De invloed van (echt)scheiding op de eigenwoningregeling

De invloed van (echt)scheiding op de eigenwoningregeling

Naam: Studierichting: Administratienummer: Datum: Examencommissie:

Lennart Nieuwenhuis Fiscale Economie 148273 26-11-2012 Prof. mr. I.J.F.A. van Vijfeijken Mr. N.C.G. Gubbels

Inhoudsopgave 1. Inleiding ............................................................................................................................................. 4 1.1 Aanleiding ..................................................................................................................................... 4 1.2 Probleemstelling en deelvragen .................................................................................................... 4 1.3 Verantwoording van de opzet ....................................................................................................... 5 2. De eigenwoningregeling .................................................................................................................... 6 2.1 Partnerbegrip ................................................................................................................................. 6 2.2 Wanneer is sprake van een eigen woning? ................................................................................... 7 2.2 Eigenwoningforfait ....................................................................................................................... 8 2.2.1 Inleiding ................................................................................................................................. 8 2.2.2 Wie geniet het eigenwoningforfait? ....................................................................................... 8 2.3 Eigenwoningregeling bij (echt)scheiding ................................................................................... 10 2.3.1 Inleiding ............................................................................................................................... 10 2.3.2 Gewezen partner van art 3.111, lid 4 ................................................................................... 10 2.4 Samenvatting............................................................................................................................... 11 3. Hypotheekrenteaftrek..................................................................................................................... 13 3.1 De aftrekbare kosten ................................................................................................................... 13 3.2 Wie komt in aanmerking voor het aftrekken van hypotheekrente? ............................................ 13 3.2.1 Algemeen ............................................................................................................................. 13 3.2.2 Hypotheekrenteaftrek bij toepassing van de ex-partnerregeling .......................................... 15 3.3 Bijleenregeling ............................................................................................................................ 15 3.4 Samenvatting............................................................................................................................... 16 4. De verschillende situaties bij (echt)scheiden................................................................................. 17 4.1 Getrouwd in gemeenschap van goederen.................................................................................... 17 4.1.1 Inleiding ............................................................................................................................... 17 4.1.2 Fiscale partnerschap is niet beëindigd.................................................................................. 17 4.1.3 Gewezen partner betaalt volledige hypotheekrente na beëindiging fiscaal partnerschap .... 18 4.1.4 Woningverlater betaalt volledige hypotheekrente na beëindiging fiscaal partnerschap ...... 20 4.1.5 Gelijke verhouding betaling hypotheekrente tussen woningverlater en gewezen partner na beëindiging fiscaal partnerschap ................................................................................................... 21 4.2 Getrouwd onder huwelijkse voorwaarden .................................................................................. 22 4.2.1 Inleiding ............................................................................................................................... 22 4.2.2 Eigenaar en betaler hypotheekrente blijft in de woning....................................................... 23 4.2.3 Eigenaar en betaler hypotheekrente verlaat de woning........................................................ 23 4.3 Samenvatting............................................................................................................................... 24 2

5. Conclusies en aanbevelingen .......................................................................................................... 25 5.1 Conclusie..................................................................................................................................... 25 5.2 Aanbevelingen ............................................................................................................................ 26 Literatuurlijst ...................................................................................................................................... 28 Jurisprudentieregister ........................................................................................................................ 30

3

1. Inleiding In dit hoofdstuk zal de aanleiding van deze thesis worden beschreven. Vervolgens zullen de probleemstelling en de deelvragen die beantwoord gaan worden in deze thesis beschreven worden. Uiteindelijk zal de verantwoording van de opzet aan bod komen.

1.1 Aanleiding De laatste veertig jaar gaan steeds meer mensen scheiden. Het aantal echtscheidingen onder echtparen is zelfs toegenomen tot bijna tien procent van het totaal aantal echtparen in Nederland.1 Om deze echtparen niet in financiële problemen te laten komen in deze onrustige en lastige (echt)scheidingssituaties, is in de eigenwoningregeling een voorziening opgenomen voor het geval echtelieden gaan scheiden. Deze eventuele financiële problemen zouden mede worden veroorzaakt doordat niet direct duidelijk is wat er met de woning gaat gebeuren.2 Deze voorziening is opgenomen in art 3.111 lid 4 en geldt gedurende maximaal twee jaar. Om in aanmerking te komen voor deze regeling moet voldaan worden aan bepaalde voorwaarden. Deze voorwaarden worden later besproken. Het is van belang dat de woningverlater gedurende twee jaar de hypotheekrente kan aftrekken van zijn aandeel in de ex-woning. Het is daarom interessant om te onderzoeken wie de hypotheekrente kan aftrekken in de periode van ten hoogste twee jaar in geval twee echtelieden gaan scheiden.

1.2 Probleemstelling en deelvragen Om dit te onderzoeken is de volgende probleemstelling geformuleerd:

Bij wie kan de hypotheekrenteaftrek worden afgetrokken in de periode van ten hoogste twee jaar, zoals beschreven in art 3.111, vierde lid in het geval twee echtelieden in het bezit van een huis gaan scheiden en is dit in alle huwelijkvermogensregimes in overeenstemming met doel en strekking van art 3.111, vierde lid?

In het vervolg van de bachelorthesis zullen de volgende deelvragen beantwoord worden: 1. Wanneer wordt men als partner aangemerkt in de inkomstenbelasting? 2. Wanneer is sprake van een eigen woning? 3. Wie geniet het eigenwoningforfait? 4. Wie komt in aanmerking voor het aftrekken van hypotheekrente? 1

http://tatline.cbs.nl/StatWeb/publication/?VW=T&DM=SLNL&PA=37425ned&D1=a&D2=0,10,20,30,40,50, %28l1%29-l&HD=120920-0935&HDR=G1&STB=T. 2 Kamerstukken II 1999/2000, 26 727, nr. 79, p. 7.

4

5. Wanneer komt men in aanmerking voor de regeling bij scheiding van art 3.111, vierde lid? 6. Wat zijn de gevolgen van de eigenwoningregeling in geval van (echt)scheiding? 7. Hoe werkt de scheidingsregel uit in de verschillende huwelijkvermogensregimes?

1.3 Verantwoording van de opzet In hoofdstuk 2 zal eerst de eigenwoningregeling aan bod komen. In dit hoofdstuk wordt uitgelegd wanneer men partner is, wanneer sprake is van een eigen woning, wie het eigenwoningforfait geniet en wanneer men onder dit wetsartikel valt bij echtscheiding. Vervolgens wordt in hoofdstuk 3 uitgelegd wanneer sprake is van hypotheekrenteaftrek en wie deze hypotheekrente mag aftrekken in het geval twee echtelieden gaan scheiden. In hoofdstuk 4 worden de verschillende huwelijkvermogensregimes besproken en onderzocht hoe de scheidingsregel in deze gevallen uitpakt. Tot slot worden in hoofdstuk 5 de conclusies en aanbevelingen van deze bachelor thesis beschreven.

Dit onderzoek zal uitgevoerd worden door middel van een literatuuronderzoek.

5

2. De eigenwoningregeling In dit hoofdstuk komt de eigenwoningregeling aan bod. Eerst zal beschreven worden wanneer sprake is van een partner. Vervolgens wordt beschreven wanneer sprake is van een eigen woning, daarna zal beschreven worden wie het eigenwoningforfait geniet en uiteindelijk zal de eigenwoningregeling bij (echt)scheiden worden beschreven.

2.1 Partnerbegrip Het partnerbegrip is opgenomen in art 1.2, eerste lid, Wet IB 2001 en is sinds januari 2011 veranderd. Dit is een aanvulling op artikel 5a Algemene wet inzake rijksbelastingen. De doelstelling van het nieuwe partnerbegrip is de harmonisatie van het partnerbegrip en het streven naar vereenvoudiging.3 De wetgever heeft de harmonisatie van het partnerbegrip beoogd door in de Algemene wet inzake rijksbelastingen een basisbegrip op te nemen voor alle belastingwetten. Dit basispartnerbegrip kan vervolgens in de afzonderlijke wetten worden uitgebreid of wanneer nodig worden aangevuld.4 Volgens Roelvink-Verhoeff kan geconcludeerd worden dat er daadwerkelijk sprake is van een zekere harmonisatie.5 In art 5a AWR wordt de echtgenoot en samenwonenden met een notarieel samenlevingscontract

die

in

de

gemeentelijke

basisadministratie

persoonsgegevens

staan

ingeschreven op hetzelfde woonadres aangemerkt als partner. In art 5a AWR, derde lid, wordt een uitzondering gemaakt op de echtgenoot. Een echtgenoot, die van tafel en bed gescheiden is, wordt aangemerkt als ongehuwd. Verder wordt de geregistreerde partner gelijkgesteld met een gehuwde volgens art 2, zesde lid, AWR.

Het fiscale partnerschap heeft bepaalde voordelen. In de inkomstenbelasting kunnen partners een aantal

gemeenschappelijke

inkomensbestanddelen

hebben.

Tot

deze

gemeenschappelijke

inkomensbestanddelen behoren de belastbare inkomsten uit eigen woning, het inkomen uit aanmerkelijk belang, voordeel uit sparen en beleggen en de persoonsgebonden aftrek.6 Deze gemeenschappelijke inkomstenbestanddelen mogen vrij worden toegerekend tussen partners, hier wordt later verder op in gegaan. Verder komen partners die weinig tot geen inkomen hebben, onder bepaalde voorwaarden in aanmerking voor bepaalde heffingskortingen.7

3

Brief staatssecretaris van Financiën 15 april 2009, NTFR 2009/868. Kamerstukken 2009/2010, 32 130, nr. 3, p. 25-27. 5 A. Roelvink-Verhoeff, ‘Fiscaal partner in 2011: de keuze voorbij’, EB Tijdschrift voor scheidingsrecht 2010, 77. 6 Art 2.17, vijfde lid, Wet IB 2001. 7 Art 8.9 Wet IB 2001. 4

6

In art 5a AWR, vierde lid, is bepaald dat het partnerschap eindigt indien “een verzoek tot echtscheiding is gedaan, respectievelijk tot scheiding van tafel en bed is ingediend” en “hij niet meer op hetzelfde woonadres in de gemeentelijke basisadministratie persoonsgegevens is ingeschreven.”

2.2 Wanneer is sprake van een eigen woning? De eigenwoningregeling is opgenomen in afdeling 3.6 ‘Belastbare inkomsten uit eigen woning’ in de Wet Inkomstenbelasting 2001. Vanuit wetshistorisch perspectief is de doelstelling geweest om het eigenwoningbezit te stimuleren. Om dit te verwezenlijken is ervoor gekozen om de eigen woning op te nemen als inkomstenbron in de inkomstenbelasting.8 Volgens Bruijsten en van Rij is het geen echte inkomstenbron, maar een verkapte subsidie, omdat het inkomen uit de eigen woning niet positief kan worden opgenomen in box I.9 Door de beperkte ruimte in deze bachelor thesis en de beperkte relevantie met betrekking tot de probleemstelling zal op deze discussie over de eigen woning als inkomstenbron niet verder in worden gegaan.

In art 3.110 Wet IB 2001 is het begrip belastbare inkomsten uit eigen woning beschreven, deze regeling luidt als volgt: “Belastbare inkomsten uit eigen woning zijn de voordelen uit eigen woning vermeerderd met het voordeel uit kapitaalverzekering eigen woning, het voordeel uit spaarrekening eigen woning en het voordeel uit beleggingsrecht eigen woning verminderd met de op de voordelen uit eigen woning drukkende aftrekbare kosten.” Om belastbare inkomsten uit eigen woning te hebben, moet eerst sprake zijn van een eigen woning. Dit is in art 3.111, lid 1 beschreven. Een belangrijke voorwaarde, die in de wettekst te vinden is, is dat de woning anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat aan de belastingplichtige of personen die behoren tot zijn huishouden.10 Met anders dan tijdelijk als hoofdverblijf wordt “gedoeld op een voor duurzaam eigen gebruik bestemde woning welke overeenkomstig deze bestemming de belastingplichtige ter beschikking staat en niet in vrij opleverbare staat is te verkopen dan nadat de belastingplichtige op een andere wijze in zijn woonbehoefte heeft voorzien”.11 In art 3.111 lid 1 staat verder “dat de belastingplichtige of zijn partner de voordelen moet genieten en de kosten en lasten op de belastingplichtige of zijn partner dienen te drukken.” Ook moet de waardeverandering hen grotendeels aangaan. De wetgever heeft bepaald dat hiervan sprake is wanneer de belastingplichtige ten minste een belang heeft van 50% bij de waardeontwikkeling van de woning.12

8

Kamerstukken II 1973/74, 12 601, p. 11. C. Bruijsten en M.L.A. van Rij, ‘Hypotheekrenteaftrek: verleden heden en toekomst’, WFR 2007/119. 10 Artikel 3.111 lid 1Wet IB 2001. 11 Kamerstukken 1998/1999, 26 727, nr. 3, p. 144. 12 Besluit Staatssecretaris van Financiën van 2 november 2009, nr. CPP2009/998M.

9

7

2.2 Eigenwoningforfait 2.2.1 Inleiding In art 3.112 Wet IB 2001 zijn de voordelen uit de eigen woning opgenomen, het zogenoemde eigenwoningforfait. Het eigenwoningforfait wordt vastgesteld door middel van een percentage van de waarde van de woning. Op grond van art 10.3 Wet IB 2001 kunnen deze bedragen en percentages aan het begin van het kalenderjaar vervangen worden door andere percentages en andere bedragen. In art 3.112, lid 2, Wet IB 2001 staat dat de eigenwoningwaarde bepaald wordt op grond van de WOZwaarde van huizen, welke vastgesteld is door gemeenten op basis van de Wet waardering onroerende zaken. 2.2.2 Wie geniet het eigenwoningforfait? In beginsel worden de inkomsten uit de eigen woning toegerekend aan de belastingplichtige in de mate waarin hij/zij gerechtigd is tot de woning.13 Indien de belastingplichtigen in gemeenschap van goederen zijn getrouwd, bevindt de woning zich in een huwelijksgemeenschap. De echtgenoten zijn beiden voor de helft gerechtigd tot de eigen woning.14 Zij genieten dan ieder in beginsel de helft van het eigenwoningforfait. Wanneer men onder huwelijkse voorwaarden getrouwd is en de woning valt niet in de gemeenschap, dan geldt in beginsel art 3.115.

De meningen zijn verdeeld over de manier van toerekenen van inkomsten van een woning bij een echtscheiding die volgt uit een huwelijk in gemeenschap van goederen. Heithuis is van mening dat de civielrechtelijke bestuursbevoegdheid door dient te werken in de eigenwoningregeling.15 Hoogeveen is van mening dat de belastingplichtige inkomsten uit de eigen woning geniet in de mate waarin hij gerechtigd is tot het eigendom van de woning.16 Volgens art 1:90, eerste lid, BW is een echtgenoot bevoegd tot het bestuur van zijn eigen goederen. Een goed dat op naam van een echtgenoot staat behoort tot zijn eigen goederen. Voor het overige is ieder der echtgenoten bevoegd tot het bestuur over de goederen van de gemeenschap.17 Art 1.90, tweede lid, vermeldt dat het bestuur van een echtgenoot over een goed de bevoegdheid tot beschikking omvat en de bevoegdheid feitelijke handelingen te verrichten en toe te laten. Een goed dat ‘op naam’ van een echtgenoot staat, staat onder diens bestuur.18 Over deze goederen kan de echtgenoot dus zonder toestemming van de echtgenoot rechtshandelingen verrichten, dit in tegenstelling tot de gezamenlijk of alleen bewoonde woning of de

13

Art 1.115 Wet IB 2001. Art 1.94, tweede lid, BW. 15 E.J.W. Heithuis, Een tweetal kwesties met betrekking tot de eigenwoningregeling in de inkomstenbelasting, WFR 2009/1365. 16 I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding, Amersfoort: Sdu Fiscale & Financiële uitgevers, 2007, blz. 160. 14

17

Art 1:97, eerste lid, BW.

18

M.J.A. van Mourik, ‘Huwelijksvermogensrecht’, Deventer: Kluwer, 2009, blz. 85.

8

daarbij behorende inboedel.19 Ze zijn daarom naar mijn mening gezamenlijk bestuursbevoegd over de eigen woning en niet zoals beschreven door Heithuis diegene op wiens naam het desbetreffende goed staat.

Verder

is

de

civielrechtelijke

bestuursbevoegdheid

niet

van

belang

voor

het

grotendeelscriterium van art 3.111, eerste lid, Wet IB 2001. Het grotendeelscriterium is gebaseerd op de economisch eigendom. Daarom wordt in deze bachelor thesis alleen ingegaan op de mate waarin de belastingplichtige gerechtigd is tot de woning op basis van economisch eigendom in de woning.

In art 2.17 Wet IB 2001 wordt beschreven dat diverse inkomens- en vermogensbestanddelen bij partners vrij kunnen worden toegerekend. In art 2.17 lid 5 Wet IB 2001 staat beschreven dat de belastbare inkomsten uit eigen woning vallen onder de gemeenschappelijke inkomstenbestanddelen, waardoor deze vrij tussen partners kunnen worden toegerekend. Het is hierbij wel belangrijk dat de belastingplichtige gedurende het gehele kalenderjaar dezelfde partner heeft. Indien een belastingplichtige maar gedurende een deel van het kalenderjaar een partner heeft kunnen de partners met toepassing van art 2.17 lid 7 samen kiezen om het gehele kalenderjaar fiscaal partner te zijn. Dit kan bijvoorbeeld van belang zijn bij de eigenwoningregeling bij (echt)scheiding. Op grond van art 5a AWR, eerste lid, sub a, Wet IB 2001 wordt de echtgenoot aangemerkt als partner. Hierdoor kunnen zij gemeenschappelijke inkomensbestanddelen vrij toerekenen. De fiscale partners kunnen zelf een gewenste verdeling maken van de inkomensbestanddelen, zolang maar 100% van de inkomsten wordt aangegeven.20 Het is echter onmogelijk dat de ene fiscale partner het eigenwoningforfait aangeeft en de ander de hypotheekrente aftrekt.21 Het eigenwoningforfait dient berekend te worden over de volle waarde van de woning, daarna wordt het forfait gesplitst over de echtgenoten. 22

In art 5a AWR, vierde lid, is opgenomen dat het partnerschap eindigt wanneer een verzoek tot echtscheiding of tot scheiding van tafel en bed is gedaan. De partners dienen tevens niet meer ingeschreven te zijn op hetzelfde woonadres in de gemeentelijke basisadministratie. Wanneer men duurzaam gescheiden gaat leven, maar geen verzoek tot echtscheiding of tot scheiding van tafel en bed heeft ingediend blijft men fiscale partners van elkaar.23 Het nieuwe partnerbegrip heeft hierdoor een onbedoelde uitwerking op de eigenwoningregeling bij echtscheiding.24 Hier wordt verder op ingegaan in paragraaf 2.3.1.

19

Art 1:88, eerste lid, sub a, BW.

20

Art 2.17, tweede lid, Wet IB 2001.

21

Art 2.17, zesde lid, Wet IB 2001. 22 I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding, Amersfoort: Sdu Fiscale & Financiële uitgevers, 2007, blz. 163. 23 A. Roelvink-Verhoeff, ‘Fiscaal partner in 2011: de keuze voorbij’, EB Tijdschrift voor scheidingsrecht 2010, 77. 24 Kamerstukken II 2010/11, 32 505, nr. 17, p. 2 (4e NvW).

9

2.3 Eigenwoningregeling bij (echt)scheiding 2.3.1 Inleiding In de eigenwoningregeling is een voorziening opgenomen voor echtelieden die gaan scheiden. Deze regeling is opgenomen in art 3.111 lid 4 Wet IB 2001 en luidt als volgt: “Een woning wordt ten hoogste twee jaren na het tijdstip waarop de woning de belastingplichtige niet langer anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat mede aangemerkt als eigen woning indien de belastingplichtige aannemelijk maakt dat gedurende die periode de woning zijn gewezen partner anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat. Voor toepassing van dit lid en van het achtste lid wordt onder de gewezen partner mede verstaan de duurzaam gescheiden levende echtgenoot.” (Onderstreping van mij: LNN)

De doelstelling van de wetgever met deze regeling is te voorkomen dat belastingplichtigen in eventuele financiële problemen terecht komen, doordat het in de tijd van scheiden niet duidelijk is wat met de eigen woning gaat gebeuren. Wanneer dit artikel niet zou zijn opgenomen zou de eigen woning bij de woningverlater terechtkomen in box III, doordat voor de belastingplichtige die de woning verlaat de woning niet meer als hoofdverblijf ter beschikking staat. De hypotheekrenteaftrek in box I zou dan voor de belastingplichtige verloren gaan. Daarom is enige ruimte gegeven om de financiële zaken te regelen.25 Wanneer de eigen woning in box III terecht zou komen, is slechts de rente voor het fictiepercentage van 4% aftrekbaar.26

De periode van ten hoogste twee jaar was in eerste instantie bedoeld voor de periode tot de formele afwikkeling van de echtscheidingsprocedure.27 Maar in het besluit van de staatssecretaris staat dat de periode van ten hoogste twee jaar niet wordt beëindigd door de afwikkeling van de echtscheidingsprocedure. Dit betekent dat de belastingplichtige die de woning heeft verlaten gedurende de gehele twee jaar de woning als eigen woning kan bestempelen, zolang het voor de expartner het hoofdverblijf is.28 2.3.2 Gewezen partner van art 3.111, lid 4 In de eigenwoningregeling van art 3.111, vierde lid, Wet IB 2001 is bepaald dat “de woning die de belastingplichtige niet langer anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat mede aangemerkt wordt als eigen woning indien de belastingplichtige aannemelijk maakt dat gedurende die periode de woning zijn gewezen partner anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat.” (Onderstreping van mij: LNN) Het nieuwe partnerbegrip heeft een onbedoelde uitwerking gehad op 25

Kamerstukken II 1999/2000, 26 727, nr. 79, p. 7. M.J. Hoogeveen, Inleiding belastingheffing ondernemingen en particulieren, Den Haag: Sdu Uitgevers 2011, blz. 186. 27 Kamerstukken II 1999/2000, 26 727, nr. 79, p. 7. 28 Brief Staatsecretaris van Financiën 6 februari 2012, nr. DB/2012/34, V-N 2012/14.4. 26

10

art 3.111, vierde lid. Doordat het partnerschap pas eindigt wanneer een verzoek tot echtscheiding is ingediend en ze niet meer op hetzelfde woonadres in de gemeentelijke basisadministratie persoonsgegevens staan ingeschreven, zijn ze bij alleen het duurzaam gescheiden leven nog steeds fiscaal partner. Aan art 3.111 lid 4 is daarom een tweede volzin toegevoegd welke aangeeft dat onder de gewezen partner ook de duurzaam gescheiden levende echtgenoot wordt verstaan, omdat anders tussen de periode van het duurzaam verlaten van de woning en het verzoek tot echtscheiding of scheiding van tafel en bed geen recht op hypotheekrenteaftrek zou bestaan.29 Men wordt bestempeld als duurzaam gescheiden levende echtgenoot wanneer ex-partners een afzonderlijke huishouding voeren, het is hierbij voldoende dat slechts één partner dit als bestendig ervaart. 30 De voormalige fiscale partner dient in de woning achter te blijven en de eigen woning dient tevens het hoofdverblijf te blijven.31 De staatssecretaris heeft geoordeeld dat het voldoende is dat de ex-partners fiscale partners waren in het voorgaande jaar.32 Het is niet van belang onder welke voorwaarden de woning anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking blijft staan, daarom geldt art 3.111 lid 4 Wet IB ook wanneer de woning aan de gewezen partner verhuurd wordt. 33 In art 3.111, achtste lid, wordt de duurzaam gescheiden levende echtgenoot ook niet als partner aangemerkt. Anders zou de duurzaam gescheiden levende echtgenoot die de woning heeft verlaten en een nieuwe woning heeft in de overbruggingsperiode slechts voor één van beide woningen in aanmerking komen voor hypotheekrenteaftrek. 34

2.4 Samenvatting Sinds januari 2011 is er een nieuw geharmoniseerd en vereenvoudigd partnerbegrip. Dit partnerbegrip is opgenomen in art 1.2, eerste lid, Wet IB 2001. Dit is een aanvulling op artikel 5a Algemene wet inzake rijksbelastingen. Een voordeel van het fiscale partnerschap is dat diverse inkomens- en vermogensbestanddelen bij partners vrij kunnen worden toegerekend. De belastbare inkomsten uit de eigen woning behoren tot deze gemeenschappelijke inkomensbestanddelen. In beginsel worden de inkomsten uit de eigen woning toegerekend aan de belastingplichtige in de mate waarin hij/zij gerechtigd is tot de woning. De gerechtigdheid tot de woning wordt op basis van het economisch eigendom in de woning bepaald. Indien de belastingplichtigen in gemeenschap van goederen zijn getrouwd, bevindt de woning zich in een huwelijksgemeenschap. De echtgenoten zijn beiden voor de helft gerechtigd tot de eigen woning. In art 3.111, vierde lid, Wet IB 2001 is een voorziening opgenomen in geval twee echtelieden met een eigen woning gaan scheiden. Door de regeling bij scheiding van art 3.111, vierde lid, wordt de woning nog steeds aangemerkt als eigen woning indien 29

Kamerstukken II 2010/11, 32 505, nr. 17, p. 2 (4e NvW). Hoge Raad 11 juni 2010, nr. 09/03677, LJN BL7267. 31 R.M. Kavelaars-Niekoop, ‘Nogmaals eigenwoningperikelen’, EB Tijdschrift voor scheidingsrecht, 2010, 32. 32 Besluit staatssecretaris van Financiën van 1 februari 2006, punt 2,5, nr. CPP2006/195M, NTFR 2006/200. 33 A. Roelvink-Verhoeff, ‘Aftrek van hypotheekrente in box 1, of de eigen woningregeling in de overgangsperiode van twee jaar’, EB Tijdschrift voor scheidingsrecht, 2009, 76. 34 Kamerstukken II 2010/11, 32 505, nr. 17, p. 2 (4e NvW). 30

11

de woningverlater aannemelijk maakt dat gedurende de periode van ten hoogste twee jaren de woning aan zijn gewezen partner (mede verstaan de duurzaam gescheiden levende echtgenoot) anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat. Deze ruimte is gegeven om de financiële zaken te regelen, omdat anders de hypotheekrenteaftrek in box I verloren zou gaan voor de belastingplichtige die de woning zou verlaten.

12

3. Hypotheekrenteaftrek In dit hoofdstuk zullen de aftrekbare kosten eigen woning beschreven worden. Vervolgens zal beschreven worden wie voor de hypotheekrenteaftrek in aanmerking komt.

Tot slot zal de

bijleenregeling worden besproken.

3.1 De aftrekbare kosten In art 3.110 Wet IB 2001 wordt bepaald dat bij het bepalen van de belastbare inkomsten uit eigen woning “de voordelen uit eigen woning worden verminderd met de op de voordelen uit eigen woning drukkende aftrekbare kosten”. In art 3.120 zijn de aftrekbare kosten eigen woning opgenomen. Dit is het gezamenlijke bedrag van: “de renten van schulden, kosten van geldleningen daaronder begrepen, die behoren tot de eigenwoningschuld en de periodieke betalingen op grond van de rechten van erfpacht, opstal of beklemming met betrekking tot de eigen woning.”35 De kosten betreffen de bronkosten die ter verwerving, inning of behoud van de inkomsten van de eigen woning bedoeld zijn.36

3.2 Wie komt in aanmerking voor het aftrekken van hypotheekrente? 3.2.1 Algemeen Art 3.121 Wet IB 2001 bepaalt dat wanneer twee of meer belastingplichtigen een eigen woning met elkaar delen en geen fiscale partners zijn (volgens het partnerbegrip in de Wet IB 2001), de aftrekbare kosten bepaald worden door de schulden die ieder van hen zijn aangegaan ter verwerving van de woning en door de periodieke betalingen voor zover die op hen drukken. De eigenwoningschuld bestaat in dit geval alleen uit de lening, die de belastingplichtige zelf is aangegaan voor de verwerving, onderhoud of verbetering (van het deel) van de woning. 37 Wanneer men geen partner is, komt men ook niet in aanmerking voor art 2.17 Wet IB 2001. Hierin wordt beschreven wanneer en welke inkomens- en vermogensbestanddelen vrij kunnen worden toegerekend tussen partners. Indien de echtgenoten in gemeenschap van goederen zijn getrouwd bevindt de woning zich in een huwelijksgemeenschap en zijn beiden voor de onverdeelde helft eigenaar van de woning.38 De woning is voor ieder afzonderlijk een eigen woning, omdat alle kosten en lasten van de woning op hen drukken. Het maakt in dit geval niet uit wie de rente betaalt, want deze rente valt in de huwelijksgemeenschap. Zij genieten in beginsel ieder de helft van het eigenwoningforfait en kunnen

35

Art 3.120 lid 1Wet IB 2001. T.C. Hoogwout, ‘Echtscheiding en de eigen woning’, EB Tijdschrift voor scheidingsrecht, 2007, 56. 37 A. Roelvink-Verhoeff, ‘Aftrek van hypotheekrente in box 1, of de eigen woningregeling in de overgangsperiode van twee jaar’, EB Tijdschrift voor scheidingsrecht, 2009, 76. 38 Art 1:94, eerste lid, BW. 36

13

beiden de helft van de rente in aftrek brengen.39 Indien men in gemeenschap van goederen is getrouwd kan de schuld van een echtgenoot uitgewonnen worden in zowel de goederen der gemeenschap als zijn eigen goederen.40 Wanneer men onder huwelijkse voorwaarden getrouwd is en de woning valt niet in de gemeenschap, dan geldt in beginsel art 3.121. De huwelijkse voorwaarden dienen wel vastgelegd te zijn in een notariële akte, anders zijn deze nietig.41

In het geval belastingplichtigen partners zijn is het niet relevant tot wiens vermogen de eigen woning behoort, omdat de belastbare inkomsten uit eigen woning behoren tot de gemeenschappelijke inkomensbestanddelen van art 2.17, lid 5 Wet IB 2001. Het forfait en de aftrek kunnen vrij tussen partners worden toegerekend, indien het forfait en de aftrek maar bijeen worden gehouden.42

Wanneer echtelieden duurzaam gescheiden gaan leven, worden ze nog steeds gekwalificeerd als fiscale partners. Hierdoor is het inkomen uit de eigen woning nog steeds een gemeenschappelijk inkomensbestanddeel. De woning staat bij het duurzaam gescheiden leven niet langer meer anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking aan de belastingplichtige. Maar door de regeling bij scheiding van art 3.111, vierde lid, wordt de woning nog steeds aangemerkt als eigen woning indien de belastingplichtige aannemelijk maakt dat gedurende de periode van ten hoogste twee jaren de woning aan zijn gewezen partner (mede verstaan de duurzaam gescheiden levende echtgenoot) anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat. Door deze regeling kan de belastingplichtige die de woning heeft verlaten, nog gedurende de periode van maximaal twee jaar de hypotheekrente aftrekken, die betrekking heeft op zijn (onverdeelde) aandeel in de woning. 43 In tegenstelling tot bij duurzaam gescheiden leven, staat bij een afkoelingsperiode de woning nog steeds anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking aan de belastingplichtige. Hierdoor is art 3.111, eerste lid, Wet IB 2001 nog steeds van toepassing.44

Door een verzoek tot echtscheiding of tot scheiding van tafel en bed en niet meer ingeschreven te zijn op hetzelfde woonadres in de gemeentelijke basisadministratie eindigt het fiscale partnerschap. Maar voor de toepassing van art 3.111, vierde lid, verandert er niets voor de hypotheekrenteaftrek. Zolang de woning maar aan de gewezen partner anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat.

39

Art 3.121 Wet IB 2001. Art 1:96, eerste lid, BW. 41 Art 1:115 BW. 42 A. Roelvink-Verhoeff, ‘Aftrek van hypotheekrente in box 1, of de eigen woningregeling in de overgangsperiode van twee jaar’, EB Tijdschrift voor scheidingsrecht, 2009, 76. 43 Art 3.121 Wet IB 2001. 44 M.J. Hoogeveen, Inleiding belastingheffing ondernemingen en particulieren, Den Haag: Sdu Uitgevers 2011, blz. 185. 40

14

Bij de vertrokken echtgenoot verhuist de woning na die periode van twee jaar naar box III, omdat het niet meer aangemerkt wordt als eigen woning. De woning van de achtergebleven echtgenoot valt voor diens eigendomsdeel nog wel in de eigenwoningregeling op grond van art 3.111, eerste lid.

3.2.2 Hypotheekrenteaftrek bij toepassing van de ex-partnerregeling Belastingplichtigen komen in aanmerking voor art 3.111, vierde lid, Wet IB 2001 indien de woningverlater aannemelijk maakt dat de ex woning anders dan tijdelijk ter beschikking staat aan zijn gewezen partner (mede verstaan de duurzaam gescheiden levende echtgenoot). De woningverlater kan in deze periode nog ten hoogste twee jaar de verlaten woning fiscaal gezien als eigen woning beschouwen. In deze periode is het dus mogelijk de hypotheekrente af te trekken, die betrekking heeft op zijn (onverdeelde) aandeel in de woning, terwijl deze (mede-) eigenaar de woning niet meer bewoont.45

In het volgende hoofdstuk wordt gekeken bij wie de hypotheekrenteaftrek kan worden afgetrokken in de periode van ten hoogste twee jaar, zoals beschreven in art 3.111, vierde lid in het geval twee echtelieden in het bezit van een huis gaan scheiden en of dit in alle huwelijk vermogensregimes in overeenstemming is met doel en strekking van art 3.111, vierde lid.

3.3 Bijleenregeling Op 1 januari 2004 is de bijleenregeling opgenomen in de Wet IB 2001, deze regeling is een verrijking van de eigenwoningregeling. De bijleenregeling is opgenomen in art 3.119a en 3.119b Wet IB 2001. Deze regeling is in het leven geroepen door de wetgever omdat een ongelijkheid ontstond tussen zittende en verhuizende eigenaar/bewoners. Deze ongelijkheid werd veroorzaakt doordat eigenaars/bewoners na een verhuizing de gehele waarde van de nieuwe woning konden financieren en de rente volledig konden aftrekken. Hierdoor kon de beschikbare overwaarde van de oude woning besteed worden voor een belegging of consumptie, terwijl de rente aftrekbaar bleef. De financiering van beleggingen was dus aftrekbaar in box I, terwijl de beleggingen zelf in box III terecht kwamen.46 Het voorkomen van het verhogen van de fiscaal gefacileerde eigenwoningchuld, voor zover deze indirect wordt gebruikt voor consumptie of belegging buiten de eigen woning was dus het voornaamste doel van de bijleenreling.47 Het is dus een renteaftrekbeperkende maatregel. Het eigen vermogen van de oude woning kan fiscaal niet worden bijgeleend voor de financiering van de nieuwe woning. Volgens van Mourik is gekozen voor een juiste vormgeving, wanneer gekeken wordt naar de doelstellingen voor de bijleenregeling van de wetgever. Echter is de eigenwoningregeling er met de 45

A. Roelvink-Verhoeff, ‘Aftrek van hypotheekrente in box 1, of de eigen woningregeling in de overgangsperiode van twee jaar’, EB Tijdschrift voor scheidingsrecht, 2009, 76. 46 C. Bruijsten en M.L.A. van Rij, ‘Hypotheekrenteaftrek: verleden heden en toekomst’, WFR 2007/119. 47 Kamerstukken 2002/2003, 29 210, p. 20.

15

invoering van de bijleenregeling niet eenvoudiger op geworden, terwijl de wetgever met de herziening in 2001 vereenvoudiging van de inkomstenbelasting wel als doelstelling had.48

Op het moment dat de woning ophoudt een eigen woning te zijn is de bijleenregeling van toepassing. Hier kan dus sprake van zijn wanneer de tweejaarsperiode van art 3.111, vierde lid, afgelopen is. Hier wordt in hoofdstuk 4 verder op in gegaan.

3.4 Samenvatting Indien twee of meer belastingplichtigen een eigen woning met elkaar delen en geen fiscale partners zijn, worden de aftrekbare kosten bepaald door de schulden die ieder van hen zijn aangegaan ter verwerving van de woning en door de periodieke betalingen voor zover die op hen drukken. Indien echtgenoten in gemeenschap van goederen zijn getrouwd bevindt de woning zich in een huwelijksgemeenschap en zijn beiden voor de onverdeelde helft eigenaar van de woning. De woning is voor ieder afzonderlijk een eigen woning, omdat alle kosten en lasten van de woning op hen drukken. Zij genieten in beginsel ieder de helft van het eigenwoningforfait en kunnen beiden de helft van de rente in aftrek brengen. In het geval belastingplichtigen partners zijn is het niet relevant tot wiens vermogen de eigen woning behoort, omdat de belastbare inkomsten uit eigen woning behoren tot de gemeenschappelijke inkomensbestanddelen. Het forfait en de aftrek kunnen vrij tussen partners worden toegerekend, indien het forfait en de aftrek maar bijeen worden gehouden. Voor belastingplichtigen die in aanmerking komen voor de regeling bij scheiding van art 3.111, vierde lid, Wet IB 2001 kan de woningverlater in de periode van twee jaar de verlaten woning fiscaal gezien als eigen woning beschouwen. In deze periode is het dus voor de woningverlater mogelijk de hypotheekrente af te trekken, die betrekking heeft op zijn (onverdeelde) aandeel in de woning.

48

M.J.J.R. van Mourik, ‘De bijleenregeling’, WFR 2004/1463.

16

4. De verschillende situaties bij (echt)scheiden In dit hoofdstuk wordt eerst kort ingegaan op het huwelijk in gemeenschap van goederen. Daarna wordt onderzocht wie de hypotheekrente kan aftrekken bij een huwelijk in gemeenschap van goederen indien de woningverlater de volledige hypotheekrente betaalt, de gewezen partner de volledige hypotheekrente betaalt of ze allebei de helft van de hypotheekrente betalen. Tot slot wordt onderzocht wie de hypotheekrente kan aftrekken bij een huwelijk onder huwelijkse voorwaarden indien de eigenaar in de woning achterblijft en de hypotheekrente betaalt of de eigenaar verlaat de woning en blijft de hypotheekrente betalen.

4.1 Getrouwd in gemeenschap van goederen 4.1.1 Inleiding Wanneer twee mensen in gemeenschap van goederen trouwen worden ze in beginsel mede- eigenaar van alle in het huwelijk meegebrachte bezittingen en schulden.49 In geval van echtscheiding blijven beide echtelieden gerechtigd tot het pand, indien in de echtscheidingsprocedure de woning nog niet is toebedeeld. Zij genieten in dit geval ieder de helft van het eigenwoningforfait.50 Zoals eerder beschreven is de hypotheekrente voor de woningverlater nog gedurende een periode van maximaal 24 maanden aftrekbaar, indien de gewezen partner in de woning blijft wonen. In deze paragraaf wordt bij onderstaande situaties bekeken bij wie de hypotheekrente kan worden afgetrokken:


indien het fiscale partnerschap nog niet beëindigd is;




indien de woningverlater de volledige hypotheekrente betaalt;




indien de gewezen partner de volledige hypotheekrente betaalt; en




indien beide partners de helft betalen van de hypotheekrente.

4.1.2 Fiscale partnerschap is niet beëindigd Zolang de echtgenoten partners van elkaar zijn is het niet relevant wie wat betaalt, omdat partners op grond van art 2.17, vijfde lid, Wet IB 2001 de belastbare inkomsten uit de eigen woning onderling kunnen schuiven. Zolang het forfait en de aftrek maar bijeen worden gehouden.

49

T.C. Hoogwout, ‘Echtscheiding en de eigen woning’, EB Tijdschrift voor scheidingsrecht, 2007, 56. I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding, Amersfoort: Sdu Fiscale & Financiële uitgevers, 2007, blz. 162. 50

17

Wanneer het fiscale partnerschap eindigt kunnen de partners ervoor kiezen om het gehele kalenderjaar partners van elkaar zijn.51

Het fiscale partnerschap eindigt indien een verzoek tot echtscheiding is ingediend of scheiding van tafel en bed en de belastingplichtigen niet meer zijn ingeschreven op hetzelfde woonadres in de gemeentelijke basisadministratie.52 Bij alle onderstaande situaties wordt er vanuit gegaan dat het fiscale partnerschap beëindigd is.

4.1.3 Gewezen partner betaalt volledige hypotheekrente na beëindiging fiscaal partnerschap In deze paragraaf wordt de situatie beschreven dat de partner die in de woning achterblijft de volledige hypotheekrente betaalt na de beëindiging van het fiscale partnerschap. De woningverlater levert in deze situatie geen bijdrage aan het betalen van de hypotheekrente. Hierbij wordt onderscheid gemaakt in twee verschillende periodes: de situatie dat door echtscheidingsverzoek een ontbonden gemeenschap ontstaat voor dat de huwelijksgoederengemeenschap verdeeld is en de situatie na dat de huwelijksgoederengemeenschap verdeeld is.


Voor verdeling huwelijksgoederengemeenschap

Op grond van artikel 3.111, eerste lid, geldt de woning voor diegene die achterblijft in de woning als zijn/haar hoofdverblijf. De woning is gemeenschappelijk eigendom en beide partners zijn daarom beiden gerechtigd tot de helft van de woning. De voordelen uit eigen woning worden aangemerkt in de mate waarin de belastingplichtige gerechtigd is tot het eigendom van de woning.53 Zolang de huwelijksgemeenschap bestaat, komen baten en lasten ten goede aan beide echtgenoten. De gemeenschap wordt van rechtswege ontbonden in geval van beëindiging van het huwelijk door echtscheiding op het tijdstip van indiening van het verzoek en in geval van scheiding van tafel en bed op het tijdstip van indiening van het verzoek.54 De echtgenoten zijn op grond van art 1:100, eerste lid, BW gerechtigd tot een gelijk aandeel in de ontbonden gemeenschap. De woning behoort tot de ontbonden gemeenschap.

Beide echtgenoten zijn in geval van een ontbonden gemeenschap gerechtigd tot een gelijk aandeel in de eigendom van de woning. Zij genieten ieder dan de helft van de belastbare inkomsten uit eigen woning en de helft van de aftrekbare kosten drukken op de belastingplichtigen. Ze kunnen dan ieder de helft van de hypotheekrente in aftrek brengen. Indien de gewezen partner de volledige

51

Art 2.17, zevende lid, Wet IB 2001. Art 5a, vierde lid, AWR. 53 Art 3.115 Wet IB 2001. 52

54

Art 1:99, eerste lid, sub b en sub c, BW.

18

hypotheekrente betaalt, kan hij/zij dus niet meer dan 50% van de verschuldigde hypotheekrente in aftrek nemen in de tweejaarsperiode.55 Dat hij meer betaalt is niet relevant.56

Verder stelt de woningverlater in dit geval het (onverdeelde) deel van de woning ter beschikking aan de gewezen partner, waardoor de verstrekking kan worden aangewezen als periodieke verstrekking van woongenot van art 3.101 Wet IB 2001 jo. art 6.3 Wet IB 2001. Volgens Hoogeveen wordt de gewezen partner belast voor het recht op woongenot en moet dit aangegeven worden als alimentatie.57 Ook Roelvink-Verhoeff merkt op dat de woningverlater het eigenwoningforfait kan opvoeren als onderhoudsverplichting.58 De gewezen partner krijgt in dit geval een bijtelling van de andere helft van het eigenwoningforfait. Per saldo worden de belastbare inkomsten uit eigen woning volledig belast bij de gewezen partner. Volgens Kavelaars-Niekoop moet echter eerst blijken dat er sprake is van een onderhoudsverplichting.59

De ontbonden gemeenschap van art 1.100 BW vormt een afgescheiden vermogen. Indien de gewezen partner de volledige hypotheekrente voor zijn of haar rekening neemt betaalt hij/zij dit uit het privévermogen.60 De echtgenoten hebben een gelijk aandeel in de ontbonden gemeenschap.61 De hypotheekrente die de gewezen partner voor zijn of haar rekening neemt voor de woningverlater is niet aftrekbaar. Volgens Hoogeveen wordt de rente die betaald wordt door de gewezen partner, maar betrekking heeft op het aandeel van de woningverlater, bestempeld als alimentatie. Dit bedrag kan afgetrokken worden als persoonsgebonden aftrek en wordt belast bij de woningverlater als familierechtelijke periodieke uitkering.62 Echter niet in alle situaties is de betaalde hypotheekrente aftrekbaar als onderhoudsverplichting. Hof Amsterdam heeft recent nog een uitspraak gedaan dat voor de achterblijver de “betaalde hypotheekrente niet als partneralimentatie aftrekbaar is voor zover die is betaald op de onverdeelde helft van de schuld die toebehoort aan de woningverlater, omdat dit gedeelte van de kosten niet voorziet in het onderhoud van haar ex-echtgenoot.” 63


Na verdeling huwelijksgoederen gemeenschap

Indien bij de verdeling van de huwelijksgoederengemeenschap de woning en de schuld aangegaan ter verwerving van de woning volledig worden toegedeeld aan de gewezen partner is de volledige 55

Art 3.121 Wet IB 2001. Rechtbank Breda 22 februari 2007, AWB 06/767, LJN: BA2446. 57 I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding, Amersfoort: Sdu Fiscale & Financiële uitgevers, 2007, blz. 163. 58 A. Roelvink-Verhoeff, ‘Aftrek van hypotheekrente in box I, of de eigenwoningregeling in de overgangsperiode van twee jaar’, EB Tijdschrift voor Scheidingsrecht, 2009, 76. 59 R.M. Kavelaars-Niekoop, ‘Nogmaals eigenwoningperikelen’, EB Tijdschrift voor scheidingsrecht, 2010, 32. 60 I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding, Amersfoort: Sdu Fiscale & Financiële uitgevers, 2007, blz. 165. 61 Art 1:100, eerste lid, BW. 62 I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding, Amersfoort: Sdu Fiscale & Financiële uitgevers, 2007, blz. 165. 63 Hof Amsterdam 29 maart 2012, nr. 10/00106 en 10/00107, LJN BW0614. 56

19

hypotheekrente aftrekbaar in box I. De belastingplichtige is dan economisch eigenaar van de woning en de waardeverandering van de woning gaat alleen hem/haar aan. Voor de woningverlater is de bijleenregeling van toepassing, omdat de woning ophoudt een eigen woning te zijn.64

Verder blijft het verband tussen de eigen woning en de schuld van de woning bestaan. De eigen woning en de schuld van de woning worden niet van elkaar losgekoppeld. Dit heeft de Hoge Raad ook bepaald.65

4.1.4 Woningverlater betaalt volledige hypotheekrente na beëindiging fiscaal partnerschap In deze paragraaf wordt de situatie besproken dat de woningverlater de volledige hypotheekrente betaalt en de gewezen partner geen bijdrage levert aan het betalen van de hypotheekrente na de beëindiging van het fiscale partnerschap. Hierbij wordt onderscheid gemaakt in twee verschillende periodes: de situatie dat door echtscheidingsverzoek een ontbonden gemeenschap ontstaat voor dat de huwelijksgoederengemeenschap verdeeld is en de situatie na dat de huwelijksgoederengemeenschap verdeeld is.




Voor verdeling huwelijksgoederengemeenschap

Zolang de huwelijksgemeenschap bestaat, komen baten en lasten ten goede aan beide echtgenoten. De echtgenoten zijn op grond van art 1:100, eerste lid, BW gerechtigd tot een gelijk aandeel in de ontbonden gemeenschap. Zij genieten ieder dan de helft van de belastbare inkomsten uit eigen woning en de helft van de aftrekbare kosten drukken op de belastingplichtigen. Indien de woning niet langer ter beschikking staat aan de woningverlater, maar de woning staat nog wel anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking aan de gewezen partner geldt art 3.111, vierde lid, Wet IB 2001. De woningverlater mag gedurende deze twee jaar 50% van de hypotheekrente aftrekken, omdat de helft van de aftrekbare kosten op de woningverlater drukken.66 De gewezen partner en de woningverlater kunnen ieder de helft van de hypotheekrente in aftrek brengen. Indien de woningverlater de volledige hypotheekrente betaalt, kan hij/zij niet meer dan 50% van de verschuldigde hypotheekrente in aftrek nemen in de tweejaarsperiode.67

De woningverlater stelt verder de helft van de woning ter beschikking aan diegene die in de woning achterblijft. Daarom kan de woningverlater de helft van het eigenwoningforfait in aanmerking nemen als aftrekbare onderhoudsverplichting.68 Volgens Hoogeveen en Roelvink-Verhoeff wordt de gewezen

64

Art 3.119a, zevende lid, Wet IB 2001. Hoge Raad 2 november 1960, BNB 1961/56. 66 Art 3.111, vierde lid, Wet IB 2001 jo. Art 3.120 Wet IB 2001. 67 Art 3.121 Wet IB 2001. 68 Art 3.101 Wet IB 2001 jo. art 6.3 Wet IB 2001. 65

20

partner belast voor het recht op woongenot en moet het eigenwoningforfait aangegeven worden als alimentatie.69

Voor de andere helft van de hypotheekrente die de woningverlater voor het deel van de gewezen partner voor zijn rekening neemt, is volgens Roelvink-Verhoeff voorzichtigheid geboden. Het moet gaan om een rechtens afdwingbare onderhoudsverplichting, die bovendien dient te drukken op de onderhoudsplichtige.70 Wanneer het om een onderhoudsverplichting gaat, krijgt diegene die achterblijft in de woning zeker een aanslag inkomstenbelasting voor dat deel van de hypotheekrente volgens Kavelaars- Niekoop.71 Indien sprake is van een onderhoudsverplichting kan volgens Hoogeveen de helft van de rente, die teveel betaald wordt, beschouwd worden als alimentatie. Deze kosten kunnen worden afgetrokken als onderhoudsverplichting. Naar de mening van Hoogeveen is het terecht dat diegene die de rente volledig betaalt dit niet volledig kan aftrekken als eigenwoningrente. Dit omdat de inkomsten en kosten van de woning door de huwelijksgemeenschap beide echtelieden in gelijke mate aangaat.72




Na verdeling huwelijksgoederen gemeenschap

Indien in de echtscheidingsprocedure bepaald is dat de kosten en lasten van de voormalige echtelijke woning volledig worden toegedeeld aan de woningverlater is de hypotheekrente slechts aftrekbaar in de tweejaarstermijn op grond van art 3.111, vierde lid, Wet IB 2001. Wanneer de toedeling na afloop van de tweejaarstermijn plaatsvindt, verhuist de woning voor de eigenaar naar box III en kan de hypotheekschuld alleen daar in aanmerking worden genomen.73 De ex-echtgenoot die in de woning achterblijft kan na de tweejaarstermijn geen hypotheekrente aftrekken. 4.1.5 Gelijke verhouding betaling hypotheekrente tussen woningverlater en gewezen partner na beëindiging fiscaal partnerschap In deze paragraaf wordt de situatie besproken dat de woningverlater en de gewezen partner allebei 50% van de hypotheekrente betalen en beide 50% van het eigenwoningforfait aangeven na de beëindiging van het fiscale partnerschap.

69

I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding, Amersfoort: Sdu Fiscale & Financiële uitgevers, 2007, blz. 163 / A. Roelvink-Verhoeff, ‘Aftrek van hypotheekrente in box I, of de eigenwoningregeling in de overgangsperiode van twee jaar’, EB Tijdschrift voor Scheidingsrecht, 2009, 76. 70 A. Roelvink-Verhoeff, ‘Aftrek van hypotheekrente in box I, of de eigenwoningregeling in de overgangsperiode van twee jaar’, EB Tijdschrift voor Scheidingsrecht, 2009, 76. 71 R.M. Kavelaars-Niekoop, ‘Nogmaals eigenwoningperikelen’, EB Tijdschrift voor scheidingsrecht, 2010, 32. 72 I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding, Amersfoort: Sdu Fiscale & Financiële uitgevers, 2007, blz. 164. 73 Art 5.3 Wet IB 2001.

21




Voor verdeling huwelijksgoederengemeenschap

De woning is gemeenschappelijk eigendom en beide ex-partners zijn daarom ieder gerechtigd tot 50% van de woning.74

Op grond van art 3.111, vierde lid, Wet IB 2001 is de woning voor de

woningverlater nog steeds zijn/haar eigen woning, omdat de gewezen partner in de woning is achtergebleven. Voor de belastingplichtige die in de woning achterblijft geldt de woning nog steeds als zijn hoofdverblijf.75 De inkomsten uit eigen woning worden aangemerkt in de mate waarin de belastingplichtige gerechtigd is tot het eigendom van de woning.76 Allebei zijn ze gerechtigd tot de helft van de eigen woning en ze kunnen daarom beiden 50% van de hypotheekrente aftrekken.77 Allebei dienen ze ook 50% van het eigenwoningforfait aan te geven.78

De ex echtgenoot die de woning verlaat stelt de woning ter beschikking aan diegene die in de woning blijft wonen. Daarom kan de woningverlater de helft van het eigenwoningforfait in aanmerking nemen als aftrekbare onderhoudsverplichting en dit wordt bij de gewezen partner als zodanig belast.79




Na verdeling huwelijksgoederen gemeenschap

Wanneer

de

woning in

gemeenschappelijk eigendom blijft

na

de verdeling van

de

huwelijksgoederengemeenschap, blijft het een eigen woning op grond van art 3.111, eerste lid, Wet IB 2001 voor de gewezen partner. Voor de woningverlater is het na afloop van de tweejaarstermijn geen eigen woning meer en wordt het een box III vermogen. De bijleenregeling wordt van toepassing voor diegene die niet meer in de woning woont, omdat sprake is van een fictieve vervreemding.

4.2 Getrouwd onder huwelijkse voorwaarden 4.2.1 Inleiding Indien echtgenoten niet in gemeenschap van goederen trouwen, kunnen ze onder huwelijkse voorwaarden trouwen. Huwelijkse voorwaarden dienen te worden aangegaan bij notariële akte, anders zijn ze nietig.80 De echtgenoten kunnen huwelijkse voorwaarden opstellen, zolang de voorwaarden niet met dwingende wetsbepalingen, de goede zeden, of de openbare orde in strijd zijn.81

In art 2.17 lid 5 Wet IB 2001 staat beschreven dat de belastbare inkomsten uit eigen woning vallen onder de gemeenschappelijke inkomstenbestanddelen, waardoor deze vrij tussen partners kunnen worden toegerekend. Verschil ontstaat pas wanneer het fiscale partnerschap beëindigd is. In de 74

Art 3.111, eerste lid, Wet IB 2001. Art 3.111, eerste lid, Wet IB 2001. 76 Art 3.115 Wet IB 2001. 77 Art 3.121 Wet IB 2001. 78 Art 3.115 Wet IB 2001. 79 Art 3.101 Wet IB 2001 jo. art 6.3 Wet IB 2001. 80 Art 1:115, eerste lid, BW. 81 Art 1:121, eerste lid, BW. 75

22

onderstaande situaties wordt ervan uitgegaan dat het fiscale partnerschap beëindigd is. In deze paragraaf wordt bij onderstaande situaties bekeken bij wie de hypotheekrente kan worden afgetrokken:


indien de eigenaar en de betaler van de hypotheekrente in de woning achterblijft;




indien de eigenaar en de betaler van de hypotheekrente de woning verlaat.

4.2.2 Eigenaar en betaler hypotheekrente blijft in de woning In deze paragraaf wordt de situatie besproken wat er gebeurt in geval de eigenaar van de woning in de woning blijft wonen. Hij neemt de betaling van de volledige hypotheekrente voor zijn rekening.

In dit geval heeft de eigenaar van de woning volledig recht op aftrek en dient hij het volledige eigenwoningforfait aan te geven.82 Voor de ex-partner die de woning verlaten heeft gelden geen fiscale consequenties, omdat het nooit een eigen woning is geweest voor de ex-partner. De waardeverandering van de woning is haar/hem nooit aangegaan.83 En omdat de kosten en lasten nooit hebben gedrukt op de ex-partner die de woning heeft verlaten, komt hij/zij niet in aanmerking voor aftrekbare kosten eigen woning.84

4.2.3 Eigenaar en betaler hypotheekrente verlaat de woning In deze paragraaf wordt de situatie besproken wat er gebeurt in geval dat de eigenaar van de woning de woning verlaat en de woning aan zijn ex-partner ter beschikking stelt. De eigenaar neemt de gehele hypotheekrente voor haar/zijn rekening.

Indien de eigenaar volledig aansprakelijk is voor de hypotheekschuld, dan is de hypotheekrente volledig aftrekbaar. In dit geval stelt de belastingplichtige de woning ter beschikking aan zijn gewezen partner. Voor de gewezen partner is de woning nooit als eigen woning bestempeld, omdat de waardeverandering deze ex-partner nooit is aangegaan.85 De hypotheekrente voor de eigenaar is wel slechts aftrekbaar in de tweejaarstermijn op grond van art 3.111, vierde lid, Wet IB 2001. Daarna verhuist de woning voor de eigenaar naar box III en kan de hypotheekschuld alleen daar in aanmerking worden genomen.86

Wanneer feitelijk sprake is van een onderhoudsverplichting kan de eigenaar het gehele woningforfait als onderhoudsverplichting in aftrek brengen op grond van art 6.3 Wet IB 2001. In dat geval dient het eigenwoningforfait bij diegene die in de woning blijft wonen in aanmerking te worden genomen als 82

Art 3.111, eerste lid, Wet IB 2001. Art 3.111, eerste lid, Wet IB 2001. 84 Hof Amsterdam 7 juli 2011, nr. 09/00686, NTFR 2011/2033. 85 Art 3.111, eerste lid, Wet IB 2001. 86 Art 5.3 Wet IB 2001. 83

23

onderhoudsverplichting.87 Voor de belastingplichtige die in de woning blijft wonen, is de hypotheekrente niet aftrekbaar. Ook al zal de belastingplichtige dit voor haar/zijn rekening nemen. Daarentegen kan wel een hypothecaire lening aangegaan worden voor de woning, maar deze hypotheekrente is niet aftrekbaar.

4.3 Samenvatting Wanneer twee mensen in gemeenschap van goederen trouwen worden ze in beginsel mede- eigenaar van alle in het huwelijk meegebrachte bezittingen en schulden.88 Zolang de huwelijksgemeenschap bestaat, komen baten en lasten ten goede aan beide echtgenoten. De gemeenschap wordt van rechtswege ontbonden in geval van beëindiging van het huwelijk door echtscheiding op het tijdstip van indiening van het verzoek en in geval van scheiding van tafel en bed op het tijdstip van indiening van het verzoek.89 De echtgenoten zijn op grond van art 1:100, eerste lid, BW gerechtigd tot een gelijk aandeel in de ontbonden gemeenschap. Zij genieten ieder dan de helft van de belastbare inkomsten uit eigen woning en de helft van de aftrekbare kosten drukken op de belastingplichtigen. Ze kunnen dan ieder de helft van de hypotheekrente in aftrek brengen. Indien de gewezen partner of de woningverlater de volledige hypotheekrente betaalt, kan hij/zij niet meer dan 50% van de verschuldigde hypotheekrente in aftrek nemen in de tweejaarsperiode indien er geen sprake is van een onderhoudsverplichting.

Indien echtgenoten niet in gemeenschap van goederen trouwen, kunnen ze onder huwelijkse voorwaarden trouwen. Indien dan de eigenaar en de betaler van de hypotheekrente in woning blijft, heeft de eigenaar van de woning volledig recht op aftrek en dient hij het volledige eigenwoningforfait aan te geven. Voor de ex-partner die de woning verlaten heeft gelden geen fiscale consequenties, omdat het nooit een eigen woning is geweest. Indien de eigenaar en betaler van de hypotheekrente de woning verlaat, is de hypotheekrente voor de eigenaar slechts aftrekbaar in de tweejaarstermijn op grond van art 3.111, vierde lid, Wet IB 2001. Voor de belastingplichtige die in de woning blijft wonen, is de hypotheekrente niet aftrekbaar. Omdat de woning voor de belastingplichtige nooit als eigen woning bestempeld is.

87 88

89

Art 3.101, tweede lid, Wet IB 2001. T.C. Hoogwout, ‘Echtscheiding en de eigen woning’, EB Tijdschrift voor scheidingsrecht 2007-7/8.

Art 1:99, eerste lid, sub b en sub c, BW.

24

5. Conclusies en aanbevelingen In dit hoofdstuk zal onderstaande probleemstelling beantwoord worden en worden aanbevelingen gedaan op basis van de conclusie. De probleemstelling luidt: Bij wie kan de hypotheekrenteaftrek worden afgetrokken in de periode van ten hoogste twee jaar, zoals beschreven in art 3.111, vierde lid in het geval twee echtelieden in het bezit van een huis gaan scheiden en is dit in alle huwelijk vermogensregimes in overeenstemming met doel en strekking van art 3.111, vierde lid?

5.1 Conclusie Het doel en de strekking van art 3.111, vierde lid, Wet IB 2001 is dat bij echtscheiding een tijd ligt tussen

het

materiële

moment

van

scheiding

en

de

formele

afwikkeling

van

de

huwelijksgoederengemeenschap. Wanneer de eigenwoningregeling direct zou vervallen zouden belastingplichtigen eventueel in financiële problemen kunnen komen, doordat ze geen hypotheekrente meer kunnen aftrekken in box I. Daarom geeft dit artikel de belastingplichtigen enige ruimte om de financiële zaken te regelen.90

Art 3.111, vierde lid, Wet IB 2001 houdt in dat de belastingplichtige nog gedurende twee jaar de woning als hoofdverblijf in aanmerking mag nemen, indien de woningverlater aannemelijk maakt dat gedurende de periode van ten hoogste twee jaren de woning aan zijn gewezen partner (mede verstaan de duurzaam gescheiden levende echtgenoot) anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat.

Naar mijn mening komen de volgende situaties overeen met doel en strekking van artikel 3.111, vierde lid, Wet IB 2001:


Wanneer de gewezen partner de volledige hypotheekrente betaalt bij een ontbonden gemeenschap;




Wanneer de woningverlater de volledige hypotheekrente betaalt bij een ontbonden gemeenschap;




Wanneer ex-echtgenoten de helft van de hypotheekrente betalen bij een ontbonden gemeenschap.

De echtgenoten zijn op grond van art 1:100, eerste lid, BW gerechtigd tot een gelijk aandeel in de ontbonden gemeenschap. Zij genieten dan ieder de helft van de belastbare inkomsten uit eigen woning en de helft van de aftrekbare kosten drukken op de belastingplichtigen. Indien de gewezen partner de 90

Kamerstukken II 1999/2000, 26 727, nr. 79, p. 7

25

volledige hypotheekrente voor zijn rekening neemt, kan deze de helft van de hypotheekrente aftrekken. De andere helft van de hypotheekrente die betaald wordt door de gewezen partner, maar betrekking heeft op het aandeel van de woningverlater, wordt bestempeld als alimentatie indien sprake is van een onderhoudsverplichting. Dit bedrag kan afgetrokken worden als persoonsgebonden aftrek en wordt belast bij de woningverlater als familierechtelijke periodieke uitkering. Indien er sprake is van een onderhoudsverplichting wordt de gewezen partner dus volledig belast voor het eigenwoningforfait en kan hij/zij de volledige hypotheekrente aftrekken. Dit zorgt naar mijn mening voor een sluitende heffing.

Hier is ook sprake van indien de woningverlater de volledige

hypotheekrente betaalt. Indien sprake is van een onderhoudsverplichting wordt in dit geval ook de gewezen partner per saldo volledig belast voor het eigenwoningforfait en kan hij/zij de volledige hypotheekrente aftrekken.

Indien de ex echtgenoten in een huwelijk van gemeenschap waren getrouwd en er een gelijke verhouding bestaat tussen de betaling van hypotheekrente tussen de woningverlater en gewezen partner verloopt de heffing naar mijn mening ook goed. Beide ex-echtgenoten zijn gerechtigd tot de helft van de eigen woning en kunnen daarom beiden 50% van de hypotheekrente aftrekken. De ex echtgenoot die de woning verlaat stelt de woning ter beschikking aan diegene die in de woning blijft wonen, waardoor dit kan worden aangewezen als periodieke verstrekking van woongenot en dit dient dan ook te worden aangegeven.

Indien de echtgenoten onder huwelijkse voorwaarden waren getrouwd en de eigenaar van de woning blijft in de woning wonen, dan heeft de eigenaar van de woning volledig recht op hypotheekrenteaftrek en dient deze het volledige eigenwoningforfait aan te geven. Voor de ex-partner die de woning verlaten heeft gelden geen fiscale consequenties, omdat het nooit een eigen woning is geweest voor de ex-partner. Hier is sprake van een sluitende heffing en dit is in overeenstemming met doel en strekking van art 3.111, omdat de waardeverandering de ex-partner nooit is aangegaan. Indien diegene die de woning verlaat de eigenaar van de woning is, verloopt de heffing naar mijn mening niet goed. Omdat na de tweejaarstermijn de gewezen partner geen hypotheekrenteaftrek kan aftrekken, terwijl deze wel een hypothecaire schuld voor de woning kan aangaan. Voor deze lening kan dus geen hypotheekrente worden afgetrokken.

5.2 Aanbevelingen Indien de echtgenoten onder huwelijkse voorwaarden waren getrouwd en de eigenaar van de woning verlaat de woning, verloopt de heffing naar mijn mening niet goed. Omdat na de tweejaarstermijn de gewezen partner geen hypotheekrenteaftrek kan aftrekken, terwijl deze wel een hypothecaire schuld voor de woning kan aangaan. Hoogeveen is van mening dat de belastingplichtige inkomsten uit de

26

eigen woning geniet in de mate waarin hij gerechtigd is tot het eigendom van de woning.91 Dit moet naar mijn mening gecombineerd worden met wie de contractspartij van de hypothecaire geldlening bij de bank is. Volgens Heithuis is het bepalend wie de contractspartij van de hypothecaire geldlening bij de bank is. Mijn aanbeveling is dan ook, gebaseerd op de uitspraken van Heithuis, dat de in de woning achterblijvende echtgenoot ook de hypothecaire lening moet aangaan en dus de contractpartij moet zijn bij de bank, wanneer men wil bereiken dat deze echtgenoot ook alle hypotheekrente kan aftrekken.92 Dit dient dan te gebeuren in de verhouding die is gemaakt bij het aangaan van de geldlening bij de bank.

Daarnaast beveel ik aan dat art 3.111, vierde lid, Wet IB 2001 dient te vervallen na de afwikkeling van de echtscheidingsprocedure omdat de fictie op dat moment niet meer nodig is. Ik ben het hierbij eens met Hoogeveen dat het opmerkelijk is dat na de afwikkeling van de echtscheidingsprocedure art 3.111, vierde lid, Wet IB 2001 nog steeds van toepassing is en de woningverlater gedurende de gehele periode nog een eigen woning heeft. 93 Daarbij was dit in eerste instantie ook niet de bedoeling van de wetgever van het artikel.

91 I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding, Amersfoort: Sdu Fiscale & Financiële uitgevers, 2007, blz. 160. 92 E.J.W. Heithuis, Een tweetal kwesties met betrekking tot de eigenwoningregeling in de inkomstenbelasting, WFR 2009/1365 93 I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding, Amersfoort: Sdu Fiscale & Financiële uitgevers, 2007, blz. 153.

27

Literatuurlijst Besluit staatssecretaris van Financiën van 1 februari 2006, punt 2,5, nr. CPP2006/195M, NTFR 2006/200

Besluit Staatssecretaris van Financiën van 2 november 2009, nr. CPP2009/998M

Brief Staatsecretaris van Financiën 6 februari 2012, nr. DB/2012/34, V-N 2012/14.4.

Brief staatssecretaris van Financiën 15 april 2009, NTFR 2009/868.

C. Bruijsten en M.L.A. van Rij, ‘Hypotheekrenteaftrek: verleden heden en toekomst’, WFR 2007/119.

E.J.W. Heithuis, Een tweetal kwesties met betrekking tot de eigenwoningregeling in de inkomstenbelasting, WFR 2009/1365

M.J. Hoogeveen, Inleiding belastingheffing ondernemingen en particulieren, Den Haag: Sdu Uitgevers 2011, blz. 186.

T.C. Hoogwout, ‘Echtscheiding en de eigen woning’, EB Tijdschrift voor scheidingsrecht, 2007, 7/8.

http://tatline.cbs.nl/StatWeb/publication/?VW=T&DM=SLNL&PA=37425ned&D1=a&D2=0,10,20,3 0,40,50, %28l-1%29-l&HD=120920-0935&HDR=G1&STB=T

Kamerstukken II 1973/74, 12 601, p. 11

Kamerstukken II 1998/1999, 26 727, nr. 3, p. 144

Kamerstukken II 1999/2000, 26 727, nr. 79, p. 7

Kamerstukken II 2002/2003, 29 210, p. 20

Kamerstukken II 2009/2010, 32 130, nr. 3, p. 25-27

Kamerstukken II 2010/11, 32 505, nr. 17, p. 2 (4e NvW)

28

R.M. Kavelaars-Niekoop, ‘Nogmaals eigenwoningperikelen’, EB Tijdschrift voor scheidingsrecht, 2010, 32.

M.J.A. van Mourik, ‘Huwelijksvermogensrecht’, Deventer: Kluwer, 2009, blz. 85.

M.J.J.R. van Mourik, ‘De bijleenregeling’, WFR 2004/1463.

A. Roelvink-Verhoeff, ‘Fiscaal partner in 2011: de keuze voorbij’, EB Tijdschrift voor scheidingsrecht 2010, 77.

A. Roelvink-Verhoeff, ‘Aftrek van hypotheekrente in box I, of de eigenwoningregeling in de overgangsperiode van twee jaar’, EB Tijdschrift voor Scheidingsrecht, 2009, 76.

I.J.F.A. van Vijfeijken (red.), Inkomstenbelasting en de gevolgen van (echt)scheiding, Amersfoort: Sdu Fiscale & Financiële uitgevers, 2007.

29

Jurisprudentieregister

Hof Amsterdam 7 juli 2011, nr. 09/00686, NTFR 2011/2033

Hof Amsterdam 29 maart 2012, nr. 10/00106 en 10/00107, LJN BW0614

Hoge Raad 2 november 1960, BNB 1961/56

Hoge Raad 11 juni 2010, nr. 09/03677, LJN BL7267

Rechtbank Breda 22 februari 2007, AWB 06/767, LJN: BA2446

30