informuje podnikatele o finanční výkonnosti. Úkolem výkazu je zjištění hospodářského výsledku účetní jednotky. Hospodářský výsledek je zjištěn podle jednotlivých oborů činnosti (provozní, finanční, mimořádný). Ve výkazu zisků a ztrát se zobrazuje hospodářský výsledek za běţné i minulé účetní období a lze tak snadno zjistit vývoj účetní jednotky v čase. Výkaz je moţné podat ve zkrácené nebo plné verzi. Formuláře výkazu zisků a ztrát jsou jako rozvaha součástí daňového přiznání a jsou k dispozici v tištěné nebo elektronické formě. Přesné uspořádání a označování poloţek ve výkazu zisků a ztrát je vymezen v příloze č. 2 a 3 vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona o účetnictví pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, v aktuálním znění. Struktura výkazu zisků a ztrát je následující.

23

Tabulka č. 2: Výkaz zisků a ztrát Dopad na

Položka výkazu zisků a ztrát

hospodářský výsledek +

trţby za prodej zboţí

-

náklady na prodané zboţí

=

obchodní marže

+

výnosy z finančních činností

-

náklady na finanční činnost

=

finanční výsledek hospodaření

+

trţby z prodeje vlastních výrobků a sluţeb

-

náklady související s provozní činností

=

provozní výsledek hospodaření

-

daň z příjmu za běţnou činnost

=

výsledek hospodaření za běžnou činnost

+

mimořádné výnosy

-

mimořádné náklady

-

daň z příjmů z mimořádné činnosti

=

mimořádný výsledek hospodaření

Zdroj: Vlastní zpracování Uspořádání a označování poloţek výkazu zisku a ztráty je uvedeno v příloze č. 2 a 3 vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona o účetnictví pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, v aktuálním znění.

24

2.7.3. Příloha Příloha vysvětluje a doplňuje informace uvedené v rozvaze a výkazu zisků a ztrát. Příloha je povinnou součástí účetní závěrky a jako taková je nutnou přílohou podávaného daňového přiznání k dani z příjmů. Dříve byla tato část účetní závěrky často podceňovanou a opomíjenou. Příloha podává vysvětlení o organizaci jako takové (identifikace, právní forma, organizační struktura, apod.), ale i o činnosti účetní jednotky (předmět podnikání, účel zřízení, apod.). Podává informace o způsobu oceňování majetku, způsobu odpisování majetku a uţívaných účetních zásadách. Vysvětluje údaje uvedené v rozvaze a výkazu zisků a ztrát (úvěry, pohledávky a závazky po splatnosti, pronajatý majetek, zřízené zástavy a věcná břemena, apod.), podává informace o propojených osobách a o vlastních zaměstnancích. Příloha obsahuje informace o výši splatných závazků pojistného na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, o výši splatných závazků veřejného zdravotního pojištění a o výši evidovaných daňových nedoplatků u místně příslušných finančních orgánů.

25

3. Převod daňové evidence na vedení účetnictví Převod daňové evidence na vedení účetnictví je upraven z hlediska daně z příjmů a z hlediska účetnictví.

Z

3.1.

Právní úprava

hlediska

účetnictví

je

upraveno

vymezení

účetní

jednotky

u

fyzických

osob

(§ 1 odst. 2 zákona o účetnictví), minimální doba, po kterou musí být účetnictví vedeno (§ 4 odst. 7 zákona o účetnictví), ale i zjednodušený způsob vedení účetnictví (§ 9 odst. 5 a § 13a zákona o účetnictví. Zákon o dani z přidané hodnoty dále vymezuje pojem obrat (§ 7 odst. 2). České účetní standardy č. 002 upravují postup při otevírání a uzavírání účetních knih, a to i při otevírání knih z důvodu převodu daňové evidence na účetnictví. Základní informace z hlediska účetnictví poskytuje § 61b vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona o účetnictví pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, v aktuálním znění. Tento paragraf uvádí metodu přechodu z daňové evidence na účetnictví: “(1) Fyzické osoby vedoucí daňovou evidenci podle zvláštního právního předpisu (dále jen "daňová evidence"), které se staly účetní jednotkou podle § 1 odst. 2 písm. d) aţ h) zákona, zjistí v záznamech daňové evidence stavy jednotlivých sloţek majetku a závazků, případně rezerv, oceňovacích rozdílů k úplatně nabytému majetku a u finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku neuplatněnou část výdajů ke dni předcházejícímu první den účetního období, v němţ jim vznikla povinnost podle § 4 odst. 2 aţ 7 zákona. (2)

Jednotlivé

sloţky

majetku

a

závazků

se

ocení

podle

§

24

a

25

zákona.

U dlouhodobého odpisovaného nehmotného a hmotného majetku účetní jednotky sestaví odpisové plány podle § 28 odst. 6 zákona. Stav oprávek je dán součtem odpisů, které by byly účtovány podle odpisového plánu za dobu pouţívání do okamţiku přechodu z daňové evidence na účetnictví.

26

(3) Stavy jednotlivých sloţek majetku a závazků, rezerv, oceňovacích rozdílů k úplatně nabytému majetku podle odstavce 1 se převedou k prvnímu dni účetního období jako počáteční zůstatky příslušných rozvahových účtů; neuplatněná část výdajů u finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku se uvede jako počáteční zůstatek účtu určeného k zachycení nákladů příštích období v účtové skupině 38. (4) Rozdíl mezi součtem počátečních zůstatků nově otevřených účtů aktiv a mezi součtem počátečních zůstatků nově otevřených účtů pasiv se uvede na účet v účtové skupině 49, a to v závislosti na povaze zjištěného rozdílu (+/-) jako zůstatek aktivní nebo pasivní.” V případě daně z příjmů je určující příloha č. 3 zákona o daních z příjmů, která přesně vymezuje postup při přechodu z daňové evidence na vedení účetnictví z hlediska daně z příjmů fyzických osob. Příloha č. 3 uvádí: “Při přechodu z daňové evidence na vedení účetnictví, je v návaznosti na zvláštní právní předpisy postup pro účely tohoto zákona tento: 1. Základ daně se ve zdaňovacím období, ve kterém bylo zahájeno vedení účetnictví, zvýší o hodnotu zásob a cenin, hodnotu poskytnutých záloh s výjimkou záloh na hmotný majetek, hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem. 2. Základ daně se ve zdaňovacím období, ve kterém bylo zahájeno vedení účetnictví, sníţí o hodnotu přijatých záloh, hodnotu závazků, které by při úhradě byly výdajem na dosaţení, zajištění a udrţení příjmů. Jedná-li se o plátce daně z přidané hodnoty, rozumí se pro účely tohoto postupu hodnotou závazku hodnota bez daně z přidané hodnoty; byl-li uplatněn odpočet daně z přidané hodnoty, hodnotou pohledávky se rozumí hodnota bez daně z přidané hodnoty, byla-li splněna daňová povinnost na výstupu Základ daně se ve zdaňovacím období, ve kterém bylo zahájeno vedení účetnictví, nezvýší o hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem, jedná-li se o pohledávky, které v době vedení daňové evidence byly za dluţníkem uvedeným v § 24 odst. 2 písm. y).” Dále zákon o daních z příjmů v § 23 odst. 14 uvádí: „Při přechodu z daňové evidence na vedení účetnictví u poplatníka s příjmy podle § 7 lze hodnotu zásob a pohledávek, které poplatník evidoval v době zahájení vedení účetnictví, zahrnout do základu daně buď jednorázově v době zahájení vedení účetnictví nebo postupně po 9 následujících zdaňovacích období, počínaje zdaňovacím obdobím zahájení vedení účetnictví. Ukončí-li nebo přeruší-li poplatník činnost nebo 27

ukončí-li vedení účetnictví, nebo vloţí-li pohledávky nebo zásoby do obchodní společnosti nebo druţstva, anebo změní-li způsob uplatňování výdajů podle § 24 na uplatňování výdajů podle § 7 odst. 7 před uplynutím doby zahrnování zásob a pohledávek do základu daně, zvýší ve zdaňovacím období, ve kterém byla činnost přerušena nebo ukončena nebo ve kterém bylo ukončeno vedení účetnictví, nebo ve kterém vloţil pohledávky nebo zásoby do obchodní společnosti nebo druţstva anebo ve kterém uplatňoval výdaje podle § 24 před změnou způsobu uplatňování výdajů podle § 7 odst. 7, základ daně o hodnotu zásob a pohledávek, které nezahrnul do základu daně.“

3.2.

Důvody přechodu

Podnikatel můţe shledat jako důvod pro přechod na vedení účetnictví z důvodu 1. dobrovolnosti nebo 2. povinnosti.

3.2.1. Dobrovolný přechod Dobrovolný přechod z daňové evidence na vedení účetnictví můţe vyplývat např. z důvodu poţadavku podnikatele na zvýšení informovanosti pro rozhodování o směrování podnikání. Analyticky členěné účetnictví umoţňuje sledování nákladů a výnosů dle druhu, střediska apod. Dále napomáhá správné kalkulaci ceny produktu. Účetnictví uţ svou podstatou (podvojnými zápisy) umoţňuje kontrolu správnosti účetních zápisů, coţ daňová evidence neumoţňuje. Od určitého obratu (zhruba 5 mil. Kč) není snadné v daňové evidenci sledovat výdaje a příjmy pocházející z podnikání, proto se řada podnikatelů rozhodne pro vedení účetnictví. Další z důvodů pro dobrovolný přechod na účetnictví můţe vycházet z externího poţadavku. Tento poţadavek můţe vznést například banka při realizaci úvěru, z poţadavku výhradního dodavatele zboţí nebo sluţeb při podpisu smlouvy o výhradním zastoupení na trhu nebo při vertikálním propojení podnikatelů z důvodu sniţování výsledné ceny produktu.

28

3.2.2. Povinný přechod Povinný přechod na účetnictví je upraven zákonem o účetnictví a obchodním zákoníkem. Podnikatel si musí být vědom všech případů, od kdy je povinen vést účetnictví.

3.2.3. Přechod z daňové evidence dle zákona o účetnictví Podnikateli můţe vzniknout povinnost vést účetnictví překročením obratu 25 mil. Kč. Pojem obrat je vymezen v § 7 odst. 2 zákona o dani z přidané hodnoty a rozumí se jím především souhrn úplat bez daně včetně dotace k ceně za realizovaná zdanitelná plnění, kterými jsou dodání zboţí nebo sluţeb, převod nemovitosti. Dále je podnikatel povinen vést účetnictví v případě jeho zápisu do obchodního rejstříku, také v případě, ţe podniká ve sdruţení fyzických osob bez právní subjektivity pokud alespoň jeden z účastníků sdruţení je účetní jednotkou.

3.2.4. Přechod z daňové evidence dle obchodního zákoníku Kaţdý podnikající subjekt zapsaný v obchodním rejstříku je povinen vést účetnictví. Mimo právnických osob, kterým tato povinnost vzniká automaticky, mohou být v obchodním rejstříku zapsány i fyzické osoby z důvodu dobrovolnosti. Fyzickým osobám ukládá povinnost vést účetnictví § 1 odst. 2 písm. d) zákona o účetnictví.

3.3.

Podnikatelé, kteří se povinně účetní jednotkou nestanou

Pro úplnost je třeba uvést také ty, kteří nejsou podnikatelé a nikdy se povinně nestanou účetní jednotkou. Jedná se o fyzické osoby mající příjmy z jiné samostatně výdělečné činnosti v souladu s ust. § 7 odst. 2 zákona o daních z příjmů, tedy např. autorské příjmy, příjmy znalců, tlumočníků, insolvenčních správců apod. Dále se jedná o osoby s příjmy z pronájmu a z kapitálového majetku, a to bez ohledu na výši dosahovaného obratu.

29

3.4.

Postup při převodu daňové evidence na účetnictví

Poté co si podnikatel rozhodne o datu převodu, postupuje dle § 61b vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona o účetnictví pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, v aktuálním znění a provede zjištění aktivních i pasivních stavů pro budoucí rozvahu: zjištění stavu zásob, zjištění stavu peněz na pokladně, v bankách, na převodových účtech, zjištění pohledávek a závazků (vč. úvěrů a půjček), zjištění vstupních cen majetku, zjištění stavu rezerv, zjištění nákladů příštích období z finančního leasingu, zjištění oceňovacích rozdílů k úplatně nabytému majetku. Zjištění hodnoty zásob lze nejsnáze zjistit inventarizací, ani ověření stavu pokladny a

stavu

peněz

na

bankovních

účtech

by

neměl

být

problém.

Stav

pohledávek

a závazků lze získat z knih vystavených a došlých faktur. Co můţe být problémem, je určení hodnoty

majetku.

Ze

vstupní

ceny

musí

účetní

jednotka

určit

účetní

odpisy

a sestavit odpisový plán. Stav oprávek na účtech 081 a 082 se bude rovnat hodnotě účetních odpisů od doby zařazení majetku do pouţívání do doby převodu na účetnictví. Nelze jednoduše převzít daňové odpisy, neboť ty nezohledňují dobu pouţívání a intenzitu uţívání majetku. Některé účetní jednotky volí moţnost upravit účetní a daňové odpisy vnitropodnikovou směrnicí. V tomto případě mohou účetní jednotky určit účetní odpisy ve výši daňových odpisů.

3.5.

Otevření účetních knih

Zjištěné stavy majetků a závazků budou přeneseny na účet 701 – počáteční účet rozvaţný. Počáteční účet rozvaţný musí být bilančně vyváţený, tedy strany má dáti a dal se musí rovnat. Toho docílíme dorovnáním počátečního účtu rozvaţného 30

na účtu 491 - individuální účet

podnikatele (na MD nebo D, podle potřeby). Pro lepší názornost bude dostačující následující příklad: Podnikatel zjistí stav pokladny v hodnotě 100.000 Kč, stav bankovního účtu 230.000 Kč, stav zásob materiálu 50.000 Kč, účetní hodnotu hmotného majetku ve výši 150.000 Kč přičemţ jeho vstupní hodnota činila 230.000 Kč. Pohledávky z obchodních vztahů činí 45.000 Kč, závazky z obchodních vztahů jsou ve výši 10.200 Kč a podnikatel dále eviduje úvěr ve výši 300.000 Kč.

Tabulka č. 3: Dorovnání počátečního účtu rozvaţného Text

Částka v Kč

MD

D

Pokladna

100.000

211

701

Bankovní účet

230.000

221

701

50.000

112

701

Vstupní hodnota majetku

230.000

022

701

Účetní odpisy majetku

150.000

701

82

Pohledávky z obchodních vztahů

45.000

311

701

Závazky z obchodních vztahů

10.200

701

321

Úvěr

300.000

701

461

Dorovnání aktiv a pasiv

194.800

701

491

Materiál

Zdroj: Vlastní zpracování

31

3.6.

Příprava na přechod

Příloha č. 3 zákona o účetnictví upravující přechod z daňové evidence na účetnictví (viz kapitola 3.1. Právní úprava) v prvním bodu uvádí, ţe základ daně podnikatele se v roce převodu zvýší o: hodnotu zásob a cenin, hodnotu poskytnutých záloh mimo záloh na hmotný majetek, hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem. V druhém bodu přílohy jsou uvedeny poloţky, které sníţí základ daně o: hodnotu přijatých záloh, hodnotu závazků, které by při úhradě byly výdajem na dosaţení, zajištění a udrţení příjmů. S vědomím výše uvedeného se můţe podnikatel na přechod připravit. Cílem přípravy je sníţení daňového dopadu převodu, a tím ušetření financí podnikatele. Míra výše daňového dopadu se liší dle činnosti podnikatele, resp. výší skladovaných zásob, mírou neuhrazených pohledávek a závazků. Skladované zásoby zvyšují základ daně z důvodu toho, ţe v účetnictví jsou do nákladů zahrnovány jen zásoby spotřebované, tedy prodané zatímco v daňové evidenci jsou zásoby výdaji v době nákupu. Nejedná se o tedy o dodatečné dodanění zásob v pravém slova smyslu. Lze předpokládat, ţe výše zásob bude odpovídat povaze činnosti podnikatele, např. v případě řemeslné ţivnosti bude hodnota skladu vyšší neţ např. u podnikatele poskytující sluţby. Je tedy ţádoucí sníţit skladované zásoby na provozní minimum. Případně správně a průkazně zlikvidovat zásoby, které jiţ nelze v souvislosti s podnikáním nijak vyuţít (např. poškozené, morálně zastaralé, apod.). Neuhrazené pohledávky zvyšují základ daně z toho důvodu, ţe v účetnictví se evidují do výnosů vystavené faktury bez ohledu na úhradu. Z tohoto pravidla logicky vyplývá i povinnost dodanění pohledávek při převodu z daňové evidence na účetnictví. Problém není s pohledávkami s krátkou 32

dobou po splatnosti, lze předpokládat, ţe budou uhrazeny a v tomto případě by se staly zdanitelným příjmem v roce přijetí úhrady. Problémem ale jsou pohledávky u nichţ je šance na úhradu mizivá případně ţádná. Daňový dopad dodanění pohledávek lze zmírnit uplatněním starého bloku pohledávek v převodovém můstku. Dále je třeba pohledávky vymáhat včas, jednat s obchodním partnerem případně řešit další právní kroky vedoucí k jejich úhradě. Jako další moţnost je prodej pohledávky novému věřiteli. V účetnictví lze na nedobytné pohledávky tvořit opravné poloţky, a tak sníţit základ daně. Daňové opravné poloţky upravuje především § 8 zákona č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. Tento krok se netýká přímo převodu, protoţe opravné poloţky lze tvořit aţ v účetnictví. Neuhrazené závazky není z pohledu převodu nutné nijak minimalizovat, ale je velmi pravděpodobné, ţe věřitel podnikatele bude trvat na úhradě závazku v době splatnosti a bude postupovat obdobně jako by postupoval podnikatel v případě vymáhání svých pohledávek.

3.7.

Kroky a schéma převodu

Jako první je vţdy rozhodnutí o převodu z daňové evidence na účetnictví. Následuje provedení inventarizace majetku a závazků a zjištění dalších informací (např. zjištění účetních odpisů) na základě, kterých podnikatel sestaví převodový můstek. Po sestavení převodového můstku můţe podnikatel zcela přesně vyčíslit daňový dopad převodu. Následně

vystaví

protokol

o

převodu

a

zaloţí

syntetické

účty,

které

doplní

o analytické členění dle potřebnosti. Do takto vedených účtů zaúčtuje počáteční stavy přenesené z daňové evidence. Počáteční stavy účtů se vţdy musí rovnat konečným zůstatkům z daňové evidence. Nyní jiţ účetní jednotka sestaví počáteční účet rozvaţný a vyhotoví prohlášení. V prohlášení účetní jednotka uvede, ţe došlo k převodu veškerých poloţek majetku a závazků v převodovém můstku a ţádné poloţky nejsou zatajeny. Součástí prohlášení je převodový můstek a uvádí se v něm počet stran převodového můstku. Dále je přiloţena hlavní kniha s počátečními stavy a počáteční rozvaha. V prohlášení je uvedeno vyčíslení daňového dopadu, osoby provádějící převod i další podrobnosti převodu.

33

Tabulka č. 4: Schéma převodu daňové evidence na účetnictví Vykazování

Účtování v účetnictví

v daňové evidenci Evidují se příjmy a výdaje

Účtuje se o výnosech a nákladech

Časové rozlišení jen pro

Povinné časové rozlišení

speciální případy Sloupce (alonţ) v

Převodový

peněţním deníku

můstek

Účet dle účtové osnovy

Ţádný daňový dopad

Daňový dopad převodu

Proúčtování inventurních

(Ţádné samostatné daňové přiznání)

rozdílů

X

X

Kontrola: konečné stavy

Nastavení počátečních stavů rozvahy … se musí rovnat stavům počátečním

Zdroj: Dušek, J. Převod daňové evidence na vedení účetnictví. Grada Publishing, 2006, 41 s., [3]

3.8.

Převodový můstek

Základní pravidla pro převodový můstek vycházejí z obecných účetních zásad. Tedy ze zásady principu kontinuity a zásady věrného a poctivého zobrazení předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky. Konečné účty stavu majetku a závazků se musí rovnat počátečním stavům na rozvahových a podrozvahových účtech. Tyto zůstatky musí být vyjádřeny v peněţních jednotkách přesně v české měně a musí zobrazovat vše, co účetní jednotka vede v daňové evidenci. Nic nesmí být vynecháno nebo zapomenuto. Při otvírání účtů se zcela vynechají účty výsledkové a účtuje se tedy pouze na účtech rozvahových a podrozvahových. 34

Z rozdílu rozvahových účtů, tedy jejich stran má dáti a dal vznikne rozdíl (údaj), který účetní jednotka zaeviduje na účet 491 – individuální účet podnikatele. Na tento účet se uvádí veškeré vklady a výběry provedené podnikatelem, ale účtují se zde i zisky nebo ztráty z minulých let. Vzhledem k tomu, co vše lze zaúčtovat na účet individuálního podnikatele, je více neţ vhodné tento účet analyticky členit dle druhu prováděné účetní operace např.: základní vklad podnikatele, osobní vklady, osobní výběry, zisk z minulých let, ztráta z minulých let, daňové náklady vyplývající z převodu z daňové evidence, daňové výnosy vyplývající z převodu z daňové evidence, nedaňové aktiva vyplývající z převodu z daňové evidence, nedaňové pasiva vyplývající z převodu z daňové evidence, apod. Ke dni převodu daňové evidence na účetnictví vyhotoví účetní jednotka tzv. převodový můstek. Převodový můstek slouţí k doloţení majetku a závazků do účetnictví. Součástí převodového můstku není jen vymezení účtů, na kterých k převodu dochází, ale také určení daňového dopadu v roce převodu. Nejčastěji se převodový můstek zobrazuje jako tabulka. V tabulce jsou uváděny oblasti majetků nebo závazků a účtovou skupinu nebo účet, na který bude majetek nebo závazek zaúčtován. Dále se uvádí daňový dopad, který majetek nebo závazek přinese do daňového základu účetní jednotky v roce převodu.

3.9.

Daňový dopad

Sestavení základu daně při vedení účetnictví a při vedení daňové evidence se zcela odlišuje. V případě daňové evidence je základem daně rozdíl mezi příjmy a výdaji, tedy pouze mezi uhrazenými závazky a pohledávkami. Základem daně v případě účetnictví je rozdíl mezi výnosy a náklady, zde nemá úhrada na základ daně vliv. Tento rozdíl je třeba při převodu daňové evidence zohlednit. Způsob zohlednění je uveden v příloze č. 3 zákona o účetnictví, která je uvedena v kapitole 3.1. Právní úprava této práce. Jedná se o to, ţe k daňovému dopadu nedojde v roce, kdy se vedla daňová evidence. Daňový dopad nastane v roce, kdy subjekt začne vést daňovou evidenci. Rok, kdy je ještě vedena daňová evidence, není z pohledu sestavení základu daně ničím mimořádným a jeho sestavení bude provedeno běţným způsobem. 35

Podnikatel musí s velikou pečlivostí zjistit stav majetku a závazků k poslednímu dni období, kdy je vedena daňová evidence (obvykle ke konci roku). Zjištěné stavy slouţí nejen k otevření účetních knih, ale také k určení základu daně při následujícím období případně následujících obdobích (viz dále). K úpravě základu daně dochází v roce, kdy je poprvé vedeno účetnictví. O úpravách se v účetnictví nijak neúčtuje a veškeré úpravy se uvedenou pouze v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob. Konkrétně se úpravy uvedou v tabulce E přílohy č. 1 daňového přiznání, v poloţkách zvyšující a sniţující základ daně. Jak jiţ bylo uvedeno v kapitole 3.6. Příprava na přechod zvýší účetní jednotka základ daně o stav k 31.12. období v němţ byla vedena daňová evidence o zásoby, ceniny, poskytnuté zálohy a pohledávky, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem. Sníţit základ daně lze o přijaté zálohy a závazky, které by při úhradě byly výdajem daňově účinným. Hodnota pohledávek se uvádí bez daně z přidané hodnoty pokud byla přiznána daň z přidané hodnoty. Výše závazků se taktéţ uvádí bez daně z přidané hodnoty pokud byl uplatněn nárok na odpočet daně. Zda byla hodnota určena správně je vhodné zkontrolovat s evidencí pro daňové účely dle § 100 zákona o dani z přidané hodnoty. (často označované jako záznamní evidence nebo podklady pro DPH).

3.10.

Časové rozlišení zdanění zásob a pohledávek

Moţnost optimalizace upravuje § 23 odst. 14 zákona o daních z příjmů. Konkrétně je zde uvedeno: „Při přechodu z daňové evidence na vedení účetnictví u poplatníka s příjmy podle § 7 lze hodnotu zásob a pohledávek, které poplatník evidoval v době zahájení vedení účetnictví, zahrnout do základu daně buď jednorázově v době zahájení vedení účetnictví nebo postupně po 9 následujících zdaňovacích období, počínaje zdaňovacím obdobím zahájení vedení účetnictví. Ukončí-li nebo přeruší-li poplatník činnost nebo ukončí-li vedení účetnictví, nebo vloţí-li pohledávky nebo zásoby do obchodní společnosti nebo druţstva, anebo změní-li způsob uplatňování výdajů podle § 24 na uplatňování výdajů podle § 7 odst. 7 před uplynutím doby zahrnování zásob a pohledávek do základu daně, zvýší ve zdaňovacím období, ve kterém byla činnost přerušena nebo ukončena nebo ve kterém bylo ukončeno vedení účetnictví, nebo ve 36

kterém vloţil pohledávky nebo zásoby do obchodní společnosti nebo druţstva anebo ve kterém uplatňoval výdaje podle § 24 před změnou způsobu uplatňování výdajů podle § 7 odst. 7, základ daně o hodnotu zásob a pohledávek, které nezahrnul do základu daně.“ Pokud se podnikatel rozhodne rozloţit daňový dopad do 9 následujících zdaňovacích období nemusí se jednat o rovnoměrně rozloţené (stejně vysoké) částky. Podnikatel se můţe sám rozhodnout o výši, kterou uplatní. Jediná podmínka je, ţe suma uplatněných částek se musí rovnat zjištěnému stavu k 31. 12. období v němţ je ještě vedena daňová evidence. Dále se můţe podnikatel rozhodnout, kterou z poloţek a v jaké výši zohlední. Podnikatel se můţe rozhodnout, ţe hodnoty pohledávek a zásob zahrne do základu daně jen z části, a to takové, kterou si stanoví. Kaţdý rok musí zvýšit základ daně o určitou částku (vyšší neţ nula), nelze tedy rozkládání přerušit. Na konci devátého roku musí být veškeré poloţky vypořádány a veškeré částky budou promítnuty do základu daně. Pokud podnikatel v průběhu 9 let, po které rozkládá svou daňovou povinnost, ukončí činnost, přeruší činnost nebo se rozhodne pro uplatňování výdajů paušálem musí zvýšit základ daně o hodnotu pohledávek a zásob, o které ještě nezvýšil základ daně. Stejně postupuje i v případě, ţe by ukončil vedení účetnictví nebo by pohledávky a zásoby převedl do obchodní společnosti.

3.11.

Kontrola převodu

Kontrola správnosti převodu má zabránit pozdějším moţným problémům. Kontrola by měla zahrnovat převod komplexně a ověřit správnost zaúčtování i daňovou stránku převodu. Kontrolu je třeba zaměřit na: 1. kontrolu podvojnosti – Tedy součet účtů strany má dáti se musí rovnat součtu účtů na straně dal, 2. kontrolu návaznost – Stav majetku a závazků na konci období (při ukončení daňové evidence) se musí rovnat počátečním stavům na účtech v nově otevřených účetních knihách. Tyto stavy závazků a majetku jsou zjistitelné z podaného daňového přiznání nebo z inventurních zápisů. 37

3. kontrolu úplnosti – V účetnictví musí být zachyceno vše co je součástí obchodního majetku na jednotlivých účtech, ale i např. hodnotu vypůjčeného majetku na podrozvahových účtech. V daňové evidenci takto striktní pravidlo neplatí. Kontrola úplnosti má zajistit, to ţe bylo v podnikání pouţíváno, inventarizováno a podchyceno v evidenci bude podchyceno na účtech hlavní knihy. 4. kontrolu převodového můstku – Kontrola by se měla zaměřit nejen na věcnou správnost, tedy správnost sestavení převodového můstku, ale také na se zaměřit na kontrolu chyb v psaní a počítání. Správně vyhotovený převodový můstek je v podstatě pouze podkladem pro otevření účetních knih, je tedy nutné zkontrolovat podrobně veškeré součty a převodované částky. 5. kontrolu daňové správnosti – Kontrola má zajistit, ţe budou jednotlivé poloţky správně označeny jako daňové nebo nedaňové a základ daně tak bude stanoven správně a úplně. 6. kontrolu účetní – Obsah jednotlivých rozvahových účtů odpovídá metodice účetnictví, tedy ţe obsahově odpovídají svou náplní účetní osnově. Cílem kontroly není podnikatele zbytečně zatěţovat, ale jejím cílem je nabytí jistoty o tom, ţe jsou převáděny správné údaje ve správné výši. Vzhledem k tomu, ţe převod z daňové evidence na účetnictví lze provádět aţ po podání daňového přiznání, dochází k časové prodlevě, při které můţe dodatečně dojít ke zjištění inventarizačních rozdílů. Protoţe převod musí odpovídat skutečnosti, je nutné v poznámkách převodového můstky tyto změny zaznamenat. Pokud tyto změny mají daňový dopad, je nutné podat dodatečné daňové přiznání.

38

4. Rozdíly mezi daňovou evidencí a účetnictvím Účetnictví přináší podnikateli ucelenou informaci o hospodaření podniku, o stavu majetku a závazků. Účetnictví má vyšší informační schopnost neţ daňová evidence, protoţe je vedeno a členěno tak, aby poskytlo podnikateli dostatek informací pro jeho rozhodování. Účetnictví jako takové má funkci nejen evidenční, ale také kontrolní a důkazní pro řešení případných sporů. Z účetnictví dále podnikatel zjistí základ daně pro podání daňového přiznání. Dalším rozdílem mezi účetnictví a daňovou evidencí je, ţe účetnictví vstupují do základu daně náklady a výnosy, zatímco u daňové evidence se základ daně sestavuje z příjmů a výdajů, a tedy pohledávky a závazky ovlivňují základ daně aţ po jejich úhradě. Kdeţto v účetnictví nemá jejich uhrazení na základ daně vliv. Účetnictví je upraveno nejen zákonem o účetnictví, ale také účetními standardy a vyhláškami, z tohoto je patrné, ţe se jedná o silně normalizovanou oblast podnikání, která podnikateli neumoţňuje příliš mnoho vlastních inovací. Za porušení zákona o účetnictví můţe být podnikateli uloţena pokuta dle § 37 zákon o účetnictví Daňová evidence je na rozdíl od účetnictví upravena jediným paragrafem zákona o daních z příjmů a to § 7b. U daňové evidence je pouze na daňovém subjektu, jakým způsobem se rozhodne daňovou evidenci vést, jaké zvolí členění, jakou podrobnost zápisů, apod. Jediná podmínka je ta, ţe daňový subjekt musí být na základě takto vedené evidence obhájit základ daně uvedený v daňovém přiznání. V reálném prostředí neexistuje moţnost pokutovat daňový subjekt za nesprávné vedení daňové evidence. Daňová evidence nemůţe poskytnout tolik informací a v takovém členění jako účetnictví. V daňové evidenci nejsou kladeny takové poţadavky na oceňování majetku a neplatí zde zásada opatrnosti. Daňová evidence má poskytnou informace o majetku a závazcích a příjmech a výdajích pro stanovení základu daně. Další rozdíl mezi daňovou evidencí a účetnictví je, ţe daňová evidence téměř nezná časové rozlišení nákladů a výnosů. Mezi výjimky patří evidování výdajů na finanční leasing. V účetnictví musí podnikatel časově rozlišovat náklady a výnosy do období s nímţ věcně 39

a časově souvisí. Mezi výhody daňové evidence bezesporu patří její minimální administrativní náročnost, pro kterou je vyuţívána zvláště u osob samostatně výdělečně činných. Většina podnikatelů je schopna tuto evidenci zvládnout vlastními silami a ušetří tak výdaje za účetní sluţby. Účetnictví je sofistikovaný pracovní nástroj, který je nejen vysoce účinný, ale také administrativně náročný. Účetnictví jiţ většinou nebývá vedeno samotným podnikatelem, ale vyuţívá odborných sluţeb, a to jak interních, tak i externích.

40

5. Praktický příklad Pro lepší objasnění postupu při převodu daňové evidence na účetnictví je vţdy vhodnější uvést praktický příklad, který ozřejmí postup v jednotlivých případech převodu. Protoţe získat reálná data není bez souhlasu podnikatele moţné, byl pro příklad vyuţit fiktivní subjekt. Jednotlivé sloţky majetku jsou sice pouze hypotetické, ale odpovídají obvyklé výši u podnikatele s touto činností. Podnikatel pan Jaromír Zajíček je fyzická osoba podnikající jiţ 5 let ve svém oboru truhlářství a stolařství se rozhodl přejít na účetnictví. Provozuje svou činnost ve vlastní budově a zaměstnává 2 zaměstnance. Zcela dobrovolně se rozhodl k 31.12.2011 převést daňovou evidenci a začít od 1.1.2012 vést účetnictví. Mezi hlavní důvody převodu je lepší kontrola skladovaných zásob a snaha o řízení nákladů. K 31.12.2011 provedl podnikatel inventarizaci, při které byl zjištěn níţe uvedený majetek a závazky:

41

Tabulka č. 5.: Zjištěné stavy majetku a závazků Zůstatek korunové pokladny

13.000 CZK

Zůstatek valutové pokladny 300 EUR

7.740 CZK

Zůstatek bankovního účtu

32.400 CZK

Úvěr na koupi provozovny

875.000 CZK

Závazky po splatnosti

34.900 CZK

Pohledávky po splatnosti

25.800 CZK

Mzdy

34.000 CZK

Sociální a zdravotní pojištění

6.800 CZK

Zásoby

98.250 CZK

Budova - pořizovací hodnota

1.200.000 CZK

- suma oprávek

200.000 CZK

Stroj - pořizovací hodnota

50.000 CZK

- suma oprávek

43.000 CZK

Leasing - uplatněno do výdajů

230.000 CZK

- zaplaceno

300.000 CZK

Zdroj: Vlastní zpracování

5.1.

Pokladna

V reálném prostředí fyzicky pokladna jako taková často neexistuje a k fyzickému zjištění hotovosti nedochází. Zůstatek pokladny podnikatel obvykle zjišťuje na základě příjmových a výdajových pokladních dokladů a na základě tzv. pokladní knihy.

42

Valutová pokladna je u pana Zajíčka tvořena z důvodu nákupu materiálu za hotové v zemích EU. Podnikatel zjistil zůstatek pokladny k 31.12.2011 ve výši 300 EUR. Následně přepočítá tento zůstatek denním kurzem vyhlašovaným Českou národní bankou k 31.12.2011. Informace o denním kurzu zjistil na internetových stránkách České národní banky. Směnný kurz činil 25,8 CZK. Výpočet zůstatku valutové pokladny v české měně je následující: 25,8 x 300 = 7.740 Kč. Obě pokladny budou v účetnictví vedeny samostatně a rozlišeny analyticky. Pan Zajíček se rozhodl označit korunovou pokladnu jako účet 211.010 a valutovou pokladnu jako 211.020.

5.2.

Bankovní účet

V tomto případě vyuţívá podnikatel pouze jeden bankovní účet. Zůstatek tohoto účtu je zjištěn z výpisu bankovního účtu k 31.12.2011 a údaj je totoţný se zůstatkem bankovního účtu uvedený v daňové evidenci. Pokud je v podnikání vyuţíváno více bankovních účtů je třeba tyto účty rozlišit analyticky.

5.3.

Úvěry a půjčky

Pan Zajíček vlastní provozovnu jejíţ pořízení financoval nejen vlastními prostředky, ale také úvěrem od komerční banky. Jedná se o úvěr se splatností 20 let v původní výši 1.000.000 Kč. Dle výpisu z hypotéčního úvěru je dluh k 31.12.2011 ve výši 875.000 Kč. Ţádné další úvěry ani půjčky pan Zajíček neeviduje ani je neposkytl další osobě.

5.4.

Závazky a pohledávky

Pan Zajíček eviduje pohledávky a závazky pouze z obchodního styku. Jedná se o podnikatele, který je registrován k dani z přidané hodnoty. I kdyţ je třeba odlišit základ daně a daň, tak pohledávky nebo závazky se zahrnují do analytik celou rozvahovou hodnotou. Podnikatel má pohledávku nebo závazek v celkové výši, tedy včetně daně z přidané hodnoty, ale do základu daně z příjmů vstupuje jen hodnota pohledávky nebo závazku bez daně z přidané hodnoty. Nelze vynechat z převodu byť jedinou poloţku z pohledávek nebo závazků. Jediná 43

moţnost vyřazení závazku nebo pohledávky je jeho uvedení do daňově účinných výnosů. Závazky se evidují v daňové evidenci v knize závazků (knize došlých faktur). Zůstatek neuhrazených došlých faktur musí souhlasit s počátečním stavem závazků v hlavní knize (účet 321). Pohledávky jsou v daňové evidenci uvedeny v knize pohledávek (knize vystavených faktur). Také zůstatek neuhrazených vystavených faktur musí být zcela převeden do pohledávek v hlavní knize (účet 311). Nelze pohledávku vypustit a do převodu nezapočítat např. z důvodu dlouhé doby po splatnosti. Takovýto postup by porušoval § 23 odst. 13 zákona o daních z příjmů.

5.5.

Mzdy

Podnikatel má závazky vůči svým dvěma zaměstnancům, kterým dosud nebyla vyplacena běţná mzda ve výši 34.000 Kč. Dále dluţí podnikatel sociální a zdravotní pojištění za své zaměstnance i za sebe v celkové výši 6.800 Kč. U zdravotního a sociální pojištění platí, ţe bude daňově uznáno jen pokud bude uhrazeno do 31.1. následujícího roku. Sociální a zdravotní pojištění je rozlišeno na analytických účtech.

5.6.

Daně

Pan Zajíček neeviduje ţádné závazky vůči finančnímu úřadu k 31. 12.2011. Očekává nadměrný odpočet daně z přidané hodnoty za prosinec 2011, ale přiznání za tento měsíc bude podávat aţ v průběhu ledna 2012 v řádném termínu. Ţádné daňové pohledávky ani závazky pan Zajíček neeviduje.

5.7.

Zásoby

Pan Zajíček vzhledem ke své činnosti nemá ţádné zásoby skladované v prodejních cenách. Skladuje pouze materiál v minimální výši a materiál nakupuje aţ dle poţadavku zákazníka přímo pro konkrétní výrobek. Pan Zajíček se na převod na účetnictví připravil a sníţil skladované zásoby na minimum. V současné době má rozpracované tři drobnější zakázky pro tři různé zákazníky a skladovaný materiál je v celkové výši 98.250 Kč včetně daně z přidané hodnoty. 44

5.8.

Hmotný majetek

Jak jiţ bylo výše uvedeno pan Zajíček provozuje svou ţivnost ve vlastní budově, kterou si pořídil za pomoci hypotéčního úvěru. Pan Zajíček pořídil budovu před 3 lety za 1.200.000 Kč. V daňové evidenci se účetní odpisy neevidují, uplatňují se pouze daňové odpisy. Pan Zajíček musí určit účetní hodnotu budovy po účetních odpisech, které zohledňují skutečný stav opotřebení. Účetní a daňové odpisy se tak nebudou rovnat. Pan Zajíček zjistil hodnotu účetních oprávek budovy ve výši 200.000 Kč, daňové odpisy vede podnikatel samostatně na kartě majetku. Dále pan Zajíček vyuţívá ke své práci stroj hoblovačku jejíţ pořizovací hodnota činila před 5 lety 50.000 Kč a která je jiţ zcela daňově odepsána. Její účetní hodnota činí 7.000 Kč. Hodnota účetních oprávek tak činí 43.000 Kč. Ostatní drobné nástroje a nářadí, které pan Zajíček vyuţívá ke své činnosti nebyly odepisovány, ale byly uplatněny přímo do výdajů v příslušném zdaňovacím období a jejich účetní hodnota je nulová. Pan Zajíček provedl inventarizaci a zjištěné údaje uvedl v tabulce převodového můstku.

5.9.

Finanční leasing

Do převodového můstku se uvádí rozdíl mezi částkou, kterou podnikatel jiţ fyzicky uhradil a částkou, kterou uplatnil do výdajů v daňové evidenci v rámci časového rozlišení. Pro informaci eviduje podnikatel celkovou výši leasingu na podrozvahovém účtu 781 a také zde uvádí výši jiţ uhrazených splátek. Vhodné je odlišovat jednotlivé sloţky finančního leasingu analyticky. Pan Zajíček pořídil na základě smlouvy o finančním leasingu dodávku, kterou vyuţívá k podnikání. Do výdajů dosud uplatnil výdaje v celkové výši 230.000. Tyto výdaje pan Zajíček pravidelně uvádí do poloţek sniţující základ daně daňového přiznání v příloze č. 1 daňového přiznání. Dle splátkového kalendáře však p. Zajíček uhradil jiţ 300.000 Kč. Přeplaceno je tedy 70.000 Kč, které pan Zajíček uvede do převodového můstku.

45

Tabulka č. 6: Převodový můstek Daňový Hodnota

MD

D

v Kč

dopad A/N

Pokladna - CZK

13.000 211.010

N

Pokladna - EUR

7.740 211.020

N

Banka

32.400

Hypoteční úvěr

221

N

875.000

461

N

Závazky - základ daně

29.083

321

A

- DPH 20 %

5.817

321

N

Pohledávky - základ daně - DPH 20% Mzdy Sociální pojištění - za zaměstnance - za podnikatele Zdravotní pojištění - za zaměstnance - za podnikatele Zásoby - materiál Budova - vstupní cena - suma oprávek Stroj – vstupní hodnota - suma oprávek Finanční leasing

21.500

311

A

4.300

311

N

34.000

331

A

2.400

336.110

A

1.050

336.100

A

2.300

336.220

A

1.050

336.200

A

98.250

112

A

1.200.000 021.001 200.000

N 081.001

50.000 022.001 43.000 70.000

Zdroj: Vlastní zpracování

46

N 082.001

381

N

N N

Po

zjištění

stavu

majetku

a

závazků

a

sestavení

převodového

můstku

dojde

k otevření účetních knih a dorovnání aktiv a pasiv. Zjištěné stavy majetku a závazků budou převedeny na počáteční účet rozvaţný, účet 701. Počáteční účet rozvaţný musí být bilančně vyváţený. Strany má dáti a dal se dorovnají zápisem na účet 491 – individuální účet podnikatele. Tabulka č. 7: Počáteční účet rozvaţný MD

701 – počáteční účet rozvaţný

D

Pokladna (211)

20.740 Hypotéční úvěr (461)

875.000

Banka (221)

32.400 Závazky (321)

34.900

Pohledávky (311)

25.800 Mzdy (331)

34.000

Zásoby (112)

98.250 Zdrav. a soc. pojištění (336)

Budova (021)

6.800

1.200.000 Oprávky budovy (081)

200.000

Stroj (022)

50.000 Oprávky stroje (082)

43.000

Leasing (381)

70.000

Suma MD =

1.497.190

Suma D =

1.193.700

Rozdíl

303.490

Zdroj: Vlastní zpracování V tomto případě budou dorovnána pasiva zápisem

Kč na stranu MD účtu č. 491. Tímto

způsobem došlo k otevření účetních knih a přenosu zjištěných stavů majetku a závazků do účetnictví. Následně dojde ke kontrole převodového můstku a pokud jsou zjištěny nedostatky nebo chyby budou odstraněny. Podstatné je zaznamenávat jednotlivé kroky a myšlenky pro pozdější pouţití. Věci, které se v době převodu zdají být zřejmé nemusí být později např. při daňové kontrole jednoznačné. Je vhodné zaznamenávat více neţ jen holá čísla (např. způsoby výpočtu, uvádět zda se jedná o částky s daní nebo bez, apod.).

47

5.10.

Daňový dopad

Pan Zajíček postupoval zcela v souladu s přílohou č. 3 zákona o daních z příjmů: 1. zvýšil základ daně o hodnotu zásob a cenin, hodnotu poskytnutých záloh s výjimkou záloh na hmotný majetek, hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem, 2. sníţí základ daně o hodnotu přijatých záloh, hodnotu závazků, které by při úhradě byly výdajem na dosaţení, zajištění a udrţení příjmů. Protoţe pan Zajíček je plátce daně z přidané hodnoty a uplatnil u závazků odpočet daně z přidané hodnoty sníţí základ daně o hodnotu závazků bez daně z přidané hodnoty. Základ daně z příjmů se zvýší o hodnotu pohledávek bez daně z přidané hodnoty, protoţe pan Zajíček postupoval v souladu se zákonem o dani z přidané hodnoty a příslušnou daň z přidané hodnoty odvedl v příslušném zdaňovacím období. Tabulka č. 8: Určení daňového dopadu převodu Hodnota

Vliv na základ daně

Hodnota závazků bez DPH

29.083 Kč

-

Hodnota pohledávek bez DPH

21.500 Kč

+

Hodnota skladovaných zásob

98.250 Kč

+

Zjištěný daňový dopad

90.667 Kč

Zdroj: Vlastní zpracování Pan Zajíček tedy v řádném daňovém přiznání roku 2012, ve kterém jiţ vede účetnictví zvýší základ daně o 90.667 Kč.

5.11.

Časové rozlišení zdanění zásob a pohledávek

Dle zákona o daních z příjmů můţe pan Zajíček výše uvedený daňový dopad rozloţit aţ do 9 let. Vzhledem k nízké výši daňového dopadu zjištěného v tomto případě není potřeba vyuţít maximální doby umoţněné zákonem o daních z příjmů. Záleţí vţdy na podnikateli pro jak dlouhou dobu se rozhodne, ale vzhledem k výši sazby daně z příjmů fyzických osob 15% bude 48

daň z 90.667 Kč činit zhruba (vzhledem k zaokrouhlení) 13.590 Kč. Pan Zajíček se tedy můţe rozhodnou aţ dle výše základu daně z běţné činnosti, ale pravděpodobně rozloţí hodnotu zásob a pohledávek do nejvýše 2 let.

49

Závěr Cílem této práce bylo objasnit obsahu a formy daňové evidence i účetnictví.

Dále pak

poskytnout dostatek informací a návod takovému podnikateli, který se zabývá myšlenkou přechodu na účetnictví. Ve své práci jsem se zaměřila především na osoby samostatně výdělečně činné. Hlavní část práce se zabývá teoretickou i praktickou stránkou převodu daňové evidence na vedení účetnictví. Byly nastíněny základní rysy a postupy vedení, které jsou charakteristické pro oba systémy, jimiţ lze zaznamenávat hospodářské operace. Jsou zde popsány důvody přechodu i rozdíly mezi daňovou evidencí a účetnictvím i uvedeny právní úpravy. Důvodem pro přechod u naprosté většiny podnikatelů nebude překročení limitu obratu 25 mil. Kč, ale jejich dobrovolné rozhodnutí. Další úzkou skupinu podnikatelů zabývající se převodem daňové evidence na účetnictví tvoří podnikatelé (fyzické osoby), kteří svou činnost převádějí na právnickou osobu. Práce se opírá o právní úpravu i vlastní zkušenosti a znalosti z praxe. Veškerou činnost, která je s převodem daňové evidence na účetnictví je třeba velmi pečlivě zvaţovat a kontrolovat, protoţe jednotlivé operace se podílejí nejen na tvorbě základu daně, ale hlavně na základě nich podnikatel tvoří základ účetnictví. Při nesprávně stanoveném počátečním stavu jednotlivých účtů, na kterých podnikatel následně účtuje o jeho běţné činnosti, můţe dojít k chybně sestavené účetní závěrce. Přínos práce spatřuji v ucelené podobě zpracování a praktickém příkladu, ve kterém je podrobně popsán postup převodu jednotlivých sloţek majetku i závazků a

následné určení daňové

povinnosti. Práce poskytuje dostatečnou orientaci v tématu, které je stále aktuální. Cíle práce bylo dosaţeno, jak v teoretické, tak i v praktické rovině. Přechod z daňové evidence na účetnictví jiţ vyţaduje určité odborné znalosti zákonů a postupů. Podnikatel tak pravděpodobně vyuţije sluţeb daňové kanceláře nebo sluţeb vlastní účetní. V průběhu zpracování práce jsem dospěla k závěru, ţe pro podnikatele není výhodné dobrovolně přecházet z vedení daňové evidence na účetní. Výhody daňové evidence, jako je jednoduchost 50

zpracování, nemoţnost uloţení sankcí za nesprávné vedení, apod. převaţují nad její nedostatečnou vypovídající schopností. V tom také spatřuji jeden z důvodů, proč naprostá většina osob samostatně výdělečně činných vede daňovou evidenci.

51

Seznam použité literatury Tištěné monografie 1. Březinová, H. Základy účetnictví. 1. vyd. Praha : BIVŠ, 2011. 178 s. ISBN 978-80-7265200-6. 2. Doleţalová, M. Daňová evidence. 1. vyd. Brno: Computer Press, 2004. 99 s. ISBN 97880-251-1556-5. 3. Dušek, J. Převod daňové evidence na vedení účetnictví. 5. vyd. Praha : Grada Publishing, 2006. 120 s. ISBN 978-80-247-1881-1. 4. Fišerová, E. a kol. Abeceda účetnictví pro podnikatele. 1. vyd. Olomouc : Anag, 2006. 423 s. ISBN 80-7263-329-5. 5. Kobík, J. Správa daní a poplatků s komentářem. 4.vyd. Jihlava: Anag, 2005. 711 s. ISBN 80-7263-269-8. 6. Ryneš, P. Podvojné účetnictví a účetní závěrka pro podnikatele. 6. vyd. Olomouc : Anag, 2006. 878 s. ISBN 80-7263-313-9. 7. Sedláček, J. Daňová evidence podnikatelů. 4. vyd. Praha: Grada Publishing, 2007. 128 s. ISBN 978-80-247-1909-2. 8. Strouhal, J.; Ţidlická R. Účetnictví – Velká kniha příkladů. 1. vyd. Brno : Computer Press, 2007. 452 s. ISBN 978-80-251-1514-2.

Elektronické monografie 1. Děrgel, M. Daňová evidence versus účetnictví OSVČ. ASPI. Ročník 2011. 2. Pilařová, I. Převodový můstek při převodu z daňové evidence na účetnictví. ASPI. Ročník 2007.

52

Zákony a nařízení 1. Vyhláška

č.

500/2002

Sb.,

kterou

se

provádějí

některá

ustanovení

zákona

o účetnictví pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, v aktuálním znění. 2. Zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku, ve znění pozdějších předpisů. 3. Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů. 4. Zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů. 5. Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů. 6. Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů. 7. Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. 8. Zákon č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů.

Internetové zdroje 1. Pilařová, I. Přechod fyzických osob z daňové evidence na účetnictví k 1. 1. 2010 [online]. Praha

:

Wolters

Kluwer,

2009

[cit.

2012-02-20].

Dostupný

z

WWW:

http://www.ucetnikavarna.cz/archiv/dokument/doc-d7996v10649-prechod-fyzickychosob-z-danove-evidence-na-ucetnictvi-k1/?search_query=p%C5%99echod+na+%C3%BA%C4%8Detnictv%C3%AD&search_res ults_page= 2. Vychopeň, J. Přechod na z daňové evidence na účetnictví [online]. Praha : Wolters Kluwer,

2009

[cit.

2012-02-20].

Dostupný

z

WWW:

http://www.ucetnikavarna.cz/archiv/dokument/doc-d24900v33257-prechod-na-z-danoveevidence-naucetnictvi/?search_query=p%C5%99echod+na+%C3%BA%C4%8Detnictv%C3%AD&s earch_results_page= 53

Další internetové stránky 1. http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xchg/cds/xsl/310.html?year=0 2. http://www.cnb.cz/cs/financni_trhy/devizovy_trh/kurzy_devizoveho_trhu/denni_kurz.jsp, 3. http://www.mfcr.cz/cps/rde/xchg/mfcr/xsl/inv_pobidky_3353.html?year=PRESENT 4. www.aspi.cz

54

Seznam pouţitých zkratek §

paragraf

A

ano

apod.

apodobně

č.

číslo

D

dal

DPH

daň z přidané hodnoty

Kč

korun českých

MD

má dáti

mil.

milion

N

ne

např.

například

odst.

odstavec

Sb.

sbírky

55

Seznam tabulek a obrázků Obrázek č. 1: Příklad účetního dokladu Tabulka č. 1: Rozvaha Tabulka č. 2: Výkaz zisků a ztrát Tabulka č. 3: Dorovnání počátečního účtu rozvaţného Tabulka č. 4: Schéma převodu daňové evidence na účetnictví Tabulka č. 5: Zjištěné stavy majetku a závazků Tabulka č. 6: Převodový můstek Tabulka č. 7: Počáteční účet rozvaţný Tabulka č. 8: Určení daňového dopadu převodu

56

Seznam příloh 1. Rozvaha ve zkrácené podobě 2. Výkaz zisků a ztrát ve zkrácené podobě 3. Účetní osnova

57

Příloha č. 1 ROZVAHA Zpracováno v souladu s vyhláškou č. 500/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů

Obchodní firma nebo jiný název účetní jednotky

ve zjednodušeném rozsahu (v celých tisících Kč)

ke dni IČ

Sídlo, bydliště nebo místo podnikání účetní jednotky

Označení

AKTIVA

Číslo řádku

a

b

c

AKTIVA CELKEM

(ř. 02 + 03 + 07 + 12)

001

Minulé úč. období

Běžné účetní období Brutto 1

Korekce 2

0

Netto 3

0

Netto 4

0 0

002

A.

Pohledávky za upsaný základní kapitál

B.

Dlouhodobý majetek 06)

B. I.

Dlouhodobý nehmotný majetek

004

0

B. II.

Dlouhodobý hmotný majetek

005

0

B. III.

Dlouhodobý finanční majetek

006

0

C.

Oběžná aktiva

C. I.

Zásoby

008

0

C. II.

Dlouhodobé pohledávky

009

0

C. III.

Krátkodobé pohledávky

010

0

C. IV.

Krátkodobý finanční majetek

011

0

D. I.

Časové rozlišení

012

0

(ř. 04 až

(ř. 08 až 11)

003

007

1

0

0

0

0

0

0

0

0

0

Označení

PASIVA

Číslo řádku

a

b

c

PASIVA CELKEM

(ř.14 + 20 + 25) (ř. 15 až

Minulé účetní období

5

6

013

0

0

014

0

0

0

0

A.

Vlastní kapitál 19)

A. I.

Základní kapitál

015

A. II.

Kapitálové fondy

016

A. III.

Rezervní fondy, nedělitelný fond a ostatní fondy ze zisku

017

A. IV.

Výsledek hospodaření minulých let

018

A. V.

Výsledek hospodaření běžného účetního období (+/-)

019

B.

Cizí zdroje 24)

020

B. I.

Rezervy

021

B. II.

Dlouhodobé závazky

022

B. III.

Krátkodobé závazky

023

B. IV.

Bankovní úvěry a výpomoci

024

C. I.

Časové rozlišení

025

(ř. 21 až

Běžné účetní období

Sestaveno dne: Právní forma účetní jednotky: Předmět podnikání účetní jednotky: Podpisový záznam:

2

Příloha č. 2 Zpracováno v souladu s vyhláškou

VÝKAZ ZISKU A ZTRÁTY

č. 500/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů

(v celých tisících Kč)

Obchodní firma nebo jiný název účetní jednotky

ke dni IČ

Sídlo, bydliště nebo místo podnikání účetní jednotky

Označení

TEXT

Číslo řádku

a

b

c

I.

Obchodní marže

II. II.

Výkony

(ř. 01 - 02) (ř. 05 až 07)

2. Změna stavu zásob vlastní činnosti (ř. 09 + 10)

1. Spotřeba materiálu a energie

B.

08

(ř. 03 + 04 - 08)

11

C.

Osobní náklady

(ř. 13 až 16)

12

C.

1. Mzdové náklady

13

C.

2. Odměny členům orgánů společnosti a družstva

14

C.

3. Náklady na sociální zabezpečení a zdravotní pojištění

15

C.

4. Sociální náklady

16

D.

Daně a poplatky

17

E.

Odpisy dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku (ř. 20 + 21)

III.

Zůstatková cena prodaného dlouhodobého majetku a materiálu 24)

F. 1 F.

2

G. IV. H. V. I. *

0 0

19

0

0

0

0

0

0

21

Tržby z prodeje materiálu

F.

0 0

20

Tržby z prodeje dlouhodobého majetku

2

0

18

Tržby z prodeje dlouhodobého majetku a materiálu

1

0

10

Přidaná hodnota

III. III.

0 0

09

2. Služby +

0 0

07

Výkonová spotřeba

B.

04

06

3. Aktivace B.

03 05

Tržby za prodej vlastních výrobků a služeb

1.

minulém 2

02

Náklady vynaložené na prodané zboží

+

sledovaném 1

01

Tržby za prodej zboží

A.

Skutečnost v účetním období

(ř. 23 +

22

Zůstatková cena prodaného dlouhodobého majetku

23

Prodaný materiál Změna stavu rezerv a opravných položek v provozní oblasti a komplexních nákladů příštích období Ostatní provozní výnosy

24

Ostatní provozní náklady

27

Převod provozních výnosů

28

Převod provozních nákladů Provozní výsledek hospodaření [ř. 11 - 12 - 17 - 18 + 19 - 22 - 25 + 26 - 27 + (-28) - (-29)]

29

25 26

1

30

Označení

TEXT

Číslo řádku

a

b

c

VI. J. VII. VII. 1.

Tržby z prodeje cenných papírů a podílů

31

Prodané cenné papíry a podíly

32

Výnosy z dlouhodobého finančního majetku (ř. 34 až 36) Výnosy z podílů v ovládaných a řízených osobách a v účetních jednotkách pod podstatným vlivem

33

Výnosy z ostatních dlouhodobých cenných papírů a podílů

35

VII. 3.

Výnosy z ostatního dlouhodobého finančního majetku

36

VIII.

Výnosy z krátkodobého finančního majetku

37

Náklady z finančního majetku

38

Výnosy z přecenění cenných papírů a derivátů

39

IX. L.

Náklady z přecenění cenných papírů a derivátů

M.

Změna stavu rezerv a opravných položek ve finanční oblasti )

X.

sledovaném 1

minulém 2

0

0

34

VII. 2.

K.

Skutečnost v účetním období

40 (+/-

41

Výnosové úroky

42

Nákladové úroky

43

Ostatní finanční výnosy

44

Ostatní finanční náklady

45

Převod finančních výnosů

46

Převod finančních nákladů

47

Finanční výsledek hospodaření [(ř. 31 - 32 + 33 + 37 - 38 + 39 - 40 - 41 + 42 - 43 + 44 - 45 + (-46) - (- 47)]

48

0

0

Q.

Daň z příjmů za běžnou činnost

49

0

0

Q. 1.

- splatná

Q. 2.

- odložená

0

0

0

0

0

0

60

0

0

61

0

0

N. XI. O. XII. P. *

** XIII.

(ř. 50 + 51)

50 51

Výsledek hospodaření za běžnou činnost 49)

(ř. 30 + 48 -

52 53

Mimořádné výnosy

R.

Mimořádné náklady

S.

Daň z příjmů z mimořádné činnosti 57)

S. 1.

- splatná

56

S. 2.

- odložená

57

* T.

54 (ř. 56 +

Mimořádný výsledek hospodaření

(ř. 53 - 54 - 55)

*** ****

58 59

Převod podílu na výsledku hospodaření společníkům (+/-) Výsledek hospodaření za účetní období (+/-) 59) Výsledek hospodaření před zdaněním (+/-) 54)

55

(ř. 52 + 58 (ř. 30 + 48 + 53 -

Sestaveno dne: Právní forma účetní jednotky: Předmět podnikání účetní jednotky: Podpisový záznam:

2

Příloha č. 3

Účetní osnova Účtová třída 0 – Dlouhodobí majetek 01 - Dlouhodobý nehmotný majetek 010 - Dlouhodobý nehmotný majetek 011 - Zřizovací výdaje 012 - Nehmotné výsledky výzkumu a vývoje 013 - Software 014 - Ocenitelná práva 019 - Ostatní dlouhodobý nehmotný majetek 02 - Dlouhodobý hmotný majetek odpisovaný 021 - Stavby 022 - Samostatné movité věci a soubory movitých věcí 025 - Pěstitelské celky trvalých porostů 026 - Základní stádo a taţná zvířata 029 - Ostatní dlouhodobý hmotný majetek 03 - Dlouhodobý hmotný majetek neodpisovaný 031 - Pozemky 032 - Umělecká díla a sbírky 04 - Pořízení dlouhodobého majetku 040 - Pořízení dlouhodobého majetku 041 - Pořízení dlouhodobého nehmotného majetku 042 - Pořízení dlouhodobého hmotného majetku 043 -Pořízení dlouhodobého finančního majetku 05 - Poskytnuté zálohy na dlouhodobý majetek 050 - Poskytnuté zálohy na dlouhodobý majetek 051 - Poskytnuté zálohy na dlouhodobý nehmotný majetek 052 - Poskytnuté zálohy na dlouhodobý hmotný majetek 053 - Poskytnuté zálohy na dlouhodobý finanční majetek 06 - Dlouhodobý finanční majetek 061 - Podílové cenné papíry a podíly v podnicích s rozhodujícím vlivem 062 - Podílové cenné papíry a podíly v podnicích s podstatným vlivem 063 - Realizovatelné cenné papíry a podíly 065 - Dluţné cenné papíry drţené do splatnosti 066 - Půjčky podnikům ve skupině 067 - Ostatní půjčky 069 - Ostatní dlouhodobý finanční majetek 1

07 - Oprávky k dlouhodobému nehmotnému majetku 070 - Oprávky k dlouhodobému nehmotnému majetku 071 - Oprávky ke zřizovacím výdajům 072 - Oprávky k nehmotným výsledkům výzkumu a vývoje 073 - Oprávky k softwaru 074 - Oprávky k ocenitelným právům 079 - Oprávky k ostatnímu dlouhodobému nehmotnému majetku 08 - Oprávky k dlouhodobému hmotnému majetku 081 - Oprávky ke stavbám 082 - Oprávky k samostatným movitým věcem a souborům movitých věcí 085 - Oprávky k pěstitelským celkům trvalých porostů 086 - Oprávky k základnímu stádu a taţným zvířatům 089 - Oprávky k ostatnímu dlouhodobému hmotnému majetku 09 - Opravné položky k dlouhodobému majetku 091 - Opravná poloţka k dlouhodobému nehmotnému majetku 092 - Opravná poloţka k dlouhodobému hmotnému majetku 093 - Opravná poloţka k dlouhodobému nedokončenému nehmotnému majetku 094 - Opravná poloţka k dlouhodobému nedokončenému hmotnému majetku 095 - Opravná poloţka k poskytnutým zálohám 096 - Opravná poloţka k dlouhodobému finančnímu majetku 097 - Opravná poloţka k nabytému majetku 098 - Oprávky k opravné poloţce k nabytému majetku

Účtová třída 1 - Zásoby 11 - Materiál 111 - Pořízení materiálu 112 - Materiál na skladě 119 - Materiál na cestě 12 - Zásoby vlastní výroby 121 - Nedokončená výroba 122 - Polotovary vlastní výroby 123 - Výrobky 124 - Zvířata 13 - Zboží 131 - Pořízení zboţí 132 - Zboţí na skladě a v prodejnách 139 - Zboţí na cestě

2

19 - Opravné položky k zásobám 191 - Opravná poloţka k materiálu 192 - Opravná poloţka k nedokončené výrobě 193 - Opravná poloţka k polotovarům vlastní výroby 194 - Opravná poloţka k výrobkům 195 - Opravná poloţka ke zvířatům 196 - Opravná poloţka ke zboţí

Účtová třída 2 - Finanční účty 21 - Peníze 210 - Peníze 211 - Pokladna 213 - Ceniny 22 - Účty v bankách 221 - Bankovní účty 23 - Běžné bankovní úvěry 231 - Krátkodobé bankovní úvěry 232 - Eskontní úvěry 24 - Jiné krátkodobé finanční výpomoci 241 - Emitované krátkodobé dluhopisy 249 - Ostatní krátkodobé finanční výpomoci 25 - Krátkodobý finanční majetek 251 - Majetkové cenné papíry k obchodování 252 - Vlastní akcie a vlastní obchodní podíly 253 - Dluţné cenné papíry k obchodování 255 - Vlastní dluhopisy 256 - Dluţné cenné papíry se splatností do jednoho roku drţené do splatnosti 257 - Ostatní realizovatelné cenné papíry 259 - Pořizování krátkodobého finančního majetku 26 - Převody mezi finančními účty 261 - Peníze na cestě 29 - Opravné položky ke krátkodobému finančnímu majetku 291 - Opravná poloţka ke krátkodobému finančnímu majetku

3

Účtová třída 3 - Zúčtovací vztahy 31 - Pohledávky 311 - Odběratelé 312 - Směnky k inkasu 313 - Pohledávky za eskontované cenné papíry 314 - Poskytnuté provozní zálohy 315 - Ostatní pohledávky 32 - Závazky 321 - Dodavatelé 322 - Směnky k úhradě 324 - Přijaté zálohy 325 - Ostatní závazky 33 - Zúčtování se zaměstnanci a institucemi 331 - Zaměstnanci 333 - Ostatní závazky vůči zaměstnancům 335 - Pohledávky za zaměstnanci 336 - Zúčtování s institucemi sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění 34 - Zúčtování daní a dotací 341 - Daň z příjmů 342 - Ostatní přímé daně 343 - Daň z přidané hodnoty 345 - Ostatní daně a poplatky 346 - Dotace ze státního rozpočtu 347 - Ostatní dotace 35 - Pohledávky ke společníkům a sdružení 351 - Pohledávky k podnikům ve skupině 353 - Pohledávky za upsaný vlastní kapitál 354 - Pohledávky za společníky při úhradě ztráty 355 - Ostatní pohledávky za společníky 358 - Pohledávky k účastníkům sdruţení 36 - Závazky ke společníkům a sdružení 361 - Závazky k podnikům ve skupině 364 - Závazky ke společníkům při rozdělování zisku 365 - Ostatní závazky ke společníkům 366 - Závazky ke společníkům a členům druţstva ze závislé činnosti 367 - Závazky z upsaných nesplacených cenných papírů a vkladů 368 - Závazky k účastníkům sdruţení

4

37 - Jiné pohledávky a závazky 371 - Pohledávky z prodeje podniku 372 - Závazky z koupě podniku 373 - Pohledávky a závazky z pevných termínových operací 374 - Pohledávky z pronájmu 375 - Pohledávky z emitovaných dluhopisů 376 - Nakoupené opce 377 - Prodané opce 378 - Jiné pohledávky 379 - Jiné závazky 38 - Přechodné účty aktiv a pasiv 381 - Náklady příštích období 382 - Komplexní náklady příštích období 383 - Výdaje příštích období 384 - Výnosy příštích období 385 - Příjmy příštích období 386 - Kurzové rozdíly aktivní 387 - Kurzové rozdíly pasivní 388 - Dohadné účty aktivní 389 - Dohadné účty pasivní 39 - Opravná položka k zúčtovacím vztahům a vnitřní zúčtování 391 - Opravná poloţka k pohledávkám 395 - Vnitřní zúčtování 398 - Spojovací účet při sdruţení

Účtová třída 4 - Kapitálové účty a dlouhodobé závazky 41 - Základní kapitál a kapitálové fondy 411 - Základní kapitál 412 - Emisní áţio 413 - Ostatní kapitálové fondy 414 - Oceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků 418 - Oceňovací rozdíly z přecenění při přeměnách 419 - Změny základního kapitálu 42 - Fondy ze zisku a převedené výsledky hospodaření 421 - Zákonný rezervní fond 422 - Nedělitelný fond 423 - Statutární fondy 427 - Ostatní fondy 428 - Nerozdělený zisk minulých let 429 - Neuhrazená ztráta minulých let 5

43 - Výsledek hospodaření 431 - Výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení 45 - Rezervy 451 - Rezervy zákonné 459 - Ostatní rezervy 46 - Bankovní úvěry 461 - Bankovní úvěry 47 - Dlouhodobé závazky 471 - Dlouhodobé závazky k podnikům ve skupině 473 -Emitované dluhopisy 474 - Závazky z pronájmu 475 -Dlouhodobé přijaté zálohy 478 - Dlouhodobé směnky k úhradě 479 - Ostatní dlouhodobé závazky 48 - Odložený daňový závazek a pohledávka 481 - Odloţený daňový závazek a pohledávka 49 - Individuální podnikatel 491 - Účet individuálního podnikatele

Účtová třída 5 - Náklady 50 - Spotřebované nákupy 500 - Spotřebované nákupy 501 - Spotřeba materiálu 502 - Spotřeba energie 503 - Spotřeba ostatních neskladovatelných dodávek 504 - Prodané zboţí 51 - Služby 510 - Sluţby 511 - Opravy a udrţování 512 - Cestovné 513 - Náklady na reprezentaci 518 - Ostatní sluţby

6

52 - Osobní náklady 520 - Osobní náklady 521 - Mzdové náklady 522 - Příjmy společníků a členů druţstva ze závislé činnosti 523 - Odměny členům orgánů společnosti a druţstva 524 - Zákonné sociální pojištění 525 - Ostatní sociální pojištění 526 - Sociální náklady individuálního podnikatele 527 - Zákonné sociální náklady 528 - Ostatní sociální náklady 53 - Daně a poplatky 530 - Daně a poplatky 531 -Daň silniční 532 - Daň z nemovitosti 538 - Ostatní daně a poplatky 54 - Jiné provozní náklady 540 - Jiné provozní náklady 541 - Zůstatková cena prodaného dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku 542 - Prodaný materiál 543 - Dary 544 - Smluvní pokuty a úroky z prodlení 545 - Ostatní pokuty a penále 546 - Odpis pohledávky 548 - Ostatní provozní náklady 549 - Manka a škody 55 - Odpisy, rezervy a opravné položky provozních nákladů 551 - Odpisy dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku 552 - Tvorba zákonných rezerv 554 - Tvorba ostatních rezerv 555 - Zúčtování komplexních nákladů příštích období 557 - Zúčtování oprávky k opravné poloţce k nabytému majetku 558 - Tvorba zákonných opravných poloţek 559 - Tvorba opravných poloţek

7

56 - Finanční náklady 560 - Finanční náklady 561 - Prodané cenné papíry a podíly 562 - Úroky 563 - Kurzové ztráty 564 - Náklady z přecenění majetkových cenných papírů 566 - Náklady z finančního majetku 567 - Náklady z derivátových operací 568 - Ostatní finanční náklady 569 - Manka a škody na finančním majetku 57 - Rezervy a opravné položky finančních nákladů 574 - Tvorba rezerv 579 - Tvorba opravných poloţek 58 - Mimořádné náklady 580 - Mimořádné náklady 581 - Náklady na změnu metody 582 - Škody 584 - Tvorba rezerv 588 - Ostatní mimořádné náklady 589 - Tvorba opravných poloţek 59 - Daně z příjmů a převodové účty 591 - Daň z příjmů z běţné činnosti - splatná 592 - Daň z příjmů z běţné činnosti - odloţená 593 - Daň z příjmů z mimořádné činností - splatná 594 - Daň z příjmu z mimořádné činnosti - odloţená 595 - Dodatečné odvody daně z příjmů 596 - Převod podílu na výsledku hospodaření společníkům 597 - Převod provozních nákladů 598 - Převod finančních nákladů

Účtová třída 6 - Výnosy 60 - Tržby za vlastní výkony a zboží 600 - Trţby za vlastní výkony a zboţí 601 - Trţby za vlastní výrobky 602 - Trţby z prodeje sluţeb 604 - Trţby za zboţí 61 - Změny stavu vnitropodnikových zásob 610 - Změny stavu vnitropodnikových zásob 611 - Změna stavu nedokončené výroby 8

612 - Změna stavu polotovaru 613 - Změna stavu výrobku 614 - Změna stavu zvířat 62 - Aktivace 620 - Aktivace 621 - Aktivace materiálu a zboţí 622 - Aktivace vnitropodnikových sluţeb 623 -Aktivace dlouhodobého nehmotného majetku 624 -Aktivace dlouhodobého hmotného majetku 64 - Jiné provozní výnosy 640 - Jiné provozní výnosy. 641 - Trţby z prodeje dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku 642 - Trţby z prodeje materiálu 644 - Smluvní pokuty a úroky z prodlení 646 - Výnosy z odepsaných pohledávek 648 - Ostatní provozní výnosy 65 - Zúčtování rezerv a opravných položek provozních výnosů 652 - Zúčtována zákonných rezerv 654 - Zúčtování ostatních rezerv 655 - Zúčtování komplexních nákladů příštích období 657 - Zúčtování oprávky k opravné poloţce k nabytému majetku 658 - Zúčtování zákonných opravných poloţek 659 - Zúčtování opravných poloţek 66 - Finanční výnosy 660 - Finanční výnosy 661 - Trţby z prodeje cenných papírů a podílů 662 - Úroky 663 - Kurzové zisky 664 - Výnosy z přecenění majetkových cenných papírů 665 - Výnosy z dlouhodobého finančního majetku 666 - Výnosy z krátkodobého finančního majetku 667 - Výnosy z derivátových operaci 668 - Ostatní finanční výnosy 67 - Zúčtování rezerv a opravných položek finančních výnosů 674 - Zúčtování rezerv 679 - Zúčtování opravných poloţek

9

68 - Mimořádné výnosy 680 - Mimořádné výnosy 681 - Výnosy ze změny metody 684 - Zúčtování rezerv 688 - Ostatní mimořádné výnosy 689 - Zúčtování opravných poloţek 69 - Převodové účty 697 - Převod provozních výnosů 698 - Převod finančních výnosů

Účtová třída 7 - Závěrkové a podrozvahové účty 70 - Účty rozvažné 701 - Počáteční účet rozvaţný 702 - Konečný účet rozvaţný 71 - Účet zisků a ztrát 710 - Účet zisků a ztrát 75 až 79 - Podrozvahové účty

Účtové třídy 8 a 9 - Vnitropodnikové účetnictví

10