Aan- of inbesteden en de btw-gevolgen Menig btw-vraagstuk wordt tegen het licht gehouden van de Europese BTW-richtlijn en de uitlegging daarvan door het Hof van Justitie (HvJ). Het Hof streeft naar eenheid in haar rechtspraak en dat betekent dat de uitleg van terminologieën uit andere rechtsgebieden van invloed kunnen zijn op de btw. In deze bijdrage een opvallend arrest inzake de Richtlijn voor aanbesteding (2004/18/EG) en een verkenning naar de btw-gevolgen. Casus Twee publiekrechtelijke rechtspersonen in Italië sluiten onderhands een adviesverleningsovereenkomst. De lokale gezondheidsdienst in Lecce geeft daarin aan de Universiteit van Salento de opdracht onderzoek in te stellen en te beoordelen naar de aardbevingsgevoeligheid van ziekenhuizen in het gebied van Lecce. De Universiteit biedt het onderzoek aan tegen kostprijs (€ 200.000, ex btw), en blijft daarmee beneden de drempel van verplichte aanbesteding van € 206.000. De orde van ingenieurs uit de provincie Lecce zijn echter van mening dat de opdracht aanbesteed had moeten worden. Het verweer van de twee publiekrechtelijke lichamen is enerzijds gebaseerd op het feit dat sprake is van een samenwerkingsovereenkomst tussen twee overheden voor activiteiten in het algemeen belang en de Universiteit handelt tegen kostprijs. Behandeling door het Hof Het Hof stelt vooraf vast dat allereerst van belang is of de in de richtlijn gestelde drempel wordt overschreden. Is dit niet het geval dan dienen de fundamentele regels en de algemene beginselen van het Verdrag betreffende de Werking van de Europese Unie (VWEU) te worden eerbiedigd. Daarna stelt zij vast dat het gaat om een overheidsopdracht, de universiteit gerechtigd is tot deelname aan de inschrijving en dat de onderwerpelijke onderzoeksactiviteiten vallen onder aangewezen opdrachten. Daarnaast valt het tegen kostprijs verrichten van diensten onder het begrip “onder bezwarende titel”. Het Hof concludeert dan ook dat de overeenkomst voldoet aan alle vermelde kenmerken om de opdracht aan te besteden. Het Hof vervolgt daarna met een tweetal uitzonderingen, die menig btwspecialist herkend vanuit het pre bcf-tijdperk. Gevolgen voor de btw Alvorens met de uitzonderingen verder te gaan, grijpen wij eerst nog even terug op het begrip ‘onder bezwarende titel’. Het Hof stelt vast dat dit begrip moet worden uitgelegd naar de normale en gebruikelijke betekenis en zoals de Advocaat-Generaal dat heeft uitgelegd in haar conclusie. In de conclusie staan aangegeven dat de afwezigheid van winst nog niet betekent dat sprake is van een handeling ‘om niet’. Het gaat om een in geld waardeerbare tegenprestatie en derhalve wordt voldaan aan het begrip ‘onder bezwarende titel’. En daarmee ligt dit begrip volkomen in lijn met het begrip ‘onder bezwarende titel’, zoals wij die kennen in de btw. De uitzonderingen Twee types - door openbare lichamen - gesloten overeenkomsten - vallen niet binnen de werking van het Unierecht inzake overheidsopdrachten. In de eerste plaats betreft het de overeenkomsten, welke worden gesloten tussen een openbaar lichaam en een persoon die daar rechtens van onderscheiden is, wanneer dit lichaam op deze persoon toezicht uitoefent zoals op zijn eigen diensten en deze persoon tegelijkertijd het merendeel van zijn werkzaamheden verricht ten behoeve van het lichaam of lichamen die hem beheersen. In de tweede plaats betreft het overeenkomsten die een samenwerking tussen openbare lichamen tot stand brengen, die ertoe strekt de uitvoering te verzekeren van een taak van algemeen belang die op hen gezamenlijk rust. Bovendien geldt dat de hiervoor genoemde overeenkomsten uitsluitend zijn gesloten door openbare lichamen, zonder enige particuliere inbreng, geen enkele particuliere dienstverrichter wordt bevoordeeld tegenover zijn concurrenten en de samenwerking die deze overeenkomsten tot stand brengen uitsluitend worden beheerst door overwegingen en eisen die verband houden met het nastreven van doelstellingen van algemeen belang.
Het feest der herkenning? In het verleden konden gemeentelijke stichtingen en BV’s, die uitsluitend ten behoeve van de gemeente handelingen verrichten, welke door de gemeente werden afgenomen voor hun overheidshandelen, buiten de heffing van btw blijven (paragraaf 8, lid 4 Toelichting Gemeenten). In het licht van de procedure, gaat deze werkwijze niet slagen omdat de stichting of de BV geen publiekrechtelijke lichamen zijn. Dit is anders voor de zware gemeenschappelijke regelingen. Ingevolge dit arrest zou het onderlinge handelen niet als een economische activiteit behoeven te worden beschouwd. Dit brengt een vergelijk met zich mee voor de oude goedkeuring van paragraaf 10 Toelichting Gemeenten. De gemeentelijke praktijk De tweede uitzondering kan zich vaker voordoen dan menigeen denkt en met name op het gebied van het Uitvoeren van taken in het kader van Werk en Inkomen, waarbij de ene gemeente de taken op het gebied van Sociale Zaken uitvoert ten behoeve van de andere gemeente. Geen enkele particuliere opdrachtgever mag werkzaamheden op het front-office gebied uitvoeren, waardoor wordt voldaan aan de voorwaarde. En in licht van het streven om beneden het BCF-plafond te blijven, liggen de oplossingen soms dichterbij dan menigeen denkt.
Kan een vijver worden aangemerkt als een gebouw? De exploitant van een glastuinbouwbedrijf koopt voor de uitbreiding van het kassencomplex een bouwterrein, belast met omzetbelasting. Het niet benodigde deel van het bouwterrein heeft de exploitant, nadat op dat deel werkzaamheden zijn uitgevoerd ter realisering van een waterberging, zonder berekening van omzetbelasting geleverd aan een Hoogheemraadschap. Het Gerechtshof ’s-Gravenhage oordeelt in hoger beroep dat de aan de onroerende zaak uitgevoerde werkzaamheden van dien aard zijn dat de exploitant een gebouw met het erbij behorende terrein heeft geleverd, belast met omzetbelasting. Een waterberging wordt dus onder bepaalde omstandigheden aangemerkt als een gebouw. Door een aannemer zijn de volgende werkzaamheden uitgevoerd. Het onder profiel brengen van de waterberging, het wegvoeren van overtollige buizen, het leveren en plaatsen van hardhouten beschoeiing over de lange zijde van de waterberging, het verplaatsen van een gemaal inclusief stroomaansluiting, het ontgraven van een ontwateringssloot, het ontgraven en aanleggen van een toegangsweg inclusief leveren en verdichten met mengkorrelmix, het aanleggen van een boothelling met mengkorrelmix en het verdichten het aanbrengen van een zandbed en het geheel bestraten met grasbetonstenen plus het afstrooien met zand, het inmeten van het werk (hoeken, hoogtes en hellingen), het rooien van beschoeiing en herplaatsen bij de oude plek van het gemaal alsmede het verbreden van de bestaande sloot plus het verwerken van de uitkomende grond. Daarnaast zijn extra werkzaamheden verricht zoals graafwerk, het aanleggen van beschoeiingen en het leggen van drains. De kosten van deze werkzaamheden zijn inclusief de verschuldigde btw doorberekend aan het Hoogheemraadschap. Of bij de overdracht van een vijver/waterberging sprake zal zijn van een gebouw, hangt uiteraard af van de feiten en omstandigheden. Gerechtshof ’s-Gravenhage biedt wat dat betreft toch weer wat perspectief. Als de inspecteur cassatie aantekent bij de Hoge Raad is onzeker of deze uitspraak stand houdt. In het recente arrest van het Hof van Justitie inzake gemeente Vlaardingen vraagt het Hof zich af of aangelegde kunstgrasvelden kunnen kwalificeren als onroerende zaken. De Hoge Raad heeft in deze zaak nog niet beslist. Zie onze nieuwsflits van ……
Wat betekent dit voor de gemeentelijke praktijk Gemeenten schakelen regelmatig een derde in (of gaan een samenwerkingsverband met een derde aan) om een project te realiseren. De gronden binnen het project worden vaak overgedragen aan de projectontwikkelaar. Er wordt een exploitatieovereenkomst gesloten tussen gemeente en projectontwikkelaar waarbij de laatste zich vaak verplicht de aanleg van gemeenschapsvoorzieningen te verzorgen en die na de realisatie van het plan over te dragen aan de gemeente (tegen vergoeding, om niet of voor een symbolisch bedrag). Levering tegen vergoeding De levering van onroerende zaken is in beginsel vrijgesteld van omzetbelasting. Zijn er echter gemeenschapsvoorzieningen aangelegd die kwalificeren als een gebouw (denk daarbij ook aan straten, wegen, pleinen en dergelijke) en worden geleverd binnen de tweejaarstermijn, dan is die levering belast. Levert de projectontwikkelaar naast de gemeenschapsvoorzieningen die als gebouw kwalificeren ook onroerende zaken die niet als zodanig kunnen worden gekwalificeerd zoals een park of een vijver dan is die levering vrijgesteld. De btw die de projectontwikkelaar ter zake van de aanleg van het park of de vijver niet in aftrek kan brengen, alsmede een deel van de btw op haar algemene kosten die zij op grond van de pro rata niet in aftrek kan brengen, zal zij in de overdrachtsprijs aan de gemeente willen doorberekenen. Een gemeente heeft er dus belang bij dat het aftrekrecht van de projectontwikkelaar zo hoog mogelijk is. De aan de gemeente in rekening gebrachte omzetbelasting ter zake van de aanleg van gemeenschapsvoorzieningen komt bij haar integraal voor compensatie in aanmerking. Als een vijver/waterbassin kwalificeert als een gebouw en de levering ervan is belast met omzetbelasting dan is dat financieel gunstig voor de gemeente. Levering om niet of voor symbolisch bedrag Als de overdracht van de gemeenschapsvoorzieningen door de projectontwikkelaar aan de gemeente om niet of tegen een symbolisch bedrag geschiedt worden de kosten van de aanleg van de gemeenschapsvoorzieningen aangemerkt als algemene kosten. De toerekenbare omzetbelasting komt dan in beginsel op basis van de pro rata methode voor aftrek in aanmerking.
De Staatssecretaris acht dit ongewenst en keurt onder voorwaarden goed dat ondernemers de aan de aanleg van gemeenschapsvoorzieningen toerekenbare omzetbelasting in aftrek brengen, ook al geschiedt de levering om niet of tegen een symbolisch bedrag. De voorwaarden zijn: 1. Het betreft de (op)levering/overdracht die, indien wel tegen vergoeding verricht, aan heffing van omzetbelasting zou zijn onderworpen. 2. Het compensatiegerechtigd lichaam dient een verklaring af te geven waaruit blijkt dat, en in hoeverre, de overgedragen gemeenschapsvoorzieningen worden gebruikt voor compensatiegerechtigde doeleinden. Tot slot Als een waterpartij (of een park) kan worden gekwalificeerd als een gebouw heeft de overdracht daarvan aan de gemeente geen negatieve gevolgen voor het aftrekrecht bij de projectontwikkelaar. Dat is ook gunstig voor de gemeente omdat deze niet wordt geconfronteerd met negatieve gevolgen. Of sprake is van een “gebouw” is natuurlijk afhankelijk van de feiten. Door de transactie anders in te richten kan deze problematiek worden voorkomen. Mocht bij uw organisatie twijfel bestaan over de fiscale gevolgen van de (terug)levering van gemeenschapsvoorzieningen als gebouw dan kan EFK u van dienst zijn.
AWBZ- en Wmozorg blijven btw-vrijgesteld Het Besluit zorgaanspraken AWBZ is met ingang van 1 januari 2013 gewijzigd, maar de gevolgen van deze wijziging zijn nog niet in de btw-wetgeving verwerkt. De staatssecretaris vindt dit onwenselijk en heeft in een goedkeuring aangegeven hoe de btw-vrijstelling moet worden toegepast.
Het Besluit zorgaanspraken AWBZ is met ingang van 1 januari 2013 gewijzigd. De btw-vrijstelling in de Wet op de omzetbelasting is hier op nog niet aangepast. In een besluit van 21 december 2012 geeft staatssecretaris aan dat voor het verrichten van diensten die tot 1 januari 2013 onder een btwvrijstelling vielen, deze vrijstelling vooralsnog van toepassing blijft. Belangrijkste voorwaarde voor het toepassen van een vrijstelling voor diensten op het gebied van de AWBZ- en Wmozorg is dat de dienstverlener de aan deze diensten toerekenbare voorbelasting niet claimt. Dit is een logisch gevolg van toepassing van een vrijstelling. Voor een aantal specifieke situaties wordt de goedkeuring nader toegelicht: - Als een cliënt extra zorguren inkoopt boven het aantal uren als vermeld in het indicatiebesluit zijn ook deze diensten vrijgesteld als deze worden verleend binnen de periode waarin de geïndiceerde zorg wordt verleend en het dezelfde zorg betreft. - Ook voor diensten op het gebied van Wmo-zorg geldt dat voor extra uren de vrijstelling kan worden toegepast als de zorg wordt verleend binnen de periode waarin aanspraak op zorg bestaat en het dezelfde zorg betreft. Voor gemeenten is het goed te weten dat zorgaanbieders gebruik kunnen blijven maken van een btwvrijstelling voor door hen verleende diensten op het gebied van AWBZ en Wmo. Door de aanpassingen in het Besluit zorgaanspraken valt ook de zorg voor doventolken bij het voeren van een gesprek in de leefsituatie onder de vrijstelling. De staatssecretaris heeft aangekondigd dat “bij de eerst volgende gelegenheid” deze vrijstelling komt te vervallen. Voor de tussenliggende periode keurt hij goed dat doventolken de vrijstelling niet toepassen.
