Změny v daních z příjmů od roku 2013 RNDr. Ivan BRYCHTA • důchodová reforma, • stabilizační balíček (solidární daň a jiné), aneb • opět změna pravidel v daních z příjmů … 1
Obsah • • • • • • • • • •
přehled novel ZDP + „drobné změny“ důchodové spoření (II. pilíř důchodové reformy) doplňkové penzijní spoření (III. pilíř) osvobození plnění z penzí (II. + III. pilíř) neosvobozená plnění z penzí, penzijní společnosti solidární daň vč. příkladu omezení procentních výdajů fyzických osob omezení slev a daňového zvýhodnění paušalistům důchodci bez slevy na dani zvláštní sazba daně pro daňové ráje
3-6 7-9 10-11 12-13 14 15-18 19 20-21 22 23 2
Zákony měnící ZDP od roku 2013 Změny zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (ZDP) od 2013: • důchodová reforma - změny ZDP novelami: - zákon č. 428/2011 Sb. (na základě sněmovního tisku 414) - zákon č. 399/2012 Sb. (na základě sněmovního tisku 693) - zákon č. 401/2012 Sb. (na základě sněmovního tisku 736) • stabilizační balíček - změny ZDP novelami: - zákon č. 500/2012 Sb. (na základě sněmovního tisku 801)
3
Nejprve drobnější změny v ZDP (1/3) • zákon č. 192/2012 Sb. (na základě sněmovního tisku 524) – účinnost od 12. 7. 2012, kterým se mění zákon č. 72/2000 Sb., o investičních pobídkách … ale jedna změna od 1. 1. 2013: - § 36.3 ZDP: změna v zaokrouhlení u srážkové daně podle § 36.2.a) (příjmy z dluhopisů, netýká se dividendového příjmu) a § 36.2.m) (příjmy FO z nepodnikatelských vkladů) … základ daně a sražená daň nezaokrouhluje, celková částka daně sražená plátcem z jednotlivého druhu příjmu se zaokrouhluje na celé koruny dolů • zákon č. 428/2012 Sb., o majetkovém vyrovnání s církvemi a náboženskými společnostmi (na základě sněmovního tisku 580): - doplnění § 18.4.e) ZDP - u neziskových subjektů předmětem daně není bezúplatného nabytí nemovitosti a movité věci podle zákona o majetkovém vyrovnání s církvemi a náboženskými společnostmi a příjem z jejich prvního prodeje 4
Nejprve drobnější změny v ZDP (2/3) • zákon č. 401/2012 Sb. (na základě sněmovního tisku 564) – novela zákona č. 359/1999 Sb., o sociálně-právní ochraně dětí: - § 4.1.i) ZDP - rozšíření osvobození dávek státní sociální podpory o dávky pěstounské péče s výjimkou odměny pěstouna - § 35ba.1.b) ZDP - rozšíření příjmů u druhého z manželů, které se nezahrnou do částky 68 000 Kč (= limit pro test, zdali je nárok na slevu na dani na tohoto druhého z manželů), o dávky pěstounské péče s výjimkou odměny pěstouna
5
Nejprve drobnější změny v ZDP (3/3) • zákon č. 399/2012 Sb.: - přesun ustanovení řešící registrační povinnost z DŘ do ZDP změna hodně komplikovaná - zákon č. 399/2012 Sb. posunul platnost části zákona č. 458/2011 Sb., o změně zákonů souvisejících se zřízením jednotného inkasního místa (JIM) z 1. 1. 2015 na 1. 1. 2013 … nová ustanovení §§ 39 až 39b ZDP: - registrace poplatníka daně z příjmů fyzických nebo právnických osob, a to do 15 dnů (v § 125 DŘ bylo dříve do 30 dní) a - registrace plátce daně, a to do 8 dnů (podle § 125 DŘ to bylo dříve do 15 dní)
6
Důchodové spoření (II. pilíř) • nové pojistné zákony: - zákon č. 426/2011 Sb., o důchodovém spoření - zákon č. 397/2012 Sb., o pojistném na důchodovém spoření • základní princip (zjednodušeně) důchodového spoření: - je dobrovolné - zaměstnanec anebo podnikatel s příjmy podle § 7 ZDP si hradí „sám“ pojistné u soukromého fondu, a to ve výši 5 % svých „příjmů“, přičemž stát mu sníží o 3 % jeho odvody na důchodové pojištění (čili I. pilíře) - „příjmy“ => základ pro odvod pojistného na důchodové spoření = vyměřovací základ pro pojistné na důchodové zabezpečení
7
Důchodové spoření (II. pilíř) - sazby • porovnání sazeb pro nepřihlášenou a přihlášenou osobu: důchodové příspěvek důchodové pojištění na SPZ spoření --zaměstnanec nepřihlášen 6,5 % 0% zaměstnanec přihlášen 3,5 % 5% --OSVČ nepřihlášena 28 % 1,2 % OSVČ přihlášena 25 % 5% • maximální vyměřovací základ / maximální základ pojistného 2013 pojistné na způsob určení výše sociální pojištění 48x průměrná mzda 1 242 432 Kč důchodové spoření 48x průměrná mzda 1 242 432 Kč
8
Důchodové spoření (II. pilíř) - změny ZDP • pojistné na důchodové spoření … doplněno k pojistnému na zdravotní a sociální pojištění do § 23.3.a.5 ZDP a § 23.3.b.2 ZDP. zaměstnavatelé vedoucí účetnictví si zvýší základ daně při neodvedení pojistného sraženého zaměstnavatelem zaměstnancům v rámci mzdy nejpozději do konce následujícího měsíce po skončení zdaňovacího období • § 38j.10 ZDP mezi náležitosti evidované na mzdovém listě vedeného zaměstnavatelem doplněn požadavek na evidování údaje o částce sraženého a uhrazené zaměstnavatelem na důchodové spoření zaměstnance • § 25.1.g) ZDP mezi daňově neuznatelné výdaje u OSVČ a fyzické osoby s příjmy z pronájmu bylo doplněno pojistné na důchodové spoření 9
Doplňkové penzijní spoření (III. pilíř) • nový pojistný zákon: - zákon č. 427/2011 Sb., o doplňkovém penzijním spoření • princip: FO mají možnost spořit na penzi kromě stávajícího penzijního připojištění se státním příspěvkem (již nelze nově uzavírat) s pomocí doplňkového penzijního spoření (na které mohou přejít i dosavadní účastníci penzijního připojištění) … daňově téměř totožné řešení: - odčitatelné položky fyzické osoby podle § 15.5 ZDP - osvobození (do určité výše) příspěvku hrazeného zaměstnavatelem podle § 6.9.p) ZDP
10
Doplňkové penzijní spoření (III. pilíř) • § 6.9.p) ZDP: možnost, aby zaměstnanci přispíval na doplňkové penzijní spoření jeho zaměstnavatel - příjem osvobozený do částky 24 000 Kč 30 000 Kč ročně (od jednoho zaměstnavatele), a to v úhrnu se stávajícími možnostmi přispívání od zaměstnavatele (na soukromé životní pojištění, penzijní připojištění a penzijní pojištění) • § 15.5 ZDP: odčitatelná položka maximálně 12 000 Kč ročně v úhrnu produkt rok 2012 rok 2013 penzijní připojištění se příspěvky příspěvky státním příspěvkem nad 6 000 Kč nad 12 000 Kč penzijní pojištění zdola neomezeno zdola neomezeno doplňkové penzijní --příspěvky spoření nad 12 000 Kč
11
Osvobození plnění z II. a III. pilíře plnění (důchody) ve II. pilíři (§ 18 zákona č. 426/2011 Sb.) doživotní starobní důchod, doživotní starobní důchod se sjednanou výplatou pozůstalostního důchodu po dobu 3 let, starobní důchod na dobu 20 let, sirotčí důchod na dobu 5 let
plnění (dávky) ve III. pilíři (§ 19 zákona č. 427/2011 Sb.) - starobní penze na určenou dobu - invalidní penze na určenou dobu - jednorázové vyrovnání - odbytné - úhrada jednorázového pojistného pro doživotní penzi - úhrada jednorázového pojistného pro penzi - přesně stanovená doba výše důchodu • § 4.1.h) ZDP osvobození důchodů: doplněno o osvobození plnění z pojistné smlouvy o pojištění důchodu podle zákona upravujícího důchodové spoření (limit do 36nás. minimální mzdy zůstává) 12
Osvobození plnění z II. a III. pilíře • § 4.1.l) ZDP: přepracováno osvobození plnění z penzí (ve III. pilíři): 1. osvobození penzí vyplácených z penzijního připojištění se státním příspěvkem, penze z penzijního pojištění a důchod z pojištění pro případ dožití s výplatou důchodu, a to z pojištění pro případ dožití, pro případ smrti nebo dožití a z důchod. pojištění, u kterých není vymezeno období jejich pobírání 2. osvobození invalidní penze z penzijního připojištění na dobu určitou, invalidní penze na určenou dobu a jednorázové pojistné pro penzi podle zákona upravujícího doplňkové penzijní spoření 3. osvobozena i jiná plnění z pojištění osob, s výjimkou jednorázových plnění, odkupného nebo odbytného a penze z penzijního pojištění a plnění z pojištění pro případ dožití, a to z pojištění pro případ dožití, pro případ smrti nebo dožití, z důchodového pojištění a z doplňkového penzijního spoření, u kterých je vymezeno období jejich pobírání, a s výjimkou jiného příjmu z pojištění osob, který není pojistným plněním a nezakládá zánik pojistné smlouvy
13
Neosvobozená plnění z III. pilíře • § 8.1.e) ZDP dávky penzijního připojištění se státním příspěvkem, dávky doplňkového penzijního spoření a z penzijního pojištění … • snížení podle § 8.6 ZDP - pro doplňkové penzijní spoření o zaplacené příspěvky a o státní příspěvky, ale pro jednorázové vyrovnání + odbytné se nesnižuje o příspěvky zaplacené zaměstnavatelem • aplikuje se § 36 ZDP - srážková daň
Penzijní společnosti a jejich fondy • postavení penzijních společností (uzavírajících smlouvy o doplňkovém penzijním spoření) a jejich fondů (prostřednictvím nichž se prostředky investují): - fondy penzijních společností = PO (§ 17.1 ZDP) - obdobná pravidla jako pro investiční společnosti 14
Solidární daň • solidárního zvýšení daně na přechodnou dobu tří let (pro roky 2013 až 2015), nový § 16a ZDP • týká se: - příjmů podle § 6 ZDP (závislá činnost a funkční požitky), a to ještě bez zvýšení o povinné pojistné, a - dílčího základu podle § 7 ZDP (tedy příjmů z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti po snížení o související výdaje) • 7 % solidární daň se aplikuje na částku, o kterou součet příjmů podle § 6 ZDP a dílčího základu podle § 7 ZDP převýší 48násobek průměrné mzdy podle zákona upravujícího pojistné na sociální zabezpečení (§ 23b odst. 4 zákona č. 589/1992 Sb.) … … v roce 2013 bude vypočtena z částky nad 1 242 432 Kč
15
Solidární daň - příklad Zadání: FO má v roce 2013 následující příjmy ke zdanění: - ze závislé činnosti (§ 6 ZDP) příjem 600 000 Kč, odpovídající povinné pojistné je 204 000 Kč, - z podnikání (§ 7 ZDP) je dílčí základ daně 700 000 Kč (příjmy po snížení o související výdaje), a - jako ostatní příjem (§ 10 ZDP) je dílčí základ daně 106 000 Kč. Dále si FO může uplatnit: - 10 000 Kč za zaplacené pojistné na soukromé životní pojištění, a - 24 840 Kč jako slevu na dani na poplatníka.
16
Solidární daň - příklad - pokračování Výpočet daňové povinnosti: - ZD po snížení o odčitatelnou položku = 600 000 + 204 000 + 700 000 + 106 000 - 10 000 = 1 600 000 Kč - jednotná daň = 15 % z 1 600 000 = 240 000 Kč - test solidárního zvýšení daně = 600 000 + 700 000 – 1 242 432 = 57 568 > 0 => bude se aplikovat … - solidární daň = 7 % z 57 568 = 4 029,76 ≈ 4 030 Kč (zaokrouhlení na koruny nahoru podle § 146 odst. 1 DŘ) - daň po zvýšení o solidární daň a snížení o slevu = 240 000 + 4 030 – 24 840 = 219 190 Kč
17
Solidární daň ze záloh • zaměstnavatelé (§ 38ha ZDP): budou muset zohlednit solidární daň v odvodu záloh za ty měsíce, kdy příjem zaměstnance (jen mzda hrubá) > 4násobek průměrné mzdy …. tj. v roce 2013 více než 103 536 Kč Příklad - příjem zaměstnance v 02/2013 je 130 000 Kč. Záloha = (130 000 x 1,34) x 0,15 + (130 000 - 103 536) x 0,07 - 2 070 = 174 200 x 0,15 + 26 464 x 0,07 - 2 070 = 26 130 + 1 853 - 2 070 = 25 913 Kč • § 38g odst. 4 ZDP: pokud se u FO aplikuje solidární zvýšení daně (za celý rok nebo v rámci měsíční zálohy) => FO musí podat přiznání k dani z příjmů sama … 18
Omezení procentních výdajů FO • pro fyzické osoby s příjmy podle § 7 ZDP či § 9 ZDP, které uplatňují výdaje procentem z příjmů … • omezení těchto procentních výdajů - částkou 800 000 Kč v případě, kdy je oproti příjmům uplatňován 40% výdaj - částkou 600 000 Kč v případě, kdy je oproti příjmům uplatňován 30% výdaj (samostatně posuzováno § 7 / § 9) • netýká se FO uplatňujících 80% nebo 60% výdajů, tj. zemědělských podnikatelů, živnostníků či ostatních příjmů z drobné zemědělské výroby
19
Omezení slev a daňového zvýhodnění při aplikaci procentních výdajů • § 35ca ZDP: osoba uplatňující výdaje procentem z příjmů nebude moci: - snížit daň o slevu podle § 35ba.1.b) ZDP, tedy na druhého z manželů, jehož příjem nepřevýší 68 000 Kč, ani - uplatnit daňové zvýhodnění na děti a to tehdy: - pokud uplatní procentní výdaje u dílčího základu daně podle § 7 ZDP nebo § 9 ZDP a - součet dílčích základů, u kterých byly výdaje tímto způsobem uplatněny, bude vyšší než 50 % celkového základu daně. 20
Omezení slev a daňového zvýhodnění při aplikaci procentních výdajů - příklad Zadání: Podnikatel má malé dítě a manželku, která je s dítětem na rodičovské dovolené (její příjem nepřesáhne 68 000 Kč), a tyto příjmy: - DZD § 7 = dílčí základ daně z podnikání (§ 7 ZDP) = 300 000 Kč (výdaje byly uplatněny procentem z příjmů) - DZD § 6 = dílčí základ daně ze zaměstnání (§ 6 ZDP) = 200 000 Kč (vč. povinného pojistného). DZD § 7 / (DZD § 6 + DZD § 7) = 300 000 / (300 000 + 200 000) = 60 % => nelze uplatnit slevu na manželku ani daňové zvýhodnění na dítě … Optimalizace: manželka jako spolupracující osoba => podnikatel na ni převede 1/2 DZD § 7 = 150 000 Kč => pak bude mít DZD § 7 / (DZD § 6 + DZD § 7) = 150 000 / (150 000 + 200 000) < 43 % => podnikatel uplatní zvýhodnění na dítě, manželka slevu na dani na sebe! 21
Důchodci bez slevy na dani • § 35ba.1.a ZDP - základní sleva na dani na poplatníka (ve výši 24 840 Kč ročně) - doplnění: důchodci, kteří pobírají k 1. 1. starobní důchod z důchodového pojištění nebo ze zahraničního povinného pojištění stejného druhu) si nesmí uplatnit základní slevu na dani na poplatníka • důsledek sleva 24 840 Kč odpovídá základu cca 165 600 Kč … • podle Informace MF z 8. 1. 2013: „…dojde-li k zastavení výplaty tohoto důchodu k 1. lednu a ze všech objektivních okolností vyplývá, že jediným účelem je získání slevy na dani … bude tento postup posuzován orgány Finanční správy ČR ve vztahu k možnému zneužití práva a to se všemi důsledky vyplývajícími z daňového řádu …“ 22
Zvláštní sazba daně pro daňové ráje • § 36.1.c ZDP: zvýšení zvláštní sazby daně z 15 % na 35 % pro osoby, které jsou daňovými rezidenty z tzv. „daňových rájů“ = pro osoby (právnické či fyzické), které nejsou daňovými rezidenty: - v České republice, ani - v jiném členském státu EU nebo dalším státu tvořícím EHP, a ani - třetího státu nebo jurisdikce, se kterými má ČR uzavřenu smlouvu o zamezení dvojímu zdanění, mezinárodní smlouvu nebo dohodu o výměně informací v daňových záležitostech pro oblast daní z příjmů nebo které jsou smluvními stranami mnohostranné mezinárodní smlouvy (závazné pro ČR) obsahující ustanovení o výměně daňových informací v oblasti daní z příjmů • zvýšení se týká příjmů v případech podle § 36.1.a) ZDP a § 36.1.b) ZDP (např. podíly na zisku, licenční poplatky, úroky, příjmy ze služeb a z nezávislých činností ze zdrojů na území ČR) 23
a to je vše k výkladu
24
