IFRS standardok alkalmazása Segédlet 2011

IAS/IFRS standardok alkalmazása Segédlet 2011

1

IAS/IFRS standardok alkalmazása Segédlet 2011 I. 1.) Az Est Média Vagyonkezelı Nyrt tızsdei cég, ezért tızsdei beszámolóit a nemzetközi számviteli szabályok szerint állítja össze tızsdei jelenléte alatt. 2.) A nemzetközi számviteli szabályok közül az IAS/IFRS szabályrendszer alkalmazása kötelezı. 2012-tıl megkövetelt ennek teljeskörő érvényesítése, de a cégcsoport vezetése ezt a szabály már a 2011. éves beszámolóban is érvényesíti. 3.) A cégcsoportba tartozó cégek: a) anyavállalata hazai illetıségő, üzleti könyveit az SZTV szerint vezeti. Számviteli szabályozása egységes, mindenkire kiterjed. Konszolidációját is e szerint szabályozza, ezen belül kerül sor a beszámolók transzformációjával az IAS/IFRS szabályrendszerek érvényesítésére. b) hazai leányvállalataiból az elızetes minısítés alapján konszolidációba bevontakra a I/3 a) pont egységesen alkalmazandó. További intézkedésig a bevonás/mentesítés külön eljárás. c) külföldi leányvállalatai a helyi szabályok szerint vezetik üzleti könyveiket, készítik el beszámolóikat. Ezekbıl külön transzformációval készül adatszolgáltatás a magyar szabályok szerint, valamint mindazon esetekben külön tájékoztatás, ahol és amikor további transzformációs kötelezettség érvényesítése szükséges az IAS/IFRS transzformációkhoz. Ezzel egészül ki ebben a körben az I/3 b) pont egységes alkalmazása. További intézkedésig az idıszakos beszámolók, zárlatok az adott idıszakot ölelik át, záró idıpontok, nem hazai adatbázisúak. II. Az IAS/IFRS szabályok érvényesítésének alapjai: 1.) IAS/IFRS szabványok és azok változáskövetései. 2.) EU-s irányelvek:

4. direktíva, 7. direktíva, 8. direktíva.

3.) IAS/IFRS kézikönyvek az MKK kezelésében. 4.) A könyvvizsgálat módszertani útmutatói, kiemelten: a.) minıség-ellenırzési módszertani útmutató és segédlet, b.) RIBZ Tanácsadó Kft által kidolgozott ellenırzési szempontok. c.) MSzH konszolidációs modell. d.) MSzH számviteli segédlet.

2

III. Az IAS/IFRS szabályok végrehajtása: 1.) Konszolidált számviteli politika: a.) a magyar szabályok megfelelısége, megfeleltetése az IAS/IFRS szabályokkal rendezett. b.) az IAS 1, az IAS 8, az IAS 27, az IAS 28, az IAS 31 szabályok alkalmazottak. 2.) Konszolidált kör, bevonás: a.) HAS szerinti egyeztetés IAS/IFRS-sel. b.) mentesítések, konszolidációs módszerek alkalmazása pontosított. 3.) Konszolidált rendszervizsgálatok: a.) információs rend és adatszolgáltatások ellenırzése. b.) csoportkönyvvizsgálókkal egyeztetés. c.) konszolidációs modell és jelentésminták megfelelısége. 4.) Elıkészítı lépések: a.) idıpont azonossága. b.) értékelés egységessége. c.) árfolyamok kezelése (IAS 21). d.) egyedi rendezı tételek végrehajtása. 5.) Egyedi beszámolók IAS/IFRS transzformációja: a.) átrendezések kezelése. b.) helyesbítı könyvelések végrehajtása. c.) újraminısítések. 6.) Bázisadatok korrekciója: a.) szerkezetigazítások (IAS 21, IAS 8, IAS 10). 7.) Tıkekonszolidáció: a.) a magyar szabályok megfelelısége, megfeleltetése (IAS 1, IAS 8, IAS 27, IFRS 3, IAS 21). b.) elsı bevonások. c.) követı elszámolások. d.) külsı tulajdonosok. e.) goodwill kérdések, egyéb különbözet nevesítések. 8.) Adósság konszolidáció: a.) a magyar szabályok megfelelısége, megfeleltetése (IAS 27, IAS 28, IAS 31). b.) különbözetek kezelése. 9.) Közbensı eredmények kiszőrése: a.) magyar szabályok megfelelısége, megfeleltetése (IAS 27, IAS 28, IAS 31, IAS 12). b.) adóhatások kezelése.

3

10.)

Bevételek és ráfordítások konszolidálása: a.) magyar szabályok megfelelısége, megfeleltetése (IAS 27, IAS 28, IAS 31). b.) különbözetek kezelése. c.) közbensı eredmények kezelése.

11.)

EQITY módszer alkalmazása:

12.)

Számított TAO: ld. III/9. pontot.

13.)

Konszolidált beszámoló: a.) mérleg: – IAS szerkezet, tartalom: (IAS 1, IAS 27, IAS 32, IAS 16, IAS 38, IFRS 3, IAS 40, IAS 28, IAS 24, IAS 31, IAS 39, IAS 2, IAS 41, IAS 36, IAS 37, IAS 12, IAS 19). b.) jövedelem kimutatás: – IAS szerkezet, tartalom: (IAS 1, IAS 27, IAS 32, IAS 41, IAS 16, IAS 33, IAS 18, IAS 11, SIC 27, IAS 20, IAS 19, IFRS 2, IAS 23, IAS 17, IAS 7, SIC 29, IAS 14, IAS 33, IAS 14, IFRS5, IAS 28, IAS 24, IFRS 4). c.) cash-flow kimutatás: – IAS szerkezet, tartalom: (IAS 1, IAS 7). d.) saját tıke változás: – IAS szerkezet, tartalom: (IAS 1). e.) kiegészítı megjegyzések: – IAS szerkezet, tartalom: (III/13/a-d szerint). f.) üzleti jelentés: – IAS szerkezet, tartalom: (SZTV. 134. §)

14.)

Kiemelt IAS/IFRS specifikus kérdések: a.) pénzügyi instrumentumok: (IAS 32/39, IFRS 7). b.) halasztott adó: (IAS 12).

4

c.) lízingügyletek: (IAS 17) d.) összehasonlító adatok: (IAS 8). e.) befektetési célú ingatlanok: (IAS 40). f.) részvényalapú munkavállalói juttatások: (IFRS 2). g.) kockázatkezelés, érzékenység elemzés: (IFRS 7). h.) egy részvényre jutó eredmény: (IAS 33). i.) biológiai eszközök: (IAS 41). j.) kapcsolt felek: (IAS 24). k.) nem aktiválható immateriális eszközök: (IAS 38). l.) szegmensekre bontás: (IFRS 8). m.) saját részvények: n.) beruházási szerzıdések: (IAS 11). o.) mérlegfordulónap utáni események: (IAS 10).

IV. Az IAS/IFRS beszámolók hasznosítása: 1.) Könyvvizsgálat: a.) negyedéves felülvizsgálat: – dokumentáció. b.) éves audit: – dokumentáció – tapasztalatok egyeztetése auditorral

5

– – –

teljességi nyilatkozat másodkönyvvizsgálat kezelése egyéb jelentések, kiszolgálása (pl. felelıs vállalatirányítás)

2.) Közzététel: a.) negyedéves elfogadási procedúra. b.) éves elfogadási procedúra. c.) helyesbítések kezelése d.) egyéb kommunikáció. 3.) Külsı ellenırzések kezelése. 4.) Tájékoztatások, panaszok kezelése.

V. Bevezetés, alkalmazás: 1.) 2011. éves jelentésre. 2.) 2012. éves jelentésre. 3.) Évközi szabályok 2012. évre. 4.) 2013. évi alkalmazás.

Budapest, 2011. 12. 31.

Balázs Csaba az Igazgatóság elnöke

Mellékletek: MSzH számviteli segédlet MSzH standard modell 2011, 2012. RIBZ Tanácsadó Kft ellenırzési szempontok Audit módszertani útmutató

Felülvizsgálat: 2012. 12. 31.

Balázs Csaba

6

MINİSÉG-ELLENİRZÉSI MÓDSZERTANI ÚTMUTATÓ ÉS SEGÉDLET MINİSÉGELLENİRÖK RÉSZÉRE IFRS KONSZOLIDÁLT BESZÁMOLÓK (X/XX) MINİSÉGELLENİRZÉSÉNEK KÉRDİÍVÉHEZ

MINİSÉG-ELLENİRZÉSI MÓDSZERTANI ÚTMUTATÓ ÉS SEGÉDLET IFRS KONSZOLIDÁLT BESZÁMOLÓK KÖNYVVIZSGÁLATÁNAK MINİSÉGELLENİRZÉSÉNEK KÉRDİÍVÉHEZ A Módszertani Kézikönyv részét képezı jelen Segédlet az egyes megbízások minıségellenırzési vizsgálatára vonatkozó IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának módszertani kérdıívéhez készült. A kérdıív célja kettıs: egyrészt lefedi a konszolidációs folyamatot, másrészt lefedi alap (jellemzıen magyar számviteli törvény alapján készült) beszámoló és az IFRS beszámolási rendszer közötti jelentısebb különbségeket. Azonban a kérdıív nem foglalkozik a konszolidáció alapját képezı egyedi beszámoló(k) minıségellenırzésével, így ehhez a gazdálkodó jellemzıinek megfelelı másik kérdıívet is ki kell tölteni. Mindezek alapján, pusztán a jelen kérdıív kitöltésével egy konszolidált IFRS beszámolót minısíteni félrevezetı lehet! A Segédlet célja, hogy; • segítse az azonos helyzetek egységes megítélését a minıségvizsgálat gyakorlatában, • biztosítsa, hogy a IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıség-ellenırzése során, a sajátosságoknak megfelelı követelmények alapján történjen az értékelés, • a szakmai követelmények értelmezésével jelentsen támogatást a minıségellenır és a vizsgált könyvvizsgáló számára, • az ellenırzés hitelességének erısítése, valamint • a szakmai jelleg erısítése. A Segédlet a kérdıív felépítését követve munkaszakaszonként, azonos tagolással készült. Ennek keretében az IFRS és a vonatkozó könyvvizsgálati követelmények kérdésenként összefoglalásra kerültek. Ez segítséget nyújt az adott témához tartozó standard elıírások értelmezésére, a kérdések értékelésére és a dokumentálásra. A segédlet kialakítása során arra törekedtünk, hogy aki a minıségellenırzési kérdıív valamely kérdésénél elakad, az az egész segédlet átolvasása nélkül, az adott kérdéshez lapozva is értelmezı magyarázatot kapjon. A kérdıív kitöltése csak olyan minıségellenıröknek engedélyezett, akik gyakorlatban is foglalkoztak IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatával. A kitőzött célokkal összhangban a Segédlet alapvetıen megteremti az egységes követelményrendszer alapjait a standardok alkalmazásának ellenırzése során, segíti a kérdések azonos értelmezését a könyvvizsgálók és a minıségellenırök számára. A könyvvizsgálók észrevételeiket a segédlettel kapcsolatosan [email protected] címen tehetik meg.

lezárva: 2011. június

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez

BEVEZETİ A Európai Unió tızsdéin jegyzett gazdálkodóknak (közérdeklıdésre számot tartó gazdálkodók) a konszolidált pénzügyi kimutatásaikat az EU által befogadott IFRS-szek szerint kell összeállítaniuk. Mindezek mellett, a számviteli törvény lehetıséget biztosít, hogy bármely gazdálkodó az EU által befogadott IFRS-szek szerint készítse el a konszolidált éves pénzügyi kimutatását, beszámolóját. A fenti elkülönítésnek megfelelıen a közérdeklıdésre számot tartó gazdálkodók esetén a kérdıív értékelése szigorúbb: • A kérdésekre adott igen válaszok az igen és nem válaszok összes számának 90%-át meghaladják: Megfelelt • A kérdésekre adott igen válaszok az igen és nem válaszok összes számának 70%-a és 90%a közé esnek: Megfelelt, megjegyzéssel • A kérdésekre adott igen válaszok az igen és nem válaszok összes számának 70%-a alatti: Nem felelt meg A nem közérdeklıdésre számot tartó gazdálkodók esetén pedig a kérdıív értékelése: • A kérdésekre adott igen válaszok az igen és nem válaszok összes számának 80%-át meghaladják: Megfelelt • A kérdésekre adott igen válaszok az igen és nem válaszok összes számának 60%-a és 80%a közé esnek: Megfelelt, megjegyzéssel • A kérdésekre adott igen válaszok az igen és nem válaszok összes számának 60%-a alatti: Nem felelt meg Sok esetben egy a vizsgált könyvvizsgáló által készített munkalap több, a jelen kérdıívben felvetett kérdésre is választ adhat. Ebben az esetben a kérdıív minden egyes kérdéstét Igen válasszal kell illetni. Az IFRS-szekben a pénzügyi kimutatások részeinek elnevezése változik, azzal, hogy a 2009-es üzleti évben még a régi elnevezések is használhatóak. Jelen kérdıívben az elnevezéseket vegyesen használtuk. Régi elnevezés Új elnevezés Mérleg pénzügyi pozíció kimutatása Eredménykimutatás átfogó jövedelem kimutatása 1. Az IFRS konszolidált beszámoló elıkészítése és ellenırzésének minıségvizsgálata

Kérdés: 1.1 "Az IFRS konszolidációs számviteli politika ellenırzését dokumentálták-e? Az ellenırzés kiterjedt-e minimum az alábbiakra: -az alkalmazandó IFRS konszolidációs számviteli elvek, eljárások, értékelési módszerek -az IFRS és a magyar számviteli szabályok közötti eltérések -a vállalkozások konszolidációba történı bevonási elveit -a konszolidált kiegészítı megjegyzések felépítése, tartalma -a konszolidált üzleti jelentés felépítése, tartalma" Vonatkozó szabályok: IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása, IAS 8 Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák, IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások, IAS 28 Társult vállalkozásokban levı befektetések, IAS 31 Közös vállalkozásokban lévı érdekeltségek Értelmezés: A gazdálkodó a IFRS konszolidált beszámoló összeállításához egy külön számviteli politikát kell, hogy készítsen. Ezen számviteli politikának a rövidített összefoglalója a konszolidált IFRS beszámoló kiegészítı megjegyzéseinek elején összefoglalásra kerül. A könyvvizsgáló vizsgálata során ellenırzi, hogy a konszolidált számviteli politika elkészült-e, az frissítésre került-e legújabb IFRS-szek alapján, és hogy megfelelıen tartalmazza-e a gazdálkodó sajátosságait. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a könyvvizsgáló áttekintette a számviteli politikát és azt meglelınek találta. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem tartalmazza a

2

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez számviteli politika tartalmi megfelelésének vizsgálatát. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert minden IFRS beszámoló elkészítését megfelelı számviteli politikának kell szabályoznia.

Kérdés: 1.2 Dokumentálták-e, hogy a IFRS konszolidációs számviteli politika megfelel-e a IFRS elıírásainak és a vállalatcsoport sajátosságainak? Vonatkozó szabályok: IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása, IAS 8 Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák, IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások, IAS 28 Társult vállalkozásokban levı befektetések, IAS 31 Közös vállalkozásokban lévı érdekeltségek Értelmezés: A gazdálkodó az IFRS számviteli politikája részként az IFRS-szekkel összhangban alakítja ki a számviteli eljárásrendet. A könyvvizsgáló ezt az éves könyvvizsgálat során ellenırzi, az ellenırzés eredményét munkalapjaiban dokumentálja. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a könyvvizsgáló áttekintette a számviteli politikát és azt az IFRS-szekkel összhangban lévınek és a vállalatcsoportra alkalmazhatónak találta. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem tartalmazza a IFRS-szeknek történı megfelelés vizsgálatát, vagy a vállalatcsoportra történı alkalmazhatóságát. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert minden IFRS beszámoló elkészítését megfelelı számviteli politikának kell szabályoznia, melyet a könyvvizsgáló ellenıriz.

Kérdés: 1.3 "Dokumentálták-e a konszolidációs kör kialakításának alábbiakra kiterjedıen: - a vállalatcsoporton belüli érdekeltségi kapcsolatok felmérése, - az anyavállalat általi befolyásolás mértéke, - különleges célú gazdálkodó szervezetek bevonása"

ellenırzését

az

Vonatkozó szabályok: IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása, IAS 8 Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák, IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások, IAS 28 Társult vállalkozásokban levı befektetések, IAS 31 Közös vállalkozásokban lévı érdekeltségek Értelmezés: A könyvvizsgáló a munkája során ellenırzi, hogy konszolidációba bevont társaságok megfelelıen kerültek-e figyelembevételre (az IFRS-szek szerint nincs lehetıség mentesítésre, de az IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása-ban szereplı lényegességi kritérium alapján ki lehet hagyni a kisebb csoporttagokat a konszolidációból), különös tekintettel a befolyás mértékére (nem csak a tıkeági befolyás számít, amennyiben a vezetı tisztségviselık kinevezésének joga fennáll, opciós szerzıdéssel befolyásolja a mőködést az anyavállalat, ezt a konszolidációs kör kialakításánál figyelembe kell venni) Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a könyvvizsgáló vizsgálata a konszolidációs kör kialakításának mikéntjét. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a konszolidációs kör kialakításának ellenırzésével. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert minden IFRS konszolidált beszámoló elkészítése során a konszolidációs kör kialakítását mindig ellenırizni kell.

Kérdés: 1.4 A konszolidált beszámolóval kapcsolatosan biztosítva volt-e, hogy a leány és közös vezetéső vállalkozásoktól érkezı és bevonásra kerülı, az IFRS-ektıl eltérı szabályrendszer alapján összeállított számviteli információk IFRS szerinti korrekciója megtörtént-e Vonatkozó szabályok: IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása, IAS 8 Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák, IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások, IAS 28 Társult vállalkozásokban levı befektetések, IAS 31 Közös vállalkozásokban lévı érdekeltségek Értelmezés: A konszolidációba történı bevonás elıtt az adatot szolgáltató leányvállalatok esetén a könyvvizsgálónak meg kell gyızıdnie arról, hogy az adatszolgáltatás IFRS alapú (esetleg azt ı maga vagy más könyvvizsgáló könyvvizsgálta és jelentéssel látta el), vagy ha nem IFRS alapú (magyar

3

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez számviteli törvény szerinti vagy külföldi befektetés esetén más ország számviteli elveit követi), akkor az anyavállalat szintjén az IFRS módosítások megtörténtek. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a könyvvizsgáló vizsgálata az adatszolgáltatást a fentiek szerint. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik az IFRS korrekciók ellenırzésével. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert minden IFRS beszámoló elkészítése során az alapadatokat minden esetben IFRS-re kell korrigálni.

Kérdés: 1.5 A konszolidációba bevont vállalkozások számviteli információs rendszerének és konszolidációs adatszolgáltatási rendszerének és ellenırzését elvégezték-e, és annak eredményét dokumentálták-e? - Megtörtént-e a bevont vállalkozások számviteli adatainak tartalmi áttekintése, - ellenırizték-e, hogy az adatlapok biztosítják-e konszolidációs adatszolgáltatást" Vonatkozó szabályok: IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása, IAS 8 Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák, IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások, IAS 28 Társult vállalkozásokban levı befektetések, IAS 31 Közös vállalkozásokban lévı érdekeltségek Értelmezés: A gazdálkodó a konszolidált adatszolgáltatás kialakítása folyamán biztosítja, hogy a konszolidációba bevont vállalkozásoktól beérkezı adatok megfelelı részletezettséggel álljanak elı (ehhez konszolidációs adattáblákat, ezekhez kitöltési útmutatót készít), és ellenırzi (adott esetben ehhez könyvvizsgálót bíz meg, aki nem feltétlen ugyanaz a személy, mint a IFRS konszolidált beszámolót ellenırzı könyvvizsgáló), hogy a bejövı adatok megfelelıek. A könyvvizsgáló munkája folyamán ellenırzi, hogy megtörtént-e az adatszolgáltatási rendszer kialakítása, és, hogy az megfelelı-e. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a könyvvizsgáló vizsgálta az adatszolgáltatási rendszer kialakítását a fentiek szerint. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik az IFRS adatszolgáltatás kialakításával. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert minden IFRS beszámoló elkészítésekor az információs rendszert ellenırizni kell.

Kérdés: 1.6 Dokumentálták-e a kapcsolatfelvételt, illetve a konzultációt a csoport vállalatok azon könyvvizsgálóival, ahol más könyvvizsgáló adott ki jelentést? Vonatkozó szabályok: 600. TÉMASZÁMÚ STANDARD MÁSIK KÖNYVVIZSGÁLÓ MUNKÁJÁNAK FELHASZNÁLÁSA Értelmezés: Az IFRS konszolidált beszámolót ellenırzı könyvvizsgálónak megfelelı vizsgálati eljárások útján elegendı és megfelelı könyvvizsgálati bizonyítékot kell beszereznie arra nézve, hogy a másik könyvvizsgáló által végzett munka megfelel-e az ı céljaira az adott megbízás összefüggésében. Az IFRS konszolidált beszámolót ellenırzı könyvvizsgáló közölje a másik könyvvizsgálóval: (a) mind a gazdálkodó szervezet, mind a tagvállalat vonatkozásában a függetlenségi követelményeket, és szerezzen be tıle írásbeli nyi-atkozatot arról, hogy ezeknek megfelel (b) mire fogja felhasználni a másik könyvvizsgáló munkáját és jelentését, valamint tegyen kellı elıkészületeket tennivalóik összehangolására a könyvvizsgálat kezdeti tervezési szakaszában. A vezetı könyvvizsgáló tájékoztassa a másik könyvvizsgálót például azokról a tényezıkrıl, amelyek különleges megfontolást igényelnek, azokról az eljárásokról, amelyekkel fel lehet tárni azokat a vállalatközi ügyleteket, amelyek közzététele feltétlenül szükséges lehet, valamint ismertesse vele a könyvvizsgálat elvégzésének ütemtervét; és (c) a számviteli, könyvvizsgálati és jelentéstételi követelményeket, és szerezzen tıle írásbeli nyilatkozatot arról, hogy azoknak megfelel-e. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap vagy levelezés bizonyítja, hogy a könyvvizsgáló felvette a kapcsolatot azon könyvvizsgálókkal amelyek a konszolidációba bevont jelentısebb vállalkozásokra adnak ki könyvvizsgálói jelentést. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap vagy nem áll rendelkezésre

4

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez levelezés. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha más könyvvizsgáló nem tevékenykedett a konszolidációs csoportban.

Kérdés: 1.7 „Elfogadható volt-e a konszolidációs körbe bevont vállalkozások külsı könyvvizsgálóinak dokumentációja/adatszolgáltatása és ez alapján a kiadott könyvvizsgálói jelentés? Megfelelıen dokumentálták-e, hogy a munkacsoport igénybe kívánja-e venni komponens könyvvizsgálók munkáját? Ha igen, akkor megfelelıen dokumentáltak-e az ezzel kapcsolatos a 600. témaszámú standard szerinti - döntések, követelmények és eljárások?” Vonatkozó szabályok: 600. TÉMASZÁMÚ STANDARD MÁSIK KÖNYVVIZSGÁLÓ MUNKÁJÁNAK FELHASZNÁLÁSA Értelmezés: Az IFRS konszolidált ellenırzı könyvvizsgáló dokumentálja a könyvvizsgálati munkapapírokban azokat a tagvállalatokat, amelyek pénzügyi-számviteli információit más könyvvizsgálók auditálták, azok jelentıségét a gazdálkodó szervezet egészének (konszolidált) pénzügyi kimutatásaira nézve, a többi könyvvizsgáló nevét és minden olyan következtetést, amely szerint az egyes tagvállalatok nem lényegesek. A vezetı könyvvizsgáló az elvégzett eljárásokat és a levont következtetéseket is dokumentálja. Beazonosítja például a másik könyvvizsgáló általa áttekintett munkapapírjait és rögzíti a másik könyvvizsgálóval folytatott megbeszélések eredményeit. Ugyanakkor a vezetı könyvvizsgálónak nem szükséges dokumentálnia azt, hogy milyen oknál fogva korlátozta eljárását, feltéve, hogy az okok valahol összesítetten megtalálhatók a vezetı könyvvizsgáló által vezetett dokumentációban. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap vagy levelezés bizonyítja, hogy a könyvvizsgáló a saját jelentése kialakítása során figyelembe vette azon könyvvizsgálók észrevételeit és jelentéseit, amelyek a konszolidációba bevont jelentısebb vállalkozásokra adnak ki könyvvizsgálói jelentést. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap vagy nem kerültek figyelembevételre a másik könyvvizsgáló észrevételei. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha más könyvvizsgáló nem tevékenykedett a konszolidációs csoportban.

Kérdés: 1.8 "Az IFRS konszolidált beszámoló legalább tartalmazza-e a következı részeket: - pénzügyi pozíció kimutatása (volt: mérleg) - átfogó jövedelem kimutatása (volt: eredménykimutatás) - tıkeváltozás kimutatás - cash-flow kimutatás - kiegészítı megjegyzések?" Vonatkozó szabályok: IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása, IAS 8 Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák Értelmezés: A IFRS konszolidált beszámoló öt kötelezı tartalmai eleme pénzügyi pozíció kimutatása (2009-es üzleti évben még használható a „mérleg” elnevezés), átfogó jövedelem kimutatása (2009-es üzleti évben még használható az „eredménykimutatás” elnevezés), tıkeváltozás kimutatás, cash-flow kimutatás, és a kiegészítı megjegyzések. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha beszámoló rendelkezik az öt kötelezı tartalmi elemmel. A kérdésre minden egyéb esetben nem a válasz. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert minden IFRS beszámolónak a fent felsorolt öt része van.

2. A teljes körő konszolidáció elıkészítésének ellenırzése

5

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez Kérdés: 2.1 "Dokumentálták-e, hogy ellenırizték a konszolidációba teljes körően bevont vállalkozások mérlegeit és eredménykimutatásait a tartalmi egységesség szempontjából? - Megtörtént-e a bevont vállalkozások mérlegének és eredménykimutatásának tartalmi megfeleltetése az IFRS-eknek, vagy - ha a bevont vállalkozások az IFRS-ek elıírásoktól eltérı elszámolásokat, értékeléseket alkalmaztak, azok korrekciójának vizsgálatát elvégezték-e?" Vonatkozó szabályok: IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása, IAS 8 Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák Értelmezés: A konszolidációba történı bevonáskor a bevont vállalkozásoktól érkezı adatszolgáltatást az IFRS-szek szerint kell az anyavállalat beszámolójában szerepeltetni. A könyvvizsgálónak a munkája folyamán át kell tekintenie, hogy a tárgyévi adatok bevonásakor (a konkrét számok tekintetében) a tartalmi egységesítést (az IFRS módosításokat akár a bevont befektetések szintjén, akár a konszolidáció folyamán) elvégezték-e. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a könyvvizsgáló vizsgálta a IFRS tartalom egységesítését a fentiek szerint. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik az IFRS tartalom egységesítésének ellenırzésével. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert minden IFRS beszámoló elkészítésekor az egységesítést el kell készíteni és ellenırizni kell.

Kérdés: 2.2 "Az értékelési módszerek egységesítésének ellenırzése: - az anyavállalat által alkalmazott egységesítési gyakorlat megfelel-e az IFRS konszolidációs számviteli politikában leírtaknak, - a konszolidációba teljeskörően bevont vállalkozások mérlegtételeinek vizsgálatát az egységes értékelés szempontjából ellenırizték-e, - vizsgálták-e, hogy az értékelés egységesítésének elhagyása okozhat-e jelentıs tévedéseket, torzításokat." Vonatkozó szabályok: IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása, IAS 8 Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák Értelmezés: A konszolidációba történı bevonáskor a bevont vállalkozásoktól érkezı adatszolgáltatást az IFRS konszolidációs számviteli politika szerint kell korrigálni, amennyiben az nem e szerint készült. A könyvvizsgálónak a munkája folyamán át kell tekintenie, hogy a tárgyévi adatok összeállításakor (a konkrét számok tekintetében) a konszolidált számviteli politika szerint készült-e el a beszámoló (különös tekintettel a jelentısebb konszolidációba bevont vállalkozásoktól származó adatokra). Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a könyvvizsgáló vizsgálta, hogy az IFRS beszámoló összeállítása folyamán az IFRS konszolidációs számviteli politikának megfelelıen jártak el. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik az IFRS konszolidációs számviteli politikának történı megfeleléssel. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha a viszonylag egyszerő konszolidációs körön belül eleve egységes elveket alkalmaznak.

Kérdés: 2.3 "Az arányosan bevonandó közös vezetéső vállalkozások IFRS beszámolója adatainak arányos bevonását ellenırizték-e? - Az anyavállalatot megilletı hányad alapján történt-e a beszámoló adatainak bevonása?" Vonatkozó szabályok: IAS 31 Közös vállalkozásokban lévı érdekeltségek Értelmezés: A közös vezetéső vállalatokat vagy arányos konszolidációval vagy tıkemódszerrel lehet bevonni a IFRS konszolidált beszámolóba. A két módszer közüli választást a számviteli politikában kell rögzíteni. Amennyiben a gazdálkodó az arányos bevonást választotta, a konszolidáció során a közös vezetéső vállalkozástól érkezı adatokat az irányítás mértékével arányosan kell figyelembe venni.

6

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy az arányos bevonásának ellenırzése megtörtént. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik az IFRS arányos bevonás ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nincs a csoportban közös vezetéső vállalkozás.

Kérdés: 2.4 „A bevont vállalkozások által eltérı pénznemben készített egyedi beszámolók adatainak konszolidált beszámoló pénznemre történı átszámítását ellenırizték-e? -az anyavállalat a konszolidációs politikájában leírtak szerint végezte el az átszámítást, -az átszámítás során alkalmazott árfolyamok megfelelıek voltak-e, -a mérleg és eredménykimutatás átszámítási különbözetek megállapítása helyes volt-e?” Vonatkozó szabályok: IAS 21 Az átváltási árfolyamok változásainak hatásai Értelmezés: A konszolidáció folyamán a nem az anyavállalat funkcionális pénznemében (ez jellemzıen a forint Magyarországon) történı adatszolgáltatást a funkcionális pénznemre kell váltani. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a funkcionális pénznemre váltást ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik az funkcionális pénznemre történı átváltás ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha minden bevont vállalkozás eleve az anyavállalat funkcionális pénznemében készíti az adatszolgáltatást.

Kérdés: 2.5 "Dokumentálták-e a mérleg és eredménykimutatások egységesítésének ellenırzését. - Az egységesítésre készült dokumentációt áttekintették-e?"

szerkezeti

Vonatkozó szabályok: IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása, IAS 8 Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák Értelmezés: A konszolidáció folyamán a nem az anyavállalat szerkezetében készült mérleget (pénzügyi pozíció kimutatása) és eredménykimutatást (átfogó jövedelem kimutatása) az anyavállalati formátumba (ahogyan azt a számviteli politika rögzíti) kell konvertálni. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy az egységesítést ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik az egységesítés ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha viszonylag egyszerőbb csoportok esetén a szerkezeti egységesítés már eleve fennáll.

Kérdés: 2.6 "Az elıkészítı és IFRS-re áttérı könyvelések vizsgálatának ellenırzését dokumentálták-e? - az elıkészítések során ismertté vált korrekciókat teljes körően átvezették-e az egyedi éves beszámolókon, - az elızı évi elıkészítı tételek hatásai teljes körően lettek-e figyelembe véve." Vonatkozó szabályok: IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása, IAS 8 Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák, IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások, IAS 28 Társult vállalkozásokban levı befektetések, IAS 31 Közös vállalkozásokban lévı érdekeltségek Értelmezés: A IFRS-re történı áttérés során, valamint a konszolidáció részeként a gazdálkodó korrekciós tételeket könyvel, összhangban a vonatkozó IFRS-szekkel és az anyavállalat konszolidációs számviteli politikájával. A könyvvizsgáló ezeket a könyveléseket a teljesség és a megfelelıség szempontjából vizsgálja. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy az elıkészítı és IFRS-re áttérı könyvelések vizsgálatát ellenırizték. A kérdésre nem a válasz,

7

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik az korrekciós tételek ellenırzésével. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert elıkészítı és/vagy áttérı könyvelések minden esetben vannak.

Kérdés: 2.7 Az anyavállalat és a teljes körően bevonásra kerülı konszolidációra elıkészített egyedi beszámolók mérleg és eredménykimutatás adatainak összevonása során ellenırizték-e, hogy a konszolidációba teljes körően bevont vállalkozások végleges IFRS szerinti adatait tartalmazza-e a beszámoló? Vonatkozó szabályok: IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása, IAS 8 Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák, IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások, IAS 28 Társult vállalkozásokban levı befektetések, IAS 31 Közös vállalkozásokban lévı érdekeltségek Értelmezés: A konszolidált adatszolgáltatás folyamán több esetben történhet az adatokon korrigálás, és gyakran a konszolidálás automatikusan (a konszolidációba bevont befektetések által elektronikusan rendelkezésre bocsátott táblák alapján) történik. Mindezek mellett a konszolidációba bevont befektetések adatszolgáltatására adott könyvvizsgálói jelentések és a hozzájuk tartozó adatszolgáltatás papír alapon áll a könyvvizsgáló rendelkezésére. Ezért ellenırizni szükséges, hogy a konszolidációt alátámasztó (elektronikus) adatok ténylegesen a végleges adatokat tartalmazzák. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy az adatszolgáltatás végleges voltát ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik az adatszolgáltatás végleges voltának ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nem változott az adatszolgáltatás a konszolidációs folyamatban.

3. A teljeskörő konszolidáció végrehajtásának ellenırzése 3.A tıkekonszolidalizáció vizsgálatának ellenırzése Kérdés: 3.A.1 Dokumentáltan ellenırizték-e azt, hogy a tıkekonszolidáció elvégzése megfelele a számviteli politikában foglaltaknak? Vonatkozó szabályok: IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása, IAS 8 Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák, IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások, IFRS 3 Üzleti kombinációk Értelmezés: A gazdálkodó a IFRS konszolidációs számviteli politikájában dokumentálja, hogy milyen módon, milyen lépések sorozataként végzi el a konszolidációt. A konszolidáció folyamán a leányvállatokat (tehát ahol az irányítás mértéke 50% felett van) teljes körően be kell vonni (minden mérleg és eredménykimutatás adathoz a leány hasonló adatának a teljes értékét kell hozzáadni, a cégcsoporton belüli tranzakciók és egyenlegek kiszőrése után), majd a nem 100% leányvállalatoknál a kisebbségre jutó részesedést (saját tıke része) meg kell határozni. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a tıkekonszolidációs folyamatot ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik az tıkekonszolidáció ellenırzésével. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert a tıkekonszolidáció elvégzése minden konszolidációnál elvégzendı feladat.

Kérdés: 3.A.2 Dokumentáltan ellenırizték-e azt, hogy a kisebbségi részesedésre allokált tıke megfelelıen került-e számításra és bemutatásra? Vonatkozó szabályok: IFRS 3 Üzleti kombinációk, IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások

8

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez

Értelmezés: A kisebbségi részesedésre a nem 100%-os (de 50% feletti) mértékben irányított leányvállalatok eredményének és a korábbi évek során így felhalmozott eredményének arányos része jut. Veszteség, vagy felhalmozott veszteség esetén vizsgálni kell, hogy allokálható-e a kisebbségre negatív eredmény (van-e a kisebbségnek befizetési kötelezettsége, ha pl. a elveszti a saját tıkéjét a befektetés). Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a kisebbségi részesedésre allokált tıkét ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a kisebbségi részesedésre allokált tıke ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nincs kisebbségi részesedés (mert minden lányvállalat 100%-os) a beszámolóban.

Kérdés: 3.A.3 Dokumentáltan ellenırizték-e azt, hogy a konszolidált beszámoló pénznemétıl eltérı pénznemben denominált leányvállalati adatokon felmerült deviza átértékelési különbözeteket megfelelıen mutatják-e be? Vonatkozó szabályok: IFRS 3 Üzleti kombinációk, IAS 21 Az átváltási árfolyamok változásainak hatásai, IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások Értelmezés: A nem az anyavállalt funkcionális pénznemében (külföldi pénznemben) denominált adatszolgáltatást át kell számítani az anyavállalt pénznemére (ez Magyarországon általában forint), és az átváltáskor keletkezı deviza különbözeteket kezelni kell (a mérlegben a monetáris tételeket a fordulónapi, az egyéb mérlegtételeket a historikus árfolyamon (kivéve a való értékre értékelt tételeket), a eredménykimutatást a tárgyévi átlag (ez lehet havi, heti, negyedéves, éves) árfolyamon kell átszámítani és a keletkezı különbözetet az eredménykimutatás részét képezi). Amennyiben az anyavállalat nem a funkcionális pénznemében, hanem egy attól eltérı prezentációs pénznemben készíti el a konszolidált IFRS beszámolót (ez jellemzıen az Euro Magyarországon), akkor a vonatkozó árfolyamkülönbözeteket az saját tıke (egyéb átfogó jövedelem) részének kell tekinteni (nem eredménykimutatás tétel). Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a deviza átszámításokat ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a deviza átszámítások ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha minden konszolidációba bevont vállalkozás az anyavállalat pénznemében vezeti könyveit (forint a funkcionális pénzneme).

Kérdés: 3.A.4 Dokumentáltan ellenırizték-e azt, hogy az irányítási és a tulajdonosi hányadok helyesen kerültek-e meghatározásra? Vonatkozó szabályok: IFRS 3 Üzleti kombinációk, IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások Értelmezés: Az anyavállalat szempontjából a tıkeági részesedés jelenti a tulajdoni hányadokat. Azonban ettıl szerzıdéssel, a vezetı tisztségviselık kinevezési lehetıségével, opciós megállapodással az irányítási (kontrol) mértéke sok esetben eltérhet. A bevonás módszerének meghatározásánál minden esetben a kontrol mértékével kell számolni, míg a kisebbségi részesedés számításához a tıkeági részesedés ad támpontot. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy az irányítási és a tulajdonosi hányadokat ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik az irányítási és a tulajdonosi hányadokat ellenırzésével. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert minden konszolidációs körben ellenırizni kell az irányítási és a tulajdonosi hányadokat.

9

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez Kérdés: 3.A.5 Egy leányvállalat elsı bevonása esetén a goodwill számításának megfelelıségét dokumentáltan ellenırizték-e? A negatív goodwillt eredménnyel szemben bevételként elszámolták-e el? Vonatkozó szabályok: IFRS 3 Üzleti kombinációk, IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások Értelmezés: Amennyiben az anyavállalat egy új leányvállalatban szerez részesedést, akkor a befektetésért kifizetett ellenérték és a ténylegesen megszerzett nettó eszközérték pozitív különbözete goodwillt eredményez. A nettó eszközértéket piaci értéken kell számításba venni, ami azt jelenti, hogy a befektetésnél az értékkel nem bíró, vagy más értékkel bíró eszközöket és kötelezettségeket is be kell állítani a felvásárlási mérlegbe. Amennyiben számítás eredményeként negatív goodwill keletkezik, a számítást ismételten el kell végezni. Ha tényleg negatív a goodwill, akkor azt a bekerüléskor bevételként kell elszámolni. Munkája folyamán a könyvvizsgáló ellenırzi, hogy a fent körülírt számítás megtörtént-e, és az megfelelı adatokon nyugszik-e. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy goodwill számítást ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a goodwill számítás ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nem volt elsı bevonás a tárgyévben.

Kérdés: 3.A.6 A goodwill értékvesztésének tesztelését és az értékvesztés kalkulációjának megfelelıségét dokumentáltan ellenırizték-e? Vonatkozó szabályok: IFRS 3 Üzleti kombinációk, IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások Értelmezés: Az anyavállalat a könyveiben szereplı üzleti kombinációból származó goodwillt minden évben legalább egyszer értékvesztés tesz alá köteles vonni. Az értékvesztés tesz elsısorban azon alapul, hogy a befektetés bekerülésekor felvázolt üzleti tervet a befektetés tudja-e tartani. A tervektıl való elmaradás jelezheti a goodwill értékvesztését, melyet, ha ténylegesen fennáll a tárgyévi eredménnyel szemben kell elszámolni. A könyvvizsgáló munkája folyamán ellenırzi a tesztelés meglétét és a számítás megalapozottságát. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy goodwill értékvesztésének számítását ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a goodwill értékvesztés számítás ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nincs kimutatva a könyvekben goodwill.

Kérdés: 3.A.7 A tárgyévi eredmény után fizetendı osztalék nem szerepelhet a tárgyévi beszámoló eredménykimutatásában és tıkeváltozás kimutatásában. Ezt dokumentáltan ellenırizték-e? Vonatkozó szabályok: IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása Értelmezés: Az IFRS pénzügyi kimutatásokban az osztalék mindig saját tıkét csökkentı tételként kerül beállításra abban az évben, amikor azt jóváhagyták. Így például a 2010-es üzleti év végét lezáró 2011. évben meghozott tulajdonosi döntés (mely osztalékfizetésrıl is határoz), az IFRS beszámoló tekintetében csak a 2011-es években kerül be a beszámolóba. Természetesen a kiegészítı megjegyzésekben (mérlegfordulónap utáni események) lehet utalni már a 2010. évi beszámolóban is a kifizetésre tervezett osztalékra. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a tárgyévi eredmény után fizetendı osztalék bemutatását ellenırizték. Szintén igen a válasz, ha a IFRS beszámolóból egyértelmően kiderül, nem került beállításra kötelezettségként tárgyévi osztalék.

10

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a tárgyévi eredmény után fizetendı osztalék bemutatásának ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nem történt osztalékfizetés (osztalék jóváhagyásáról döntés) a tárgyévben, vagy a tárgyévet követı évben.

3.B Az adósság konszolidálás vizsgálatának ellenırzése Kérdés: 3.B.1 A könyvvizsgálat során dokumentáltan ellenırizték-e azt, hogy teljeskörően feltárták és kiszőrték-e a jelentıs csoporton belüli eszközöket - kötelezettségeket? Vonatkozó szabályok: IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások, IAS 28 Társult vállalkozásokban levı befektetések, IAS 31 Közös vállalkozásokban lévı érdekeltségek Értelmezés: A konszolidációs folyamat részeként a csoporton belüli, év végén fennálló követeléseket és kötelezettségeket ki kell szőrni a halmozódások elkerülése érdekében. A könyvvizsgáló munkája folyamán ellenırzi, hogy a kiszőrések teljes körően megtörténtek-e. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a csoporton belüli egyenlegeket teljes körően feltárták és azok kiszőrését ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a csoporton belüli egyenlegeket teljes körően feltárásával és azok kiszőrésének ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nem volt cégcsoporton belüli tranzakció, így nincsenek csoporton belüli eszközök és kötelezettségek.

Kérdés: 3.B.2 A könyvvizsgálat során dokumentáltan ellenırizték-e azt hogy adósságkonszolidációs különbözetek meghatározása és kezelése megfelelı volt-e?

az

Vonatkozó szabályok: IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások, IAS 28 Társult vállalkozásokban levı befektetések, IAS 31 Közös vállalkozásokban lévı érdekeltségek Értelmezés: A konszolidációs folyamat részeként a csoporton belüli, év végén fennálló adósságok jellegő tételeket ki kell szőrni a halmozódások elkerülése érdekében. A könyvvizsgáló munkája folyamán ellenırzi, hogy a kiszőrések teljes körően megtörténtek-e. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a csoporton belüli adósságokat teljes körően feltárták és azok kiszőrését ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a csoporton belüli adósságok teljes körően feltárásával és azok kiszőrésének ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nem volt cégcsoporton belüli tranzakció, így nincsenek csoporton belüli adósságok/hitelek.

3.C Közbensı eredmények kiszőrésének ellenırzése Kérdés: 3.C.1 A könyvvizsgálat során dokumentáltan ellenırizték-e azt, hogy teljeskörően kiszőrésre kerültek-e a csoporton belüli üzleti kapcsolatokból származó nem realizált eredmények? Vonatkozó szabályok: IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások, IAS 28 Társult vállalkozásokban levı befektetések, IAS 31 Közös vállalkozásokban lévı érdekeltségek, IAS 12 Jövedelemadók Értelmezés: A konszolidációs folyamat részeként a csoporton belüli, év közben végzett tranzakciókból származó nyereségeket és veszteségeket (feltéve, hogy azok az év végére nem

11

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez kerültek a konszolidációs körön kívülre) ki kell szőrni a halmozódások elkerülése érdekében. A könyvvizsgáló munkája folyamán ellenırzi, hogy a kiszőrések teljes körően megtörténtek-e. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a csoporton belüli, év közben végzett tranzakciókból származó nyereségeket és veszteségeket teljes körően feltárták és azok kiszőrését (feltéve, hogy azok az év végére nem kerültek a konszolidációs körön kívülre) ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a csoporton belüli, év közben végzett tranzakciókból származó nyereségek és veszteségek teljes körően feltárásával és azok kiszőrésének ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nem volt cégcsoporton belüli tranzakció, így nincsenek csoporton belüli eredmények.

Kérdés: 3.C.2 A könyvvizsgálat során dokumentáltan ellenırizték-e azt, hogy az eredmények kiszőrése folyamán megfelelı adókulccsal számoltak-e? Vonatkozó szabályok: IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások, IAS 28 Társult vállalkozásokban levı befektetések, IAS 31 Közös vállalkozásokban lévı érdekeltségek Értelmezés: Amennyiben év közben csoporton belüli értékesítés történt, elıfordulhat, hogy a csoporton belül keletkezı nyereségeket más-más nyereségadó kulcs terheli (pl. mert a cégek más országban vannak). A nem realizált eredmények kiszőrése után a keletkezı nyereségadó különbségek kiszőrését is el kell végezni. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a csoporton belüli eredmények kiszőrése során az adókulcsok béli különbségeket kiszőrését ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a csoporton belüli eredmények kiszőrése során az adókulcsok béli különbségek kiszőrésének ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nem volt cégcsoporton belüli tranzakció, így nincsenek csoporton belüli eredmények.

3.D Bevételek és ráfordítások konszolidálásának ellenırzése Kérdés: 3.D.1 A könyvvizsgálat során dokumentáltan ellenırizték-e azt, hogy teljeskörően kiszőrésre kerültek-e a bevétel és ráfordítás konszolidációt érintı kapcsolatok? Vonatkozó szabályok: IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások, IAS 28 Társult vállalkozásokban levı befektetések, IAS 31 Közös vállalkozásokban lévı érdekeltségek Értelmezés: A konszolidációs folyamat részeként a csoporton belüli, év közbeni tranzakciókból származó bevételeket és ráfordításokat ki kell szőrni a halmozódások elkerülése érdekében. A könyvvizsgáló munkája folyamán ellenırzi, hogy a kiszőrések teljes körően megtörténtek-e. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a csoporton belüli bevételeket és ráfordításokat teljes körően feltárták és azok kiszőrését ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a csoporton belüli bevételek és ráfordítások teljes körő feltárásával és azok kiszőrésének ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nem volt cégcsoporton belüli tranzakció, így nincsenek csoporton belüli bevételek és ráfordítások.

Kérdés: 3.D.2 A könyvvizsgálat során dokumentáltan ellenırizték-e azt, hogy a konszolidációs körön belüli osztalékokat helyesen számolták-e el, illetve szőrték-e ki azokat? Vonatkozó szabályok: IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások, IAS 28 Társult vállalkozásokban levı befektetések, IAS 31 Közös vállalkozásokban lévı érdekeltségek Értelmezés: A konszolidációs folyamat részeként a csoporton belüli, év közbeni osztalékfizetésekbıl származó tételeket ki kell szőrni a halmozódások elkerülése érdekében. A fizetett osztalék hatással

12

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez lehet a konszolidált saját tıkére és a kisebbségi részesedésre is, de nem befolyásolja az konszolidált eredményt. A könyvvizsgáló munkája folyamán ellenırzi, hogy az elszámolások teljes körően megtörténtek-e. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a csoporton belüli osztalékfizetéseket teljes körően feltárták és azok elszámolását ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a csoporton belüli osztalékfizetések teljes körő feltárásával és azok elszámolásának ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nem volt cégcsoporton belüli osztalékfizetés.

3.E. Részesedés értékelés módszerével bevont vállalkozások konszolidációjának ellenırzése Kérdés: 3.E.1 a könyvvizsgálat során dokumentáltan ellenırizték-e azt, hogy a bevonás elsı évében és az azt követı években a befektetés értékelését elvégezték-e? Vonatkozó szabályok: IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások, IAS 28 Társult vállalkozásokban levı befektetések, IAS 31 Közös vállalkozásokban lévı érdekeltségek Értelmezés: Amennyiben az anyavállalat egy új társult vállalatban szerez részesedést, akkor a befektetésért kifizetett ellenérték és a ténylegesen megszerzett nettó eszközérték pozitív különbözete „goodwillt” eredményez. Jelen esetben a goodwill a befektetés része, az nem jelenik meg külön soron az IFRS konszolidált beszámolóban. A társult befektetések értékelést évente egyszer el kell végezni, azok a konszolidált IFRS beszámolóban az anyavállaltra jutó saját tıke értékén szerepelnek. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy bekerüléskor a vonatkozó számítást ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a számítás ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nincs társult vállalkozás a csoporton belül.

Kérdés: 3.E.2 A könyvvizsgálat során dokumentáltan ellenırizték-e azt, hogy a részesedés értékét korrigáló tételeket helyesen vették-e figyelembe? Vonatkozó szabályok: IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások, IAS 28 Társult vállalkozásokban levı befektetések, IAS 31 Közös vállalkozásokban lévı érdekeltségek Értelmezés: A társult vállalkozásokat minden esetben az anyavállaltra jutó saját tıke értén kell szerepeltetni konszolidált IFRS beszámolóban. Amennyiben a befektetés saját tıkéje a tárgyév folyamán nı, akkor a társult vállalkozás mérlegértéke (eredménnyel szemben, külön soron az eredménykimutatásban) is arányosan növekszik, és viszont. Az év közbeni osztalékfizetések azonban pénzügyi bevételként jelennek meg. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nincs társult vállalkozás a csoporton belül. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy részesedés értékét korrigáló tételeket ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a számítás ellenırzésével.

Kérdés: 3.E.3 A részesedési arányok változását követték-e a konszolidáció során? Vonatkozó szabályok: IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások, IAS 28 Társult vállalkozásokban levı befektetések, IAS 31 Közös vállalkozásokban lévı érdekeltségek Értelmezés: A társult vállalkozásokat minden esetben az anyavállaltra jutó saját tıke értén kell szerepeltetni konszolidált IFRS beszámolóban. Amennyiben év közben a részesedés mértéke változik az anyavállalat mérlegében az anyavállaltra jutó befektetés értékét is korrigálni kell.

13

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy részesedési arányokat, azok változását ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a számítás ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nincs társult vállalkozás a csoporton belül.

3.F. A konszolidáció miatti, számított társasági adó különbözet ellenırzése Kérdés: 3.F.1 A könyvvizsgálat során dokumentáltan ellenırizték-e azt, hogy az adókülönbözetet a konszolidációs számviteli politikában meghatározottak szerint kalkuláltáke? Vonatkozó szabályok: IAS 12 Nyereségadók, IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások, IAS 28 Társult vállalkozásokban levı befektetések, IAS 31 Közös vállalkozásokban lévı érdekeltségek Értelmezés: Az IFRS beszámoló készítése során alkalmazott és az adótörvény szerinti különbségek a mérlegtételek értékében (pl. nettó könyv szerinti értékek a tárgyi eszközöknél, céltartalékok, értékvesztések, piaci értékre történı átértékelések, határidıs ügyeletek) halasztott adó követelésekhez és kötelezettségekhez vezetnek. A halasztott adó tételek soha sem rövid lejáratúak. A könyvvizsgáló a munkája folyamán ellenırzi, hogy a halaszott adó (számított társasági adó különbözet) teljes körően felmérésre került-e, és hogy a számítás megalapozott-e. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a halasztott adó kalkulációját ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a halasztott adó kalkulációjának ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nem volt szükség a halasztott adó kalkulációjával foglalkozni, mert az nem merült fel (ritkán fordulhat elı).

Kérdés: 3.F.2 A könyvvizsgálat során dokumentáltan ellenırizték-e azt, hogy a társasági adó különbözet alapját és az adókulcsot helyesen állapították-e meg? Vonatkozó szabályok: IAS 12 Nyereségadók, IAS 27 Konszolidált és egyedi pénzügyi kimutatások, IAS 28 Társult vállalkozásokban levı befektetések, IAS 31 Közös vállalkozásokban lévı érdekeltségek Értelmezés: Az IFRS beszámoló készítése során alkalmazott és az adótörvény szerinti különbségek a mérlegtételek értékében (pl. nettó könyv szerinti értékek a tárgyi eszközöknél, céltartalékok, értékvesztések, piaci értékre történı átértékelések, határidıs ügyeletek) halasztott adó követelésekhez és kötelezettségekhez vezetnek. Adókulcsként, mindig az év végén tényleges fennálló (hatályos törvényben szereplı) a halasztott adó visszafordulásakor várható adókulcsokat kell alkalmazni (pl. ha a beszámoló összeállításakor már ismert következı évi adókulcs, akkor azzal kell számolni). A könyvvizsgáló a munkája folyamán ellenırzi, hogy a halaszott adó (számított társasági adó különbözet) számítás megalapozott-e. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a halasztott adó kulcsokat ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a halasztott adó kulcsainak ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nem volt szükség a halasztott adó kalkulációjával foglalkozni, mert az nem merült fel (ritkán fordulhat elı).

4. A konszolidált cash flow, tıkemozgás tábla, a kiegészítı megjegyzések és az üzleti jelentés vizsgálatának ellenırzése Kérdés: 4.1 "Ellenırizték-e, hogy a IFRS-szekben konszolidált kiegészítı mellékletben bemutatták-e

foglalt

minimális

elvárásokat

a

14

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez -a konszolidációba bevont vállalkozásokra, az alkalmazott eljárásokra vonatkozó információk -a konszolidáció szempontjából lényeges, egyéb információk" Vonatkozó szabályok: minden IAS és IFRS, de különösen az IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása, IAS 8 Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák Értelmezés: A kiegészítı megjegyzések tartalmára minden IAS és IFRS standard részletes elıírást tartalmaz. A lényegesség elvét figyelembe véve kell a gazdálkodónak eldönteni, hogy minden olyan információ bemutatásra kerüljön, ami a csoport mőködésének megértéséhez egy külsı fél számára szükséges. Javasolt, hogy a könyvvizsgáló ellenırzı listát alkalmazzon, arra vonatkozóan, hogy a bemutatott információk teljeskörőek. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap vagy kitöltött ellenırzı lista bizonyítja, hogy a kiegészítı megjegyzésekben szereplı információk teljeskörőségét ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap (ellenırzılista), vagy az nem foglalkozik a kiegészítı megjegyzésekben szereplı információk teljeskörőségének ellenırzésével. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert a fenti követelmények minden esetben élnek.

Kérdés: 4.2 Dokumentáltan ellenırizték-e a konszolidált kiegészítı megjegyzések maradéktalanul alkalmasak-e arra, hogy az érdekelteket megfelelıen informálja? Vonatkozó szabályok: minden IAS és IFRS, de különösen az IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása, IAS 8 Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák Értelmezés: A kiegészítı megjegyzések tartalmára minden IAS és IFRS standard részletes elıírást tartalmaz. A lényegesség elvét figyelembe véve kell a gazdálkodónak eldönteni, hogy minden olyan információ bemutatásra kerüljön, ami a csoport mőködésének megértéséhez egy külsı fél számára szükséges. A kiegészítı megjegyzésekben be kell mutatni a számviteli politika fıbb elemeit, a beszámolóban rejlı értékelési bizonytalanságokat, a csoport tıkehelyzetére vonatkozó információkat és minden lényeges mérleg és eredménykimutatás sor részletezését, magyarázatát. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a kiegészítı megjegyzésekben szereplı információk alkalmasak a beszámolót felhasználók informálásra. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a kiegészítı megjegyzésekben szereplı információk elégségességének ellenırzésével. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert kiegészítı megjegyzések minden beszámolónak a része és annak tartalmi ellenırzése a könyvvizsgálat egy fontos területe.

Kérdés: 4.3

A konszolidált tıkemozgás tábla összeállítását dokumentáltan ellenırizték-e?

Vonatkozó szabályok: IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása Értelmezés: A IFRS konszolidált beszámoló részeként tıkemozgás táblát kell összeállítani, mely mind a tárgyév, mind az elızı év vonatkozásában mutatja a saját tıke elemeiben bekövetkezett változásokat, azok nyitó és záró egyenlegét (a mérleggel egyezıen), valamint megbontja a mozgás elemeket a tulajdonosokkal kapcsolatos tranzakciókra és egyéb tranzakciókra. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a tıkemozgás táblát teljeskörően ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a tıkemozgás tábla teljeskörő ellenırzésével. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert a tıkemozgás tábla minden beszámolónak a része és annak tartalmi ellenırzése a könyvvizsgálat egy fontos területe.

15

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez Kérdés: 4.4

A konszolidált cash-flow összeállítását dokumentáltan ellenırizték-e?

Vonatkozó szabályok: IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása, IAS 7 Cash Flow kimutatások Értelmezés: A IFRS konszolidált beszámoló részeként cash-flow kimutatást kell összeállítani, mely mind a tárgyév, mind az elızı év vonatkozásában mutatja a pénz és a pénzeszköz egyenértékes változásait vagy az indirekt vagy a direkt módszerrel. A cash-flow kimutatásban csak olyan tételek tüntethetıek fel, amelyek igazoltan pénzmozgással jártak. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a cash-flow kimutatást teljeskörően ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a cash-flow kimutatás teljeskörő ellenırzésével. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert a cash-flow kimutatás minden beszámolónak a része és annak tartalmi ellenırzése a könyvvizsgálat egy fontos területe.

Kérdés: 4.5 A konszolidált üzleti jelentés összhangját a konszolidált beszámolóval ellenırizték-e? (Konszolidált üzleti jelentés csak akkor készül, ha az IFRS szerinti konszolidált beszámoló megfelel a számviteli törvény szerinti konszolidált beszámolónak.) Vonatkozó szabályok: Szvt. 134. § Értelmezés: Amennyiben a gazdálkodó az IFRS konszolidált beszámolóját a magyar számviteli törvény szerint konszolidált beszámolónak is betudja, akkor a számviteli törvény követelményei miatt a IFRS konszolidált beszámoló mellé üzleti jelentést is kell készítni. Az összevont (konszolidált) üzleti jelentésnek a konszolidálásba bevont vállalkozások együttesének helyzetét és üzletmenetét, a vállalkozások tevékenysége során felmerülı fıbb kockázatokkal és bizonytalanságokkal együtt úgy kell tartalmaznia, hogy az a tényleges viszonyokról megbízható és valós képet adjon. Amennyiben a konszolidálásba bevont valamely vállalkozás átruházható értékpapírjait az Európai Gazdasági Térség valamely államának szabályozott piacán kereskedésre befogadták, az összevont (konszolidált) üzleti jelentésben be kell mutatni a vállalatcsoport belsı ellenırzési és kockázatkezelési rendszereinek fıbb jellemzıit az IFRS konszolidált beszámoló készítésével összefüggésben. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy az üzleti jelentést teljeskörően ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik az üzleti jelentés teljeskörő ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha az IFRS konszolidált beszámoló nem a számviteli törvény szerinti konszolidált beszámoló, így ahhoz kapcsolódóan nem kell üzleti jelentést készíteni.

5. Egyéb IFRS specifikus kérdések Kérdés: 5.1 Dokumentáltan ellenırizték-e, hogy az IAS 32/39 és IFRS 7 szerinti pénzügyi instrumentumok értékelésének és bemutatásának ellenırzése megtörtént-e? Vonatkozó szabályok: IAS 32 Pénzügyi instrumentumok prezentációja, IAS 39 Pénzügyi instrumentumok kimutatása és értékelése, IFRS 7 Pénzügyi instrumentumok közzétételei , 545. TÉMASZÁMÚ STANDARD A VALÓSÉRTÉK-MEGHATÁROZÁSOK ÉS -KÖZZÉTÉTELEK KÖNYVVIZSGÁLATA, 1012. TÉMASZÁMÚ ÁLLÁSFOGLALÁS SZÁRMAZÉKOS PÉNZÜGYI INSTRUMENTUMOK KÖNYVVIZSGÁLATA Értelmezés: Az IFRS konszolidált beszámolóban a legtöbb értékpapírt és az összes határidıs ügyletet valós értéken kell értékelni. A valós értéken történı értékeléshez a IAS 39 Pénzügyi instrumentumok kimutatása és értékelése, a valós értékkel kapcsolatos kiegészítı megjegyzésekben szerepeltetendı információkhoz az IFRS 7 Pénzügyi instrumentumok közzétételei, ezek vizsgálatához a 545-ös standard és a 1012-es állásfoglalás ad iránymutatást.

16

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez

Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a valós mérlegben szereplı valós értéken értékelt eszközök és kötelezettségek értékelését ellenırizték, valamint, hogy a kiegészítı megjegyzésekben szerepeltetendı információk teljeskörőségét vizsgálták. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a valós értéken értékelt eszközök és kötelezettségek értékelésének ellenırzésével, valamint a kiegészítı megjegyzésekben szereplı információk teljeskörőségének vizsgálatával. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert pénzügyi instrumentumok (pl. értékpapírok, vevık, szállítók, likvid pénzek) minden beszámolóban szerepelnek.

Kérdés: 5.2 Dokumentáltan ellenırizték-e, hogy az IAS 12 szerinti halasztott adó számítása és annak bemutatása megtörtént-e? Vonatkozó szabályok: IAS 12 Nyereségadók Értelmezés: Az IFRS beszámoló készítése során alkalmazott és az adótörvény szerinti különbségek a mérlegtételek értékében (pl. nettó könyv szerinti értékek a tárgyi eszközöknél, céltartalékok, értékvesztések, piaci értékre történı átértékelések, határidıs ügyeletek) halasztott adó követelésekhez és kötelezettségekhez vezetnek. Halasztott adó tételek nemcsak a konszolidációs folyamat miatt, de az anyavállalat és/vagy a konszolidációba bevont vállalkozások egyedi beszámolóiban is keletkezhetnek. A könyvvizsgáló a munkája folyamán ellenırzi, hogy a halaszott adó számítása és annak bemutatása megfelelıen megtörtént-e. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a halasztott adó kalkulációját és a kiegészítı megjegyzésekben annak bemutatását ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a halasztott adó kalkulációjának és bemutatásának ellenırzésével. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert halasztott adó számítások minden esetben vannak (ha a halasztott adó összege nulla, akkor is kell munkalap, mely a foglalkozik a teljesség ellenırzésével).

Kérdés: 5.3 Dokumentáltan ellenırizték-e, hogy az IAS 17 szerinti lízingügyletek kimutatásának ellenırzése (külön tekintettel az IFRS-ben pénzügyi lízinggé váló szerzıdésekre) megfelelı volt-e? Vonatkozó szabályok: IAS 17 Lízingek Értelmezés: A IAS 17 Lízingek standard szerinti pénzügyi lízing definíciója nagyban különbözik a magyar számviteli törvény szerinti definíciótól. Az IAS 17 Lízingek standard szerint a tartalom a forma felett elvett fokozottan érvényesíteni kell, valamint a következı feltételek bármelyikének teljesülése pénzügyi lízinghez vezet: tulajdonjog a futamidı végén átszáll, kedvezı vásárlási opció, a lízing az eszköz gazdasági élettartamát lefedi, a minimális lízingfizetések jelenértéke lényegében megegyezik az eszköz valós értékével, a lízingelt eszköz különleges, egyedi, kedvezı megújítási opció. Mindezek alapján sok esetben a magyar számviteli törvény alapján operatív lízingnek tekintett konstrukciók, az IAS 17 Lízingek standard szerint pénzügyi lízingnek számolandók el. Figyelembe kell venni, hogy a szabály mind a lízingbe adó, mind a lízingbe vevı oldaláról érvényes. Pénzügyi lízing esetén a lízingelt eszközt fel kell venni a lízingbevevı könyveibe, egy kapcsolódó kötelezettséggel szemben, majd pedig lízing futamideje/az eszköz hasznos élettartama alatt értékcsökkenteni, a kapcsolódó kötelezettséget pedig amortizált bekerülési értéken értékelni. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a lízing csoportosítását és kalkulációját ellenırizték, és a kiegészítı megjegyzésekben annak bemutatását vizsgálták. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a pénzügyi lízing csoportosításának, kalkulációjának és bemutatásának ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nem rendelkezik a gazdálkodó lízingbe (bérbe) adott vagy vett eszközökkel.

17

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez

Kérdés: 5.4 Dokumentáltan ellenırizték-e, hogy amennyiben változott a számviteli politika, vagy elızı éveket érintı hibát tártak fel (IAS 8 Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák), akkor annak korrekciója az összehasonlító adatok módosításával és a kiegészítı megjegyzésekben indoklással megtörténte? Vonatkozó szabályok: IAS 8 Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák Értelmezés: Az IAS 8 Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák alapján, ha a gazdálkodó számviteli politikája megváltozik (kivéve, ha specifikus standard változás ezt másként követeli meg) akkor az új számviteli politika alkalmazásával az tárgyévi beszámoló elızı évi adatait át kell dolgozni, a változásokat pedig a kiegészítı megjegyzésekben kell bemutatni. Szintén az elızı évi adatokat kell korrigálni (és a kiegészítı megjegyzésekben ezt bemutatni), ha a gazdálkodó hibát tár fel az elızı idıszak(ok) vonatkozásában. Ez a szabály a beszámoló adatainak összehasonlíthatóságát hivatott elısegíteni. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy számviteli politika változása, vagy hiba feltárása esetén az elızı évi adatok korrekcióját, és annak bemutatását a kiegészítı megjegyzésekben ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a az elızı évi korrekciók ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nem változott a számviteli politika, vagy nem voltak elızı éveket érintı hibák.

Kérdés: 5.5 Dokumentáltan ellenırizték-e, hogy amennyiben az IAS 40 szerinti befektetési célú ingatlanokat valós értéken szerepeltetik, azok számításának ellenırzése megfelelı volt-e? Vonatkozó szabályok: IAS 40 Befektetési célú ingatlanok, 545. TÉMASZÁMÚ STANDARD A VALÓSÉRTÉK-MEGHATÁROZÁSOK ÉS -KÖZZÉTÉTELEK KÖNYVVIZSGÁLATA Értelmezés: Az IAS 40-es standard lehetıséget biztosít, hogy a bérbe adott ingatlanokat a gazdálkodó valós értéken értékelje. A valós érték változása közvetlenül az eredménykimutatásban jelenik meg. Amennyiben a gazdálkodó beszámolójában jelentıs értéket képviselnek az IAS 40 szerint valós értéken értékelt ingatlanok, elvárt, hogy a könyvvizsgáló ingatlan szakértıt vegyen igénybe azok értékének vizsgálatához. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy IAS 40 szerinti valós értékeket (adott esetben szakértı bevonásával) ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik az IAS 40 szerinti valós érték korrekciók ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nem voltak befektetési célú ingatlanok.

Kérdés: 5.6 Dokumentáltan ellenırizték-e, hogy amennyiben részvény alapú munkavállalói juttatások szerepelnek a beszámolóban (IFRS 2 Részvény-alapú kifizetések), azok értékelésének és bemutatásának ellenırzése megfelelı volt-e? Vonatkozó szabályok: IFRS 2 Részvény-alapú kifizetések, 545. TÉMASZÁMÚ STANDARD A VALÓSÉRTÉK-MEGHATÁROZÁSOK ÉS -KÖZZÉTÉTELEK KÖNYVVIZSGÁLATA Értelmezés: Az IFRS 2 Részvény-alapú kifizetések standard a részvény alapú juttatások (pl. ha a dolgozók vagy a menedzsment részvény opciókat, speciális osztályú részvényeket, warrantokat kap) esetére határozza meg azok elszámolási, értékelési és bemutatási követelményeit. Elvárt, hogy a könyvvizsgáló ezeket a speciális elszámolásokat áttekintse.

18

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy részvény alapú juttatásokat ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a részvény alapú juttatások ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nem voltak részvény alapú fizetések.

Kérdés: 5.7 Dokumentáltan ellenırizték-e, hogy az IFRS 7 Pénzügyi instrumentumok közzétételei szerinti kockázatkezeléssel kapcsolatos bemutatások és érzékenységelemzés szerepel-e a beszámolóban? Vonatkozó szabályok: IFRS 7 Pénzügyi instrumentumok közzétételei Értelmezés: Az IFRS 7 Pénzügyi instrumentumok közzétételei a beszámolót felhasználók számára fontos információk bemutatását írja elı a IFRS beszámolóban. Az IFRS 7 Pénzügyi instrumentumok közzétételei szerint be kell mutatni, hogy a gazdálkodó mőködése során fennálló kockázatokat (pl. deviza, ár, árfolyam, kamatláb), és hogy a gazdálkodó miként próbálja meg ezen kockázatok hatását kivédeni vagy minimalizálni. Szintén be kell mutatni, hogy hogyan változna a gazdálkodó saját tıkéje és tárgyévi eredménye, ha a devizaárfolyamok és a kamatlábak a fordulónapon mások (piaci és nem extrém mozgást figyelembe véve) lettek volna. A kiegészítı megjegyzésekben be kell mutatni a mérlegben amortizált bekerülési értéken értékelt pénzügyi instrumentumok valós értékét. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy IFRS 7 Pénzügyi instrumentumok közzétételei szerinti közzétételeket ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik az IFRS 7 Pénzügyi instrumentumok közzétételei szerinti közzétételek ellenırzésével. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert pénzügyi instrumentumok (pl. értékpapírok, vevık, szállítók, likvid pénzek) minden beszámolóban szerepelnek.

Kérdés: 5.8 Az IAS 33 szerinti egy részvényre jutó eredmény számításának ellenırzése dokumentáltan megtörtént-e (csak tızsdén jegyzett cégekre)? Vonatkozó szabályok: IAS 33 Egy részvényre jutó eredmény Értelmezés: Az IAS 33 szerint azok a gazdálkodók, amelyek részvényeit tızsdén jegyzik (vagy azok tızsdei bevezetése folyamatban van) kötelesek az egy részvényre jutó eredményt az eredménykimutatás alján, annak számítását pedig a kiegészítı megjegyzésekben bemutatni. Egyéb gazdálkodók választásuk szerint közzé tehetnek egy részvényre jutó információkat. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy az egy részvényre jutó eredmény számítását és bemutatását ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik az egy részvényre jutó eredmény számításának és bemutatásának ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha a társaságnak nem kellett és nem is számolt egy részvényre jutó eredményt.

Kérdés: 5.9 Az IAS 41 szerinti biológiai eszközök valós értéken történı értékelésének ellenırzése dokumentáltan megtörtént-e? Vonatkozó szabályok: IAS 41 Mezıgazdaság, 545. TÉMASZÁMÚ STANDARD A VALÓSÉRTÉKMEGHATÁROZÁSOK ÉS -KÖZZÉTÉTELEK KÖNYVVIZSGÁLATA Értelmezés: Az IAS 41-es standard szerint a biológiai eszközöket (a mezıgazdaságban keletkezı termények és állatok) a gazdálkodó valós értéken értékeli. A valós érték változása közvetlenül az eredménykimutatásban jelenik meg. A biológia eszközök mérleg szerinti értékét azok darabszámának és egységárának változása is befolyásolja (pl. értékbeli növekedést okoz, ha egy borjú születik, de az

19

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez is, ha a borjú az évek folyamán felnı). Elvárt, hogy a könyvvizsgáló mind a darabszámot („mezei leltár”), mind az egyedek értékelését ellenırizze. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy IAS 41 szerinti valós értékeket ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik az IAS 41 szerinti valós érték korrekciók ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nem voltak biológiai eszközök a beszámolóban.

Kérdés: 5.10 Az IAS 24 Kapcsolt felekre vonatkozó közzétételek szerinti kapcsolt felekre vonatkozó információk dokumentált ellenırzése megtörtént-e? Vonatkozó szabályok: IAS 24 Kapcsolt felekre vonatkozó közzétételek, 550. TÉMASZÁMÚ STANDARD KAPCSOLT VÁLLALKOZÁSOK Értelmezés: Az IAS 24 Kapcsolt felekre vonatkozó közzétételek speciális elıírásokat tartalmaz, a kapcsolt felek definíciójára (pl. ide értendıek a magánszemély tulajdonosok, azok közeli hozzátartozói, a menedzsment, ha a gazdálkodó irányítását befolyásolni képes) és az kiegészítı megjegyzésekben történı információk közzétételére vonatkozólag (bevételek, ráfordítások, eszközök és kötelezettségek). Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a kapcsolt feleket feltárását ellenırizték, és a bemutatott információkat vizsgálták. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a kapcsolt felekre vonatkozó információk ellenırzésével. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert kapcsolt felek (pl. menedzsment és tulajdonosok) minden esetben vannak.

Kérdés: 5.11 Az IAS 38 szerint nem aktiválható immateriális eszközök (pl. alapításátszervezés értéke) kivezetésének ellenırzése dokumentáltan megtörtént-e? Vonatkozó szabályok: IAS 38 Immateriális eszközök Értelmezés: Az IAS 38 szerinti aktiválási kritérium jóval szőkebb, mint az a magyar számviteli törvényben szerepel. Nem aktiválható az alapítás-átszervezés értéke, az oktatás és a kutatás költségei. Nem aktiválhatóak továbbá az eladási, adminisztrációs és egyéb általános közvetett költségek, a nem hatékony mőködésbıl és a kezdeti felfutásból adódó veszteségek, az eszköz mőködtetéséhez szükséges dolgozói képzési költségek, hirdetés, promóciós költségek. A belsı elıállítású immateriális javak közül nem aktiválhatóak kiadói jogok, szervezıi jogok, márkanevek, ügyféllisták és hasonló tételek. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a IAS 38 szerinti eszközök esetében az aktiválásokat ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik az aktiválások ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nem volt az IAS 38 szerinti immateriális eszközökben növekedés.

Kérdés: 5.12 Az IFRS 8 szerinti szegmensenkénti bontás ellenırzése dokumentáltan megtörtént-e? Vonatkozó szabályok: IFRS 8 Mőködési szegmensek Értelmezés: Az IFRS 8 a konszolidált IFRS beszámoló szegmentálást írja elı azon gazdálkodók esetén, amelyek értékpapírjait szabályozott piacon jegyzik, vagy azok bevezetése folyamatban van. A

20

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez beszámolóban szegmentálni kell külsı felektıl származó bevételeket, a más szegmensektıl származó bevételeket, a kamat bevételt és ráfordítást, az értékcsökkenést, minden egyéb jelentıs tételt, az adókat és a pénzmozgással nem járó költségtételeket. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy az IFRS 8 szerinti szegmentálás megfelelıségét ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik az szegmentálás megfelelıségének ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha a gazdálkodó nem volt kötelezett mőködési szegmensek szerinti jelentések elkészítésére és nem is készített ilyet.

Kérdés: 5.13 A visszavásárolt saját részvényt, részesedést közvetlenül saját tıkét csökkentı tételként kell elszámolni, és az újbóli értékesítéskor keletkezı nyereség - veszteség is közvetlenül a saját tıkét növeli - csökkenti. Ennek ellenırzése dokumentáltan megtörtént-e? Vonatkozó szabályok: IAS 1 A pénzügyi kimutatások prezentálása, IAS 8 Számviteli politikák, a számviteli becslések változásai és hibák Értelmezés: Amennyiben a gazdálkodó a tárgyév folyamán saját részvényt vásárol vissza, vagy bocsát ki (ad el), akkor a könyvvizsgálónak szükséges ellenıriznie, hogy ezekbıl származó bevételek és költségek nem érintették az eredménykimutatást, hanem közvetlenül a saját tıkét módosító tételként kerültek elszámolásra. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a saját részvénnyel kapcsolatos tranzakciók elszámolásának megfelelıségét ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a saját részvénnyel kapcsolatos tranzakciók ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nem volt visszavásárolt saját részvény a gazdálkodó birtokában.

Kérdés: 5.14 Az IAS 11 szerinti beruházási szerzıdések értékelésébıl származó specialitások ellenırzése megtörtént-e? Vonatkozó szabályok: IAS 11 Beruházási szerzıdések Értelmezés: Az IAS 11 szerint a több beszámolási idıszakot érintı saját termeléső készletek (pl. hidak, utak, nagyobb épületek) esetén az azokkal kapcsolatos bevételek és ráfordítások elszámolása specialitásokat rejt. Ha egy beruházási szerzıdés kimenetele megbízhatóan megbecsülhetı, a szerzıdés bevételét és költségeit a készültség szintjének megfelelıen kell elszámolni a költségeket (és a hozzájuk tartozó bevételeket) abban az idıszakban kell elszámolni, amikor azt a munkát végezték, amelyhez felmerültek (Percentage of Completion Method). Azonban, a várható veszteségeket azonnal el kell számolni ráfordításként függetlenül attól, hogy elkezdıdött-e a kivitelezés vagy mekkora a készültségi fok és hogy vannak-e egyéb, a veszteséges szerzıdéssel nem összevonható, nyereséges szerzıdések. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a beruházási szerzıdések elszámolásának megfelelıségét ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a beruházási szerzıdések elszámolásának ellenırzésével. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nem voltak a beszámolóban beruházási szerzıdések kimutatva.

Kérdés: 5.15 Az IAS 10 szerinti mérlegfordulónap utáni események feltüntetésre kerültek a beszámolóban?

21

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez

Vonatkozó szabályok: IAS 10 A mérlegfordulónap utáni események, 560. TÉMASZÁMÚ STANDARD FORDULÓNAP UTÁNI ESEMÉNYEK Értelmezés: Az IAS 10 szerint a kiegészítı megjegyzésekben ki kell térni a beszámoló fordulónapja és a beszámoló jóváhagyásának napja közötti lényeges események bemutatására. A könyvvizsgáló ellenırzi, hogy ezek az események bemutatása megfelelıen megtörtént-e. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként munkalap bizonyítja, hogy a fordulónap utáni események bemutatását ellenırizték. A kérdésre nem a válasz, ha erre vonatkozóan nem készült könyvvizsgálati munkalap, vagy az nem foglalkozik a fordulónap utáni események bemutatását ellenırzésével. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert a mérlegforduló utáni eseményekkel mindig foglalkozni kell, ha nem történt lényeges esemény, akkor is kell „nullás” munkalap.

6. Konszolidációt követı feladatok Kérdés: 6.1 nyilatkozat?

Készült-e külön az IFRS konszolidált beszámoló könyvvizsgálatához teljességi

Vonatkozó szabályok: 580. témaszámú standard vezetés nyilatkozatai Értelmezés: Mivel az IFRS konszolidált beszámoló az egyedi beszámolótól nagymértékben eltérı információkkal bír, és más szabályrendszer alapján kerül összeállításra, valamint, legtöbb esetben más idıpontban kerül jóváhagyásra elvárt, hogy könyvvizsgáló az IFRS beszámolóra kiadott könyvvizsgálói jelentéshez kapcsolódóan külön, IFRS specifikus teljességi nyilatkozatot szerezzen be. A teljességi nyilatkozat dátuma és a könyvvizsgálói jelentés dátuma egy napra szól, míg a beszámoló jóváhagyásának dátuma is célszerő, ha ezen a napon van (de nem lehet korábbi). Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció részeként külön, IFRS specifikus teljességi nyilatkozat áll rendelkezésre eredeti aláírt formában, melynek a keltezése is megfelelı. A kérdésre nem a válasz, ha nem áll rendelkezésre IFRS specifikus teljességi nyilatkozat, vagy annak keltezése nem megfelelı. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert teljességi nyilatkozat kérése minden esetben kötelezı.

Kérdés: 6.2 Az elvégzett minıségvizsgálat alapján a megismert alátámasztják-e a konszolidált könyvvizsgálói jelentésben foglaltakat?

dokumentumok

Vonatkozó szabályok: Mind Értelmezés: A kérdés értékeléséhez a minıségellenır áttekinti a jelen kérdıív többi kérdésére adott válaszait, valamint a könyvvizsgálati dokumentációról szerzett tapasztalatát. A könyvvizsgálónak elegendı és megfelelı bizonyítékot kell szerezni ahhoz, hogy olyan elfogadható következtetéseket tudjon levonni, amelyre a könyvvizsgálói záradékot alapozni tudja. A könyvvizsgálati bizonyítékok jellemzıi: könyvvizsgálói vélemény alátámasztására szolgálnak, munkapapíron rögzítettek, dokumentáltak, idıben helytállóak, megbízhatóak. A könyvvizsgálónak további eljárásokat kell megterveznie és végrehajtania: olyan jelleggel, ütemezéssel és terjedelemmel, hogy a hibás állítás kockázatát elfogadható alacsony szintre csökkentse. Fontolóra kell vennie minden releváns könyvvizsgálati bizonyítékot, melynek elegendı mértéke szakmai megítélés kérdése. Amennyiben a könyvvizsgáló nem tud elegendı és megfelelı könyvvizsgálati bizonyítékot szerezni, korlátozott, vagy elutasító záradékot kell kiadnia. A könyvvizsgálói munkaprogram alapján kell összefüggésekben elvégezni a feladatot a standard szerint. Minden lépésnél a könyvvizsgálónak meg kell fogalmaznia a következtetéseit, be kell győjtenie a bizonyítékokat. (szemrevételezés, megfigyelés, információk

22

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez bekérése, visszaigazolás, elemzı eljárások). Elegendı és megfelelı bizonyítéknak számít: hibás állítások jelentısége és valószínősége egyedileg, vagy más hibás állításokkal együttesen nem lényeges a beszámolóban, továbbá a vezetés meggyızı válaszai a kockázatok kezelésére, valamint az adott eljárások azonosították-e csalás, vagy hiba konkrét eseteit. Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgálati dokumentáció a minıségellenır véleménye szerint is alátámasztja a könyvvizsgáló által kiadott jelentést. A kérdésre nem a válasz, ha a minıségellenır a könyvvizsgáló dokumentációja alapján nem látja alátámasztottnak a kiadott jelentést. A kérdésre adott IGEN válasz egy pontnak számít, míg a NEM válasz a megbízás eredményének kiszámításakor 12 ponttal (20%-kal) növeli a nem válaszok pontjait. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert minıségellenırnek minden esetben ki kell alakítania a véleményét az áttekintett dokumentációról.

Kérdés: 6.3 A kiadott könyvvizsgálói jelentés megfelel-e a standardeknek? - Ha az IFRS szerinti konszolidált beszámoló megfelel a számviteli törvény szerinti konszolidált beszámolónak, a számviteli törvény szerinti ("részei és tételei" szövegő) jelentést kell kiadni (abban utalva az üzleti jelentés és a beszámoló összhangjára is), - ha az IFRS szerinti konszolidált beszámoló nem a számviteli törvény szerinti konszolidált beszámoló, a jelentés lehet az általános könyvvizsgálati standard szerinti. Vonatkozó szabályok: Szvt. 158. § (2), 700. TÉMASZÁMÚ STANDARD FÜGGETLEN KÖNYVVIZSGÁLÓI JELENTÉS A TELJES ÁLTALÁNOS CÉLÚ PÉNZÜGYI KIMUTATÁSOKRÓL, 701. TÉMASZÁMÚ STANDARD A FÜGGETLEN KÖNYVVIZSGÁLÓI JELENTÉS MINİSÍTÉSEI Értelmezés: A könyvvizsgálói jelentés mintáját a vonatkozó szabályok határozzák meg: Ha az IFRS szerinti konszolidált beszámoló megfelel a számviteli törvény szerinti konszolidált beszámolónak, a számviteli törvény szerinti ("részei és tételei" szövegő) jelentést kell kiadni (abban utalva az üzleti jelentés és a beszámoló összhangjára is), ha az IFRS szerinti konszolidált beszámoló nem a számviteli törvény szerinti konszolidált beszámoló, a jelentés lehet az általános könyvvizsgálati standard szerinti. Mindezeken túl a jelentés akkor szabályos, ha annak részei a következık, és azok következı sorrendben vannak, valamint, ha „felesleges” (nem standard szerinti) szövegrész nincs benne: • (a) megnevezés (például: „független könyvvizsgálói jelentés”); • (b) a címzett; • (c) a bevezetı szakasz (amely azonosítja az auditált pénzügyi kimutatásokat); • (d) a vezetés felelıssége a pénzügyi kimutatások elkészítéséért; • (e) a könyvvizsgáló felelıssége, a könyvvizsgálat hatóköre (utalás a Nemzetközi és vagy Nemzeti Könyvvizsgálati Standardokra és az audit során végrehajtott könyvvizsgálói munka leírása); • (f) korlátozás alapja (ha szükséges) • (g) a könyvvizsgálói záradék (vélemény, ami tartalmaz egy utalást az „IFRS-szekre” vagy tızsdén jegyzett cégek esetén „IFRS-szekre, ahogyan azokat az EU befogadta”); • (h) figyelemfelhívás (ha szükséges) • (i) egyéb jelentéstételi felelısségek; • (j) a könyvvizsgáló aláírása; • (k) a könyvvizsgálói jelentés dátuma (lehet a jelentés elején, vagy az aláírás elıtt is); és • (l) a könyvvizsgáló címe (lehet a jelentés fejlécében is). Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgáló szabályos jelentést adott ki. A kérdésre nem a válasz, ha kiadott jelentés nem szabályos. A kérdésre nem adható n/é válasz, mert minıségellenırnek minden esetben ki kell alakítania a véleményét a könyvvizsgálói jelentésrıl, mely minden esetben készül.

Kérdés: 6.4 Ha a beszámolót készítı tızsdén jegyzett (közérdeklıdésre számot tartó) cég, a könyvvizsgálati munkát áttekintette-e másod könyvvizsgáló?

23

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez

Vonatkozó szabályok: 1. TÉMASZÁMÚ MINİSÉGELLENİRZÉSI STANDARD MINİSÉGELLENİRZÉS A MÚLTBELI PÉNZÜGYI INFORMÁCIÓK KÖNYVVIZSGÁLATÁVAL ÉS ÁTVILÁGÍTÁSÁVAL, VALAMINT AZ EGYÉB BIZONYOSSÁGOT NYÚJTÓ ÉS KAPCSOLÓDÓ SZOLGÁLTATÁSI MEGBÍZÁSOK VÉGREHAJTÁSÁVAL FOGLALKOZÓ TÁRSASÁGOK ESETÉBEN, 2007. évi LXXV. törvény a Magyar Könyvvizsgálói Kamaráról, a könyvvizsgálói tevékenységrıl, valamint a könyvvizsgálói közfelügyeletrıl Értelmezés: A vonatkozó minıségellenırzési standard szerint „a megbízáshoz kapcsolódó belsı minıségellenırzést a tızsdén jegyzett gazdálkodók pénzügyi kimutatásainak minden egyes könyvvizsgálatánál elı kell írni. Ha a könyvvizsgálónak külsı konzultációt kell folytatnia, mert például nincs elég belsı erıforrása, igénybe veheti a megfelelı minıségellenırzési szolgáltatásokat alkalmazó (a) egyéb cégek, (b) szakmai és szabályozó szervek, vagy (c) kereskedelmi szervezetek tanácsadási szolgáltatásait. Az ilyen szolgáltatások megrendelése elıtt a társaság mérlegeli, hogy a külsı szolgáltatásnyújtó megfelelı képzettséggel rendelkezik-e az adott cél szempontjából.” A másod könyvvizsgáló (minıségvizsgáló) lehet egy másik bejegyzett könyvvizsgáló (akár szüneteltetı státuszban is), vagy más könyvvizsgálói végzettséggel rendelkezı szakember, adott esetben más fejlett ország könyvvizsgálói végzettségével bíró szakember.

Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgáló a megbízás teljesítésébe a tervezéstıl a jelentés kiadásáig bizonyíthatóan bevont másod könyvvizsgálót (minıségvizsgálót) és az összes konzultáció a minıségvizsgálóval a jelentés kiadása elıtt megnyugtató módon lezárult. A kérdésre nem a válasz, ha nem került bevonásra minıségvizsgáló, vagy lényeges konzultációk a jelentés kiadása elıtt megnyugtató módon nem záródtak le. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha a beszámolót készítı cég nem közérdeklıdésre számot tartó. Kérdés: 6.5 e?

A könyvvizsgáló (és a minıségellenır) Kkt. szerinti 5 éves rotációja megtörtént-

Vonatkozó szabályok: 1. TÉMASZÁMÚ MINİSÉGELLENİRZÉSI STANDARD MINİSÉGELLENİRZÉS A MÚLTBELI PÉNZÜGYI INFORMÁCIÓK KÖNYVVIZSGÁLATÁVAL ÉS ÁTVILÁGÍTÁSÁVAL, VALAMINT AZ EGYÉB BIZONYOSSÁGOT NYÚJTÓ ÉS KAPCSOLÓDÓ SZOLGÁLTATÁSI MEGBÍZÁSOK VÉGREHAJTÁSÁVAL FOGLALKOZÓ TÁRSASÁGOK ESETÉBEN, 2007. évi LXXV. törvény a Magyar Könyvvizsgálói Kamaráról, a könyvvizsgálói tevékenységrıl, valamint a könyvvizsgálói közfelügyeletrıl Értelmezés: A vonatkozó minıségellenırzési standard írja elı a minıségellenır és a könyvvizsgáló rotációját a tızsdén jegyzett cégeknél, melyet Kkt. a standardnál szigorúbban öt évben maximál (Kkt. 58. §). Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha a könyvvizsgáló és a minıségellenır rotációja maximum öt évente megtörtént (mivel a Kkt. 2008. január 1-tıl hatályos, így az elsı rotációs év a 2012. év könyvvizsgálata után, 2013-ban esedékes). A kérdésre nem a válasz, ha, ha a könyvvizsgáló és a minıségvizsgáló már öt éven túl látja el tevékenységét. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha a beszámolót készítı cég nem közérdeklıdésre számot tartó.

Kérdés: 6.6 Eleget tett-e a könyvvizsgáló jogszabályokban elıírt egyéb jelentéstételi kötelezettségének? Vonatkozó szabályok: 2003. évi LX. törvény a biztosítókról és a biztosítási tevékenységrıl, 1996. évi CXII. törvény a hitelintézetekrıl és a pénzügyi vállalkozásokról, 2001. évi CXX. törvény a tıkepiacról, 2007. évi CXXXVIII. törvény a befektetési vállalkozásokról és az árutızsdei szolgáltatókról, valamint az általuk végezhetı tevékenységek szabályairól, 2007. évi LXXV. törvény a Magyar Könyvvizsgálói Kamaráról, a könyvvizsgálói tevékenységrıl, valamint a könyvvizsgálói közfelügyeletrıl Értelmezés: Bizonyos jogszabályok kötelezıvé teszik a könyvvizsgáló számára, hogy évente különjelentést készítsen (meghatározott címzettek számára (pl. bankok, biztosítók, befektetési vállalkozások esetén a PSzÁF, MNB)), vagy rendkívüli hiányosságok esetén azonnal informálja a felügyeleti hatóságokat. A könyvvizsgálónak visszahívása esetén szintén információs kötelezettsége van a Közfelügyelet felé.

24

Minıség-ellenırzési Módszertani Útmutató és Segédlet IFRS konszolidált beszámolók könyvvizsgálatának minıségellenırzéséhez

Értékelés: A kérdésre igen a válasz, ha könyvvizsgáló bizonyíthatóan eleget tett az egyéb jelentéstételi kötelezettségeinek. A kérdésre nem a válasz, ha nem vagy nem határidıre (megfelelı idıben) tett eleget jelentéstételi kötelezettségének. A kérdésre akkor adható n/é válasz, ha nincsenek (nem voltak) speciális jelentéstételi kötelezettségek.

25

A nemzetközi számviteli rendszerek versengése

Nemzetközi számviteli sajátosságok Elméleti és gyakorlati kérdések a IFRS (IAS) és US GAAP gyakorlatában Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

A nemzetközi számviteli rendszerek









A szabályozás szükségessége

Az Euró Európai Unió Unió Irá Irányelvei, a tagorszá tagországok nemzeti tö törvé rvényeibe ágyazva A Nemzetkö Nemzetközi Szá Számviteli Standardbizottsá Standardbizottság (IASC/IASB) által kiadott Nemzetkö Nemzetközi Szá Számviteli Standardok (IAS) és Nemzetkö Nemzetközi Beszá Beszámoló moló-készí szítési Standardok (IFRS) Az Amerikai Egyesü Egyesült Államokban Általá ltalánosan Elfogadott Szá Számviteli Elvek (US GAAP) GAAP) Egyé Egyéb nagyobb nemzeti szá számviteli rendszerek (UK GAAP, Canadian GAAP) GAAP) Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

2

1

3

A globalizáció folyamata és hatásai:
Gyors tıkeáramlás
Vállalati kapcsolatok kiszélesedése
Nemzeti határok átlépése
A vállalatok tıkeigénye folyamatosan nı
A befektetési lehetıségek is széleskörőek
Az eltérı beszámolók összehasonlítása többletköltséget okoz
Elemzık munkájának támogatása Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

4

A jogrendszerbe illesztés problémája

A harmonizáció akadályai









Nacionalizmus: más ország normáit nem hajlandóak elfogadni Gazdasági, jogi és hagyománybéli különbségek nemzeti és nemzetközi téren egyaránt A beszámolás adózással való kapcsolata Jellemzı finanszírozási struktúrák hatása Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea




















6

Angolszász jogcsalád

szabályai írott törvényeken és rendeleteken nyugszanak, a jog által szabályozott magatartásminta általánosságban szabályozza. fontos szerep jut a jogértelmezésnek, azaz a bírói gyakorlatnak, a joganyag zárt rendszerén belül minden kérdésre választ kell kapnia az értelmezınek.















Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

szocialista jogok, a vallási vagy tradicionális jogrendszerek, római-germán jogcsalád (kontinentális jog), angolszász jogcsalád: Anglia, USA, Kanada, India, Magyarország jogrendszere kontinentális alapokon nyugszik. Minden európai ország jogrendszere ezen az alapon áll. Valamint a legtöbb dél-amerikai és afrikai ország, Indonézia, Japán.

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

5

Kontinentális jogcsalád


Jogcsaládok

7

Esetjogi rendszerre (case law) és törvényi rendszerre épül (statute law). A bírói gyakorlat folyamatosan továbbfejleszti és példaadó ítéletek (precedensek) folytonos láncolata jelenti a jogrend egyik pillérét (case law). Nincsenek általános érvényő joganyagok. A jogrendszer nyílt, azaz szabályai minden egyes bírói döntéssel szélesedhetnek. Szabályai örök érvényőek, hacsak más döntés felül nem írja ıket, minél régebbi egy döntés, annál inkább nı érvényességének súlya. Az alkotmánnyal ellentétes szabály nem szabály, amit minden bíró saját maga dönthet el. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

8

Securities and Exchange Commission (SEC)


US GAAP számviteli rendszere









A tızsdei forgalomba kerülı vállalkozásoknak kötelessége a SEC elıírásai szerint, könyvvizsgált információikat közzétenni. A SEC nem könyvvezetést szabályoz. A szabályok értelmezésére közlemények kerülnek kibocsátásra (Financial Reporting Releases, FRRs, Accounting and Auditing Enforcement Releases, AAERs). Kiemelt S-X tartalmak: közel 80 db jelentésformátum. Kiemelt S-K tartalmak: jogi eljárások bemutatása,

iparági elemzések, összehasonlítások. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

American Institute of Certified Accountants (AICPA)















mérlegtételekhez kapcsolódó számviteli és könyvvizsgálati állásfoglalások (Statement of Position, SOP), iparági számviteli útmutatók (Industry Audit and Accounting Guides), gyakorlati iránymutatások a standardokon kívül esı elszámolások bemutatására (Practice Bulletins), számviteli értelmezések (Accounting Interpretations). Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

10

Financial Accounting Standards Board (FASB)

A számviteli eljárásokat kidolgozó bizottsága (Committee on Accounting Procedure, CAP) 51 iránymutatást (ARBs) dolgozott ki 1939-1959 között. 1959-ben önálló hivatallá alakult át a bizottság (Accounting Principles Board, APB) és 31 állásfoglalást (APBs) hozott. 1973-ben a hivatal feloszlott. Az Intézet a számviteli eljárásokat kidolgozó bizottsága helyett számviteli standardokat fejlesztı bizottságot hozott létre (Accounting Standards Executive Committee, AcSEC) :


Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

9

11










1973-ban a standardalkotásra a Financial Accounting Standards Board-ot (FASB) A FASB-on belül mőködik az azonnali Döntıbizottság (Emerging Issues Task Force, EITF). www.fasb.org

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

12

A US-GAAP fejlıdése

A FASB standardalkotása Munkaterv Kitőzött célok




Kutatás

Beterjesztés Nyilv ános v ita

Tervezet megfogalmazása

FASB standard

SEC elıírások

Az FASB szabályainak hierarchiája:









SEC elıírások

szabályok (Statements, SFAS), a meglévı standardokat módosító és értelmezı magyarázatok (Interpretations). a jövıbeli standardok kifejlesztéséhez, standard alkalmazáshoz szükséges fogalmi magyarázatok, alapelvek (Financial Accounting Concepts, SFAC), alkalmazási iránymutatások (Technical Bulletins). Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

SEC elıírások

SEC elıírások 51 db ARBs 31 db APBs

51 db ARBs 51 db ARBs

137 db FASB Standards 43 db FASB Interpretations 31 db APBs

1934-

19341939-1959

1939-1959

1959-1973

1934-

19341939-1959 1959-1973 1973-

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

13

14

Az IAS fejlıdésének folyamata




IFRS (IAS) standardok










Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

15

Nemzetközi Számviteli Standard Bizottság (IASC) megalakulása 1973. évben Az alapvetı standardok elkészülnek és felülvizsgálásra kerülnek 1998. évre 2000. évben
Az IASC elfogadja új alapszabályát
Az EU javaslata az IAS alkalmazására 2005. évtıl 2001. évben:
az IASC átalakul IASB-vé, az új alapszabály hatályba lép
az új standardok megnevezésére az IFRS (Nemzetközi Pénzügyi Jelentés Standardok vagy Nemzetközi Beszámoló-készítési Standardok) megnevezést bevezette 2002. évben az EU jóváhagyja a 2001. évi javaslatot, kötelezı az alkalmazása:
Ha a vállalatcsoport részvényeit az EU országainak tızsdéjére bevezeti
És a leányvállalatait a teljes konszolidálásba bevonja.
Lehetıség van a nem jegyzett társaságokra való kiterjesztésre is, azaz az egyedi beszámolókban való alkalmazásra. Kis- és középvállalkozásokra is alkalmazni kell. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

16

A beszámoló összeállításához kapcsolódó elıírások

Az IAS felépítése Keretelvek (Framework), a hatályban lévı IAS és IFRS standardok. A standardok felépítése azonos:



1. 2.

3.

4.

5.





Meghatározásra kerül a standard célja, hatálya, alkalmazási területe. Majd a standardban alkalmazott fogalmak definíciója olvasható, az adott standard értelmezését elısegítve. A standard témájának feldolgozása következik; elsıként besorolási, elszámolási szabályokat, majd értékelési elıírásokat nyújtva a standardot alkalmazóknak. A kiegészítı információként közzéteendı adatok és a standard hatályba lépésének dátuma zárja az egyes standardokat. Több esetben a standard után - de nem a standard részeként mellékletként példákat, eseteket mutatnak be a standard gyakorlati alkalmazásának illusztrálásra.











Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

IAS 1, A pénzügyi kimutatások formája és tartalma IAS 8, Számviteli politika, számviteli becslések és alapvetı hibák IAS 10, Mérlegfordulónap utáni események IAS 14, Szegmens jelentések IAS 15, Árváltozások hatását bemutató információk (-2004) IAS 24, Kapcsolt felekre vonatkozó információk IAS 29, Pénzügyi kimutatások a hiperinflációs gazdaságokban IAS 34, Évközi pénzügyi kimutatások IAS 35, Megszőnı tevékenységek (IFRS 5, Értékesítési céllal tartott befektetet eszközök) (2005- IFRS 1, Elsı alkalmazás) Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

17

A mérleghez kapcsolódó elıírások












Az eredménykimutatáshoz kapcsolódó elıírások

IAS 2, Készletek IAS 7, Cash Flow kimutatás IAS 16, Tárgyi eszközök IAS 17, Lízing IAS 32, Pénzügyi instrumentumok: Közzététel és besorolás IAS 39, Pénzügyi instrumentumok: Bemutatás és értékelés IAS 37, Céltartalékok, függı kötelezettségek és függı követelések IAS 38, Immateriális javak IAS 40, Befektetési célú ingatlanok Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

18

19











IAS 18, Bevétel IAS 12, Jövedelemadók IAS 11, Építési szerzıdések IAS 20, Állami támogatások elszámolása IAS 21, Az árfolyamváltozások hatása IAS 23, Hitelezési költségek IAS 33, Egy részvényre jutó eredmény IAS 36, Eszközök értékvesztése Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

20

Egyéb, még nem ismertetett elıírások Speciális kérdések: IAS 19, Munkavállalói juttatások IAS 26, Nyugdíjjuttatási alapokkal kapcsolatos elszámolások és jelentések (2005- IFRS 2, Részvényalapú kifizetések)






IAS 22, Cégfelvásárlás (2005- IFRS 3, Üzleti kombinációk) IAS 27, Konszolidált pénzügyi kimutatások és a leányvállalatok számvitele IAS 28, Társult vállalkozások számvitele IAS 31, Közös vezetéső vállalkozások számvitele







Sajátos területek: IAS 30, Bankok és egyéb pénzügyi intézmények pénzügyi kimutatásaiban közzéteendı információk IAS 41, Mezıgazdaság (2005- IFRS 4, Biztosítási szerzıdések)








… Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

21

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

22

A harmonizáció hiánya Ha a US GAAP beszámolóiban kimutatott adózott eredményeket 100%-nak vesszük, akkor:

HAR vs IFRS (IAS) vs US GAAP

Óv atossági inde x 159%

200% 100%

150%

107%

96%

125%

115%

100%

87%

70%

66%

97%

50%

rs zá g

g

ia gl

sz á

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

iao an c

Fr

An

Né me

to r

n

na Kí

kó

Ja pá

ae l

xi

Izr

Me

a

ile Ch

nt ín

ok

0% la m




Ál




Ar ge




A globális számvitelé a jövı?

Konszolidáció:

es ü lt




Eg y




23

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

24

Miért más a nemzetközi a HAR-hoz képest?




Szá Számviteli standardok - a SzTv. SzTv. 178 § (1) e) alapjá alapján Konszenzus lá látszik kialakulni az IASIASszel való való összhangra Konszenzus alapjai:   

Beszámolási rendszer, keretelvek

Standard alkotá alkotás IASIAS-hez hasonló hasonló szerkezetben. Meg kell vizsgá vizsgálni a kisvá kisvállalkozá llalkozások helyzeté helyzetét. Választá lasztási lehetı lehetıségek kö közül a magyar helyzetre alkalmazható alkalmazhatót kell átvenni. Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

25

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

Fontosabb kapcsolódó nemzetközi szabályok







A Keretelvek célja

IFRS (IAS) 

Keretelvek IAS 1., A pé pénzü nzügyi kimutatá kimutatások prezentá prezentálása




US GAAP      

SFAC 1., Objectives of Financial Reporting by Business Enterprises SFAC 2., Qualitative Characteristics of Accounting Information SFAC 3., Elements of Financial Statements of Business Enterprises SFAC 5., Recognition and Measurement in Financial Statements of Business Enterprises SFAC 6., Elements of Financial Statements SFAC 7., Using Cash Flow Information and Present Value in Accouning Measurements Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

26

27







Segítse a pénzügyi kimutatások készítıinek feladatát az alkalmazásban az értelmezések együttes használatával. Támogassa a könyvvizsgálók munkáját: eldönteni, hogy a beszámolók a standardokkal összhangban készültek-e. A harmonizáció elımozdítása az alternatív metódusok csökkentésével. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

28

Beszámolási rendszer


Alapelvek a nemzetközi számvitelben

A nemzetközi beszámolás (financial reporting) fı tartalmi elemei:


Pénzügyi kimutatások (financial statement), ide tartoznak:











Mérleg (balance sheet), Eredménykimutatás (income statement), Cash Flow, Tulajdonosi és részvényesi tıkekimutatás (statement of owners’ or stockholders’ equity), ezen belül
Nyereségelszámolás (statement of retained earnings),
Teljes vállalkozási jövedelem kimutatás (comprehensive income statment) A fentiekhez kapcsolódó lábjegyzetek, megjegyzések az egyes kimutatásokhoz (note disclosures).

Egyéb pénzügyi jelentések (other financial reports). Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

29

Alapelvek, minıségi jellemzık




…

Vállalkozás folytatásának elve (going concern assumption) Realizáció elve (accrual base) Minıségi jellemzık:
megbízhatóság (reliability), valósághő bemutatás
semlegesség







Ha egy információ egy érdekhordozó javát szolgálja vagy a beszámolókból történı kihagyása egy másik érdekhordozó ellenében történik. Az érdekhordozókat egymás javára vagy terhére nem lehet elınyben részesíteni.





óvatosság (conservatism) teljesség (full diclosure principle) összemérés (comparability) nettósítás (bruttó elszámolás) Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

30







Világosság (understandability) Következetesség (consistency) A gazdálkodási egység (economic entity assumption) elhatárolhatósága A gazdasági események hatásait számszerősíteni pénzértéken (monetary unit assumption) lehet Rendszeresség (periodicity assumption) Múltbéli bekerülési (historical cost principle) érték Teljesítettség (revenue recognition principle) A költség-haszon elve (cost-benefit relationship). Nem szükséges bemutatni mindazon információkat, amelyek:










31

nem feltétlenül a vállalkozás vezetıitıl elvárható adatok (például: versenytársak adatai, elemzései), hátrányosan érintik a vállalkozás versenypozícióját, üzleti terveket nem kell közreadni, olyan információkat kell közzétenni, amelyek mind a felhasználók mind a vezetés által egyaránt igényeltek.

Az iparági sajátosságok (industry practices) figyelembe vétele. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

32

Lényegesség


A tartalom elsıdlegessége

Lényegesség













Lényeges a jövı becslésénél, múlt megismerésénél felhasznált adat és a múlt megértését befolyásoló adat. A lényeges információknak idıben kell rendelkezésre állniuk Mind a minıségi, mind a mennyiségi tényezıket figyelembe kell venni A szándékos hibák semmilyen körülmények között sem fogadhatók el Az ágazati gyakorlat nem írhatja felül a szabályokat Lényeges, ha:









Trendek változásait kendızi el Veszteséget nyereséggé változtat Vezetés prémiuma függ tıle A tızsdei árfolyamok fenntartását szolgálja Earnings management miatti (növekedési ütemek ingadozásainak kiegyenlítésére) Jelentıs piaci reakciót váltana ki

Az alapelv erıteljesen érvényesül:












Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

a kockázatos részletre eladott nagy értékő eszközök bevételelszámolásának korlátozása, a részteljesítések hiányában történı bevétel-elszámolás tilalma, a pénzügyi lízing sajátosságainak közgazdasági tartalma, a készletek elszámolásának gyakorlati sajátosságai (visszavásárlási garanciák kérdése), a konszolidált beszámoló készítésekor az egyedi beszámolók készítésének mentesítése, a csereügyletek piaci értéken történı realizáltságának elhatárolása, stb.

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

33

Mutassa be az idı idıbeli elhatá elhatárolá rolások elszá elszámolá molását a nemzetkö nemzetközi szá számvitelben! Jelö Jelölje meg melyik tí típusró pusról van szó szó!

34

Megoldás

• A 2XXX. év december 3131-én, kedden az alá alábbi év vé végi elszá elszámolá molások szü szüksé kségesek: – 5 dolgozó ó 7 napra 1.400 FAB fizeté dolgoz fizetést kap, ebbı ebbıl 2 nap esik az üzleti évre. – Féléves albé albérleti dí díj befolyt november 11-én 60.000 FAB. – Féléves albé albérleti dí díj november 11-tıl, esedé esedékes az idı idıszak vé végén 60.000 FAB. – December 11-én kifizetett éves reklá reklámozá mozás kö költsé ltségei évente 12megjelenı lapban, havi 12-szer megjelenı megjelené megjelenéssel 12.000 FAB. Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea




35

5 dolgozó dolgozó heti 1.400 FAB fizeté fizetést kap. • Accrued expenses • 2 napi munkabé munkabér elhatá elhatárolá rolása T Bé Bérkö rköltsé ltség – K Jövedelemelszá vedelemelszámolá molás 400 FAB Féléves albé albérleti dí díj befolyt november 11-én 60.000 FAB. • Unearned revenues • Megfizetett dí díjak T Pé Pénzeszkö nzeszközök – K Kö Kötelezettsé telezettségek 60.000 FAB • Esedé Esedékes dí díjak T Kö Kötelezettsé telezettségek – K Bevé Bevételek 20.000 FAB Féléves albé albérleti dí díj november 11-tıl, esedé esedékes az idı idıszak vé végén 60.000 FAB. • Accrued revenue • Esedé Esedékes dí díjak T Kö Követelé vetelések – K Bevé Bevételek 20.000 FAB December 11-én kifizetett éves reklá reklámozá mozás kö költsé ltségei évente 1212-szer megjelenı megjelenı lapban, havi megjelené megjelenéssel 12.000 FAB. • Prepaid expenses • Kifizetett dí díjak T Kö Követelé vetelések – K Pé Pénzeszkö nzeszközök 12.000 FAB • Esedé Esedékes dí díjak T Reklá Reklámkö mköltsé ltség – K Kö Követelé vetelések 1.000 FAB Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

36

Párosítsa a fogalmat a megfelelı tartalommal!

Megoldás • Economic entity - Minden vá vállalkozá llalkozás elkü elkülönül tulajdonosaitó tulajdonosaitól. A konszolidá konszolidáció ciós elszá elszámolá molást nem tiltja.

• • • • • • •

Economic entity Periodicity Historial cost Matching Full disclosure Materiality Industry practices • Conservatism • Revenue recognition

a) b)

Inflá Infláció ciós árhatá rhatás nem érvé rvényesí nyesíthetı thetı a szá számvitelben. A ké készleté szletérté rtékelé kelésné snél a beszerzé beszerzési és a piaci ár kö közül az alacsonyabb érté rték a meghatá meghatározó rozó. c) Tájékozott befektetı befektetıt nem érhet meglepeté meglepetés a kö közölt informá információkkal kapcsolatban. d) A haszná használat idı idıszaká szakában kerü kerül elszá elszámolá molásra az eszkö eszköz érté rtéke. e) Javí Javítási anyagok beszerzé beszerzésükkel kerü kerülnek a kiadá kiadások kö közé. f) A bró brókercé kercégek piaci áron érté rtékelik érté rtékpapí kpapírjaikat. g) Minden vá vállalkozá llalkozás elkü elkülönül tulajdonosaitó tulajdonosaitól. h) Minden lé lényeges mérlegforduló rlegfordulónap utá utáni esemé esemény bemutatott. i) Bevé Bevétel jogi teljesí teljesítettsé tettség eseté esetén szá számolható molható el. j) A bevé bevétel és kö költsé ltség elhatá elhatárolá rolás elszá elszámolandó molandó. k) A konszolidá konszolidáció ciós elszá elszámolá molást nem tiltja. l) Meghatá Meghatározott idı idıközönké nként kell beszá beszámoló molót ké készí szíteni. m) Bizonytalan befolyá befolyású bevé bevétel ki nem mutatható mutatható. n) Goodwill csak beszerzé beszerzéskor mutatható mutatható ki. o) A reklá reklámkiadá mkiadás nem lehet eszkö eszközérté rték. Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

Economic entity Going concern Monetary unit Periodicity Historial cost Matching Full disclosure CostCost-benefit Materiality Industry practices Conservatism

e) f) g) h) i) j) k)

kiadá kiadás és bevé bevétel elszá elszámolá molási idı idıszaká szakának meghatá meghatározó rozója. A piaci érté rtékelé kelést a beszerzé beszerzéstı stıl eltekintve korlá korlátozza. Biztosí Biztosítja lé lényeges esemé események bemutatá bemutatását. Emiatt nem likvidá likvidáció ciós érté rtékek jelennek meg a riportokban. Minden vesztesé veszteség elszá elszámolá molását szü szüksé kségessé gesség teszi. Biztosí az egyes gazdá egysé Biztosítja gazdálkodá lkodási egységek elkü elkülönítését. Idı Idıszaki beszá beszámoltatá moltatást ír elı elı. Bizonyos esetekben megengedi a piaci érté rték haszná használatá latát. A dö dönté ntéssel elé elérhetı rhetı haszon ará arányá nyában mutat be esemé eseményeket. Minden USDUSD-ben szerepel a kimutatá kimutatásokban. Pénzü nzügyi kimutatá kimutatások és jelenté jelentések mutatnak be minden tá tárgyé rgyévi esemé eseményt.

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

• • • • •

érté rtéke. A bevé bevétel és kö költsé ltség elhatá elhatárolá rolás elszá elszámolandó molandó. A reklá reklámkiadá mkiadás nem lehet eszkö eszközérté rték. Full disclosure - Minden lé lényeges mérlegforduló rlegfordulónap utá utáni esemé esemény bemutatott. Materiality - Tájékozott befektetı befektetıt nem érhet meglepeté meglepetés a kö közölt informá információkkal kapcsolatban. Javí Javítási anyagok beszerzé beszerzésükkel kerü kerülnek a kiadá kiadások kö közé. Industry practices - A bró brókercé kercégek piaci áron érté rtékelik érté rtékpapí kpapírjaikat. Conservatism - A ké készleté szletérté rtékelé kelésné snél a beszerzé beszerzési és a piaci ár kö közül az alacsonyabb érté rték a meghatá meghatározó rozó. Bizonytalan befolyá befolyású bevé bevétel ki nem mutatható mutatható. Revenue recognition - Bevé Bevétel jogi teljesí teljesítettsé tettség eseté esetén szá számolható molható el. Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

38

Megoldás

a) A b) c) d)

Goodwill csak beszerzé beszerzéskor mutatható mutatható ki.

• Matching - A haszná használat idı idıszaká szakában kerü kerül elszá elszámolá molásra az eszkö eszköz

37

Párosítsa a fogalmat a megfelelı tartalommal! • • • • • • • • • • •

• Periodicity - Meghatá Meghatározott idı idıközönké nként kell beszá beszámoló molót ké készí szíteni. • Historial cost - Inflá Infláció ciós árhatá rhatás nem érvé rvényesí nyesíthetı thetı a szá számvitelben.

39

• Economic entity - Biztosí Biztosítja az egyes gazdá gazdálkodá lkodási egysé egységek elkü elkülönítését.

• Going concern - Emiatt nem likvidá likvidáció ciós érté rtékek jelennek meg a • • • • • • • • •

riportokban. Monetary unit - Minden USDUSD-ben szerepel a kimutatá kimutatásokban. Periodicity - Idı Idıszaki beszá beszámoltatá moltatást ír elı elı. Historial cost - A piaci érté rtékelé kelést a beszerzé beszerzéstı stıl eltekintve korlá korlátozza. Matching - A kiadá kiadás és bevé bevétel elszá elszámolá molási idı idıszaká szakának meghatá meghatározó rozója. Full disclosure - Pénzü nzügyi kimutatá kimutatások és jelenté jelentések mutatnak be minden tárgyé rgyévi esemé eseményt. CostCost-benefit - A dö dönté ntéssel elé elérhetı rhetı haszon ará arányá nyában mutat be esemé eseményeket. Materiality - Biztosí Biztosítja lé lényeges esemé események bemutatá bemutatását. Industry practices - Bizonyos esetekben megengedi a piaci érté rték haszná használatá latát. Conservatism - Minden vesztesé veszteség elszá elszámolá molását szü szüksé kségessé gesség teszi. Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

40

Alapfogalmak Alapfogalmak a nemzetközi számvitelben











Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Az eszközök (assets) körülhatárolható dolgok, amelyek a vállalkozás ellenırzése alatt állnak, korábbi ügyletek eredményei és a jövıben hasznot termelnek. A kötelezettségek (liabilities) más gazdálkodó által átadott erıforrások, amelyek a jövedelmek növekedését a tartozások növekedésével segítik elı. Eszköz és kötelezettség csak akkor mutatható ki a pénzügyi kimutatásban, ha értéke megbízhatóan mérhetı. A saját tıke (equity) a kötelezettségekkel csökkentett eszközérték. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

41

Kiemelt angol fogalmak


















Az érték fogalma

Event = gazdasági esemény, külsı és belsı események Transaction = ügyletek, két gazdasági egység között Account = fıkönyvi számla Real (permanent) accounts: az eszköz és forrásszámlák. Nominal (temporary) accounts: az eredményszámlák. Ledger: fıkönyvi karton. General ledger: számlatükör. Subsidiary ledger: számlarend. Journal: naplóforgalom. Trial balance: próbamérleg, fıkönyvi kivonat. Adjusting entries: idıszak végi zárótételek. Prepayments, Accruals. Closing entries: zárás. Debit – tartozik, credit – követel. Balance sheet date: mérlegfordulónap. Accrual basis of accounting: teljesítettség alapokon nyugvó könyvelés. Strict cash basis accounting: pénzforgalmi könyvelés. Modified cash basis accounting: módosított pénzforgalmi könyvelés Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

42




történelmi (múltbeli) érték (historical value):




újrabeszerzési ár, folyóár, aktuális költség (current value):




jelenlegi eladási ár, realizálható érték (realisable value):

















Az eszközöket olyan értéken mutatja ki, amelyet egy ugyanolyan eszköz megszerzése esetén jelenleg kellene fizetni. Az eszközöket azon az értéken értékeli, amit az eszközért jelenleg kapna, ha értékesítenék. jelenérték (present value): jövıbeni pénzáramok diszkontált jelenértéke

jelenérték (present value):





43

Az eszközöket a pénzeszközben fizetett összegben kell értékelni (bekerülési érték)

Az eszközöket diszkontált jelenértéken mutatja, a jövıbeni nettó pénzáramokat számítva, amelyet várhatóan az eszköz szokásos üzletmenet esetén termel. A kötelezettségeket diszkontált jelenértéken mutatja, a jövıbeni nettó pénzáramokat számítva, amelyek várhatóan szükségesek a kötelezettség kiegyenlítéséhez szokásos üzletmenet esetén. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

44

Számítsa ki az eszköz piaci értékét!

Az érték hierarchiája

• Eszkö szközünkkel elé elérni kí kívánt éves árbevé rbevételü telünk 10 M Ft, üzemelteté zemeltetési kö költsé ltségeink pedig évi 4 M Ft. • Az eszkö eszköz haszná használati idı idıtartama 12 év. • A 6. évben eszkö eszközünk mő mőködését egy évre fel kell fü függeszteni egy 3 M Ft kö költsé ltségő karbantartá karbantartás miatt. • Mennyi az eszkö eszköz jö jövedelemalapú vedelemalapú érté rtéke, ha az elvá elvárt hozam =12%?

Piaci ár

Piaci összehasonlító ár

Jövedelemalapú értékelés

Költség alapú értékelés

Számviteli értékelés a múltbéli beszerzési áron Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

45

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

46

Megoldás Megoldás: +10

+10

+10

+10

+10

+10

+10

+10

+10

+10

+10

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

-4

-4

-4

-4

-4

-3

-4

-4

-4

-4

-4

-4

+6

+6

+6

+6

+6

+6

+6

+6

+6

+6

+6

+6

1

2

3

4

5

6

7

8

9

10

11

12

Évek

P=?

A nemzetközi beszámoló-készítés

Évek

P=? -9 P = +6 * (PVA;12%;12) + (–9 * (PVF;12%;6)) = +6 * 6,194 –9 * 0,5066 = 32,6 M Ft. Azaz az eszköz jövedelemalapú értéke 32,6 M Ft körül van. Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

47

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

48

Számviteli politika

Következetesség – Választható módszerek


Ha egy vagy több választható módszer is van: Javasolt módszer




Megengedett alternatív módszer




Biztosítja a pénzügyi kimutatások megfelelését valamennyi standardnak. Ha nincsen standard akkor:



Egy módszert kell kiválasztani és alkalmazni: – Minden tranzakcióra / tételre stb. vagy – Vagy ha ez kifejezetten megengedett, a tételek egy adott csoportján belül (pl. a készletekre)






Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Hasonló témájú standard iránymutatásait kell alkalmazni. A Keretelvekben meghatározott szabályokat kell alkalmazni. Ágazati gyakorlatot alkalmazni. Egyéb standard alkotók állásfoglalásait alkalmazni. Könyvvizsgáló álláspontját alkalmazni. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

49

50

A mérleg szerkezete


A mérlegkimutatás összeállítása














Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

51

Tartalmazza a mérleg minimális sorait, amely továbbrészletezhetı Az eszközbesorolásnak tükröznie kell az egyes eszközök likviditási szerepét, jellegzetességét (pénz-készlet-követelés…) Az idıbeli elhatárolások nem külön mérleg fıcsoportként szerepelnek a mérlegben, hanem a követelések, illetve a kötelezettségek részeként. A saját tıke sorai, elsısorban a tartalékok megbontásra kerülnek jellegüknek megfelelıen. A mérleg szerinti eredmény megegyezik az adózott eredménnyel, mivel az eredményfelosztás nem eredménykimutatás kategória. A céltartalékok nem külön mérlegfıcsoportként szerepelnek a mérlegben, hanem a kötelezettség részeként. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

52

Forgóeszközök

Mérleggel szembeni elıírások - eszközök



El kell különíteni a befektetett és forgóeszközöket. A vállalkozások eszközeiket






A besorolásnak mutatnia kell a vállalkozás pénzügyi helyzetére vonatkozó csoportokat.









a beszerzés idıpontjában várható használat szerint illetve az eszközök fajtája, típusa szerint sorolják be a megfelelı eszközcsoportokba. (mőszkai-egyéb, ingatlan-ingó,…)

A termelési cikluson belül vagy egy éven belül (a kettı közül a hosszabb periódus igaz adott vállalkozásnál) felhasznált a forgóeszköz, a termelési cikluson túl is rendelkezésre álló a befektetett eszköz. A termelési ciklus az erıforrás beszerzéstıl az erıforrással létrehozott termék értékesítésének pénzügyi realizációjáig terjedı idıszak hosszát jelöli.

Forgóeszközök:









értékesítési, felhasználási, fogyasztási céllal került beszerzésre, és értékesítése, felhasználása egy normál mőködési periódus alatt megtörténik várhatóan a vállalkozás egy termelési ciklusa alatt realizálódik, megtérül kereskedelmi céllal került beszerzésre vagy rövidtávra, és várhatóan a fordulónaptól számított 12 hónapon belül értékesítésre, felhasználásra kerül készpénz vagy készpénzzelKészítette: egyenértékő dolog, amelynek használata nincs korlátozva. Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

A

Current assets I. Cash 1. Cash 2. Restricted cash 3. Cash equivalents II. Short-term investments 1. Trading securities - Debt securities Held-to-maturity Traiding Available-for-sale - Equity securities III. Receivables Trade receivables 1. Accounts receivables 2. Notes receivables 3. Subsidiaries Nontrade receivables 1. Advances 2. Deposits 3. Other claims 4. Receivables from unconsolidated affiliates 5. Deferred tax asset IV. Inventories 1. Finished goods 2. Work in process 3. Raw materials 4. Manufacturing and factory supplies 5. Merchandise inventory V. Prepayments 1. Prepaid expenses

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

53

Befektetések

54

Tevékenységi célt szolgáló eszközök C Ingatlanok, ingók a termelésben I. Telek II. Építmény II. Épület III. Gépek IV. Berendezések V. Szerszámok VI. Lízingelt eszközök VII. Nem megújuló erıforrások 1. Erdıségek 2. Ásványkincsek D Immateriális javak I. Szabadalmak II. Szerzıi jogok III. Franchise jogok IV. Használati jogok V. Üzleti vagy cégérték VI. Védjegy VII. Márkanév VIII. Titkosított eljárások IX. Koncessziós jog E Egyéb eszközök

B Hosszú távú befektetések B Long-term investments I. Értékpapír befektetések I. Investments in securities 1. Hitelviszonyt megtestesítı értékpapírok 1. Debt securities - Lejáratig megtartani kívánt értékpapírok - Held-to-maturity - Egyéb hitelviszonyt megtestesítı értékpapírok - Available-for-sale 2. Tulajdonosi jogviszonyt megtestesítı értékpapír 2. Equity securities II. Egyéb befektetések nem konszolidált II. Other Investments in nonconsolidated subsidiaries or vállalkozásokba, kapcsolt vállalkozásokba affiliated companies III. Tartalékalapokba történı befektetések III. Investment set aside in special funds 1. Kockázati alapok 1. Sinking funds 2. Nyugdíjalapok 2. Pension funds 3. Ingatlanalapok 3. Plant expansion funds IV. Hosszú távú követelések IV. Long-term receivables V. Tárgyi eszköz befektetések V. Investment in tangible fixed assets - Ingaltanspekuláció - Land held for speculation - Bérbeadási célú eszközök - Rental property … Egyéb befektetések ... Other investment

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

A Forgóeszközök I. Pénzeszközök 1. Szabad rendelkezéső pénzeszközök 2. Elkülönített pénzeszközök 3. Azonnal pénzé tehetı, likvid értékpapírok II. Rövid távú pénzügyi befektetések 1. Nyereség érdekében eladni kívánt értékpapírok - Hitelviszonyt megtestesítı értékpapírok Lejáratig megtartani kívánt értékpapírok Forgatási célú értékpapírok Egyéb hitelviszonyt megtestesítı értékpapírok - Tulajdonosi viszonyt megtestesítı értékpapír III. Követelések Kereskedelmi követelések 1. Vevıkövetelések 2. Váltókövetelések 3. Leányvállalkozások Egyéb követelések 1. Elılegek 2. Letétek 3. Egyéb követelések 4. Nem konszolidált kapcsolt követelések 5. Halasztott adókövetelés éven belüli és túli tételekbıl IV. Készletek 1. Késztermékek 2. Befejezetlen és félkész termékek 3. Alapanyagok 4. Segéd és üzemanyagok 5. Kereskedelmi áruk V. Elhatárolások 1. Elıre fizetett költségek

55

C Property, plant, and equipment I. Land II. Land improvements II. Buildings III. Machinery IV. Furniture V. Tools VI. Capitalized leases VII. Wasting resources 1. Timberland 2. Minerals D Intangible assets I. Patent II. Copyrights III. Franchise IV. Licenses V. Goodwill VI. Trademarks VII. Trade name VIII. Secret processes, know-how IX. Permits E Other assets

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

56

Rövid lejáratú kötelezettségek

Mérleggel szembeni elıírások - források














A

A rövid és hosszú lejáratú kötelezettségek elkülönítése. A kötelezettség akkor minısíthetı rövid lejáratúnak, ha:

Rövid lejáratú kötelezettségek I. Tevékenységgel közvetlenül összefüggı források

a vállalkozás egy szokásos mőködési ciklusa alatt várhatóan kiegyenlítésre kerül a fordulónaptól számítva 12 hónapon belül kiegyenlítésre kerül.

US GAAP! A hosszú és rövid lejárat közötti elkülönítés alapja, a termelési cikluson vagy éven belüli visszafizetés kritériuma.
a rövid lejáratú kötelezettségek jellegzetessége, hogy forgóeszközökbıl kerülhetnek kifizetésre,
vagy kifizetésük egy másik rövid lejáratú kötelezettség megjelenésével jár. A hosszú lejáratú kötelezettségek éven belüli törlesztırészlete a következı üzleti évben esedékes törlesztések értékét jelenti, kivéve ha:
a visszafizetéshez rendelkezésre álló eszköz nem forgóeszközként kimutatott,
a visszafizetés új hosszú lejáratú kötelezettséggel finanszírozott,
a visszafizetés tulajdonosi tıkejuttatással finanszírozott. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

II. III.

II. III.

4. Sales taxes payable 5. Property tax payable 6. Income tax payable 7. Wages payable 8. Payroll taxes - Social secuity taxes - Hospital insurance tax - Unemployment taxes - Income tax withholding 9. Compensated absences Advance for the delivery of goods or services Other liabilities 1. Current matuities of long-term debt 2. 3. 4. 5. 6. 7.

Dividends payable (cash dividends) Unearned revenues Accrued expenses Short-term obligation Notes payable Billing in excess of cost and recognized profit

8. Deferred tax liability

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Note

2002

58

Consolidated

Industrial Business(1)

At December, 31

At December, 31

2002

2001

2002

2001

Financial Services(1) At December, 31 2002

2001

(Note 1) $

(in millions)

Assets

B Long-term liabilities I. Obligation arising from specific financing situation 1. Bonds 2. Lease obligation 3. Long-term notes payable II. Obligation arising from ordinary operation 1. Pension obligations III. Obligations that are dependent of future events 1. Warranties 2. Contingencies - Loss contingencies Litigation Environmental issues Tax assessments C Stockholders’ equity I. Capital stock 1. Preffered stock 2. Common stock II. Additional paid in capital III. Retained earnings 1. Unrestricted (free) retained earnings 2. Restricted (appropriated) retained earnings

Goodwill

12.

2.311

62

Other intangible assets

13.

2.993

2.855

492

2.755

351

100

Property, plant and equipment, net

14.

38.028

36.269

41.165

36.111

41.016

158

149

Investments and long-term financial assets

20.

9.742

9.291

12.375

8.922

11.349

369

1.026

Equipment on operating leases, net

15.

29.613

28.243

36.002

3.313

3.004

24.930

32.998

82.547

78.729

92.405

53.110

58.031

25.619

34.374

16.401

15.642

16.754

13.965

15.338

1.677

Fixed assets

2.171

2.071

2.371

2.009

60 141

Inventories

16.

Trade receivables

17.

6.602

6.297

6.430

6.005

6.134

292

296

Receivables from financial services

18.

54.614

52.088

49.512

10

26

52.078

49.486

Other receivables

19.

18.425

17.573

16.188

11.159

7.512

6.414

8.676

Securities

20.

Cash and cash equivalents

21.

Non-fixed assets Deferred taxes Prepaid expenses

3.453 9.573 109.068

9. 22.

Total assets (thereof short-term 2002: 368,118; 2001: 368,676)

3.788 1.009 196.412

3.293

3.759

9.130

10.746

8.191

7.375

939

3.371

104.023 103.389

42.241

39.703

61.782

63.686

3.496

2.930

866

8.480

96

126

99.713 109.144

87.614

98.266

3.613

3.010

962

8.606

187.327 207.410

2.911

3.318

382

1.416

117

441

80

Liabilities and stockholders’ equity Capital stock

2.761

Additional paid-in capital

2.609

7.729

7.286

31.618

30.156

26.441

Accumulated other comprehensive income

(5.876)

(5.604)

-

-

-

36.607

34.914

39.004

453

432

417

Treasury stock Stockholders’ equity

23.

Minority interests

2.668

26.294

29.009

8.620

403

25.

45.832

43.712

42.194

42.709

41.158

1.003

1.036

Financial liabilities

26.

82.949

79.112

90.908

12.201

15.701

66.911

75.207

Trade liabilities

27.

12.941

12.342

14.157

12.106

13.773

236

384

Other liabilities

28.

8.843

10.262

Deferred income Total liabilities (thereof short-term 2002: 372,791; 2001: 380,874)

9.271

14

7.431

2.691

2.831

30.459

36.905

69.838

78.422

9.

2.424

2.312

4.851

(4.425)

(2.212)

6.737

29.

5.935

5.660

5.617

4.262

3.881

1.398

1.736

152.413 168.406

73.419

80.135

78.994

88.271

109.144

87.614

98.266

105.161

159.805

100.297 115.327

6.152

18

9.995

414

Accrued liabilities

Liabilities

59

2.633

8.104

Retained earnings

Deferred taxes

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Current liabilities I. Payables resulting from the acquisition of goods and services 1. Accounts payable 2. Trade notes payable 3. Returnable deposits

Szállítók Kereskedelmi váltótartozások Szerzıdéses mellékkötelezttségként átvett letétek, garanciális összegek 4. Forgalmi adók 5. Vagyonadó 6. Jövedelemadók 7. Bértartozások 8. Bér utáni tartozások - Társadalombiztosítási (járulék) adó - Kórházi adó - Munkanélküliség elleni adó - Személyi jövedelemadózás 9. Dolgozói távollét miatti tartozások Kapott elılegek Egyéb kötelezettségek 1. Hosszú lejáratú kötelezettségek termelési cikluson belüli törlesztırészlete 2. Osztaléktartozások 3. Elszámolt, de nem tárgyévi bevételek 4. Felmerült, de el nem számolt költségek 5. Rövid lejáratú egyéb kötelezettségek 6. Fináncváltó 7. Folyamatban lévı kivitelezések ráfordításainak és a folyamatban lévı kivitelezések kiszámlázásának negatív egyenlege 8. Halasztott adótartozás éven belül és éven túli visszaforduló tételekbıl

57

Hosszú lejáratú kötelezettségek, saját tıke B Hosszú lejáratú kötelezettségek I. Finanszírozásból eredı kötelezettségek 1. Kötvények 2. Lízingtartozások 3. Egyéb hiteltartozások II. Tevékenységgel közvetlenül összefüggı tartozások 1. Nyugíjtartozások III. Jövıbeni kötelezettségek 1. Garanciális kötelezettségek 2. Egyéb jövıbeni, bizonytalan kiadások - Veszteség jellegő elhatárolások Peres kötelezettségek Környezetvédelmi kötelezettségek Várható adótartozások C Saját tıke I. A kibocsátott és forgalomban lévı 1. Elsıbbségi részvények 2. Törzsrészvények II. A részvényeken felül rendelkezésre bocsátott vagyon III. Eredménytartalék 1. Szabad rendelkezéső eredménytartalék 2. Lekötött eredménytartalék

A

1. 2. 3.

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea Total liabilities and stockholders’ equity 196.412 187.327 207.410 99.713

7.063

60

A bemutatás korlátai


Az eredmény-kimutatás összeállítása

Az eredménykimutatás segíti a befektetıket a vállalkozási hatékonyság minısítésében a jövıre vontakozó kilátások (kockázatok) mérésében. DE









Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

61

Kreatív számvitel


A jövı bizonytalan. A jövıbeni eseményektıl függı nem realizált eredmény nincsen kimutatva. Azonos eszköz eltérı vállalkozásnál eltérı egyedi minısítés tárgya lehet (használati idı) Kreatív számvitel.

62

Az eredménykimutatás formái

A kreatív számvitel torzító elemei:

















az eszközök eladása és visszavásárlása, indokolatlan barterelszámolások, vagyonértékelési gyakorlat és azzal való visszaélés, az eszközök felújításának és javításának szándékos torzítása, szándékos hibák a könyvelésben, a számviteli politika változtatása folyamatos változtatása elınyösebb eljárások alkalmazása miatt, a forgóeszközök szándékos kimutatása a befektetett eszközök között és fordítva, eszközök értékkel történı kimutatása, amelyek a vállalkozásnak már nem hozhatnak hasznot (az óvatosság elvének megszegése), az eszközök értékének torzítása már a beszerzéskor, az eszközök élettartamának szándékosan hibás becslése. mérlegen kívüli finanszírozás fıbb technikái:









a pénzügyi és az operatív lízing felcserélése, a követelés vagy a faktoring értékesítésének elszámolása olymódon, hogy az elszámolásnál a meg nem térítés kockázatát feltételezik (a meg nem térített követelésekbıl eredı kötelezettségeket nem mutatják ki), az anyavállalat mérlegében nem mutatja ki a leányvállalatok adósságait (nem vonja be azokat a konszolidációba), elégséges céltartalékképzésKészítette: kihagyása aMatukovics könyvekbıl,Gábor, fıleg a kezességvállalásoknál. Szirmai Andrea 63









Az eredmény-kimutatás részletes tartalma nem szabályozott. A vállalkozások saját maguk határozhatják meg a jelentıs tételek kiemelésének, nem jelentıs tételek összevonásának gyakorlatát. Az egy részvényre jutó eredmények bemutatása kiemelten fontos adat a befektetık számára. Két eljárás alapján készíthetı kimutatás a vállalkozás adott évi teljesítményérıl:





költségnemenként (nature of expense method) = összköltségeljárással készülı eredménykimutatás költségviselınként (function of expense method, cost of sales method) = forgalmi eljárással készülı eredménykimutatás Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

64

Az üzleti eredmény +

-

= -

-

=

Az adózás elıtti eredmény

Értékesítés nettó árbevétele + Net sales (sales section) + Értékesítés árbevétele + Sales - Árengedmények - Discounts - Kedvezmények (Skontó) - Allowances - Forgalmi visszatérítések (Bonus) - Returns - Garanciális visszatérítés, visszavásárlási kötelezettség - Sales return + Többletgarancia szolgáltatásának bevétele - Warranty revenues + Hosszabb távú kivitelezési szerzıdések bevétele + Revenue from long term contracts Értékesítés közvetlen költségei - Cost of goods sold - Anyagfelhasználás - Purchases - Eladott áruk beszerzési értéke - Cost of merchandise sold - Eladott anyagok értéke - Cost of material sold +/- Leltárhiány/többlet +/- Inventory over and short - Készletértékvesztés (közvetelen elszámolás) - Loss due to Market - Kivitelezés költségei - Construction expenses Bruttó fedezet = Gross profit Értékesítési költségek - Selling expenses - Értékesítési bér és járulékai - Sales salaries and commissions - Utazás, kiküldetés - Travel and entertainment - Reklám, propaganda - Advertising expenses - Fuvarozás, szállítmányozás - Freight and transportation-out - Postázás, irodaszer - Postage and stationery - Eszközök értékcsökkenése - Depreciation of sales equipment - Telefon és Internet költségek - Telefon and internet expense - Értékcsökkenési leírás - Depreciation expenses - Bérek - Wages, salaries - Béradók - Payroll tax expenses - Egyebek - … Irányítási és általános költségek - Administrative or general expenses - Kutatási és fejlesztési költségek - Research and development expenses - Garanciális költségek - Warranty expenses - Javadalmazási költségek - Compensation expenses - … - … Üzleti tevékenység eredménye = IncomeGábor, from operation Készítette: Matukovics

Szirmai Andrea

+

Egyéb bevételek + Other revenues + Kapott kamatok + Interest revenues Skontó nettó elszámolás esetén Skonto net method Jelenérték diszkont bevételek Discounts + Térítés nélkül átvett eszközök piaci értéke + Contribution revenue + Osztalékbevételek + Dividend revenue + Egyéb nyereségek + Gains + Eszközértékesítések nyeresége + Gains on disposal of Assets + Realizált befektetési értéknövekmény + Gain on Appreciation of Investment + Értékpapíreladás nyeresége + Gain on Sale of Securities + 20%-50% közötti részvényekre jutó arányos nyereség + Gain from investment + Derivatív ügyletek (nem) realizált nyeresége + (Un)realized Holding Gain on Derivatives - Egyéb kiadások - Other expenses - Fizetett kamatok - Interest expenses - Vevı értékvesztések - Bad debt expenses - Térítés nélkül átadott eszközök piaci értéke - Contribution expenses - Kötvényátváltás elısegítés ráfordításai - Debt conversion expenses - Egyéb veszteségek - Losses - Hosszú távú szerzıdésekbıl eredı várható veszteség - Unrealized Loss (Purchase commitments) - Eszközértékesítések vesztesége - Loss on disposal of Assets - Piaci értékcsökkenés - Loss on impairment - Készletértékvesztés (közvetetett elszámolás) - Loss due to Market decline of Inventory - Értékpapíreladás vesztesége - Loss on Sale of Securities - 20%-50% közötti részvényekre jutó arányos veszteség - Loss on investment - Derivatív ügyletek (nem) realizált vesztesége + (Un)realized Holding Loss on Derivatives = Nem üzleti tevékenység eredménye = Income from nonoperation +/- Egyéb szokatlan tételek +/- Unusal gains and losses +/- Szokatlan, de ismétlıdı tételek +/- Unusal but not infrequent … Magas terven felül értékcsökkenés, értékvesztés … Write-down receivables, inventories, tangibles, intangibles … Magas terven felül visszaírások … Write-off receivables, inventories, tangibles, intangibles +/- Nem szokatlan, de nem ismétlıdı tételek +/- Not Unusal but infrequent = Adózás elıtti eredmény = Income befor income tax Készítette: Matukovics Gábor,

65

A szokásos eredmény és adóráfordítás = Adózás elıtti eredmény - Jövedelemadó + Fizetendı társasági adó + Halasztott adóráfordítás - Halasztott adó bevétel - Halasztott adókövetelés leírása + Állomány jellegő adókövetelések - Állomány jellegő adókövetelések felhasználása = Szokásos eredmény

66

Az adózott eredmény +/- Megszőnt tevékenység eredménye +/- Üzletág értékesítésének eredménye +/- … - Jövedelemadó +/- Megszőnt tevékenység adózott eredménye +/- Rendkívüli eredmény - Nagy balesetek, katasztrófák miatti veszteségek - Kisajátítás, lopás eredményei - Új törvények miatti veszteségek - Kötvényvisszaváltás veszteségei + Elengedett kötelezettségek +/- Kötelezettségkonverzió eredménye +/- Egyéb szokatlan, vissza nem térı eredmények +/- … - Jövedelemadó +/- Adózott rendkívüli eredmény +/- Számviteli politika változás kumulált hatása +/- Készletértékelési eljárás változásának hatása +/- Értékcsökkenési leírás változás hatása +/- … - Jövedelemadó változás hatása +/- Adózott eredménye a számviteli politika változásainak = Adózott eredmény

= Income befor income tax - Income tax + Income tax payable + Deferred tax expenses - Deffered tax benefit - Allowance to reduce deferred tax assets to realizable value + Income tax refund receivable - Benefit due to … (loss carryforward) = Net income from operation and nonoperation

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Szirmai Andrea

67

+/- Discontinued operations +/- Disposal of a line of business +/- … - Income tax +/- Net income from discontinued operations +/- Extraordinary items - Direct result of a major casualty - Expropriation - Prohibition under a newly enacted law - Loss on redemption of bonds + Extinguishment of debt +/- Gain or Loss on Restructuring of Debt +/- Other unusal, infrequent gains or losses +/- … - Income tax +/- Net incom from extraordinary items +/- Cumulative effect of a change in accounting principle +/- Change in the method of inventory pricing +/- Change in depreciation +/- … - Effect on Income tax +/- Net income from effect of a change in accounting principle = Net income

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

68

Az eredményfelosztás

EPS levezetése = = / =

Adózott eredmény Elsıbbségi részvények utáni osztalék Tızsdén lévı törzsrészvényekre jutó eredmény Tızsdei forgalomban lévı törzsrészvények átlagos száma Egy törzsrészvényre jutó eredmény +/- Szokásos vállalkozási eredmény +/- Megszőnt tevékenység adózott eredménye +/- Adózott rendkívüli eredmény +/- Adózott eredménye a számviteli politika változásainak

= = / =

Net income Preferred dividends Earning by common stockholders Weighted average of common shares outstanding Earnings per share (EPS) +/- Net income from operation and nonoperation +/- Net income from discontinued operations +/- Net incom from extraordinary items +/- Net income from effect of a change in accounting principle

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

+ +

Szabad rendelkezéső eredménytartalék Lekötött eredménytartalék + Szerzıdés feltételei miatt lekötött + Igazgatósági döntés alapján lekötött - A mőködı tıke védelmében lekötött + Nyilvánvaló szükségszerőség miatt lekötött + Visszavásárolt részvénytıke miatt lekötött + Eredménytartalék nyitó +/- Elızı évek helyesbítéseinek eredményre gyakorolt hatása = Nyitó korrigált eredménytartalék +/- Adózott eredmény Osztalék Fizetendı osztalék Természetben fizetett osztalék Fizetési ígéret szerint adott osztalék Likvidációs osztalék Részvényekben nyújtott osztalék = Eredménytartalék záró Ebbıl Szabad rendelkezéső eredménytartalék Ebbıl Lekötött eredménytartalék

69

+ +

Unrestricted (free) retained earnings Restricted (appropriated) retained earnings + Contractual requirements + Board of directors policy - Protection of working capital + Apparent necessity + Treasury stock + Retained earnings as reported +/- Prior period adjustments = Adjusted retained earnings +/- Net income Dividends Cash dividend Dividends in kind Scrip dividends Liquidating dividends Stock dividend = Retained earnings balance From Unrestricted (free) retained earnings From Restricted (appropriated) retained earnings

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

70

Consolidated Year ended December 31, Industrial Business (1) Year ended Dec. 31,

DaimlerChrysler-Group Note (in millions, except per share amounts)

Revenues

2002

Financial Services (1) Year ended December 31,

2002

2001

2000

2002

2001

2000

2002

2001

149,583

152,873

162,384

133,883

136,020

147,260

15,700

16,853

15,124

2000

(121,457) (128,394) (134,370) (108,276) (113,342) (120,474)

(13,896)

(Note 1) $

34.

156,838

Cost of sales

5. (127,348)

(13,181)

(15,052)

Gross margin

29,490

28,126

24,479

28,014

25,607

22,678

26,786

2,519

1,801

1,228

(19,180)

(18,293)

(18,331)

(18,303)

(16,578)

(16,756)

(17,059)

(1,715)

(1,575)

(1,244)

(6,365)

(6,071)

(6,071)

Selling, administrative and other expenses

5.

Research and development

(5,933)

(6,337)

(5,933)

(6,337)

-

-

-

Other income

6.

830

792

1,212

946

724

1,160

842

68

52

104

Turnaround plan expenses - Chrysler Group

7.

(728)

(694)

(3,064)

-

(694)

(3,064)

-

-

-

4,047

3,860

(1,637)

4,320

2,988

(1,915)

4,232

872

278

88

2,315

2,208

154

156

2,327

146

166

(119)

8

(10)

6,068

(1,483)

4,476

5,315

(1,769)

4,398

753

286

78

(800)

743

(2,152)

(377)

34

153

Income (loss) before financial income Financial income (expense), net (therein gain on issuance of associated company stock of 1747 in 2001)

8.

Income (loss) before income taxes

6,362

Effects of changes in German tax law Income taxes Total income taxes

9.

Minority interests Income (loss) before extraordinary items and cumulative effects of changes in accounting principles Extraordinary items:

-

-

-

(263)

(1,233)

(1,177)

777

(1,736)

(1,233)

(1,177)

777

(1,999)

-

(15)

(14)

44

(12)

(11)

46

(11)

(3)

(2)

(1)

5,114

4,877

(662)

2,465

4,504

(980)

2,235

373

318

230

A tıkeváltozások kimutatása

11.

Gains on disposals of businesses, net of taxes (therein gain on issuance of subsidiary and associated company stock of 12,418 in 2000) Cumulative effects of changes in accounting principles: transition adjustments resulting from adoption of SFAS 142, SFAS 133 and EITF 99-20, net of taxes

10.

Net income (loss) Earnings (loss) per share

-

-

-

5,516

-

-

5,516

-

-

-

(167)

(159)

-

(87)

(124)

-

10

(35)

-

(97)

4,947

4,718

(662)

7,894

4,380

(980)

7,761

338

318

133

35.

Basic earnings (loss) per share Income (loss) before extraordinary items and cumulative effects of changes in accounting principles Extraordinary items Cumulative effects of changes in accounting principles Net income (loss)

4.84

(0.66)

2.46

-

-

-

-

-

-

-

-

-

5.50

-

-

-

-

-

-

(0.17)

5.08

(0.16)

-

(0.09)

-

-

-

-

-

-

4.91

4.68

(0.66)

7.87

-

-

-

-

-

-

5.06

4,82

(0.66)

2.45

-

-

-

-

-

-

-

-

-

5.44

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

-

Diluted earnings (loss) per share Income (loss) before extraordinary items and cumulative effects of changes in accounting principles Extraordinary items Cumulative effects of changes in accounting principles Net income (loss)

Készí szítette: Matukovics Gábor, (0.16) (0.15) Gá (0.09) 4.67 (0.66) 7.80 Szirmai4.90Andrea

-

71

-

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

72

Consolidated Statements of Changes in Stockholder’s Equity

A tıkeváltozások kimutatásainak információtartalma















Az idıszak nettó eredménye, mérleg szerinti eredménye. Az olyan bevétel, ráfordítás, hozam és veszteség tételeket, amelyek közvetlenül a tıkében kerültek elszámolásra, ezek összegét összesítve (átértékelési, deviza átszámítási különbözetek). A számviteli politika változásának és az alapvetı hibák korrekciójának összevont hatását. A tulajdonosokkal folytatott tıke tranzakciók és a tulajdonosok részére fizetett összegek. A felhalmozott nyereség vagy veszteség beszámolás idıszaki nyitó állománya és a mérleg fordulónapi állománya, és a változás levezetése. A törzstıke elemeinek, részvény felár és más tartalék könyv szerinti nyitó értékének összehasonlítása a záró állománnyal, külön bemutatva a minden egyes csoporthoz tartozó évközi mozgást.

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Accumulated other comprehensive income (loss) Capital stock

Balance at January 1, 2000

Additional Cumulative AvailableDerivative Minimum paid-in Retained translation for-sale financial pension Treasury stock capital earnings adjustment securities instruments liability

Total

2,565

7,329

23,925

1,922

347

-

(28)

-

36,060

Net income

-

-

7,894

-

-

-

-

-

7,894

Other comprehensive income (loss)

-

-

-

1,363

(149)

(408)

6

-

Total comprehensive income

812 8,706

Increase in stated value of capital stock

44

(44)

-

-

-

-

-

Issuance of capital stock

-

1

-

-

-

-

-

-

1

Purchase of capital stock

-

-

-

-

-

-

-

(88)

(88)

-

88

Re-issuance of treasury stock

-

-

-

-

-

(2,358)

-

-

-

-

2,609

7,286

29,461

3,285

198

(408)

(22)

-

Net loss

-

-

(662)

-

-

-

-

-

Other comprehensive income (loss)

-

-

-

565

(137)

71

(884)

-

Dividends Balance at December 31, 2000

-

-

-

-

-

88

- (2,358)

Total comprehensive loss

42,409

(662) (385) (1,047)

Purchase of capital stock

-

-

-

-

-

-

-

(66)

Re-issuance of treasury stock

-

-

-

-

-

-

-

66

Dividends

-

-

(2,358)

-

-

-

-

2,609

7,286

26,441

3,850

61

(337)

(906)

-

Net income

-

-

4,718

-

-

-

-

-

4,718

Other comprehensive income (loss)

-

-

-

(3,250)

(135)

1,402

(6,289)

-

(8,272)

Balance at December 31, 2001

(66) 66

- (2,358)

Total comprehensive loss

39,004

(3,554)

Issuance of shares upon conversion of notes

24

482

-

-

-

-

-

Purchase of capital stock

-

-

-

-

-

-

-

49

49

Re-issuance of treasury stock

-

-

-

-

-

-

-

(49)

(49)

Dividends

-

-

(1,003)

-

-

-

-

-

(1,003)

-

(39)

-

-

-

-

-

-

(39)

1,065

(7,195)

-

34,914

Other Balance at December 31, 2002

73

Készí ítette:7,729 Matukovics Gá sz Gábor, 2,633 30,156 600 (74) Szirmai Andrea

-

506

74

Miért más a nemzetközi a HAR-hoz képest?



HAR vs IFRS (IAS) vs US GAAP











Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Általá ltalában fordí fordított likviditá likviditási sorrendben ké készü szülı mérleg. Formailag nem, tartalmilag kö kötött elemek, de tetszé tetszés szerinti megbontá megbontás rö rögzí gzített keretek kö között. Nemcsak az éven belü belülisé liséghez, hanem a termelé termelési ciklushoz is kötött idı idıbelisé beliség. Kiemelt szerepet kap az eszkö ö z forrá eszk forrás tagolá tagolásná snál az illeszkedé illeszkedés elve. Nem önálló lló része a beszá beszámoló molónak a HARHAR-ban a Cash Flow, tıkevá keváltozá ltozások kimutatá kimutatása. Az eredmé eredményfelosztá nyfelosztás a mé mérlegben tö törté rténik. A pé pénz idı idıérté rtéke a nemzetkö nemzetközi szabá szabályok szerint egyes esetekben megjelenik. A megjegyzé megjegyzések nem felté feltétlenü tlenül önálló lló kiegé kiegészí szítı mellé mellékletben jelennek meg. A nettó nettósítás bevett gyakorlat. Alapelvektı Alapelvektıl való való elté eltéréshez nem kell kö könyvvizsgá nyvvizsgálói nyilatkozat. Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

75

76

IAS versus US GAAP Téma

IAS Számvitelelméleti alapok Nem léteznek törvényi elıírások, hanem egy független magánjogi társaság által fejlesztett számviteli irányelvek kerülnek kibocsátásra. Az IAS alkalmazása nem kényszerjellegő.

Törvényi elıírások

A gazdasági események rögzítése

Alapfogalmak

A beszámoló részei

A mérleg formai követelményei

IAS versus US GAAP US GAAP

Az USA-ban szintén nincsenek törvényi elıírások, melyek a számviteli irányelveket tartalmaznák. A US GAAP esetjogi forrásként mégis a törvénnyel azonos szintő szabályozási keretté válik az USA gyakorlatában. Az IAS-hez hasonlóan alapvetı a múltbéli bekerülési értéken történı értékelés. Másodlagos kimutatások tartalmazzák a piaci átértékelés miatti folyóáras vagy piaci áras értékeléseket a készletek vonatkozásában is. A US GAAP az IAS fogalmakat azonosan értelmezi, de további fogalomként említi meg a teljes vállalkozási jövedelem kategóriáját. Az USA-ban a pénzügyi kimutatások a pénzügyi jelentésekbıl és szöveges jelentésekbıl állnak. A US GAAP szerinti kiegészítı megjegyzések részletesebbek és sokrétőbbek az IAS-hoz képest. A SEC két év összehasonlító adatsort ír elı a mérleg kivételével a közétett beszámolórészekkel kapcsolatban.

Az elszámolások múltbéli bekerülési értéken történnek. A mérlegen belüli átértékelés megengedett. Egyes pénzügyi befektetéseket és kiemelt készletek piaci értéken is lehet értékelni a beszerzési ár helyett. Az IAS a beszámoló-készítések alapjaként meghatározza az eszközök, kötelezettségek, saját tıke, nyereségek és veszteségek fogalmát. Az IAS beszámoló fıbb része a mérleg, eredménykimutatás, cash flow levezetés, saját tıke változásáról készülı kimutatás (statement of recognised gains and losses, statement of changes in shareholders’ equity). A saját tıke változásait bemutató kimutatások gyakran kiegészítı megjegyzésként szerepelnek. Az összehasonlító adatok egy évre visszamenıleg kell bematatásra kerüljenek. Az IAS részletes tagolást nem ír elı. A bemutatás A US GAAP esetében sincsenek részletes tagolási sorrendje vállalkozásfüggı, esetileg fordított elıírások a beszámoló részeire vonatkozóan, de a likviditási sorrendben. SEC elıírások részletesebben tartalmazzák a tagolási sémát. A mérleg likviditási sorrendben készül.

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

Téma Az eredmény-kimutatás formai követelményei

A mőködı tıke védelme

Elızı évi korrekciók

A valós összkép védelme

Az elsı alkalmazás

77

IAS US GAAP Az eredmény-kimutatásnak a fıbb kategóriákat A US GAAP szerint eredmény-kimutatás készíthetı típusuk szerint kell tartalmaznia, de nincsen az egyes bevételek és kiadások egyszerő rögzített formátuma. szembeállításával (egyszerő forma), vagy az eredménytípusok elkülönítésével (összetett forma). A fıbb eredménykategóriák: üzleti eredmény, egyéb eredmény, egyéb nem szokásos tételek, megszőnı tevékenység eredménye, rendkívüli eredmény, számviteli politika változásának eredményhatása. A rövid és hosszú távú használat elkülönítése Kiemelt szerepet kap a mőködıtıke védelme. A megtörténik, ha nincsen ilyen elkülönítés, akkor rövid lejárat 12 hónapos minısítése mellett több csak likviditási sorrendben készülhet a egyedi eset szabályozott, amikor indokolt eltérni az éves minısítésektıl. mérlegkimutatás. A számviteli politika változásainak hatása az éves A számviteli politika változásai csak az eredményeredmény-elszámolásból kiemelt és általában az kimutatásban jelenhetnek meg, önálló kategóriában eredménytartalékkal szemben elszámolt. számszerősítve. Az értékcsökkenési leírás változása minden esetben számviteli politika változást jelent. Az IAS-ek megengedik, hogy ha a standard A US GAAP nem engedi meg a szabályoktól elérı alkalmazása sérti a vállalkozásokról kialakuló elszámolási gyakorlatot, bár számos alternatív összképet, azaz nem vezet valós bemutatáshoz, megközelítése, lehetséges módszerei biztosítják a vállalkozás jellegzetességeihez illı elszámolást. az akkor el lehet térni a standardoktól. Az elsı alkalmazása a beszámoló összeállítása A US GAAP mint szabály alkalmazása nem során akkor lehetséges, ha az elszámolások teljes tartalmaz kivételeket alkalmazása során. Az egészében az IAS rendszerében történnek. Az összehasonlítható adatok biztosítása alapvetı áttérés miatti átértékelési különbözetek elvárás a beszámolókkal kapcsolatban. eredménytartalékot módosító tételként elszámoltak. Az átértékelések hatása visszamenıleges. Az összehasonlító adatoknak is IAS szerint kell bemutatásra kerülniük.

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

78

Fontosabb kapcsolódó nemzetközi szabályok


Pénzeszközök

IFRS (IAS) 




US GAAP  

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

79

IAS 32 és IAS 39 Pé Pénzü nzügyi befekteté befektetések elszá elszámolá molása

S-X szabá szabályok SFAC No. 115 - Accounting for Certain Investments in Debt and Equity Securities

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

80

A pénzeszközök elemei


Pénzeszköznek olyan forgóeszközt nevezhetünk, amely









Szabad rendelkezéső pénzeszközök. Elkülönített (vagy kötött használatú) pénzeszközök. Azonnal pénzé tehetı likvid értékpapírok:












folyó kötelezettségek teljesítésére felhasználható, felhasználása szerzıdés szerint nem korlátozott, egy éven belül vagy ha a termelési ciklus hosszabb, akkor a termelési cikluson belül felhasználásra kerül.

Pénzügyi eszközök és értékpapírok

rövid távon (maximum 3 hónapos futamidejő) pénzé tehetı, ezért piaci árkockázatot lényegében nem hordozó, minden pillanatban ismert pénzösszeggé konvertálható értékpapírok. Például pénztárjegy, maximum 3 hónapos fináncváltó, befektetési jegy.

A bankkapcsolat egységes partnerként értékeltek. Adott banknál lévı pozitív és negatív számlaegyenlegeink (folyószámlahitelek) összevontan kezelendık, és csak az összevonás után kell dönteni az esetleges átsorolásról. A beruházási lekötések, és a hitelek fedezeteként tartott kötelezı pénzkészletek a pénzeszköz soron nem mutathatók ki. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

Fontosabb kapcsolódó nemzetközi szabályok







Fogalmi behatárolások

IFRS (IAS) 

A csoportosítás független attól, hogy a mérlegben forgóeszközként vagy befektetett eszközként szerepelnek az instrumentumok

IAS 32 és IAS 39 Pé Pénzü nzügyi befekteté befektetések elszá elszámolá molása IAS 28 – Társult vá vállalkozá llalkozásokban lé lév ı befekteté befektetések elszá elszámolá molása

US GAAP    



SFAC No. 115 - Accounting for Certain Investments in Debt and Equity Securities SFAS No. 133. - Accounting for Derivative Instruments and Hedging Activities. Activities. SFAS No. 107. - Disclosures About Fair Value of Financial Instruments. SFAS No. 137., Accounting for Derivative Instruments and Hedging ActivitiesActivities-Deferral of the Effective Date for FASB Statement No. 133 (an amendment of Statement No. 133) APB Opinion No. 18. – The Equity Method of Accounting for Investment in Common Stock.

Kereskedési céllal tartott pénzügyi eszközök és kötelezettségek

 Olyan eszközök és kötelezettségek, amelyek a rövid távú árfolyam-ingadozásokból vagy a közvetítıi árrésbıl származó nyereségek elérése érdekében szereztek be  Derivatívák (amelyek nem hedging instrumentek)

Gazdálkodó által keletkeztetett kölcsönök és követelések

A vállalkozás által pénz, áruk vagy szolgáltatások közvetlenül a vevınek történı átadásával létrehozott pénzügyi eszközök, amelyeket rövid idın belül nem szándékoznak értékesíteni.

Lejáratig tartandó befektetések

Értékesíthetı pénzügyi eszközök Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

82

81

83

Olyan pénzügyi eszközök, amelyeknek fix vagy meghatározható visszafizetései vannak és fix lejáratúak, és amelyeket a vállalkozás a lejáratig szándékozik és képes is tartani. Olyan pénzügyi eszközök, amelyek nem  Gazdálkodó által keletkeztetett kölcsönök és követelések  Lejáratig tartandó befektetések Készítette: Matukovics Gábor,  Kereskedési céllal tartott Szirmai Andrea

84

Pénzügyi instrumentumok értékelése Instrumentum

Értékelés

Értékváltozások

Lejáratig tartandó befektetések

(amortizált) bekerülési érték (tényleges kamattal)

Nem értelmezhetı (kivéve ha értékvesztendı)

Gazdálkodó által keletkeztetett kölcsönök és követelések

(amortizált) bekerülési érték

Értékesíthetı pénzügyi eszközök

Valós érték

Kereskedési céllal tartott eszközök

Valós érték

Eredmény

Derivatívák

Valós érték

Eredmény

Valós érték

Eredmény

(amortizált) bekerülési érték

Nem értelmezhetı

Kereskedési céllal tartott kötelezettségek Egyéb kötelezettségek

Nem fedezeti célú pénzügyi instrumentumok

Nem értelmezhetı (kivéve ha értékvesztendı)

Eredmény

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

vagy

Tıke

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

85

86

Hitelviszonyt megtestesítı lejáratig tartani kívánt értékpapírok értékelése

Hitelviszonyt megtestesítı értékpapírok

+ + = +/-

= -

=

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

87

Beszerzési ár (=BRUTTÓ ÁRFOLYAM) Beszerzéshez kapcsolható ráfordítások (bróker, opciós díj,…) Vételárban lévı kamat T Kamatbevétel - K Értékpapír NETTÓ ÁRFOLYAM Megszolgált diszkont vagy prémium T Kamatbevétel - K Értékpapír prémium (e) T Értékpapír diszkont (e) - K Kamatbevétel Könyv szerinti érték Tartós piaci veszteségek fordulónapon T Értékvesztés - K Értékpapír T Értékvesztés - K Értékpapír prémium (e) T Értékpapír diszkont (e) - K Értékvesztés Beszámolóba kerülı érték

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

88

Hitelviszonyt megtestesítı forgatási célú értékpapírok értékelése + + = +/-

=

Hitelviszonyt megtestesítı egyéb értékpapírok értékelése + + -

Beszerzési ár (=BRUTTÓ ÁRFOLYAM) Beszerzéshez kapcsolható ráfordítások (bróker, opciós díj,…) Könyv szerinti érték A nem realizált árfolyamváltozás miatti korrekciók, akár nyereség akár veszteség a változás. Az elszámolás nem függ az árfolyamok nyereség vagy veszteségjellegő tételeitıl, a tartósságtól vagy a az érték összegétıl. T Nem realizált árfolyamveszteségek - K Értékpapír T Értékpapír - K Nem realizált árfolyamnyereségek Tartós piaci veszteségek fordulónapon T Értékvesztés - K Értékpapír Beszámolóba kerülı érték

= +/-

= +/-

-

=

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Beszerzési ár (=BRUTTÓ ÁRFOLYAM) Beszerzéshez kapcsolható ráfordítások (bróker, opciós díj,…) Vételárban lévı kamat T Kamatbevétel - K Értékpapír NETTÓ ÁRFOLYAM Megszolgált diszkont vagy prémium T Kamatbevétel - K Értékpapír prémium (e) T Értékpapír diszkont (e) - K Kamatbevétel Könyv szerinti érték A nem realizált árfolyamváltozás miatti korrekciók, akár nyereség akár veszteség a változás. Az elszámolás nem függ az árfolyamok nyereség vagy veszteségjellegő tételeitıl, a tartósságtól vagy a az érték összegétıl. T Teljes vállalkozási jövedelem - K Értékpapír T Értékpapír - K Teljes vállalkozási jövedelem Tartós piaci veszteségek fordulónapon T Értékvesztés - K Értékpapír T Értékvesztés - K Értékpapír prémium (e) T Értékpapír diszkont (e) - K Értékvesztés Beszámolóba kerülı érték

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

89

90

Mutassa be az érté rtékpapí kpapír elszá elszámolá molását!

Értékvesztés








• Szá Számolja el a kö kötvé tvényvá nyvásárlá rlást! A vá vásárlá rlás

egy adott pénzügyi eszköz után értékvesztést kell elszámolni, ha könyv szerinti értéke magasabb a becsült visszanyerhetı értékénél. a lejáratig tartott értékpapírok és az adott kölcsönök esetében is az értékvesztés úgy állapítható meg, hogy az amortizált bekerülési érték összegét kell összevetni a követelés visszanyerhetı értékével. A visszanyerhetı érték az elırejelzett jövıbeni, várhatóan befolyó pénzösszegek diszkontált jelenértéke, ahol a diszkontlábként a pénzügyi eszköz eredeti kamatlábát kell alkalmazni.

•

kibocsá kibocsátáskor tö törté rténik. A kibocsá kibocsátás – – – –

100.000 FAB né névérté rtéken, 10% né névleges kamatozá kamatozás mellett, 5 éves futamidı futamidıvel tö törté rténik, 108.111 FAB kibocsá kibocsátási érté rtéken (01/01 (01/01//01), 01), A kamatfizeté kamatfizetés fé félévente esedé esedékes. – A té tényleges (piaci) kamatlá kamatláb 8%.

• Mutassa be a kö kötvé tvény évenké venkénti kö könyv szerinti érté rtékét!

• Mennyi az érté rtékveszté kvesztés, ha a kö kötvé tvény piaci érté rtéke tartó tartós csö csökkené kkenést mutat 01/12/3101/12/31-én 103.000 FAB.

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

91

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

92

Érdemesrdemes-e kö kötvé tvénybe fektetnü fektetnünk?

Megoldá Megoldás Névleges tıkeállomány

•

Egy kö /01--én) 100.000 FAB, évi 10% né kötvé tvény, melynek kibocsá kibocsátási né névérté rtéke (01/01 (01/01/01 névleges kamatot fizet. Futamideje 5 év, tı tıketö ketörleszté rlesztés az ötödik év vé végén tö törté rténik, a kö kötvé tvénypiaci hozam 8%. Érdemesrdemese né névérté rtéken befektetni a kö kötvé tvénybe? Mekkora kö kötvé tvénypiaci hozam eseté esetén érdemes né névérté rtéken befektetni a kö kötvé tvénybe? Hogyan szá számolná molná el a kibocsá kibocsátást? Megoldás: +100.000 +5.000 +5.000 +5.000 +5.000 +5.000 +5.000 +5.000 +5.000 +5.000 +5.000 0,5 év

1

1,5

2

2,5

3

3,5

4

4,5

5

Évek

P=?

100 000,00 100 000,00 100 000,00 100 000,00 100 000,00 100 000,00 100 000,00 100 000,00 100 000,00 100 000,00 100 000,00

Névleges tıkeállomány kamata 0,00 5 000,00 5 000,00 5 000,00 5 000,00 5 000,00 5 000,00 5 000,00 5 000,00 5 000,00 5 000,00

Alternatív tıkeállomány 108 107 106 106 105 104 103 102 101 100 100

111,00 435,43 732,83 002,13 242,20 451,88 629,94 775,12 886,12 961,55 000,00

Alternatív állomány piaci kamata 0,00 4 324,43 4 297,40 4 269,30 4 240,07 4 209,67 4 178,06 4 145,18 4 110,99 4 075,43 4 038,45

Alternatív kamattöbblet 0,00 -675,57 -702,60 -730,70 -759,93 -790,33 -821,94 -854,82 -889,01 -924,57 -961,55 -8 111,00

Prémium

-8 111,00 -7 435,43 -6 732,83 -6 002,13 -5 242,21 -4 451,88 -3 629,94 -2 775,13 -1 886,12 -961,55 0,00

Elszámolások: 01/01/01 T Értékpapírok (kötvény) - K Pénzeszközök 108.111 T Értékpapírok (prémium) - K Értékpapírok (kötvény) 8.111

P = +5.000 * (PVA;8/2%;10) + 100.000 * (PVF;8%;5) = 108.111. Azaz az eszköz piaci értéke 108.111 körül van, semmiképpen sem névértéke a piaci értéke.

01/06/30 T Pénzeszközök - K Kamatbevétel 4.324 T Pénzeszközök - K Értékpapírok (prémium) 676

Nyilván 10%-os kötvénypiaci hozam eredményeképpen juthatunk vissza a névértékhez, mint piaci értékhez. P = +5.000 * (PVA;10/2%;10) + 100.000 * (PVF;10%;5) = 100.000.

01/12/31 T Pénzeszközök - K Kamatbevétel 4.297 T Pénzeszközök - K Értékpapírok (prémium) 703

A kibocsátás csak magasabb (prémium) értéken történhet (108.111-100.000), ha nem a kar a kibocsájtó rosszul járni. A prémium összege éves kamatként elszámolt a tényleges kamattartalom (effective interest method) vagy a lineáris kamat (straigtht-line method) arányban.

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

01.01.01 01.06.30 01.12.31 02.06.30 02.12.31 03.06.30 03.12.31 04.06.30 04.12.31 05.06.30 05.12.31 Prémium:

93

A kötvény könyv szerinti értéke = 108.111 - 676 - 703 = 106.733 FAB A kötvény piaci értéke = 103.000 FAB, az árfolyamveszteség értéke = 3.733 FAB, amelyet el kell elszámolni, ha az árfolyamváltozás tartós. Újra kell számítani a bekerülési értéket, ami 103.000 FAB: Készí Matukovics Gá szítette: Gábor, T Értékvesztés - K Értékpapír (kötvény) 5.111 T Értékpapír (prémium) - K Értékvesztés 1.379Andrea Szirmai 94

Tulajdonosi jogviszonyt megtestesítı értékpapírok Tulajdonosi jogviszonyt megtestesítı értékpapírok




Az év végi értékelés alapja az értékpapír által biztosított befolyás mértéke.








20% alatt biztosított befolyás esetén az értékelés fordulónapi piaci értéken történik, 20% és feletti, de 50% alatti jelentıs befolyás esetén az equity method 50% feletti irányító befolyás megszerzése esetén ha


Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

95

forgóeszköz, akkor az értékelés alapja az equity method Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

96

Mutassa be az érté rtékpapí kpapír elszá elszámolá molását!

Tulajdonosi viszonyt megtestesítı < 20% + + = +/-

=

Beszerzési ár Beszerzéshez kapcsolható ráfordítások (bróker, opciós díj,…) Könyv szerinti érték A nem realizált árfolyamváltozás miatti korrekciók, akár nyereség akár veszteség a változás. Az elszámolás nem függ az árfolyamok nyereség vagy veszteségjellegő tételeitıl, a tartósságtól vagy az érték összegétıl. T Teljes vállalkozási jövedelem - K Értékpapír T Értékpapír - K Teljes vállalkozási jövedelem Ha az értékpapír forgatási céllal vásárolt T Nem realizált árfolyamveszteségek - K Értékpapír T Értékpapír - K Nem realizált árfolyamnyereségek Tartós piaci veszteségek fordulónapon T Értékvesztés - K Értékpapír Beszámolóba kerülı érték

• A vá vállalkozá llalkozás ré részvé szvényeket vá vásárol. • „A” részvé szvény bekerü bekerülési érté rtéke 100.000 FAB a vá vásárlá rlás célja a forgatá forgatás.

• „B” és „C” részvé szvényeket a vá vállalkozá llalkozás egyé egyéb cé céllal vá vásárolta bekerü bekerülési érté rtékük 80.000 FAB fajtá fajtánké nként.

• A mérlegforduló rlegfordulónapi árfolyam az elsı elsı évben – „A” = 102.000 FAB, – „B” = 95.000 FAB, – „C” = 100.000 FAB.

• Esemé Események és a mérlegforduló rlegfordulónapi árfolyam a má második évben

– „A” eladá eladásra kerü kerül 105.000 FAB érté rtéken, „B” 95.000 FAB érté rtéken. – „C” év vé végi árfolyama 105.000 FAB.

• Szá Számolja el az egyes évek hatá hatásait ha a befekteté befektetések által biztosí biztosított befolyá befolyás nem éri el a 20%20%-ot!

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

97

98

Megoldá Megoldás Tulajdonosi viszonyt megtestesítı 20 – (50%)100%

1. év, vásárlás T Értékpapír (forgatási részvény ”A”) - K Pénzeszköz 100.000 T Értékpapír (egyéb részvény ”B”) - K Pénzeszköz 80.000 T Értékpapír (egyéb részvény ”C”) - K Pénzeszköz 80.000

+ + = -

1. év, év végi értékelés T Értékpapír (forgatási részvény ”A”) - K Nem realizált nyereségek (EK) 2.000 T Értékpapír (egyéb részvény ”B”) - K Egyéb vállalkozási jövedelem 15.000 T Értékpapír (egyéb részvény ”C”) - K Egyéb vállalkozási jövedelem 20.000 2. év, értékesítés T Realizált nyereségek (EK) - K Értékpapír (forgatási részvény ”A”) 102.000 T Pénzeszközök - K Realizált nyereségek (EK) 105.000 T Realizált nyereségek (EK) - K Értékpapír (egyéb részvény ”B”) 95.000 T Pénzeszközök - K Realizált nyereségek (EK) 95.000 T Egyéb vállalkozási jövedelem - K Realizált nyereségek (EK) 15.000

+/-

2. év, év végi értékelés T Értékpapír (egyéb részvény ”C”) - K Egyéb vállalkozási jövedelem 5.000

-

+/-

-

=

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

99

Beszerzési ár Beszerzéshez kapcsolható ráfordítások (bróker, opciós díj,…) Könyv szerinti érték A befektetés bekerülési értéke, és a beszerzés idıpontjában a befektetett társaság nettó eszközeinek alapjául szolgáló könyv szerinti értéknek (befektetésünkre jutó arányos saját tıke összege) a befektetés arányában jelentkezı különbözetét amortizálni szükséges. Aktív különbözet leírása. A befektetés vásárlásakor keletkezı goodwill leírása T Befektetésre jutó saját tıkébıl származó nyereség - K Részvény A módosítás alapja a befektetetı társaság befektetett társaság adózott eredményébıl való részesedése. A befektetésre jutó adózott eredmény (osztalékfizetés elıtti!) változás összege: T/K Részvény - K/T Befektetésre jutó saját tıkébıl származó nyereség A befektetett társaságnál jelentkezı rendkívüli tételeket a befektetı részesedésének megfelelı arányba a befektetı könyveiben is a rendkívüli tételek között kell elszámolni. A befektetésre jutó eredménybıl a rendkívüli tételek hatása: T/K Részvény - K/T Rendkívüli eredmény A tényleges osztalék csökkenti a befektetés értékét. A befektetéstıl kapott osztalék értéke: T Pénzeszköz - K Részvény A tartós piaci veszteségek fordulónapon számított értékét itt is el kell számolni az értékpapírokat csökkentı tételként: T Értékvesztés - K Értékpapír Beszámolóba kerülı érték

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

100

Határozza meg a befektetés értékét!

Megoldá Megoldás

• Hatá Határozza meg a 25%25%-os ré részvé szvénycsomag érté rtékét (beszerzé (beszerzés az év elsı elsı napjá napján), ha

– a beszerzé beszerzési ár 8.500 FAB. – A 25%25%-ra jutó jutó sajá saját tı tıke érté rték a beszerzé beszerzéskor 7.500 FAB. – A kö könyvö nyvön kí kívül keletkezı keletkezı goodwill (1.000 FAB) 10 év alatt kerü kerül leí leírásra. – Az elsı elsı év vé végi eredmé eredmény 25%25%-ra jutó jutó része 800 FAB, amelybı amelybıl 100 FAB a rendkí rendkívüli vesztesé veszteség. – A befekteté befektetés által eldö eldöntö ntött osztalé osztalékfizeté kfizetés 25%25%-a 50 FAB. Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

101

• Beszerzé Beszerzés: T Ré Részvé szvény - K Pé Pénzeszkö nzeszköz 8.500

• Goodwill: kimutatá kimutatásra nem kerü kerül. • Év kö közben az osztalé osztalék elszá elszámolá molása: T Pé Pénzeszkö nzeszköz

- K Ré Részvé szvény

50

• Év vé végén az ará arányos nyeresé nyereség felvé felvétele a kö könyvekbe: T Ré Részvé szvény - K Befekteté Befektetésre jutó jutó sajá saját tı tıkébıl szá származó rmazó nyeresé nyereség 900 T Rendkí Rendkívüli eredmé eredmény - K Ré Részvé szvény 100 (US GAAP)

• Év vé végén a kö könyvö nyvön kí kívüli goodwill érté rtékcsö kcsökkené kkenése: T Befekteté Befektetésre jutó jutó sajá saját tı tıkébıl szá származó rmazó nyeresé nyereség - K Ré Részvé szvény (1.000/10) 100 Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

102

Tulajdonosi jogviszonyt megtestesítı befektetetés, 50%<





A konszolidáció lépéseinek részletes tárgyalása: Advanced Accounting, Debra C. Jeter, Paul K. Chaney, Andrew A. Haried ISBN: 0-471-17397-5, Hardcover, 992 Pages, April 2000. Hiperinflációs funkcionális pénznemek kialakítása:












A népesség jelentıs része vagyonát stabil valutában vagy nem pénzeszközben tartja, A népesség jelentıs része az árakat valamilyen stabil valutában fejezi ki és nem a helyi pénznemben, A hitelre történı vásárlás olyan magas áron történik, ami kompenzálja a periódus alatt eltelt vásárlóerı veszteséget A kamatokat, fizetéseket és árakat az árindexekhez kapcsolják, A három évre vonatkozó halmozott inflációs ráta megközelíti vagy meghaladja a 100%-ot. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

103

HAR vs IFRS (IAS) vs US GAAP

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

104

Miért más a nemzetközi a HAR-hoz képest?

Az érté rtékpapí kpapírok érté rtékelé kelésének összefoglaló sszefoglalója Az értékpapírok értékelése Hitelviszonyt megtestesítı értékpapírok - lejáratig tartani kívánt

Befektetések

Forgóeszközök

Diszkonttal vagy prémiummal korrigált beszerzési ár

Diszkonttal vagy prémiummal korrigált beszerzési ár Piaci értékkel korrigált beszerzési ár

- forgatási céllal vásárolt

- egyéb céllal vásárolt

Piaci értékkel korrigált beszerzési ár

Piaci értékkel korrigált beszerzési ár

Év végi átértékelés Értékvesztés eredményt terhelı tételként elszámolt.




A piaci érték különbözete eredményként elszámolt. Értékvesztés eredményt terhelı tételként elszámolt. A piaci érték különbözete saját tıkén belül elszámolt. Értékvesztés eredményt terhelı tételként elszámolt.




Tulajdonosi jogviszonyt megtestesítı értékpapírok Forgatási céllal vásárolt Piaci értékkel korrigált beszerzési ár

- 20%-50% - 50%-… Egyéb céllal vásárolt

- 20%-50% - 50%-…








- …-20%

- …-20%




Equity módszer Equity módszer

Piaci értékkel korrigált beszerzési ár

Piaci értékkel korrigált beszerzési ár

Equity módszer Konszolidációs módszer

Equity módszer Equity módszer

A piaci érték különbözete eredményként elszámolt. Értékvesztés eredményt terhelı tételként elszámolt. Nincsen piaci átértékelés. Nincsen piaci átértékelés. A piaci érték különbözete saját tıkén belül elszámolt. Értékvesztés eredményt terhelı tételként elszámolt. Nincsen piaci átértékelés. Nincsen piaci átértékelés.

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

105











A piaci érté rtékelé kelési kü különbö nbözet kö közvetlenü zvetlenül sajá saját tı tıkét érintı rintı hatá hatáské sként elszá elszámolt az egyé egyéb cé céllal vá vásárolt érté rtékpapí kpapírok eseté esetén. A piaci érté rtékelé kelés alapja a mérlegforduló rlegfordulónapi árfolyamé rfolyamérté rték. Az elszá elszámolt érté rtékveszté kvesztések vissza nem írható rhatók. Az érté rtékveszté kvesztés elszá elszámolá molásával a nyilvá nyilvántartott diszkont és pré prémium összegei megsző megszőnnek. A konszolidá konszolidáció ciós mó módszerek (tı (tıkekonszolidá kekonszolidáció ció, teljes konszolidá konszolidáció ció) 20% és 20% feletti befolyá befolyások eseté esetén a tulajdonosi befekteté befektetések érté rtékelé kelésének alapjá alapjává válnak. Az equity módszer eseté esetén a befekteté befektetés rendkí rendkívüli eredmé eredményei a tulajdonos rendkí rendkívüli eredmé eredményé nyévé válnak. A vá várható rható árfolyamvesztesé rfolyamveszteség vagy vá várható rható árfolyamnyeresé rfolyamnyereség érté rtéke a té tényleges kamatlá kamatláb szerinti kerü kerül elszá elszámolá molásra. A beszerzé beszerzés mellé mellékkö kköltsé ltsége minden érté rtékpapí kpapírná rnál a beszerzé beszerzési árban elszá elszámolt tételek. A konszolidá konszolidáció ciós gyakorlatban a konszolidá konszolidált beszá beszámoló moló fı beszá beszámolá molási formá formává válik, egyedi beszá beszámoló moló készí szítésére az anyavá anyavállalkozá llalkozás nem kötelezett.

az opció opciók érté rtéke piaci érté rtéken megjelenik amé amérlegben és eredmé eredménykimutatá nykimutatásban, sban, a csereü csereügyletek vá várható rható hatá hatásukban mé mérlegen belü belüli té tételké telként kimutatottak, a hatá határidı ridıs ügyletek eredmé eredménye vá vállalkozá llalkozási jö jövedelemké vedelemként kimutatott. Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

106

IAS versus US GAAP Téma

IAS US GAAP Számvitelelméleti alapok Minden pénzügyi befektetés besorolva (vásárolt Csak a hitelviszonyt megtestesítı és a piaccal hitelek és NRM equities) kereskedési céllal tartott, rendelkezı tıke instrumentumok vannak besorolva értékesíthetı és lejáratig tartandó közé. kereskedési céllal tartott, értékesíthetı és lejáratig tartandó közé. Értékesítésre rendelkezésre Értékesíthetı valós értékre értékelve tıkével vagy Értékesíthetı valós értékre értékelve csak tıkével álló értékelése eredménnyel szemben. szemben. Járulékos költségek Tranzakciós költségek részei a bekerülési Tranzakciós költségek eredményre elszámolva a értéknek. felmerüléskor. Értékvesztés Értékvesztés mérlegfordulónapra, ha a Értékvesztés, ha a könyvszerinti érték > valós érték, könyvszerinti érték > megtérülı érték. de csak ha tartós. Értékvesztés nem írható vissza. Értékvesztés visszaírása lehetséges Összetett ügyletek A vegyes instrumentumokat meg kell bontani, a A vegyes instrumentumot nem kell megbontani tıke és a kötelezettség elemet külön kell kimutatni (átváltoztatható kötvény: kötelezettség), kivéve ha a (pl. átváltoztatható kötvény). tıkerészre a valós értéknél kedvezıbb opció létezik. Konszolidációs módszerek A társult vállalkozásokban lévı részesedést az equity módszer segítségével kell mind az egyéni, mind pedig a konszolidált beszámolóban értékelni. A leányvállalkozások értékelésének alapja a konszolidációs módszer. Konszolidálási kör Minden leányvállalatot, melyre az anyavállalat Minden leányvállalat, melyre az anyavállalat meghatározó befolyással bír, konszolidálni kell. Az meghatározó befolyást gyakorol, konszolidálandó. 50%-ot meghaladó befolyás vagy egyéb kapcsolat, Ez a befolyás az 50%-ot meghaladó szavazati jogot amely alkalmas arra hogy a gazdálkodást irányítsa jelöli. az anyavállalkozás konszolidálási kötelezettséget von maga után. Közös vezetéső Az IAS definiálja a közös vezetéső vállalkozások Nem definiálja a közös vezetés fogalmát. Nincsen vállalkozások fogalmát (joint ventures). A módszertanba bevezeti mód a paritás alapján történı bevonásra. Csak az az equity szerinti értékelést vagy a paritásos equity módszer szerint lehet a konszolidációt végrehajtani. értékelési módot (benchmark method).

Követelések

Besorolás

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

107

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

108

Fontosabb kapcsolódó nemzetközi szabályok


IFRS (IAS)   




IAS 32 és IAS 39, Pé Pénzü nzügyi befekteté befektetések elszá elszámolá molása IAS 11, Beruhá Beruházási szerzı szerzıdések IAS 18, Bevé Bevételek

Rövid lejáratú követelések

US GAAP      

SFAS No. 101., Regulated EnterprisesEnterprises-Accounting for the Discontinuation of Application of FASB Statement No. 71 SFAS No. 66., Accounting for Sales of Real Estate. Estate. SFAS No. 45., Accounting for Francise Fee Revenue SFAS No. 114., Accounting by Creditors for Impairment of Loan APB Opinion No. 21., Interest on Receivables and Payables (amended) APB Opinion No. 10., Omnibus opinion

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

A bevétel elszámolásának kritériumai













legyen teljesített (realized) és pénzre váltható, legyen megszolgált (earned), azaz a tevékenységi ciklushoz kötıdjön.

A bevétel akkor számolható el, ha











a készlet tulajdonjogával járó legfontosabb kockázatok és elınyök átszálltak a vevıre, az eszközhöz kapcsolódó ellenırzés és az irányítás, igazgatás joga is átszáll a vevıre, a bevétel összege megbízhatóan mérhetı, a tranzakció valószínőleg gazdasági elınyöket okoz a vállalkozásnak, tranzakcióhoz kapcsolódó költségek megbízhatóan mérhetık. a teljesített szolgáltatások megbízhatóan mérhetık a fordulónapra vonatkozóan Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

110

Vevıkövetelések

A követelések elszámolása, elszámolhatósága lényegében a vállalkozási kibocsátások bevételként történı elszámolását indukálja (revenue recognition). A bevétel-elszámolás alapvetı feltétele:


Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

109

111

+ Értékesítési ár - Kereskedelmi árengedmények (rabatt) - Pénzügyi árengedmények (skontó) Elszámolása lehetséges bruttó és nettó módon. Ha 1.000 a követelés a legnagyobb diszkont 20, és a fizetés elhúzódása miatt 10 diszkont alkalmazásával történik, akkor: Bruttó módon T Vevık – K Árbevétel 1.000 T Pénzeszköz – K Vevık 990 T Árbevétel – K Vevık 10 Nettó módon T Vevık – K Árbevétel 980 T Pénzeszköz – K Vevık 990 T Vevık – K Egyéb (kamat) bevétel 10 Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

112

Szá Számítsa a skontó skontó finanszí finanszírozá rozási kamatlá kamatláb mérté é k é t é s kö ö nyvelje azt! rt k

…










= Követelések könyv szerinti értéke ± Átsorolások Az éven belül vagy a termelési cikluson belül pénzzé tehetı követelések maradhatnak forgóeszköz követelések. ± Átértékelések várható veszteségek miatt A forgóeszköz követelések realizálható (pénzben is várhatóan befolyó) nettó értékükön nem pedig a jogilag kikényszeríthetı értékükön kerülhetnek a mérlegbe. - Várható kereskedelmi visszatérítések (bonusz) = Követelések mérlegértéke Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

113

•1 • •

FtFt-os 30 napos halasztott fizeté fizetéső követelé vetelésünkre 10 napos fizeté fizetés eseté esetén 1% skontó skontót (diszkontot) adunk. Mennyi ennek a diszkontnak éves finanszí finanszírozá rozási terhe? Könyvelje el a skontó skontót a bruttó bruttó és nettó nettó elszá elszámolá molás eseté esetén is, ha a legnagyobb adható adható kedvezmé kedvezmény 5% és kö követelé vetelésünk 100 Ft (a tényleges skontó skontó tová továbbra is 1%). Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

114

Megoldá Megoldás Megoldás: A skontó finanszírozási terhe éves szinten =

Követelés = Diszkontált érték = Hátralévı futamidı 1+ d * 365

1

= 0,99 , azaz 1 = 0,99 + d * (19,8/365), ahol d = 0,1843, azaz 18,43%-os a 20 365 diszkontálásunk kamatterhe. 1+ d *

Könyvelés bruttó elszámolás esetén: T Vevık - K Árbevétel T Pénzeszközök - K Vevık T Árbevétel - K Vevık Könyvelés nettó elszámolás esetén: T Vevık - K Árbevétel T Pénzeszközök - K Vevık T Vevık - K Egyéb (kamat) bevétel Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

Hosszú lejáratú követelések

100 Ft 99 Ft 1 Ft

95 Ft 99 Ft 4 Ft 115

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

116

Számítsa ki a váltókövetelés jelenértékét!

Megoldás A.

• 3 év mú múlva 10.000 FAB érté rtékben tö törlesztendı rlesztendı •

kölcsö nyú vá mellett lcsönt nyújtunk váltó ltófedezet (kibocsá (kibocsátva 01.01.01) egy vá vállalkozá llalkozásnak. Mekkora pé pénzö nzösszeget adhatunk ma a társasá rsaságnak, ha a né névleges kamat 10%, a futamidı futamidı három év, az elvá elvárt hozam, a kamat elszá elszámolá molás évente tö törté rténik: – A. esetben 10%? – B. esetben 12%, – C. esetben 8%,

A jelenérték = 10.000 * PVF(10%;3) + 1.000 * PVA(10%;3) = 10.000 FAB Könyvelések: T Váltók - K Pénzeszközök 10.000 Azaz legfeljebb 10.515 Ft-ot érdemes adni kölcsönként a kamatfeltételek mellett. 1. év végén T Pénzeszközök

- K Kamat

1.000

2. év végén T Pénzeszközök

- K Kamat

1.000

3. év végén T Pénzeszközök T Pénzeszközök

- K Kamat - K Váltók

1.000 10.000

A váltódiszkont amortizációja: Névleges tıkeállomány 01.01.01 01.12.31 02.12.31 03.12.31

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

10 000,00 10 000,00 10 000,00 10 000,00

Alternatív tıkeállomány 10 000,00 10 000,00 10 000,00 10 000,00

Alternatív állomány piaci kamata 0,00 1 000,00 1 000,00 1 000,00

Alternatív kamattöbblet 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

117

Megoldá Megoldás B.

Névleges tıkeállomány kamata 0,00 1 000,00 1 000,00 1 000,00

118

A diszkont elszá elszámolá molása lineá lineáris leí leírással (B. eset)

A jelenérték = 10.000 * PV(12%;3) + 1.000 * PVA(12%;3) = 7.118 + 2.402 = 9.520 FAB. Azaz legfeljebb 9.520 FAB-ot érdemes adni kölcsönként a kamatfeltételek mellett. Könyvelések: T Váltók - K Pénzeszközök 9.520 T Váltók - K Váltók diszkontja (E) 480

• Megjegyzem a diszkont amortizá amortizáció ciója nem lé lényeges diszkontö diszkontösszeg eseté esetén lineá lineáris

elszá elszámolá molás alapjá alapján is tö törté rténhet (straight (straight--line method). method). A. megoldá megoldás eseté esetén ez a kö következı vetkezı elszá elszámolá molást jelenti. A vá váltó ltódiszkont 480, éves összege 480 / 3 = 160.

1. év végén T Pénzeszközök T Váltók diszkontja (E)

- K Kapott kamatok - K Kapott kamatok

1.000 142

Könyvelések: T Váltók T Váltók

- K Pénzeszközök - K Váltók diszkontja (E)

9.520 480

2. év végén T Pénzeszközök T Váltók diszkontja (E)

- K Kapott kamatok - K Kapott kamatok

1.000 159

1. év végén T Pénzeszközök T Váltók diszkontja (E)

- K Kamat - K Kapott kamatok

1.000 160

3. év végén T Pénzeszközök T Váltók diszkontja (E) T Pénzeszközök

- K Kapott kamatok - K Kapott kamatok - K Váltók

1.000 179 10.000

2. év végén T Pénzeszközök T Váltók diszkontja (E)

- K Kamat - K Kapott kamatok

1.000 160

3. év végén T Pénzeszközök T Váltók diszkontja (E) T Pénzeszközök

- K Kamat - K Kapott kamatok -K KéVáltók szí szítette: Matukovics Gá Gábor,

A váltódiszkont amortizációja: 01.01.01 01.12.31 02.12.31 03.12.31

Névleges tıkeállomány 10 000,00 10 000,00 10 000,00 10 000,00

Névleges Alternatív Alternatív állomány tıkeállomány kamata tıkeállomány piaci kamata 0,00 9 519,64 0,00 1 000,00 9 661,99 1 142,36 Készí ítette: Matukovics Gá 1sz 000,00 9 821,43 Gábor, 1 159,44 1 000,00 10 000,00 1 178,57 Szirmai Andrea

Alternatív kamattöbblet 0,00 142,36 159,44 178,57 480,37

119

Szirmai Andrea

1.000 160 10.000 120

Megoldá Megoldás C.

Érté rtékveszté kvesztés a jö jövedelmek alapjá alapján

A jelenérték = 10.000 * PVF(8%;3) + 1.000 * PVA(8%;3) = 10.515 FAB Könyvelések: T Váltók - K Pénzeszközök 10.000 T Váltók diszkontja (E) - K Pénzeszközök 515 Azaz legfeljebb 10.515 Ft-ot érdemes adni kölcsönként a kamatfeltételek mellett.

• Nézzü zzük meg mekkora az elszá elszámolt érté rtékveszté kvesztés egy

1. év végén T Pénzeszközök T Kamat

- K Kamat - K Váltók diszkontja (E)

1.000 159

2. év végén T Pénzeszközök T Kamat

- K Kamat - K Váltók diszkontja (E)

1.000 171

3. év végén T Pénzeszközök T Kamat T Pénzeszközök

- K Kamat - K Váltók diszkontja (E) - K Váltók

1.000 185 10.000

– – – – –

100.000 FAB kibocsá kibocsátási érté rtékő (01/01 (01/01//01), 01), 5 éves futamidejő futamidejő, nem kamatozó kamatozó váltó ltónál, ha az alternatí alternatív befekteté befektetések hozama 10%, és a kibocsá kibocsátást kö követı vetı 2. év vé végén a vá várható rható megté megtérülés összege 60.000 FAB.

A váltódiszkont amortizációja: Névleges tıkeállomány 01.01.01 01.12.31 02.12.31 03.12.31

10 000,00 10 000,00 10 000,00 10 000,00

Névleges Alternatív Alternatív állomány tıkeállomány kamata tıkeállomány piaci kamata 0,00 10 515,42 0,00 1 000,00 10 356,65 841,23 1 000,00 10 185,19 828,53 Készí Matukovics Gá á bor, szí1tette: G 000,00 10 000,00 814,81

Alternatív kamattöbblet

Szirmai Andrea

0,00 -158,77 -171,47 -185,19 -515,42

121

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

122

Megoldá Megoldás Megoldás: A diszkont amortizációja: 01.01.01 01.12.31 02.12.31 03.12.31 04.12.31 05.12.31 Diszkont

Névleges tıkeállomány 100 000,00 100 000,00 100 000,00 100 000,00 100 000,00 100 000,00

Névleges tıkeállomány kamata 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00 0,00

Alternatív Alternatív állomány tıkeállomány piaci kamata 62 092,13 0,00 68 301,34 6 209,21 75 131,48 6 830,13 82 644,63 7 513,15 90 909,09 8 264,46 100 000,00 9 090,91

Alternatív kamattöbblet 0,00 6 209,21 6 830,13 7 513,15 8 264,46 9 090,91 37 907,87

Az eszköz piaci értéke 62 092,13 68 301,34 75 131,48 82 644,63 90 909,09 100 000,00

Beruházási szerzıdések

A 2. év végén a könyv szerinti érték 100.000 FAB – 24.868,52 FAB (=7.513,15+8.264,46+9.090,91), azaz 75.131,48 FAB. A piaci érték 60.000 * PVF(10%,3) = 60.000 * 0,75131 = 45.078,89 FAB. A könyvi érték és a piaci érték közötti különbözet 75.131,48 – 45.078,89 = 30.052,59, amit értékvesztésként kell elszámolni. T Értékvesztés - K Váltók értékvesztése 30.052,59 Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

123

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

124

Készültségi fok – fix áras szerzıdés

Fogalom


Beruházási szerzıdés:





Olyan szerzıdés, amelyet kifejezetten egy eszköz vagy egy olyan eszközcsoport létrehozására kötöttek, amelynek elemei a kivitelezésüket, a technológiájukat és funkciójukat vagy alapvetı céljukat, vagy felhasználásukat tekintve szorosan összetartoznak, vagy kapcsolódnak egymáshoz.

Eredmény

Bevételek

Megbízható

Készültségi fok szerint

Ráfordítások

Megbízható

Tény ráfordítás

= Eredmény

Megbízható

Készültségi fok szerint

Fix áras szerzıdés (bevétel+költség)









Értékelés

-

A szerzıdés a díjazás módjától függıen lehet:


Projekt

A szerzıdéses bevétel teljes összege megbízhatóan mérhetı, Valószínő, hogy a szerzıdéssel kapcsolatos gazdasági hasznok befolynak a gazdálkodóhoz, Mind a szerzıdés teljesítéséhez szükséges költségek, mind a szerzıdéses munkálatok mérleg fordulónapi készültségi foka megbízhatóan mérhetıek, és

Költség alapú szerzıdés (költség + margin):





Valószínő, hogy a szerzıdéssel kapcsolatos gazdasági hasznok befolynak a gazdálkodóhoz, A szerzıdéshez kapcsolódó szerzıdéses költségek, akár kifejezetten visszatérítendıek, akár nem, egyértelmően beazonosíthatóak és megbízhatóan mérhetıek. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

125




Ha a beruházási szerzıdés kimenetele megbízhatóan becsülhetı, akkor a bevételeket és a költségeket a szerzıdéses tevékenységek fordulónapi készültségi fokának megfelelıen kell elszámolni a bevételek és ráfordítások között. => arányos teljesítés:
Költség alapú
Az elvégzett munkák ténylegesen felmerült szerzıdéses költségeinek aránya a becsült összes szerzıdéses költségekhez 126
A szerzıdéses munka fizikai készültségi állapota.

Zero profit vs készültségi fok Zéró profit – költség alapú szerzıdés Projekt

Értékelés

Eredmény

Bevételek

Bizonytalan

Maximum ráfordítás

Ráfordítások

Megbízható

Tény ráfordítás

= Eredmény Eredmény

Bizonytalan

0

• Egy vá vállalkozá llalkozás megbí megbízást kap egy út építésére 90 FAB

érté rtékben. Elsı Elsıdleges becslé becslése a teljes kö költsé ltségre 74 FAB. Elsı Elsı évben felmerü felmerült kö költsé ltség 37 FAB. – Elsı Elsı év vé végén ké készü szültsé ltségi fok szerint az elszá elszámolható molható bevé bevétel, ha a szerzı szerzıdés kimenetele becsü becsülhetı lhetı: Bevé Bevétel = 37/74*90 = 45 FAB T Kö Költsé ltség – K Szá Szállí llító 37 T Befejezetlen Vevı Vevı – K Bevé Bevétel 45 - Második évben T Kö Költsé ltség – K Szá Szállí llító 37 T Vevı Vevı – K Bevé Bevétel 90 T Bevé Bevétel – K Befejezetlen Vevı Vevı 45 – Elsı Elsı év vé végén ha megbí megbízható zhatóan nem becsü becsülhetı lhetı a szerzı szerzıdés kimenetele, akkor zero profit, azaz: Bevé Bevétel = Felmerü Felmerült kö költsé ltség = 37 FAB T Kö Költsé ltség – K Szá Szállí llító 37 T Befejezetlen Vevı Vevı – K Bevé Bevétel 37

-








a beruházási szerzıdés kimenetele nem becsülhetı megbízhatóan, akkor a bevételeket csak a szerzıdéses költségek olyan mértékéig szabad elszámolni, amennyire valószínő a költségek megtérülése, a kivitelezési szerzıdés rövid idıre szól, a teljesítési kockázat magasabb az átlagos iparági sajátosságok mellett ismert üzleti kockázatoknál. 127

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

128

Megoldá Megoldás Megnevezés

Készültségi fok meghatározás

Felmerült összes projektráfordítás (készletérték) Tervezett összes ráfordítás egyes években A terv szerint még felmerülı ráfordítások Készültségi fok

Számolja el évenként a bevételeket, határozza meg a készletértéket, ha 01/01/01-én 36 hónapos kivitelezési idıvel útépítést vállaltunk 5.000 FAB értékben, amelynek terveink szerint kivitelezési költsége 4.600 FAB, amelyet a 02/12/12/31-én 4.700 FAB várható értékre módosítunk, ami várhatóan 150 FAB többletbevételt is eredményez! A készültségi fokot költségalapon számoljuk. A tervadatokat a következı táblázat tartalmazza: Megnevezés Felmerült összes projektráfordítás (készletérték) Elszámolt éves bevétel összege

Éves 1 500

1. év Halmozott 1 500

Éves 2 000

2. év Halmozott 3 500

Éves 1 200

3. év Halmozott 4 700

1 800

1 800

1 800

3 600

1 550

5 150

Tervezett összes bevétel egyes években A készültségi foknak megfelelı bevételek összege Elszámolt éves bevétel összege Elszámolandó éves bevétel összege Differencia = pótlólagosan elszámolandó bevételek Kiszámlázott bevételek %-a Korrigált bevételek a teljes bevétel %-ban Éves elszámolandó bruttó fedezet

1. év Éves Halmozott 1 500 1 500 4 600 3 100 33%

129

3. év Éves Halmozott 1 200 4 700 4 700 0 100%

1 800 1 630 -170

5 000 1 630 1 800 1 630 -170 36% 33%

1 800 2 205 405

5 150 3 835 3 600 3 835 235 70% 74%

1 550 1 315 -235

5 150 5 150 5 150 5 150 0 100% 100%

130

130

205

335

115

450

Könyvelések 1. év: T Kiszámlázott ráfordítások - K Szállító T Vevı - K Megszolgált bevétel T Megszolgált bevétel - K Befejezetlen termelés elszámolás Könyvelések 2. év: T Kiszámlázott ráfordítások - K Szállító T Vevı - K Megszolgált bevétel T Befejezetlen termelés elszámolás - K Megszolgált bevétel

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

2. év Éves Halmozott 2 000 3 500 4 700 1 200 74%

1.500 1.800 170

eddig 1630

2.000 1.800 170+235=405

eddig 3835

Könyvelések 3. év: T Kiszámlázott ráfordítások - K Szállító T Vevı - K Megszolgált bevétel Gábor, Készí szítette: Matukovics Gá T Megszolgált bevétel - K Befejezetlen termelés Szirmai Andreaelszámolás

1.200 1.550 235

eddig 5150130

Részletfizetés sajátossága vs értékvesztés


Részletfizetések




A jövıbeni nemfizetés kockázatára alapvetıen a követelés értékvesztése jelent fedezetet a nemfizetési kockázatokra. Ha a kiszámlázott bevételek befolyásának kockázata magas, akkor a bevételként történı elszámolás nem megengedhetı:









Jellemzı esete a hosszú távú részletfizetésre eladott nagyértékő eszközértékesítések (ingatlan), vagy a vállalkozás finanszírozta lakossági hitelértékesítések. A nyereségkimutatás két féle módszerrel történhet:


Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

131

csökkenteni kell a bevétel értékét, ha a kockázat nem mérhetı és nagyon magas, akkor nem szabadna bevételt elszámolni.




a részletfizetés arányában történı realizációs megközelítés (installment sales accounting method-”készültségi fok”), Készítette: Matukovics Gábor, költségmegtérülés melletti elszámolás recovery method-”zero profit”). Szirmai(cost Andrea 132

Megoldá Megoldás Ahhoz, hogy 3.000 FAB értéket kapjunk ma az eladott telekért az éves törlesztı részlet számítás: 3.000 = X * PVA(9%;3), 3.000 = X * 2,53129, X = 1.185,16 FAB.

Installment method

A törlesztés kamat és tıkerésze a következı táblázat szerint számítható:

• Egy 2.700 FAB beszerzé beszerzési árú telket szeretné szeretnénk érté rtékesí kesíteni 3.000 FAB érté rtékben. • A tö törleszté rlesztési perió periódus 3 év, évente egyezı egyezı összegben év vé végi tö törleszté rlesztést felté feltételezve. • A vá vállalkozá llalkozás hozamelvá hozamelvárása kö kölcsö lcsön adott pénzeszkö nzeszközeivel kapcsolatban 9%. Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

133

01.01.01 01.12.31 02.12.31 03.12.31 Összesen:

Törlesztések 0,00 1 185,16 1 185,16 1 185,16

Elvárt hozam 0,00 270,00 187,64 97,86

Tıketörlesztés 0,00 915,17 997,52 1 087,30 3 000,00

Korrigált tıkeállomány 3 000,00 2 084,84 1 087,32 0,01

Realizált profit 0,00 91,52 99,75 108,73 300,00

Értékesítési ráfordítás 0,00 900,00 900,00 900,00 2 700,00

Elhatárolt profit 0,00 15,16 97,52 187,31 300,00

A 01/12/31 sor értelmezése: az 1.185,16 FAB törlesztırészlet tartalmazza a kölcsönadó 9%os hozamelvárását is az ebben a pillanatban fennálló tıkekövetelése után ami 3.000 FAB, a hozamelvárás 9%, azaz 270 FAB. Az elsı realizált tıketörlesztés összege 1.185,16 - 270 = 915,16 FAB, aminek a realizált haszna 915,16 FAB * (3.000-2.700)/3.000, azaz a 10%-a a tıketörlesztésnek. Elszámolása 01/12/31: T Részletfizetési követelések T Eszközértékesítés nyeresége T Eszközértékesítés nyeresége T Eszközértékesítés nyeresége T Elhatárolt nyereség

-

K K K K K

Eszközértékesítés nyeresége Kamatbevétel Telek Elhatárolt nyereség Eszközértékesítés nyeresége

1.185,16 270 900 15,16 91,52

Elszámolása 02/12/31: T Részletfizetési követelések T Eszközértékesítés nyeresége T Eszközértékesítés nyeresége T Eszközértékesítés nyeresége T Elhatárolt nyereség

-

K K K K K

Eszközértékesítés nyeresége Kamatbevétel Telek Elhatárolt nyereség Eszközértékesítés nyeresége

1.185,16 187,64 900 97,52 99,75

Elszámolása 03/12/31: T Részletfizetési követelések T Eszközértékesítés nyeresége T Eszközértékesítés nyeresége T Eszközértékesítés nyeresége T Elhatárolt nyereség

-

K Eszközértékesítés nyeresége K Kamatbevétel szí szítette: Matukovics Gá Gábor, KKé Telek K Elhatárolt nyereség Szirmai Andrea K Eszközértékesítés nyeresége

1.185,16 97,86 900 187,31 108,73

134

Miért más a nemzetközi a HAR-hoz képest?


HAR vs IFRS (IAS) vs US GAAP
















Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

A termé termékérté rtékesí kesítésbı sbıl szá származó rmazó követelé vetelés az érté rtékesí kesítés napjá napján, a teljesí teljesített szolgá szolgáltatá ltatásnyú snyújtá jtás kö követelé vetelése az elfogadá elfogadás napjá napján, a vállalkozá llalkozás eszkö eszközeinek má mások által tö törté rténı haszná használatá latából szá származó rmazó bevé bevétel legké legkésıbb a haszná használati idı idıszak vé végén mí míg a nem készleté szletérté rtékesí kesítésbı sbıl elszá elszámolt nyeresé nyereség vagy vesztesé veszteség a birtoklá birtoklás jogá jogának átadá tadásakor elszá elszámolt. A behajthatatlan kö követelé vetelések elszá elszámolá molásakor ké kétfé tféle mó módszer alkalmazható alkalmazható a USUS-GAAPGAAP-ben: ben: a kö közvetlen leí leírási mó módszer, a tartalé tartalékolá kolási mó módszer. A kö követelé vetelések év vé végi érté rtékelé kelésére tö többfé bbféle mó módszer szerint kerü kerülhet sor: egyedi érté rtékelé kelés szerint, konkré konkrét informá információ ciók alapjá alapján, állomá llomány érté rtékelé kelése szerint. A skontó skontó elszá elszámolá molása lehetsé lehetséges bruttó bruttó és nettó nettó módon is a USUSGAAPGAAP-ben. ben. A kö követelé vetelésekkel kapcsolatos utó utólagos engedmé engedmény (bonusz) árbevé rbevételt csö csökkent és elszá elszámolá molása semmilyen mó módon sincsen a pénzforgalomhoz kö kötve. Ha a kö követelé vetelés átadá tadása visszkeresettel tö törté rténik, akkor a USUS-GAAP az elszá elszámolá molást felté feltételekhez kö köti. A hosszú hosszú lejá lejáratú ratú váltó ltók fü függetlenü ggetlenül a lejá lejárat hosszá hosszától forgó forgóeszkö eszközök. A pé pénz idı idıérté rtéke megjelenik a hosszú hosszú lejá lejáratú ratú követelé vetelések érté rtékelé kelésénél. Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

135

136

Miért más a nemzetközi a HAR-hoz képest?











Egyes esetekben a kiszá kiszámlá mlázott bevé bevételek befolyá befolyásának kocká kockázata olyan magas lehet, hogy a bevé bevételké telként tö törté rténı elszá elszámolá molás nem megengedhetı megengedhetı. A nemzetkö nemzetközi szá számvitel té tételesen elkü elkülöníti a ké készü szültsé ltségi fok szerinti elszá elszámolá molásokat a teljesí teljesített szerzı szerzıdések eseté esetén elszá elszámolható molható tételektı telektıl. A HARHAR-ban a ké készü szültsé ltségi fok és a kö költsé ltségekkel azonos mérté rtékő bevé bevétel elszá elszámolá molás sem alkalmazható alkalmazható. A ki nem szá számlá mlázott teljesí teljesítmé tmény befejezetlen termelé termelés, vá várható rható vesztesé veszteséget a befejezetlen termelé termelés érté rtékveszté kvesztéseké seként lehet figyelembe venni A bevé bevétel elszá elszámolá molásának lehetı lehetıségére a megkö megközelí zelítés mó módja különbö nbözı:  







IAS versus US GAAP Téma Rövid lejáratú követelések

Bevételek elszámolása

IAS a vá várható rható jövıbeni gazdasá gazdasági hasznot és a mé mérhetı rhetıséget hangsú hangsúlyozza, A HAr kimondottan a teljesí teljesítésre koncentrá koncentrál.

Kivitelezési szerzıdések

Szoftverértékesítés

Az IAS ré részletesen tá tárgyalja a ké készleté szletérté rtékesí kesítés, szolgá szolgáltatá ltatásnyú snyújtá jtás, kamat, jogdí jogdíj, osztalé osztalék bevé bevételek elszá elszámolható molhatóságának krité kritériumait, Az utó utólagos engedmé engedmények a bevé bevételt csö csökkentik az IASIAS-ben, ben, míg aKHAR-ban azGegyé éb rá HAR egy ráfordí fordítások kö között jelennek meg. észí ábor, Szirmai Andrea 137 szítette: Matukovics Gá

IAS US GAAP Számvitelelméleti alapok Nem tartalmaz speciális szabályokat a kétes Az egyedi értékelések mellett számos állományi követelések értékvesztésére vonatkozóan. becslés ismert. Értékvesztés becsülhetı a vevıállomány, a korosított vevıállomány, a hitelre eladott árbevétel, az összes árbevétel alapján. Az IAS önállóan adja meg a bevétel elszámolás A US GAAP erıteljesebben hangsúlyozza a fogalmát értékesítésekkor, használatba adáskor, megszolgált bevételek mellett a realizálhatóságot, kamatok elszámolására, jutalékok elszámolásakor azaz azt a tényt, hogy a bevételnek a termelési és osztalékjövedelmek kimutatására. cikluson belül pénzzé kell válnia. A SEC elvárásai Az IAS elvárásai az elszámolt bevételekkel szerint, a bevétel akkor számolható el, ha: az értékesítési ár meghatározott és befolyása szemben: várható, valószínősíthetı kel legyen a befolyása, értéke meghatározott, a teljesítés megtörtént, a bevétel megszolgált. a tulajdonlásból eredı jogok és kockázatok szálljanak át a vevıre, szálljon át a rendelkezési jog a vevıre, a bevétel érdekében elszámolt költségek jelenjenek meg a kimutatásokban, a készültség, teljesítettség foka legyen meghatározható. A bevétel elszámolás a készültségi fok szerint A készültségi fok elszámolása mellett ismert a történhet ha a bevételek elszámolása a teljesített szerzıdés szerinti elszámolás is, amelyet teljesítéshez kötött. az IAS nem enged használni. Nincs sajátos szabály. Önálló standard rendelkezik errıl.

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

138

Fontosabb kapcsolódó nemzetközi szabályok


IFRS (IAS) 

Készletek


US GAAP 

     Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

139

IAS 2 - Készletek

SFAS No. 101., Regulated EnterprisesEnterprises-Accounting for the Discontinuation of Application of FASB Statement No. 71 SFAS No. 66., Accounting for Sales of Real Estate. Estate. SFAS No. 45., Accounting for Francise Fee Revenue SFAS No. 114., Accounting by Creditors for Impairment of Loan APB Opinion No. 21., Interest on Receivables and Payables (amended) APB Opinion No. 10., Omnibus opinion Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

140

Készletek fogalma


A készletek olyan eszközök,











A készletek értékelése


amelyeket a szokásos üzletmenetben megvalósuló értékesítésre tartanak amelyek még az elıállítás folyamatában vannak, de elıállításuk célja szintén az értékesítés amelyeket a termelés vagy a szolgáltatás nyújtás során felhasználnak (anyagok, áruk és egyéb erıforrások)

Fajtái:





Alapanyagok és más termelési anyagok Befejezetlen termelés és félkész termékek Késztermékek Áruk Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea















142

A készletek értékelése

A beszerzési ár tartalmazza a készlet megszerzéséhez kapcsolódó





Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

141

A készletek bekerülési értéke





A bekerülési érték lehet a készlet:
beszerzési ára,
elıállítási költsége
a hozzájuk rendelhetı egyéb közvetlen költségek összegét is ideértve. A készletek kimutatása
bekerülési érték és a nettó realizálható érték közül az alacsonyabb értéken történhet. A nettó realizálható érték a szokásos üzletmenetben becsült eladási ár (piaci ár, szerzıdéses ár, újrabeszerzési érték), csökkentve az eszköz befejezéséhez és értékesítéséhez még várhatóan felmerülı költségekkel.

közvetlen költségek import vámok és az importot terhelı más költségek, vissza nem térítendı adók, szállítási, rakodási és kezelési költség, amely azzal kapcsolatban merült fel, hogy a készleteket az adott állapotba és helyszínre lehetett hozni, minden olyan más költség, amely közvetlen kapcsolatba hozható a készletek beszerzésével

Az elıállítási költség tartalmazza a felosztott általános költségek összegét. Nem része a bekerülési értéknek:







Az egyéb költségek összege csak olyan mértékben számítható be a készletek értékébe, amely ahhoz szükséges, hogy a készletet az adott helyre és adott állapotba hozható legyen. a szokatlanul magas összegő hulladék értéke a raktározási költségek, kivéve, ha az a termelési folyamat része az adminisztratív, igazgatási általános költségek az értékesítési költségek Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

143

Készletértékelés Folyamatos nyilvántartás

Nem folyamatos nyilvántartás

Egyedi értékelés

Halmozott (szakaszos) átlagár

Gördülı (folyamatos) átlagár

Szakaszos FIFO

Folyamatos FIFO

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

144

Készletek értékvesztése


Értékvesztést kell elszámolni, ha:









HAR vs IFRS (IAS) vs US GAAP

Értékvesztés visszaírható.





Várhatóan a készlet értéke nem fog megtérülni,(NRV) A készlet megsérült, Részben vagy teljesen elavult, Az eladási ára csökkent, A becsült elıállítási költsége növekedett Az értékvesztés visszaírása nem bevétel, hanem ráfordítást csökkentı tétel.

Nem kell elszámolni az anyagok utáni értékvesztést, ha a belılük készülı késztermék várhatóan nyereséggel adható el, de legalább a költségek megtérülnek. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Miért más a nemzetközi a HAR-hoz képest?














   






146

IAS versus US GAAP

Amií Amiíg a nemzetkö nemzetközi szá számvitel a vá várható rható jövıbeni gazdasá gazdasági hasznot és a mé mérhetı rhetıséget hangsú hangsúlyozza, addig a HAR kimondottan a teljesí teljesítésre koncentrá koncentrál. A nemzetkö nemzetközi szá számvitel ré részletesen tá tárgyalja a ké készleté szletérté rtékesí kesítés, szolgá szolgáltatá ltatásnyú snyújtá jtás, kamat, jogdí jogdíj, osztalé osztalék bevé bevételek elszá elszámolható molhatóságának krité kritériumait, Diszkontá Diszkontált jelené jelenérté rtékszá kszámítás a bevé bevétel meghatá meghatározá rozásához. A ké készlet jogi tulajdonlá tulajdonlása és a gazdasá gazdasági tulajdonlá tulajdonlása a gyakorlatban elvá elválik egymá egymástó stól! A biztos jö jövıbeni visszavá visszavásárlá rlási kö kötelezettsé telezettséggel eladott ké készlet az eladó eladó tulajdona. A vevı vevı által el nem adott termé termékekre adott visszavá visszavásárlá rlási garancia eladott termé terméknek minı minısül és vevı vevı könyveiben kimutatott ha: tartalom elsı elsıdleges a formá formával szemben. A ké készletek bekerü bekerülési érté rtéke tartalmazza az érté rtékesí kesítést lehetı lehetıvé tevı tevı költsé ltségek (beszerzé (beszerzési ré részleg, raktá raktár, mozgatá mozgatás, stb.) összegé sszegét is. A ké készletek LIFO mó módszer szerinti érté rtékelé kelése miatti rejtett tartalé tartalékot minden esetben kiegé kiegészí szítı megjegyzé megjegyzésben (note (note)) kell bemutatni. A HAR a LIFO mó módszer szerinti érté rtékelé kelést nem engedi. A ké készletek érté rtékelhetı kelhetık piaci árukbó rukból kiindulva is: 

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

145

Téma Készletek

IAS Számvitelelméleti alapok A LIFO módszer csak alternatív módszerként alkalmazható olyan esetekben, ahol ez a módszer írja le valósan a folyamatokat. Az elszámolt értékvesztés visszaírása elfogadott. Hasonló készletek értékelése azonos módszerrel kell történjen.

US GAAP A LIFO módszer egyenértékő a többi módszerrel, adózási szempontok miatt gyakran használt eljárási forma. Az év végi értékelés a piaci árhoz (beszerzési piac) viszonyítva történhet. További kiegészítés, hogy a nyilvántartási érték nem haladhatja meg a várható költségekkel csökkentett piaci árat, de érdemes a várható haszonnal csökkentett piaci ár alá értékelni a készleteket. Az elszámolt értékvesztés visszaírása nem elfogadott. A készletek beszerzési árába az IAS-sel ellentétben beletartozhat hozzárendelhetıség esetén minden olyan költség, amely az értékesítésre kész állapotig elszámolt. Kiemelten a raktározás költségei tartozhatnak ide.

nyersanyagok, ásvá sványi anyagok, mezı mezıgazdasá gazdasági termé termények az árutı rutızsdé zsdén, húsfeldolgozó sfeldolgozó ipar, ruhaiparban egyené egyenérté rtékszá kszámos kö költsé ltségérté rték alapjá alapján, fogyasztó fogyasztói áras érté rtékelé kelés árré rréstö stömegel korrigá korrigáltan, stb.

Az év vé végi piaci áron tö törté rténı érté rtékelé kelés há hármas felté feltételrendszerben lehetsé lehetséges. A kö közvetlen mó módon elszá elszámolt érté rtékveszté kvesztés az érté rtékesí kesítés elszá elszámolt kö közvetlen kö költsé ltségeinek része. Szá Számos vá vállalkozá llalkozás rendelkezhet olyan kizá kizárólagos szá szállí llítási szerzı szerzıdéssel, amelyben az ár aká akár hosszabb perió periódusra is rö rögzí gzített. Ez lé lényegé nyegében hatá határidı ridıs vé vételeket jelent adott áron. A lehetsé lehetséges vá várható rható vesztesé veszteségeket el kell szá számolni. Ilyen szabá szabályt a HAR nem ismer. Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

147

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

148

Fontosabb kapcsolódó nemzetközi szabályok


Befektetések

IFRS (IAS) 




US GAAP 

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

IAS 40., Befekteté Befektetési cé célú ingatlanok

149

SFAS No. 121. – Accounting for the Impairment of LongLong-lived Assets and LongLong-lived Assets to be Disposed of.

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

150

Fogalma


Befektetési célú ingatlanok

Befektetési ingatlan olyan ingatlan, amelyet bérbeadási vagy tıkenövelési, vagy mindkét céllal tartanak, nem pedig azért, hogy:








Akkor lehet itt kimutatni, ha:





Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

151

Áruk és szolgáltatások elıállításával, illetve nyújtásával kapcsolatosan, vagy igazgatási célokra használják, vagy A szokásos üzletmenet keretében értékesítsék. Valószínősíthetı, hogy a befektetési célú ingatlanhoz társuló jövıbeli gazdasági hasznok befolynak a gazdálkodóhoz, és A befektetési célú ingatlan bekerülési értéke megbízhatóan mérhetı.

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

152

Célok elkülönítése

Értékelés


A befektetési célú ingatlant kezdetben annak bekerülési értékén kell értékelni. Az ügyleti költségeket a kezdeti értékelésben figyelembe kell venni:


















Bérleti díj bevétel

felújításra szorult ingatlant vettek, figyelembe vettek az értékelésnél teljesítménycsökkenést, amit a felújítás megszüntet

Minden egyéb ráfordítást eredményre hatóan kell elszámolni, például javítási fenntartási költségként

Késıbb javasolt eljárás: valós értéken





Saját használatú

Beleértve a tranzakciós költségeket Bele nem értve a beindítási költségeket, kivéve, ha a használatba vételhez merültek fel. Bele nem értve az elsı idıszakok (kihasználatlanságból fakadó) mőködési veszteségeit. A késıbbi ráfordítások csak akkor aktiválhatók, ha a ráfordítás hatására a várt jövıbeni hasznok meghaladják az eredetileg figyelembe vett elvárt teljesítményeket, pl.

Tárgyi eszköz

Az összes ilyen ingatlant valós értéken kell értékelnie, A valós értékben bekövetkezı változásokat az idıszak eredménykimutatásában kell megjeleníteni.

Befektetés

Alternatív eljárás: bekerülési értéken



Az összes befektetési célú ingatlant bekerülési értéken értékeli, A halmozott értékcsökkenéssel és a halmozott terven felüli értékcsökkenéssel csökkentett Készítette: Matukovics Gábor, bekerülési értéken. Szirmai Andrea

153

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

154

Saját használat

Kettıs cél – nem megosztható

Saját használatú

HAR vs IFRS (IAS) vs US GAAP

Befektetés

Bérleti díj bevétel

Bérleti díj bevétel

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Tárgyi eszköz

155

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

156

Miért más a nemzetközi a HAR-hoz képest?

IAS versus US GAAP Téma

A befekteté befektetési cé célú ingatlan nem különül el a kimutatá kimutatásokban.
Az ingatlanok eredmé eredménynykimutatá kimutatással szembeni felé felérté rtékelé kelése nem lehetsé lehetséges.
Piaci érté rtékelé kelés csak az érté rtékhelyesbí khelyesbítésen keresztü keresztül alkalmazható alkalmazható, érté rtékcsö kcsökkené kkenés elszá elszámolá molásától nem lehet elté eltérni.


Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

Befektetési célú ingatlan

Befektetési célú ingatlanok

157

IAS Számvitelelméleti alapok Befektetési célú ingatlanokat piaci értéken vagy bekerülési értéken lehet kimutatni, a piaci értéket mindenképpen be kell mutatni. A befektetéseknek nem lehet része az eladási céllal vásárolt ingatlan (az készlet). A lízingelt tárgyi eszköz nem lehet befektetés. Értékelésük történhet értékcsökkenéssel csökkentett beszerzési áron vagy piaci érték alapján. A piaci érték miatti különbözet az eredménykimutatással szemben elszámolt.

US GAAP A befektetési célú ingatlanokat értékcsökkenéssel csökkentett bekerülési értéken kell kimutatni, nem követelmény a piaci érték bemutatása. A befektetésként tartott ingatlanokra nem léteznek speciális elıírások. Nem lehet értékcsökkenést elszámolni utánuk, értékelésük alapja a várható haszonnal csökkentett piaci ár. Felértékelés nem lehetséges, de leértékelni lehet terven felüli értékcsökkenés elszámolásával. Ez a terven felüli értékcsökkenés visszaírható.

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

158

Fontosabb kapcsolódó nemzetközi szabályok


Ingatlanok, ingók a termelésben

IFRS (IAS)    




US GAAP   

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

159

IAS 16., Ingatlanok, gé gépek és berendezé berendezések IAS 23., Hitelfelvé Hitelfelvételi kö költsé ltségek IAS 20., Állami tá támogatá mogatások elszá elszámolá molása és az állami közremő zremőködés kö közzé zzététele IAS 36., Érté rtékveszté kvesztések

SFAS No. 34., Capitalization of Interest Cost SFAS No. 62., Capitalization of interest cost in Situation … SFAS No. 121., Accounting for the Impairment of LongLong-lived Assets and LongLong-lived Assets to be Disposed of.

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

160

Az ingatlanok, gépek, berendezések


Az ingók (gépek, berendezések, jármővek,…) és ingatlanok (irodák, gyárak, áruházak, telkek,…) közös jellemzıje, hogy: amelyeket a vállalkozás a termelés, szolgáltatásnyújtás érdekében tart és használ vagy adminisztratív, irányítási célokat szolgálnak várhatóan egy perióduson túl, a beszámolási idıszakot meghaladóan használ a vállalkozás. felhasználásuk mértékében értékcsökkenést (depreciation) számolnak el utánuk (kivéve a telkek után), fizikai megjelenésük van.



















Bekerülési érték

Az eszközök bekerülési értéke azon ellenértékek összege, amelyek szükségesek ahhoz, hogy az eszköz rendeltetési helyére kerüljön és megkezdhesse mőködését. Használhatóság, nem használatba vétel kritériuma! A mőködés megkezdése után a bekerülési érték részét képezi minden jövıbeni olyan költség, amely az eszköz hasznosságát emeli: a használhatóság idejét emeli, a kapacitást növeli, a minıséget növeli.






Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea







A telkek értékelése múltbéli bekerülési értékükön (beszerzési áron) történik: + számlázott vételár + jogi költségek, adók, illetékek + a tervezett használat érdekében felmerülı költségek, épület bontási költsége + a beszerzéshez kapcsolódó hitelek, kölcsönök terhei (zálogjog, …) + területfejlesztési szándékú beszerzés kamatterhe + a közösség használatába kerülı egyéb eszközök - bontott anyagok eladási ára, egyéb közvetlen megtérülések - skontó kedvezménye Nem része a telek beszerzési árának a telek jobbításához kapcsolódó beszerzés A beszerzési ár a használatra alkalmasságig felmerült tételeket foglalja magába. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

162

Tárgyi eszközök bekerülési értékének sajátos tételei

Telkek bekerülési értéke


Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

161

163




Az értékelés múltbéli bekerülési értékükön (beszerzési áron vagy elıállítási költségükön) történik: + a számlázott költségek + elıállítás költségei: + szállítás, rakodás + biztosítás + üzembe helyezés, próbaüzem - skontó kedvezmények + a finanszírozás kamatterhe + az eszköz leszerelésének, elszállításának és a terület helyreállításának becsült költsége, amilyen összegben céltartalékot képeztek rá - az államtól kapott támogatások összege - egyéb közvetlen megtérülések Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

164

Saját elıállítás költségei








A finanszírozás kamatterhe


saját kivitelezés közvetlen költségei (anyagjellegő, személyi jellegő) = szőkített önköltség szőkített + általános -overhead- költségek, (átterhelt energia, átterhelt értékcsökkenés) = teljes önköltség












elıállítási idıszak, használatba vételre kell kerüljön, a kamatteher tıkésítési idıszaka:




US GAAP teljes + alternatív költségek.









a fennálló tevékenység idıszaka, amelyhez szükséges az eszköz és a beszerzés megkezdésétıl és a használhatóság idıpontjáig fennálló idıszak.

legyen tényleges kamatteher, legyen lényeges összegő a kamatteher, nem haladhatja meg az eszközzel összefüggı kamatértéket, nem lehet magasabb a tárgyidıszak összes kamatráfordításának értékénél.

A kapcsolódó kamatbevétel csökkenti Készítette: nem Matukovics Gábor, az eszköz beszerzési árát.

165

Szirmai Andrea

166

Megoldás

Hatá Határozza meg a kö következı vetkezı eszkö eszköz bekerü bekerülési érté rtékét!

Az eszköz beszerzési ára 1.500.000 FAB + a finanszírozás kamatterhe. A beszerzés forrásszükségletének levezetése:

• Egy vá vállalkozá llalkozás eszkö eszközbeszerzé zbeszerzésének ütemezé temezése az adott évben a következı vetkezı:

Beruhá Beruházás

januá január 1. 200.000 FAB március 1. 300.000 FAB május 1. 500.000 FAB december 31. 500.000 FAB, amely napon az eszkö eszköz haszná használható lhatósága 100%100%-os. Az eszkö eszközt azonban csak a kö következı vetkezı év má március 11-én veszik té ténylegesen haszná használtba.

• A vá vállalkozá llalkozás hitelá hitelállomá llománya a 100%100%-os haszná használható lhatósági fok – 3 éves, a beruhá beruházás kezdı kezdı napjá napján felvett kö kölcsö lcsön 15%15%-os kamattal, érté rtéke 750.000 FAB – 5 éves, 4 éve felvett kö kölcsö lcsön összege 10% kamattal, érté rtéke 550.000 FAB – 10 éves futamidejő futamidejő, 5 éve kibocsá kibocsátott kö kötvé tvény kamata 12%, érté rtéke 600.000 FAB

Beruhá Beruházási átlag/nap

200 000

364

199 452

03.01

300 000

305

250 685

05.01

500 000

244

334 247

12.31

500 000

0

1 500 000

0 784 384

• Azaz átlagosan egy napra vetí vetítve az évben 784.384 FAB finanszí finanszírozá rozási • • • • •

167

Finanszí Finanszírozá rozási szü szüksé kséglet

01.01

idı idıpontjá pontjában:

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

Ha az eszköz beszerzéséhez kapcsolódik a finanszírozás csak ebben az esetben lehetséges az eszközhöz kapcsolódó kamatteher eszközértékbe történı felvétele. A kamatteher aktiválásának feltételei:




Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

– – – –

A finanszírozás kamatterhe aktiválandó!

szü szüksé kséglettel kell szá számoljunk. Ezt a szü szüksé kségletet 750.000 FAB érté rtékben beruhá beruházási hitelü hitelünk fedezi, amelynek éves kamata 750.000 * 0,15 = 112.500 FAB. 34.384 FAB egyé egyéb hiteleinkkel finanszí finanszírozott, amelyek átlagos kamatterhe: ([0,1*550.000 + 0,12*600.000] = 127.000 )/ 1.150.000 = 11,04 %. Érté rtéke = 34.384 * 0,1104 = 3.796 FAB Azaz a tá tárgyidı rgyidıszak összes kamatrá kamatráfordí fordítása = 112.500 FAB +127.000 FAB = 239.500 FAB A beruhá beruházáshoz kapcsoló kapcsolódik ebbı ebbıl = 112.500 FAB + 3.796 FAB = 116.296 FAB A kettı kettı közül az alacsonyabb kamatteher aktivá aktiválható lható, azaz a bekerü bekerülési érté rték 1.500.000 FAB + 116.296KFAB = 1.616.296 FAB. észí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

168

Hatá Határozza meg a kö következı vetkezı eszkö eszköz bekerü bekerülési érté rtékét!

Egyéb sajátosságok








Eszközfelvásárlások esetén a csomagár beszerzési árát a csomagban szereplı egyes eszközök piaci ára arányában oszthatjuk fel az egyes eszközökre (telek+építmény). A térítés nélkül átadott eszközök piaci értéken kerülnek átadásra (könyvi érték 30.000, piaci érték 40.000): T Térítés nélkül átadott eszközök piaci értéke - K Eszköz 40.000 T Eszköz - K Értékesítés eredménye 10.000 Az eszközértékesítések egyéb eszközkivezetések nyeresége (gain), vesztesége (loss) egyenlegében kimutatott. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

169

• Az eszkö eszközhö zhöz egy

•

– 4 év mú múlva visszafizetendı visszafizetendı, – 10.000 FAB né névérté rtékő, – nem kamatozó kamatozó váltó ltó kibocsá kibocsátása ellené ellenében jutunk, – a jellemzı jellemzı finanszí finanszírozá rozási kamatteher 12% Az eszkö eszköz érté rtéke 10.000 * PV(4;12%) = 10.000 * 0,6355 = 6.355 FAB

T Eszkö Eszköz - K Vá Váltó ltótartozá tartozás 6.355 T Vá - K Vá Váltó ltódiszkont Váltó ltótartozá tartozás 3.645 Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

170

Hatá Határozza meg a kö következı vetkezı eszkö eszköz bekerü bekerülési érté rtékét!

• A telek és épület csomagé csomagért a vá vállalkozá llalkozás 100 FABFAB-ot fizetett. A teleká telekár a vagyoné é rté é kelı ı szerint 80 FAB a hasonló vagyon rt kel hasonló épületek ára 120 FAB. • Az érté rtékará karány 80/200 a telek eseté esetében, azaz a telek beszerzé beszerzési ára 80/200*100 = 40 FAB, mí míg az épület érté rtékará karánya 120/200, azaz bekerü érté bekerülési rtéke 120/200*100 K=észí 60 FAB. szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

171

Eszközérték növekmények

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

172

Eszközérték változások











ha az elıre tervezett volt (falbontás), akkor ennek költségei az új eszköz bekerülési értékébe tartozik. ha nem volt tervezett (összedıl a fal), akkor a tárgyév eredménye terhére elszámolandó a felmerült többletkiadás.

A pótlással (replacements) az eredeti eszköz eredeti állapotához juthatunk vissza. Mindkét esetben beszerzési árról beszélhetünk, ha ezáltal az eszköz jövıbeni használhatósága növekszik.








Ha a beszerzés a régi eszköz fizikai állapotát is megváltoztatja





Átértékelés







A helyettesítési érték módszere (substitution approach) szerint az eredeti eszköz nettó értékének kivezetése mellett az új eszköz csereértékének beszerzésként történı elszámolása történik: T Eszközkivezetések vesztesége - K Eszköz T Eszköz - K Pénz Az újbeszerzés értéket növelı beruházásként történı kezelése a legelterjedtebb módszer (Capitalizing the new cost method): T Eszköz - K Pénz

Az átrendezés (rearrangement), újraüzembehelyezés (reinstallation) költségei eszközértéket növelı beszerzésnek számítanak. A rendszeres javítás, karbantartás költségei költségként számolandók el. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

A valós értéken történı értékelés jelentıssége:




Értékelési tartalék:














múltbeli értékelés módszere nem kezeli az infláció, illetve árszínvonal változásának hatását így nem reális, nem valós vagyonértéket mutat az értékcsökkenés összege az eszköz jövıbeni pótlási költségét nem fedezi pótlólagos, nem várt tıkebevonásra lehet szükség, ami likviditási gondokat okozhat Ha egy eszköz könyv szerinti értéke növekszik az átértékelés eredményeként, akkor a saját tıkében növekszik az értékelési tartalék. Ha egy eszköz könyv szerinti értéke csökken az átértékelés eredményeként, akkor a saját tıkében csökken az értékelési tartalék. Ez csak a korábbi pozitív átértékelési különbözet összegéig csökkenhet.

A terven felüli értékcsökkenés visszavezetése, illetve elszámolása az átértékelt eszköz esetében is kötelezı Ha a vállalkozás él az átértékelés lehetıségével, akkor az egész eszközcsoportot, amelybe az adott eszköz sorolható át kell értékelni Minden egyes átértékeléskor Készítette: a maradványértéket újból meg kell állapítani Matukovics Gábor,

173

Szirmai Andrea

174

Az értékcsökkenési leírás Eszközérték csökkenések értékcsökkenés

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

depletion – a nyersanyagvagyon csökkenése,
depreciation – az egyéb tárgyi eszközök értékének felosztása a megtermelt bevételekkel szemben,
amortization – az immateriális javak értékének csökkenése


175

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

176

Gazdasági élettartam és hasznos élettartam

Depreciation a számítási alap (depreciable base of asset) a jelentıs maradványértékkel (salvage value, disposal value) csökkentett bekerülési érték az eszköz használati ideje a telepítéstıl a leselejtezésig a gazdaságos élettartam az az idıszak, mialatt az eszköz használata nyereséges. a számviteli értékcsökkenési leírás számítási idıtartama az eszköz használati idıtartama (service life, useful life) a következık figyelembevételével:


















Az az idıtartam, amely során az eszköz várhatóan gazdaságosan használható Használati idı Az az idı, amely során adott vállalkozás szedi az eszköz gazdasági hasznait

Mennyi a tá tárgyé rgyévi érté rtékcsö kcsökkené kkenés, ha eszkö eszközeit a vállalkozá llalkozás csoportosan tartja nyilvá nyilván? • Telefonfü Telefonfülké lkéit, amelyeknek az összesen bekerü bekerülési érté rtéke 500.000

teljesítményarányos (activity method) lineáris (straight-line) csökkenı mértékő (decreasing charge method)






Gazdasági élettartam

177

Módszerek


Az az idıtartam, amely során az eszköz egyáltalán használható

az eszköz használhatóságának idejét ((physical life, maximum használati idı) az eszköz gazdaságosKészítette: élettartamát (obsolescence) Matukovics Gábor, Szirmai Andrea




Fizikai élettartam

FAB, a csoportos érté rtékcsö kcsökkené kkenési leí leírás pedig 25%. 40.000 FAB eladá eladási áron a fü fülké lkék ré részben érté rtékesí kesítésre kerü kerülnek

évek száma összeg módszere (sum-of-the-years’-digits), nettó érték alapján állandó leírási kulccsal (declining-balance-method),

Beszerzés

sajátos módszerek (special method):








azonos fajtájú ezért várhatóan azonos használati idejő eszközök (például telefonfülkék) értékcsökkenési leírása (group method) csoportos. T Halmozott értékcsökkenés – K Eszköz Bekerülési érték T Pénz – K Halmozott értékcsökkenés Ellenérték, eladáskor bármilyen vállalkozási sajátosságnak megfelelı értékcsökkenési leírás kialakítható, a feltétel a következetesség és ésszerőség, valamint a használati idıhöz történı illeszkedés. töredék év módszere:
viszonylag homogén csoportba tartozó eszközök rendszeres beszerezése esetén
célja, az értékcsökkenés számításának egyszerőbbé tétele
a beszerzés évében teljes évi értékcsökkenés, elidegenítés évében nincs elszámolt értékcsökkenés, vagy féléves értékcsökkenés a beszerzés és az elidegenítés évében is. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

T Fülkék – K Szállítók

500.000

Az eszközcsoport éves értékcsökkenése = 500.000 * 0,25 = 125.000 FAB

179

T Értékcsökkenési leírás – K Fülkék értékcsökkenése Néhány fülke eladása

T Pénz - K Fülkék

125.000 40.000

Az eszközcsoport éves értékcsökkenése = (500.000 - 40.000) * 0,25 = 115.000 FAB T Értékcsökkenési leírás – K Fülkék értékcsökkenése

115.000

500.000 FAB bekerülési értékő, 240.000 FAB halmozott értékcsökkenéső telefonfülkék teljes értékesítése 221.000 FAB-ért. T Vevı követelések – K Értékesítés eredménye 221.000 T Fülkék értékcsökkenése - K Fülkék 240.000 Készí Gá szítette: Matukovics Gábor, T Értékesítés eredménye - K Fülkék 220.000 Szirmai Andrea

180

A piaci értékelés


Eszközérték csökkenések – terven felüli értékcsökkenés (értékvesztés)

Piaci értékelés szükséges:










az azonos eszközfajták piaci értéke jelentısen csökkenhet, az eszközhasználat környezete lényegesen megváltozhat, jelentısen megváltozhat a jogi környezet, jelentısen megváltozhat az üzleti környezet, jelentısen csökkenhet az eszköz által megtermelhetı bevételek összege, az eszközzel elıállítható termékek egyéb költségeinek növekedése miatt az eszközhasználat gazdaságossága, azaz az eszközzel gyakorolt tevékenység gazdaságossága jelentısen megváltozik.

A piaci értékcsökkenés (impairment loss) értéke a nettó érték és a megtérülési érték - valós érték (piaci, ha van piac, egyébként

az eszközzel elıállítható jövıbeni cash flow jelenértéke)


Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

181

Bekerülési érték

Tárgyi eszköz

800

Piaci ár

n/a

ÉCS 25% Árbevétel /év

200/év

Piaci ár

Megnevezés

800 Beruházás 1200 Cash 300/év Tulajdonosi CF

900

900

-200

-300

Osztalék max. /év

700

600

Cash / 4 év

800

1200

- ÉCS /év

182

Hova sorolná a következı kiadásokat?

Példa Megnevezés

közötti különbözet. A megtérülési értéket a nettó eladási érték vagy a használati érték közül a magasabb.

4 év múlva 1200

1200

800

1200

-400

0

Telekvá Telekvásárlá rlás spekulá spekuláció ciós cé céllal

a) Land

Telek vá vásárlá rlás eladá eladási cé céllal

b) Land improvements

Telek vá vásárlá rlás az új iroda építéséhez

c) Inventory

Bekö Bekötı út kialakí kialakítása

d) Expenses

Parkoló Parkolók kialakí kialakítása

e) Investments

Talajcsere a szennyezé szennyezés miatt

f)

Additions, Additions, improvements, improvements,…

Állami tá támogatá mogatás a talajcsere elvé elvégzé gzéséhez Bérbeadá rbeadásra vá vásárolt telek Motorcsere Vakolatcsere Tisztasá Tisztasági festé festés Parkettá Parkettázás

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

183

Faü Faülteté ltetés

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

184

Megoldás

Fixed Assets Sched.

Acquisition or Manufacturing Costs

e) Telekvá Telekvásárlá rlás spekulá spekuláció ciós cé céllal

a)

Land

c) Telek vá vásárlá rlás eladá eladási cé céllal

b)

Land improvements

a) Telek vá vásárlá rlás az új iroda építéséhez

c)

Inventory

a) Bekö Bekötı út kialakí kialakítása

d)

Expenses

b) Parkoló Parkolók kialakí kialakítása

e)

Investments

a) Talajcsere a szennyezé szennyezés miatt

f)

Additions, Additions, improvements, improvements,…

Depreciation/Amortization

Balance at Change in Balance at Balance at January 1, Currency consolidated December January 1, 2002 2002 change companies Additions Reclassifications Disposals 31, 2002

(in millions of )

Goodwill

3,980

(547)

1

132

(62)

6

3,498

Other intangible assets

1,034

(227)

14

2,689

106

127

3,489

Intangible assets

5,014

(774)

15

2,821

44

133

6,987

Land, leasehold improvements and buildings including buildings on land owned by others

20,999

(1,776)

18

381

350

614

19,358

Technical equipment and machinery

36,946

(4,240)

5

808

2,061

1,760

33,820

Other equipment, factory and office equipment

23,734

(2,815)

3

858

1,961

1,361

22,380

14,074

1,609

Change in Currency consolidated Reclassifi change cations Disposals companies Additions

Book Value (1) Balance at December 31, 2002

Balance at December 31, 2002

Balance at December 31, 2001

1,427

2,071

2,371

(204)

1

40

(18)

1

542

(56)

3

175

19

49

634

2,855

492

2,151

(260)

4

215

1

50

2,061

4,926

2,863

9,174

(646)

(1)

684

(16)

365

8,830

10,528

11,825

23,054

(2,385)

(7)

2,756

(5)

1,684

21,729

12,091

13,892

(1,572)

(3)

2,929

28

1,174

14,282

8,098

9,660

Advance payments relating to plant and equipment and construction in progress

5,914

(852)

31

5,144

(4,462)

109

5,666

126

(21)

1

16

(8)

-

114

5,552

5,788

Property, plant and eq.

87,593

(9,683)

57

7,191

(90)

3,844

81,224

46,428

(4,624)

(10)

6,385

(1)

3,223

44,955

36,269

41,165

a) Állami tá támogatá mogatás a talajcsere elvé elvégzé gzéséhez

Investments in affiliated

1,059

(49)

33

340

-

162

1,221

130

-

9

23

-

23

139

1,082

929

143

-

6

43

-

98

94

-

-

7

-

-

-

7

87

143

e) Bérbeadá rbeadásra vá vásárolt telek

Investments in associated companies

8,574

(121)

1

617

-

2,732

6,339

(2)

-

2

-

-

-

-

6,339

8,576

Investments in related companies

f) f)

Loans to affiliated comp.

Motorcsere Vakolatcsere

d) Tisztasá Tisztasági festé festés f)

Parkettá Parkettázás

a) Faü Faülteté ltetés

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

1,871

(65)

(4)

68

2

614

1,258

210

(4)

-

40

-

2

244

1,014

1,661

Loans to associated and related companies

341

(36)

-

30

-

39

296

1

-

-

14

-

2

13

283

340

Long-term securities

369

4

1

70

-

247

197

1

-

(1)

-

-

-

-

197

Other loans

368

(7)

(1)

6

-

68

298

10

-

(1)

1

-

1

9

289

358

Investments and longterm financial assets

12,725

(274)

36

1,174

2

3,960

9,703

350

(4)

16

78

-

28

412

9,291

12,375

Equipment on operating leases (2)

48,388

(6,274)

192

17,704

44

22,365

37,689

12,598

(1,669)

44

7,244

-

8,583

9,634

28,055

35,790

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

185

368

186

Tárgyi eszközök csereügylete


Csereügyletek


Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

187

eltérı típusú eszközök cseréje esetében:
az eszköz bekerülési értéke az átvett eszköz piaci értéke, az ügylet eredménye kimutatható hasonló típusú, használati célú eszközöknél:
az átvett eszköz értéke az átadott eszköz könyv szerinti értékével egyezı, eredmény ilyen ügylet esetében nem keletkezhet

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

188

Mennyi a telek érté rtéke, és hogyan kö könyvelné nyvelné azt, ha a telekhez a vá vállalkozá llalkozás eszkö eszközcseré zcserével jutott?

Mennyi a telek érté rtéke, és hogyan kö könyvelné nyvelné azt, ha a telekhez a vá vállalkozá llalkozás eszkö eszközcseré zcserével jutott?

• Csereeszkö Csereeszköz: 40.000 piaci érté rtékő 30.000 kö könyvi érté rtékő teherautó teherautó

•

pénzmozgá nzmozgás nem tö törté rtént.

Megoldás:

Megoldás: Amit adunk

Csereeszkö Csereeszköz: 40.000 piaci érté rtékő 30.000 kö könyvi érté rtékő telek és pé pénzmozgá nzmozgás nem törté rtént.

Piaci értéke

Könyvi értéke

Amit kapunk

Nem realizált nyereség

Piaci értéke

Amit adunk

Amit kapunk

Nem realizált nyereség

Piaci értéke

Realizált nyereség

40.000

30.000

Telek

40.000

-

-

Pénz

-

-

-

-

-

-

40.000

30.000

40.000

10.000

-

40.000

30.000

Telek

40.000

-

-

Pénz

-

-

-

-

-

-

40.000

30.000

40.000

-

10.000

- K Teherautó - K Eszközértékesítés eredménye - K Tartozás - K Követelés

Könyvi értéke

Telek

Teherautó

T Eszközértékesítés eredménye T Követelés T Telek T Tartozás

Piaci értéke

Realizált nyereség

T Telek 1

- K Telek 2

30.000

30.000 40.000 40.000 40.000

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

189

190

Mié Miért má más a nemzetkö nemzetközi a HARHARhoz képest?






HAR vs IFRS (IAS) vs US GAAP




A telek beszerzé beszerzési árát nö növeli a ré régi épület bontá bontási kö költsé ltsége fü függetlenü ggetlenül a telek piaci árától. A telek beszerzé beszerzési árába csak akkor tartozhat kamatteher, ha a telek terü területfejleszté letfejlesztési szá szándé ndékkal kerü került beszerzé beszerzésre. A terü terület kialakí kialakításához kapcsoló kapcsolódó közössé sségi eszkö eszközök a telek beszerzé beszerzési árát nö növelik. A skontó skontó kedvezmé kedvezmények csö csökkentik a telek beszerzé beszerzési árát. Csö Csökkentik a beszerzé beszerzési árat a beszerzé beszerzéshez kapcsoló kapcsolódó közvetlen megté megtérülések, kiemelten beszerzé beszerzéshez kö közvetlenü zvetlenül kapott tá támogatá mogatások összegei. Minden egyé egyéb, éven tú túl haszná használt, anyagi eszkö eszköz beszerzé beszerzési árának tová további sajá sajátossá tossága, hogy  

Sajá Saját elı elıállí llítás a sző szőkített önkö nköltsé ltség alternatí alternatív kö költsé ltségekkel nö növelt össze ré része az eszkö eszköz érté rtéke. Az éven tú túl haszná használt eszkö eszközök beszerzé beszerzéséhez kapcsoló kapcsolódó finanszí finanszírozá rozás kamatteher része a bekerü bekerülési érté rtéknek.
Alapvetı Alapvetı különbsé nbség, hogy a finanszí finanszírozá rozás kamatterhe, nem pedig a beruhá beruházási hitel kamatterhe jelenik meg,










A haszná használatba nem vett eszkö eszközre kamat nem aktivá aktiválható lható. A lílízingelt eszkö eszközök elkü elkülönítetten jelennek meg a mé mérlegkimutatá rlegkimutatásban. A beruhá beruházási elı elılegek kö követelé vetelések. Sajá Sajátos beszerzé beszerzési ár fogalmak ismertek a USUS-GAAP szabá szabályai kö között.  

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea



191

HARHAR-ban a hitelezé hitelezési kö költsé ltségek aktivá aktiválása kö kötelezı telezı, mí míg az IASIAS-ben alternatí alternatív eljá eljárás, A HAR nem szabá szabályozza a hitelezé hitelezési kö költsé ltségek felfü felfüggeszté ggesztés ét. Alapvetı Alapvetıen minden aktivá aktivált té tétel a haszná használható lhatós ág napjá napjáig kerü kerül figyelembe vé vételre az eszkö eszközérté rték meghatá meghatározá rozásakor.

A csomagá csomagár. A felvá felvállalt kö kötelezettsé telezettség jelené jelenérté rtéke. Definiá Definiált az eszkö eszközcsere fogalma.

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

192

Mié Miért má más a nemzetkö nemzetközi a HARHARhoz képest?




















IAS versus US GAAP

Az eszkö eszközérté rtékesí kesítések egyé egyéb eszkö eszközkivezeté zkivezetések nyeresé nyeresége, vesztesé vesztesége egyenlegé egyenlegében kimutatott. A té térítés né nélkü lküli eszkö eszközátvé tvételek piaci érté rtékükön kerü kerülnek felvé felvételre a kö könyvekbe. Az elszá elszámolt bevé bevétel elhatá elhatárolá rolásra nem kerü kerül! A té térítés né nélkü lkül átadott eszkö eszközök piaci érté rtéken kerü kerülnek átadá tadásra. Az érté rtékcsö kcsökkené kkenésre eszkö eszközfajtá zfajtánké nként elté eltérı fogalmat haszná használ: depletion, depletion, depreciation, depreciation, amortization. amortization. A depletiation sajá á tossá á g á t ipará á gi sajá á tossá á gok indokoljá saj toss ipar saj toss indokolják. A HAR nem tartalmaz sajá sajátos lehetı lehetıségeket a sajá sajátos ágazatok elvá elvárásainak kezelé kezelésének vonatkozá vonatkozásában. Elkü Elkülönítésre kerü kerül a haszná használat, a hasznossá hasznosság és a haszná használható lhatóság fogalma. Az érté rtékcsö kcsökkené kkenési leí leírás elszá elszámolá molásánál ismert a csoportos érté rtékcsö kcsökkené kkenés mó módszere. Ezen kí kívül bá bármilyen vá vállalkozá llalkozási sajá sajátossá tosságnak megfelelı megfelelı érté rtékcsö kcsökkené kkenési leí leírás kialakí kialakítható tható. A piaci érté rtékcsö kcsökkené kkenés érté rtéke a nettó nettó érté rték és a való valós érté rték (piaci, ha van piac, egyé egyébké bként az eszkö eszközzel elı elıállí llítható tható jövıbeni cash flow jelené jelenérté rtéke) kö közötti kü különbö nbözet. Az egyszer elszá elszámolt piaci érté rtékcsö kcsökkené kkenés vissza nem írható rható. Az eladá eladásra szá szánt, befekteté befektetési cé céllal vá vásárolt eszkö eszközök nem ingatlanok, ingó ó k a termelé é sben soron szerepelnek, hanem ing termel elkü elkülönítetten a befekteté befektetések kö között. A tá tárgyi eszkö eszközök fı fıelemek elkü elkülönültek a kimutatá kimutatásban. Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

Téma Tárgyi eszközök

Terven felüli értékcsökkenések

Állami támogatások

Valós értékő számvitel

Korábbi évek helyesbítései

193

IAS Számvitelelméleti alapok Az eszközbeszerzéshez kapcsolódó fedezeti ügyletek eredménye az eszközértéket módosító tétel. A finanszírozási szükséglet kamata a használatba vételi opcionálisan aktiválható. Terven felüli értékcsökkenést kell elszámolni a tárgyi eszközök után, ha könyv szerinti értéke magasabb valós értékénél. A valós érték ebben az esetben a piaci ára és az újraszámított bekerülési értéke közül a magasabb. A goodwill kivételével a terven felüli értékcsökkenés visszaírható. A leértékelést a használati érték (diszkontált cash flow) és a nettó eladási ár közül a magasabbig kell elszámolni. Az eszközbeszerzéshez kapcsolódó támogatásokat halasztott bevételként kell elszámolni. A halasztott bevételként történı elszámolás mellett lehetséges az eszköz bekerülési értékének csökkentése a támogatás összegével. Az ingatlan, ingó eszközök, immateriális javak múltbéli bekerülési értéke piaci értékre helyesbíthetı. A tárgyi eszközöket értékcsökkenéssel csökkentett bekerülési értéken tartják nyilván, de felértékelés lehetséges, ekkor értékcsökkenés a felértékelt érték alapján. Az értékcsökkenés elszámolási módszerének megváltoztatása számviteli becslés változása.

US GAAP Nem része a beszerzési árnak az eszközbeszerzéshez kapcsolódó fedezeti ügyletek eredménye. A finanszírozási szükséglet kamatát, ha az lényeges teleknek megfelel, akkor aktiválni kell. Terven felüli értékcsökkenést kell elszámolni a tárgyi eszközök után, ha könyv szerinti értéke magasabb piaci értékénél. A piaci érték ebben az esetben a piaci ár, vagy ha az nem ismert, mert nincsen piaca az adott eszköznek, akkor az eszköz által megtermelt jövıbeni pénzjövedelmek jelenértéke. Az eladásra szánt eszközök kivételével a visszaírás nem megengedett. Leértékelés kell, ha a könyvszerinti érték magasabb, mint a nem diszkontált cash flow-k értéke. Az eszközértéket csökkeneti az beszerzéshez kapott támogatás értéke.

A ingatlan, ingó eszközök, immateriális javak és készletek múltbéli bekerülési értéke piaci értékre helyesbíthetı. A tárgyi eszközöket értékcsökkenéssel csökkentett bekerülési értéken kell kimutatni. Az értékcsökkenés elszámolási módszerének megváltoztatása számviteli politika változás

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

194

Fontosabb kapcsolódó nemzetközi szabályok


Lízingügyletek

IFRS (IAS) 




US GAAP  

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

195

IAS 17., Lí Lízingek

SFAS No. 98., Accounting for Leases SFAS No. 28., Accounting for Sales with Lease Back

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

196

Minısítés

A lízingügyletek sajátosságai
















Az uralkodó elv

A lízingkonstrukció lényege, hogy a lízingbe vevı (lessee) a lízingbe adó (lessor) tulajdona felett használati jogot szerez egy idıszakra (duration), meghatározott összegő díjfizetések (rental payments) mellett. a mőködési költségek (executory cost) viselıje, a futamidı, a fizetési ütemezés szerzıdésenként eltérı lehet.

A tartalom elsıbbsége a formával szemben A legfontosabb kérdés

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea













A lízing kezdetekor

Operatív lízing

A mérlegen kívüli finanszírozás javítja a saját tıke / kötelezettség arányt, ami javítja a vállalkozás pénzügyi helyzetérıl kialakuló képet. A kezdeti bevételek mellé kapcsolódó alacsonyabb karbantartási költség és az amortizációs ráfordítások hiánya jelentısen javíthatja egyes ágazatok nettó eredményét. Saját erı legtöbbször nem szükséges a használati jog megkezdéséhez. Az egyes eszközök gazdasági avulásának kockázata a lízingbe adót terheli. Az eszköz használatához illeszkedhet a használati díjak ütemezése, mai rugalmas konstrukciót jelent. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

A minısítés idızítése

197

Az operatív lízing elınyei


Lényegében a lízingelt eszköz tulajdonjogával kapcsolatos minden kockázatot és hasznot átadnak a lízingbe vevınek?

Lízing esetén a tulajdonjog minden egyes eleme nem kerül átruházásra a lízingbe vevı javára (használat és hasznok szedésének joga, birtoklás joga, rendelkezési jog), ezért tulajdonosként nem rendelkezhet a lízingbe vevı az eszköz felett. Lehet operatív (bérlet) vagy pénzügyi lízing konstrukció (kvázi adás-vétel).

199




Lízing, amelynek keretében nem kerül át lényegében valamennyi kockázat és haszon a lízingbe vevıhöz Lízingbe adó

Eszköz

Az eszköz használatának joga

Lessee Lízingbe vevı

Pénzügyi lízing

A pénzügyi lízing elszámolása





Lízingbe adó

Lízingbe vevı Eszköz

Eladásként kezeli 1

Vásárlásként kezeli







Az eszközt a lízingbevevı könyveiben eszközként, illetve kötelezettségként kell felvenni. A minimális lízingdíj az az összeg, amelynek a megfizetésére a lízingbevevı kötelezhetı, amely nem tartalmazhatja a feltételekhez kötött kifizetéseket és az ügyleti költségeket (biztosítási díjak, karbantartási költségek). A fizetendı lízingdíj általában a fizetendı bérleti díjakból és az esetleges garantált maradványérték összege. Eszközbeszerzésként kell kimutatni a bérleti díjak jelenértéke vagy az eszköz piaci értéke közül az alacsonyabb értéken. Az eszközként kimutatott lízingelszámolás után értékcsökkenést kell elszámolni


1

Vagyis kivezeti a lízingbe adott eszközt, de nem feltétlenül jelenít meg azonnal nyereséget/veszteséget




az eszköz gazdasági avulása szerint, vagy a 75%-os futamidı és 90%-os piaci érték szabályok egyikének teljesülése miatt elszámolt pénzügyi lízing esetén a lízingszerzıdés futamideje alatt. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Az operatív és pénzügyi lízing közötti határ


Az nemzetközi szabályok szerint a lízing beszerzésként történı értelmezésének, a pénzügyi lízingnek (capital lease) a következı kritériumai vannak:















meghatározott és kötött futamidı és a tulajdonjog minden egyes eleme a szerzıdés hatálya alatt a lízingbe vevıre átszáll, vagy a lízingbe vevı opciós vételi joghoz jut, amelynek kötési ára lényegesen alacsonyabb az opció gyakorlásakor ismert piaci árhoz képest, vagy a lízing futamideje eléri az eszköz gazdasági avulási idıszakának 75%-át/ lízingtárgy gazdaságos élettartamának jelentıs részére, vagy a lízingdíj kifizetések (rental payments) jelenértéke meghaladja az eszköz beszerzési értékének (piaci árának) 90%-át/ lényegében a lízingtárgy valós piaci értékével egyenlı. A jelenérték számítás a lízingbe adó által magadott kamaton kell alapuljon a törlesztési terv szerint (implicit interest rate), ha az alacsonyabb a lízingbe vevı által az eszközbeszerzéshez megszerezni kívánt kölcsön kamatlábánál (incremental borrowing rate). Készítette: Matukovics Gábor, A lízingelt eszköz olyan mértékben speciális, hogy azt csak a lízingbevevı tudja Szirmai Andrea 203 használni lényeges módosítások nélkül.

202

Az operatív és pénzügyi lízing közötti határ igen A tulajdonjog átszáll a futamidı végén? nem

igen

Kedvezı vásárlási lehetıség? nem A lízing a gazdasági élettartam túlnyomó részére szól? nem A minimális lízingfizetések jelenértéke legalább lényegében megegyezik a lízingelt eszköz teljes valós értékével? nem A lízingelt eszközök egyediek? nem További ismérvek…

Pénzügyi lízing

igen

igen

igen

Az operatív és pénzügyi lízing közötti határ A felmondással kapcsolatos veszteségeket a lízingbe vevı viseli?

Döntsü ntsük el, hogy pé pénzü nzügyi lílízingrı zingrıl vanvan-e szó szó! Szá Számoljuk el a lízingszerzı zingszerzıdés esemé eseményeit az elsı elsı évben!

igen

• A lílízingkonstrukció zingkonstrukció ismert adatai a kö következı vetkezık:

nem

– a lí lízing meghatá meghatározott futamideje 4 év, amely kö kötött futamidı futamidı, – a lí lízingbe adó adó 100.000 FAB érté rtékő eszkö eszközt vá vásárol bé bérbeadá rbeadás cé céljá ljából, az eszkö eszköz gazdasá gazdaságos élettartama 4 év, maradvá maradványé nyérté rtéke nincsen a futamidı futamidı végén, – az év vé végén esedé esedékes éves bé bérleti dí díjak összege 32.547 FAB, amely tartalmazza az eszkö eszköz üzembentartá zembentartásához kapcsoló kapcsolódó adó adók terheit is (1.000 FAB/é FAB/év), – a lí lízingbe vevı vevı nem vá vásárolja és nem is vá vásárolhatja meg az eszkö eszközt a lízing futamideje alatt, a lí lízing lejá lejáratakor automatikusan nem újítható tható meg, – a fenntartá fenntartás kö költsé ltségeit 1.000 FABFAB-ra teszik egy évben, amelyet a lízingbe vevı vevı fizet, – a lí lízingtá zingtársasá rsaság finanszí finanszírozá rozási kamatterhe a tö törleszté rlesztési terv szerint 10%.

igen

A maradványérték valós értékének változásait a lízingbe vevı viseli? nem Kedvezı lízingmeghosszabbítási opció? nem igen

Operatív lízing

Pénzügyi lízing

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

206

A lízingkonstrukció szerint a: Megoldá ás Megold

futamidı meghatározott és kötött futamidı és a tulajdonjog a lízingbe vevıre nem száll át, a lízingbe vevı opciós vételi joghoz nem jut, a lízing futamideje eléri az eszköz gazdasági avulási idıszakának 100%-át (> 75%), a lízingdíj kifizetések (rental payments) jelenértéke +(32.547-1.000) * PVA(10%;4) = 31.547 * 3,16987 = 100.000 FAB, ami az eszköz piaci értékének 100%-a (> 90%). A lízing pénzügyi lízing, ezért eszközként aktiválandó beszerzésrıl van szó! Az eszközértéke a fizetendı díjak jelenértéke (100.000 FAB) és az eszköz piaci értéke (100.000 FAB) közül a kisebb érték, azaz 100.000 FAB. T Pénzügyi lízing eszközei - K Pénzügyi lízing miatti kötelezettségek 100.000

HAR vs IFRS (IAS) vs US GAAP

A kötelezettség értéke nem egyezik meg a tényleges fizetendı díjak összegével, ami 130.188 FAB! Az eltérés a kamattartalom és üzembentartás járulékos költségeinek összege: Bérleti díjak

01.01.01 01.12.31 02.12.31 03.12.31 04.12.31 Összesen

0,00 32 547,08 32 547,08 32 547,08 32 547,08 130 188,32

Ebbıl üzmembentartási költségek 0,00 1 000,00 1 000,00 1 000,00 1 000,00 4 000,00

Ebbıl lízingtársaság kamata 0,00 10 000,00 7 845,29 5 475,11 2 867,92 26 188,32

Ebbıl tıketartozás törlesztése 0,00 21 547,08 23 701,79 26 071,97 28 679,16 100 000,00

T Kamatráfordítás - K Pénzeszközök T Pénzügyi lízing miatti kötelezettségek - K Pénzeszközök T Adóráfordítás - K Pénzeszközök T Értékcsökkenési leírás - K Pénzügyi lízingMatukovics eszközei Gá Készí szítette: Gábor, Szirmai Andrea

Lízingtársaság tıkekövetelése 100 000,00 78 452,92 54 751,13 28 679,17 0,00

10.000 21.547 1.000 25.000 207

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

208

Mié Miért má más a nemzetkö nemzetközi a HARHARhoz képest?











IAS versus US GAAP

A magyar gyakorlatban a pé pénzü nzügyi lí lízing besorolá besorolásának egyedü egyedüli ké kérdé rdése a tulajdonjog szerzı szerzıdésben rö rögzí gzített átszá tszállá llásának tisztá tisztázása. Ha a lízingbevevı zingbevevı megszerzi a tulajdonjogot az eszkö eszköz felett, akkor az elszá elszámolá molás pé pénzü nzügyi lí lízingnek minı minısül. A tartalom elsı elsıdlegessé dlegessége a formá formával szemben a nemzetkö nemzetközi gyakorlatá gyakorlatában elsı elsıdleges a pé pénzü nzügyi lízing besorolá besorolásánál. A nemzetkö nemzetközi szá számvitel nem írja elı elı a lí lízingbe vevı vevı szá számára az üzemelteté zemeltetési kö költsé ltségek viselé viselésének kizá kizárólagossá lagosságát. A visszlí visszlízingre, zingre, ingatlanlí ingatlanlízingre önálló lló szabá szabályokat a magyar szabá szabályozá lyozás nem tartalmaz. A tartalom elsı elsıdlegessé dlegessége visszlí visszlízing eseté esetén is az elszá elszámolá molások meghatá meghatározó rozó elemé elemévé válik.

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

Téma

IAS Számvitelelméleti alapok Pénzügyi lízing feltételei az IAS-ban: a futamidı végén a tulajdonjog átkerül a lízingbe vevıhöz, vásárlási opcióval rendelkezik a lízingbe vevı, a szerzıdés futamideje a gazdasági élettartam túlnyomó részét magába foglalja, a lízing ügylet kezdetekor a minimum lízing díj kifizetések jelenértéke a lízing tárgy értékének lényegében megfelel. Visszlízing esetében az értékcsökkenés elszámolása a futamidı alatt történik. Ingatlanlízingre vonatkozó elıírásokat az IAS nem tartalmaz. Az IAS olyan eseteket is definiál, amikor valószínősíthetı, hogy pénzügyi lízing konstrukcióról van szó: az eszköz egyedisége, egyedi piaca, a lízingbe vevıt terheli az eszközérték piaci értékének változása, a piaci ár alatt lehet joga a lízingbe vevınek meghosszabbítani a bérleti idıszakot.

Lízing

209

US GAAP A pénzügyi lízingnek minısül hasonlóan, de pontosabban az IAS-ekhez képest a következı sajátosságokkal bíró elszámolások: a tulajdonjog átszáll a lízingbe vevıre, vételi opcióval rendelkezik a lízingbe vevı, a lízing futamideje a becsülhetı gazdasági élettartam 75% vagy annál magasabb %-ára esik, a lízingdíjak jelenértéke az eszköz forgalmi értékének 90%-át teszi ki. A visszlízing esetében az értékcsökkenés elszámolása a futamidı vagy a használat idıszaka alatt történik. Az ingatlanokra sajátos értékelési elıírások érvényesek. A pénzügyi lízingre utaló feltételek önállóan nincsenek nevesítve a US GAAP-ben.

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

210

Fontosabb kapcsolódó nemzetközi szabályok


IFRS (IAS) 

Immateriális javak


US GAAP    

  Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

211

IAS 38., Immateriá Immateriális javak

SFAS No. 141., Business Combinations SFAS No. 142., Goodwill and Other Intangible Assets SFAS No. 146., Accounting for Costs Associated with Exit or Disposal Activities Sfas No. 121., Accounting for the Impairment of LongLong-Lived Assets and for LongLong-Lived Assets to Be Disposed Of APB Opinions No. 17., Intangible assets. assets. APB Opinion No. 16., Business combination. combination. Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

212

Értékelési összefoglaló

Fogalom








azonosítható, fizikai formában nem létezı, nemmonetáris eszközök, amelyek termelési, áruszállítási, szolgáltatásnyújtási, bérbeadási vagy adminisztrációs, irányítási célokat szolgálnak. az immateriális javak olyan múltbeli események eredményeképpen a vállalkozás ellenırzése alatt álló erıforrások, amelyek révén a vállalkozás várhatóan jövıbeni gazdasági haszonra tesz szert, és az eszköz bekerülési költsége megbízhatóan mérhetı Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Immateriális javak értékelése

Vásárolt eszközök

A vállalkozás által létrehozott eszközök

Beszerzési áron értékelt

Körülhatárolható, önállóan megjelenı eszközök

Nem körülhatárolható, önállóan meg nem jelenı eszközök

Szőkített önköltségen értékelt

Költségként, ráfordításként elszámolt

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

213

214

Immateriális használati jogok Tulajdonjog elemei

Vásárolt immateriális javak Birtoklás joga

Hasznok szedésének joga

Rendelkezési jog

Vagyoni értékő jogok

Használat joga

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

215

Szellemi termék

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

216

Immateriális tulajdon jogok


Szabadalmak (patents).








A szabadalom megfelelı jogi védelem alá került találmány.

Szerzıi jogok (copyright).





Immateriális használati jogok




Szerzıi alkotásokhoz főzıdı jogok védelem alá tartoznak: az irodalom, a tudomány és a mővészet minden alkotása.




Védjegy (trademark). Védjegyoltalomban részesülhet minden grafikailag ábrázolható megjelölés, amely alkalmas arra, hogy valamely árut vagy szolgáltatást megkülönböztessen mások áruitól vagy szolgáltatásaitól Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea







A bérleti jog (leaseholds). A használati jogok átadása során a tulajdonos birtoklási és a hasznok szedésének teljes jogát ruházza át a haszonélvezınek (haszonélvezeti jog) korlátozott idıre, és legfeljebb a jogosult létezéséig, vagy a használat jogosultnak meghatározott mértékig (bérlet). Licence. A licence meghatározott tevékenység ellátására jogosítja a vevıt. Franchise. A franchise egy sajátos használati szerzıdés, amelyben a védjegy, szabadalom tulajdonosa meghatározott termékének, szolgáltatásának használata mellé márkanevet, területi kizárólagosságot, értékesítési feltételeket biztosít. Koncesszió (permits). A kizárólagosan állami vagy önkormányzati tulajdonban lévı eszközök hasznosítását is át lehet adni vállalkozásoknak. Márkanév, (trade name). A márkanév nem más, mint vásárolt védjegyhasználati jog. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

217

218

Saját elıállítású immateriális javak

Saját elıállítású immateriális javak




Kimutatás kritériumai:


Kutatási szakaszban nem aktiválhatók a költségek





Kutatás az új tudományos vagy technikai ismeretek megszerzésére irányuló eredeti és megtervezett vizsgálat.

Fejlesztési szakasz:





A fejlesztés a kutatás eredményeire vagy egyéb ismeretre támaszkodó munka, amelynek célja új termékek, szerkezetek, folyamatok és rendszerek létrehozása, vagy a már bevezetettek és létrehozottak lényeges javítása. Fejlesztési szakaszban akkor aktiválható a költség, ha bizonyítható:






Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

219




kivitelezhetı, felhasználásra és értékesítésre alkalmas lesz, szándék az immateriális eszköz befejezésére, és felhasználására vagy értékesítésére, képességét az immateriális eszköz felhasználására vagy értékesítésére, Készítette: Matukovics Gábor, megfelelı mőszaki, pénzügyi források elérhetıségét a fejlesztés Szirmai Andrea befejezéséhez

220

Immateriális jószágként nem aktiválható költségek


Ráfordításként kell elszámolni:











a vállalkozáson belül keletkezı goodwill, márkanevek, védjegy, kiadói jogok, szervezıi jogok, ügyféllisták és hasonló tételek összegeit a kutatással kapcsolatos költségeket az alapítással kapcsolatos költségeket a hirdetési és promóciós költségeket a vállalkozás egy részének vagy egészének áthelyezésével, átszervezésével kapcsolatos költségeket az oktatási költségeket Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Értékcsökkenési leírás

221

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

222

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

224

Értékcsökkenési sajátosságok


A bevételtermelés idıszakát (használati idıt) több sajátos tényezı befolyásolhatja:















jogszabályi és szerzıdéses elıírások, a megújítás, folytatás ráfordításai, gazdaságossági tényezık, a hasznosság (bevételek) nem mindig jelentkeznek önállóan, el nem különíthetık, számos szubjektív tényezı hatására is jelentısen változhatnak becsléseink, maga a használati idı folyamatos üzemmenetet feltételezve akár végtelenné is válhatna.

Ha a hasznos élettartam nem határozható meg, nincs értékcsökkenés, de értékvesztés évente. Jellemzı leírási módszer a lineáris módszer. Készítette: Matukovics Gábor, A maradványérték jellemzıen nulla. Szirmai Andrea

Goodwill

223

Mibıl származhat a belsı goodwill?






































szoftverek, szabadalmaztatott eljárások (know-how), adatbázisok, domain nevek (például http://www.msztarsasag.hu), Készítette: Matukovics Gábor, titkosított szellemi termékek. Szirmai Andrea













A számvitel nem engedheti meg a szubjektív értéket hordozó, lényeges kockázatot hordozó elemek bemutatását egy szabályozott környezetben. Azaz minden ilyen érték egy összegben goodwillként jelenhet meg a piaci megmérettetés idıpontjában. Piaci megmérettetés hiányában Készítette: Matukovics ez a goodwill Gábor,azonban ki nem mutatható

225

Szirmai Andrea

226

A goodwill kimutatása

Egy vállalkozás piaci értéktöbblete a könyv szerinti értékéhez képest ténylegesen csak a vállalkozás felvásárlásakor vagy a vállalkozást érintı piaci tıkemőveletek során kerülhet feltárásra. A vállalkozások piaca a megtermelt nyereségtöbblet elismerésével számszerősíti az értéktöbbletet, azaz ha úgy tetszik a goodwill a jelenleg ismert könyvön kívüli eszközök és eszközkombinációk által megtermelt többletjövedelem értéke. Ez egyben azt is jelenti, hogy a goodwill a vállalkozás tevékenységérıl le nem választható, a vállalkozás folytatását feltételezi, azaz önállóan nem forgalomképes eszköz.

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

kedvezı finanszírozási struktúra, kedvezı készlet és eszközgazdálkodás, vezetıi képességek, hatékony szervezet,….

A felvázolt többletértéket képviselı elemek mérése nem egyszerő feladat, számos esetben szubjektív mérlegelés eredménye.


Goodwill értéke


képzett munkaerı, munkafegyelem, szakértelem, folyamatos továbbképzés.

A vállalkozás egyéb mőködési területérıl származó többletértékek:


hosszú távú, biztos jövedelmet jelentı szerzıdéses jogok, megrendelések, hosszú távú jogokat biztosító szerzıdések (koncesszió,…), franchise, licence, szerzıi alkotások, védjegy, márkanév.

A vállalkozás által kitermelt találmányok:


A vállalkozás kiemelt erıforrásainak értéke:


levelezılisták értéke (ügyféllista, hirdetési lista,…), kialakított értékesítési utak értéke, márkanév, védjegy tényleges értéke, értékesítési rendszer, bolthálózat, kapacitástöbbletek.

Szerzıdésbıl vagy jogszabályból eredı korlátolt használati idejő jogok és tulajdonok értéke:








A fogyasztók kiszolgálásával kapcsolatos többletérték lehet:





…

227

A vállalkozás könyv szerinti eszközeinek valós értéke + Elkülöníthetı könyvön kívüli immateriális javak Kötelezettségek valós értéke = A vállalkozás könyv szerinti piaci értéke A vállalkozás könyv szerinti eszközeinek valós értéke + Elkülöníthetı könyvön kívüli immateriális javak Kötelezettségek valós értéke = A vállalkozás könyv szerinti piaci értéke

<

A vállalkozásért fizetett ellenérték

=

GOODWILL

>

A vállalkozásért fizetett ellenérték

=

BADWILL

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

228

Vagyonértékelés (eszközalapú módszer)



A vállalkozás jövedelemalapú értéke

Alapja a vagyonleltár (könyvön kívüli tételek!) Elméletben (tökéletes verseny) NPVF = 0. Eszköz jövedelem alapú vagyonértéke = költségalapú vagyonértéke = piaci értéke.






Jövedelemalapú értékelés





Jövedelemalapú érték PVA Költségalapú érték











Újraelıállítási költség, Pótlási költség, Fizikai értékcsökkenéssel, funkcionális avulással, gazdasági avulással korrigált pótlási (újraelıállítási) költség, Indexált költség

FCFF (mőködési cash flow) – D = E + a EVA (hozzáadott érték) – D = E + a OPM (opciós árelmélet) = E +a DDM (osztalékárazási modell) = E + a Egyéb: árbevétel alapú értékelés

„a” a jövedelemtermelésben részt nem vevı eszközök értéke:


Ismert piaci érték összehasonlításra, néha kizárólagosan.

Piaci (likvidációs érték, vagy gyorsított szabályos felszámolási érték)





229




Partner kapcsolat

Egyéb mőködés

Goodwill Badwill







Könyv szerinti érték

Inflációs többlet

Piaci értéktöbblet

Valorizált vagyontöbblet

Könyvön kívüli elkülöníthetı immateriális javak ismert vagyontöbblete

Ismeretlen többlet vagy hiány

Könyv szerinti vagyon piaci értéke A vállalkozás vagyoni értéke A vállalkozás jövedelemalapú (üzleti) értéke

230

Negatív cégérték elszámolása

Üzleti érték forrása EEM

Pénzfelesleg Jóléti ingatlanok Kamatozó hosszú távú lekötések Forgatási célú értékpapírok Elfekvı készletek…

Ha a negatív cégérték nem kapcsolódik a jövıben várható veszteséghez, ráfordításhoz, akkor összegét bevételként kell elszámolni A negatív cégértéknek az az összege, amely:
a felvásárló által tervezett jövıbeni veszteségeket, ráfordításokat jelenti,
és megbízhatóan mérhetı
de a felvásárláskor még nem ismert kötelezettségekhez kapcsolódik,
bevételként kerül elszámolásra, amikor a jövıbeni veszteségek, ráfordítások elszámolásra kerülnek.
a veszteségek, ráfordítások felmerüléséig így halasztott bevételként (negatív eszközként) kell elszámolni a negatív cégérték összegét.

VÉTELÁR 231

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

232

Mié Miért má más a nemzetkö nemzetközi a HARHARhoz képest?


HAR vs IFRS (IAS) vs US GAAP












Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

A kutatá kutatási fá fázis kö költsé ltségei rá ráfordí fordítások és a fejleszté fejlesztési fá fázis költsé ltségei is csak bizonyos krité kritériumok megfelelı megfelelısége eseté esetén aktivá aktiválható lhatók. A kutatá kutatási (fejleszté (fejlesztés) költsé ltségek egy összegben kerü kerülnek azonnal elszá elszámolá molásra aktivá aktiválás né nélkü lkül. Egy maximá maximális amortizá amortizáció ciós idı idıszakot (20/40 év), de ettı ettıl indokolt esetben el lehet té térni. Az immateriá immateriális javak elı elıállí llítási kö költsé ltsége a sző szőkített önkö nköltsé ltség. A sajá saját fejleszté fejlesztéső, bevé bevételi cé cél elé elérése érdeké rdekében fejlesztett szoftverek kö költsé ltségei aktivá aktiválandó landók. A negatí negatív goodwillgoodwill-lal, lal, azaz a badwillbadwill-lel a felvá felvásárolt eszkö eszközök érté rtékét kell csö csökkenteni azok 0 érté rtékéig. Az átszervezé tszervezés kö költsé ltségei nem kerü kerülhetnek aktivá aktiválásra. A tevé tevékenysé kenység megkezdé megkezdésének, alapí alapításnak kö költsé ltségei (vesztesé (vesztesége) nem kerü kerülhetnek aktivá aktiválásra. A reklá reklámkö mköltsé ltségek nem aktivá aktiválható lhatók. A goodwill érté rtékcsö kcsökkené kkenési kizá kizárt, terven felü felüli érté é kcsö ö kkené é ssel é rté é kelt. rt kcs kken rt Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

234

233

IAS versus US GAAP Téma Immateriális javak K+F költségek

Cégfelvásárlások

IAS Számvitelelméleti alapok Az immateriális javakat a gazdasági élettartam alatt, legfeljebb 20 év alatt kell leírni. A kutatási költségek nem aktiválhatók. A fejlesztési költségek akkor aktiválhatók, ha: a technikai megvalósíthatóság valószínő, a teljes elkészítés valószínő, a hasznosíthatóság várható, a bevételtermelés bizonyítható (piaca van, belsı használata költségmegtakarítással jár), a készre jelentéshez szükséges erıforrások adottak, a fejlesztésre osztható költségek megbízhatóan becsülhetık. A felvásárlás idıpontja a felvásárolt eszközök és források feletti rendelkezési jog átvételének idıpontja. Minden immateriális jószág a felvásárláskor kimutatható, amely az általános számviteli elvárásoknak megfelel. Az is kimutatható, amely a felvásárlás idıpontjában nem volt kimutatva az átadó könyveiben!

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

US GAAP

Kötelezettségek

Az immateriális javakat a gazdasági élettartam alatt, legfeljebb 40 év alatt kell leírni. A US GAAP szerint ezek a költségek nem aktiválhatók. Minden kutatási vagy fejlesztési költség felmerüléskor költségként elszámolva. Az eladandó, bérbe adandó, vagy saját használatú szoftverek költségei aktiválhatók, ha a szoftver eszközként viselkedik, azaz, ha a jövıben hasznot termel.

A felvásárlás idıpontja a felvásárolt eszközök és források tényleges átvételének idıpontja. Az is kimutatható, amely a felvásárlás idıpontjában nem volt kimutatva az átadó könyveiben! A US GAAP-ben önálló eszköz lehet a franchise jog, levelezılisták, vevılisták értéke.

235

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

236

Fontosabb kapcsolódó nemzetközi szabályok







Kötelezettségek

IFRS (IAS) IAS 37 Cé Céltartalé ltartalékok, fü függı ggı kötelezettsé telezettségek, fü függı ggı követelé vetelések




US GAAP          

SFAS No. 146., Accounting for Costs Associated with Exit or Disposal Activities SFAC No. 3., Elements of Financial Statements of Business Enterprises SFAS No. 114., Accounting by Creditors for Impairment of a loan SFAS No. 84., Induced Conversions of Convertible Debt SFAS No. 123., Accounting for StockStock-Based Compensation SFAS No. 6., Balance Sheet Classification of ShortShort-Term Obligation Expected to Be Refinanced SFAS No. 47., Disclosure of LongLong-Term Obligation SFAS No. 5., Accounting for Contingencies APB Opinion No. 25., Accounting for Stock issued to Employees APB Opinion No. 21., Interest on receivables and payables Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

237




A kötelezettségek (liabilities) olyan más gazdálkodó által átadott erıforrások (eszközök, szolgáltatások), amelyek a jövıbeni haszon növekedését a tartozások növekedésével segítik elı. A kötelezettségek jellegzetessége még, hogy:









elkerülhetetlen fizetési ígéretek, és a gazdasági esemény, amelybıl ered, már megtörtént (céltartalék!).

A hosszú és rövid lejárat közötti elkülönítés alapja, a termelési cikluson vagy éven belüli visszafizetés kritériuma.

A hosszú lejáratú kötelezettségek éven belüli törlesztırészlete a következı üzleti évben esedékes törlesztések értékét jelenti, kivéve ha:








a visszafizetéshez rendelkezésre álló eszköz nem forgóeszközként kimutatott, a visszafizetés új hosszú lejáratú kötelezettséggel refinanszírozott, a visszafizetés tulajdonosi tıkejuttatással refinanszírozott. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

238

Sajátos rövid lejáratú kötelezettségek








A kötelezettségként ki kell mutatni minden valószínősíthetı fizetett dolgozói távollétbıl eredı kötelezettséget (compensated absences) Az osztaléktartozások az igazgatóság által jóváhagyott a tulajdonosoknak járó osztalékösszeg. Az összemérés elve szerint el nem számolható bevételek (unearned revenues) vagy elszámolt, de el nem számolható (accrued expenses) költségekráfordítások elszámolása kötelezettségként történik (Accruals). Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

239

Hosszú lejáratú kötelezettségek

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

240

Érdemesrdemes-e kö kötvé tvénybe fektetnü fektetnünk?

Diszkont vagy prémium


Ha a névleges kamat és a piaci kamat eltér egymástól akkor a kibocsátás nem történhet névértéken.











•

Megoldás: +9.000 +9.000 +9.000 +9.000

ha névérték alatt történik (névleges kamat < piaci) akkor diszkont, azaz csökkentett értékén, ha névleges kamat > piaci, akkor növelt (premium) értéken történhet a kibocsátás.

1

241

A diszkont amortizá amortizáció ciója

01/01/01 01/12/31 02/12/31 03/12/31 04/12/31 05/12/31 Diszkont

Alternatív Alternatív állomány tıkeállomány piaci kamata 92 608,21 0,00 93 795,11 10 186,90 95 112,57 10 317,46 96 574,95 10 462,38 98 198,20 10 623,24 100 000,00 10 801,80

Az évenkénti elszámolt amortizáció 0,00 1 186,90 1 317,46 1 462,38 1 623,24 1 801,80 7 391,79

A diszkont vagy prémium amortizációja lineáris elszámolás alapján Nem lényeges diszkontösszeg esetén alkalmazható a diszkont arányos feloldása is. Az 7.391,79 / 5 az évenkénti kamatként elszámolt diszkontösszeg Az amortizáció elszámolás mindkét esetben azonosan történik: Diszkont amortizáció: T Kamatráfordítás - K Kötvénytartozás diszkontja Prémium amortizáció a kamatráfordításokkal szemben: T Kötvénytartozás prémiumja - K Kamatráfordítás Készí Gá szítette:aMatukovics Gábor, egyenlegét korrigálja. A diszkont vagy prémium számla egyenlege kötvénytartozások Szirmai Andrea

3

4

5

Évek

P = +9.000 * (PVA;11%;5) + 100.000 * (PVF;11%;5) = +9.000 * 3,6959 + 100.000 * 0,59345 = 92.608. Azaz az eszköz piaci értéke 92.608 körül van, semmiképpen sem névértéke a piaci értéke. Nyilván 9%-os kötvénypiaci hozam eredményeképpen juthatunk vissza a névértékhez, mint piaci értékhez. P = +9.000 * (PVA;9%;5) + 100.000 * (PVF;9%;5) = +9.000 * 3,8896 + 100.000 * 0,6499 = 100.000. A kibocsátás csak diszkont értéken történhet (100.000-92.608). A diszkont összege éves kamatteherként elszámolt a tényleges kamattartalom (effective interest method) vagy a lineáris Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, kamat (straigtht-line method) arányban. Szirmai Andrea

242

Könyvelé nyvelések

Ennyiért érdemes a befektetıknek felkínálni a kötvényt megvételre, hiszen a befektetı ekkora befektetés mellett képes elérni a piaci 11%-os hozamot (market rate, effective rate). A diszkont éves összege az évenkénti kamatáldozat azért, hogy a mi általunk kínált befektetési lehetıséget válasszák. Névleges Névleges tıkeállomány tıkeállomány kamata 100 000,00 0,00 100 000,00 9 000,00 100 000,00 9 000,00 100 000,00 9 000,00 100 000,00 9 000,00 100 000,00 9 000,00

2

+100.000 +9.000

P=?

Ha például a névleges kamat < piaci, de a vállalkozás mégis névértéket kér az értékpapírért, akkor mivel az alternatív befektetési lehetıségek hozama magasabb lesz a kínált névleges kamatnál, ezért nem lenne kereslet az eszköz iránt. A kibocsátás így csak diszkont értéken történhet. A diszkont összege éves kamatteherként elszámolt a tényleges kamattartalom (effective interest method) vagy a lineáris kamat (straigtht-line method) arányban. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Egy kö /01--én) 100.000 FAB, évi 9% né kötvé tvény, melynek kibocsá kibocsátási né névérté rtéke (01/01 (01/01/01 névleges kamatot fizet. Futamideje 5 év, tı tıketö ketörleszté rlesztés az ötödik év vé végén tö törté rténik, a kö kötvé tvénypiaci hozam 11%. Érdemesrdemes-e névérté rtéken befektetni a kö kötvé tvénybe? Mekkora kö kötvé tvénypiaci hozam eseté esetén érdemes né névérté rtéken befektetni a kötvé tvénybe? Hogyan szá számolná molná el a kibocsá kibocsátást?

Könyvelések: T Lekötött pénzeszköz T Kötvénydiszkont (F)

- K Kötvénytartozások - K Kötvénytartozások

1. év végén T Fizetett kamatok T Fizetett kamatok

- K Pénzeszközök - K Kötvénydiszkont (F)

9.000 1.187

2. év végén T Fizetett kamatok T Fizetett kamatok

- K Pénzeszközök - K Kötvénydiszkont (F)

9.000 1.318

3. év végén T Fizetett kamatok T Fizetett kamatok

- K Pénzeszközök - K Kötvénydiszkont (F)

9.000 1.462

4. év végén T Fizetett kamatok T Fizetett kamatok

- K Pénzeszközök - K Kötvénydiszkont (F)

9.000 1.623

5. év végén T Fizetett kamatok T Fizetett kamatok T Kötvénytartozások

- K Pénzeszközök - K Kötvénydiszkont (F) - K Pénzeszközök

9.000 1.802 100.000

92.608 7.392

Az egyéb eszközök értékének éves megosztása:

243

Amennyiben alternatív befektetést választanánk, akkor 92.608 FAB ma befektetve piaci 11%os kamat mellett évente kamattöbbletet erdményezne, amely kamatos kamatként tovább növelné alternatív befektetési lehetıségünk kamatát. Az így évente a névleges kamathoz képest realizálható kamattöbblet lényegében a diszkont értéke, azaz ennyivel olcsóbben érheti meg a kötvény megvétele. Másként megfogalmazva, ennyiért érdemes a befektetıknek felkínálni a kötvényt megvételre, hiszen a befektetı ekkora befektetés mellett képes elérni a piaci 11%-os Készí Matukovics Gá szítette: Gábor, hozamot (market rate, effective rate). A diszkont éves összege az évenkénti kamatáldozat azért Szirmai Andrea 244 hogy a mi általunk kínált befektetési lehetıséget válasszák.

Céltartalék-Függı kötelezettség


Céltartalék:


Céltartalékok, függı tételek










Függı (feltételes) kötelezettség:








Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea








Valószínő (probable) [>70-80%] Lehetséges (reasonably possible) Esetleges (remote) [<40-50%]

Becsülhetıség





Meghatározható egy konkrét összeg vagy egy értékhatár Nem lehet megbecsülni a várható veszteséget Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

246

Függı tételek – eszközök és kötelezettségek

Bekövetkezés valószínősége


múltbeli eseménybıl adódó lehetséges eszköz, amelyek létezését egy vagy több olyan jövıbeli esemény bekövetkezése vagy elmaradása erısíti meg, amelyek nem teljesen állnak a vállalkozás befolyása alatt.

245

Valószínőségi változók


múltbeli eseménybıl adódó lehetséges kötelezettség, amelyek fennállását egy vagy több olyan jövıbeli esemény bekövetkezése vagy elmaradása erısíti meg, amelyek nem teljesen állnak a vállalkozás befolyása alatt vagy egy múltbeli eseménybıl adódó jelen kötelezettség, amelyet nem ismertek el céltartalékként, mert nem valószínő, hogy rendezése erıforrás kiáramlást okoz vagy a kötelezettség összege nem megbízhatóan mérhetı.

Függı (feltételes) követelés:


Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

múltbeli eseménybıl származó jelenleg fennálló kötelem, kötelezettség az alapja a kötelezettség kiegyenlítése valószínően gazdasági elınyöket megtestesítı erıforrások kiáramlását okozza és a kötelezettség összege megbízhatóan, reálisan megbecsülhetı

247

Követelés (nem függı)

Haszna

Biztos (befolyt, késedelmi kamat, kártérítés,…)

Elszámolt

Függı követelés

Haszna

Valószínő

Kiegészítı adat

Függı követelés

Haszna

Lehetséges

n/a

Függı követelés

Haszna

Esetleges

n/a

Kötelezettség (nem függı)

Terhe

Valószínően biztos

Elszámolt

Kötelezettség (nem függı)

Terhe

Valószínő és becsülhetı

Elszámolt

Függı kötelezettség

Terhe

Valószínő és nem becsülhetı

Kiegészítı adat

Függı kötelezettség

Terhe

Lehetséges

Kiegészítı adat

Függı kötelezettség

Terhe

Esetleges

n/a

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

248

Perek, adóellenırzések várható veszteségei

Értékelés








Amennyiben a pénz idıértékének hatása jelentıs, úgy a céltartalék összegeként a kötelezettség rendezéséhez várhatóan szükséges ráfordítások jelenértékét kell figyelembe venni. Mérlegfordulónapon szükséges ráfordításra vonatkozó becslés. Amennyiben a céltartalékok rendezéséhez szükséges ráfordítások egy részét egy másik fél megtéríti, úgy a megtérülést csak akkor lehet elszámolni, ha a gazdálkodó biztosan megkapja a térítést, ha rendezi a kötelmet. A megtérülést elkülönült eszközként kell Készítette: Matukovics Gábor, kezelni, és nem haladhatja meg a céltartalék összegét. 249 Szirmai Andrea

Garanciális kötelezettség














a per jellege, a per szakasza, a jogi szakértık véleménye, a vállalkozás vagy más vállalkozás tapasztalata a perek kimenetével kapcsolatban, a vezetés jogi nyilatkozata.

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

250

Hátrányos szerzıdések

A klasszikus várható veszteség (jelenértéken) a garanciális kötelezettség értéke. A terhelés alapja a múltbéli egységköltségek értéke. Az elszámolás nettó módon történik: T Garanciális költségek - K Garanciális kötelezettség várható értéke (várható) T Garanciális kötelezettség várható értéke - K Pénz, Készlet, Kötelezettség (felmerült) Egyes esetekben a vállalkozások saját maguk is nyújthatnak ellenértékért cserébe többletszolgáltatást (garanciát). Ezek a bevétel oldalon is elszámolt garanciális többletek. T Követelés - K Árbevétel (ellenérték) T Követelés - K Meg nem szolgált bevétel miatti kötelezettség (a többletgarancia) T Meg nem szolgált bevétel miatti kötelezettség (a többletgarancia) - K Árbevétel ( a szolgáltatási idıszak)

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

A perek, adóellenırzések várható veszteségeinek bemutatásához a következı vélemények és információk begyőjtésére van szükség:




251




Olyan szerzıdés, amelyben








a szerzıdés alapján a szerzıdés teljesítésével kapcsolatos elkerülhetetlen költségek meghaladják a szerzıdés alapján várhatóan befolyó gazdasági hasznokat.

Amennyiben a gazdálkodó rendelkezik ilyen szerzıdéssel, akkor a szerzıdés szerinti meglévı kötelmet céltartalékként kell kimutatni és értékelni. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

252

Környezetvédelem








Szerkezetátalakítási költségekre

A várható környeztvédelmi kötelezettségek fedezetére képzendı érték az USA ipari gazdaságában évente 752 Mrd USD ráfordítást feltételez 30 éven keresztül a teljes gazdasági rendszerbıl finanszírozva. Ez a USA vállalkozások éves árbevételének iparágtól függıen 1,9%-6,1%-os környezetvédelmi célú felhasználását igényelné, amely a 7,7%-os bevételarányos nyereség esetén csaknem a teljes eredmény feláldozását jelentené. A fenti indokok szerint a vállalkozások hivatkozva arra, hogy a kötelezettség megbízhatóan nem becsülhetı, legtöbbször nem mutatnak ki könyveikben kötelezettséget. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea




Átszervezésre vonatkozó vélelmezett kötelem csak akkor keletkezik, ha a gazdálkodó rendelkezik egy, az átszervezésre vonatkozó, legalább a következıkre kiterjedı részletes tervvel:









Az érintett üzleti tevékenység. Érintett fıbb telephelyek. Alkalmazottak száma, munkaköre, telephelye. Várhatóan felmerülı ráfordítások. Terv végrehajtásának ideje.

A terv végrehajtásának megkezdésével vagy bejelentésével:
A tervet elkezdték megvalósítani; vagy
Annak fıbb elemeit ismertették az érintettekkel Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

253

254

Kimutatá Kimutatásra kerü kerülhetneklhetnek-e a kö következı vetkezı tételek a mé mérlegben (I/N)?

Egyéb kötelezettségek


Fel nem vett szabadsá szabadságra jutó jutó bér érté rtéke.

A vállalkozások a fogyasztók ösztönzésére számos akciót, pontgyőjtést, játékot szerveznek, amelyek során a






feltételek teljesítésével meghatározott értékő ajándék, termék, utalvány kerülhet kiosztásra. A be nem váltott, de feltételezhetıen beváltásra kerülı fizetési ígéretek összege jövıbeni kötelezettségként értelmezhetı. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

255

Le nem hí hívott hitelkeret. Ki nem fizetett bonus a vezeté vezetésnek Pontgyő Pontgyőjtı jtı akció akció várható rható bevá beváltá ltási érté rtéke. Nem kamatozó kamatozó váltó ltótartozá tartozás diszkontja. Ki nem fizetett, de eldö eldöntö ntött osztalé osztalékkö kkötelezettsé telezettség. Biztosí Biztosítható tható kocká kockázatokra ké képzett tartalé tartalék. Üzleti kocká kockázatok érté rtéke (pé (példá ldául vá várható rható rossz vezetı vezetıi dö dönté ntések vesztesé vesztesége) Vállalkozá llalkozás elleni kereseti igé igény, amelynek kimenete nem becsü becsülhetı lhetı. Fel nem haszná használt tú túlórák érté rtéke. Repü Repült kilomé kilométerek utá után já járó ingyen kilomé kilométerek érté rtéke. Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

256

Megoldá Megoldás I

Fel nem vett szabadsá szabadságra jutó jutó bér érté rtéke.

N

Le nem hí hívott hitelkeret.

I

Ki nem fizetett bonus a vezeté vezetésnek

I

Pontgyő Pontgyőjtı jtı akció akció várható rható bevá beváltá ltási érté rtéke.

I

Nem kamatozó kamatozó váltó ltótartozá tartozás diszkontja.

Saját tıke

I

Ki nem fizetett, de eldö eldöntö ntött osztalé osztalékkö kkötelezettsé telezettség.

N

Biztosí Biztosítható tható kocká kockázatokra ké képzett tartalé tartalék.

N

Üzleti kocká kockázatok érté rtéke (pé (példá ldául vá várható rható rossz vezetı vezetıi dö dönté ntések vesztesé vesztesége)

I

Vállalkozá llalkozás elleni kereseti igé igény, amelynek kimenete nem becsü becsülhetı lhetı.

I

Fel nem haszná használt tú túlórák érté rtéke.

I

Repü Repült kilomé kilométerek utá után já járó ingyen kilomé kilométerek érté rtéke. Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

258

257

Fontosabb kapcsolódó nemzetközi szabályok


IFRS (IAS) 




N/A

Jegyzett tıke

US GAAP  



SEC SAB 78, QuasiQuasi-Reorganisation APB Opinion No. 29., Accounting for Nonmonetary Transaction SFAS No. 16., Prior Period Adjustments

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

259

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

260

Mozgási jogcímek

…











A jóváhagyott kibocsátás tıkéjének átvétele névérték feletti kibocsátás esetén: T Pénzeszközök – K Részvénytıke (névérték) T Pénzeszközök – K Részvénytıkén felül rendelkezésre bocsátott vagyon (ázsió) A jóváhagyott kibocsátás tıkéjének átvétele esetleges névérték alatti kibocsátás esetén: T Pénzeszközök – K Részvénytıke (jegyzési érték) T Részvénytıkén felül rendelkezésre bocsátott vagyon – K Részvénytıke (diszkont) Névértékkel nem rendelkezı részvények kibocsátását, bár ezekben az esetekben részvényenkénti minimális jegyzési összeg kerülhet elıírásra (stated value): T Pénzeszközök – K Részvénytıke (jegyzési érték)

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea




T Elıjegyzés miatti követelések – K Elıjegyzett részvénytıke T Elıjegyzés miatti követelések – K Részvénytıkén felül rendelkezésre bocsátott vagyon T Pénzeszközök – K Elıjegyzés miatti követelések (elıleg érték) T Pénzeszközök – K Elıjegyzés miatti követelések (tényleges kibocsátás idıpontja a teljes összeg átadásával) T Elıjegyzett részvénytıke – K Részvénytıke (elkülönítés megszüntetése) Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

261

…








262

…

Az apport értéke:


Gyakran elválik egymástól a jegyzés és a jegyzéshez kapcsolódó elıjegyzéssel rendelkezésre bocsátandó eszközérték (részvényutalvány). El kell különíteni a az elıjegyzett részvénytıkét a jegyzett részvénytıkétıl a kimutatásokban.




a rendelkezésre bocsátott eszközök (szolgáltatások) piaci értéke, vagy a rendelkezésre bocsátott eszközökért (szolgáltatásokért) átadott részvények piaci értéke, attól függıen, melyik érték határozható meg pontosabban.






A befektetık pótbefizetések teljesítésére kötelezhetık. Ezekben az esetekben elsı sorban a diszkonttal kibocsátott részvényjegyzıik teljesítenek pótbefizetéseket, majd a kötelezettség minden tulajdonosra kiterjed: T Pénzeszközök – K Részvénytıkén felül rendelkezésre bocsátott vagyon Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

A kibocsátás:

263







könyvvizsgálói, jogi költségei, díjai, adói, nyomtatási költségei, forgalmazási költségei a részvénytıkén felül rendelkezésre bocsátott vagyont csökkentik.

T Részvénytıkén felül rendelkezésre bocsátott vagyon - K Pénzeszközök

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

264

Megoldá Megoldás

Szá Számolja el a ré részvé szvényjegyzé nyjegyzést!

• Megoldá Megoldás: • A) esetben

• Hogyan szá számolná molná el a kö következı vetkezı

T Pé Pénzeszkö nzeszközök – K Ré Részvé szvénytı nytıke 5 T Pé Pénzeszkö nzeszközök – K Ré Részvé szvénytı nytıkén felü felül rendelkezé rendelkezésre bocsá bocsátott vagyon 15

részvé szvényjegyzé nyjegyzést, ahol

• B) esetben

– a ré részvé szvények né névérté rtéke 5 FAB és: • a) a kibocsá kibocsátás megtö megtörté rténik 20 FAB érté rtéken, • b) a kibocsá kibocsátás megtö megtörté rténik 1 FAB érté rtéken, • c) né névérté rték né nélkü lküli kibocsá kibocsátás tö törté rténik 20 FAB érté rtéken, • d) 40% ré részvé szvényutalvá nyutalvány utá után a 60% kü különbö nbözet 2 hó hónap múlva rendezendı rendezendı 20 FAB kibocsá kibocsátási érté rték mellett?

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

szá számolná molná részvé szvényjegyzé nyjegyzést, ahol

• C) esetben T Pé Pénzeszkö nzeszközök – K Ré Részvé szvénytı nytıke 20

• D) esetben T Elı Elıjegyzé jegyzés miatti kö követelé vetelések – K Elı Elıjegyzett ré részvé szvénytı nytıke 5 T Elı Elıjegyzé jegyzés miatti kö követelé vetelések – K Ré Részvé szvénytı nytıkén felü felüli vagyon 15 T Pé Pénzeszkö nzeszközök – K Elı Elıjegyzé jegyzés miatti kö követelé vetelések (elı (elıleg érté rték) 8 T Pé Pénzeszkö nzeszközök – K Elı Elıjegyzé jegyzés miatti kö követelé vetelések 12 T Elı Elıjegyzett ré részvé szvénytı nytıke – K Ré Részvé szvénytı nytıke 5

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

265

Szá Számolja el a ré részvé szvényjegyzé nyjegyzést!

• Hogyan

T Pé Pénzeszkö nzeszközök – K Ré Részvé szvénytı nytıke 1 T Ré Részvé szvénytı nytıkén felü felül rendelkezé rendelkezésre bocsá bocsátott vagyon – K Ré Részvé szvénytı nytıke 4

266

Megoldá Megoldás

el

a

kö következı vetkezı

– a 80 FAB né névérté rtékő törzsré rzsrészvé szvényeké nyekért cseré cserében • a) ismertlen érté rtékő kapacitá kapacitást bocsá bocsátanak rendelkezé rendelkezésre egy termelı termelıegysé egységben, az átadott tö törzsré rzsrészvé szvények piaci ára 100 FAB • b) a tö törzsré rzsrészvé szvény piaci ára nem ismert, de a kapacitá kapacitás érté rtéke 60 FAB • c) az igazgató igazgatóság által felké felkért szaké szakértı rtıi szerint a kapacitá kapacitás piaci érté rtéke 120 FAB?

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

267

• A) esetben T Haszná Használati jog – K Ré Részvé szvénytı nytıke 80 T Haszná Használati jog – K Ré Részvé szvénytı nytıkén felü felül rendelkezé rendelkezésre bocsá bocsátott 20 • B) esetben T Haszná Használati jog – K Ré Részvé szvénytı nytıke 60 T Ré Részvé szvénytı nytıkén felü felül rendelkezé rendelkezésre bocsá bocsátott – K Ré Részvé szvénytı nytıke 20 • C) esetben T Haszná Használati jog – K Ré Részvé szvénytı nytıke 80 T Haszná Használati jog – K Ré Részvé szvénytı nytıkén felü felül rendelkezé rendelkezésre bocsá bocsátott 40

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

268

Visszavásárolt részvények


Visszavásárolt részvények

A kérdés milyen mozgatóerık állhatnak a visszavásárlások mögött?










Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

269




A visszavásárolt saját részvények értékelés történhet visszavásárlási értékükön vagy névértékükön.





Ha az elszámolás visszavásárlási értéken történik, akkor:

T Visszavásárolt részvények értéke – K Pénzeszközök





Ha az elszámolás névértéken történik, akkor

T Visszavásárolt részvények értéke – K Pénzeszközök (névérték) T Részvénytıkén felül rendelkezésre bocsátott vagyon – K Pénzeszközök (arányos kibocsátáskori ázsió visszavétele) T Eredménytartalék – K Pénzeszközök (további piaci értéktöbblet) A hitelezık védelme érdekében a visszavásárolt részvények értékében le kell kötni az eredménytartalékot. T Szabad rendelkezéső eredménytartalék – K Lekötött eredménytartalék

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

270

…

Mozgási jogcímek


Adózási szabályok. Az egy részvényre jutó nyereség mutatója. Javadalmazási rendszerek. Eszközcserék. Befektetık bevonása. A részvények visszavásárlásával a vállalkozás piaci szereplıjévé válik a tıkepiacnak, Önmagánosítás.

271







A nemzetközi számvitelben saját tıkét csökkent a visszavásárolt részvényt. Ha a visszavásárlási érték > eladási érték, akkor T Pénzeszközök – K Visszavásárolt részvények értéke T Részvénytıkén felül rendelkezésre bocsátott vagyon - K Visszavásárolt részvények értéke vagy, ha a visszavásárlási érték < eladási érték, akkor T Pénzeszközök – K Visszavásárolt részvények értéke T Pénzeszközök – K Részvénytıkén felül rendelkezésre bocsátott vagyon A részvénytıkén felül rendelkezésre bocsátott vagyon visszavásárolt részvényekbıl származó egyenlege a teljes elidegenítés idıpontjában az eredménytartalék terhére/javára átvezetett: T/K Eredménytartalék – K/T Részvénytıkén felül rendelkezésre bocsátott vagyon T Lekötött eredménytartalék – K Szabad rendelkezéső eredménytartalék Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

272

Eredménytartalék


Eredménytartalék

Az eredménytartalék összege a vállalkozás által mindenkor megtermelt jövedelmek tulajdonosok között fel nem osztott értéke. A kérdés:





Szigorú pénzügyi korlátok








Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Pénzben fizetett osztalék (cash dividends) könyvelése: T Eredménytartalék – K Osztalékkötelezettség 274

Ellenırzések, önellenırzések hatása


Alapszabály: a vállalkozás fizetıkészsége (minden kötelezettséget határidıben ki tud elégíteni) nem kerülhet veszélybe




Az osztalékfizetés forrása a vagyonértékelt (piaci értékre helyesbített) saját tıke lehet (piaci értékő eszközök – piaci értékő kötelezettségek)




Amennyiben a mőködı tıke felett születne osztalékdöntés, úgy a hosszabb távú eszközlekötések feloldása jelenthetne fedezetet a rövid távú osztalékkötelezettségre: Forgóeszközök < Rövid lejáratú kötelezettségek + Osztalékkötelezettség Ez a reláció például ingatlanvagyon esetén egyenes ágon vezethetne a fizetıkészség megszőnéséhez. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

PÓTLÁSI HIÁNY a bevételek értéke közel piaci érték, az elszámolt ráfordítások múltbéli beszerzési ár LIKVIDITÁSI HIÁNY nincsen forgóeszköz fedezet

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

273

Pénzügyi korlátok

Az osztalék forrása csak a szabad eredménytartalék vagy a tárgyévi eredmény lehet

hogy a vállalkozás által megtermelt jövedelmek összege milyen mértékben osztható fel a tulajdonosok között?

275

A jelentıs (alapvetı) összegő hibák hatását eredménytartalék korrekcióként (esetleg tárgyévi eredményben) kell elszámolni. Alapvetı hibák: a tárgyidıszakban felfedezett olyan jelentıségő hibák, amelyek miatt egy vagy több korábbi idıszak pénzügyi kimutatásai már nem tekinthetık megbízhatónak abban a formában, ahogy eredetileg közzé lettek téve. Elszámolása:
visszaforduló hatású, mérlegkészítésig megismert téves elszámolások eredménykorrekcióval: T/K Eredménytartalék - K/T Eredményszámlák (ER)
nem visszaforduló hatású téves elszámolások értékkorrekcióval: T/K Eredménytartalék - K/T Eszköz/Forrás Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

276

Hatá Határozza meg, hogy a kö következı vetkezı esemé események milyen hatá hatást gyakorolnak a kiemelt mérlesorokra (+, -)

Az eredményfelosztás

Esemé Esemény

Eszkö Eszközök

Kötelezettsé telezettségek

Részvé szvénytı nytıke

Részvé szvénytı nytıkén felü felüli vagyon

Eredmé Eredménytartalé nytartalék

Éves eredmé eredmény

Részvé szvénykibocsá nykibocsátás ázsió zsióval

+ +

Szabad rendelkezéső eredménytartalék Lekötött eredménytartalék + Szerzıdés feltételei miatt lekötött + Igazgatósági döntés alapján lekötött - A mőködı tıke védelmében lekötött + Nyilvánvaló szükségszerőség miatt lekötött + Visszavásárolt részvénytıke miatt lekötött + Eredménytartalék nyitó +/- Elızı évek helyesbítéseinek eredményre gyakorolt hatása = Nyitó korrigált eredménytartalék +/- Adózott eredmény Osztalék Fizetendı osztalék Természetben fizetett osztalék Fizetési ígéret szerint adott osztalék Likvidációs osztalék Részvényekben nyújtott osztalék = Eredménytartalék záró Ebbıl Szabad rendelkezéső eredménytartalék Ebbıl Lekötött eredménytartalék

Részvé szvénykibocsá nykibocsátás diszkonttal

+ +

Unrestricted (free) retained earnings Restricted (appropriated) retained earnings + Contractual requirements + Board of directors policy - Protection of working capital + Apparent necessity + Treasury stock + Retained earnings as reported +/- Prior period adjustments = Adjusted retained earnings +/- Net income Dividends Cash dividend Dividends in kind Scrip dividends Liquidating dividends Stock dividend = Retained earnings balance From Unrestricted (free) retained earnings From Restricted (appropriated) retained earnings

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Visszavá Visszavásárolt ré részvé szvények érté rtékelé kelése bekerü bekerülési érté rtéken Visszavá Visszavásárolt ré részvé szvények érté rtékelé kelése né névérté rtéken Bekerü Bekerülési érté rtéken érté rtékelt visszavá visszavásárolt részvé szvény eladá eladása nyeresé nyereséggel Visszavá Visszavásárolt ré részvé szvények teljes elidegení elidegenítése utá után fennmaradó fennmaradó egyenleg elszá elszámolá molás Készletké szletként rendelkezé rendelkezésre bocsá bocsátott ré részvé szvénytı nytıke Részvé szvényelı nyelıjegyzé jegyzés Részvé szvénykibocsá nykibocsátás engedé engedélyezé lyezése

Megoldá Megoldás Esemény

Eszközök

Kötelezettségek

Részvénytıke

Részvénytıkén felüli vagyon

Részvénykibocsátás ázsióval

+

+

+

Részvénykibocsátás diszkonttal

+

+

-

Visszavásárolt részvények értékelése bekerülési értéken

-

-

Visszavásárolt részvények értékelése névértéken

-

-

-

Bekerülési értéken értékelt visszavásárolt részvény eladása nyereséggel

+

+

+

Visszavásárolt részvények elidegenítése fennmaradó elszámolás

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

277

Eredménytartalék

Éves eredmény

278

Hatá Határozza meg, hogy a kö következı vetkezı esemé események milyen hatá hatást gyakorolnak a kiemelt mérlesorokra (+, -) Esemény

Eszközök

Kötelezettségek

Részvénytıke

Részvénytıkén felüli vagyon

Eredménytartalék

Éves eredmény

Járó kamatok Pénzben fizetett osztalékról döntés Részvényosztalék (szokásos) Részvényosztalék (> 2025%) Eredménytartalék lekötés Esedékessé vált, elıre fizetett biztosítási díj Osztalékfizetés

teljes után egyenleg

+/-

Természetben adott osztalék fedezetéül szolgáló eszköz értéktöbblete

-/+

Készletként rendelkezésre bocsátott részvénytıke

+

+

Ingatlanként osztalék

Részvényelıjegyzés

+

+

Ingatlanként nyújtott osztalék átadása

Részvénykibocsátás engedélyezése

Nincsen elszámolása

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

Likvidációs döntés

279

nyújtott

osztalékról

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

280

Megoldá Megoldás Esemény

Eszközök

Járó kamatok

Kötelezettségek

Részvénytıke

Részvénytıkén felüli vagyon

Pénzben fizetett osztalékról döntés

+

Részvényosztalék (> 2025%)

+

+/-

HAR vs IFRS (IAS) vs US GAAP

-

Eredménytartalék lekötés

+/-

Esedékessé vált, elıre fizetett biztosítási díj

-

Osztalékfizetés

-

Természetben adott osztalék fedezetéül szolgáló eszköz értéktöbblete

-

+

nyújtott

+

+

Ingatlanként nyújtott osztalék átadása Likvidációs döntés

Éves eredmény +

+

Részvényosztalék (szokásos)

Ingatlanként osztalék

Eredménytartalék

+

-

osztalékról

-

+

-

-

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

281

Mié Miért má más a nemzetkö nemzetközi a HARHARhoz képest?





















Mié Miért má más a nemzetkö nemzetközi a HARHARhoz képest?

A sajá saját tı tıkének önálló lló soron nem ré része a mé mérleg szerinti eredmé eredmény és lekö lekötött tartalé tartalék. A tı tıketartalé ketartalékbó kból lekö lekötési jogcí jogcím nem nevesí nevesített. A sajá saját tı tıkének nem ré része a visszavá visszavásárlá rlási kö kötelezettsé telezettséget, mint elsı elsıbbsé bbségi jogot megtestesí megtestesítı részvé szvények érté rtéke. A konszolidá konszolidált beszá beszámoló moló külsı lsı tulajdonosokra jutó jutó sajá saját tı tıke érté rtéke a sajá saját tıkén kí kív ül, önálló lló soron kerü kerül kimutatá kimutatásra. Lehetsé Lehetséges a né név érté rtékkel nem rendelkezı rendelkezı részvé szvény kibocsá kibocsátás. Az elı elıjegyzé jegyzésre befizetett ré részvé szvénytı nytıke sajá saját tı tıke elemké elemként elszá elszámolható molható, de a sajá saját tı tıkén belü belül el kell kü különíteni az elı elıjegyzett ré részvé szvénytı nytıkét a jegyzett részvé szvénytı nytıkétıl. A kibocsá kibocsátás kö könyvvizsgá nyvvizsgálói, jogi kö költsé ltségei, dí díjai, adó adói, nyomtatá nyomtatási költsé ltségei, forgalmazá forgalmazási kö költsé ltségei a ré részvé szvénytı nytıkén felü felül rendelkezé rendelkezésre bocsá bocsátott vagyont csö csökkentik. A visszavá visszavásárolt sajá saját ré részvé szvények érté rtékelé kelése tö törté rténhet visszavá visszavásárlá rlási érté rtékükön vagy né névérté rtékükön is. Kimutatá Kimutatásuk a sajá saját tı tıkén belü belül törté rténhet, érté rtékük a sajá saját tı tıke érté rtékét csö csökkenti. A visszavá visszavásárolt ré részvé szvények elidegení elidegenítésének eredmé eredménye a ré részvé szvénytı nytıkén felü felüli vagyont mó módosí dosítja A ré részvé szvénytı nytıkén felü felül rendelkezé rendelkezésre bocsá bocsátott vagyon visszavá visszavásárolt részvé szvényekbı nyekbıl szá származó rmazó egyenlege a teljes elidegení elidegenítés idı idıpontjá pontjábanaz eredmé eredménytartalé nytartalék terhé terhére/javá re/javára átvezetett. A ré részvé szvénytı nytıkén belü belül a tö törzsré rzsrészvé szvény és az elsı elsıbbsé bbségi ré részvé szvény elkü elkülönül egymá egymástó stól. A visszavá visszaváltható ltható részvé szvény elkü elkülönül a sajá saját tı tıkétıl és kö kötelezettsé telezettségké gként viselkedik. Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

282

283















A sajá saját tı tıke sajá sajátos ré része a teljes vá vállalkozá llalkozási jö jövedelem összege. A HAR tö több rendkí rendkívüli eredmé eredményt érintı rintı tétele a teljes vállalkozá llalkozási jö jövedelem elemei kö között elszá elszámolt. Az osztalé osztalékkorlá kkorlátok pé pénzü nzügyi szemlé szemléletben fogalmazottak meg. Nincsen té tételes osztalé osztalékfizeté kfizetési korlá korlát. A jelentı jelentıs összegő sszegő ellenı ellenırzé rzések, önellenı nellenırzé rzések hatá hatásainak elszá elszámolá molása kö közvetlenü zvetlenül az eredmé eredménytartalé nytartalékkal szemben törté rténhet. Nincsen kö középsı psı oszlop a beszá beszámoló molókban, ellenben az elı elızı évi adatokat úgy kell bemutatni, mintha az helyesen lett volna elszá elszámolva. A jelentı jelentıs minı minısítés nem meghatá meghatározott. Lényeges hiba újbó jbóli kö közzé zzétételi kö kötelezettsé telezettség nem merü merül fel. Az eredmé eredményny-elszá elszámolá molás nem az eredmé eredményny-kimutatá kimutatásban jelenik meg, hanem önálló lló beszá beszámoló molórészké szként az eredmé eredménytartalé nytartalék levezeté levezetésének ré részé szét ké képezi. Ismert a folyamatos mő mőködés kereté keretében tö törté rténı reorganizá reorganizáció ció inté intézmé zménye. Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

284

IAS versus US GAAP Téma

IAS US GAAP Számvitelelméleti alapok A visszavásárolt saját részvények visszavásárlási A visszavásárolt saját részvény kimutatása történhet értéke a saját tıke értékét csökkenti. névértéken vagy visszavásárlási értéken.

Saját tıke

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

285

Eredménykimutatás

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

286

Fontosabb kapcsolódó nemzetközi szabályok


IFRS (IAS)       




IAS 8., Az idı idıszak nettó nettó nyeresé nyeresége vagy vesztesé vesztesége, alapvetı alapvetı hibá hibák és a szá számviteli politika vá változá ltozásai IAS 10., Mérlegforduló rlegfordulónap utá utáni esemé események IFRS 1., Elsı Elsı alkalmazá alkalmazás IAS 14., Szegmens szerinti jelenté jelentések IAS 33., Egy ré részvé szvényre jutó jutó eredmé eredmény (EPS) IAS 21 – Az átvá tváltá ltási árfolyamok vá változá ltozásainak hatá hatásai IAS 35 Megsző Megszőnı tevé tevékenysé kenységek

Mérlegfordulónap utáni események

US GAAP    

SFAS No. 128., Earnings per Share SFAS No. 131., Disclosure about Segments of an Enterprise and related Information APB Opinion No. 30. – Reporting the Results of Operations APB Opinion No. 20. - Accounting changes

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

287

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

288

Elszámolási sajátosságok


A mérlegfordulónap utáni események a fordulónap és a beszámoló aláírásának, közzétételének napja közötti idıszakot ölelik fel:








Fontosabb értékhelyesbítı tények

A fordulónapon létezı állítások az értékhelyesbítı tények. A fordulónappal kapcsolatban rendelkezésünkre álló adatok és azok változásának hatása a beszámolóba be kell, hogy kerüljön. A fordulónap után felmerülı tények az értékbefolyásoló tények. Ezeket az eseményeket nem lehet a beszámoló elkészítése során figyelembe venni (kiegészítı megjegyzések).




A standardok nem rögzítik egyértelmően a fordulónap, mérlegkészítés, a közzététel és a letétbe helyezés idıpontját Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea




Osztalék akkor mutatható ki kötelezettségként, ha a fordulónapot megelızıen jóváhagyásra kerül. Tervezett szervezeti átalakulások. Részvény, kötvény kibocsátása. Katasztrófák veszteségei. Új üzleti tevékenység beindítása. A mérleg fordulónapot követı nagyobb vállalkozás összeolvadás vagy fontosabb leányvállalat eladása. Egy tevékenység beszüntetésére vonatkozó terv bejelentése. Árfolyamváltozások. Állami intézkedések, adókulcsváltozások. Jelentıs elkötelezettség vállalása.




A vállalkozás tevékenységének folytatásával kapcsolatos kételyek.













Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea





Jogerıs bírósági határozat, mely megerısíti, hogy a vállalkozás már a mérleg fordulónapján is rendelkezett egy jelenbeni kötelezettséggel. Információ, mely jelzi, hogy egy eszköz a mérleg fordulónapján már értékvesztett volt, vagy az értékvesztést kell helyesbíteni (csıd, NRV) Hibák vagy hamisítás feltárása, stb. Devizás tételek értékelése. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

289

290

Szü Szüksé kségesges-e a pé pénzü nzügyi kimutatá kimutatásokat mó módosí dosítani az alá alábbi esetekben, ha felté feltételezzü telezzük, hogy minden egyes esemé esemény lé lényeges és minden esemé esemény a pé pénzü nzügyi kimutatá kimutatás kö közzé zzététele elı elıtt tö törté rténik?

Fontosabb értékbefolyásoló tények





• 1. eset – A „Happy” Happy” Rt tulajdoná tulajdonában áll egy budapesti kü különleges szó szórakozá rakozást kí kínáló vidá vidámparkja. A vidá vidámpark a januá január 66-án rendezett újévi ünnepsé nnepségen mő mőszaki hiba miatt leé leégett. Szemé Személyi sérülés nem tö ö rté é nt, de a vidá á mparkot teljes egé é szé é ben újjá t rt vid eg sz jjá kell építeni, ami jelentı jelentıs idı idıt vesz igé igénybe.

• 1. eset megoldá megoldása: – Mivel a tő tőzká zkár januá januárban tö törté rtént, a mé mérleg forduló fordulónapja utá után, így nem kell a pé pénzü nzügyi kimutatá kimutatásokat mó módosí dosítani az esemé esemény hatá hatásával, de be kell mutatni annak pé pénzü nzügyi hatá hatásait is a kiegé kiegészí szítı dokumentumokban. – Felmerü Felmerülhet az a ké kérdé rdés is, hogy a „Happy” Happy” Rt ké képespes-s folytatni tevé tevékenysé kenységét, azaz alkalmazható alkalmazható-e a vá vállalkozá llalkozás folytatá folytatásának elve. Ha nem lesz ké képes tová tovább mő mőködni, a beszá beszámoló molót nem lehet a vá vállalkozá llalkozás folytatá folytatásának elvé elvén elké elkészí szíteni. 291

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

292

Szü Szüksé kségesges-e a pé pénzü nzügyi kimutatá kimutatásokat mó módosí dosítani az alá alábbi esetekben, ha felté feltételezzü telezzük, hogy minden egyes esemé esemény lé lényeges és minden esemé esemény a pé pénzü nzügyi kimutatá kimutatás kö közzé zzététele elı elıtt tö törté rténik?

Szü Szüksé kségesges-e a pé pénzü nzügyi kimutatá kimutatásokat mó módosí dosítani az alá alábbi esetekben, ha felté feltételezzü telezzük, hogy minden egyes esemé esemény lé lényeges és minden esemé esemény a pé pénzü nzügyi kimutatá kimutatás kö közzé zzététele elı elıtt tö törté rténik?

• 3. eset

• 2. eset – Egy üdítıitalokat gyá gyártó rtó Rt új italt fejlesztett ki, amely semlegesí semlegesíti az elfogyasztott alkoholt a szervezetben, így elı elısegí segíti és gyorsí gyorsítja a kijó kijózanodá zanodást. Az elsı elsı 10000 db termé termék piacra kerü kerülését követı vetıen, a tá tárgyé rgyévet kö követı vetı év februá februárjá rjában azonban az egé egészsé szségügyi felü felülvizsgá lvizsgálások azt mutattá mutatták ki, hogy olyan jellegő jellegő anyagokat tartalmaz az ital, amely nagy mennyisé mennyiségben ká károsí rosítja az emberi szervezetet.

• 2. eset megoldá megoldás: – Beszá Beszámoló molóban nem jelenik meg – Kiegé Kiegészí szítı adatok kö között a vá választá lasztást és annak pé pénzü nzügyi hatá hatását is be kell mutatni. – Szá Számolni kell a megrendelé megrendelések teljesí teljesítésének csú csúszá szása, illetve a lemondá lemondások miatti ká kárté rtérítési igé igényekre, ké késedelmi kamatokra, esetleg peres ügyekre: fü ég, cé függı ggı kötelezettsé telezetts céltartalé ltartalék. Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

293

– Egy Rt kö könyveinek vizsgá vizsgálata sorá során az APEH egy érté rtékesí kesítési ügylet piaci árának helyessé helyességét, való valódisá diságát vitatta. Az általa megá megállapí llapított piaci érté rték alapjá alapján adó adóhiá hiányt állapí llapított meg, amelyre jelentı jelentıs összegő sszegő adó adóbírsá rságot és ké késedelmi pó pótlé tlékot szá számított fel. Az Rt nem értett egyet az APEH dö dönté ntésével, és szá számos fellebbezé fellebbezés utá után a bí bírósághoz fordultak. Az Rt úgy ítéli meg, hogy egy fü független érté rtékbecslı kbecslı az ı igazá igazát fogja alá alátámasztani. – Januá Januárban az igazgató igazgatósági ülésen a jogá jogászok az APEHAPEH-val törté rténı egyezteté egyeztetést kö követı vetıen felvetettek egy olyan javaslatot, amely szerint, ha peren kí kívül sikerü sikerülne egyezsé egyezségre jutni az APEHAPEH-val, val, akkor a bí bírsá rság és késedelmi pó pótlé tlék összege kö közel 40%40%-kal csö csökkenne. Az igazgató igazgatóság elfogadta a javaslatot.

• 3. eset megoldá megoldása: – A pé pénzü nzügyi kimutatá kimutatásokat mó módosí dosítani kell a tá tárgyé rgyévre vonatkozó vonatkozóan. – A peres ügy eseté esetében ké képzett cé céltartalé ltartalék összegé sszegét mó módosí dosítani kell, illetve törölni kell. – Kiegé Kiegészí szítı dokumentumokban be kell mutatni az esemé eseményt Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

294

Szü Szüksé kségesges-e a pé pénzü nzügyi kimutatá kimutatásokat mó módosí dosítani az alá alábbi esetekben, ha felté feltételezzü telezzük, hogy minden egyes esemé esemény lé lényeges és minden esemé esemény a pé pénzü nzügyi kimutatá kimutatás kö közzé zzététele elı elıtt tö törté rténik?

• 4. eset – A Magyarorszá Magyarországon a tá társasá rsasági adó adó tárgyé rgyévben 20%.

• A) eset: tá tárgyé rgyév októ októberé berében a Kormá Kormány elı elıterjeszté terjesztésére a Parlament •

módosí dosítja az adó adó mérté rtékét 16%16%-ra. A jogszabá jogszabály jö jövı év januá január 11-jétıl hatá hatályos. B) eset: jö jövı év januá januárjá rjában a Kormá Kormány elı elıterjeszté terjesztésére a Parlament módosí dosítja az adó adó mérté rtékét 16%16%-ra. A jogszabá jogszabály csak az azt kö követı vetı év januá január 11-jétıl hatá hatályos.

Számviteli szabályok változása

– Szü Szüksé kségesges-e mó módosí dosítani a kimutatá kimutatásokat 20032003-ban?

• 4. eset megoldá megoldása: – A tá tárgyé rgyévi és a halasztott nyeresé nyereségadó gadókat a fizetendı fizetendı, illetve a várható rhatóan fizetendı fizetendı összegben kell kimutatni. – A) eset: A tá tárgyé rgyévi adó adónál a tá tárgyé rgyévi érvé rvényes mé mérté rtékkel kell szá számolni, de a halasztott adó adók eseté esetében szá számolni kell az adó adó változá ltozásával. – B) eset: Mivel forduló fordulónapot kö követı vetıen hoztá hozták a jogszabá jogszabályt, így csak a kö következı vetkezı évi adó adókötelezettsé telezettségeket kell a magasabb adó adóval szá évi halasztottGáadó ót kell átérté számolni, illetve a jö jöKvéıszí ad rtékelni. bor, szítette: Matukovics Gá Szirmai Andrea

295

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

296

Számviteli szabályok változtatásának hatása


A gazdasági folyamatok változása a vállalkozások beszámolókészítésnél alkalmazott kiemelt eljárások változását is elıidézheti.








A számviteli becslések változása


A változást törvényi szabályozás vagy a számviteli standard változása támasztja alá, vállalkozás pénzügyi helyzetérıl, teljesítményérıl és cash flowjáról megbízhatóbb információt nyújt.
















a számviteli becslésekben (accounting estimates) bekövetkezı változások (az eszközök hasznos élettartama) számviteli politika értékelési eljárásainak változása (értékcsökkenési leírás elszámolási módszere) Önellenırzés (lsd. korábban) Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea




Amennyiben nem egyértelmő a döntés az okok között, akkor minden esetben a becslés változásának hatásáról beszélhetünk.




Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

•

298

Egy vá vállalkozá llalkozás 1.é 1.év januá január 11-én beszerzett 100.000 FAB érté rtékő eszkö eszközének haszná használati idejé idejét 4 évrı vrıl 5 évre mó módosí dosítja a haszná használat 3. évében. A tá társasá rsasági adó adó 18%. Periódus

1. év 2. év 3. év 4. év 5. év Összesen

Preferált kezelési mód: eredménytartalék nyitó összegének helyesbítése. A beszámolási idıszak nettó nyereségébe vagy veszteségébe kell beszámítani és az eredménykimutatásban elkülöníteni. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

korábbi évek téves következtetéseinek (önellenırzés) vagy nem megfelelı értékelési eljárás választásának következménye (értékelési szabályok változása).

Mutassuk be az eredmé eredménykimutatá nykimutatásban a módosí dosítás elszá elszámolá molását!

A korrekció elszámolása a módosítás üzleti évének elsı napján esedékes. A módosítás elszámolása:





297

Értékelési eljárások változása







A leggyakoribb változások:





A becslések a jövıbeni várakozások függvényében változhatnak. A követelések értékvesztése, készletek eladhatósága, új eszközök élettartama, garanciális kötelezettségek értékelésének változása mindig a vállalkozás várakozásainak függvénye. A változás éppolyan bizonytalan, mint a változatlanság. A bizonytalanság és jövıorientáltság miatt a változásnak nem lehet hatása a korábbi évek eredményére! A számviteli becslés és értékelési eljárás közötti határvonal gyakran nem egyértelmő. A becslési feltételek megváltoztatása gyakran




25%-os kulccsal 25.000 25.000 -

20%-os kulccsal 20.000 20.000 20.000 20.000 20.000 100.000

Eltérés -5.000 -5.000 0 0 0 -10.000

Eltérés adóhatása 900 900 0 0 0 1.800

Eltérés eredményhatása -4.100 -4.100 0 0 0 -8.200

Elszámolása a 3. évben: T Halmozott értékcsökkenési leírás (e) - K Értékcsökkenés változás hatása (ER) 10.000 T Jövedelemadó változás hatása (ER) - K Halasztott adóelszámolás 1.800 T Értékcsökkenési leírás (ER) - K Halmozott értékcsökkenési leírás (e) 20.000 A következı évek elszámolása az újraszámított értékcsökkenési leírás szerint történhet. Az elkülönített elszámolás mellett a kiegészítı mellékletben (notes) 3 éves viszonylatban be kell mutatni a módosítás elıtti évek eredményének megváltoztatott leírási kulcsok szerinti alakulását. 299

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

300

Példa Esemény Maradványérték képzés módszerének megváltoztatása Készletek értékvesztésének felülvizsgálata Készletértékelés LIFO módszerérıl áttérés FIFO módszerre Konszolidált beszámoló szükségességének felmerülése Meglévı eszköz hasznos élettartamának megváltoztatása Korábbi eszközök maradványértékeinek felülvizsgálata Tévesen alkalmazott értékelési mószer megváltoztatása Lineáris helyett degresszív leírás módszerének alkalmazása Hibásan számított adóteher Költségként kimutatott eszköz elszámolása Garanciális kötelezettségek várható növekedésének hatása Téves költségelhatárolás a tárgyévben (accrued expenses) mérlegkészítés után Téves költségelhatárolás a tárgyévben (accrued expenses) mérlegkészítés elıtt A idıtényezınél alkalmazott piaci hozamok változása

Értékelési eljárás változása x

Számviteli becslés változása x! x

Gazdasági egység változása

Önellenırzés hatása

x x x x

x!

x x

Rendkívüli eredmény US GAAP

x x x x

x x

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

301

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

302

Rendkívüli eredmény


A vállalkozás üzleti tevékenységével össze nem függı jelentıs összegő események sorolandók ebbe a kategóriába, amelyek:







Megszőnı tevékenység eredménye

nem szokásosak, elıfordulásuk valószínősége alacsony, és elıre nem láthatók, ismétlıdésük kiszámíthatatlan.

Lényegében a gazdálkodó környezeti kockázatai sorolhatók ide. A vállalkozási környezet:





iparági sajátosságokat, földrajzi feltételeket, a természeti környezetet, az állami szabályozás feltételeit.

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

303

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

304

Mutassuk be az eredmé eredménykimutatá nykimutatásban az üzletá zletágérté rtékesí kesítés elszá elszámolá molását!

Megszőnı tevékenység eredménye


80.000 FAB nyeresé nyereséggel eladott az érté rtékesí kesítésig 50.000 FAB vesztesé veszteséget termelı termelı üzletá zletág elszá elszámolá molásait. A tá társasá rsasági adó adó 18%.

Egy tevékenységének megszőnésével kapcsolatos eredmény elkülönítendı:











• Egy vá vállalkozá llalkozás éves eredmé eredménye 100.000 FAB, amely nem tartalmazza az év kö közben

a jövedelmet termelı eszközök a vállalkozás többi eszközétıl elkülöníthetık kell legyenek, az elkülönített eszközök által termelt jövedelmeket önállóan számszerősíteni lehessen. az üzletágértékesítésrıl szóló döntés napjával tervet készítenek.

Az értékesítési idıszak eredménye =

Eredménykimutatás Adózás elıtti eredmény Megszőnı tevékenység döntésig elszámolt eredménye Megszőnı tevékenység értékesítési idıszaki eredménye Megszőnı tevékenység tárgyidıszaki eredménye - Adóelszámolás Megszőnı tevékenység adózott eredménye A vállalkozás adózott eredménye

Számítás

Érték +100.000 -50.000 80.000 -

+30.000 -5.400 +24.600 124.600

+/- az üzletág nettó eszközértéke felett realizált eredmény +/- az üzletág értékesítési idıszak alatti eredménye. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

305

Jelö Jelölje meg melyik eredmé eredménykategó nykategóriá riába tartoznak az alá alábbi esemé események!

Megoldás •

• Megvá Megváltoztatott • • • • • • • •

élettartamú lettartamú berendezé korá évi berendezés korábbi amortizá amortizáció ciós tö többlete. Rendkí Rendkívüli árví rvíz rombolá rombolása. 5 évente szoká szokásos rendkí rendkívüli mérté rtékő árví rvíz rombolá rombolása. Készleté szletérté rtékveszté kvesztés. Eszkö Eszközérté rtékesí kesítés nyeresé nyeresége. Érté rtékcsö kcsökkené kkenési leí leírás. Eladott acé acélgyá lgyár 10 acé acélgyá lgyár közül. Eladott acé acélipari üzletá zletág. Igazgató Igazgatósági bé bérek.

a) Üzemi tevé tevékenysé kenység. b) Egyé Egyéb bevé bevételek és egyé egyéb kiadá kiadások. sok. c) Nem szoká szokásos mé mérté rtékő vagy nem

ismé ismétlı tlıdı eredmé eredmény. ny. d) Tevé Tevékenysé kenységvá gváltozá ltozás miatti adó adózott eredmé eredmények. nyek. e) Rendkí Rendkívüli adó adózott eredmé eredmények. nyek. f) Szá Számviteli politika vá változá ltozása miatti adó adózott eredmé eredmények.

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

• • • • • • • •

307

306

Megvá Megváltoztatott élettartamú lettartamú berendezé berendezés korá korábbi évi amortizá amortizáció ciós többlete bblete - Szá Számviteli politika vá változá ltozása miatti adó adózott eredmé eredmények. Rendkí endkívüli árví rvíz rombolá rombolása - Rendkí Rendkívüli adó adózott eredmé eredmények 5 évente szoká szokásos rendkí rendkívüli mé mérté rtékő árví rvíz rombolá rombolása - Nem szoká szokásos mé mérté rtékő vagy nem ismé ismétlı tlıdı eredmé eredmény. ny. Készleté szletérté rtékveszté kvesztés - Egyé Egyéb bevé bevételek és egyé egyéb rá ráfordí fordítások. sok. Eszkö Eszközérté rtékesí kesítés nyeresé nyeresége - Egyé Egyéb bevé bevételek és egyé egyéb ráfordí fordítások. sok. Érté rtékcsö kcsökkené kkenési leí leírás - Üzemi tevé tevékenysé kenység. Eladott acé acélgyá lgyár 10 acé acélgyá lgyár kö közül - Egyé Egyéb bevé bevételek és egyé egyéb ráfordí fordítások. sok. Eladott acé acélipari üzletá zletág - Tevé Tevékenysé kenységvá gváltozá ltozás miatti adó adózott eredmé eredmények. nyek. Igazgató zemi tevé ég. Igazgatósági bé bérek -KÜ tevékenysé kenys észí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

308

Szegmensek típusai


Szegmens eredménykimutatás

Üzleti szegmensek (business segment) A vállalkozás áruértékesítéssel vagy szolgáltatás nyújtásával foglalkozó elkülöníthetı része, amely eltérı kockázati tényezıkkel és bevételi sajátosságokkal rendelkezik. Azonosítási tényezık:









Földrajzi szegmensek (geographical segment) eltérı földrajzi területeken (országokban) folytatott gazdasági tevékenység, mely eltérı kockázatoknak és megtérüléseknek van kitéve. Azonosítás tényezıi:





Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea




Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea




elsıdleges szegmens az üzleti szegmens, ha annak kockázatait és megtérülési mértékeit elsısorban az általa elıállított termékek és teljesített szolgáltatásokban rejlı különbségek uralják, elsıdleges szegmens a földrajzi szegmens, ha annak kockázatait, megtérülési mértékeit elsısorban az a tény befolyásolja, hogy különbözı országokban vagy más földrajzi területeken mőködik. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

310

Szegmens információk

Beszámolási szegmensek. Elsıdleges és másodlagos szegmensek meghatározása a vállalkozás kockázatai és megtérülései jellegének domináns forrásaira való utalással történhet meg:


A gazdasági és politikai feltételek hasonlósága Egy meghatározott területen folytatott tevékenységhez kapcsolódó speciális kockázatok Árfolyamok alakítása feletti ellenırzés Valutához kapcsolódó kockázatok

309

Szegmensek típusai


A termékek vagy szolgáltatások jellege A termékek elıállításának jellege A termékek vagy szolgáltatások vevıinek típusai vagy csoportjai A szolgáltatások nyújtásának vagy a termékek szétosztásának módszerei, A szabályozási környezet jellege (pl. bankok, biztosítók, közszolgáltatók esetén)

311




Cél:









A vállalkozás múltbeli tevékenységének jobb megértése A vállalkozásban rejlı kockázat és eredményesség jobb becslése A vállalkozás egészére vonatkozó alaposabb megítélés lehetısége

El kell különíteni:





Szegmens árbevétel Szegmens ráfordítás Szegmens eszközök Szegmens kötelezettségek Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

312

(in millions of €)

Mercedes Car Group

Chrysler- Commercial Group Vehicles

Services

Other Activities Eliminations Consolidated

2002 Revenues

46,796

Intersegment sales Total revenues Operating Profit (Loss) Identifiable segment assets

2,401

-

3,374

465

1,496

1,934

322

(7,591)

-

50,170

59,716

60,181

26,905

28,401

13,765

15,699

2,723

(7,591)

149,583

149,583

3,020

609

(343)

3,060

903

(395)

6,854

(24,655)

187,327

22,103

52,807

15,269

87,833

33,970

Capital expenditures

2,495

3,155

1,263

95

137

-

7,145

Depreciation and amortization

1,652

4,276

1,210

6,804

157

(255)

13,844

44,002

62,676

27,084

14,975

152,873

2001 Revenues

4,136

-

3,703

807

1,488

1,876

371

(8,245)

-

47,705

63,483

28,572

16,851

4,507

(8,245)

152,873

2,951

(5,281)

(514)

612

1,181

(267)

(1,318)

20,558

63,325

16,232

100,570

31,200

(24,475)

207,410

Capital expenditures

2,061

5,083

1,484

112

168

(12)

8,896

Depreciation and amortization

1,853

5,364

922

7,071

197

(217)

15,190

40,822

67,405

28,521

15,322

162,384

Intersegment sales Total revenues Operating Profit (Loss) Identifiable segment assets

EPS mutató

2000 Revenues Intersegment sales Total revenues Operating Profit (Loss) Identifiable segment assets

10,314

-

2,878

967

1,283

2,204

301

(7,633)

-

43,700

68,372

29,804

17,526

10,615

(7,633)

162,384

2,145

501

1,212

2,457

3,590

(153)

9,752

19,355

53,660

15,879

94,369

34,298

(18,287)

199,274

Capital expenditures

2,096

6,339

1,128

282

547

-

10,392

Depreciation and amortization

2,038

3,878

847

6,603

425

(204)

13,587

Revenues from external customers presented by geographic region are as follows: Germany

European Union(1)

United States

Other American countries

23,121

23,425

77,686

12,104

6,284

6,963

149,583

24,340

21,300

81,132

13,585

6,208

6,308

152,873

25,988 Matukovics 24,360 84,503 14,762 Készí Gá szítette: Gábor, Szirmai Andrea

5,892

6,879

162,384

(in millions of €)

2002 2001 2000

Asia

Other countries Consolidated

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

313

Kimutatás az EPS levezetésérıl = = / =

Adózott eredmény Elsıbbségi részvények utáni osztalék Tızsdén lévı törzsrészvényekre jutó eredmény Tızsdei forgalomban lévı törzsrészvények átlagos száma Egy törzsrészvényre jutó eredmény +/- Szokásos vállalkozási eredmény +/- Megszőnt tevékenység adózott eredménye +/- Adózott rendkívüli eredmény +/- Adózott eredménye a számviteli politika változásainak

= = / =

Net income Preferred dividends Earning by common stockholders Weighted average of common shares outstanding Earnings per share (EPS) +/- Net income from operation and nonoperation +/- Net income from discontinued operations +/- Net incom from extraordinary items +/- Net income from effect of a change in accounting principle

Az EPS mutató fontossága






Az egy részvényre jutó eredmények bemutatása kiemelten fontos adat a befektetık számára. Pénzügyi modellek alapja! A számítás azonban több kérdés forrása is egyben. Például


Nettó eredmény az elsıbbségi részvényeseknek járó osztalék levonása után EPS = ________________________________________ Forgalomban lévı törzsrészvények súlyozott átlaga




100.000 db éves átlagos kibocsátott állományra jutó 1.000.000 eredmény 10 egység EPS rátát eredményez. Amennyiben a részvények száma felosztással félévkor kétszeresére növekszik, akkor ez 5 egység EPS rátát eredményezne, holott a helyes EPS


Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

315

314

(100.000*365 + 100.000 * 182,5) / 365 = 150.000 darabra jutó eredményt, ami 6,666 egység lenne. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

316

Példa az EPS számítására Nettó Nettó eredmé eredmény: Elsı Elsıbbsé bbségi osztalé osztalék: Forgalomban lé lévı törzsré rzsrészvé szvények: Tárgyé rgyév februá február 2828-án kibocsá kibocsátott törzsré rzsrészvé szvények szá száma: Tárgyé rgyév szeptember 11-jén visszavá visszavásárolt részvé szvények szá száma:

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

Megoldás • Nettó Nettó eredmé eredmény: 36 md – 6 md = 30 md • Forgalomban lé lévı törzsré rzsrészvé szvények sú súlyozott átlaga:

36 milliá milliárd Ft 6 milliá milliárd Ft 200.000 db

– – – –

30.000 db

200.000 db + 30.000 db * 10 / 12 = 25.000 db - 600 db *4 / 12 = 200 db Összesen: 224.800 db

• EPS: 30 md / 224.800 db = 133.452 Ft/db

600 db

317

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

318

Korrigált EPS


Az átváltoztatható kötvényt a számításoknál úgy kell kezeljük, mintha év elején átváltották volna részvénnyé (if-converted method):











HAR vs IFRS (IAS) vs US GAAP

1.000 FAB névértékő 6%-os éves kamatú kötvény esetén amely 20 db részvény jegyzésére jogosít, 40% adókulcs mellett ez azt jelenti, hogy: Az éves eredményt meg kell növeljük a beváltás miatt megtakarított kamatráfordítás összegével (ennek adójával) = + 60 – (60*0,4) = +36 eredménynövekedés, a kintlévı részvények darabszámába be kell kalkuláljuk a 20 db-ot, mint kibocsátott részvényt.

A jegyzési jog esetén úgy kell eljárni, mintha a jegyzési joggal az év elején éltek volna (treasury stock method).





Akkor érdemes a joggal élni ha warrant értéke alacsonyabb a piaci értéknél. Ha feltételezzük, hogy piaci értéken kíván a vállalkozás forrásokhoz jutni, akkor 1 – (warrantérték / piaci részvényérték) mértékben fedezetlenek forrásai. Ezt a kalkulált fedezetet részvények kibocsátásával teremtené elı. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

319

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

320

Mié Miért má más a nemzetkö nemzetközi a HARHARhoz képest?



















IAS versus US GAAP

A fı fı csoportok a szoká szokásos eredmé eredmény, tevé tevékenysé kenység megsző megszőnésének eredmé eredménye, rendkí rendkívüli eredmé eredmény és a szá számviteli politika vá változá ltozásából szá származó rmazó eredmé eredmény. A pé pénzü nzügyi eredmé eredmény kategó kategória nincsen önálló llóan elkü elkülönítve. A szoká szokásos eredmé eredményen kí kívül az egyes eredmé eredménykategó nykategóriá riák adó adó elszá elszámolá molásra az eredmé eredménykategó nykategóriá riához kö kötötten tö törté rténhet nettó nettó módon. A kiegé kiegészí szítı megjegyzé megjegyzések kö kötelezı telezı tartalmi eleme, a vállalkozá llalkozás szá számára jelentı jelentıs piacok szerint (szegmensek) összeá sszeállí llított eredmé eredményny-kimutatá kimutatás. Az egy ré részvé szvényre jutó jutó eredmé eredmények bemutatá bemutatása kiemelten fontos adat a befektetı befektetık szá számára. Az EPS mutató mutató kivá kiválóan haszná használható lható a vá vállalkozá llalkozás érté rtékének, és a jö jövedelemtermelı vedelemtermelı- és osztalé osztalékfizetı kfizetı képessé pesség elı elırejelzé rejelzésére. Az eredmé eredményny-kimutatá kimutatás ré részletes tartalma nem szabá szabályozott. A vállalkozá llalkozások sajá saját maguk hatá határozhatjá rozhatják meg a jelentı jelentıs té tételek kiemelé kiemelésének, nem jelentı jelentıs té tételek összevoná sszevonásának gyakorlatá gyakorlatát. A nemzetkö nemzetközi gyakorlatban lé lényegesen elterjedtebb a forgalmi szemlé szemléletben összeá sszeállí llított eredmé eredményny-kimutatá kimutatás. A rendkí rendkívüli eredmé eredmény lé lényegesen elté eltérı tartalmat takar. Az aktivá ált teljesí nem ismert fogalom. aktiv teljesítmé tméGányek Készí bor, Szirmai Andrea 321 szítette: Matukovics Gá

Téma Szegmens eredménykimutatás

Megszőnı tevékenység

Számviteli változások

IAS Számvitelelméleti alapok Elsıdlegesen üzletáganként, másodlagosan földrajzi piaconként kell felosztani az eredményelszámolást a szükséges számú szegmens között. Bemutatások mind az elsıdleges, mind a másodlagos szegmensekre a beszámolóban szereplı értékekre. Nagyrészt a belsı jelentési struktúrán alapul. A jelentıs vevıket és üzleti kockázatokat nem kell bemutatni.

A megszőnı tevékenység lehet földrajzi terület is. Céltartalék-képzés az átszervezési céltartalék szabályai szerint formális, részletes, kihirdetett terv esetén (kivéve cégegyesítésnél, ahol terv fı elemei elegendıek, ha három hónapon belül vagy a beszámoló közzététele elıtt azt részletes tervvé fejlesztik). Értékcsökkentés módjának változása számviteli becslés változás. Elızı idıszakok módosítása a javasolt eljárás, de megengedett alternatíva a tárgyidıszaki elszámolás is.

US GAAP A vállalkozás irányítási struktúrája, belsı elszámoltatása szerint kell felosztani az eredménykimutatást legfeljebb tíz beszámolási egységre operatív szegmensek. Bemutatások elsıdleges szegmensekre a belsı jelentéseknek megfelelıen; Bizonyos földrajzi bemutatás is követelmény, de földrajzi terület általában nem szegmens. Teljesen a belsı jelentési struktúrán alapul. A jelentıs vevıket és üzleti kockázatokat be kell mutatni. Szegmens megszőnése, földrajzi terület nem lehet. Céltartalék-képzés, ha a kötelem elkerülhetetlenné válik, valós értéken (kivétel cégegyesítésnél, ahol terv elfogadása elegendı, ha azt egy éven belül meg lehet valósítani).

Értékcsökkentés módjának változása számviteli politika változás (de a hasznos élettartam változás számviteli becslés változásnak minısül). Általában tárgyidıszaki elszámolás, de alkalmanként a korábbi idıszakok módosítása a kötelezı (készletértékelés változása, beruházási szerzıdések értékelésének változása esetén).

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

322

Fontosabb kapcsolódó nemzetközi szabályok


Halasztott adózás

IFRS (IAS) 




US GAAP 

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

323

IAS 12., Nyeresé Nyereségadó gadók

SFAS No. 109., Accounting for Income Taxes

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

324

A halasztott adó forrása





A számviteli tartalommal összeállított, befektetıknek és hitelezıknek készülı pénzügyi jelentések mellett a vállalkozások az állam felé önálló adólevezetést készítenek. Magyarországon a „befektetıknek készülı” beszámolón belül érvényesülnek az állam érdekei.

Magyarországon a számviteli eredmény egyes tételeit adóalapkorrekciós tételként az állam adótörvényével felülírja (korrigálja), és a korrigált eredményt fogadja el az adózás alapjául.






+ Számviteli szabályok szerinti eredmény +/- Vissza nem forduló hatású adóalap korrekciók +/- Visszaforduló hatású adóalap korrekciók * Társasági adókulcs = Adófizetési kötelezettség

Adózás-számvitel kapcsolata





Alapfogalmak + Számviteli szabályok szerinti eredmény +/- Vissza nem forduló hatású adóalap korrekciók * Társasági adókulcs = Adóráfordítás

Adófizetési kötelezettség > Adóráfordítás Halasztott adókövetelés Adófizetési kötelezettség < Adóráfordítás Halasztott adótartozás

Végleges (vissza nem forduló) különbség (permanent difference) Átmeneti (visszaforduló) különbség (timing / temporary difference)

Halasztott adókövetelés, adótartozás +/- Korábban elszámolt adóalapkorrekciók jövıbeni hatása = A halasztott adó elszámolása

Adózási szabály alatt a beszámoló szerinti állam adójoga szerinti adózási szabályt értjük. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

325

EREDMÉNYKIMUTATÁS SZEMLÉLETBEN

MÉRLEG SZEMLÉLETBEN

Gép értéke 5.000.000 FAB Hasznos élettartam Nemzetközi = 10 év Hasznos élettartam adó = 5 év Adókulcs 25% Adóalap + Adóalap Adóalap Év

Gép értéke 5.000.000 FAB Hasznos élettartam Nemzetközi = 10 év Hasznos élettartam adó = 5 év Adókulcs 25% Nemzetközi Adó-szerinti nettó Kumulált idıbeli Év nettó érték érték eltérés

Adó-kulcs

Halasztott adó ráfordítása

Kumulált halasztott adó

Adó-kulcs

326

Kumulált halasztott adó

Halasztott adó ráfordít.

1

+500.000

-1.000.000

-500.000

25 %

125.000

125.000

1

4.500.000

4.000.000

500.000

25 %

125.000

125.000

2

+500.000

-1.000.000

-500.000

25 %

125.000

250.000

2

4.000.000

3.000.000

1.000.000

25 %

250.000

125.000

3

+500.000

-1.000.000

-500.000

25 %

125.000

375.000

3

3.500.000

2.000.000

1.500.000

25 %

375.000

125.000

4

+500.000

-1.000.000

-500.000

25 %

125.000

500.000

4

3.000.000

1.000.000

2.000.000

25 %

500.000

125.000

5

+500.000

-1.000.000

-500.000

25 %

125.000

625.000

5

2.500.000

-

2.500.000

25 %

625.000

125.000

6

+500.000

-

+500.000

25 %

(125.000)

500.000

6

2.000.000

-

2.000.000

25 %

500.000

(125.000)

7

+500.000

-

+500.000

25 %

(125.000)

375.000

7

1.500.000

-

1.500.000

25 %

375.000

(125.000)

8

+500.000

-

+500.000

25 %

(125.000)

250.000

8

1.000.000

-

1.000.000

25 %

250.000

(125.000)

9

+500.000

-

+500.000

25 %

(125.000)

125.000

9

500.000

-

500.000

25 %

125.000

(125.000)

10

+500.000

-

+500.000

25 %

(125.000)

–

10

–

-

–

25 %

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

327

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

–

(125.000)

328

Visszaforduló adóhatások a magyar adózásban Az elszámolt és az elszámolható értékcsökkenés miatti adókülönbözet tárgyévi hatása + Terv szerinti értékcsökkenési leírás és a terven felüli értékcsökkenés 8.§ (1) b) - Adótörvény szerint elszámolható értékcsökkenési leírás 7.§. (1) d) - Terven felüli értékcsökkenés visszaírt összege 7.§ (1) cs), kivéve a társasági adó törvény 1. sz. melléklet




Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

törvény

szerinti

Megnevezés Hozamok-ráfordítások Értékcsökkenési leírás Adózás elıtti eredmény Adóráfordítás Adózott számviteli eredmény

eredményelszámolás,

1. év 1.105 -105 1.000 180 820

2. év 1.105 -105 1.000 180 820

a

• Egy vá vállalkozá llalkozás tá tárgyi eszkö eszközének bekerü bekerülési érté rtéke 210 • • • • •

FAB. A szá számviteli tö törvé rvény szerint tervezett érté rtékcsö kcsökkené kkenési leí leírás 105 FAB/é FAB/év. Az adó adótörvé rvény szerint elszá elszámolható molható érté rtékcsö kcsökkené kkenés 70 FAB/é FAB/év. Az adó adózás elı elıtti eredmé eredmény legyen minden évben 1.000 FAB. A tá társasá rsasági adó adó legyen 18%, teljes évekkel szá számoljunk! Mutassuk be a halasztott adó adó elszá elszámolá molását!

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

329

Megoldá Megoldás A számviteli adóráfordítás:

Vezesse le a halasztott adó adó összegé sszegét!

számviteli

eredmény

szerinti

3. év 1.000 0 1.000 180 820

330

Visszaforduló adóhatások a magyar adózásban

Az adótörvény szerinti eredményelszámolás, a adóalap szerinti adófizetési kötelezettség: Megnevezés Hozamok-ráfordítások Értékcsökkenési leírás Adózás elıtti eredmény

1. év 1.105 -105 1.000

2. év 1.105 -105 1.000

3. év 1.000 0 1.000

+105 -70 1.035 186

+105 -70 1.035 186

0 -70 930 168

Adóalapkorrekciós tételek + számviteli értékcsökkenés - adótörvény szerinti értékcsökkenés Adóalap Fizetendı adó




Eltérés az adóráfordítás és a fizetendı adó között: Megnevezés Adóráfordítás Fizetendı adó Adóráfordítás - fizetendı adó Különbözet minısítése

1. év

2. év

3. év

Összesen

180 186 -6

180 186 -6

180 168 12

540 540 0

Adókövetelés = 6

Adókövetelés = 12

Adótartozás = 12

0

Elszámolás a beszámolóban: Megnevezés Tárgyi eszköz Halaszott adókövetelés Egyéb eszközök Eszközök összesen Eredménytartalék Adózott eredmény Halasztott adótartozás Adófizetési kötelezettség Egyéb források Források összesen Hozamok - rádordítások Értékcsökkenési leírás Halasztott adó bevétel / ráfordítás Adófizetési kötelezettség Adózott eredmény

1. év

2. év

3. év

105 6 895 1.006 0 820 0 186 0 1.006

0 12 2.000 2.012 820 820 0 372 0 2.012

0 0 3.000 3.000 1.640 820 0 540 0 3.000

1.105 105 +6 186 820

1.105 105 +6 186 820

1.000 0 -12 168 820

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

331

A nyilvántartásból kivezetett eszközök miatt elszámolt adókülönbözet rendezése - Immateriális javak, tárgyi eszközök állományból történı kivezetése, vagy forgóeszközök közé történı átsorolás esetén az eszköz számított (adótörvény szerinti) nyilvántartási értéke (csökkentve a készletre vett hulladék anyag, haszonanyag értékével). 7.§ (1) d) + Immateriális javak, tárgyi eszközök állományból történı kivezetésének könyvi értéke; vagy forgóeszközök közé való átsorolása 8.§ (1) b)

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

332

Visszaforduló adóhatások a magyar adózásban


Vezesse le a halasztott adó adó összegé sszegét!

• Egy vá vállalkozá llalkozás 1.000 FAB garanciá garanciális cé céltartalé ltartalékot

Az el nem ismert céltartalék elszámolásának hatása - Várható kötelezettségekre és jövıbeni költségekre növelı tételként elszámolt céltartalék bevételként elszámolt összege 7.§ (1) b) + Várható kötelezettségekre és a jövıbeni költségekre képzett céltartalék, beleértve a környezetvédelmi kötelezettségekre és erdıfelújítási kötelezettség fedezetére képzett céltartalékot is 8.§ (1) a) Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

• • • •

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

333

Megoldá Megoldás A számviteli adóráfordítás:

törvény szerinti

eredményelszámolás, a

Megnevezés Hozamok-ráfordítások Egyéb ráfordítás (céltartalék képzés) Adózás elıtti eredmény Adóráfordítás Adózott számviteli eredmény

1. év

számviteli 1.000 0 1.000 180 820




Az adótörvény szerinti eredményelszámolás, a adóalap szerinti adófizetési kötelezettség: Megnevezés Hozamok-ráfordítások Egyéb ráfordítás (céltartalék képzés) Adózás elıtti eredmény

1. év

Adóalapkorrekciós tételek + ráfordításként elszámolt céltartalék - felhasznált céltartalék Adóalap Fizetendı adó

1.000 0 1.000

1.000 0 2.000 360

0 -1.000 0 0







Eltérés az adóráfordítás és a fizetendı adó között: Megnevezés Adóráfordítás Fizetendı adó Adóráfordítás - fizetendı adó Különbözet minısítése

1. év

2. év

Összesen

180 360 -180

180 0 180

360 360 0

Adókövetelés = 180

Adótartozás = 180

0

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

Az elszámolt és az elszámolható követelés értékvesztés miatti adókülönbözet tárgyévi hatása - A visszaírt értékvesztés 7.§ (1) n) és értékvesztés miatt elszámolt többletbevétel + Követelésekre elszámolt tárgyévi értékvesztés 8.§ (1) gy)

2. év 2.000 1.000 1.000

334

Egyéb visszaforduló adóhatások a magyar adózásban

eredmény szerinti

2. év 2.000 1.000 1.000 180 820

képzett a kö következı vetkezı évben elszá elszámolandó molandó garanciá garanciális javí javítások érté rtékére. A garanciá garanciális javí javítások té tény érté rtéke 800 FAB. Tová További cé céltartalé ltartalék elszá elszámolá molásra nincsen szü szüksé kség. Az adó adózás elı elıtti eredmé eredmény legyen minden évben 1.000 FAB. A tá társasá rsasági adó adó legyen 18%! Mutassuk be a halasztott adó adó elszá elszámolá molását!

335

Behajthatatlan követelés Fejlesztési tartalék Bejelentett részesedés Hosszú lejáratú devizás eszközök és kötelezettségek év végi árfolyamértékelésének hatása Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

336

Visszaforduló állományi adóhatások a magyar adózásban





Az adózási szabályok szerint kialakuló negatív adóalap a következı évek nyeresége terhére bizonyos feltételek mellett elhatárolható. Egyes országok gyakorlatában nem kezelik a negatív adóalap halasztott adóhatását.








• Egy vá vállalkozá llalkozás 1. éves negatí negatív adó adóalapja -1.000 •

A jövı eredménykockázata miatt bizonytalan értékő eszköz kimutatására pedig nem kerülhet sor. Ha a vállalkozás folytatása elvébıl indulunk ki, akkor viszont feltételeznünk kell, hogy a vállalkozás a jövıben jövedelmet termel.

Elhatárolt veszteségek értéke + Korábbi évekbıl áthozott és tárgyévet követı években felhasználható értéke + Tárgyidıszakban képzıdött negatív adóalap értéke Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Vezesse le a halasztott adó adó összegé sszegét!

• • •

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

337

Megoldá Megoldás 1. év

2. év 1.000 -2.000 0 0 1.000

1.000 +500 1.500 270 730




Az adótörvény szerinti eredményelszámolás, a adóalap szerinti adófizetési kötelezettség: Megnevezés Adózás elıtti eredmény

1. év

+/- Vissza nem forduló hatású adóalapkorrekciós tételek - Elhatárolt veszteség felhasználás Adóalap Fizetendı adó




2. év 1.000

1.000

-2.000 0 -1.000 0

+500 -1.000 500 +90

1. év

2. év 0 0 0 180 180

270 90 180 Adótartozás = 180 0 0

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

Elkülönítetten kell kimutatni:
az adókövetelések és kötelezettségek összegét
a tényeleges és halasztott adókövetelések, kötelezettségek összegét a halasztott adókövetelést a befektetett eszközök, a halasztott adókötelezettséget a hosszú lejáratú kötelezettségek között kell kimutatni, ha


Eltérés az adóráfordítás és a fizetendı adó között: Megnevezés Adóráfordítás Fizetendı adó Adóráfordítás - fizetendı adó Különbözet minısítése + Könyvön kívüli adókövetelés Összes adókövetelés




Összesen 270 90 180 180 180 0

338

Az adók megjelenése a mérlegben és az eredménykimutatásban

A számviteli törvény szerinti eredményelszámolás, a számviteli eredmény szerinti adóráfordítás: Megnevezés Adózás elıtti eredmény Vissza nem forduló hatású adóalapkorrekciós tételek Adóráfordítás számítási alapja Adóráfordítás Adózott számviteli eredmény

FAB. Vissza nem forduló forduló adó adóalapkorrekció alapkorrekciók érté rtéke -2.000 FAB. Második éves adó adóalapja 1.500 FAB (elhatá (elhatárolt vesztesé é g felhaszná á l á s elı ı tt), amelybı ı vesztes felhaszn el amelyb l a vissza nem forduló forduló adó adóalapkorrekció alapkorrekciók érté rtéke +500 FAB. Az adó adózás elı elıtti eredmé eredmény mindké mindkét évben 1.000 FAB. Mutassuk be a halasztott adó adó elszá elszámolá molását! A tá társasá rsasági adó adó legyen 18%!

valószínő, hogy a jövıben a gazdálkodó olyan összegő adóköteles eredményt ér el, amellyel szemben érvényesíthetı a levonható átmeneti különbség összege, azaz a jövıbeni eredmény fedezi a levonható átmeneti különbség összegét. a tényleges és a halasztott adók összegét általában az eredménykimutatásban bevételként vagy ráfordításként kell kimutatni T Egyéb ráfordítás – K Halasztott adó vagy T Halasztott adó – K Egyéb bevétel Vagy T 891 – K Halasztott adó vagy T Halasztott adó – K 891







339

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

340

Mié Miért má más a nemzetkö nemzetközi a HARHARhoz képest?
a

magyar szabályok mérlegen kívüli tételként jelenítik meg a halaszott adóhatású adóalapkorrekciókat,
a magyar számvitel ezeken kívül nem tartalmaz elszámolási, kimutatási, értékelési elıírásokat a halasztott adókkal kapcsolatban.

HAR vs IFRS (IAS) vs US GAAP

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

342

341

IAS versus US GAAP Téma Halasztott adók

Kimutatás Konszolidációnál

IAS Számvitelelméleti alapok Ha a jövıben a halasztott adó követés realizálása már nem valószínősíthetı, akkor a követelés összegét nem szabad kimutatni vagy ha a könyvekben szerepel, akkor az eredmény terhére meg kell szüntetni. Alapvetıen csak a realizálható követelést lehet kimutatni a könyvekben. Az adótörvények és adókulcsok változásakor a fordulónapon érvényes törvényt várható törvényváltozást vagy érvényes adókulcsokat kell alkalmazni. Soha nem hosszú lejáratú. Közbensı eredményekre a vevı kulcsa alapján. Helyi deviza és a jelentés devizája közötti átszámításra is.

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

US GAAP Hasonlóan az IAS-ekhez a halasztott adókövetelést értékveszteni kell arra az összegre, ami nagy valószínőséggel (50%-ot meghaladóan) realizálható. Alapvetıen minden követelés jellegő tételt állományba kell venni. Az adókulcsok és törvények változásakor a fordulónapon érvényes törvény és adókulcs szerint kell az értékelést végezni. A várható változás nem érvényesíthetı az adókulcsok megváltoztatásakor.

A cash flow kimutatás

Hosszú vagy rövid lejáratú. Közbensı eredményekre az eladó kulcsa alapján. Helyi deviza és a jelentés devizája közötti átszámításra nem szabad számolni.

343

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

344

Fontosabb kapcsolódó nemzetközi szabályok







Cash flow

IFRS (IAS)


IAS 7., Cash flow kimutatá kimutatás




US GAAP 

Nincsen kötelezı cash flow tartalmat, azt azonban elıírja, hogy milyen részei kell legyenek a cash flow kimutatásnak. A kimutatás fıbb részei a következık:


SFAS No. 95., Statement of Cash Flow







A kimutatás egyes részei levezetésének módszere:




Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

Mőködési cash flow Befektetési cash flow Finanszírozási cash flow Mőködési cash flow, indirekt módszer Befektetési cash flow, direkt módszer Finanszírozási cash flow, direkt módszer Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

345

2002 (in millions)

Net income (loss) Income (loss) applicable to minority interests Cumulative effects of changes in accounting principles

346

2002

2001

2000

4,947

4,718

(662)

7,894

15

14

(44)

(Note 1) $

12

166

159

-

87

(2,773)

(2,645)

(768)

(5,568)

Depreciation and amortization of equipment on operating leases

7,595

7,244

7,254

6,487

Depreciation and amortization of fixed assets

6,688

6,379

7,022

7,131

281

268

(1,058)

1,220

Adjustments to reconcile net income (loss) to net cash provided by operating activities: Gains on disposals of businesses

Cash flow összeállítási sajátosságok

Change in deferred taxes Equity (income) loss from associated companies

17

16

(97)

224

214

(409)

(90)

(624)

(595)

(600)

(455)

Change in trading securities

269

257

(4)

22

Change in accrued liabilities

3,473

1,778

Change in financial instruments (Gains) losses on disposals of fixed assets/securities










A kapott kamatok, osztalékok besorolásra kerülhetnek a mőködési, a befektetési vagy a finanszírozási cash flow-ba is. A fizetett kamatok besorolásra kerülhetnek a mőködési, befektetési vagy finanszírozási cash flow-ba is. A társasági adókat a mőködési tevékenység cash flow-jában kell kimutatni külön sorban.

3,312

2,825

Turnaround plan expenses - Chrysler Group

728

694

3,064

Turnaround plan payments - Chrysler Group

(537)

(512)

(365)

-

6

6

(725)

(876)

(320)

(305)

620

(731)

-

Changes in other operating assets and liabilities: - inventories, net - trade receivables - trade liabilities

(510)

- other assets and liabilities Cash provided by operating activities

(486)

(838)

(424)

(986)

(942)

729

(714)

18,659

17,796

15,944

16,017

(18,563)

(17,704)

(17,951)

(19,117)

(7,492)

(7,145)

(8,896)

(10,392)

Purchases of fixed assets: - Increase in equipment on operating leases - Purchases of property, plant and equipment - Purchases of other fixed assets

(330)

(315)

(655)

15,845

15,112

11,042

Proceeds from disposals of fixed assets

921

878

1,043

862

Payments for investments in businesses

(587)

(560)

(821)

(4,883)

Proceeds from disposals of businesses

5,962

5,686

1,680

311

-

-

-

(1,351)

(129,363)

(123,379)

(130,863)

(116,507)

58,803

56,083

53,251

44,276

Proceeds from disposals of equipment on operating leases

Change in cash from exchange of businesses Additions to receivables from financial services

(480) 8,285

Repayments of receivables from financial services: - Finance receivables collected - Proceeds from sales of finance receivables

61,072

58,247

76,662

63,649

Acquisitions of securities (other than trading)

(5,562)

(5,305)

(2,151)

(7,786)

5,637

5,376

3,531

83

80

142

200

(13,574)

(12,946)

(13,986)

(32,709)

3,038

2,898

(12,431)

(3,238)

10,447

9,964

26,582

29,257

(17,947)

(17,117)

(10,394)

(9,152)

(1,064)

(1,015)

(2,367)

(2,379)

Proceeds from sales of securities (other than trading) Change in other cash Cash used for investing activities Change in commercial paper borrowings and short-term financial liabilities Additions to long-term financial liabilities Repayment of financial liabilities Dividends paid (including profit transferred from subsidiaries) Proceeds from issuance of capital stock (including minority interests)

10,224

51

49

75

(51)

(49)

(66)

(88)

Cash provided by (used for) financing activities

(5,526)

(5,270)

1,399

14,512

Effect of foreign exchange rate changes on cash and cash equivalents (maturing within 3 months)

(1,253)

(1,195)

276

501

Net increase (decrease) in cash and cash equivalents (maturing within 3 months)

(1,694)

(1,615)

3,633

(1,679)

11,235

10,715

7,082

8,761

9,541

9,100

10,715

7,082

Purchase of treasury stock

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

244

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

112

Cash and cash equivalents (maturing within 3 months)

347

At beginning of period At end of period

348

Miért más a US-GAAP a HARhoz képest?
A

cash flow levezetésre nincsen kötött forma.
A direkt módszer szerinti levezetés az ajánlott forma.

HAR vs IFRS (IAS) vs US GAAP

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

350

349

Fontosabb kapcsolódó nemzetközi szabályok


Egyéb jelentések

IFRS (IAS)  




US GAAP 

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

351

IAS 34., Kö Közbensı zbensı pénzü nzügyi beszá beszámoló moló IAS 24 Kapcsolt felekre vonatkozó vonatkozó informá információ ciók

APB Opinion No. 28., Interim Financial Reporting

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

352

Az évközi jelentések


Évközi beszámolók










A befektetıi piac nem várhat egy évig döntéseinek meghozatalára. A komparatív adatok lehetnek az elızı év végi adatok, valamint az elızı év hasonló idıszakának adatai is. A beszámolóban alkalmazott számviteli elvek, értékelési szabályok megegyeznek az éves beszámoló szabályaival. Minél naprakészebb az információ, annál hasznosabb a befektetık számára. A kérdés, hogy az évközi beszámolók összeállítási elvei mennyire kövessék az éves elszámolások szigorát?



Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

353

Egy vá vállalkozá llalkozás havi nyeresé nyeresége 100 FAB. A vá vállalkozá llalkozás kará karácsonyra reklá reklámkampá mkampányt szervez, melynek kö költsé ltsége 2.400 FAB. Szerkesszü Szerkesszük meg a havi eredmé eredmények jelenté jelentését! 1. 100 0 100

2. 100 0 100

3. 100 0 100

4. 100 0 100

5. 100 0 100

6. 100 0 100

7. 100 0 100

8. 100 0 100

9. 100 0 100

10. 100 0 100

11. 100 0 100

12. 100 2.400 -2.300

∑ 1.200 2.400 -1.200







A döntés a két elszámolás-technika között ma vállalkozásonként eltérhet egymástól. Gyakran eredménytételenként eltérı elszámolásokat használnak a vállalkozások:

A levezetés szerint a befektetık egész évben osztalékra számíthatnak a vállalkozás nyereségkilátásai szerint, mígnem az éves eredmény veszteséggé válik. Azaz a vállalkozásba rövid távon nem volt érdemes befektetniük.




Éves minısítés szerint:




Megnevezés Nyereség Reklám Eredmény

1. 100 -200 -100

2. 100 -200 -100

3. 100 -200 -100

4. 100 -200 -100

5. 100 -200 -100

6. 100 -200 -100

7. 100 -200 -100

8. 100 -200 -100

9. 100 -200 -100

10. 100 -200 -100

11. 100 -200 -100

12. 100 -200 -100

∑ 1.200 2.400 -1.200

Ebben az esetben a befektetık befektetésük pillanatában láthatják, hogy a vállalkozás veszteséges. Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

355

354

A gyakorlat

Egyedi minısítés szerint: Megnevezés Nyereség Reklám Eredmény

Minden idıszak egy üzleti év (egyedi minısítés, discrete view). Éves minısítés (integral view) az évközi beszámolás az éves beszámoló része, ezért csak éves összesenben kell az összemérés elvének teljesülni.













a termékértékesítés eredményeinek elszámolása a teljesítés alapján történhet, az eredményhez kötıdı adóelszámolások az eredmény alapján folyamatosan számítottak, a számviteli becslések meg kell jelenjenek az idıszaki beszámolókban, a reklám és marketing kiadások idıszakonként elszámolásra kell kerüljenek, függetlenül az tényleges elszámolási idıszaktól, a számviteli szabályok változása miatti eltérések az üzleti év elsı napjától korrigálandók, az értékesítés szezonalítása miatti bevételek és ráfordítások elszámolása az általános költségek vonatkozásában szintén torz képet festhetnek. A megoldás: az éves összesen eredményt az értékesítés arányában mutatják ki a vállalkozások idıközi beszámolóikban. Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

356

Nézzü zzük meg hogyan vá változna a negyedé negyedéves jelenté jelentés az éves minı minısítés szerint, ha a vá vállalkozá llalkozás kö következı vetkezı adatai ismertek az egyedi minı minısítés szerint: Egyedi minısítés szerint: Megnevezés Árbevétel Közvetlen költségek Bruttó fedezet Általános költségek Vállalkozási eredmény

1.

2. 1.500 750 750 3.000 -2.250

3. 8.000 4.000 4.000 3.000 1.000

4. 2.500 1.250 1.250 3.000 -1.750

∑ 20.000 10.000 10.000 3.000 7.000

32.000 16.000 16.000 12.000 4.000

Egyéb jelentéskészítési sajátosságok

Éves minısítés szerint: Megnevezés Árbevétel Közvetlen költségek Bruttó fedezet Bruttó fedezet idıszaki aránya Általános költségek Vállalkozási eredmény Idıszakos bruttó fedezet alapján éves nyereség Ehhez szükséges általános költség elhatárolás

1. 1.500 750 750 4,69% 3.000 -2.250 188 +2.438

2. 8.000 4.000 4.000 25,00% 3.000 1.000 1.000 0

3. 2.500 1.250 1.250 7,81% 3.000 -1.750 312 +2.062

4. 20.000 10.000 10.000 62,50% 3.000 7.000 2.500 -4.500

∑ 32.000 16.000 16.000 100,00% 12.000 4.000 4.000 0

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

357

Kiegészítı megjegyzések (notes)





A kiegészítı melléklet helyett megjegyzések. A pénzügyi kimutatásokhoz kiegészítéseket nemcsak önálló mellékletben, hanem:






Könyvvizsgálói jelentés

kiegészítı




tiszta vélemény (hitelesítı záradék, clean or unqualified opinion), korlátozó vélemény (korlátozott záradék, qualified opinion), ellenvélemény (elutasító záradék, adverse opinion), a véleménynyilvánítás elutasítása (disclaim opinion).




Függetlenség (2002. évi Sarbanes-Oxley törvény)






kapcsolódó szöveges









közvetlenül az adott mérlegsorhoz rendelt zárójeles megjegyzés (parenthetical expanation): kiegészítı jelentésben (notes) kereszthivatkozásokkal (cross references)

5 évente az audit partnert váltani kell CEO, Controller, CFO vagy CAO nem lehetett egy éven belül az auditor alkalmazásában Be kell mutatni a könyvvizsgálónak fizetett díj mellett a pénzügyi információs rendszerek kialakítására és bevezetésére fizetett díjakat és az egyéb tanácsadási díjakat 4 fı elv – nem független, ha




















359

Közös vagy ütközı érdekeltsége van Saját cége munkáját auditálja Vezetıként vagy alkalmazottként mőködik Jogi képviselıként mőködik

Tiltott vagy korlátozott szolgáltatások




Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

358

IT tanácsadási szolgáltatások Belsı audit szolgáltatások Vagyonértékelési vélemények Jogi szolgáltatások Aktuáriusi szolgáltatások Vezetési (management) szolgáltatások Emberi erıforrás szolgáltatások Bróker szolgáltatások Könyvelés vagy egyéb a könyvvitelhez kapcsolódó szolgáltatások Készítette: Matukovics Gábor,

Szirmai Andrea

360

A vezetık részvényesekhez szóló levele

A vezetés megjegyzései


A vállalkozás




likviditási helyzetét,
finanszírozási politikáját,
tıkeellátottságát és
mőködési eredményét
a vállalkozás vezetése önálló fejezetben elemzi az éves jelentésben (management’s discussion and analysis).


Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea







361

A belsı ellenırzés segíti a vezetést a döntés elıkészítésekben, tartalékok feltárásában, szabálytalanságok megelızésében, esetleg káros következmények elhárításában. Belsı ellenırzéssel biztosítható a belsı rend és fegyelem: a vezetıi utasítások hatékonysága, a hiányosságok feltárása, és nem utolsó sorban a vagyon védelme. A könyvvizsgálattól függetlenül mőködı ellenırzési rendszernek hatékony mőködtetésérıl a vezetés a SEC elıírásai szerint levélben nyilatkozik a tulajdonosok felé.

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

362

USA éves jelentés szerkezete Éves jelentés (Annual report) Pénzügyi jelentés (financial report) FASB elıírások szerinti pénzügyi adatok Pénzügyi kimutatások (financial statements) Ágazati kiegészítések Kimutatások Kiegészítı megjegyzés Nem megújuló Mérleg (notes) erıforrás-tartalékok az Eredménykimutatás FASB elıírások olajiparban, stb. Cash flow AICPA standardok (SAS) Saját tıke változása

Egyéb pénzügyi jelentések Könyvvizsgálói jelentés Vezetıi elemzések Részvényeseknek szóló levél

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

Minden hasznos és szükséges információ SEC elıírások Külsı elemzések Statisztikák Sajtóhírek

363

HAR vs IFRS (IAS) vs US GAAP

Készítette: Matukovics Gábor, Szirmai Andrea

364

IAS versus US GAAP Téma Vizsgálati kötelezettség

Közzététel

Ágazat specifikus standardok

Összehasonlítható adatok

Közös vezetéső vállalkozások

IAS US GAAP Az IAS csak a számvitellel foglalkozik, az éves Egy amerikai vállalkozások beszámolójának beszámoló könyvvizsgálatával nem. könyvvizsgáló általi vizsgálata 3 okból lehet szükséges: a vállalkozás igénye szerint, a hitelezık elıírása szerint, SEC által felügyelt területen történı beszámolás miatt. Nem kényszeríti a vállalkozásokat az éves A SEC-hez tartozó vállalkozásoknak közzétételi beszámoló közzétételére. kötelezettségük van a SEC-kel szemben. Az auditált beszámolót az üzleti év végét követı 90 napon belül kell benyújtani és közzétenni. A SEC-en kívüli vállalatokra nem vonatkozik közzétételi kötelezettség. Az IAS tartalmazza az alábbiakat: IAS 30 banki Sokféle ágazat specifikus standardot ismertet. beszámolók és hasonló pénzügyi intézményekkel kapcsolatos adatok, IAS 41 a mezıgazdaságra vonatkozik. Összehasonlító adat minden numerikus adatra SEC: Mérleg 2 év, eredmény kimutatás, cash flow, (IAS 1), kivéve ha valamelyik standard eltérıen tıkeváltozás 3 év, a kapcsolódó megjegyzésekkel rendelkezik. együtt; egyébként ezekre legalább egy megelızı év. Az IAS definiálja a közös vezetéső vállalkozások Nem definiálja a közös vezetés fogalmát. Nincsen fogalmát (joint ventures). A módszertanba bevezeti mód a paritás alapján történı bevonásra. Csak az az equity szerinti értékelést vagy a paritásos equity módszer szerint lehet a konszolidációt végrehajtani. értékelési módot (benchmark method).

Készí szítette: Matukovics Gá Gábor, Szirmai Andrea

365