Notitie Gouden handdruk stamrecht of banksparen
VWGNijhof accountants en belastingadviseurs is een handelsnaam van VWGNijhof Accountants en Belastingadviseurs B.V. De algemene voorwaarden van VWGNijhof Accountants en Belastingadviseurs B.V., zijn gedeponeerd ter griffie van de Arrondissementsrechtbank te Arnhem onder nummer 01/43 en kunnen worden geraadpleegd via www.vwgnijhof.nl. Hoewel aan deze notitie de uiterste zorg is besteed, kan de informatie op den duur verouderd of niet meer juist zijn. Daarnaast is de informatie voor de leesbaarheid eenvoudig weergegeven. VWGNijhof accountants en belastingadviseurs is dan ook niet aansprakelijk voor activiteiten ondernomen op basis van deze notitie.
1.
Inhoudsopgave
pagina 1.
Inhoudsopgave
1
2.
Inleiding
3
3.
Ontslagvergoeding
4
4.
Gouden handdrukstamrecht
5
A.
Voorwaarden
5
B.
Verzekeraar
7
C.
Uitkeringen
7
D.
Onregelmatig afwikkeling (afkoop)
8
5.
Gouden handdrukbanksparen
9
A.
Voorwaarden
9
B.
Uitkeringen
9
C. 6.
a.
De uitkeringsgerechtigde leeft nog
10
b.
De uitkeringsgerechtidge is overleden
10
Depositogarantiestelsel
Advies
©VWGNijhof accountants en belastingadviseurs B.V. Versie 20100330
11 13
1
©VWGNijhof accountants en belastingadviseurs B.V. Versie 20100330
2
Inleiding Werknemers die door hun werkgever ontslagen worden, hebben in veel gevallen recht op een ontslagvergoeding, ook wel genoemd gouden handdruk. Hoe de omvang van een dergelijke ontslagvergoeding moet worden bepaald, is onderwerp van actuele ontwikkelingen in de rechtspraak aangaande het arbeidsrecht. Een beschrijving van die ontwikkelingen maakt geen deel uit van deze notitie. Deze notitie behelst de fiscale aspecten verbonden aan een gouden handdruk. Een gouden handdruk kwalificeert als loon en wordt daarom belast met loonheffingen1 tegen het bijzonder tarief. Het bijzonder tarief is in het kader van de loonheffingen het hoogste tarief waartegen het loon van de werknemer in het voorafgaande jaar is belast. Aangezien sprake is van belastbaar loon voor de loonheffingen, wordt het voordeel ook betrokken in de heffing van inkomstenbelasting. Het voordeel behoort tot het inkomen uit werk en woning. Deze notitie beschrijft de fiscale aspecten voor zover van belang voor een verantwoorde keuze omtrent de aanwending van een ontslagvergoeding. Het is zaak om de fiscale afwikkeling van een ontslagzaak te laten plaatsvinden onder deskundige begeleiding. Fouten daarin kunnen zeer forse financiële consequenties hebben.
1
In de praktij komt dit er op neer dat de gouden handdruk wordt getroffen met heffing van loonbelasting en premie volksverzekeringen en inkomensafhankelijk bijdrage ingevolge de Zorgverzekeringswet (de laatste heffing indien en voor zover niet reeds het maximum bijdrageplichtig inkomen is overschreden). Heffing van premies werknemersverzekeringen is niet aan de orde.
©VWGNijhof accountants en belastingadviseurs B.V. Versie 20100330
3
2.
Ontslagvergoeding
Zoals in de inleiding aangegeven zijn de regels op grond waarvan de hoogt van de ontslagvergoeding wordt bepaald geen onderwerp van deze notitie. Van belang voor de in deze notitie beschreven fiscale regelgeving is wel dat het moet gaan om een vergoeding die wordt ontvangen ter vervanging van gederfd of te derven loon. Alleen een vergoeding voor gederfd of te derven loon kan worden omgezet in een stamrechtverzekering of in stamrechtbanksparen. Eventuele elementen in de ontslagvergoeding die niet te maken hebben met gederfd of te derven loon, moeten direct in de heffing van loonheffingen worden betrokken. Het gaat dan met name om loonbestanddelen die vervroegd of vertraagd worden uitbetaald. Voorbeelden van elementen die vervroegd worden uitbetaald zijn: nabetaald regulier salaris, uitbetaling van vakantiedagen of –uren, uitbetaling van overuren, enzovoorts. Een element dat vervroegd wordt uitbetaald, is bijvoorbeeld reeds verdiend tantième of gratificatie. Lange tijd was onzeker of, in geval in de koopsom voor een stamrechtverzekering elementen waren begrepen die niet staan tegenover gederfd of te derven loon, het hele bedongen stamrecht als fiscaal onzuiver moest worden beschouwd. De Hoge Raad heeft in 20082 echter bepaald dat in dat geval alleen de niet kwalificerende elementen uit de stamrechtverzekering hoeven te worden gehaald.
2
Hoge Raad 19 september 2008, nr. 07/10524, NTFR 2008/1789).
©VWGNijhof accountants en belastingadviseurs B.V. Versie 20100330
4
3.
Stamrecht
Een gouden handdruk wordt alleen niet getroffen met loonheffingen als er een recht op periodieke uitkeringen voor wordt gekocht. Een recht op periodieke uitkeringen wordt ook wel aangeduid als lijfrente of stamrecht3. A.
Voorwaarden
Een gouden handdrukstamrecht moet voldoen aan de volgende in de wet opgesomde voorwaarden: de aanspraak moet voorzien in een recht op periodieke uitkeringen die toekomen aan de (gewezen) werknemer en niet later ingaan dan: o in het jaar waarin de (gewezen) werknemer de leeftijd van 65 jaar bereikt of o bij het overlijden van de (gewezen) werknemer en toekomen aan: zijn (gewezen) echtgeno(o)t(e) of degene met wie de (gewezen) werknemer duurzaam een gezamenlijke huishouding (heeft) gevoerd en geen bloed- of aanverwantschap in de rechte lijn bestaat of zijn (pleeg)kinderen die de leeftijd van 30 jaar nog niet hebben bereikt. B.
Verzekeraar
Het gouden handdrukstamrecht moet worden ondergebracht bij: een erkende verzekeringsmaatschappij, gevestigd in: o Nederland; o een andere lidstaat van de Euroepese Unie4; o een aangewezen staat van de Europese Economische Ruimte4; een B.V. waarin de (gewezen) werknemer tenminste 10% van het uitstaande aandelenkapitaal houdt; de natuurlijk persoon tot wie de (gewezen) werknemer in dienstbetrekking staat of heeft gestaan5; een bankinstelling (zie hierna).
3
Artikel 11, lid 1, onderdeel g van de Wet op de loonbelasting 1964. Deze mogelijkheid bestaat pas sinds 15 september 2009. 5 Het lijkt voor de hand te liggen dat ook bij een ex-werkgever/lichaam het loonstamrecht kan worden bedongen, maar dat halen we op dit moment nog niet uit de actuele wet- en regelgeving. 4
©VWGNijhof accountants en belastingadviseurs B.V. Versie 20100330
5
Als het stamrecht in een eigen B.V. (die B.V. wordt dan ook wel aangeduid als “stamrechtB.V.”) wordt ondergebracht, geldt aan aantal aanvullende voorwaarden: de (ex)werknemer moet er schriftelijk mee instemmen dat het stamrecht bij de eigen B.V. wordt ondergebracht het stamrecht moet voor de heffing van vennootschapsbelasting tot het binnenlands ondernemingsvermogen van de B.V. worden gerekend. De B.V. heeft een behoorlijke mate van vrijheid in de wijze waarop de koopsom voor het stamrecht wordt belegd. De wet, noch de uitvoeringsregels stellen daar voorwaarden aan. De Staatssecretaris van Financiën zegt er in een besluit6 het volgende over: “Als een stamrecht is verzekerd bij een verzekeraar als bedoeld in artikel 19a, eerste lid, onderdeel d, wet LB, kunnen aan dit lichaam[op grond van deze wetsbepaling mag het stamrecht in de “eigen” B.V. worden ondergebracht; RW] dan beleggingseisen worden gesteld? Neen. Wel is het zakelijke karakter van de transacties door een verzekeraar als bedoeld in artikel 19a, eerste lid, onderdeel d, wet LB een belangrijk aandachtspunt. In het bijzonder wanneer de verzekeraar transacties aangaat met (familieleden van) een aandeelhouder of stamrechtgerechtigde(n). Voorkomen moet worden dat deze transacties er toe leiden dat het stamrecht feitelijk wordt genoten.”. Dat betekent dat de B.V. de koopsom voor het stamrecht bijvoorbeeld mag investeren in een onderneming die door de ex-werknemer wordt opgestart. Essentieel is dat het bedrag van de gouden handdruk rechtstreeks door de ex-werkgever aan de “eigen” B.V. wordt uitbetaald. Als de ex-werknemer op enig moment de beschikking krijgt over het bedrag van de gouden handdruk, moet de gouden handdruk met loonheffingen worden belast. Uiteraard is het niet altijd mogelijk om de ex-werkgever direct in de “eigen” B.V. te laten storten (bijvoorbeeld in de situatie waarin de B.V. nog moet worden opgericht). Dan is het toegestaan de ex-werkgever het bedrag te laten storten op een geblokkeerde derdenrekening van een notaris of advocaat. De advocaat of notaris moet het bedrag dan binnen redelijke termijn doorstorten naar de stamrecht-B.V.7
6
Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 27 november 2002, nr. CPP2002/896M (V-N 2003/2.24). In zijn besluit van 27 november 2002, nr. CPP2002/896M geeft de Staatssecretaris van Financien aan dat een termijn van 3 maanden als redelijk wordt gezien. Als een gouden handdruk langer dan 3 maanden op een derdenrekening bij een notaris of advocaat wordt geparkeerd, moet de ex-werknemer aannemelijk maken dat dit nog redelijk is.
7
©VWGNijhof accountants en belastingadviseurs B.V. Versie 20100330
6
Aan de mogelijkheid om het bedrag onder te brengen op een derdenrekening is de voorwaarde verbonden dat dan het hele bedrag wordt doorgestort naar de stamrecht-B.V. Als niet het gehele bedrag wordt doorgestort, wordt dit aangemerkt als onregelmatige afwikkeling van het stamrecht met als gevolg dat de gehele aanspraak wordt belast met loonheffingen. De loonheffingen moeten in dat geval worden ingehouden en afgedragen door de notaris of advocaat waar de ontslagvergoeding is ondergebracht8. De rente die wordt genoten in de periode waarin de koopsom op de derdenrekening van de notaris of advocaat staat, moet ten goede komen aan de B.V. Als deze rente ten goede komt aan de (ex-)werknemer wordt deze geacht de ontslagvergoeding fiscaal te hebben genoten en zijn loonheffingen verschuldigd over de ontslagvergoeding. Als voor het onderbrengen van de gouden handdruk een B.V. wordt opgericht, mag het daarvoor benodigde op het uit te geven aandelenkapitaal te storten bedrag van € 18.0009 niet uit de gouden handdruk worden gehaald. De volstorting van het aandelenkapitaal moet geschieden uit andere middelen. Als de volstorting toch geschied met een deel van de gouden handdruk, wordt dat deel belast met loonheffingen. C.
Uitkeringen
De uitkering moet geschieden in de vorm van periodieke uitkeringen. De belangrijkste voorwaarde aan deze periodieke uitkeringen is dat deze periodiek moet zijn (een uitkering ineens voldoet niet), alsmede dat sprake moet zijn van een verzekeringsuitkering. Dat is het geval als wordt voldaan aan het zogeheten “kans op nadeelvereiste”. Dit is door de Hoge Raad gekwantificeerd in een sterftekans van tenminste 0,94%. Of aan dit vereiste wordt voldaan, hangt onder andere af van de leeftijd van de gerechtigde en van de beoogde duur van de uitkeringen. Dit moet vanzelfsprekend per concrete situatie worden bekeken.
8
Advocaten en notarissen zijn door dit risico in de regel terughoudend in het accepteren van ontslagvergoedingen op hun rekening derdengelden. Meestal eisen ze daarom enige vorm van zekerheid dat inderdaad een stamrecht zal worden bedongen. 9 Bij de Eerste Kamer is aanhangig het wetsvoorstel inzake de “flex-B.V.”. Na de invoering van dit wetsvoorstel hoeft bij oprichting van een B.V. niet langer het minimumkapitaal van € 18.000 in de B.V. te worden gestort, maar kan worden volstaan met een storting van € 0,01.
©VWGNijhof accountants en belastingadviseurs B.V. Versie 20100330
7
De aard en omvang van de uitkeringen hoeven overigens niet bij het aangaan van de stamrechtovereenkomst te worden vastgelegd, maar dat mag wel. Onderscheiden wordt tussen: de zuivere lijfrente; dan worden de uitkeringen bij het aangaan van de stamrechtovereenkomst vastgesteld; de gerichte lijfrente; dan wordt een kapitaal verzekerd dat vanaf het moment van de storting van de koopsom tot het moment van uitkeren wordt opgerent. Op het moment van uitkeren wordt het bedrag van de uitkeringen bepaald aan de hand van de dan geldende verzekeringstarieven. D.
Onregelmatige afwikkeling (afkoop)
Als het stamrecht onregelmatig wordt afgewikkeld, wordt de aanspraak aangemerkt als loon uit vroegere dienstbetrekking. De aanspraak wordt zo belast met loonheffingen tegen het normale tarief, wat inhoudt dat maximaal 52% aan loonheffingen is verschuldigd. Naast de loonheffingen is ook revisierente verschuldigd. De revisie rente bedraagt 20% van de waarde van de aanspraak. Daarnaast kan de stamrecht-B.V. worden geconfronteerd met een strafheffing vennootschapsbelasting van 52% van de waarde van het afgekochte stamrecht, bovenop de normaal verschuldigde vennootschapsbelasting10. Een uitwerking van de voorwaarden van deze heffing, die speelt in buitenlandsituaties, past niet binnen het bestek van deze notitie.
10
Artikel 23a, lid 2 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969.
©VWGNijhof accountants en belastingadviseurs B.V. Versie 20100330
8
4.
Banksparen
Met ingang van 1 januari 2010 kan een gouden handdrukstamrecht ook worden ondergebracht bij een krediet- (een bank)of beleggingsinstelling11. In dat geval wordt gesproken van “gouden handdrukbanksparen” of van een “bancair gouden handdrukstamrecht”. A.
Voorwaarden
Het bedrag van de gouden handdruk wordt overgemaakt naar: een bij een kredietinstelling aangehouden (geblokkeerde) stamrechtspaarrekening; of een beheerder van een beleggingsinstelling ter verkrijging van een of meer geblokkeerde rechten van deelneming in die instelling (stamrechtbeleggingsrecht); en o de met de overgemaakte bedragen behaalde rendementen worden bijgeboekt op de stamrechtspaarrekening of het stamrechtbeleggingsrecht; en o het tegoed op de stamrechtspaarrekening cq. het stamrechtbeleggnigsrecht kan uitsluitend worden aangewend ter verkrijging van de hierna beschreven uitkeringen. B.
Uitkeringen12
Bij de bepaling van de hoogte van de uitkeringen moet worden onderscheiden in de situatie waarin de uitkeringsgerechtigde op het moment van ingaan van die uitkeringen: a. nog leeft b. is overleden
11
De voorwaarden waaraan de krediet- of beleggingsinstelling moet voldoen om dit soort producten aan te mogen bieden, vallen buiten het bestek van deze notitie. 12 Artikel 11a van de Wet op de loonbelasting 1964. ©VWGNijhof accountants en belastingadviseurs B.V. Versie 20100330
9
a.
De uitkeringsgerechtigde leeft nog
Bij in leven zijn van de (gewezen) werknemer moeten de uitkeringen uit het gouden handdrukbanksparen ingaan: niet later dan het jaar waarin de (gewezen) werknemer de leeftijd van 65 jaar bereikt en de uitkering tenminste de hierna weergegeven uitkeringsduur hebben13: Leeftijd14 van 25 30 35 40 45 50 55 60 b.
tot 25 30 35 40 45 50 55 60
Uitkeringsduur (in jaren) 17 14 11 8 5 4 3 2 1
De uitkeringsgerechtigde is overleden
Bij overlijden van de (gewezen) werknemer is van belang of de uitkeringen aan de werknemer al lopen: de uitkeringen lopen ten tijde van het overlijden nog niet15: o dan moeten de uitkeringen direct nahet overlijden ingaan en o worden uitgekeerd aan: de (gewezen) echtgeno(o)t€ van de (gewezen) werknemer of degene met wie de (gewezen) werknemer duurzaam een gezamenlijke huishouding (heeft) gevoerd en geen bloed- of aanverwantschap in de rechte lijn bestaat of zijn (pleeg)kinderen die de leeftijd van 30 jaar nog niet hebben bereikt. en
13
Omdat geen sprake is van een verzekering spelen overlijdenskansen geen rol (er is sprake van een annuïteit) en kan uiteraard niet worden voldaan aan het criterium ”kans op nadeel”(de sterftekans van tenminste 0,94%). Dat criterium is daarom voor het gouden handdruksparen vervangen door een minimaal vereiste uitkeringsduur. Die is opgenomen in artikel 12 van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001. 14 Het gaat uiteraard om de leeftijd van de uitkeringsgerechtigde. 15 Artikel 11a, lid 3 van de Wet op de loonbelasting 1964 ©VWGNijhof accountants en belastingadviseurs B.V. Versie 20100330
10
o de uitkeringen tenminste de hierna weergegeven uitkeringsduur hebben16: Leeftijd17 van 25 30 35 40 45 50 55 60
tot 25 30 35 40 45 50 55 60
Uitkeringsduur (in jaren) 17 14 11 8 5 4 3 2 1
bij uitkeringen aan (pleeg)kinderen loopt de uitkering uiterlijk totdat het kind de leeftijd van 30 jaar heeft bereikt. -
de uitkeringen lopen ten tijde van het overlijden18 en de genieter heeft de laatste termijn nog niet ontvangen: gaat het recht op de niet-uitgekeerde termijnen over op19: de (gewezen) echtgeno(o)t(e) van de (gewezen) werknemer of degene met wie de (gewezen) werknemer duurzaam een gezamenlijke huishouding (heeft) gevoerd en geen bloed- of aanverwantschap in de rechte lijn bestaat of zijn (pleeg)kinderen die de leeftijd van 30 jaar nog niet hebben bereikt. Of als er geen gerechtigde(n) is(zijn) tot de uitkeringen: wordt het tegoed op de stamrechtspaarrekening dan wel de waarde van het stamrechtbeleggingsrecht aangemerkt als loon uit vroegere dienstbetrekking van de (overleden) gerechtigde tot de uitkeringen.
C. Depositogarantiestelsel Aan een bankproduct is het risico verbonden da de bank als gevolg van faillissement niet haar verplichting tot terugbetaling van het tegoed kan nakomen. Op grond van het depositogarantiestelsel garandeert De Nederlandse Bank (DNB) bij faillissement van een bank waarop dit stelsel van toepassing is de terugbetaling van de tegoeden bij de gefailleerde bank tot een maximum van € 100.000 per rekeninghouder per bank.
16
Artikel 12 van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2001. Het gaat uiteraard om de leeftijd van de uitkeringsgerechtigde (in dit geval is dat de nabestaande aan wie de uitkeringen worden uitgekeerd). 18 Artikel 11a, lid 4 van de Wet op de loonbelasting 1964. 19 Let op: hier gaat de al lopende uitkering over op de genoemde gerechtigde(n). Bij de bepaling van die uitkering is reeds rekening gehouden met de minimaal vereiste uitkeringsduur. 17
©VWGNijhof accountants en belastingadviseurs B.V. Versie 20100330
11
DNB geeft aan dat het depositogarantiestelsel in beginsel ook geldt voor de lijfrentebankspaarprodukten van de gefailleerde bank. De betreffende producten moeten dan wel voldoen aan alle voor toepassing van het depositogarantiestelsel geldende voorwaarden. Het is verstandig de bank voorafgaand aan het afsluiten van het product schriftelijk te laten verklaren dat het depositogarantiestelsel op het product van toepassing is. D.
Onregelmatige afwikkeling (afkoop)
Hiervoor gelden bij banksparen dezelfde regels als hiervoor is beschreven in het kader van een stamrechtverzekering.
©VWGNijhof accountants en belastingadviseurs B.V. Versie 20100330
12
5.
Advies
Een werknemer die in het kader van zijn ontslag van zijn ex-werkgever en ontslagvergoeding ontvangt, staat voor de volgende keuze: de ontslagvergoeding laten uitkeren (de ex-werkgever moet dan loonheffingen inhouden op de ontslagvergoeding; de werknemer ontvangt het netto bedrag); de ontslagvergoeding onderbrengen bij: o een erkende verzekeraar (loonstamrechtverzekering); o een eigen B.V. (loonstamrechtverzekering in eigen beheer); o een financiële instelling (stamrechtspaarrekening of stamerchtbeleggingsrecht). Welke keus voor de ex-werknemer het meest verstandig is, hangt af van de concrete feiten en omstandigheden, alsmede van de wijze waarop de ex-werknemer de vergoeding wenst te besteden. Zo is uiteraard van belang welke omvang de ontslagvergoeding heeft. Hoe hoger de ontslagvergoeding, hoe sneller de kosten van een “eigen” stamrecht-B.V. kunnen worden goedgemaakt. Als de ex-werkgever de vergoeding wil inzetten voor besteding in het kader van de oudedagsvoorziening biedt de op 1 januari 2010 ingevoerd mogelijkheid van banksparen een reëel alternatief. De ex-werknemer dient zich er dan wel bewust van te zijn dat sparen duidelijk anders is dan verzekeren.
©VWGNijhof accountants en belastingadviseurs B.V. Versie 20100330
13
