Cíle a úkoly daňové politiky v České republice

Bankovní institut vysoká škola Praha Katedra financí a ekonomie

Cíle a úkoly daňové politiky v České republice Diplomová práce

Autor:

Bc. Martina Bočkajová Finance

Vedoucí práce:

Praha

Ing. Leopold Tanner, MSc., MBA

Duben, 2014

Prohlášení: Prohlašuji, že jsem diplomovou práci zpracovala samostatně a v seznamu uvedla veškerou odbornou literaturu. Svým podpisem stvrzuji, že odevzdaná elektronická podoba práce je identická s její tištěnou verzí, a jsem seznámena se skutečností, že se práce bude archivovat v knihovně BIVŠ a dále bude zpřístupněna třetím osobám prostřednictvím interní databáze elektronických vysokoškolských prací.

V Litvínově dne 30. dubna 2014

Martina Bočkajová

Poděkování: Zvláštní poděkování patří panu Ing. Leopoldu Tannerovi, MSc., MBA za jeho odborné připomínky, cenné rady a metodickou pomoc při zpracování této práce. A dále bych ráda poděkovala všem, kteří mi pomáhali v průběhu studia.

Anotace: Tato diplomová práce se zabývá problematikou daňové politiky v České republice. Hlavním cílem je teoreticky objasnit daňovou politiku, její cíle a úkoly. První kapitola je věnována základům daňové teorie. Tato kapitola objasňuje pojem daně, jejich historický a současný vývoj. Druhá kapitola je zaměřena na daňový systém České republiky. V této kapitole se seznámíme s přímými a nepřímými daněmi. Nedílnou součástí této kapitoly je aplikace daně z příjmů fyzických osob na příkladu. Poslední kapitola je zaměřena na problematiku daňových reforem. Klíčová slova: daň, zdanění, nepřímé daně, clo, daň z přidané hodnoty, přímé daně, harmonizace, daňový řád, fiskální federalismus, daňové úniky, výnos

Annotation: This thesis deals with the issue of tax policy in the Czech Republic. The main objective is to theoretically clarify tax policy, its objectives and tasks. The first chapter is devoted to the basics of tax theory. This chapter explains the concept of taxes, their historical and current developments. The second chapter is focused on the tax system in the Czech Republic. In this chapter, we introduce the direct and indirect taxes. An integral part of this chapter is the application of income tax of individuals in the example. The last chapter is focused on the issue of tax reform.

Key words: tax, taxation, indirect taxes, duty, value added tax, direct taxes, harmonization, tax regulations, fiscal federalism, tax evasion, yield

Obsah Úvod ........................................................................................................................................... 7 1.

Daňová teorie ..................................................................................................................... 9 1.1.

2.

Historie....................................................................................................................... 10

1.1.1.

Vývoj daňových teorií ........................................................................................ 10

1.1.2.

Vývoj daní na našem území ............................................................................... 12

1.2.

Státní rozpočet a veřejný rozpočet ............................................................................. 14

1.3.

Základní pojmy .......................................................................................................... 15

1.3.1.

Daň ..................................................................................................................... 15

1.3.2.

Daňové principy ................................................................................................. 18

1.3.3.

Optimální zdanění .............................................................................................. 19

1.3.4.

Daňové břemeno ................................................................................................. 22

1.3.5.

Daňová kvóta ...................................................................................................... 23

1.3.6.

Daňový řád ......................................................................................................... 24

1.4.

Mikroekonomická a makroekonomická daňová teorie .............................................. 27

1.5.

Daňová konkurence, koordinace a harmonizace ....................................................... 28

1.6.

Fiskální federalismus ................................................................................................. 31

1.7.

Daňové úniky ............................................................................................................. 34

Daňový systém ČR .......................................................................................................... 36 2.1.

Přímé daně ................................................................................................................. 37

2.1.1.

Daně z příjmů ..................................................................................................... 38

2.1.1.1.

Daň z příjmů fyzických osob (DPFO) ............................................................ 38

2.1.1.2.

Daň z příjmů právnických osob (DPPO) ......................................................... 41

2.1.2.

Majetkové daně................................................................................................... 43

2.1.2.1.

Daně z nemovitostí .......................................................................................... 43

2.1.2.2.

Převodové daně................................................................................................ 46

2.2.

Nepřímé daně ............................................................................................................. 49 5

3.

2.2.1.

Univerzální daně ................................................................................................. 49

2.2.2.

Selektivní daně ................................................................................................... 52

2.2.2.1.

Spotřební daně ............................................................................................. 52

2.2.2.2.

Cla ............................................................................................................... 53

2.2.2.3.

Energetické daně ......................................................................................... 54

2.2.2.4.

Daň silniční ................................................................................................. 55

2.3.

Příspěvky na sociální zabezpečení ............................................................................. 57

2.4.

Přehled výnosů jednotlivých daní za rok 2012 .......................................................... 59

2.5.

Aplikace DPFO na příkladě ....................................................................................... 61

Daňové reformy ............................................................................................................... 66 3.1.

Vývoj daňových reforem ........................................................................................... 66

3.2.

Daňové reformy v České republice ........................................................................... 68

Závěr ........................................................................................................................................ 71 Seznam literatury .................................................................................................................. 73 Seznam obrázků.................................................................................................................... 75 Seznam tabulek ..................................................................................................................... 75 Seznam grafů ........................................................................................................................ 75 Přílohy .................................................................................................................................. 76

6

Úvod Tématem mé diplomové práce jsou cíle a úkoly daňové politiky v České republice. Daňová politika je součástí fiskální politiky, jakožto i celkové hospodářské politiky státu. Je to silný nástroj, kterým vláda ovlivňuje ekonomické a sociální procesy ve společnosti. Toto téma jsem si pro svou závěrečnou práci vybrala z toho důvodu, že daně jsou problematikou, která se týká každého z nás. Předně musíme platit daň z příjmů, zdravotní a sociální pojištění. Výrazně každého z nás ovlivňuje daň z přidané hodnoty, kterou platíme při nákupu zboží a služeb. Ovlivňuje nás také daň spotřební, která zatěžuje pohonné hmoty, tabák či alkohol. Dále platíme ještě řadu dalších daní.

Lze říci, že daně jsou nedobrovolné, povinné a

vynutitelné platby a vyhnout se jim lze tudíž jen velice těžko. Platíme je buď pravidelně v určitých intervalech či nepravidelně při určitých okolnostech. Hlavním důvodem existence daní je nutnost naplnit veřejný rozpočet. Hlavním cílem práce je teoreticky objasnit daňovou politiku, její cíle a úkoly. Při zpracování diplomové práce jsem vycházela především z výkladu, který publikovali prof. Ing. Alena Vančurová, Ph.D. a doc. Ing. Lenka Láchová, CSc. v publikaci Daňový systém 2012 ČR a Prof. Ing. Květa Kubátová, CSc. v publikacích Daňová teorie – úvod do problematiky a Daňová teorie a politika. Tyto publikace byly zvoleny jako výchozí zdroj pro splnění vymezeného cíle. Pro splnění cíle je důležité především stručně nastínit historii daní a objasnit základní daňové pojmy. V rámci historie se seznámíme s tím, jak se daňové teorie vyvíjely ve světě a jak na našem území. Názory v historické době na problematiku daní totiž zanechaly stopy i v současných daňových teoriích. Pro pochopení celkové problematiky daňové politiky je důležité nejen objasnit pojem daň, ale také daňové principy, optimální zdanění, daňové břemeno, daňovou kvótu či daňový řád, který se zabývá správou daní v České republice. Velmi významnou teorií je také teorie fiskálního federalismu. V rámci daňové politiky nesmíme opomenout ani daňové úniky či daňovou konkurenci, koordinaci a harmonizaci. Pozornost je také věnována daňovému systému. Daňový systém ČR je ve svých hlavních znacích podobný systémům většiny evropských vyspělých zemí. Daňový systém je soustava daní a systém institucí. V České republice byla daňová soustava zavedena 1. 1. 1993. Daňová 7

soustava České republiky se skládá z daní přímých a nepřímých a řadí se sem také příspěvky na sociální zabezpečení. Součástí této diplomové práce je aplikace daně z příjmů fyzických osob na příkladu. Tuto daň jsem si vybrala z toho důvodu, že je po DPH nejdůležitějším příjmem státního rozpočtu České republiky a patří mezi nejsložitější daně. Cílem je rozebrat postup výpočtu této daně, vyčíslit fiktivní osobě daňovou povinnost za rok 2013 a vyplnit daňové přiznání. Nakonec se v této práci seznámíme s daňovými reformami a s jejich vývojem.

8

1. Daňová teorie Hospodářská politika je souhrn cílů, nástrojů, rozhodovacích procesů a opatření státu v jednotlivých oblastech ekonomické reality. Hospodářská politika hraje důležitou úlohu v mezinárodních hospodářských a politických vztazích. Nedílnou součástí této politiky je politika fiskální. Fiskální politika ovlivňuje ekonomickou realitu prostřednictvím státního rozpočtu, a to jak výdajové, tak příjmové stránky. Cílem je zajistit makroekonomickou stabilitu, tj. stabilní ekonomický růst, nízkou nezaměstnanost a stabilní cenovou hladinu. Fiskální politika je tedy úzce spojena s politikou rozpočtovou, jejíž hlavním cílem je vytvořit dostatečné peněžní prostředky, tj. veřejné příjmy k financování veřejných výdajů. Obecně je rozpočtová politika definována jako soubor nástrojů, za pomocí kterých se zabezpečuje finanční stránka hospodaření státu. Klíčovou součástí rozpočtové politiky je daňová politika. Za rozpočtovou a daňovou politiku zodpovídá Ministerstvo financí ČR. Daňová politika představuje souhrn nástrojů a opatření státu, jejichž prostřednictvím dochází k ovlivňování ekonomických a sociálních procesů ve společnosti. Daňová politika významně působí na stav veřejných financí a jejich vývoj. Hlavním cílem této politiky je tvorba spravedlivého a jednoduchého daňového systému. Náplní tvorby daňového systému je především stanovení výše a způsobu zdanění jednotlivých hospodářských subjektů. Jedná se o využívání daní k dosažení stanovených národohospodářských cílů. Dalším cílem daňové politiky je snaha o modernizaci daňového systému a to především prostřednictvím daňových reforem. Dále se daňová politika zabývá bojem proti nepoctivosti a daňovým únikům, zlepšováním komunikace daňové správy s poplatníky, zlepšováním výběrů daní a odvodů a to s cílem dosáhnout co nejefektivnějšího daňového systému. Mezi základní úkoly daňové politiky patří podílení se na růstu HDP, snaha o rovnováhu ekonomických vztahů, ovlivňování sociální politiky, vytváření podmínek zaměstnanosti a stability cen, podpora přílivu zahraničního kapitálu apod. Daňová politika by měla vycházet ze stanovené hospodářské politiky, měla by zaručit dlouhodobou stabilitu a předvídatelnost vývoje daňového systému.1

1

Stejskal, J., Daňová teorie a politika 1. díl, pro kombinovanou formu studia

9

1.1. Historie Současné teoretické a politické názory jak na daně, tak na celkovou daňovou politiku jsou důsledkem historického vývoje. V rámci historie je dobré stručně zmínit, jak se daňové teorie vyvíjely ve světě a jak na našem území. Je zřejmé, že ekonomické, filozofické i náboženské názory v historické době zanechaly stopy i v současných daňových teoriích.

1.1.1. Vývoj daňových teorií Daňové teorie se vyvíjely společně s rozvojem společnosti. Měnily se v závislosti na odlišných ekonomických názorech určitých proudů. První názory se utvářely již ve středověku. V této době byly daně příjmem panovníka. Byly účelově zaměřeny, vybíraly se tudíž příležitostně. Za hlavního představitele v tomto období se považuje Tomáš Akvinský, jehož názory na daně byly ovlivněny náboženstvím. Ucelený přístup k daňové teorii vznikl počátkem 18. století. Zde můžeme hovořit o fyziokratech, jejichž představitelem byl Francois Quesnay a o příznivcích klasické ekonomie. Ti jsou považováni za zakladatele ekonomie jako vědy, jsou jimi Adam Smith a David Ricardo. Přístupy k daňové teorii byly ovlivněny především empirismem. Podle empiristického názoru má každý jedinec svá přirozená práva. Tyto přístupy vedly k liberalismu a individualismu. Liberalismus musel překonat potřebu vybírat daně a překonat problematiku s uznáváním lidských práv. Problém liberalismu byl, překonám tzv. směnnou daňovou teorií. Podle směnné daňové teorie jsou daně protihodnotou za služby poskytované jednotlivcům státu. Adam

Smith

je

považován

za

zakladatele

moderní,

klasické,

politické

a

národohospodářské ekonomie a za zakladatele liberalismu. Pro daňovou teorii zformuloval čtyři daňové požadavky, které by daně měly splňovat (daňová spravedlnost, daňová efektivnost, určitost zdanění a pohodlnost placení). Smith také ze svých úvah vytvořil návrh daňového systému, který obsahuje několik daní, tzv. daňový pluralismus. Ten měl být součástí hospodářské politiky státu. Dalším významným politickým ekonomem byl David Ricardo, který zastával podobné názory jako Smith. Ricardo považoval daň za „zlo“ vyžadované státními výdaji, které nemohou zvýšit ani důchod ani bohatství národa. Zajímal se také o daňové dopady a přesuny. V 19. století se na tvorbě daňové teorie podílel John Stuart Mill, který byl zastáncem principu platební schopnosti, tzn., že lidé nejsou ochotní pracovat za jiné, proto je nutno 10

zavést daňovou povinnost. Všichni lidé mají mít stejnou daňovou povinnost, i když nemají stejné příjmy. K dalšímu vývoji daňové teorie dochází ke konci 19. století, kdy došlo k marginalistické revoluci, tedy ke zkoumání marginálních veličin. Předmětem zkoumání je především teorie subjektivního užitku. V době hospodářské krize koncem 20. a počátkem 30. let 20. století přichází ekonom John Maynard Keynes s novou rozpočtovou teorií. Jedná se o zakladatele proudu keynesiánství. Keynesiánská hospodářská politika ve vyspělých zemích byla úspěšná několik desetiletí. První problémy se začaly objevovat v 60. letech 20. století, kdy dlouhodobé veřejné příjmy nestačily krýt veřejné výdaje. Státní rozpočet začal být deficitní. Reakcí na tyto problémy byl návrat k neoklasické ekonomii. Vznikl tzv. konzervatismus, který prosazoval státní regulaci, samoregulační mechanismy a prosazoval důležitost politiky monetární na úkor politiky fiskální. V rámci konzervatismu vznikla teorie nabídky, tzv. ozdravovací daňová politika, jejímž smyslem bylo posílení váhy nezdaněných důchodů. Teorii strany nabídky znázornil Arthur B. Laffer ve známé Lafferově křivce. Tato křivka zobrazuje závislost daňového výnosu na míře zdanění. V obou extrémech je daňový výnos nulový. Při 0% zdanění je efekt jednoznačný, u 100 % zdanění se nevyplácí plátcům vydělávat. Mezi těmito dvěma body (bod x) existuje optimální míra zdanění, při kterém jsou výnosy maximální. Zvyšování daní nad tuto hranici se bude projevovat negativně. Za bodem x je tzv. zakázaná zóna. V této zóně by se ekonomika neměla nikdy nacházet. Lafferovy úvahy byly jakýmsi vodítkem pro daňové reformy. V současné době daňová teorie vychází z poznatků obecné ekonomie a také finanční vědy.2 Obrázek 1 Lafferova křivka

daňový výnos

0

x

100%

Zdroj: Stejskal, J., Daňová teorie a politika 1. díl, pro kombinovanou formu studia, str. 21

2


11

míra zdanění

1.1.2. Vývoj daní na našem území První zmínka vývoje daní a jejich právní úpravy na našem území je z období raného středověku. Jejich systematický vývoj začal však až mnohem později, zhruba v polovině 19. století. Typickým rysem vývoje daňových a jiných příjmů státu na území později vzniklého Československa byla rozdílná úprava v tzv. dědičných zemích (rakouských a českých). V Uhrách se od roku 1825 vybíraly daně pouze se souhlasem uherského sněmu a od roku 1847 byla uplatňována jediná přímá daň. V Rakousku docházelo k podrobnějšímu členění daňové soustavy. Rok 1848 je považován za rok revoluční. V tomto roce byly zrušeny urbariální a židovské daně, a bylo zřízeno Ministerstvo financí. V roce 1849 byla zavedena daň z příjmů a v Uhrách se daňová soustava přepracovala na potřeby centralizovaného státu. V roce 1896 byl v Rakousku schválen zákon o přímých osobních daních. Tento zákon se stal podnětem pro další zdokonalování daňové soustavy. První světová válka znamenala velký zásah do státních financí. Výdaje byly vyšší, než se očekávalo. V letech 1914 – 1918 cílem bylo zajistit příjmy ke krytí stále se zvyšujících výdajů. Hlavním opatřením bylo zvýšení daňových sazeb, zdaňování válečných zisků a zavedení nových daní. Daňová soustava v Rakousku – Uhersku představovala smíšený typ daňového systému. Tento systém byl založen na existenci jediné daně z příjmů a několika dalších výnosových daní. Dne 28. října 1918 došlo ke vzniku Československé republiky. Finanční situace nově vzniklého Československa byla velmi špatná. Hlavním problémem byl státní dluh ve výši 120 mld. Kč. V té době byl ministrem Alois Rašín. Rašín přišel s finančním plánem konsolidace hospodaření státu, který zahrnoval opatření především v rámci státních financí, daní a stabilizace měny. V rámci tohoto plánu byly zvýšeny sazby daně z pozemků, domovní daně a byla zrušena daň z vyššího služného. Také se zavedly přirážky k důchodové dani, k dani z tantiém a postupně i k dalším daním. V roce 1922 byl zaznamenán náhlý pokles konjunktury. Na zmírnění tohoto stavu se vydal zákon o mimořádných úlevách při placení daní. Tento stav se nakonec ukázal jako dočasný. Dalším problémem bylo dvojí zdanění. Aby se zamezilo dvojímu zdanění, byly uzavřeny smlouvy s Německem, Rakouskem, Maďarskem, Polskem a Itálií. I když Československá republika v tuto dobu měla velmi pozitivní výsledky v hospodaření, některé negativní jevy se nepodařilo odstranit. Tyto jevy byly často důsledkem špatné daňové legislativy, a proto se rozhodlo o uskutečnění daňové reformy. První daňová reforma se uskutečnila ve 20. století a prosadil ji tehdejší ministr financí Karel Engliš. V rámci této reformy byl schválen zákon č. 76/1927 Sb., o

12

přímých daních a některá nařízení vlády. Tímto zákonem došlo k právní unifikaci v oboru přímých daní na celém území Československé republiky. Vznik slovenského státu v roce 1939 znamenal pro Slovensko vývoj právního řádu. Obnova poválečného hospodářství v podmínkách konstituované Československé republiky bylo těžkým úkolem. V roce 1945 došlo k navázání právního řádu z období před druhou světovou válkou. Úkolem bylo očistit právní řád od právních předpisů z času okupace a svobody. Pro další změnu daňové soustavy byla v roce 1946 stanovena zásada jednoduchosti, přehlednosti, srozumitelnosti a spravedlivosti daňového systému. To vedlo k přestavbě jak přímých tak nepřímých daní. V roce 1948 vznikla všeobecná daň, později pak byla zrušena a nahrazena daní z obratu a daní z výkonů. V roce 1949 se ze soustavy finančních úřadů staly finanční referáty národních výborů. V roce 1952 došlo k velké změně. Vznikly nové zákony, které vyjadřovaly novou socialistickou podobu daňové soustavy. Tuto daňovou soustavu tvořily daně, které odčerpávaly akumulaci socialistického sektoru, daně vybírané od obyvatelstva a místní daně, jejichž výnos plynul do místních rozpočtů. Jednalo se především o daně z obratu, daně z výkonů, daně ze mzdy, důchodové daně družstev a jiných organizací, zemědělské daně, daně z příjmů obyvatelstva, živnostenské daně apod. V šedesátých letech nastaly změny v duchu Ústavy z roku 1960. Byly schváleny nové zákony a skončila tak daňová soustava v podmínkách socialistického státu. V roce 1968 se do daňové soustavy promítl federativní princip. Byl přijatý ústavní zákon o Československé federaci. V rámci tohoto zákona došlo ke změně v oblasti zákonodárné pravomoci ve věcech daní a poplatků. V roce 1970 vznikly tzv. podnikové daně (daň ze zisku, daň z majetku, daň z objemu mezd). Kromě těchto daní byl zaveden příspěvek na sociální zabezpečení. Tato daňová soustava se s menšími změnami uplatňovala do začátku 80. let. Poté byl zaveden odvod ze zisku, odvod volného zůstatku, příspěvek na sociální zabezpečení, odvod z předpisů základních prostředků a dodatkové odvody. Vláda ČSSR rozhodla soustavu odvodů nezměnit. V roce 1990 byla schválena daňová reforma v rámci plánovaného přechodu na tržní hospodářství. V rámci této reformy vznikl zákon č. 212/1992 Sb., o soustavě daní. Tento zákon lze považovat za nejdůležitější mezník vývoje našeho daňového zákonodárství. Dále vznikla nová daňová soustava s účinností od 1. 1. 1993. Cílem nebylo změnit jen daňovou soustavu, ale i celý daňový systém.

Orientace na tržní hospodářství našla v této etapě odraz i v současné daňové

soustavě.3

3

Grúň L, Finanční právo a jeho instituty

13

1.2. Státní rozpočet a veřejný rozpočet Fiskální politiku provádí vláda. Hlavním nástrojem fiskální politiky je státní rozpočet. Rozpočet České republiky sestavuje Ministerstvo financí a schvaluje se dle platných zákonů. Státní rozpočet je součástí veřejného rozpočtu. Veřejný rozpočet tvoří kromě státního rozpočtu, ještě rozpočty územně samosprávných celků (krajů, měst a obcí), rozpočty mimorozpočtových fondů (Fond národního majetku), rozpočty zdravotních pojišťoven apod. Státní rozpočet má příjmovou stránku a výdajovou stránku. Příjmy státního rozpočtu jsou daně, cla, sociální pojištění, příjmy z dříve poskytnutých úvěrů, příjmy z prodeje státního majetku, dotace a ostatní příjmy. Výdaje státního rozpočtu jsou transfery domácnostem, subvence podnikům, dotace, úroky ze státního dluhu, běžné a investiční výdaje a ostatní výdaje. Pokud od příjmů státního rozpočtu odečteme výdaje, získáváme saldo rozpočtu. Saldo rozpočtu může být přebytkové, nulové či deficitní. Jestliže je saldo rozpočtu přebytkové tak příjmy státního rozpočtu jsou vyšší než výdaje státního rozpočtu. Jestliže je saldo rozpočtu nulové tak příjmy státního rozpočtu pokrývají výdaje. A když je saldo rozpočtu deficitní tak výdaje státního rozpočtu převyšují jeho příjmy. Pokud vláda hospodaří s deficitem, musí krýt rozdíl mezi příjmy a výdaji. Tento rozdíl kryje vláda především půjčkami a tím zvyšuje státní dluh. Když by stát hospodařil s přebytkem, mohl by ho použít na splácení státního dluhu. Stát musí tento státní dluh nějakým způsobem financovat. Jsou dvě možnosti jak státní dluh financovat. První možností je, že si stát vypůjčí či zvýší daně. Stát si může půjčit ve formě úvěru, ale typičtější je vydávání státních dluhopisů. Státní dluhopisy nakupují soukromé subjekty daného státu, zahraniční subjekty nebo centrální banka státu. Kromě státních dluhopisů může stát vydávat také krátkodobé pokladniční poukázky. Druhou možností financování státního dluh je ve formě zvyšování daní. 4 V současnosti má Česká republika v porovnání s ostatními státy relativně nízký státní dluh, který se však nadále zvyšuje. V roce 1993 činil státní dluh 158, 8 mld. Kč (15,57 % HDP). Do roku 1996 se státní dluh v podstatě neměnil. Kolem roku 1997 se státní dluh začal zvyšovat. V roce 2013 výše státního dluhu činila okolo 1,683 bilionu Kč (46,5 % HDP). Na každého Čecha připadá dluh okolo 157 tisíc Kč.5 4

http://edu.uhk.cz/~jindrvo1/files/maek1/texty/12_Fiskalni_politika_shrnuti.pdf, Fiskální politika, 3. 1. 2014 http://www.mfcr.cz/cs/verejny-sektor/hospodareni/rizeni-statniho-dluhu/dluhova-statistika/struktura-a-vyvojstatniho-dluhu, Struktura a vývoj státního dluhu, 3. 1. 2014 5

14

1.3. Základní pojmy Pro pochopení celkové problematiky daní, jakožto daňové politiky, je nezbytné si vysvětlit některé pojmy úzce související s touto politikou. Nejdůležitějším pojmem je daň. Daň představuje transfer finančních prostředků do veřejného sektoru. Úloha daní neboli zdanění vyplývá z hlavních ekonomických funkcí (fiskální, alokační, redistribuční a stabilizační). Každá daň, resp. daňový systém by měl splňovat určité požadavky. Požadavkem je myšlen především princip efektivnosti a spravedlnosti, princip daňových stimulů a princip makroekonomické pružnosti. Důležitým požadavkem je také optimální zdanění, které představuje kompromis mezi jednotlivými daňovými principy. Je dobré dále zmínit dopad daní na subjekty, které nesou daňové břemeno. Daně mají souvislost s hrubým domácím produktem. Jako srovnávací ukazatel mezi vybranými daněmi a HDP se využívá daňová kvóta. Posledním pojmem je daňový řád. V České republice se správa daní řídí dle daňového řádu.

1.3.1. Daň „Daň je povinná, nenávratná a zákonem stanovená platba do veřejného rozpočtu“.6 Daň je tedy jednou z položek příjmů veřejného rozpočtu. Daň je neekvivalentní a zpravidla neúčelová. Neekvivalentnost znamená to, že část, kterou se jednotlivec podílí na společných příjmech, nemá žádný vztah k tomu, v jaké výši se bude podílet na veřejných výdajích. Neúčelovost je skutečnost, že daň nefinancuje konkrétní vládní projekt, ale stane se součástí celkových příjmů veřejného rozpočtu. Z celkových příjmů se pak budou financovat různé veřejné potřeby. Daň se buď pravidelně opakuje v časových intervalech, nebo je nepravidelná a platí se za určitých okolností. Mezi další položky příjmů veřejného rozpočtu řadíme poplatky, půjčky a dary. Poplatek je nenávratný, dobrovolný a účelový. Jedná se o peněžní ekvivalent za služby poskytované veřejným sektorem. Půjčka je návratná, dobrovolná, účelová či neúčelová platba do veřejného rozpočtu. Dar je nenávratná, dobrovolná, účelová či neúčelová platba. Dar má většinou formu nepeněžní. 7

6 7

Vančurová, A., Láchova, L., Daňový systém 2012, str. 9 Vančurová, A., Láchova, L., Daňový systém 2012

15

Daně představují nástroj ekonomické politiky státu. Primární a tudíž i nejdůležitější funkcí je fiskální funkce, tj. schopnost naplnit veřejný rozpočet. Dalšími funkcemi jsou: -

funkce alokační,

-

funkce redistribuční,

-

funkce stabilizační.

Funkce alokační se uplatňuje, když na trhu dochází k neefektivnosti alokaci zdrojů. Na základě této funkce dochází k vložení prostředků tam, kam jich trh vkládá málo nebo odejmutí prostředků z oblasti, kde je jich mnoho. Funkce redistribuční vychází z toho, že lidé nepovažují rozdělení důchodů a bohatství za spravedlivé. Tato funkce se tudíž zabývá přesunem části důchodů a bohatství od bohatších subjektů k subjektům chudším. Funkce stabilizační je funkcí k zmírňování cyklických výkyvů v ekonomice s cílem zajistit zaměstnanost a cenovou stabilitu.8 Není důležité jen to, zda stát vybírá prostřednictvím daní potřebný objem prostředků, ale také to, jak daně působí na ekonomické subjekty a domácnosti, od koho se vybírají, kdy se vybírají, jak moc bude odvod daní pro jednotlivé subjekty zatěžující apod. Proto je nutné si vysvětlit konstrukci daně. Základními prvky konstrukce daně jsou daňový subjekt, předmět daně, osvobození od daně, základ daně, zdaňovací období, odpočty od základu daně, sazba daně a slevy na dani. Daňový subjekt je osoba povinná platit daně. Daňové subjekty dělíme na poplatníky a plátce. Poplatník je subjekt, jehož příjem či majetek je podroben dani. Je nositelem daňového břemene. Plátce je subjekt, jehož povinností je platit daně vybrané od jiných subjektů či sraženou jiným poplatníkům. Předmětem daně je veličina, ze které se daň vybírá. Za předmět zdanění se považuje majetek, důchod a spotřeba. Osvobozením od daně se rozumí část předmětu daně, ze které se daň nevybírá. Daňový subjekt tudíž není povinen zahrnout tuto část předmětu do základu daně.

Základ daně je předmět daně upravený dle zákona a

vyjádřený v měrných jednotkách. Zdaňovacím obdobím je časový interval, který je pravidelný. Zdaňovací období je období, za které se stanovuje základ daně a daň se vybírá. Základním zdaňovacím obdobím je zpravidla kalendářní rok a kalendářní měsíc, může být i kalendářní čtvrtletí. Kalendářní rok se používá pro přímé daně, kalendářní měsíc zpravidla pro daně nepřímé. Základ daně se stanovuje pro jednotlivého poplatníka nebo pro více osob

8

Kubátová, K., Daňová teorie a politika

16

(společně zdanění). U společného zdanění se sečtou základy společně zdaňovaných osob a tím vzniká společný základ daně. V této konstrukci se mohou brát v potaz i nezaopatřené děti, pak se jedná o úplné rodinné zdanění. U právnických osob nemluvíme o společném základu daně, ale o konsolidovaném základu daně. Konsolidovaný základ se odvíjí od hospodářského výsledku, kde platí, že základem daně nemůže být záporné číslo. U daní z příjmu se základ daně může snižovat o odpočet. Existují odpočty standardní či nestandardní. U standardního odpočtu se základ daně snižuje o stanovenou pevnou částku nebo o část základu daně. V tomto případě daňový subjekt musí splnit podmínky, na které se uplatnění standardního odpočtu vztahuje. Nestandardní odpočty jsou položky, které si daňový subjekt může odečíst od základu daně v určité výši. V tomto případě mluvíme např. o darech na prospěšné účely a o úrocích z úvěru na bytovou potřebu. Nestandardní odpočty jsou limitovány absolutní částkou nebo relativní částkou. U absolutní částky např. u úroku z úvěru na bytové potřeby odpočet nesmí přesáhnout 300 000 Kč za zdaňovací období. U částky relativní např. dary na prospěšné účely mohou být u daně z příjmu fyzických osob max. 10% základu daně. Sazba daně je algoritmus, pomocí kterého se ze základu daně stanoví základní částka daně. Sazby daně dělíme na jednotnou sazbu, diferencovanou sazbu, sazbu pevnou a sazbu relativní. Jednotná sazba daně je sazba, která je stejná pro všechny druhy předmětu daně. Jednotnou sazbu daně má daň z převodu nemovitosti, daň z příjmu fyzických osob a daň z elektřiny. Diferencovaná sazba daně se odlišuje podle druhu předmětu daně, např. daň z přidané hodnoty u zboží a služeb činí 21%, u léků, potravin a knih 15%. Pevná sazba daně je daň, která se vztahuje k jednotce základu daně, např. sazba daně vztahující se na 1 m2 zastavěné plochy, na 1 l vína či na 1 kus cigarety. Relativní sazba daně je daň, která roste s růstem základu ve stejném poměru. Tato sazba daně je stanovena jako procento ze základu daně, které se s velikostí základu daně nemění. Progresivní sazba daně je daň, při které s růstem základu daně rostě daň rychleji než základ daně. Posledním prvkem konstrukce daně je sleva na dani. Sleva na dani se odečítá od základní částky daně. Existují slevy na dani absolutní, relativní, standardní a nestandardní. Absolutní sleva na dani se stanovuje na pevnou částku, např. sleva na dani z příjmů činí 18 000 Kč. Relativní sleva na dani snižuje základní částku daně, např. daň silniční se u vozidel snižuje o 25 – 90 % v závislosti na počtu jízd. Standardní slevy na dani se mohou využít v případě splnění zákonných podmínek, např. za zdaňovací období 2013 je roční sleva na poplatníka stanovena ve výši 24 840 Kč. Nestandardní slevy na dani jsou položky, o které lze snížit základní částku daně. Jedná se o snížení v plné výši nebo do výše stanovených absolutních či relativních omezení, např. vypočtenou daň lze snížit o 50% výdajů na chůvu pro dítě do tří let věku. 17

Za základní dělení daní v České republice považujeme dělení na přímé a nepřímé daně. Mezi přímé daně řadíme daně z příjmů a daně majetkové. Mezi nepřímé daně řadíme daně univerzální a selektivní. Dále jsou ostatní daně, které nelze jednoznačně přiřadit k přímým či nepřímým daním. Všechny tyto daně jsou součástí daňového systému České republiky. 9 Více o daňovém systému ČR v kapitole 2.

1.3.2. Daňové principy Za daňové principy, tj. požadavky na daně se považují: -

princip daňové efektivnosti,

-

princip daňové spravedlnosti,

-

princip daňových stimulů,

-

princip makroekonomické pružnosti.

Princip daňové efektivnosti spočívá v tom, že daně by neměly způsobovat distorze v cenách a užitku z různých druhů činností. Distorze vedou k nahrazování zdaněného zboží či služeb za jiné nezdaněné zboží či služby. Tím narušují efektivní alokaci zdrojů. Daně by také neměly způsobovat příliš velké administrativní náklady. Administrativní náklady se dělí na přímé a nepřímé. Přímé administrativní náklady jsou náklady spojené s daněmi na straně veřejného sektoru. Jedná se o všechny veřejné náklady na daně. Patří sem především náklady státní správy na evidenci daňových poplatníků, na výběr daní, na organizaci daňového systému apod. Jednotlivé položky přímých nákladů jsou evidovány ve státních institucích, tudíž jsou snadno zjistitelné. Jelikož veřejný sektor není kontrolován trhem, mají správní náklady tendenci se nadměrně zvyšovat. Zvyšují se také s růstem složitostí daňového systému, s růstem složitostí zálohování plateb na daně, s tím jak často se daň vybírá a s dalšími okolnostmi. Náklady nepřímé jsou náklady spojené s daněmi na straně soukromého sektoru. Jedná se především o čas a o peníze, které vydávají lidé na seznámení se s daňovými zákony, na vyplnění daňových přiznání, peníze zaplacené daňovým poradcům, právníkům, účetním apod. Tyto náklady nejsou snadno zjistitelné, jelikož ve většině případů nejsou žádným způsobem vykazovány. Stejně jako u přímých nákladů platí, že tyto náklady se zvyšují s růstem složitostí daňového systému. Někdy rostou nepřímé administrativní náklady současně s přímými náklady, např. při zavedení další sazby daně z přidané hodnoty by rostly 9

Vančurová, A., Láchova, L., Daňový systém 2012

18

jak náklady veřejného sektoru, tak i náklady sektoru soukromého. Jindy nepřímé náklady klesají, když přímé rostou a naopak. Je to především v situacích, kdy jednomu sektoru je odňata určitá povinnost a druhému sektoru je tato povinnost přidělena. Princip daňové spravedlnosti spočívá ve dvou požadavcích. První požadavek spočívá v tom, že daně mají zajistit rovnoměrnější rozdělení důchodů a bohatství, než jaké vyplývá z tržních podmínek. To znamená, že lidé by měli platit daně dle jejich platební schopnosti. Proto chudí platí méně, než bohatí. V tomto případě mluvíme o platební schopnosti. V rámci daňové spravedlnosti existuje princip horizontální spravedlnosti a princip vertikální spravedlnosti. Aby bylo dosaženo daňové spravedlnosti je nutné, aby oba tyto principy platily zároveň. Princip horizontální říká, že dva lidé, kteří jsou na tom v určitých aspektech stejně (důchod, bohatství, spotřeba), by měli platit stejnou daň. Princip vertikální říká, že člověk, který je na tom v určitých aspektech lépe než ostatní, by měl platit vyšší daň. Druhý požadavek spočívá v tom, že poplatníci by měli dostat za daně protihodnotu. Pak mluvíme o principu prospěchu. Tento princip vychází z posouzení poplatníkova užitku ze státních služeb, které mu jsou nabídnuty. Platí, že pokud má poplatník větší prospěch ze státních služeb, má platit větší daň a naopak. 10 Princip daňových stimulů spočívá v tom, že daně by neměly působit negativně na ekonomické chování subjektů. Daně tudíž nemají omezovat pracovní úsilí lidí, ochotu spořit a přijímat rizika. V případě, že daně ovlivňují chování lidí, mají ho stimulovat správným směrem. V případě principu makroekonomické pružnosti můžeme říci, že daňová politika je součástí makroekonomické politiky. Daně mohou v krátkodobém horizontu působit na poptávku soukromého sektoru tím, že odčerpávají část z jejího celkového objemu. Daně reagují pružně na růst HDP. Pokud celková poptávka má vliv na stabilitu, pak daně mohou být použity jako stabilizátory.11

1.3.3. Optimální zdanění Optimální zdanění znamená kompromis mezi jednotlivými daňovými principy, především mezi efektivností a spravedlností. Rozpor mezi těmito dvěma principy vychází ze skutečnosti, že požadavek efektivnosti je spojen s minimálními veřejnými zásahy do cen, mezd apod. Aby 10 11

Kubátová K., Daňová teorie a politika Kubátová K., Daňová teorie – úvod do problematiky

19

nedocházelo k narušení dosahované efektivní alokace, musí mít požadavek spravedlnosti redistribuční charakter (redistribuce důchodů a bohatství). Optimálním redistribučním zdaněním je tedy myšlena taková struktura, kde je při určité úrovni příjmů a distribučních podmínkách zajištěna minimální ztráta. Je tedy důležité, aby daňový systém zajistil žádoucí redistribuci příjmů, a aby nadměrné břemeno a administrativní náklady byly minimální. V praxi není možné dosáhnout ideálního daňového systému. Vždy budou existovat nějaké deformace. V rámci optimálního zdanění je dobré zmínit teorii Paretovsky efektivních stavů a optimálního zdanění. Tato teorie říká, že optimální daňová struktura je představována bodem, v němž je dosaženo nejvyššího společenského blahobytu. Paretovo efektivní stavy jsou stavy, kdy nelze zvýšit uspokojení osoby, aniž by se snížilo uspokojení osoby jiné. Obrázek č. 2 vyjadřuje vztah mezi užitkem osoby A a užitkem osoby B. Výseči bodu Y se říká paretovské zlepšení. Jedná se o situaci, kdy se zlepší uspokojení jedné osoby, aniž by se to negativně dotklo osoby druhé. V daňovém systému je nemožné dosáhnout paretovského zlepšení, proto vzniklo modifikované paretovské zlepšení. Modifikované paretovské zlepšení je založeno na kompenzaci tzn., že výhody z daňového opatření mohou u jedné osoby kompenzovat ztráty u osoby, která je na tom hůře. Teorie paretovského zlepšení vede k různým řešením. Funkce společenského blahobytu řeší, které z řešení je optimální.12 Obrázek 2 Křivka možných užitků

užitek osoby B x1 x2 Y užitek osoby A Zdroj: Kubátová, K., Daňová teorie a politika, str. 131

Společenský blahobyt či užitek se týká problému volby mezi efektivností a spravedlností systému. Vztah společnosti ke spravedlnosti a efektivnosti se utváří ve společenském užitku Společenský (celkový) užitek má dvě funkce. Funkce utilitářská udává, že celkový užitek je

12

Kubátová K., Daňová teorie a politika

20

součet individuálních užitků. Funkce rawlsiánská udává, že celkový užitek jedince nezávisí na změnách individuálních užitků, ale vychází z užitku nejhůře postaveného jedince funkce utilitářská má podobu:

∑

kde: u = individuální užitek, i = 1, 2, 3,…n funkce rawlsiánská má podobu: U = min (u1, u2, …un) kde: u = individuální užitek, i = 1, 2, 3,…n V obrázku č. 3 je znázorněno porovnání optimálního řešení při dani paušální a distorzní a to v rámci utilitářské a rawlsiánské funkce celkového blahobytu. Při dani paušální leží křivka užitku nad křivkou užitku daně distorzní. Je to důsledek ztráty způsobené distorzí. Na křivce užitku paušální daně jsou veškeré body paretoefektivní. Optimální z těchto paretoefektivních bodů je bod EP při utilitářské funkci. V tomto bodě se indiferenční křivka dotýká křivky možných užitků. Paretovské zlepšení nastává v bodech pod bodem R. Bod R je bod rawlsiánského optima, je to bod maximálního přerozdělení ve prospěch chudších. Bod EP je bod utilitářského optima. Jediným společným bodem je bod C. Bod C je bod tržní rovnováhy při neexistenci daní.13 Obrázek 3 Křivka možných užitků a optimální zdanění

U2

I2

I1

C

EP

křivka možných ED užitků při dani distorzní

křivka možných užitků při dani paušální

R

U1

Zdroj: Stejskal, J., Daňová teorie a politika 1. díl, pro kombinovanou formu studia, str. 79

13


21

1.3.4. Daňové břemeno Každá daň vyvolává náklady na distorze. Zavedení nové daně má za následek změny v relativních cenách, výnosech a užitcích. Např. spotřební daň zvyšuje cenu zdaněného zboží a snižuje čistý výnos nebo daň z mezd zvyšuje cenu práce a snižuje mzdu apod. V těchto případech nastává tzv. distorze neboli zkreslení v daných veličinách. Každá tato změna má vliv na chování lidí. Lidé se snaží dosáhnout co nejvyššího užitku a nejnižšího daňového zatížení. Proto po zavedení nové daně budou provádět substituci, tzn., že nahradí zdaněné zboží zbožím jiným, budou nabízet práci v jiné profesi, budou využívat více volného času na úkor práce apod. Změnou v chování je možné se daním vyhnout, ale není možné se vyhnout újmě z daní. Např. v 18. století byla v Anglii zavedena daň z oken. Lidé se této dani vyhnuli tím, že okna zazdili, ale utrpěli ztrátu užitku. Okna totiž poskytovala světlo a teplo. Ztráta tohoto užitku nebyla prospěšná ani lidem ani státu. Takováto ztráta se nazývá nadměrné daňové břemeno. S nadměrným daňovým břemenem je spojen další náklad, který způsobuje neefektivnost. Jedinou daní, která přináší nadměrné daňové břemeno je paušální daň. Tato daň je nedistorzní a nevyvolává substituci. Každá daň má dva efekty, efekt důchodový a efekt substituční. Důchodový efekt spočívá v tom, že daň odčerpává část disponibilního důchodu poplatníka. Tato část disponibilního důchodu je odčerpávána buď přímo, nebo tím, že poplatník musí platit vyšší cenu. Velikost tohoto efektu závisí na výši daně. Tato výše roste s růstem průměrné daňové sazby. Substituční efekt vyjadřuje to, že poplatník mění své preference, pokud se mění mezní užitek spotřebovaného zboží, volného času, výnosu práce apod. Jeho velikost závisí na mezní sazbě daně. Čím je tato sazba vyšší, tím vyšší je substituční efekt. Velikost daňového břemene závisí na elasticitě nabídky a elasticitě poptávky. Čím menší bude elasticita nabídky, tím menší bude nadměrné daňové břemeno. V případě, že by byla elasticita nabídky nulová, nedoje k substituci vůbec. Po zdanění se bude prodávat stále stejné množství a nadměrné břemeno nebude existovat. S poklesem elasticity poptávky nadměrné daňové břemeno klesá. Při nulové elasticitě poptávky nadměrné daňové břemeno zcela mizí. Malá elasticita poptávky říká, že spotřebitel nereaguje na změnu ceny a při jejím růstu nesnižuje svoji spotřebu. Nepružnou poptávku mají potraviny a předměty základní potřeby nebo také tabák a alkohol. 14

14


22

1.3.5. Daňová kvóta Daňová kvóta představuje mezinárodní srovnávací ukazatel pro podíl vybraných daní státu na jeho hrubém domácím produktu (HDP). HDP se využívá pro stanovení výkonnosti ekonomiky. Je to klíčový ukazatel národního hospodářství. Jedná se o celkovou hodnotu statků a služeb vytvořené za dané období na určitém území. Daňovou kvótou se tedy rozumí podíl výnosu daní a cel k HDP v běžných cenách. Hodnota v procentech se počítá dle vzorce: Daňová kvóta = (daňové příjmy/ HDP)×100 Pomocí daňové kvóty se hodnotí výše daňového zatížení země. Podává přehled o hodnotě celkového zdanění v dané zemi. Tato kvóta nám říká, kolik každé koruny z nově vytvořené hodnoty se vybere jako daň. Strukturu daňové kvóty tvoří tzv. daňový mix. Daňový mix podává přehled o tom, jakému typu daní dává stát přednost a který typ daně naopak potlačuje. Rozlišujeme daňovou kvótu jednoduchou a daňovou kvótu složenou. Jednoduchá daňová kvóta vyjadřuje podíl daní, bez příspěvků na sociální zabezpečení na HDP. Složená daňová kvóta má vyšší vypovídací schopnost a vyjadřuje podíl všech daní a příspěvků na sociální zabezpečení na HDP. Platí, že čím vyšší je složená daňová kvóta, tím vyšší je zdanění v dané zemi. 15 Následující tabulka udává vývoj daňové kvóty ČR od roku 2004 do roku 2013 dle rozpočtové skladby. Rozpočtová skladba je založena na hotovostním základě, tak jako státní rozpočet vychází z rozpočtové skladby daňových příjmů. Z tabulky vidíme, že v období 2004 – 2007 byla složená daňová kvóta na úrovni okolo 37 %. Tento nárůst probíhal při vysokém růstu HDP, který stlačoval dolů poměr daní a odvodů k HDP. Od roku 2008 začala daňová kvóta klesat. Od roku 2009 je složená daňová kvóta stabilizována na úrovní okolo 34,5 %. Výše celkového zdanění a odvodů tedy příliš neroste.16

15 16

Kubátová K., Daňová teorie a politika http://www.odsregionliberec.cz/clanek/vlada-nezvysuje-dane/, Vláda nezvyšuje daně, 25. 1. 2014

23

Tabulka 1 Vývoj daňové kvóty dle rozpočtové skladby v ČR (V%)

Rok Jednoduchá daňová kvóta Složená daňová kvóta

2004

2005

206

2007

2008

2009

2010

2011

2012

2013 

20,4

22,0

20,6

21,2

20,1

18,2

19,0

19,2

19,5

20,1

37,5

37,2

36,7

37,3

35,6

34,5

34,1

34,6

34,7

34,4

 prognóza

Zdroj: http://www.odsregionliberec.cz/clanek/vlada-nezvysuje-dane/, 25. 1. 2014

1.3.6. Daňový řád Zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád se zabývá správou daní v ČR. Tento zákon upravuje pravidla jednání správců daní a vymezuje práva a povinnosti daňových subjektů a třetích osob. Správou daně se rozumí postup, jehož hlavním cílem je správně zjistit a stanovit daně a také zabezpečit jejich úhrady. Pro správné zjištění a stanovení daně se využívá především daňových přiznání. Správa daní se zabývá daněmi, které jsou příjmem veřejného rozpočtu.17 Následující schéma podává přehled o zúčastněných osobách na správě daní. Obrázek 4 Osoby zúčastněné na správě daní

Osoby zúčastněné na správě daní

úřední osoby

správci daně, zaměstnanci

další osoby

daňové subjekty + zástupci, zmocněnci

Zdroj: Vančurová, A., Láchova, L., Daňový systém 2012, str. 66

17

Hana Marková, Daňové zákony 2013 – úplná znění platná k 1. 1. 2013

24

třetí osoby

Správci daně jsou státem pověřené správní orgány. Správní orgány dělíme podle toho, které daně spravují. Rozdělení úkonů mezi správní orgány je dáno jejich věcnou působností. Máme územní finanční orgány (daně, poplatky), celní orgány (spotřební daně, daně z energií, poplatky, cla), místní orgány (místní poplatky, poplatky) a další správní orgány (ostatní poplatky, sankce). Mezi hlavní činnosti správce daně patří především vedení daňových řízení, kontrola plnění povinností zúčastněných osob na správě, vyzývání k plnění povinností a zabezpečování placení daní. Správce daně může také zřizovat a vést registry a evidence daňových subjektů. Své pravomoci vykonává prostřednictvím svých zaměstnanců. Zaměstnanci, či úřední osoby jsou osoby, které mají oprávnění k výkonu pravomoci správce daně. Daňové subjekty jsou osoby, které plní veřejné rozpočty, jedná se o již zmiňované plátce a poplatníky. Správci daní si daňové subjekty mezi sebou rozdělují dle místní příslušnosti. U fyzických osob místní příslušnost vychází z místa jejich bydliště, u právnických osob z jejich sídla. Daňový subjekt podává daňová přiznání místně příslušnému správci daně. Pokud by jednal s jiným místně příslušným správcem daně, má tento správce povinnost předat podání příslušnému správci a informovat o tom daňový subjekt. Daňový subjekt může mít také svého zástupce, existuje zákonný zástupce, ustanovený zástupce, zmocněnec, společný zmocněnec či společný zástupce. Třetí osoby jsou osoby jiné než daňové subjekty, jsou jimi např. tlumočníci, soudní znalci, svědci, banky atd. Správci daně musí dodržovat obecně závazné právní předpisy a normy, musí tedy zachovávat zákonný postup. Tento zákonný postup se nevztahuje pouze na správce daně, ale také na daňové subjekty.

Dále správce daně musí dodržovat zásadu zákazu zneužití

pravomoci, musí provádět jen takové činnosti, které mu zákon umožňuje.

Zásada

přiměřenosti spočívá v tom, že správce daně musí používat takové prostředky, které neomezí žádné zúčastněné osoby. Důležitá je také součinnost mezi správcem daně a daňovým subjektem. Součinností se rozumí spolupráce, kde daňový subjekt plní zákonem stanovené povinnosti a správce se zavazuje především k poskytování informací a pomoci při plnění povinností jednotlivých daňových subjektů. Správa daní je neveřejná. Neveřejnost je chápána jako zásada mlčenlivosti o jakýchkoliv skutečnostech ohledně správy daní. Mlčenlivost by měli dodržovat všechny zúčastněné osoby. Daňový subjekt na sebe přebírá tzv. důkazní břemeno. Pro správu daně je dokazování velmi důležitou činností. Dokazováním se myslí např. to, že daňový subjekt musí dokazovat úplnost a pravdivost dat, které uvedl v daňovém přiznání. Všechny důkazní prostředky by správce daně měl shromažďovat v daňovém spisu, do kterého daňový subjekt může nahlížet. Důležitou zásadou daňového řízení je také rovnost 25

daňových subjektů tzn., že stejná práva a povinnosti v daňovém řízení mají všechny subjekty bez ohledu na věk, pohlaví apod. V případě, že daňový subjekt či třetí osoba sděluje nějaké informace správci daně, mluvíme o tzv. podání. U podání musí být zřejmé, kdo ho podává a co daný subjekt požaduje. Forma podání je písemná, elektronická, či také ve formě ústního jednání. Den podání je den, kdy subjekt písemné podání předá správci daně. U elektronického podání je to den doručení zprávy správci daně. A u ústního jednání je to den, kdy správce daně zaznamená obsah ústního jednání do protokolu. Nejdůležitějším úkonem správce daně je rozhodnutí. Daňovým rozhodnutím správce ukládá povinnost a přiznává práva jednotlivým subjektům. Toto rozhodnutí musí být ve většině případů odůvodněno. Opravným prostředkem proti rozhodnutí je odvolání. V odvolání se navrhují změny proti rozhodnutí či návrh na zrušení rozhodnutí. Je také důležité zmínit zákonné lhůty. Základními lhůtami jsou např. lhůta pro podání daňového přiznání, lhůta pro stanovení daně apod. V případě, že není zákonná lhůta uvedena, správce daně stanovuje individuální lhůtu. Správce daně může lhůtu prodloužit avšak pravidla, podle kterých se lhůty prodlužují, jsou složitá. Daňové řízení je část správy daně, kde se stanovuje daň a zabezpečuje se její úhrada. Správa daní z hlediska času probíhá v několika fázích. První fází je registrační řízení. Registrační řízení předchází daňovému řízení. V této fázi dochází k registraci daňových subjektů. Povinnost registrovat se má každý subjekt, který má oprávnění k podnikatelské činnosti. Tuto povinnost musí splnit tak, že podá přihlášku k registraci. Registraci správce daně potvrdí osvědčením, ve kterém je uvedeno daňové identifikační číslo, tzv. DIČ. Subjekty musí také oznamovat změny skutečností uvedených v přihlášce. Další fází je fáze nalézací. V této fází dochází k vyměření výše daně či k doměření výše daně. Výši daně může stanovit pouze správce daně. Součástí této fáze je také vyúčtování daně. Toto vyúčtování slouží především ke stanovení srážkové daně a záloh na daň. Třetí a poslední fází je placení daně. Platí, že daň je splatná v uvedené lhůtě. V této fázi dochází k evidenci daní, vybírání daní a v poslední řadě k jejich vymáhání. V České republice se daně evidují dle daňových příjmů. Daně lze platit převodem z účtu, v hotovosti, prostřednictvím poštovní poukázky či jako přeplatek na dani. V rámci placení daně může vzniknout nedoplatek či přeplatek. Nedoplatkem se rozumí částka, která není uhrazena v případě uplynutí lhůty její splatnosti. Pokud uhrazená daň převyšuje splatnou daň, pak se jedná o přeplatek. Vymáhání je postup, jak přimět subjekt, aby zaplatil dlužnou částku. K vymáhání dochází v případě, že subjekt není schopen dobrovolně zaplatit, či není vůbec ochoten zaplatit. Pro vymáhání daně potřebuje správce daně časový interval. Tímto intervalem je lhůta pro placení daně (6 let). 26

Základní součástí vymáhání daně je exekuce. Prvním krokem je vydání exekučního příkazu. Tento příkaz se stanovuje na základě nedoplatků či vykonatelného rozhodnutí, jedná se o tzv. exekuční tituly. Nejčastějšími způsoby daňové exekuce jsou srážka ze mzdy, prodej movitých věcí, prodej nemovitostí, postih jiných majetkových práv apod. 18

1.4. Mikroekonomická a makroekonomická daňová teorie Mikroekonomická daňová teorie se odvíjí od křivek nabídky a poptávky, které se na trhu protínají v bodě rovnováhy. Bod rovnováhy určuje množství a cenu zboží či služeb, které se na trhu prodávají a kupují. Daň, která je uložena výrobci, posouvá křivku nabídky, čímž je stanoven jiný bod rovnováhy. Daň je samozřejmě udělována nejen výrobcům, ale i kupujícím. Daň, která je uložena kupujícímu, posouvá křivku poptávky. Tato teorie dokazuje, že při stanovení množství a ceny nezáleží na tom, kdo daň platí. Platí, že poptávka je klesající funkce (s růstem ceny, klesá poptávané množství) a nabídka je rostoucí funkce (s růstem ceny, nabízené množství roste). V případě uvalení daně na určité zboží či službu, která zvýší jeho cenu, spotřebitelé dají přednost jinému druhu zboží či službě a výrobci se zaměří na jiné investiční možnosti. Pokud se uloží daň na mzdy, zaměstnanci zmenší své pracovní síly a zaměstnavatelé nahradí práci kapitálem. Těmto procesům se říká substituce. Poplatníci budou zdaněné položky nahrazovat jinými. Substituce tedy vede k růstu ceny pro kupujícího. Cena vzroste o část daně, tzn., výrobce část své daně přesunul na kupujícího. Zbytek daně musí výrobce zaplatit sám. Protože nikdy není předem jasné, jak se koho změna v daních dotkne, využívá daňová politika zákonitostí elasticity poptávky a nabídky. Elasticita poptávky vyjadřuje, o kolik % vzroste poptávané množství, jestliže cena klesne o 1 % a naopak. Elasticita nabídky vyjadřuje, o kolik % vzroste nabízené množství, jestliže cena vzroste o 1 % a naopak. Čím pružnější bude nabídka, tím větší část daně budou platit spotřebitelé. Čím pružnější bude poptávka, tím větší část daně budou platit výrobci. Makroekonomická daňová teorie se týká především teorie stabilizační daňové politiky. Ve 30. letech 20. století tuto teorii formuloval již zmiňovaný John Maynard Keynes. Na svých matematických modelech vysvětlil, že příčinou krize a nezaměstnanosti je malá poptávka. Kupující nakupují málo zboží a služeb, výrobci mají malý odbyt a poptávají málo kapitálu. Jelikož lidé hodně spoří dochází k převaze úspor nad investicemi. V tomto případě 18

Vančurová, A., Láchova, L., Daňový systém 2012

27

dochází k nevyužití kapacit a nezaměstnanosti. Cílem stabilizační daňové politiky je, aby se investice vyrovnaly úsporám. Krize se dá také řešit monetární a fiskální politikou. Monetární politika spočívá především v opatřeních, které vedou k poklesu úrokové míry, což zlevní půjčování kapitálu. Důležitější úlohu však Keynes připisoval rozpočtovým opatřením. Progresivní zdanění zvyšuje sklon ke spotřebě a to tak, že dojde k přerozdělení důchodů ve prospěch subjektů s nižším důchodem. U vyšších důchodů je totiž sklon ke spotřebě nižší než u důchodů nízkých. Progresivní zdanění tudíž odčerpává ze soukromého sektoru větší podíl důchodů v době rozmachu než v době krize. V době krize deficit státního rozpočtu pak umožňuje krýt náklady. Jsou to především náklady spojené s přímou i nepřímou podporou investičních činností. Keynes tedy připouští nevyrovnanost státního rozpočtu a požaduje vyrovnanost státního rozpočtu v rámci jednoho hospodářského cyklu. Státní rozpočet tudíž působí jako stabilizátor hospodářského vývoje. V 60. a 70. letech se ukázalo, že Keynesova teorie hospodářské politiky vede k inflaci. Dochází k tzv. stagflaci, tzn., že růst, který měl být trvale udržován deficitem státního rozpočtu, se zastavuje. Reakcí na tento problém byl návrat k neoklasické ekonomii. Tato ekonomie prosazuje samoregulační mechanismy trhu. Neoklasická ekonomie prosazuje teorii strany nabídky, z níž vychází tzv. ozdravovací daňová politika. Ozdravovací daňová politika spočívá ve snížení daňového zatížení, které má vést k vyšším úsporám a k vyšší pracovní aktivitě. Tato teorie je vyjádřena již zmíněnou Lafferovou křivkou. 19

1.5. Daňová konkurence, koordinace a harmonizace V posledních desetiletích pozorujeme globalizaci společenských, ekonomických a jiných procesů. Globalizace se nevyhýbá ani daním. Daňové subjekty můžou legálně či nelegálně přesunout daňové základy do zemí s nižšími daněmi a tím se vyhýbat daňové povinnosti. O daňové konkurenci můžeme mluvit v případě, kdy poplatníci chtějí snižovat daňové břemeno. Jde tedy o snahu přilákat do země daňové základy výhodnějších daňových režimů. Jednoduše řečeno, tato konkurence vzniká tehdy, když je možné přesunout základ daně ze země do země jiné. Daňová konkurence vede k restrikci veřejného sektoru a k poddimenzování funkce státu, proto je někdy považována za škodlivou. Daňová konkurence má svoje příznivce i odpůrce. U všech zemí není stejná. Nejvíce je ovlivňována výnosy z mobilnějších základů, jako jsou základ daně z přidané hodnoty, základ daně u spotřebních daní, výnosy PO, příjmy 19

Kubátová K., Daňová teorie – úvod do problematiky

28

z kapitálového majetku FO a PO. Konkurence se netýká zdanění příjmu ze závislé činnosti a majetkových daní. Za mezinárodní sbližování daňových systému je považována koordinace a harmonizace. Daňová koordinace znamená vytváření bilaterálních a multilaterálních schémat zdanění s účelem zamezit arbitrážní obchody. V rámci koordinace jsou uzavírány dohody či doporučení s cílem zamezit „praní špinavých peněz“, omezit škodlivou daňovou konkurenci, stanovit minimální standard transparentnosti a vyměňování informací v daňové oblasti. Daňová koordinace probíhá jak v Evropské unii, tak v dalších zónách volného obchodu a společného trhu. Je také využívána v rámci mezinárodních organizací jako je WTO či OECD. Nejvýznamnější dohodou v rámci koordinace je Všeobecná dohoda o clech a obchodu (GATT), kterou v současné době spravuje Světová obchodní organizace (WTO). V rámci Organizace pro hospodářskou spolupráci a rozvoj (OECD) vznikla Modelová smlouva o zamezení mezinárodního dvojího zdanění a zabránění daňovému úniku. Daňovou harmonizací se rozumí slaďování národních daňových systémů a jednotlivých daní na principu dodržování společných pravidel. Za hlavní nástroje harmonizace jsou považovány nařízení a směrnice. Jedná se o nástroje sekundárního práva EU. Nařízení je nástroj právní, který je obecně platný a závazný pro členské země. Jeho cílem je zajistit realizaci harmonizace. Nástrojem primárního práva EU je především Římská dohoda a další smlouvy o Evropských společenstvích.20 Harmonizace jednotlivých daní probíhá ve třech fázích: -

stanovit daň, která má být harmonizována,

-

harmonizace základu daně,

-

harmonizace sazby daně.

Cílem harmonizace EU je vytvořit společný trh, ve kterém probíhá zdravá soutěž a ve kterém je možné, aby daně nebyly překážkou volného pohybu zboží, služeb, osob a kapitálu. Neznamená však zcela stejné daně či stejný základ a sazby daně. Jedná se pouze o jejich sladění, přiblížení či přizpůsobení. V 60. letech se uvažovalo o harmonizaci všech daní. Od toho se však odstoupilo a v současně době v zemích Evropské unie dochází především k harmonizaci nepřímých daní. Jedná se hlavně o DPH. DPH je totiž daní nedistorzní, tzn., chování poplatníka nemá vliv na výši této daně. 20 21

21

Harmonizace daně z přidané hodnoty

Kubátová K., Daňová teorie a politika http://www.finance.cz/zpravy/finance/17298-danova-harmonizace/, Daňová harmonizace, 22. 12. 2013

29

vychází z 6. Direktivy (z roku 1977). Od roku 1993 platí v EU přechodný režim v rámci vnitřních dodávek mezi jednotlivými státy. Daň platí kupující dle sazby platné v jeho zemi. Harmonizovaným základem této daně je prodej zboží a služeb, mimo finančních a právních služeb a kapitálových statků. Osvobozené od daně jsou zdravotní péče, vzdělávání apod. Občané členských zemí mohou dovážet zboží pro vlastní spotřebu s daní uvalenou v zemi původu bez limitu množství. Existuje systém, dle kterého jsou všechny subjekty povinny poskytovat informace o pohybu zboží, tzv. Intrastat systém. U harmonizovaných sazeb DPH je standardní sazba pouze jedna (min. 15 %), ale mohou existovat i snížené sazby (nejvýše dvě, min 5%). Zvýšené sazby nejsou dle direktivy povoleny. Harmonizovány jsou také selektivní spotřební daně. Tyto daně se promítají do cen, tudíž se mohou stát překážkou volného obchodu. Podle direktivy musí existovat v členských zemích EU jen daň z minerálních olejů, alkoholu, tabáku, vína a piva. Výjimkou jsou daně, které nejsou překážkou volného obchodu. Tak jako u DPH mohou občané členských zemí dovážet libovolné množství zboží. Uplatňuje se princip země původu a zboží podléhá zdanění v okamžiku výroby či dovozu. Česká republika je zapojena do harmonizace nepřímých daní. V rámci harmonizace přímých daní je ale zdrženlivá.22 V souladu s obecnými principy byly v ČR stanoveny cíle harmonizace daní ještě před vstupem do EU. Byly stanoveny následující cíle: -

snížení počtu druhů zboží, které podléhají snížené sazbě daně z přidané hodnoty

-

snížení prahu pro povinnou registraci k dani z přidané hodnoty

-

zvýšení spotřebních daní u cigaret

-

zrušení bezcelních obchodů v příhraničních oblastech ČR

-

zavedení ekologických daní

-

stabilizace daňové kvóty

-

zefektivnění správy daní a další.

Všechny tyto cíle měly a mají vliv na ekonomiku České republiky, proto je nutno jejich realizaci provádět v potřebném časovém horizontu. Nelze je provést vývojovým skokem. Z tohoto důvodu EU povoluje členským zemím odklady zavádění harmonizačních opatření. Za chyby při realizaci harmonizačního procesu daní v ČR je považována nedostatečná informovanost podnikatelských subjektů o smyslu a o důsledcích harmonizace, dále

22

Kubátová K., Daňová teorie – úvod do problematiky

30

zjednodušování provádění právních předpisů EU a zneužití harmonizace daňových předpisů státem.23

1.6. Fiskální federalismus Teorie fiskálního federalismu vznikla v druhé polovině 20. století. O této teorii můžeme mluvit v rámci rozpočtových soustav všude tam, kde existují nejméně dvě úrovně rozhodování. Teorie fiskálního federalismu se zabývá uspořádáním rozpočtových soustav rozdělením funkcí mezi jednotlivé úrovně rozpočtové soustavy, optimalizací vztahů vzhledem k rozpočtové soustavě a přiřazováním zdrojů jednotlivým úrovním rozpočtové soustavy. V rámci fiskálního federalismu je důležité zmínit pojem centralizace a decentralizace. Centralizace je proces rozhodování jediného zpravidla nadřazeného celku. Všechny pravomoci spadají také pod tento nadřazený celek. Decentralizace je proces, kde jsou jak pravomoci, tak finanční zdroje přenášeny na nižší územní celky. Odpovědnost se tedy přenáší z centra na nižší úrovně. Cílem decentralizace je to, aby v důsledku lepších znalostí a potřeb veřejných statků na nižší úrovni došlo k vyšší efektivnosti vynakládání veřejných prostředků. Co se týče uspořádání rozpočtových soustav, mluvíme o struktuře vertikální a horizontální. Vertikální rozpočtová soustava vychází z jednotlivých úrovní veřejných rozpočtů a vztahů mezi nimi. Existuje tedy centrální úroveň (státní rozpočet), někdy střední úroveň (rozpočet krajů) a nejnižší úroveň (rozpočet obcí). Horizontální rozpočtová struktura vychází z počtu rozpočtů a také vychází ze vztahů mezi rozpočty na jedné úrovni. Veřejný rozpočet plní tři základní funkce. Jedná se o funkce alokační, redistribuční a stabilizační. Alokační funkce souvisí se zabezpečováním financování veřejných statků (školství, obrana, kultura). Tato funkce je součástí fiskální decentralizace. Redistribuční funkce souvisí s přerozdělováním důchodů a bohatství ve společnosti. Jedná se o přerozdělování ve smyslu vybírání daní (daňová spravedlnost) a rozdělení zdrojů mezi občany, kteří to nejvíce potřebují (sociální dávky). Tato funkce nebývá součástí fiskální decentralizace a to proto, aby nedocházelo k migraci obyvatel do zemí, kde by to pro ně bylo výhodnější. Např. podnikatelé by migrovali do zemí s nižšími daněmi z příjmů. Stabilizační funkce souvisí s poskytováním prostředků veřejných rozpočtů k makroekonomické stabilitě, k podpoře ekonomického růstu, k nízké inflaci, nízké nezaměstnanosti atd. Tato funkce je spíše centralizovaná. Z toho lze odvodit, že nejdůležitější funkcí pro existenci nižších veřejných rozpočtů je funkce alokační. 23

http://aplchem.upol.cz/predmety/DAS/SKRIPTA/Harmonizace_dani.pdf, Harmonizace daní, 3. 1. 2014

31

V rámci fiskálního federalismu existuje několik modelů. Jedná se o plně centralizovaný model, plně decentralizovaný model a model kombinovaný. Plně centralizovaný model soustřeďuje zdroje veřejných rozpočtů do centrální úrovně. Zdroje pro nižší úroveň jsou vytvářeny poskytováním dotací z centrálního rozpočtu. Podmínkami tohoto modelu jsou jednotná daňová politika na celém území státu, potlačení řízení na nižších úrovních a zajištění stejných podmínek veřejné ekonomiky v různých regionech. Obrázek 5 Plně centralizovaný model

vlastní příjmy (daně) Státní rozpočet dotace

dotace Rozpočet obcí

Rozpočet obcí

Zdroj: Široký J., Daňová teorie s praktickou aplikací, str. 209

Plně decentralizovaný model všechny zdroje soustřeďuje do jednotlivých nižších úrovní bez finančních vazeb mezi nimi. Podmínkami tohoto modelu jsou nezávislá daňová politika v jednotlivých úrovních, posílení odpovědnosti v jednotlivých úrovních a úzké propojení mezi příjmy a výdaji státního rozpočtu. Plná ekonomická soběstačnost nižších úrovní je nereálná z důvodu povahy a nepružnosti místních daní, existence veřejných statků typu národní obrany, nemožnosti přerozdělovat daňové příjmy mezi jednotlivé nižší úrovně s cílem vyrovnat životní úroveň a neexistující kontrola ze strany centrální úrovně. Obrázek 6 Plně decentralizovaný model

vlastní příjmy (daně)

vlastní daně

Státní rozpočet

Rozpočet obcí

Rozpočet obcí

vlastní daně


Většinou je uplatňován model kombinovaný. Tento model v sobě zahrnuje prvky jak plně centralizovaného, tak plně decentralizovaného modelu. To znamená, že se jedná o model, kdy nižší úrovně mají své vlastní příjmy, ale také získávají zdroje z přerozdělovacích procesů 32

z centrální úrovně. Může nastat situace, kdy bude vyšší podíl zdrojů z přerozdělovacích procesů než vlastních příjmů a naopak. Přerozdělování probíhá formou dotací. Jedná se o všeobecné dotace bez vymezení účelu, většinou na doplnění chybějících zdrojů. Také jsou dotace specifické, u nichž je vymezen účel použití. Tyto dotace putují na vzdělávání, bydlení, životní prostředí, komunikace apod. Posledním způsobem přerozdělovacího procesu jsou podíly na výnosech celostátních daní.24 Obrázek 7 Kombinovaný model

vlastní příjmy Státní rozpočet dotace vlastní daně

dotace Rozpočet obcí

Rozpočet obcí

vlastní daně


Česká

republika

v rámci

fiskálního

federalismu

využívá

kombinovaný

model

s vertikálním uspořádáním rozpočtů. V České republice prodělal fiskální federalismus reformu 1. ledna 1993. K tomuto datu došlo k rozpadu ČSFR (Česká a Slovenská Federativní Republika) a v platnost vstoupila nová daňová soustava. Tyto změny poznamenaly daňové určení a vztahy mezi různými úrovněmi rozpočtů. V roce 2007 byly hlavními úrovněmi ve fiskálním federalismu rozpočty obcí a rozpočty krajů. Tyto rozpočty můžou být doplněny i o rozpočty dobrovolných svazků obcí. V České republice v kombinovaném modelu uspořádání jsou zdroje rozpočtů poplatky a daně, které jsou doplněny finančními transfery a dotacemi. Příjmovou stránku rozpočtu obce tvoří příjmy z vlastního majetku a majetkových práv, příjmy z hospodářské činnosti, výnosy z místních poplatků, výnosy daní, dotace ze státního rozpočtu, dotace ze státních fondů atd. Obce mohou od roku 1991 zavádět místní poplatky (poplatky ze psů, poplatky ze vstupného, poplatky za rekreační a lázeňský pobyt, poplatky za herní přístroje apod.) Obce také vybírají správní poplatky (poplatky za udělení koncese, živnostenského oprávnění apod.) Příjmovou stránku rozpočtu kraje tvoří příjmy z vlastního majetku a majetkových práv, přijaté peněžní dary a příspěvky, dotace ze státního rozpočtu, příjmy z hospodářské činnosti atd. Výnosy daní se rozdělují obcím na územním principu (daň z nemovitosti 100%, daň z příjmu PO 24

Široký J., Daňová teorie s praktickou aplikací

33

placená obcí 100%, daň z příjmů FO z podnikání 30%). Výnos daní mezi kraje se rozděluje tak, že částka určená k rozdělení se dělí pro jednotlivé kraje dle procenta stanoveného zákonem. Dotace obcí představují 50-60% jejich příjmu. Obce dostávají dotace pravidelně každý rok, ovšem musí splnit stanovená kritéria. Dotace obcím jsou určeny na školství, na volby, na výkon státní správy apod. Dotace stát poskytuje především ze státních fondů, z rozpočtů krajů a z prostředků EU. U krajů tvoří příjmy daňového typu jednu třetinu, zbytek tvoří dotace. Opět se jedná o dotace na školství, na výkon státní správy atd.25

1.7. Daňové úniky Minimalizaci daňové povinnosti můžeme rozdělit na legální či nelegální. Legální minimalizace daně znamená využití všech dostupných zákonných ustanovení k minimalizaci odvedené daně.

Jedná se o legální metody, které jsou nazývané efektivními daňovými

optimalizacemi (osvobození od daně, slevy, odpisy, společné zdanění manželů apod.). Nelegální minimalizaci daně označujeme jako daňový únik. Daňový únik je čin, který je doprovázen vědomým či nevědomým porušením právních předpisů. Existence těchto úniků souvisí s mírou zdanění. Pokud kontrolní orgán odhalí daňový únik, následuje sankce nebo v určitých případech je daňový únik klasifikován jako trestný čin. Aby se jednalo o trestný čin, musí to být úmyslný čin a současně vzniklá škoda musí dosáhnout určité hranice. Rozsah těchto úniků se zjišťuje velmi obtížně. Nástroje k měření jsou totiž stále příliš nedokonalé. S problematikou daňových úniků je spojena stínová ekonomika. V souvislosti se stínovou ekonomikou se nejčastěji hovoří o „praní špinavých peněz“, o práci nelegálních přistěhovalců, o zneužívání sociálního systému, o vyplácení mezd mimo vykázané mzdové prostředky apod. Dle OSN rozlišujeme tři typy stínové ekonomiky. Prvním typem je skrytá ekonomika. Tato ekonomika představuje zkreslení vykazovaných údajů, např. falšování účetních knih a podnikání bez registrace. Druhým typem je ekonomika neformální. Neformální ekonomika zahrnuje takové aktivity sektoru domácností jako je např. zemědělské samozásobení, individuální bytová výstavba, příležitostná produktivní činnost apod. Posledním typem je nelegální ekonomika. V tomto případě se jedná např. o prodej pašovaného zboží, prostituce, korupce, krádeže, vloupání, nelegální poskytování služeb, nelegální výroba a prodej atd. Na odhady stínové ekonomiky se využívají různé metody. Rozpětí odhadu stínové ekonomiky bývá až v desítkách procent. 25

Široký J., Daňová teorie s praktickou aplikací, str. 213

34

Co se týče daňových úniků v rámci přímých daní, tak mluvíme o krácení příjmů či výnosů (zatajení tržeb, výnosy z nelegální činnosti), nadhodnocení výdajů či nákladů (fiktivní náklady, nesprávné časové rozlišení nákladů, špatné odpisování majetku), nesprávné nebo fiktivní uplatnění daňových výhod (slevy na dani, osvobození od daně) a krácení příjmů z kapitálového majetku (neoficiální vyplácení dividend). V případě daňových úniků v rámci nepřímých daní mluvíme nejčastěji o krácení cla, porušování celních předpisů. V rámci DPH se jedná o krácení tržeb, nesprávné zařazení zboží do daňové sazby, nesprávné uplatnění osvobození od DPH. V rámci spotřební daně mluvíme o fingovaném vývozu, o machinacích se sazbami daně apod. Dle Ministerstva vnitra České republiky se daňová kriminalita soustřeďuje nejvíce na nepřímé daně. Jedná se nejčastěji o nelegální výrobu alkoholu, nelegální výrobu či dovoz tabákových výrobků, záměny minerálních paliv, fiktivní faktury, daňové podvody při poskytování subvencí a dotací atd.26 V rámci daňových úniků je také dobré zmínit daňový ráj. Daňový ráj se označuje také jako offshore (mimo pobřeží). Jedná se o malé ostrovy, které nabízejí zahraničním investorům daňové výhody. Daňový ráj je tedy území, kde jsou nulové či velmi nízké daně. Poplatníci mohou přesunout základy svých daní do zahraničí, do tzv. daňového ráje. Tímto přesunem se vyhnou dani ve své zemi. Nejvíce těchto úniků je u příjmů z finančního kapitálu, který může být přesunut z účtu na účet během několika minut. V současnosti je díky internetu možné založit firmu v daňovém ráji již během několika málo hodin. Vlády proto provádějí různá protiopatření a snaží se spojit s ostatním zeměmi proti daňovým rájům. Nejznámější je boj OECD (Organizace pro ekonomickou spolupráci a rozvoj) proti daňovým rájům. V roce 1997 k tomuto boji přistoupila i Evropská Unie. V současnosti je daňovým rájem např. Kypr, USA, Belize, Seychely, Panama či Svatý Vincent a Grenadiny.27

26 27

Široký J., Daňová teorie s praktickou aplikací Kubátová K., Daňová teorie – úvod do problematiky

35

2. Daňový systém ČR Daňový systém ČR je ve svých hlavních znacích podobný systémům většiny evropských vyspělých zemí. Daně se z více jak 90% podílí na celkových veřejných příjmech. Vytvořit ideální daňový systém je velmi složité. Daňový systém je chápán jako soustava daní a systém institucí, které zabezpečují správu, vyměřování, kontrolu a vymáhání daní. Také můžeme mluvit o souhrnu nástrojů, metod a postupů, které jednotlivé instituce uplatňují ve vztahu k daňovým subjektům a ostatním osobám. Daňový systém každého státu je jakýmsi produktem dlouhodobého politického, hospodářského a kulturního vývoje. Každý daňový systém musí vycházet z určitého podkladu, který logicky souvisí s ideami státu. 28 Daňový systém každé země je ovlivněn mnoha faktory. Za ty nejdůležitější jsou považovány ekonomické faktory, politické faktory, faktory kulturně historické, faktory globalizace či faktory technického pokroku. V rámci ekonomických faktorů závisí velikost a struktura daňových výnosů především na struktuře pracovních sil, geografické struktuře, hospodářském růstu, míře inflace, míře zapojení ekonomiky do mezinárodního obchodu atd. Politické faktory souvisí s tím, že každá daň je stanovená zákonem, proto se daňová opatření prosazují přes politický systém. Tyto faktory mohou zastiňovat faktory ekonomické. Po určitou dobu podléhá daňový systém vládním stranám a to buď pravicové či levicové. Faktory kulturně historické jsou velmi významné. Každá země má totiž své vžité způsoby zdanění, daňovou morálku, tradici ve vybírání, proto proces sladění daňových systémů probíhá velmi pomalu. Faktory globalizace se v daňových systémech projevují stále intenzivněji. V dnešní době žádná vláda, nemůže budovat svůj daňový systém bez ohledu na mezinárodní podmínky. V České republice bylo např. mnoho novel zákonů přijato na základě mezinárodního tlaku než na základě vnitřní potřeby. V případě faktorů globalizace mluvíme také o přizpůsobování se legislativě EU. Velký vliv na daňový systém má také technický pokrok. Technický pokrok umožňuje dokonalejší formy obchodu jako je např. internetový obchod, obchod s finančními deriváty apod. Technický pokrok také umožňuje vytvářet nástroje k efektivnějšímu výběru daní a proti daňovým únikům. Daňová soustava je souhrn všech daní, které jsou v daném státě vybírány. Jedná se tedy o kombinaci více daní, která zabezpečuje plnění jednotlivých funkcí daní. Každá daň se totiž chová odlišně, má své kladné a záporné stránky a jiným způsobem zajišťuje plnění požadavků 28

Grúň L., Finanční právo a jeho instituty

36

kladený na daňový systém. Důležitou součástí daňového systému je již zmiňovaný daňový mix. Daňový mix podává přehled o tom, jakému typu daní dává stát přednost a který typ daně naopak potlačuje. V ČR byla daňová soustava zavedena 1. 1. 1993. Platit daně je základní povinností každého občana tohoto státu.29 Jak hmotnou tak procesní stránku daňové soustavy upravuje tzv. daňové právo neboli finančně právní normy. Jedná se o normy, které upravují jak daně, tak vztahy mezi nimi. Daňové právo je součástí práva finančního. Hlavním právním pramenem upravující daňovou soustavu ČR se stal zákon č. 212/1992 Sb., o soustavě daní. V roce 1999 byl však tento zákon zrušen. Dalšími právními prameny, které upravují jednotlivé druhy daní, jsou zákony.30 Následující schéma podává přehled daní, které se používají v daňové soustavě České republiky v roce 2013. Obrázek 8 Daňová soustava ČR 2013

Daňový systém ČR

Nepřímé daně

Přímé daně

daně z příjmů

majetkové daně

univerzální daně

selektivní daně

Zdroj: Vančurová A., Láchová L., Daňový systém 2012, str. 51

2.1. Přímé daně Přímé daně jsou v ČR velmi sledované a často i využívané jako nástroj regulace. Na rozdíl od nepřímých daní jsou přímé daně viditelnější a tudíž poplatníky více pociťovány. Přímé daně mohou lépe vyhovět daňové spravedlnosti a mohou mít schopnost co nejlépe se přizpůsobit platební schopnosti jednotlivých subjektů. Mají negativní dopad na nabídku práce a na úspory. V případě, že pracovníkovi bude část jeho důchodu odňata ve formě daně, 29 30

Kubátová K., Daňová teorie – úvod do problematiky Grúň L., Finanční právo a jeho instituty

37

bude více využívat volný čas na úkor práce. Zdanění úspor snižuje užitek z nich plynoucí a poplatník dá přednost spotřebě. Přímé daně dělíme na daně z příjmů a majetkové daně. Nejvýznamnějšími jsou daně z příjmů, protože tvoří podstatnou část rozpočtových příjmů. Daně z příjmů jsou dvě, tzn. daň z příjmů fyzických osob a daň z příjmů právnických osob. Majetkové daně jsou brány jako doplňkový příjem. Majetkové daně dělíme na daně z nemovitosti a na daně převodové. Mezi daně z nemovitosti patří daň z pozemků a daň ze staveb. Daně převodové jsou daň dědická, darovací a daň z převodu nemovitosti.31

2.1.1. Daně z příjmů Daň z příjmů je upravena Zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. Tento zákon se řídí předpisy EU a upravuje daň z příjmů fyzických osob a daň z příjmů právnických osob. Daň z příjmů je tudíž daň, která je uvalována na příjem fyzických či právnických osob.32

2.1.1.1. Daň z příjmů fyzických osob (DPFO) Tato daň byla poprvé zavedená ve Velké Británii v roce 1799. V ostatních vyspělých státech se začala aplikovat až v druhé polovině 19. století. Daň z příjmů fyzických osob je nejsložitější daní v celém daňovém systému a pravděpodobně nejméně oblíbenou daní v České republice. Poplatníky jsou všechny fyzické osoby, které dělíme na daňové rezidenty a daňové nerezidenty. Daňový rezident je poplatník, který má na území ČR bydliště nebo osoba, která v ČR nemá bydliště, avšak na tomto území se obvykle zdržuje (alespoň 183 dní v kalendářním roce). U daňových rezidentů se DPFO vztahuje jak na příjmy z ČR, tak na příjmy ze zahraničí. Daňový nerezident je poplatník, který nemá v ČR bydliště a obvykle se na tomto území nezdržuje. Daňoví nerezidenti na rozdíl od daňových rezidentů mají omezenou daňovou povinnost. DPFO se vztahuje jen na příjmy v ČR. Předmětem daně je několik druhů příjmů, jedná se o příjmy ze závislé činnosti a funkční požitky, příjmy z pronájmu, příjmy z kapitálového majetku, příjmy z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti a ostatní příjmy. Berou se v potaz příjmy peněžní i nepeněžní. Nepeněžní příjmy jsou oceňované dle zákona o oceňování. Příjmy jsou rozděleny, protože existují rozdíly při stanovení základu daně z příjmů a při výběru daně u jednotlivých druhů příjmů. Příjmy ze závislé činnosti jsou příjmy z pracovněprávního či obdobného poměru např. 31 32

Vančurová A., Láchová L., Daňový systém 2012 Marková H., Daňové zákony 2013 – úplná znění platná k 1. 1. 2013

38

brigáda. Funkční požitky jsou odměny za výkon práce. Osoba, která vyplácí příjmy ze závislé činnosti a funkčních požitků je zaměstnavatel. Příjmy z pronájmu jsou příjmy z nemovitosti a movitých věcí. Příjmy z kapitálového majetku jsou příjmy ve formě podílů na zisku z majetkového podílu na akciové společnosti či podíly tichého společníka z účasti na podnikání, dále úroky, výhry, výnosy z vkladových listů, příjmy z prodeje předkupního práva na CP atd. Příjmy z podnikání jsou příjmy ze živnosti, příjmy ze zemědělské výroby, příjmy z lesního a vodního hospodářství, příjmy znalce, tlumočníka atd. Ostatními příjmy jsou např. příjmy z příležitostných činností, příjmy z převodu vlastní nemovitosti, výhry v loteriích, ceny z veřejných soutěží apod. Předmětem daně nejsou příjmy z dědictví, přijaté úvěry a půjčky, příjmy získané darováním, příjmy získané restitucí, příjmy získané nabytím akcií a další. Některé příjmy jsou od daně osvobozeny. Jedná se o více než 50 druhů příjmů. Osvobozeny od daně jsou např. sociální příjmy, transfery, náhrady škody, některé výhry, pojistná plnění atd. Základem daně je částka, o kterou příjmy přesahují výdaje. Základ daně vychází z jednotlivých dílčích základů daně. Jednotlivé dílčí základy odpovídají jednotlivým druhům příjmům. Pokud má poplatník několik příjmů je základem daně součet dílčích základů dle jednotlivých druhů příjmů. Základ daně se snižuje o odpočty. Do roku 2005 se využívaly standardní a nestandardní odpočty, ale od roku 2006 byly standardní odpočty nahrazeny slevami na dani. V současnosti se tedy využívají jen nestandardní odpočty. Nejtypičtějšími nestandardními odpočty jsou úroky z úvěrů na bytové potřeby, příspěvky na penzijní pojištění, pojistné na životní pojištění a na penzijní pojištění, dary na veřejné prospěšné účely a další. Úkolem odpočtů je snižovat nerovnost v příjmech. Každý nestandardní odpočet je limitován. Sazba daně je od roku 2008 lineární a činí 15%. V letech 1993 až 2007 byla sazba klouzavě progresivní. Slevy na dani z příjmů fyzických osob dělíme na sociální (na poplatníka, na vyživovanou osobu, na studenta) a na zaměstnance se zdravotním pojištěním. Sleva na poplatníka je sleva, kterou poplatník uplatňuje sám na sebe. Tato sleva za rok činí 28 840 Kč. Sleva na vyživovanou osobu je sleva, kterou poplatník uplatňuje na některého z členů domácnosti. Zpravidla se jedná o slevu na manželku, za rok 24 840 Kč, či na nezaopatřené dítě, za rok 13 404 Kč. Výše slevy na zaměstnance se zdravotním pojištěním závisí na typu invalidity. Na invaliditu 1. a 2. stupně je sleva za rok 2 520 Kč, na invaliditu 3. stupně je sleva za rok 5 040 Kč, pro držitele průkazky ZTP/P sleva za rok činí 16 140 Kč. Sleva pro studenta za rok činí 4 020 Kč.

39

Zdaňovacím obdobím je kalendářní rok, ale může být i hospodářský rok. Kalendářní rok začíná 1. ledna a končí 31. prosince. Hospodářský rok začíná jiným prvním dnem v měsíci než je 1. ledna. Poplatník je povinen daňové přiznání podat v zákonné lhůtě, tzn. nejpozději do tří měsíců od ukončení zdaňovacího období. Vyměřenou daň musí poplatník také v této lhůtě zaplatit. Daň může být zaplacena jednorázově či ve formě zálohy. Poplatník zálohy hradí v průběhu zálohového období. Když dílčí základ daně příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků je roven 50% či je vyšší než základ daně, podléhá poplatník jen zálohám na daň z příjmu ze závislé činnosti. Pokud je dílčí základ méně než 50% základu daně, zároveň však alespoň 15% základu daně, platí zálohy na daň dle poslední daňové povinnosti v poloviční výši. Pokud je dílčí základ menší než 15% základu daně, platí poplatník zálohy na daň podle poslední daňové povinnosti v neurčené výši.33 Následující tabulka udává přehled o počtu daňových přiznání k dani z příjmů fyzických osob v ČR za zdaňovací období let 2005 – 2012. Tabulka 2 Počet daňových přiznání k DPFO

Zdaňovací období

Počet přiznání k DPFO

2005

2 036 101

2006

2 246 839

2007

2 348 299

2008

1 739 241

2009

1 794 573

2010

1 834 136

2011

1 901 065

2012

1 873 663

Zdroj:http://www.financnisprava.cz/cs/dane-a-pojistne/analyzy-a-statistiky/udaje-z-danovych-priznani, 4. 1. 2014

33

Vančurová A., Láchová L., Daňový systém 2012

40

2.1.1.2.

Daň z příjmů právnických osob (DPPO)

Poplatníky daně z příjmů právnických osob si můžeme rozdělit dle sídla a dle účelu. Dle sídla dělíme poplatníky opět na daňové rezidenty a daňové nerezidenty. Daňoví rezidenti jsou všechny právnické osoby, které mají v ČR sídlo nebo takové osoby, které mají sídlo v zahraničí, ale místo vedení je na území ČR. Daňový rezident má neomezenou daňovou povinnost. DPPO podléhají jak příjmy z území ČR, tak příjmy ze zahraničí. Daňoví nerezidenti jsou všechny právnické osoby, které mají sídlo v zahraničí, ale nemají tam místo vedení. Daňový nerezident má omezenou daňovou povinnost. DPPO podléhají pouze příjmy z ČR. Dle účelu zřízení dělíme poplatníky na podnikatelské a nepodnikatelské subjekty. Podnikatelské subjekty jsou takové subjekty, které byly založeny za účelem podnikání. DPPO podléhají všechny příjmy z podnikání a z nakládání s majetkem. Nepodnikatelské subjekty jsou takové subjekty, které nebyly založeny za účelem dosažení zisku. DPPO podléhají příjmy v omezené míře, tj. příjmy z vedlejších výdělečných aktivit. Předmětem daně jsou veškeré příjmy z podnikání a z nakládání s majetkem. Zdaňovacím obdobím je kalendářní rok nebo také hospodářský rok. Sazba daně činí 19%. Osvobozeny od daně jsou např. členské příspěvky, výnosy kostelních sbírek, příjmy státních fondů, příjmy z dividend apod. Základ daně je rozdíl, o který příjmy převyšují výdaje. Pro výpočet základu daně se vychází z výsledku hospodaření a z rozdílu mezi příjmy a výdaji u poplatníků, které nevedou účetnictví. Do základu daně lze také přičíst daňově uznatelné náklady. Pokud jsou v základu daně náklady uznatelné až při zaplacení či výnosy zdanitelné až při přijetí, je třeba takové zásahy přenášet i do výsledku hospodaření při stanovení základu daně za jiná zdaňovací období. Jedná se např. o opravné položky či rezervy. Aby byl účetní náklad uznán jako daňově uznatelným nákladem, musí splňovat několik podmínek. Náklad musí souviset se zdanitelnými příjmy. Náklad musí být využit pro dosažení, zajištění či udržení zdanitelných příjmů. Účetní náklad lze uznat jako daňový pouze v limitované výši. Poplatník musí být schopen náklad dostatečně prokázat. Uplatnění některých druhů účetních nákladů v základu daně je vázáno i na další podmínky. Předmětem daně, jak již bylo řečeno, jsou také příjmy z nakládání s majetkem. Jedná se především o dlouhodobý majetek. Tento majetek je dále rozdělen na hmotný dlouhodobý a nehmotný dlouhodobý majetek. Do hmotného majetku řadíme samostatné movité věci, budovy a stavby, dospělá zvířata a jejich skupiny. Pro movité věci je stanovena pořizovací cena 40 000 Kč a více se splatností nad 1 rok. Pro ostatní položky hmotného majetku limity stanoveny nejsou. Pro nehmotný majetek musí platit, že byl nabyt úplatně anebo vytvořen 41

vlastní činností za účelem obchodování. Pořizovací cena je stanovena na 60 000 Kč a více. Výdaje související s pořízením dlouhodobého majetku mohou být přenášeny do základu daně postupně, a to ve formě odpisů. Všechen majetek samozřejmě odpisovat nelze, jedná se tedy o majetek vyloučený z odpisování. Odpisy dělíme na odpisy účetní a odpisy daňové. Základ daně DPPO se stejně jako u DPFO snižuje o nestandardní odpočty neboli odčitatelné položky. Sleva na dani je pouze jedna. Je to sleva na zaměstnance se zdravotním postižením. Na jednoho zaměstnance se jedná o roční slevu ve výši 18 000 Kč. Na jednoho zaměstnance s těžším zdravotním postižením se pak jedná o roční slevu ve výši 60 000 Kč. Právnické osoby podávají daňové přiznání do tří měsíců od skončení zdaňovacího období. Poslední den lhůty pro podání přiznání je zároveň den splatnosti daně z příjmů. Splatná částka se snižuje především o zaplacené zálohy. Výše záloh se odvozuje od poslední daňové povinnosti. 34 Následující tabulka udává přehled o počtu daňových přiznání k dani z příjmů právnických osob v ČR za zdaňovací období let 2005 – 2012. Tabulka 3 Počet daňových přiznání k DPPO

Zdaňovací období

Počet přiznání k DPPO

2005

296 271

2006

307 986

2007

329 481

2008

347 457

2009

370 709

2010

359 084

2011

365 488

2012

333 334


34


42

2.1.2. Majetkové daně Majetkové daně patří mezi nejstarší typy daní. Povinnost tyto daně platit vzniká na základě uživatelského a majetkového vztahu k majetku. Předmětem je tedy majetek v podobě movité či nemovité věci. Povinnost platit tyto daně je vyžadována bez ohledu na příjmy poplatníků. Udržování těchto daní se v daňovém systému považuje za podmínku spravedlivého zdanění dle principu platební schopnosti. 35 2.1.2.1.

Daně z nemovitostí

Daně z nemovitostí jsou upraveny Zákonem ČNR č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí. Nemovitost je viditelná a díky katastru nemovitostí se nedá zatajit. Nemovitosti představují významnou součást majetku jednotlivých subjektů. Výnos daně z nemovitosti je příjmem municipalit. To je dáno principem prospěchu tzn., že vlastník nemovitosti spotřebovává některé veřejné statky (např. zabezpečení požární ochrany, policie, veřejné osvětlení apod.). Daň z nemovitosti se dělí na daň z pozemku a daň ze staveb.36 Daň z pozemku Poplatníkem jak daně z pozemku tak daně ze staveb je vlastník, spoluvlastník, nájemce či uživatel pozemku, bytu či nebytového prostoru. Jedná se o fyzickou či právnickou osobu bez ohledu na trvalé bydliště či sídlo. Nemovitost může mít více než jednoho vlastníka, v tomto případě jsou poplatníky daně všichni spoluvlastníci či jednotliví spoluvlastníci samostatně. Předmětem daně z pozemků jsou pozemky ležící na území České republiky. Pozemkem se rozumí ohraničená část zemského povrchu, která je evidována v katastrální mapě. Tyto mapy vedou katastrální úřady. Každý pozemek má svoje evidenční číslo. Takový to pozemek je pak nazýván parcelou. Každá parcela má kromě evidenčního čísla také svojí výměru. Pozemky neboli parcely dělíme na zemědělskou půdu a nezemědělskou půdu. Mezi zemědělskou půdu řadíme ornou půdu, trvalé travní porosty, chmelnice, vinice, zahrady a ovocné sady. Mezi nezemědělskou půdu patří stavební pozemek, zpevněné plochy pro podnikání, zastavěná plocha, nádvoří a ostatní plochy. Stavební pozemek je nezastavěný pozemek určený k zastavění. Zastavěná plocha a nádvoří je pozemek, na kterém jsou postaveny stavby. Co se 35 36

Vančurová A., Láchová L., Daňový systém 2012 Vančurová A., Láchová L., Daňový systém 2012

43

týče vynětí z předmětu daně z pozemků, tak se jedná o pozemky s lesy ochrannými a s lesy zvláštního určení, vodní plochy, pozemky určené pro obranu státu atd. Základem daně z pozemků je zpravidla hodnota vyjádřená ve fyzických jednotkách, tj. výměra pozemku v m2 k 1. 1. zdaňovacího období. U orné půdy, chmelnic, vinic, zahrad, ovocných sadů a trvalých porostů je základem daně cena půdy. Tuto cenu zjistíme vynásobením výměry pozemku v m2 průměrnou cenou za 1 m2 stanovenou ve vyhlášce. U hospodářských lesů a rybníků je základ daně cena dle platných cenových předpisů k 1. 1. zdaňovacího období. U ostatních pozemků je základem daně výměra pozemku. Sazba daně je diferencována dle jednotlivých druhů pozemků. U orné půdy, vinic, chmelnic, zahrad a ovocných sadů je sazba daně 0,75%. U trvalých travních porostů je sazba daně 0,25%. Zpevněné plochy pozemků pro podnikatelskou činnost jsou evidovány jako ostatní plochy či zastavěné plochy a nádvoří. Zpevněné plochy mají sazby diferencované dle využití. Pro zemědělskou výrobu, lesní a vodní hospodářství je sazba daně 1 Kč za m2. Pro průmysl, stavebnictví, energetiku, dopravu a další je sazba daně stanovena na 5 Kč za m2.

U

stavebních pozemků se sazba 2 Kč za m2 vynásobí koeficientem stanoveným podle počtu obyvatel obce. Tento koeficient se neuplatňuje u jiných druhů pozemků. U zastavěných ploch a nádvoří a ostatních ploch je sazba 0,20 Kč za m2. Zdaňovacím obdobím je kalendářní rok. Daňové přiznání podává poplatník do 31. ledna zdaňovacího období. Daň je splatná najednou do 31. května v případě, že daň nepřesáhne 5 000 Kč. V ostatních případech se daň platí ve splátkách. Jedná se o dvě splátky a to do 31. 5. a do 30. 11. během zdaňovacího období.

37

Daň ze staveb Předmětem daně ze staveb jsou budovy, stavby, byty a nebytové prostory. Tyto předměty jsou také evidovány v katastru nemovitostí. Stavbou se rozumí jakákoliv stavba např. stavba věže, stožárů či oplocení. Budova je pozemní stavba. Pozemní stavba je vymezena střešní konstrukcí a obvodovými stěnami. Jedná se o stavby, které podléhají kolaudaci, kolaudačnímu souhlasu či oznámení stavebnímu úřadu. Stavby dělíme na obytné stavby, stavby pro podnikání a ostatní stavby. U daně ze staveb dochází k vynětí z předmětu u přehrad, staveb pro ochranu před povodněmi, kanalizační stoky, stavby rozvodů energií apod. Osvobození od daně z nemovitosti se poskytuje jen některým subjektům. Osvobození od daně

37


44

se také váže na různé podmínky. Mezi hlavní důvody pro osvobození daně z nemovitostí patří především veřejně prospěšné využití, ochrana životního prostředí, vlastnictví určitého typu subjektu, omezená možnost využití. Základem daně ze staveb je výměra půdorysu nadzemní části stavby v m2. Půdorys je průměr svislých částí obvodového pláště stavby. Tento základ nazýváme zastavěnou plochou. Základ daně vychází ze stavu k 1. 1. zdaňovacího období. U bytů a nebytových prostor je základem daně upravená podlahová plocha. Jedná se o součin výměry podlahové plochy a koeficientu 1,2. Tento koeficient vyjadřuje podíl vlastníka na společných částech budovy (chodby, schodiště). U ostatních staveb se u každé zkolaudované stavby do základu daně zahrnuje pouze výměra zastavěné plochy přesahující 16 m2. Jedná se o drobné stavby jako např. sauna, dílna, skleník, bazén apod. Sazba daně u staveb je diferencována dle účelu využití stavby. U obytných domů je základní sazba 2 Kč za m2, u bytů a nebytových prostorů pro podnikání je sazba také 2 Kč za m2, u staveb pro individuální rekreaci je sazba 6 Kč za m2, u garáží postavených oddělené od obytných domů sazba činí 8 Kč za m2, pro ostatní stavby je sazba 6 Kč za m2, u staveb pro zemědělskou výrobu, lesní a vodní hospodářství činí sazba 2 Kč za m2 a u staveb pro ostatní podnikatelskou činnost základní sazba činí 10 Kč za m2. Zdaňovacím obdobím je kalendářní rok. Daňové přiznání podává poplatník do 31. ledna zdaňovacího období. Daň je splatná najednou do 31. května pouze v případě, že daň nepřesáhne 5 000 Kč. V ostatních případech se daň platí ve splátkách. Jedná se o dvě splátky a to do 31. 5. a do 30. 11. během zdaňovacího období.

38

Následující tabulka udává přehled o počtu daňových přiznání k dani z nemovitosti v ČR za zdaňovací období let 2005 – 2012.

38


45

Tabulka 4 Počet daňových přiznání k dani z nemovitostí

Zdaňovací období

Počet přiznání k dani z nemovitostí

2005

3 246 310

2006

3 340 780

2007

3 446 095

2008

3 558 492

2009

3 715 437

2010

3 775 003

2011

3 906 128

2012

3 992 700


2.1.2.2.

Převodové daně

Převodové daně jsou upraveny Zákonem ČNR č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitosti. Jako daně převodové jsou označovány daně, jejichž předmětem je převod či přechod majetku. Převodové daně neboli daň dědická, daň darovací a daň z převodu nemovitosti jsou daně jednorázové. Jsou placeny nepravidelně a to při převodu či přechodu majetku během života či smrti zůstavitele. Daň dědická a daň darovací jsou nazývány také jako daně z kapitálových transferů, jelikož se vztahují na bezúplatné transfery. Úplatným transferům se říká daň z převodu nemovitosti.39 Daň dědická Této dani podléhá bezúplatné nabytí majetku a to na základě dědictví. Dědictví dělíme na dědictví ze závěti, dědictví ze zákona či dědictví v obou případech. Poplatníkem je jednotlivý dědic, který nabyl majetek na základě rozhodnutí příslušného orgánu. K projednání dědictví je většinou stanoven notář neboli soudní komisař. Den nabytí dědictví je den úmrtí zůstavitele (dárce). K tomuto dni se také stanovuje cena dědictví. V případě, že dědictví náleží dvěma či více dědicům, má každý z nich povinnost uhradit daň do výše jeho podílu na dědictví. Poplatníci se dělí na tři skupiny dle příbuzenských vztahů. Do první skupiny řadíme vztahy manželské a vztahy v řadě přímé (děti, rodiče, vnoučata, pravnoučata). Do druhé skupiny patří 39


46

příbuzní v řadě pobočné (sourozenci, tety, strýcové, neteře, synovci, manželé dětí či rodičů a osoby žijící déle než 1 rok ve společné domácnosti). Ve třetí skupině najdeme fyzické osoby bez příbuzenského vztahu a PO. Osvobozeni od daně jsou dědici, kteří spadají do první a druhé skupiny. V tomto případě je osvobozeno veškeré dědictví. Ve třetí skupině jsou osvobozeny vklady na účtech v ČR, peněžní prostředky, CP a movité věci osobní potřeby, to vše do částky nad osvobozený limit. Jedná se tedy o částečné osvobození. Podmínkou částečného osvobození od daně je to, že movitý majetek po dobu jednoho roku nebyl před nabytím součástí obchodního majetku zůstavitele. Osvobození nelze uplatnit u nabytí nemovitostí. U PO je osvobození možné v případě bezúplatného převodu na veřejné prospěšné účely. U FO je osvobození možné v případě bezúplatného převodu na provoz školských a zdravotnických zařízení a zařízení na ochranu zvířat či ohrožených druhů. Předmětem daně je nabytí majetku děděním. Za majetek dědění se považují nemovitosti či movitý majetek. Mezi nemovitosti řadíme nemovité věci, byty a nebytové prostory mezi movitý majetek řadíme věci movité, cenné papíry, pohledávky, majetková práva, peníze v jakékoliv měně, peníze v hotovosti i na účtech a jiné majetkové hodnoty. Pro stanovení předmětu daně je důležité především občanství a trvalý pobyt zůstavitele. Pokud zůstavitel byl občanem ČR a měl zde trvalý pobyt, tak se daň vztahuje na celý jeho movitý majetek v ČR i v zahraničí a na nemovitosti v ČR. Základem daně je cena majetku nabytého dědicem či cena podílu na dědictví. Cena majetku se snižuje o prokázané dluhy zůstavitele, náklady spojené s pohřbem zůstavitele a o odměnu a výdaje notáři. Sazba daně je klouzavě progresivní. Vypočtená částka se násobí koeficientem 0,5. Daňové přiznání se podává do 30 dnů ode dne rozhodného pro převod majetku. Rozhodným dnem je den skončení řízení o dědictví. Výši daně vypočte správce daně platebním výměrem. 40 Daň darovací Dani darovací podléhá bezúplatný převod vlastnictví majetku na základě právního úkonu, a to jiným způsobem než smrtí zůstavitele. Poplatníkem je ten kdo majetek získal. V případě, že darováním majetek získá více osob je poplatníkem samostatně každá z nich do výše svého podílu. Předmětem této daně je bezúplatné nabytí majetku. Majetkem je v tomto případě

40


47

myšlen movitý majetek, jiný majetkový prospěch a nemovitosti. Za movité věci jsou považovány např. automobil, nábytek, nádobí, šperky, kola, hospodářská zvířata apod. Předmětem daně je také věcné břemeno v souvislosti s darováním nemovitosti. Předmětem daně může také být movitý majetek či jiný majetkový prospěch, který byl nabyt mimo území ČR a pokud je dárcem občan ČR, nebo osoba s trvalým pobytem či sídlem v ČR. Osvobozeny od daně jsou dary do hodnoty 3 000 Kč. Základem daně je cena bezúplatně nabytého majetku bez osvobozené části a snížená o prokázané dluhy a cenu ostatních povinností vázané k předmětu daně. Sazba daně darovací je totožná se sazbou daně dědické. Vypočtená částka se již o koeficient neupravuje. Při stejném základu je tudíž daň dědická o polovinu nižší než daň darovací. Od roku 2011 je předmětem daně také nabytí povolenek na emise skleníkových plynů pro výrobu elektřiny. Pro povolenky se využívá lineární sazba ve výši 32%. Poplatník je povinen daňové přiznání podat do 30 dnů ode dne rozhodného pro převod majetku. Rozhodným dnem je den uzavření smlouvy o darování či den, kdy je poplatníkovi doručena smlouva s doložkou o povolení vkladu do katastru nemovitostí. Správce daně vypočte výši daně platebním výměrem. 41 Daň z převodu nemovitosti Dani z převodu nemovitosti podléhá úplatný převod vlastnictví nemovitosti z jedné osoby na osobu druhou. Součástí je také vypořádání podílového spoluvlastnictví. Poplatníkem při úplatném převodu vlastnictví k nemovitosti je dosavadní vlastník, který nemovitost prodává. Ručitelem je nabyvatel. Poplatníkem daně v případě nabytí nemovitosti vydržením či při výkonu rozhodnutí insolvenčního řízení, vyvlastněním či na základě smlouvy o zajišťovacím převodu práva je poplatníkem daně nabyvatel nemovitosti. Předmětem daně je úplatný převod vlastnictví k nemovitosti či také vzájemná směna nemovitostí. Nárok na vrácení daně nevzniká, lze požádat pouze o prominutí daně. Základem daně je cena nemovitosti. Sazba daně je jednotná, a to ve výši 3% ze základu daně. Osvobození od daně je poskytováno při některých

prvních

úplatných

převodech

novostaveb,

při

převodech

v souvislosti

s rozdělováním obcí, slučováním obcí, s likvidací státních podniků apod. Osvobozeny jsou také vklady do obchodních společností a družstev. Daňové přiznání se podává nejpozději do třetího měsíce po zapsání vkladu do katastru nemovitostí. Poplatník si musí daňovou povinnost sám vypočítat.42 41 42

Vančurová A., Láchová L., Daňový systém 2012 Vančurová A., Láchová L., Daňový systém 2012

48

2.2. Nepřímé daně Nepřímé daně jsou daně, jejichž objektem je spotřeba. Jedná se tedy o zdanění prodeje zboží (statky a služby). Nepřímé daně dělíme na selektivní a univerzální. Za univerzální daň je považována daň z přidané hodnoty neboli DPH. Mezi daně selektivní patří daně spotřební, cla, energetické daně a daň silniční. Spotřební daň je vybírána z lihu, z vína a z piva, z minerálních olejů a z tabákových výrobků. Energetické daně dále dělíme na daň ze zemního plynu, daň z pevných paliv a daň z elektřiny. Pro státní rozpočet je nejvýznamnější DPH a daně spotřební.43

2.2.1. Univerzální daně Univerzální daní v České republice je daň z přidané hodnoty. Tato daň je upravena dle Zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. DPH je také povinnou daní v zemích Evropské unie a je důležité v rámci harmonizace EU. V rámci této daně je prodej nazýván výstupy. Daň vybraná z těchto výstupů je daň na výstupu. Nákup je nazýván vstupem. Daň vybraná z těchto vstupů je daň na vstupu. DPH se vybírá za zdaňovací období. Během tohoto období daňový subjekt načítá daň na výstupu a daň na vstupu. Daňová povinnost vyplývá z rozdílu mezi hodnotou daně na výstupu a tzv. odpočtem daně. Odpočet daně je upravená hodnota daně na vstupu. Tato daňová povinnost může být kladné či záporné číslo. V případě kladného čísla se jedná o vlastní daňovou povinnost. Jedná se o dluh subjektu vůči státu. V případě záporného čísla se jedná o nadměrný odpočet. Jedná se o přeplatek na dani z přidané hodnoty. Je to tedy nárok na vrácení přeplatku. Předmětem daně je dodání zboží, převod nemovitosti, pořízení zboží z EU, poskytování služeb a dovoz zboží ze třetích zemí. Zboží jsou movité věci (s výjimkami). Za zboží se nepovažují peníze a cenné papíry, ale např. teplo, chlad, voda, plyn a elektrická energie se za zboží považuje. Dodáním zboží je myšlen převod práva nakládat se zbožím jako vlastník (za úplatu). Předmětem daně je také převod nemovitosti, při kterém dochází ke změně vlastnického práva. Službou jsou ty činnosti, které nejsou převodem nemovitosti nebo dodáním zboží. Vše co je nebo by mohlo být předmětem daně, nazýváme plnění. Plnění, které je předmětem daně musí probíhat v rámci ekonomické činnosti a na území ČR. Ekonomická činnost je především činnost výrobců a obchodníků, poskytování služeb, 43


49

zemědělská výroba, soustavně nezávislé vykonávané činnosti atd. Zdanitelným plněním se rozumí plnění, u kterého plátci vzniká povinnost přiznat a odvést daň na výstupu. Co se týče osvobození od daně, rozlišujeme osvobozená plnění s nárokem na odpočet či bez nároku na odpočet. Osvobozená plnění s nárokem na odpočet jsou většinou poskytována osobám v jiných zemích. Osvobozená plnění bez nároku na odpočet jsou poskytována tuzemským osobám. Mezi osvobozené plnění bez nároku na odpočet patří např. poštovní služby (dodání zásilek, poštovní poukazy), finanční činnosti (převod cenných papíru, příjímání vkladů od veřejnosti), pojišťovací činnosti (penzijní připojištění), zdravotnické služby, sociální pomoc, převod pozemků a zpravidla i nájem pozemků a staveb. Osoba povinná k dani je každá osoba vykonávající ekonomickou činnost. Většina z nás je tedy osoba nepovinná k dani. Jsme totiž jen pasivní účastníci procesu výběru DPH. Platí, že jedna osoba nemůže být současně osobou nepovinnou a povinnou k DPH. Povinnost odvádět tuto daň mají tedy pouze plátci. Plátcem daně je osoba, která je registrována k dani z přidané hodnoty v ČR. Plátcem daně se stane osoba, která překročí tzv. registrační limit. Tento limit je nyní stanoven na 1 000 000 Kč obratu za 12 posledních po sobě následujících kalendářních měsíců. Osoby, které tohoto limitu nedosáhnou, jsou osvobozeny od uplatnění daně. Při stanovení registračního limitu se vychází z obratu.

Obratem jsou výnosy či příjmy za

uskutečněná zdanitelná plnění. Plátci se musejí registrovat na místně příslušném finančním úřadě. Finančnímu úřadu pak musejí odvádět daň z přidané hodnoty ze svých zdanitelných plnění. Povinnost být plátcem vzniká osobě také v případě, že vykonává ekonomickou činnost v jiném státě EU či ve třetí zemi, než ve které má sídlo či bydliště. V ČR existuje také skupinová registrace. Skupinou se rozumí např. mateřské společnosti a její dceřiné společnosti. Podmínkou ke skupinové registraci je to, že každá osoba zařazená ve skupině musí mít sídlo či místo podnikání v ČR. Sazba daně je lineární a diferencovaná. V současnosti základní sazba činí 21 % a snížená sazba 15 %. V posledních pěti letech se sazby opakovaně zvyšovaly. Snížená sazba je v současnosti 3 krát vyšší než v roce 2008. Snížené sazbě podléhají potraviny a nápoje, léky a zdravotnické prostředky, knihy, noviny, časopisy, ze služeb pak ubytovací služby, zdravotní a sociální péče, úklidová práce v domácnostech, pohřební služby, úprava a rozvod vody, kulturní, umělecké a sportovní činnosti apod. Základem daně je úplata, kterou plátce obdržel za zdanitelné plnění od osoby pro kterou je zdanitelné plnění uskutečněno. Základ daně také zahrnuje dotace k ceně a vedlejší výdaje jako je balné, cena přepravy či pojištění, dále materiál poskytnutý v ceně služby atd. Pokud úplata není stanovena v penězích, je základem daně cena obvyklá. To je cena dle zákona o 50

oceňování. Při určení sazeb daně se vychází z toho, že základ daně je cena bez daně z přidané hodnoty. Při výpočtu daně se však vychází z úhrady, kterou už daň z přidané hodnoty obsahuje. Pokud je základem daně cena obvyklá, jedná se vždy o cenu včetně daně. Není-li plátce povinen uplatit daň na výstupu, pak se jedná o osvobozené plnění. Pravidla pro stanovení místa plnění i osob, které jsou povinné odvést daň, jsou regulována směrnicí Evropské unie. Správa daně a pravidla, dle kterých se uplatňuje odpočet daně, jsou záležitostí jednotlivých členských států.

Základním zdaňovacím obdobím je kalendářní

měsíc. Plátci daně s obratem do 10 000 Kč za kalendářní rok mají ze zákona čtvrtletní zdaňovací období. Povinnost přiznat daň má plátce ke dni uskutečnění zdanitelného plnění. Plátce musí určit den, ke kterému se zdanitelné plnění či osvobozené plnění považuje za uskutečněné. Uskutečněné plnění je plnění dílčí či opakované. Dílčí plnění je plnění dle smluv, jako je nájemní smlouva, smlouva o dílo atd. Toto plnění je uskutečněné dnem stanoveným ve smlouvě. Opakované plnění je uskutečněné ve sjednaných lhůtách během zdaňovacího období dle rámcové smlouvy. Jedná se o plnění se zbožím stejného druhu či se službou stejné povahy. U tohoto plnění je dnem uskuteční plnění každý poslední den zdaňovacího období plátce, který zdanitelná plnění uskutečňuje. Plátce musí být také schopen daň z přidané hodnoty doložit prostřednictvím dokladů. Správce daně je povinen na vyžádání pro osobu povinnou k dani vystavit daňový doklad a to nejpozději do 15 dnů ode dne uskutečnění plnění. Mezi daňové doklady řadíme běžný daňový doklad, souhrnný daňový doklad, splátkový kalendář, platební kalendář, celní prohlášení apod. Nárok na odpočet může uplatnit ten plátce daně, který je schopen doložit daňový doklad. A dále plátce daně, který použil vstupy, u kterých uplatňuje odpočet daně. A v poslední řadě plátce, který uplatní nárok nejdříve ve zdaňovacím období, ve kterém nárok vznikl. Daňové přiznání plátce podává do 25 dnů po skončení zdaňovacího období. Nadměrný odpočet je správce daně povinen plátci vrátit do 30 dnů od vyměření. 44 Následující tabulka udává přehled o počtu daňových přiznání k dani z přidané hodnoty v ČR za zdaňovací období let 2005 – 2013.

44


51

Tabulka 5 Počet daňových přiznání k DPH

Zdaňovací období

Počet přiznání k DPH

2005

2 801 418

2006

1 872 100

2007

2 914 551

2008

2 979 628

2009

3 016 097

2010

2 989 648

2011

2 964 025

2012

2 987 126

2013

2 363 611


2.2.2. Selektivní daně Selektivní neboli výběrové daně nejsou ukládány plošně, ale předmět daně je omezen na vybrané komodity. Mezi daně selektivní patří daně spotřební, cla, energetické daně a daň silniční. Správu těchto daní neprovádějí finanční úřady ale celní orgány. Výjimkou je daň silniční. Vysoké sazby spolu s nízkou elasticitou spotřeby činí ze spotřebních daní významnou položku veřejného rozpočtu. Vysoká výnosnost spotřebních daní je ještě více umocněna daní z přidané hodnoty tj. daní univerzální. 45

2.2.2.1.

Spotřební daně

Spotřební daně jsou upraveny Zákonem č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních. Tyto daně patří mezi historicky nejstarší daně. Stát jimi zatěžuje prodej či spotřebu úzké skupiny výrobků. Spotřební daně jsou velmi stabilní a relativně dobře odhadnutelný zdroj. Touto daní se zatěžují především výrobky, jejichž spotřeba negativně ovlivňuje zdraví obyvatelstva a životní prostředí. Spotřební daň je vybírána z lihu, z vína a z piva, z minerálních olejů a z tabákových výrobků.

Největší podíl na výnosu má daň z minerálních olejů a daň

z tabákových výrobků. 45


52

Předmětem daně jsou minerální oleje, víno, pivo, líh a tabákové výrobky. Předmětem jsou tedy výrobky vyrobené či dovezené na území Evropského společenství.

Vznik daňové

povinnosti nastává v okamžiku výroby či dovozu výrobku. Jelikož v členských zemích EU existují rozdíly konkrétních sazeb, je uplatňován princip zdanění v zemi spotřeby. Daň je tedy vybírána v zemi, kde dochází k prodeji pro konečnou spotřebu. Povinnost daň přiznat a zaplatit se váže k okamžiku uvedení výrobku do volného daňového oběhu. V období mezi okamžikem vzniku povinnosti daň přiznat a okamžikem daň zaplatit je výrobek v režimu podmíněného osvobození od daně. Tento režim je umožněn využíváním daňových skladů. Daňový sklad je ohraničené místo, ve kterém se výrobky vyrábějí, skladují, přijímají a odesílají. V daňových skladech dochází k daňovému dohledu. Důležitým nástrojem daňového dohledu jsou průvodní doklady a zajištění daně. Daňovým skladem je například pivovar Bernard či Česká rafinérská, a. s. Plátci spotřebních daní jsou především provozovatelé těchto daňových skladů a osoby, které jsou příjemci či výrobci výrobku a osoby, jimž vznikla povinnost přiznat daň při dovozu zboží. Osvobození od daně se týká např. lihu používaného jako materiál léčiv, potravinářských výrobků, piva vyrobeného FO pro vlastní spotřebu (max. 200 l za kalendářní rok), lihu, piva, vína a tabákových výrobků odebraných celním úřadem apod. Každý plátce je povinen zahrnovat výši daně do ceny výrobku. Výše daně se odvíjí od výše základu a sazeb daně. Základem daně je množství výrobků, u cigaret je to cena pro konečného spotřebitele. Konkrétní spotřební daň se vypočte tak, že základ daně se vynásobí sazbou. Sazby jsou pevné i diferencované dle skupin výrobků. V některých situacích může vzniknout nárok na vrácení daně. Většinou se vrací pouze část zaplacené daně, jedná se např. o situace, kdy plátce vyveze výrobky v režimu vývozu, technický benzín je použit v rámci podnikání pro čištění apod. Zdaňovacím obdobím je kalendářní měsíc. Daňové přiznání se předkládá celnímu úřadu do 25. dne měsíce následujícího po měsíci vzniku daňové povinnosti. 46

2.2.2.2.

Cla

Clu podléhá pouze dovážené zboží. Zbožím jsou veškeré hmotné movité věci a elektrická energie. Základ daně je ve fyzikálních jednotkách a sazba daně je celní hodnota. Celní hodnota je částka v korunách, která vyjadřuje hodnotu dovezeného zboží. Tato hodnota je základem pro sazbu cla. Sazba je stanovena jako % ze základu daně. Sazba je relativní a 46


53

diferencovaná dle druhu a původu zboží. Při určení celní hodnoty se vychází z ceny fakturované. Ke skutečně placené ceně za zboží se přičítají náklady na zprostředkování, cena nádob a obalů, doprava na hranice EU, licence pojištění a další náklady. Celnictví jako takové je upraveno mnoha předpisy, mezi ty nejdůležitější patří Celní kodex Společenství. Celní orgány vykonávají celní dohled. Celním dohledem se rozumí kontrola nad dodržování právních předpisů. V rámci dohledu dochází k celnímu řízení. Smyslem celního řízení je propouštění zboží do celních režimů na území Evropského společenství. Povinnost zaplatit clo za dovezené zboží nazýváme celní dluh. Osoba, která dováží zboží je celní deklarant. Celní deklarant se zavazuje k plnění povinností tedy k zaplacení celního dluhu. Cla jsou splatná do 10 dnů od ústního sdělení celním úřadem či do 10 dnů od doručení rozhodnutí o vyměření cla. Osvobozeno od cla je především dovozené zboží neobchodního charakteru. Bezcelní limit je stanoven na hodnotu 300 EUR na cestujícího. Režim volného oběhu je režim, kdy se nepředpokládá, že se dovezené zboží vrátí zpět do zahraničí. Zboží bude tedy dovozcem spotřebováno či prodáno. Režim dočasného použití je režim, kdy je dovážené zboží pouze zapůjčeno či najato. S tímto režimem souvisí částečné osvobození od cla. Režim aktivního zušlechťovacího styku je režim, kdy dovezené zboží bude dále vyvezeno do třetích zemí. 47

2.2.2.3.

Energetické daně

Od roku 2008 jsou v ČR uvalovány daně ekologického charakteru, které zatěžují energetické produkty a elektřinu. Tyto daně jsou uvalovány jednorázově při prodeji konečnému spotřebiteli. Energetické daně dělíme na daň ze zemního plynu, daň z pevných paliv a daň z elektřiny. Energetické daně zatěžují spotřebu energie. Smyslem je snížení spotřeby energie a tím snížení emisí CO2. Tyto daně spravují celní orgány. Základem daně je množství dané spotřeby vyjádřené ve fyzikálních jednotkách. Předmětem daně ze zemního plynu jsou plyny určené pro pohon motorů, výrobu tepla a další použití. Plátcem je osoba dodávající plyn konečnému spotřebiteli. Povinnost daň přiznat a zaplatit vzniká dnem dodání plynu konečnému spotřebiteli. Základ daně tvoří množství plynu v MWh spalného tepla. Sazby daně jsou pevné i diferencované. Osvobození daně se liší dle okruhu osob. Osvobození od daně platí pro držitele povolení k nabytí plynu v případě 47


54

použití pro výrobu elektřiny, k pohonu pro lodní dopravu, ke kombinované výrobě elektřiny a tepla apod. Osvobození od daně dále platí pro všechny subjekty především při výroBě tepla v domácnostech nebo domovních kotelnách. Předmětem daně z pevných paliv jsou pevná paliva. Pevným palivem je myšleno černé uhlí, hnědé uhlí, brikety a koks. Toto palivo podléhá dani v případě prodeje či k použití výrobě tepla. Základem daně je množství pevného paliva v GJ spalného tepla. Sazba daně je 8,50 Kč za GJ. Osoby, které jsou držiteli povolení k nabytí pevných paliv osvobozených od daně, mohou uplatnit osvobození od daně. Osvobozeny jsou paliva, která jsou používána k výrobě elektrické energie, k výrobě koksu či pohonné hmoty využívané pro lodní dopravu. Předmětem daně z elektřiny je elektrická energie. Plátcem daně je dodavatel, který dodává elektřinu konečnému spotřebiteli. Plátce musí být držitelem povolení k nabytí energetických produktů bez daně. Osvobozeny od daně jsou vodní elektrárny, sluneční či větrné. Osvobození se také týká elektrické energie využívané v drážní dopravě, při krytí ztrát v přenosové soustavě, v dopravních prostředcích apod. U energetických daní povinnost přiznat a zaplatit daň vzniká dnem dodání plynu, pevných paliv či elektřiny konečnému spotřebiteli. Daňové přiznání se musí podat do 25. dne po skončení zdaňovacího období. Zdaňovacím obdobím je kalendářní měsíc. Termín splatnosti daně je shodný se dnem podání daňového přiznání.48

2.2.2.4.

Daň silniční

Daň silniční je upravena Zákonem ČNR č. 16/1993 Sb., o dani silniční. Daň silniční je nezaměřena na osoby, které využívají motorová vozidla při podnikání. Tato daň je uplatňována na základě daňové spravedlnosti dle principu prospěchu. Poplatníkem této daně je PO či FO, která je provozovatelem vozidla, které je vedeno v registru vozidel a je zapsáno v technickém průkazu. Poplatníkem je dále zaměstnavatel vyplácející zaměstnanci cestovní náhrady. Předmětem daně jsou vozidla používaná k podnikání. Jedná se o motorová vozidla a přípojná vozidla s největší povolenou hmotností do 3,5 t. Tyto vozidla musí být určená pro přepravu nákladu. Dále jsou to vozidla využívaná FO pro příjmy z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti a vozidla využívaná PO či nepodnikatelskými subjekty pro příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů. Tuto daň lze zaplatit jen na jméno provozovatele 48


55

vozidla. Osvobození od daně se vztahuje např. na jednostopá vozidla, vozidla se třemi koly, vozidla na hybridní pohon, na elektrický pohon apod. Základ daně se vyjadřuje ve fyzických jednotkách, které se liší dle druhu vozidla. Sazby daně jsou pevné i diferencované dle druhu vozidla. Sazby jsou stanoveny v roční výši. Z ekologických důvodů je u vozidel registrovaných do 31. 12 1989 zvýšená sazba, a to o 25%. Daňová povinnost vzniká v měsíci, kdy bylo vozidlo poprvé využito k podnikání. K zániku daňové povinnosti dochází v měsíci, ve kterém je přerušené využívání vozidla k podnikání či při změně poplatníka. Zdaňovacím obdobím je kalendářní rok. Daňové přiznání se podává do 31. ledna roku následujícího po uplynutí zdaňovacího období, za které je daň vyměřena a placena. Daň se platí ve formě záloh. Platí se ve čtyřech zálohách.49 Následující tabulka udává přehled o počtu daňových přiznání k dani silniční v ČR za zdaňovací období let 2005 – 2012. Tabulka 6 Počet daňových přiznání k dani silniční

Zdaňovací období

Počet přiznání k dani silniční

2005

525 648

2006

531 697

2007

513 087

2008

513 064

2009

478 026

2010

442 865

2011

448 384

2012

427 295


49


56

2.3. Příspěvky na sociální zabezpečení Příspěvky na sociální zabezpečení sice nesplňují přesné podmínky pro zařazení mezi daně, ale i přesto je ve světě běžné mluvit o příspěvcích jako o daních. Příspěvky na sociální zabezpečení spadají mezi nejmladší daně. Byly zavedeny v roce 1880 v bismarckovském Německu pro státní zaměstnance. Tyto příspěvky mají krýt výdaje spojené s finančním zajištěním starobních a invalidních důchodů, nemocenských dávek, dávek v nezaměstnanosti, dávek v mateřství, zdravotnických služeb, náhrad při pracovních úrazech a dalších dávek. Příspěvky na sociální zabezpečení se rozdělují mezi zaměstnance, zaměstnavatele a samostatně podnikající osoby. Zaměstnanci si je platí za sebe, zaměstnavatelé je odvádí za své zaměstnance a samostatně podnikající osoby platí příspěvky také samy za sebe. Příspěvky placené zaměstnanci a samostatně podnikajícími osobami mají charakter osobních důchodových daní. Jedná se o daně proporcionální či dokonce regresivní. Ve většině případů je stanoven procentní základ, ze kterého je odváděna proporcionální část. Výše pojistného je limitována. Výnosy se u tohoto typu daně mezi jednotlivými státy liší. Je to způsobeno především rozdílným přístupem k financování té které péče. Daňový základ je u daně snížen o zaplacené příspěvky a další odpočitatelné položky. Z některých příjmů se příspěvky neplatí, některé jsou zase od daně osvobozeny, proto se daňové základy mohou různě lišit. Příspěvky se neplatí např. z některých nepracovních příjmů na základě dohody o provedení práce či nadlimitních náhrad cestovních výdajů apod. Sazby příspěvku jsou většinou lineární, a proto nepřichází obvykle v úvahu vyúčtování daňové povinnosti za určité období. Často se však platí jen ze základu do stanovené hranice.

Existuje vyměřovací základ (minimální či

maximální vyměřovací základ). Vyměřovací základ je ekvivalent základu daně. Vyměřovací se nazývá z toho důvodu, že se využívá pro výpočet sociálního pojistného a také pro stanovení velikosti dávky, na kterou má osoba nárok. Vyměřovací základ se pohybuje jen v určitém intervalu. Tudíž se omezuje jejich nejnižší a nejvyšší hranice. Minimální vyměřovací základ je stanovení nejnižší tolerované hranice solidarity. Maximální vyměřovací základ je stanovení nejvýše možné solidarity. 50

50


57

Předmětem zdanění je vždy jedinec. Příspěvky na sociální zabezpečení se zaměstnancům strhávají při každé výplatě mzdy. Příspěvky na sociální zabezpečení zaměstnavatel odvádí za zaměstnance za určité období (zpravidla měsíc). Příspěvky na sociální zabezpečení samostatně podnikajících osob jsou placeny formou záloh, jelikož vyměřovací základ není během roku znám. Za některé občany platí příspěvky na zdravotní pojištění stát, jelikož někteří pojištěnci nemají vlastní příjmy. Jedná se zejména o děti, důchodce, studenty a další.51 Koncepce sociálního pojistné dělíme na zdravotní pojištění a sociální pojištění. Mezi sociální pojištění pak patří důchodové pojištění a nemocenské pojištění. Zdravotní pojištění slouží ke krytí výdajů v rámci zdravotní péče. Rozsah krytí výdajů je dán zákonnými pravidly. Legislativně spadá zdravotní pojištění pod Ministerstvo zdravotnictví. Výnos zdravotního pojištění spadá pod zdravotní pojišťovny. Důchodové pojištění slouží ke krytí výdajů v případě dlouhodobé či trvalé neschopnosti pracovat. Nemocenské pojištění slouží ke krytí výdajů při nemoci či při úrazu. Toto pojištění má pojištěncům nahradit chybějící příjmy z činnosti. Výnos z důchodového pojištění a nemocenského pojištění plyne do státního rozpočtu. V zákonech je důchodové a nemocenské pojištění označováno jako sociální zabezpečení.52 Systém sociálního pojistného tvoří nejvýznamnější příjmový i výdajový kanál veřejných rozpočtů. Prostřednictvím tohoto systému stát realizuje svoji politiku v oblasti zdravotnictví, zabezpečení občanů ve stáří, nemoci a nezaměstnanosti. Pojistné se řadí mezi tzv. neúvěrové příjmy veřejných rozpočtů. Pojistné snižuje disponibilní důchody občanů. Vysoké odvody na pojistné považují makroekonomové za jeden z důvodů vysoké ceny práce a významný faktor nezaměstnanosti. Stát z vybraného pojistného financuje zdravotní péči či dávky v určitých životních situacích. Pojištění jako takové je projevem snahy snížit riziko vyplývající z určité situace. Za finanční obnos se pojištěnému v případě škody dostane odpovídající náhrady. 53

51

Kubátová K., Daňová teorie a politika Vančurová A., Láchová L., Daňový systém 2012 53 Klazar S., Redistribuční dopady zdanění a důchodového systému a jejich reforem 52

58

2.4. Přehled výnosů jednotlivých daní za rok 2012 Na základě souhrnné zprávy o činnosti daňové správy a celní správy, kterou předkládá Ministerstvo financí, stručně v této kapitole popíšeme přehled výnosů jednotlivých daní za rok 2012. Situace v roce 2012 byla taková, že nadále přetrvávala světová hospodářská krize a finanční krize, která měla dopad na hospodaření ČR. Vláda se musela vypořádat s nepříznivými vlivy a přijmout řadu opatření k zajištění hospodářské stability. Přijala také řadu protikrizových opatření kvůli snaze snížit deficit veřejných financí. Dopady krize měly vliv především na správu daní a cel. Výkonnost ekonomiky se v tomto roce odrazila především v daňových výnosech. V přehledu výnosů jednotlivých daní nebereme v potaz výnos z příspěvků na sociální zabezpečení. Daň z příjmů fyzických osob se skládá z DPFO ze závislé činnosti a z funkčních požitků (119,8 mld. Kč), DPFO ze samostatně výdělečné činnosti (3,3 mld. Kč) a z DPFO z kapitálových výnosů (13, 2 mld. Kč). Celkové inkaso daně z příjmů fyzických osob za rok 2012 činilo 136,3 mld. Kč. Celkový výnos daně z příjmů právnických osob činil 133,6 mld. Kč. Rozpočtové očekávání bylo vyšší než skutečný výnos. Výše výnosu DPPO byla ovlivněna především pomalým růstem zisků firem spojeným s pokračováním recese ekonomiky ČR i okolních zemí. Oproti roku 2011 se však výnos této daně zvýšil o 11,1 mld. Kč. Inkaso daně z nemovitosti v roce 2012 činilo 9,5 mld. Kč, což bylo dokonce výše než rozpočtové očekávání. Co se týče převodových daní, celkové inkaso činilo 11, 2 mld. Kč. Oproti roku 2011 se inkaso snížilo o 0,6 mld. Kč. Z toho inkaso daně dědické bylo 0,071 mld. Kč, inkaso darovací 3,368 mld. Kč a inkaso daně z převodu z nemovitosti 7,7 mld. Kč. Skutečná výše inkasa daně z přidané hodnoty v roce 2012 byla nižší než rozpočtové očekávání. Celkový výnos této nejvýznamnější daně činil 278,2 mld. Kč. Důvodem nenaplnění rozpočtového inkasa byl především pokles spotřeby. Domácnosti mají totiž pravděpodobně obavy, že podobně nepříznivý vývoj v okolních zemích může nastat i v ČR. Domácnosti tudíž snižují svoji spotřebu a více spoří. Důvodem poklesu můžou být také daňové úniky. Celkové inkaso daní spotřebních a energetických dosáhlo 140,4 mld. Kč. Oproti roku 2011 kleslo inkaso o 0,3 mld. Kč. Nejvyšší podíl na tomto inkasu měla daň z minerálních olejů a to ve výši 78,8 mld. Kč. Inkaso daně z tabáku a tabákových výrobků v roce 2012 59

činilo 47,0 mld. Kč, inkaso daně z lihu činilo 6,5 mld. Kč, inkaso daně z piva činilo 4,7 mld. Kč a z vína a meziproduktů 0,3 mld. Kč. Energetické daně dosáhly inkasa 3,1 mld. Kč. Celkové inkaso cla za rok 2012 činilo 6,2 mld. Kč, což bylo méně oproti roku 2011. Důvodem poklesu je především uplatňování Dohody o volném obchodu mezi EU, členskými zeměmi a Korejskou republikou. Inkaso silniční daně činilo 5,2 mld. Kč. Meziroční inkaso této daně stagnovalo z důvodu stávající úpravy snížení sazby daně pro vozidla v následujících devíti letech od pořízení.54 Následující tabulka udává přehled o výnosech jednotlivých daní v České republice za rok 2012. Z tabulky je zřejmé, že největší podíl na výnosu daní má DPH 39 %. Tabulka 7 Přehled výnosů daní v ČR za rok 2012

Typ daně

Výnos (mld. Kč)

Výnos (%)

DPFO

136,6

19

DPPO

133,6

18

Daň z nemovitostí

9,5

1

Převodové daně

11,2

2

DPH

278,2

39

Daně spotřební a energetické

140,4

19

Cla

6,2

1

Silniční daň

5,2

1

Zdroj: vlastní tvorba, Ministerstvo financí, Zpráva o činnosti daňové a celní správy České republiky za rok 2012, str. 4

54

http://www.mfcr.cz/cs/verejny-sektor/regulace/dane/danova-statistika, Zpráva o činnosti daňové a celní správy České republiky za rok 2012, 25. 1. 2014

60

Graf 1 Výnos daní v mld. Kč za rok 2012

Výnos daní v mld. Kč za rok 2012 Cla 6,2

Silniční daň 5,2

Daně spotřební a energetické 140,4

DPFO 136,6

DPPO 133,6 DPH 278,2

Daň z nemovitosti 9,5 Převodové daně 11,2

Zdroj: vlastní tvorba, Ministerstvo financí, Zpráva o činnosti daňové a celní správy České republiky za rok 2012, str. 4

2.5. Aplikace DPFO na příkladu V rámci praktické části jsem zvolila aplikaci daně z příjmů fyzických osob na příkladu. Tato daň z příjmů fyzických osob nazývaná také jako osobní důchodová daň je součástí každého moderního daňového systému. Osobní důchodovou daň jsem si vybrala z důvodu toho, že se týká každého z nás, resp. každé fyzické osoby, která má nějaké příjmy. Přičemž příjmem je myšlen příjem nejen plynoucí ze zdrojů z ČR, ale také příjem plynoucí ze zdrojů ze zahraničí. Cílem této kapitoly je rozebrat postup výpočtu DPFO, vyčíslit fiktivní osobě daňovou povinnost za rok 2013 a vyplnit daňové přiznání.

Fiktivní osobou je pan Josef Novák. Pan Novák je zaměstnán u firmy XY. Jeho příjem ze závislé činnosti a funkčních požitků za rok 2013 činí 225 200 Kč. Úhrn zaplacený záloh na dani činí 43 560 Kč. Dále má živnostenské oprávnění a provozuje truhlářství. Jeho příjem z řemeslné živnosti za rok 2013 činí 850 000 Kč. Je vlastníkem bytu, který pronajímá za 3 500 Kč měsíčně. Příjmy z pronájmu za rok činí tedy 42 000 Kč. Výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů uplatňuje zjednodušeně paušálem, tedy procentem z příjmů. Za rok 2013 si zaplatil příspěvky na soukromé životní pojištění a to ve výši 12 000 Kč. Je rozvedený a žije ve společné domácnosti s nezletilým synem.

61

Nejprve si ukážeme postup jak z příjmů vypočítat základ daně a jak se ze základu daně vypočítá daňová povinnost. Příjmy fyzických osob jsou rozděleny do pěti dílčích základů daně. Jedná se o: - příjmy ze závislé činnosti a funkční požitky, - příjmy z podnikání a jiné samostatně výdělečné činnosti, - příjmy z kapitálového majetku, - příjmy z pronájmu - ostatní příjmy. V rámci fiktivního příkladu poplatníka pana Nováka potřebujeme vypočítat dílčí základ daně z příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků, z příjmů z podnikání a z příjmů z pronájmu. Pan Novák uplatňuje výdaje paušálem. U příjmu z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti jsou výdaje stanovené jako 80% z příjmů. U příjmů z pronájmu jsou výdaje stanovené jako 30% z příjmů. Dílčí základy daně se vypočítají následovně: příjmy ze závislé činnosti a funkční požitky + sociální pojištění (25%) + zdravotní pojištění (9%) = dílčí základ daně příjmy z podnikání ─ výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů = dílčí základ daně příjmy z pronájmu ─ výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů = dílčí základ daně

62

Pro získání základu daně sečteme všechny vypočítané dílčí základy daně. Daňová povinnost se vypočítá takto: základ daně ─ nestandardní odpočty = základ daně po snížení × sazba daně = částka daně před slevami ─ standardní slevy = daň po slevách (daňový bonus) Nejvíce využívané odpočty jsou úroky z úvěrů na bytové potřeby, dary na veřejně prospěšné, účely, příspěvky na penzijní připojištění, pojistné na soukromé životní pojištění a na penzijní pojištění, zaplacené členské příspěvky člena odborové organizace apod. Úkolem odpočtů je snižovat nerovnosti v příjmech. Základ daně po odečtení nestandardních odpočtů se zaokrouhluje na stovky korun dolů. Sazba daně je od roku 2008 lineární, ve výši 15 %. Mezi standardní slevy na dani patří sleva na poplatníka, sleva na invaliditu poplatníka, sleva pro studenta a sleva na vyživovanou osobu (sleva na manžela (ku) a sleva na nezaopatřené dítě). Slevu na poplatníka můžou uplatnit všichni poplatníci. Cílem této slevy je zajistit minimální nezdaněny příjem pro každého poplatníka. Sleva na invaliditu se liší dle stupně invalidity. Slevu pro studenta může uplatnit ten poplatník, který se sám připravuje na budoucí povolání. Tuto slevu může poplatník uplatnit pouze do 25 let. Slevu na manžela či na manželku poplatník může uplatnit v případě, že příjmy druhého z manželů nedosahují 68 000 Kč. Do příjmu manžela či manželky se zahrnují příjmy tvořící samostatné základy daně, osvobozené příjmy, ale i sociální dávky jako je např. starobní či invalidní důchod, peněžitá pomoc v mateřství apod.) Nezahrnují se pouze dávky státní sociální podpory, příspěvky na péči či stipendia. Slevu na dítě může uplatnit každý poplatník, který žije ve společné domácnosti s dítětem či dětmi. Konečným výsledkem je daň po slevách. Pokud výše vypočtené daně není dost vysoká na to, aby poplatník mohl využít celou slevu na dítě, pak vzniká daňový bonus. Daňovým bonusem se rozumí právo požádat stát, aby mu zbytek doplatil. 55

55


63

Následující tabulka udává přehled o standardních slevách na dani. Tabulka 8 Standardní slevy na dani

Částka

Druh slevy

24 840 Kč

sleva na poplatníka sleva na invaliditu poplatníka na invaliditu 1. a 2. stupně

2 520 Kč

na invaliditu 3. stupně

5 040 Kč

držitel průkazky ZTP/P

16 140 Kč

sleva pro studenta

4 020 Kč

sleva na vyživovanou osobu na manžela (ku)

24 840 Kč

na nezaopatřené dítě

13 404 Kč

Zdroj: Vančurová A., Láchová L., Daňový systém 2012, str. 206

Výpočty Dílčí základ daně příjmy ze závislé činnosti a funkční požitky

225 200 Kč

+ sociální pojištění (25%)

56 300 Kč

+ zdravotní pojištění (9%)

20 268 Kč

= dílčí základ daně

301 768 Kč

příjmy z podnikání

850 000 Kč

─ výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů

(80%) 680 000 Kč

= dílčí základ daně

170 000 Kč

příjmy z pronájmu

42 000 Kč

─ výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů = dílčí základ daně

(30%) 12 600 Kč 29 400 Kč

64

Základ daně 301 768 + 150 000 + 29 400 = 501 168 Kč Daňová povinnost 501 168 Kč

základ daně ─ příspěvky na soukromé životní pojištění

12 000 Kč

= základ daně po snížení

489 168 = 489 100 Kč

× sazba daně

× 0,15

= částka daně před slevami

73 365 Kč

─ sleva na poplatníka

24 840 Kč

= daň po slevách

48 525 Kč

─ sleva na dítě

13 404 Kč

= daňová povinnost

35 121 Kč

Úhrn zaplacených záloh ze závislé činnosti

45 360 Kč

Daňová povinnost

35 121 Kč

Přeplatek na dani

10 239 Kč

Pan Josef Novák si od základu daně může odečíst příspěvky na soukromé životní pojištění ve výši 12 000 Kč. Uplatňuje slevu na poplatníka ve výši 24 840 Kč a slevu na dítě ve výši 13 404 Kč. Pan Novákovi vzniká za rok 2013 přeplatek na dani ve výši 10 239 Kč.

65

3. Daňové reformy První zmínku o daňových reformách najdeme již ve starověku i středověku. Daňová reforma je podstatná změna daňových zákonů. Každá daňová reforma má stanoveny cíle, jejichž uskutečnění se projeví v ekonomice země. U daňové reformy se předpokládá, že bude mít pozitivní vliv především na ekonomický růst a že dojde ke spravedlivějšímu přerozdělení daňového břemene.

3.1. Vývoj daňových reforem Po druhé světové válce se daňové reformy začali uskutečňovat v tzv. vlnách reforem. Tyto vlny reforem se v průběhu několika let začaly přelévat ze země do země. První vlna začala po druhé světové válce a skončila v roce 1965. Tato reforma byla zaměřena na rozšíření a zavádění systémů sociálního pojištění oddělením příspěvků na sociální pojištění od důchodové daně. Druhá vlna byla zaměřena na zavedení daně z přidané hodnoty jako univerzální spotřební daň. První ji zavedla Francie v roce 1967. Zavádění této daně se uskutečnilo v několika časových intervalech. Do roku 1957 DPH zavedlo 12 zemí. V letech 1985-1991 DPH zavedlo dalších 7 zemí. V 90. letech byla tato daň zaváděna hromadně v dalších vyspělých zemích. Od konce 80. let je daň zaváděna i postkomunistickými zeměmi. V 60. – 80. letech bylo DPH zaváděno ve vyspělých zemích zejména v rámci vstupu do Evropské unie. Dnes má tuto daň zavedeno více než polovina zemí světa. Třetí vlna vznikla v USA. Tato reforma vznikla jako následek uplatňování politiky strany nabídky. Šlo o snahu obnovit ekonomickou aktivitu poškozenou nespravedlivým zdaněním. Hlavním cílem této reformy bylo zvýšit ekonomickou motivaci subjektů, zvýšit spravedlnost daní a zjednodušit daňové zákony a dosáhnout rozpočtové neutrality. Ekonomická motivace subjektů byla příliš podlomena progresivní důchodovou daní. Osobní důchodová daň dosahovala ještě před reformou mezní sazby u některých příjmů i přes 90% a daňové sazby měly deset a více pásem. Po reformě došlo ke snížení počtu pásem a nejvyšší sazba poklesla. Daňové systémy obsahovaly také mnoho úlev, výjimek a osvobození. Tyto úlevy snižovaly efektivní sazbu daně, činily systém nepřehledným a usnadňovaly daňové úniky. Odstraněním těchto úlev se rozšířily daňové základy. Reformy neměly za cíl snížení daňové kvóty, ale dosažení rozpočtové neutrality. Rozpočtové neutrality se mělo dosáhnout za pomoci změny 66

daňového mixu ve prospěch nepřímých daní a také za pomoci rozšířením základů daně odstraněním některých daňových úlev. V komunistických zemích byly reformy uskutečňovány v průběhu 80. – 90. let. Cílem reforem daňových systémů bylo vytvořit zdanění kompatibilní s tržní ekonomikou. Tyto reformy byly součástí hospodářských reforem, jelikož nastolení tržní ekonomiky bylo s tehdejšími daňovými zákony nemožné.

Daně v komunistických systémech vykazovaly

mnoho deformací. Daně byly nespravedlivé, neefektivní a neprůhledné. Úkolem daní nebylo neutrální působení na subjekty, ale potlačení tržních principů a podpora principů socialistických. Existovalo odlišné zdanění pro jednotlivé subjekty. Stát uplatňoval mnoho sazeb daní. Např. v ČSSR měla daň z obratu okolo 1 800 sazeb. Významné byly daně placené státními podniky. Někdy i 90% daní ve státním rozpočtu pocházelo právě ze státních podniků. Stát chtěl tudíž odčerpat veškerý zisk podniků. Tento odčerpaný zisk chtěl stát pak přerozdělovat dle záměrů komunistického vedení. Byly zaváděny kriteriální obchody. Těmito obchody se stát snažil působit na chování podniků. Cílem kriteriálních obchodů bylo šetřit zdrojem, který nebyl přidělován tržním mechanismem. Majetkové daně byly nízké, protože fyzické osoby vlastnily málo majetku. Soukromým vlastníkům byly ukládané nadměrné daně. Nadměrnými daněmi se chtěla podlomit hospodářská síla soukromých podniků. První reformy v komunistických zemích proběhly počátkem 80. let v Polsku, koncem 80. let v Maďarsku. V ČR a na Slovensku proběhly první reformy v roce 1993. Hlavním cílem reforem bylo omezit přerozdělování mezi subjekty, vytvořit tržní systém daní, snížit daňovou kvótu, posílit daně nepřímé, zavést nové daně jako DPH, osamostatnit příspěvky na sociální zabezpečení, vytvořit správu daní a omezit daňové úniky.

Nové daňové systémy

postkomunistických zemí v současnosti odpovídají daňovým systémům ve vyspělých zemích. Daně umožňují fungování tržní ekonomiky. Problémem postkomunistických zemí je především nízká platební morálka a z ní vyplývající daňové úniky. Počátkem 21. století se v mnoha zemích objevuje požadavek na další daňové reformy. Tento požadavek je ovlivněn především chováním nových členských států. Tyto státy zavedly konkurenční daňovou politiku. Hlavním cílem těchto států je přilákat zahraniční kapitál na své území a stimulovat ekonomiku. Úkolem reforem je tzv. rovná daň. Rovnou daní je myšlena jedna sazba daně z příjmů fyzických i právnických osob či jedna sazba jak u daní z příjmů tak u DPH. Zastánci rovné daně zdůrazňují její efektivnost a jednoduchost. Odpůrci varují před poklesem vládních příjmů a před zvýšenou nespravedlností (bohatým se sazba sníží). Na

67

hodnocení co tato daň přinesla je příliš brzy. S rovnou daní jsou spojené pouze krátkodobé zkušenosti.56

3.2. Daňové reformy v České republice Jak jsme již zmínili daňová reforma je podstatná změna daňových zákonů. Aby tato změna byla považována za daňovou reformu, musí být splněn alespoň jeden ze čtyř požadavků (znaků). Jedná se o následující znaky: -

změna daňového mixu,

-

změna daňové incidence,

-

zavedení nových daní či zrušení stávajících daní

-

z hlediska příčin k nim vedoucích.

Reformy daňového systému jsou považovány za nezbytný předpoklad dlouhodobé udržitelnosti veřejných financí. Ačkoliv ke změnám daňových zákonů v České republice došlo od roku 1993 ve stovkách případů za nejdůležitější daňové reformy lze považovat následující etapy. První etapa byla zásadní daňovou reformou pro ČR. Tato etapa proběhla v roce 1993 a jednalo se o etapu zavádění tržního daňového systému. Nejdůležitějším krokem této reformy bylo zavedení daně z přidané hodnoty a spotřebních daní. Česká republika se chtěla posunout k daňovému prostředí obvyklému v evropských zemích, proto jedním z cílů bylo také oddělení sociálního pojistného od daní z příjmů. V 50. letech minulého století bylo totiž pojistné zahrnuto do daně ze mzdy. Dalším cílem bylo sjednocení zdanění všech forem podnikatelských subjektů a jednotlivců. V rámci sjednocení se chtělo dojít ke snížení významu zdanění důchodu právnických osob. Tento cíl byl reakcí na vysoké odvodové zatížení zisků podniků a i na potřebu přilákat zahraniční kapitál. Lze říci, že tento cíl byl realizován především snížením nominální sazby daně, ale při současném rozšíření základu daně. Co se týče daně z příjmů FO, v této etapě byla nastavena tak, že její podíl v daňovém mixu byl pod průměrem jak v Evropě, tak v OECD. Progresivní nominální sazba DPFO byla totiž relativně vysoká oproti výchozímu stavu. Od té doby se do roku 2005 stále snižovala. Dalšími cíly této etapy bylo omezení prostotu pro vyhýbání se zdanění, omezení daňových úniků a zefektivnění daňové správy. Až na poslední dva cíle byly ostatní naplněny. Celkovým 56


68

výsledkem byl však daňový systém, který měl velmi daleko od právní perfektnosti. V tomto roce bylo novelizováno mnoho daňových zákonů, většinou se zpětnou účinností. Druhá etapa byla vyvolaná vnějším prostředím. Tato etapa proběhla v roce 2004. Jednalo se o vstup ČR do Evropské unie a s tím spojená nutnost implementace daňového práva EU. Výsledkem byly nové zákony o dani z přidané hodnoty a o spotřebních daních. Zvýšily se sazby spotřebních daní, zúžily se položky podléhající snížené sazbě DPH a tím došlo ke zvýšení výnosu nepřímých daní. Změna v rámci implementace daňového práva byla však zmírněna díky uděleným výjimkám. Platnost těchto výjimek však doznívala řadu let. V poslední řadě byla nastartována implementace daňových principů v oblasti přesunu kapitálu mezi členskými státy Evropské unie. Co se týče třetí etapy, tak je sporné, zda ji můžeme považovat za daňovou reformu, neboť změny v letech 2005 – 2006 se týkaly především daně z příjmů fyzických osob. Šlo především o přechod od sociálních standardních odpočtů ke slevám na dani, zavedení daňového bonusu a změnu úrovní nominální sazby. Nerealizovanou změnou v této etapě bylo zavedení všeobecného maximálního vyměřovacího základu pojistného sociálního pojištění. V roce 2008 byla nastartována etapa procesu konsolidace veřejných financí. Tato daňová reforma se projevila především tím, že snížení nominální sazby daně z příjmů právnických osob bylo kompenzováno rozšířením základu daně. Dále byl zaveden princip superhrubé mzdy a byl stanoven všeobecný vyměřovací základ. Všeobecný vyměřovací základ byl zaveden na tak vysoké úrovni, že se týkal spíše podniků ve vlastnictví FO než zaměstnanců. Kontraproduktivním krokem bylo rozšíření účasti zaměstnanců na veřejném zdravotním pojištění za předpokladu, že dlouhodobým cílem zůstane sjednocení daně z příjmů FO a pojistného sociálního pojištění. V tomto roce byla odstartovaná také tzv. ekologická daňová reforma.57 V roce 2010 vypršel časový horizont Lisabonské strategie. Tato strategie byla nahrazena Strategií Evropa 2020. Tato strategie představuje hlavní hospodářskou reformní agendu EU. Program reforem ČR představuje příspěvek k plnění cílů Strategie Evropa 2020. Vláda při zpracování a aktualizaci programu reforem vychází ze základních cílů této strategie. Hlavními cíli Strategie Evropa 2020 schválené Evropskou radou jsou: -

57

dosažení 75% zaměstnanosti žen a mužů ve věku od 20 do 64 let

http://www.kdpcr.cz/Data/files/pdf/vancurova.pdf, Daňové reformy ČR, 26. 1. 2014

69

-

zlepšení podmínek pro výzkum a vývoj, navýšení veřejných soukromých investic v tomto odvětví na úroveň 3% HDP,

-

snížení emisí skleníkových plynů o 20% proti roku 1990, snížení energetické náročnosti ekonomiky nejméně o 20%, zvýšení podílů energie z obnovitelných zdrojů na 20%,

-

zlepšení úrovně vzdělání,

-

podpora sociálního začlenění prostřednictvím snižování chudoby.

Tyto cíle jsou společným závazkem všech členských zemí EU. Každá členská země si s ohledem na tyto cíle a výchozí situaci své ekonomiky stanovuje vlastní cíle a priority. Při stanovení národních priorit a celkové podoby programu reforem členské státy zohledňují také hlavní směry a doporučení. Mezi tyto doporučení patří především zajištění kvality a udržitelnosti veřejných financí, vyřešení makroekonomické nerovnováhy, snižování nerovnováhy v eurozóně, zlepšení prostředí pro podnikatele a spotřebitele, zvýšení účasti na trhu práce a snížení strukturální nezaměstnanosti a další.58 V roce 2012 došlo v rámci daňové reformy ke zvýšení slevy na dítě, zvýšení daňového bonusu. V tomto roce došlo také k zavedení zdanění hazardu. Loterijní společnosti tudíž už nemohou od roku 2012 rozhodovat o příjemcích svých odvodů. V poslední řadě byla snížená sazba DPH zvýšena, a to z 10% na 14%. Za nejdůležitější změny v roce 2013 jsou považovány zvýšení sazby DPH, zvýšení sazby daně z převodu nemovitosti, omezení uplatnění slevy na manželku (manžela) a uplatnění daňového zvýhodnění na děti, zavedení solidární zvýšení daně účinné pro rok 2013-2015, postupné zrušení zelené nafty a další. Pro rok 2013 – 2015 jsou sazby DPH 15% a 21%. Dále se jedná o zvýšení sazby daně z převodu nemovitosti z 3% na 4%.59 Dle mého názoru je současný systém výběru daní velmi náročný. S náročností jsou samozřejmě spojené vysoké administrativní náklady, které postihuji nejen stát, ale i jednotlivé poplatníky. Cílem daňových reforem by mělo být především zjednodušení systému. Věřím, že v budoucnosti se jednoduššího daňového systému dočkáme. Nyní však zastávám názor, že stát provádí daňové reformy ne z důvodu zjednodušení, ale spíše pro potřebu dostat do státní kasy více peněz.

58

http://www.vlada.cz/cz/evropske-zalezitosti/evropske-politiky/strategie-evropa-2020/cr/eu-2020-a-cr-78696/, Strategie Evropa 2020, 2. 2. 2014 59 http://icv.vlada.cz/cz/danova-reforma/, Daňová reforma, 2. 2. 2014

70

Závěr Tato diplomová práce poskytuje ucelený přehled daňové politiky v České republice. Práce obsahuje především teoretický výklad pojmů a základní informace, které se vztahují k danému tématu. Hlavním cílem práce bylo teoreticky objasnit daňovou politiku, její cíle a úkoly. První kapitola je věnována základům daňové teorie. Tato kapitola objasňuje základní daňové pojmy a jejich historický a současný vývoj. Je zřejmé, že současné teoretické a politické názory na problematiku daní jsou důsledkem historického vývoje. První názory se utvářely již ve středověku. Ucelený přístup k daňové teorii vznikl však počátkem 18. století. Mezi hlavní představitele, kteří se podíleli na tvorbě daňové teorie, patří Adam Smith, David Ricardo, John Stuart Mill, John Maynard Keynes, Arthur B. Laffer a další. Daň představuje transfer finančních prostředků do veřejného sektoru. Úloha daní neboli zdanění vyplývá z hlavních ekonomických funkcí (fiskální, alokační, redistribuční a stabilizační). Každá daň, resp. daňový systém by měl splňovat určité požadavky. Požadavkem je především myšlen princip efektivnosti a spravedlnosti, princip daňových stimulů a princip makroekonomické pružnosti. Důležitým požadavkem je také optimální zdanění, které představuje kompromis mezi jednotlivými daňovými principy. Daně mají souvislost s hrubým domácím produktem. Jako srovnávací ukazatel mezi vybranými daněmi a HDP se využívá daňová kvóta. V ČR se správou daní zabývá daňový řád. Druhá kapitola je zaměřena na daňový systém České republiky. Jak již bylo řečeno v úvodu, daňový systém se skládá ze soustavy daní a ze systému institucí. Systém institucí zabezpečuje správu, vyměřování, kontrolu a vymáhání daní. Daňová soustava se skládá z přímých a nepřímých daní. Daně přímé se dále dělí na daně z příjmů a daně majetkové. Nepřímé daně se dělí na univerzální a selektivní daně. Přímé daně jsou viditelnější než nepřímé daně a jsou tudíž poplatníky více pociťovány. Do soustavy ČR se také zahrnují příspěvky na sociální zabezpečení. Smyslem příspěvků na sociální zabezpečení je krytí výdajů spojené s finančním zajištěním např. nemocenských dávek, dávek v nezaměstnanosti apod.

71

Nedílnou součástí druhé kapitoly je aplikace daně z příjmů fyzických osob na fiktivním příkladu. Cílem bylo rozebrat postup výpočtu DPFO, vyčíslit fiktivní osobě daňovou povinnost za rok 2013 a vyplnit daňové přiznání. Jako fiktivní osobou jsem si zvolila pana Nováka, který

má příjmy ze závislé činnosti a funkčních požitků, příjmy ze živnostenského oprávnění a příjmy z pronájmu. Je rozvedený a žije ve společné domácnosti s nezletilým synem. Za celý rok 2013 si platil příspěvky na soukromé životní pojištění. V této kapitole je nejdříve podrobně rozebrán postup výpočtu DPFO a dále jsou uvedeny jednotlivé výpočty fiktivního příkladu. Výsledkem je, že pan Novák má za rok 2013 přeplatek na dani ve výši 10 239 Kč. V přílohách nalezneme vyplněné daňové přiznání. I přesto, že fiktivní příklad byl ve zjednodušené formě, je dle mého názoru daň z příjmů fyzických osob nejsložitější daní v celém daňovém systému a nejspíše nejméně oblíbenou daní v České republice. Třetí kapitola je věnována daňovým reformám. Daňová reforma je definována jako změna daňových zákonů. Zmínky o daňových reformách nalezneme již ve starověku či středověku. Nejvýznamnější daňové reformy se začaly uskutečňovat po 2. světové válce v tzv. vlnách reforem. V České republice došlo od roku 1993 ke stovkám daňových reforem. Cílem daňových reforem je především zjednodušení systému. Faktem je, že daňové reformy jsou složitým a dlouhodobým procesem. Daňová politika resp. daňový systém by měl být dle odborné literatury jednoduchý, přehledný, dlouhodobě stabilní, spravedlivý a měl by se co nejvíce přiblížit lidem. I přesto, že v mé práci nebyl kladen důraz na hlubší analýzu dané problematiky, ale pouze na její teoretické objasnění bych daňový systém České republiky zhodnotila jako velmi náročný a složitý. Už jen počet předpisů, vyhlášek a zákonů vypovídá o složitosti tohoto systému. Dle průzkumu, který provedla Světová banka je Česká republika na 171. místě ze 183 sledovaných zemí ve složitosti a nepřehlednosti daňového systému. I přesto si myslím, že v rámci daňových reforem je možné dosáhnout jednoduchého a přehledného systému. Je to ovšem „běh na dlouhou trať“.

72

Seznam literatury Monografie: 1. GRÚŇ, Lubomír. Finanční právo a jeho instituty. 3. aktualizované a doplněné vydání. Praha: Linde Praha, 2009. s. 329. ISBN 978-80-7201-745-4 2. KLAZAR, Stanislav. Redistribuční dopady zdanění a důchodového systému a jejich reforem.1. vydání. Praha: Wolters Kluwer ČR, 2011. s. 132. ISBN 978-80-7357-702-5 3. KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie a politika. 5. aktualizované vydání. Praha: Wolters Kluwer ČR, 2010. s. 276. ISBN 978-80-7357-574-8. 4. KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie - úvod do problematiky. 2., aktualizované vydání. Praha: ASPI, a.s., 2009. s. 120. ISBN 978-80-7357-423-9. 5. MARKOVÁ, Hana. Daňové zákony 2013 – úplná znění platná k 1. 1. 2013. 22. vydání. Praha: GRADA Publishing, a.s., 2013. s. 272. ISBN 978-80-247-4643-2. 6. STEJSKAL, Jan. Daňová teorie a politika – 1. díl, pro kombinovanou formu studia, 1. Vydání. Pardubice: Univerzita Pardubice, 2008. s. 200. ISBN 978-80-7395-146-7 7. ŠIROKÝ, Jan. Daňová teorie s praktickou aplikací, 2. vydání. Praha: C. H. Beck, 2008. S. 301. ISBN 807-40-00-05-8. 8. VANČUROVÁ, Alena., LÁCHOVÁ, Lenka. Daňový systém 2012. 11., aktualizované vydání. Praha: 1. VOX a.s., 2012. s. 368. ISBN 978-80-87480-05-2. Internetové zdroje: 1. Fiskální politika – shrnutí [online]. [cit. 3. 1. 2014] Dostupný z
6. VANČUROVÁ, Alena. Daňové reformy ČR [cit. 26. 1. 2014] Dostupný z ˂http://www.kdpcr.cz/Data/files/pdf/vancurova.pdf˃ 7. Strategie Evropa 2020 [online]. [cit. 2. 2. 2014] Dostupný z ˂http://www.vlada.cz/cz/evropske-zalezitosti/evropske-politiky/strategie-evropa2020/cr/eu-2020-a-cr-78696/˃ 8. Daňová reforma [online]. [cit. 2. 2. 2014] Dostupný z ˂http://icv.vlada.cz/cz/danovareforma/˃.

74

Seznam obrázků Obrázek 1 Lafferova křivka ...................................................................................................... 11 Obrázek 2 Křivka možných užitků ........................................................................................... 20 Obrázek 3 Křivka možných užitků a optimální zdanění .......................................................... 21 Obrázek 4 Osoby zúčastněné na správě daní............................................................................ 24 Obrázek 5 Plně centralizovaný model ...................................................................................... 32 Obrázek 6 Plně decentralizovaný model .................................................................................. 32 Obrázek 7 Kombinovaný model ............................................................................................... 33 Obrázek 8 Daňová soustava ČR 2013 ...................................................................................... 37

Seznam tabulek Tabulka 1 Vývoj daňové kvóty dle rozpočtové skladby v ČR (V%) ....................................... 24 Tabulka 2 Počet daňových přiznání k DPFO ........................................................................... 40 Tabulka 3 Počet daňových přiznání k DPPO ........................................................................... 42 Tabulka 4 Počet daňových přiznání k dani z nemovitostí ........................................................ 46 Tabulka 5 Počet daňových přiznání k DPH ............................................................................. 52 Tabulka 6 Počet daňových přiznání k dani silniční .................................................................. 56 Tabulka 7 Přehled výnosů daní v ČR za rok 2012 ................................................................... 60 Tabulka 8 Standardní slevy na dani .......................................................................................... 64

Seznam grafů Graf 1 Výnos daní v mld. Kč za rok 2012 ................................................................................ 61

75

Přílohy Příloha č. 1

1

2

3

5

5

6

7

Cíle a úkoly daňové politiky v České republice

Recommend Documents