74
DAFTAR PUSTAKA
Amin Widjaja Tunggal. 2001. Pemeriksaan Kecurangan (Fraud Auditing), Harvarindo, Jakarta. Amin Widjaja Tunggal. 2005. Internal Auditing (Suatu Pengantar), Harvarindo, Jakarta. Arens, Alfin. A., dan James K Loebbecke . 2003.
Auditing, Pendekatan
Terpadu, Terjemahan Amir Abadi Yusuf, Salemba Empat, Jakarta. Association Of Certified Fraud Examiners. 2004. Association Of Certified Fraud Examiners, semi-annual fraud symposium (june), texas. Amrizal. 2004. Pencegahan dan Pendeteksian Kecurangan oleh Auditor. Arisman, Adhi. (sumber
http://www.google.com/auditkecurangan), diakses
Desember 2010. Bologna, G. Jack, dan Robert J. Lindquist. 1999. Audit Kecurangan dan Akuntansi Forensik, Edisi Kedua, Badan Pengawasan Keuangan dan Pembangunan Perwakilan Daerah Istimewa Yogyakarta, Yogjakarta. Duwi Priyatno. 2009. 5 Jam Belajar Olah Data Dengan SPP 17, CV Andi, Yogyakarta. Dan, M. Guy. 2001. Auditing, Edisi Kelima, Erlangga, Jogyakarta. Heni
Wulandari.
2005.
Pengaruh
Pengalaman,
Pengetahuan,
dan
Kompleksitas Auditor Dalam Mendeteksi Kecurangan, Skripsi S1, Fakultas Ekonomi Universitas Mercubuana, Jakarta.
75
Henry Simamora. 2002. Auditing. Unit Penerbit dan Pencetakan (UPP) AMP YKPN, Yogyakarta, 2002. Ikatan Akuntan Indonesia. 2001. Standar Profesional Akuntan Publik, Jakarta. Ikatan Akuntan Indonesia. Ciri-ciri professional, Buletin Auditor Independen, edisi 32, November 2004:8. Ikatan Akuntan Indonesia. Pentingnya Dokumentasi Audit Bagi Akuntan Publik, Buletin Auditor Independen, Edisi 32, November 2004:1. Imam Ghozali. 2006. Aplikasi Analisis Multivariate Dengan Program SPSS, Badan Penerbit Universitas Diponegoro, Semarang. Keputusan Menteri Keuangan. No. 359 /KMK.06/2003. Tentang Jasa Akuntan Publik, (sumber: http://www.depkeu.go.id/Ind/), diakses Desember 2010. Keputusan Menteri Keuangan. No. 43/KMK.017/1997. Tentang Jasa Akuntan Publik, (sumber: http://www.depkeu.go.id/Ind/), diakses Desember 2010. Keputusan Menteri Keuangan. No. 108/KMK.07/1979. Tentang Jasa Akuntan Publik, (sumber: http://www.depkeu.go.id/Ind/), diakses Desember 2010. Mulyadi. 2002. Auditing, Edisi 6, Penerbit Salemba Empat, Jakarta. Sudarmo. 2008. Etika Dalam Fraud Audit, Pusdiklat Badan Pengawasan Keuangan dan Pembangunan/BPKB Jakarta Rani Ayu Sedjati. 2010. Pengaruh Pengalaman dan Pengetahuan Auditor Dalam Mendeteksi Kecurangan, Skripsi S1, Fakultas Ekonomi Universitas Mercubuana, Jakarta. Restu Agusti. Positif atau Negatif Informasi yang Dikejar Auditor, Media Akuntansi, No. 14/TH.VII/Oktober2000, 2-6.
76
Sukrisno Agoes. 2004. Auditing (Pemeriksaan Akuntan) Oleh Kantor Akuntan Publik . Lembaga penerbit Fakultas Ekonomi, Universitas Indonesia, Jakarta. Sugiono. 2007. Metode Penelitian Bisnis, Cetakan Keempat belas, Alfabeta, Bandung. Syahril Djaddang. 2005. Buku Materi Pokok Metodologi Penelitian, Fakultas Ekonomi Universitas Mercubuana, Jakarta. Tuanakotta. 2007. Akuntansi Forensik dan Audit Investigasi, Lembaga Fakultas Ekonomi Universitas Indonesia, Jakarta. Wuryan Andayani. Etika Profesi, Tanggung Jawab Auditor dan Pencegahan Kecurangan Dengan Teknologi Baru, Media Akuntansi, Edisi 23, Januari 2002: 40:45. Wahyu Agung. 2010. Panduan SPSS 17.0, Garailmu, Semarang.
KUESIONER PENELITIAN DI KANTOR AKUNTAN PUBLIK ” PENGARUH PENGALAMAN DAN PENGETAHUAN AUDITOR TERHADAP PENDETEKSIAN KECURANGAN ”
DAFTAR DIRI RESPONDEN Petunjuk : 1. Setiap butir pernyataan dan alternatif jawaban harus dibaca secara teliti dan diisi sesuai dengan kenyataan yang terjadi dan berilah tanda tickmark (√ ) pada alternatif jawaban yang dipilih. 2. Mohon setiap pernyataan dapat dijawab tanpa ada satupun terlewati 3. Terima kasih atas perhatian, bantuan, pemikiran, dan waktu yang telah Bapak/Ibu sediakan.
DAFTAR PERTANYAAN 1.
Jenis Kelamin : Laki-Laki
2.
3.
4.
Perempuan
Usia Bapak / Ibu : < 25 Tahun
25 – 35 Tahun
36 – 45 Tahun
> 45 Tahun
Lamanya bekerja sebagai akuntan publik 2 Tahun
3 Tahun
4 Tahun
5 Tahun
6 Tahun
7 Tahun
8 tahun
> 8 tahun
Pendidikan terakhir Bapak / Ibu Strata 1
Strata 2
Strata 3 5.
Apakah Bapak / Ibu pernah mengikuti pendidikan profesi berkelanjutan atau kegiatan pelatihan lain seperti seminar, symposium dan lokakarya : Ya
Tidak
6.
7.
Dalam satu tahun berapa kali Bapak / Ibu mengikuti pelatihan : < 5 Kali
5 – 10 Kali
11 – 15 Kali
> 15 Kali
Selama Bapak / Ibu bekerja sebagai auditor , berapa perusahaan yang sudah diaudit : < 5 Perusahaan
5 – 10 Perusahaan
11 – 15 Perusahaan
16 – 20 Perusahaan
> 20 Perusahaan
Jakarta, ………………………………
( Tanda Tangan & Stempel KAP )
KUESIONER PENELITIAN DI KANTOR AKUNTAN PUBLIK ” PENGARUH PENGALAMAN DAN PENGETAHUAN AUDITOR TERHADAP PENDETEKSIAN KECURANGAN ”
DAFTAR PERTANYAAN Petunjuk : 1. Setiap butir pernyataan dan alternatif jawaban harus dibaca secara teliti dan diisi sesuai dengan kenyataan yang terjadi dan berilah tanda tickmark (√ ) pada alternatif jawaban yang dipilih. 2. Alternatif jawaban yang disediakan dalam bentuk, yaitu : SS = Sangat Setuju
S
= Setuju
TS = Tidak Setuju
STS = Sangat Tidak Setuju
R = Ragu-ragu
3. Mohon setiap pernyataan dapat dijawab tanpa ada satupun terlewati 4. Terima kasih atas perhatian, bantuan, pemikiran, dan waktu yang telah Bapak/Ibu sediakan.
KATEGORI NO
INDIKATOR DAN PERTANYAAN
PENDETEKSIAN KECURANGAN (Y)
1
Besarnya Jumlah Transaksi Atau Catatan Yang Tersedia a. Saya mampu mengidentifikasi dan menelusuri berbagai transaksi yang menyimpang dari peraturan b. Catatan-catatan yang memperkuat informasi dalam laporan keuangan terdiri dari notulen rapat dewan komisaris, perjanjian leasing, bermacam-macam kontrak dan rekening koran hasilan atau tidaknya pendeteksian kecurangan c. Besarnya jumlah transaksi yang tersedia menentukan keberhasilan atau tidaknya pendeteksian kecurangan d. Transaksi yang tidak terotorisasi merupakan salah satu indikator terjadinya kecurangan e. Dokumen yang berasal dari luar perusahaan, seperti : Formulir pesanan pelanggan, bukti pajak, rekening koran dapat lebih diandalkan dibandingkan dokumen yang berasal perusahaan klien
2
Jumlah Kecurangan Yang Terjadi a. Semua kecurangan yang terjadi di Indonesia berbentuk Korupsi, Kolusi dan Nepotisme
SS
S
R
TS
STS
(5)
(4)
(3)
(2)
(1)
b. Saya mampu membedakan antara kelalaian manusia atau human eror dengan tindakan penyimpangan dari peraturan c. Kesalahan yang cukup material dalam laporan keuangan dapat mempengaruhi kebenaran dan kewajaran laporan tersebut d. Penggolongan kecurangan meliputi kecurangan Laporan Keuangan, Penyalahgunaan Asset, dan Korupsi e. Dengan sengaja melakukan penilaian yang salah atas transaksi, asset, pendapatan atau kewajiban merupakan kecurangan yang bertujuan untuk menguntungkan organisasi 3
Teknik pendeteksian kecurangan a. Teknik dalam mendeteksi kecurangan hanya ada dua yaitu critical point auditing dan job sensitivity analisys b. Mengidentifikasi kasus berarti menetapkan penyimpangan dari aspek hukum apakah termasuk kasus pidana atau kasus perdata dan dilakukan penanganan lebih lanjut c. Analisis trend dapat digunakan untuk menilai kewajaran pembukuan dalam rekening buku besar dan untuk perbandingan data sejenis untuk periode berikutnya. d. Teknik critical point auditing dapat mengarahkan auditor untuk melakukan penyelidikan lebih rinci e. Saya melakukan pengujian khusus terhadap kegiatan-kegiatan yang beresiko tinggi terhadap
kecurangan.
4
Tanggung Jawab Kecurangan a. Pihak yang pendeteksian manajemen
Dalam
bertanggung kecurangan
Pendeteksian
jawab adalah
dalam pihak
b. Dengan mendeteksi terjadinya perbuatan kecurangan lebih awal dapat meminimalkan dampak atau resiko yang ditimbulkan c. Bila ada kecurangan, saya mendokumentasikan dan membuat tindak kecurangan tersebut
selalu laporan
d. Dalam mendeteksi kecurangan, saya akan melakukan evaluasi terhadap indikator terjadinya kecurangan dan menentukan apakah investigasi lanjutan perlu dilakukan atau tidak e. Saya memiliki sensitivitas kemungkinan terjadinya kecurangan Sumber : Pusdiklatwas BPKP (2008)
terhadap
KATEGORI NO
INDIKATOR DAN PERTANYAAN
PENGALAMAN (X1) 1
Periode Bekerja a. Semakin banyak saya melakukan audit membuat saya menjadi lebih baik dalam melakukan audit b. Lamanya bekerja meningkatkan mutu atau kualitas saya c. Auditor yang dikatakan mahir jika sudah bekerja selama 3 tahun d. Saya dapat mengingat kesalahan / kekeliruan yang tidak wajar jika sudah melakukan audit sebanyak 4.000 jam e. Banyaknya melakukan audit membuat saya menjadi mudah mendeteksi kecurangan yang ada dalam laporan keuangan
2
Jumlah Perusahaan Yang Diaudit a. Banyaknya perusahaan yang sudah saya audit membuat saya semakin terlatih b. Walaupun jumlah perusahaan yang sudah saya audit sudah banyak bukan berarti audit yang saya lakukan lebih baik dari audit sebelumnya c. Saya sering melakukan audit perusahaan yang
SS
S
R
TS
STS
(5)
(4)
(3)
(2)
(1)
sudah go public d. Saya lebih mengetahui segala-segalanya mengenai sistem akuntansi klien daripada klien itu sendiri e. Seringnya mengaudit perusahaan yang sudah go public membuat sayaa menjadi lebih baik dalam mengaudit perusahaan yang belum go public
3
Menggunakan Keahlian Cermat Dan Seksama
Profesional
Dengan
a. Saya selalu berhati-hati dalam pengambilan keputusan selama melakukan audit b. Saya menyatakan pendapat atas kewajaran laporan keungan berdasarkan pengujian selektif c. Saya bertanggung jawab penuh atas opini / pendapat yang saya berikan d. Pertimbangan profesional dalam perencanaan dan pelaksanaan audit merupakan landasan pendapat saya e. Saya tidak mudah percaya begitu saja terhadap klien Sumber : Henry Simamora (2000)
KATEGORI NO
INDIKATOR DAN PERTANYAAN
PENGETAHUAN (X2) 1
Pendidikan Formal Yang Ditempuh a. Pendidikan formal membuat saya mempunyai pengetahuan dalam melakukan audit b. Pendidikan formal yang saya tempuh sangat menunjang karir saya c. Walaupun saya lulusan Fakultas Ekonomi Jurusan Akuntansi bukan berarti saya memakai gelar akuntan d. Pengetahuan yang saya dapat dari pendidikan formal berpengaruh terhadap proses audit yang saya lakukan e. Untuk menjadi seorang auditor yang baik harus memiliki pendidikan formal minimal Strata 1 (S1)
2
Pengetahuan Hukum a. Saya mampu penyimpangan ditimbulkan
menggolongkan kasus-kasus dan akibat hukum yang
b. Saya selalu menjaga kerahasiaan informasi klien kecuali atas tuntutan hukum / pengadilan
SS
S
R
TS
STS
(5)
(4)
(3)
(2)
(1)
c. Saya selalu mengikuti perkembanganperkembangan yang berkaitan dengan profesi saya dan peraturan pemerintah d. Saya siap dikenakan sanksi jika terbukti menyimpang terhadap peraturan perundangan e. Saya memiliki ketaatan terhadap perundangundangan 3
Pengetahuan Industri Klien a. Bagi saya memahami jenis industri klien yang saya audit sangat penting b. Pemahaman terhadap industri klien membuat saya berkonsentrasi kepada bidang-bidang yang beresiko audit tinggi c. Untuk mendapat gambaran mengenai bisnis klien, saya melakukan tanya jawab dengan manajemen dan staf perusahaan d. Mengetahui bisnis klien membantu saya dalam menilai kewajaran estimasi e. Sebelum melakukan audit di perusahaan klien, saya akan mendalami dan mencari tahu industri klien yang akan saya audit
4
Pelatihan , Kursus, Dan Keahlian Khusus a. Saya selalu berpartisipasi dalam program pendidikan yang berkelanjutan selama karier profesi untuk memajukan karir saya b. Selain memiliki pendidikan formal saya juga membutuhkan pengetahuan yang saya dapat dari
kursus dan pelatihan khususnya di bidang audit c. Keahlian khusus yang saya miliki dapat mendukung proses audit yang saya lakukan d. Untuk mendapat gelar akuntan saya harus mengikuti pendidikan profesi akuntan di Perguruan Tinggi tertentu e. Bagi saya mengikuti pelatihan pajak Brevet A dan Brevet B penting untuk mendukung profesi saya 5
Pengetahuan Akan Prinsip Standar Auditing a. Saya memahami dengan baik Standar Akuntansi (SAK) dan Standar Profesional Akuntansi Publik (SPAP) b. Menurut Standar Akuntansi (SAK) , laporan keuangan yang lengkap terdiri dari Neraca, Laporan Laba Rugi, Laporan Arus Kas, dan Catatan Atas Laporan Keuangan c. Resiko audit tetap ada walaupun saya berpedoman pada Standar Akuntansi Publik (SPAP) d. Dalam melakukan audit saya selalu berpedoman pada Standar Profesional Akuntansi Publik (SPAP) e. Standar Profesional Akuntansi Publijk (SPAP) harus dijalankan dalam melakukan audit agar saya dapat bekerja secara efektif
Sumber : Sukrisno Agoes (2004)
(n)
Ket
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32 33 34
Tangerang Tangerang Tangerang Tangerang Tangerang Tangerang Tangerang Tangerang Tangerang Tangerang Tangerang Tangerang Tangerang Tangerang Jakarta Barat Jakarta Barat Jakarta Barat Jakarta Barat Jakarta Barat Jakarta Barat Jakarta Barat Jakarta Barat Jakarta Barat Jakarta Barat Jakarta Barat Jakarta Barat Jakarta Barat Jakarta Barat Jakarta Barat Jakarta Barat Jakarta Barat Jakarta Barat Jakarta Barat Jakarta Barat
1a 3 4 4 4 4 4 3 3 3 2 2 4 5 2 4 4 5 3 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 5
1b 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 3 4 4 4 4 4 4 4 4
1c 3 3 3 4 3 4 3 3 3 4 4 4 4 4 4 4 5 4 4 5 3 4 3 4 5 4 4 4 4 4 4 4 4 5
1d 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 5 3 3 4 3 4 4 4 4 4 3 3 5 4 4 4 4 4 5 5 5 5 5
1e 4 3 3 3 4 3 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 5 4 4 4 5 4 4 4 4 5 4 4 4 4 4 4 4 4
Butir (Y) PENDETEKSIAN KECURANGAN 2a 2b 2c 2d 2e 3a 3b 3c 3d 3e 4a 3 5 3 4 3 4 4 3 4 3 3 3 3 4 4 3 3 4 3 4 3 4 3 3 4 4 3 3 4 3 4 3 4 3 3 4 4 3 3 4 3 4 3 4 4 5 3 4 4 4 4 3 4 3 3 3 3 4 4 4 3 4 3 4 3 4 4 4 4 4 4 4 4 3 3 4 5 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 3 4 4 3 4 4 4 4 3 4 3 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 3 4 4 5 4 4 4 4 4 4 4 5 3 4 5 4 3 4 3 4 4 4 4 4 3 5 4 4 4 4 4 4 4 3 4 4 5 4 3 4 4 3 4 3 4 4 4 4 4 4 4 5 4 4 5 4 4 4 4 4 5 4 4 4 4 4 3 4 5 4 4 3 5 4 3 4 4 4 4 3 5 4 4 5 4 4 3 4 4 4 4 5 4 4 4 5 5 4 5 4 4 4 5 5 4 3 4 4 5 4 5 4 5 4 4 5 4 5 4 4 3 3 4 5 4 4 4 4 5 5 4 4 5 4 4 5 4 4 4 5 5 4 5 5 5 5 5 4 4 4 4 4 4 4 5 5 5 5 4 4 4 4 4 4 4 5 5 5 5 4 4 4 4 4 4 4 5 5 5 5 4 4 4 4 4 4 4 5 5 5 5 4 4 4 4 4 4 4 5 5 5 5 4 5 4 5 4 4 4 5 5 5 5 4 5 4 5 4 4 4 5 5 5 5 4 5 4 5 4 4 4
4b 3 3 3 3 3 4 3 4 4 4 4 4 4 5 4 5 5 4 4 4 5 4 4 4 4 4 5 5 5 5 5 5 5 5
4c 4 4 4 4 4 4 5 4 4 4 4 4 4 5 4 4 4 4 4 5 5 3 5 4 5 4 4 4 4 4 4 4 4 5
4d 3 4 4 4 3 4 3 4 4 4 4 4 4 5 5 4 3 4 4 4 4 4 5 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4
4e 3 4 4 4 3 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4
Σ 70 71 71 72 73 74 76 78 78 78 78 78 79 80 80 80 80 81 81 81 82 82 82 84 84 85 85 85 85 86 86 88 88 91
1a 4 3 4 3 4 3 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 5 4 5 4 5 4 5 5 5 5 3 5 4 5 4
1b 4 3 4 3 4 3 4 4 5 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 3 4 4 4 5 5 4 5 3 3 5 3 3
1c 3 3 3 3 3 3 4 3 4 4 4 4 4 4 4 4 2 5 5 4 4 4 5 4 3 4 4 3 5 5 5 5 3 5
1d 3 3 3 3 3 3 4 4 5 3 2 2 2 3 4 4 4 4 4 2 4 3 4 4 4 5 2 3 4 3 4 3 3 3
BUTIR (X1) PENGALAMAN AUDITOR 1e 2a 2b 2c 2d 2e 3a 3b 3 3 3 4 3 3 4 4 4 3 3 3 3 3 3 3 4 3 3 3 3 3 3 3 4 3 3 3 3 3 3 3 4 4 3 4 3 3 4 4 4 3 3 3 4 4 4 3 4 4 3 4 3 3 4 4 4 4 4 2 4 4 4 4 4 4 5 2 4 5 5 5 4 4 4 4 2 4 4 4 4 4 4 4 2 4 4 4 4 4 4 4 2 3 4 3 4 4 4 4 2 4 4 4 4 4 4 4 2 4 3 4 4 3 4 3 4 4 4 3 5 4 5 4 4 4 5 4 4 4 5 4 5 4 4 5 4 4 5 4 3 4 5 4 4 4 5 4 3 4 5 4 4 5 4 4 4 5 5 4 3 4 4 3 3 5 3 4 3 4 5 3 3 4 4 5 4 4 5 4 4 4 4 4 5 4 3 4 3 4 4 4 5 4 3 4 5 3 4 3 4 5 3 5 5 5 5 5 5 5 4 4 4 5 5 5 4 4 4 5 5 5 5 4 4 5 2 5 3 5 4 5 4 5 5 3 5 5 4 5 5 5 5 4 5 3 4 5 3 3 3 4 5 5 4 4 4 4 4 3 5 5 4 2 5 4 4 5 5 5 5 5
3c 3 3 3 3 3 3 3 4 5 4 4 3 3 4 4 5 4 5 5 5 4 3 5 4 5 5 5 4 4 4 5 4 4 5
3d 4 3 3 3 4 3 4 4 5 4 4 4 4 4 4 4 4 4 5 4 4 3 4 4 4 5 4 4 4 4 4 4 4 4
3e 4 3 3 3 4 3 4 4 5 4 4 4 4 4 4 4 4 5 4 5 4 3 4 4 4 4 5 4 5 5 5 5 2 4
Σ 52 46 48 46 54 49 56 57 67 57 56 53 55 56 57 64 61 64 64 64 57 55 63 60 59 70 67 63 65 63 67 61 55 66
1a 4 5 3 5 4 4 5 4 4 5 4 4 4 5 4 4 4 4 4 4 4 4 4 5 5 4 5 4 4 4 4 4 4 5
1b 4 3 5 3 3 3 3 2 3 5 4 4 3 5 3 4 4 2 4 3 4 4 4 5 5 4 5 4 4 4 4 4 4 4
1c 4 5 3 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 5 4 4 5 4 4 4 4 4 3 4 3
1d 3 4 5 3 3 3 3 3 3 5 4 4 3 5 3 3 4 3 4 3 4 5 5 4 4 4 5 4 4 4 4 4 4 4
1e 4 4 5 4 4 4 4 4 4 3 2 2 4 3 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 3 4 5 4 5 2 3 5 5 5
2a 3 3 3 3 3 3 3 3 3 2 2 2 3 2 3 3 3 3 3 3 3 3 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 3
2b 3 3 4 4 2 2 4 3 2 4 4 4 2 4 2 3 4 3 4 2 4 4 4 5 4 5 5 4 4 4 4 3 4 4
2c 5 5 3 3 3 3 3 2 3 4 4 4 3 3 3 5 4 2 4 3 4 4 4 5 4 4 5 4 4 4 4 4 3 5
2d 4 4 3 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 5 4 5 5 5 3 5 3 4 3 3 5
BUTIR (X2) PENGETAHUAN AUDITOR 2e 3a 3b 3c 3d 3e 4a 4b 4c 3 4 3 4 3 4 4 4 3 4 5 5 4 4 3 3 4 4 4 3 3 5 4 4 4 4 5 4 4 4 5 5 3 4 3 3 3 3 3 4 3 3 3 3 3 3 3 3 4 3 3 3 4 3 4 5 4 5 5 3 4 3 3 3 4 3 2 3 2 2 2 3 3 3 3 4 3 3 3 2 3 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 3 3 3 4 3 3 4 2 3 4 3 4 4 4 4 4 4 4 3 3 3 4 3 3 3 4 3 3 4 3 4 3 4 4 4 3 4 3 4 4 4 3 4 4 4 3 4 3 2 3 3 3 3 3 4 4 4 4 4 4 4 4 4 3 3 3 4 3 3 3 2 3 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 4 5 4 4 4 4 3 4 4 4 4 4 4 3 3 4 4 4 5 4 4 4 5 4 4 4 4 4 5 5 4 5 5 5 4 4 3 4 4 5 5 5 4 5 4 4 4 5 4 5 5 4 3 4 4 4 5 4 5 4 4 4 5 5 4 3 4 4 4 4 5 5 5 4 5 4 5 5 3 4 5 4 4 5 4 4 5 5 5 5 5 4 3 5 5 4 5 5 5 4 4 5 5 4 5
4d 3 3 5 5 3 4 5 2 3 4 4 4 3 4 4 3 3 2 4 3 4 4 4 4 4 3 4 5 4 4 4 4 5 4
4e 3 4 3 3 3 3 3 2 2 4 4 4 2 4 3 3 4 2 4 2 4 4 5 3 5 4 5 4 5 4 5 5 5 5
5a 4 4 5 3 4 4 3 2 4 4 4 4 4 3 4 4 4 2 4 4 4 4 4 4 4 5 4 4 4 4 4 4 4 5
5b 3 3 3 3 3 3 3 3 3 2 2 2 3 2 3 3 3 3 4 3 4 4 4 4 4 5 5 5 4 4 4 4 5 5
5c 3 4 5 3 3 3 3 3 3 4 4 4 3 4 3 3 4 3 4 3 4 4 5 4 5 5 5 4 4 5 4 5 5 4
5d 4 4 5 3 3 3 3 4 3 4 4 4 3 3 3 4 4 4 3 3 3 3 4 4 4 5 5 5 5 5 5 4 5 5
5e 3 4 3 5 3 3 5 3 3 4 4 4 3 4 3 3 4 3 4 3 4 4 4 4 5 5 5 4 4 4 4 4 4 4
Σ 89 98 99 93 80 82 94 72 78 98 94 94 79 94 82 89 95 75 98 78 98 99 106 100 107 111 115 106 105 100 107 102 109 112
