BUDGET SEBAGAI ALAT EVALUASI KINERJA MANAJERIAL
Jurica Lucyanda
ABSTRACT The concern of this paper is performance evaluation. As has been stated by Hopwood (1972), there are three styles of performance evaluation. Those are Budget-Contrainned Style, Profit-Conscious Style, and Non-Accounting Style. The budget-constrained style which relies on accounting numbers is widely used and adopted in the form of variance analysis between budget and actual result. Hence, the discussion of managerial performance evaluation from the practical perspective will always be conducted within the framework of budget-contrained style. Keywords: budget, performance evaluation PENDAHULUAN
Latar Belakang Dalam pengelolaan perusahaan, manajemen menetapkan tujuan-tujuan (goals) dan sasaran-sasaran (objectives) dan kemudian rencana kegiatan untuk mencapai tujuan dan sasaran tersebut. Dampak keuangan yang diperkirakan akan terjadi sebagai akibat dari rencana tersebut kemudian disusun dan dievaluasi melalui proses penyusunan anggaran. Setelah anggaran disusun dan kemudian dilaksanakan, akuntansi biaya berfungsi untuk memberikan umpan balik kepada manajemen mengenai konsumsi sumber daya dalam pelaksanaan rencana kegiatan. Perbandingan dan analisis biaya sesungguhnya dengan biaya yang dianggarkan memberikan informasi bagi manajemen untuk memungkinkan mengidentifikasi penyimpangan yang terjadi dan hal ini digunakan untuk tindakan koreksi. Pengaruh akhir sistem akuntansi pada manajerial dan perilaku karyawan tidak hanya tergantung pada desain dan karakteristik teknis tetapi juga pada cara yang tepat dalam penggunaan informasi yang dihasilkan. Laporan standar akuntansi yang tepat yang ditunjukkan, misalnya, anggaran pusat biaya dan actual costs, dapat digunakan dalam beberapa cara dalam evaluasi kinerja. 80
Banyak penelitian yang telah dilakukan tentang peranan informasi akuntansi di dalam evaluasi kinerja dan dampaknya pada kinerja manajemen. Argyris (1952) melakukan penelitian tentang peranan informasi akuntansi dalam evaluasi kinerja. Argyris (1952) membedakan antara aspek teknis dari sistem akuntansi dengan akibat yang ditimbulkan dari pemakaian informasi akuntansi oleh para manajer (konsekuensi perilaku). Argyris (1952) menemukan bahwa sistem informasi akuntansi dipandang oleh bawahan sebagai alat penekan (pressure device), suatu persepsi bahwa karyawan dianggap malas dan tidak tertarik bekerja. Dengan demikian pemakaian informasi akuntansi yang tidak memadai dapat menimbulkan akibat-akibat yang tidak menguntungkan seperti ketegangan, kecurigaan, ketakutan, dan ketidakpercayaan.
Tujuan Tujuan akhir kajian ini adalah agar para senior manajer (atasan) dapat menentukan dan menerapkan sistem informasi akuntansi yang tepat untuk mengevaluasi kinerja bawahan dalam rangka meningkatkan hasil usaha manajerial dan mencapai tujuan perusahaan secara efektif dan efisien.
Anggaran (budget) Anggaran menurut Mulyadi (2000) merupakan suatu rencana kerja yang dinyatakan secara kuantitatif yang diukur dalam satuan moneter standar dan satuan ukuran yang lain yang mencakup jangka waktu satu tahun. Sedangkan, anggaran menurut Horngren (1999) adalah ungkapan kuantitatif yang formal tentang rencana manajemen. Berdasarkan definisi anggaran yang ada, maka anggaran adalah rencana kerja yang diungkapkan secara kuantitatif. Anggaran disusun oleh manajemen untuk dalam jangka waktu suatu
perusahaan
ke
satu
tahun
membawa
suatu kondisi tertentu yang diinginkan dengan sumber
daya tertentu yang diperhitungkan. Dengan anggaran, manajemen mengarahkan jalannya perusahaan ke suatu kondisi tertentu (misalnya naiknya volume penjualan sebesar
15%
dari
anggaran penjualan tahun yang lalu) dengan
pengorbanan sumber daya tertentu. Tanpa anggaran, dalam jangka pendek
81
perusahaan akan berjalan tanpa arah dengan pengorbanan sumber daya yang tidak terkendali. Anggaran berisi kuantifikasi keuangan rencana kerja untuk mencapai sasaran jangka pendek perusahaan. Menurut Mulyadi (2000), anggaran memiliki beberapa fungsi, antara lain: (1) Anggaran merupakan hasil akhir proses penyusunan rencana kerja, (2) Anggaran merupakan cetak biru (blue print) aktivitas yang akan dilaksanakan perusahaan di masa yang akan datang, (3) Anggaran berfungsi sebagai alat komunikasi intern yang menghubungkan berbagai unit organisasi dalam perusahaan dan yang menghubungkan manajer bawah dengan manajer atas, (4) Anggaran berfungsi sebagai tolok ukur yang dipakai sebagai pembanding hasil operasi sesungguhnya, (5) Anggaran berfungsi sebagai alat pengendalian yang memungkinkan manajemen menunjuk bidang yang kuat dan lemah bagi perusahaan, (6) Anggaran berfungsi sebagai alat untuk mempengaruhi dan memotivasi manajer dan karyawan agar senantiasa bertindak secara efektif dan efisien sesuai dengan tujuan organisasi. Sementara itu, menurut Horngren (1999) anggaran mempunyai manfaat utama, yaitu: (1) dengan secara formal memberikan tanggung jawab kepada manajer atas segala perencanaan, maka penganggaran akan memaksa para manajer untuk berpikir jauh ke depan, (2) penganggaran memberikan harapan yang pasti, yang merupakan kerangka kerja terbaik untuk bisa menilai kinerka kerja, dan (3) penganggaran membantu manajer untuk mengkoordinasikan segala upayanya, agar sasaran perusahaan secara keseluruhannya sejalan dengan sasaran yang ingin dicapai oleh bagian-bagiannya.
Evaluasi Kinerja Manajerial Evaluasi kinerja adalah penentuan secara periodik efektivitas operasional suatu organisasi, bagian organisasi, dan karyawannya berdasarkan sasaran, standar, dan kriteria yang telah ditetapkan sebelumnya (Siegel dan Marconi, 1989). Karena organisasi pada dasarnya dijalankan oleh manusia, maka evaluasi kinerja sesungguhnya merupakan evaluasi atas perilaku manusia dalam melaksanakan peranan yang mereka mainkan di dalam organisasi. Oleh karena
82
itu, jika informasi akuntansi dipakai sebagai salah satu dasar evaluasi kinerja, maka informasi akuntansi yang memenuhi kebutuhan tersebut adalah informasi akuntansi manajemen (khususnya anggaran) yang dihubungkan dengan individu yang memiliki peran tertentu dalam organisasi. Tujuan pokok evaluasi kinerja adalah untuk memotivasi karyawan dalam mencapai sasaran organisasi dan dalam memenuhi standar perilaku yang telah ditetapkan sebelumnya, agar menghasilkan tindakan dan hasil yang diinginkan oleh organisasi (sesuai dengan tujuan dan sasaran organisasi yang telah ditetapkan). Beberapa manfaat dengan adanya evaluasi kinerja manajerial ini adalah sebagai berikut: (1) mengelola operasi organisasi secara efektif dan efisien melalui pemotivasian karyawan secara maksimum, (2) membantu pengambilan keputusan yang bersangkutan dengan karyawan, seperti: promosi, transfer, dan pemberhentian, (3) mengidentifikasi kebutuhan pelatihan dan pengembangan karyawan dan untuk meyediakan kriteria seleksi dan evaluasi program pelatihan karyawan, (4) menyediakan umpan balik bagi karyawan mengenai bagaimana atasan mereka menilai kinerja mereka, (5) menyediakan suatu dasar bagi distribusi penghargaan (Mulyadi, 2000). Menurut Hopwood (1972) evaluasi kinerja dapat dikelompokkan ke dalam tiga bentuk tergantung dari seberapa jauh evaluasi tersebut didasarkan pada informasi akuntansi. Ketiga bentuk tersebut adalah : (1) Budget-Contrained Style. Yang dimaksud dengan anggaran Budget-contrained style adalah suatu evaluasi kinerja yang didasarkan pada kemampuan seorang manajer dalam memenuhi anggaran jangka pendek. Kinerja manajer dinilai jelek bila actual costs (biaya yang dikeluarkan) melebihi budgeted costs (biaya yang dianggarkan). Dengan demikian, kinerja dinilai tanpa memertimbangkan faktor-faktor lain seperti perasaan dan pendapat pihak yang dinilai. (2) Profit-Conscious Style. Profit-conscious style menilai kinerja kemampuannya untuk
seorang
manajer
berdasarkan
meningkatkan efektivitas jangka panjang unit
organisasi yang dipimpinnya sesuai dengan tujuan perusahaan. Informasi 83
akuntansi (dalam hal laba) masih menjadi alat ukur yang dominan di dalam model penilaian kinerja seperti ini. Namun demikian pertimbangan subjektif sudah dimasukkan sebagai variabel penilaian sehingga Profit-conscious style sering disebut sebagai sistem penilaian kinerja yang menggabungkan subjektivitas dan formula sebagai dasar evaluasi. (3) Non-Accounting Style. Non-accounting style, di lain pihak biasanya tidak menggunakan infromasi akuntansi sebagai alat penilai kinerja. Hal ini dilakukan karena informasi akuntansi hanya mempertimbangkan data-data kuantitatif keuangan dan mengabaikan informasi-informasi penting yang tidak dapat dikuantifisir sehingga
cenderung
menimbulkan
perilaku
yang
menyimpang
atau
dysfunctional behavior (Hirst, 1983). Atas dasar pertimbangan tersebut, nonaccounting style menggunakan pendapat subjektif (subjective judgment) di dalam mengevaluasi kinerja (Givindarajan, 1984). Labovitz (1969), Salter (1973), dan Keeley (1977) menggunakan bentuk evaluasi yang sama, dimana mereka mengklasifikasi bentuk evaluasi kinerja ke dalam tiga kelompok, yaitu: (1) Formula-based, suatu sistem dimana bawahan dievaluasi secara ketat berdasarkan formula terhadap evaluasi keuangan, (2) Subjective, dimana atasan mengabaikan data keuangan dan tergantung secara total pada subjective judgement dalam mengevaluasi kinerja bawahan dan (3) Kombinasi formula-based dan sujective. Berdasarkan pembagian kelompok ini pendekatan formula-based dan subjective sama dengan budget constrained style dan non-accounting style, sedangkan kombinasi formula-besed dan subjective sama dengan profit conscious style. Dampak-dampak yang berpegaruh pada ketiga jenis evaluasi kinerja yang diperkenalkan oleh Hopwood (1974) adalah:
84
No.
Item 1 2 3 4 5
Involvement with costs Job related tension Manipulation of accounting reports Relations with the supervisor Relations with colleagues
Budget Contrained High High
Style of evaluation Profit NonConscious Accounting High Low Medium Medium
Extensive Poor Poor
Little Good Good
Little Good Good
Penekanan utama Hopwood (1974) bahwa gaya evaluasi atasan berpengaruh pada manajer individual dan bukan pada pengaruh gaya evaluasi keefektivitasan operasi secara keseluruhan. Berbeda dengan Hopwood, Otley (1978) mengukur pengaruh perbedaan gaya evaluasi kinerja tidak hanya pada manajer individual saja tetapi juga pada efektivitas keseluruhan operasi.
Penggunaan Anggaran dalam Evaluasi Kinerja Penilaian kinerja merupakan salah satu dasar pengendalian manajemen yang efektif (Parker et al., 1987). Salah satu alat penilaian kinerja yang luas digunakan di dunia usaha adalah anggaran (Budget-contrained style dan Profitconscious style ) yang merupakan rencana perusahaan yang dinyatakan dalam bentuk angka informasi akuntansi/keuangan untuk suatu periode tertentu. Kekhawatiran bahwa informasi akuntasi cenderung menimbulkan dysfunctional behavior dibantah oleh Hopwood (1972) dengan menyatakan bahwa hal itu dapat dihindari bila informasi akuntansi yang digunakan diseleksi secara tepat terlepas dari kelemahan-kelemahan sistem akuntansi yang ada. Banyak penelitian yang telah dilakukan tentang peranan informasi akuntansi dalam penilain kinerja dan dampaknya pada prestasi manajemen. Argyris (1952) melakukan penelitian atas dampak sistem informasi terhadap penilaian kinerja. Argyris (1952) membedakan antara aspek teknis dari sistem akuntansi dengan akibat yang ditimbulkan dari pemakaian informasi akuntansi oleh para manajer (konsekuensi perilaku). Penelitian Argyris (1952) menemukan bahwa sistem informasi akuntansi dipandang oleh bawahan sebagai alat penekan (pressure device), suatu persepsi bahwa karyawan dianggap malas dan tidak 85
tertarik bekerja. Dengan demikian pemakaian informasi akuntansi yang tidak memadai dapat menimbulkan akibat-akibat yang tidak menguntungkan seperti ketegangan, kecurigaan, ketakutan, dan ketidakpercayaan. Penelitian Hopwood (1972) menunjukkan bahwa manajer yang dievaluasi dengan
budget-contrained
style
cenderung
mengalami
ketegangan
dan
kekhawatiran dalam pekerjaan, memanipulasi data akuntansi secara berlebihan serta memiliki hubungan yang kurang baik dengan atasan dan rekan kerjanya. Seperti telah dijelaskan di muka bahwa budget-contrained style menggunakan infromasi akuntansi sebagai satu-satunya tolok ukur penilaian prestasi. Penelitian Otley (1978) menghasilkan temuan yang berbeda dengan apa yang dilakukan oleh Hopwood (1972). Menurut hasil penelitian Otley (1978) evaluasi dengan budget-contrained style tidak mengakibatkan tekanan yang tinggi di dalam pekerjaan, tetapi justru mendorong prestasi yang lebih tinggi. Hal ini terjadi karena perbedaan objek penelitian yang mereka gunakan. Otley (1978) menggunakan pusat laba (profit centre) yang relatif lebih independen, sedangkan Hopwood (1972) menggunakan pusat biaya (cost centre) yang memiliki saling ketergantungan yang tinggi antar unit organisasi. Brownell (1982) berusaha untuk merekonsiliasi penemuan Hopwood (1972) dan Otley (1978) dengan menawarkan budget participation sebagai variabel
intervening. Hasil studi Brownell (1982) menunjukkan bahwa budget
constrained leadership style adalah paling efektif dalam kondisi partisipasi yang tinggi, tetapi tidak efektif ketika partisipasinya rendah. Otley (1978) menjelaskan tentang kemungkinan penyebab adanya perbedaan hasil penelitian dengan Hopwood (1972) tersebut dikonfirmasi oleh Teoh dan Lam (1989). Dengan menggunakan sampel perusahaan-perusahaan multinasional Malaysia dan Australia, mereka menemukan bahwa hasil evaluasi dengan informasi akuntansi (accounting based evaluation style) disertai dengan tingkat otonomi manajemen yang tinggi (desentralisasi wewenang) ternyata menghasilkan kinerja manajerial yang tinggi pula. Temuan ini sesuai dengan hasil penelitian Bruns dan Waterhouse (1978).
86
Anggapan
bahwa
partisipasi
dalam
penyusunan
anggaran
akan
meningkatkan motivasi karyawan untuk mencapai anggaran tersebut telah menjadi perhatian banyak peneliti. Penelitian oleh Brownell (1982) menunjukkan bahwa penilaian kinerja dengan penekanan yang berlebihan pada anggaran tanpa disertai partisipasi yang memadai ternyata mengakibatkan kinerja karyawan yang rendah. Sebaliknya, penelitian tersebut menunjukkan bahwa penilaian kinerja dengan anggaran secara ketat apabila disertai dengan partisipasi yang tinggi di dalam menyusun anggaran tersebut akan menghasilkan prestasi yang tinggi pula. Dengan memakai profit-conscious style dan non-accounting style ternyata tingkat partisipasi tidak memiliki pengaruh yang berarti pada kinerja karyawan. Tingkat ketidakpastian tugas yang meliputi tingkat kesulitan serta tingkat perubahan akan mempengaruhi efektivitas anggaran sebagai alat evaluasi kinerja. Hirst (1983) membuktikan bahwa pemakaian anggaran di dalam pekerjaan dengan tingkat ketidakpastian yang tinggi akan meningkatkan ketegangan bawahan di dalam menjalankan tugasnya. Penekanan evaluasi dengan ukuran-ukuran akuntansi (anggaran) ternyata justru meningkatkan konflik di dalam organisasi antara atasan dengan bawahan. Hal ini dapat dimengerti karena dalam tingkat ketidakpastian yang tinggi sangat sulit memperkirakan hasil yang akan dicapai. Pada tingkat yang lebih luas, Govindarajan (1984) menemukan bahwa subjective judgment atau non-accounting style cenderung digunakan oleh atasan di dalam situasi ketidakpastian lingkungan yang tinggi. Sedangkan dalam tingkat ketidakpastian lingkungan yang rendah, para atasan cenderung mempercayakan sepenuhnya pada data akuntansi (anggaran) di dalam mengevaluasi kinerja para bawahan. Budaya juga digunakan untuk menjelaskan efektivitas pemakaian informasi akuntansi di dalam penilaian kinerja. Penelitian Linnegar dan Yeung (1996) membuktikan hal ini. Dengan menggunakan sampel para manajer Hongkong dan para manajer Australia sebagai objek penelitian, mereka menemukan bahwa budaya Australia cenderung lebih percaya pada data akuntansi sebagai alat penilai kinerja dari pada manajer Hongkong. Manajer Australia lebih berkepentingan dengan standar, aturan dan hukum yang secara tegas dapat
87
dipisahkan dari perilakunya. Orang Australia mungkin lebih berkeinginan mengikuti aturan yang ada (dalam hal ini anggaran). Sebaliknya budaya Cina (Hongkong) lebih berkepentingan kepada siapa yang memaksakan standar, aturan dan hukum itu sendiri. Dengan demikian cara terbaik untuk memotivasi dan menilai kinerja manajer dan bawahan di dalam budaya Cina adalah melalui interaksi perorangan dan observasi langsung. SIMPULAN
Evaluasi kinerja dapat dikelompokkan ke dalam tiga bentuk tergantung dari seberapa jauh evaluasi tersebut didasarkan pada penggunaan informasi akuntansi, ketiga bentuk tersebut adalah: (1) Budget-contrained style yang menggunakan angka akuntansi sebagai satu-satunya indikator dalam evaluasi kinerja, (2) Profit-Conscious Style, menggabungkan indikator angka akuntansi dengan non akuntansi dalam evaluasi kinerja seorang manajer, (3) NonAccounting Style, evaluasi
kinerja dengan tidak menggunakan infromasi
akuntansi sebagai alat penilai kinerja. Salah satu alat penilaian prestasi yang luas digunakan di dunia usaha adalah anggaran (Budget-contrained style dan Profit-conscious style) yang merupakan rencana perusahaan yang dinyatakan dalam bentuk angka informasi akuntansi/keuangan untuk suatu periode tertentu. Anggaran lebih banyak digunakan karena anggaran berbentuk kuantitatif, sehingga dalam evaluasi kinerja dengan menggunakan anggaran lebih mudah. Keberhasilan penggunaan anggaran sebagai alat evaluasi kinerja ditentukan oleh berbagai faktor, yaitu: lingkungan organisasi dan tingkat ketergantungan pekerjaan dalam organisasi, tingkat partisipasi dalam penyusunan anggaran, tingkat kesulitan pekerjaan, dan budaya.
DAFTAR PUSTAKA Argyris, C. 1952. The Impact of Budgets on People. Ithaca: School of Business and Public Administration. Cornell University. Briers, Michael and Hirst, Mark. 1990. The Role of Budgetary Information in Performance Evaluation. Accounting Organizations and Society. Vol. 15/4:373-398. 88
Brownell, Peter. Spring 1982. The Role of Accounting Data in Performance Evaluation, Budgetary Participation and Organizational Effectiveness. Journal of Accounting Research. Vol. 20/1:13-27. Brownell, Peter. and Morris McInnes. 1986. Budgetary Participation, Motivation, and Managerial Performance. The Accounting Review. Vol. LXI/4. October. Bruns, William J. and J.H. Waterhouse. 1975. Budgetary Control and Organizational Structure. Journal of Accounting Research:177-201. Autum. Govindarajan, V. 1984. Appropriateness of Accounting Data in Performance Evaluation : An Empirical Examinition of Environmental Uncertainty as an Intervening Variables. Accounting Organizations and Society. Vol. 9/2:125-135. Hirst, Mark. October 1981. Accounting Information and The Evaluation of Subordinate Performance: A Situational Approach. The Accounting Review.:771-784. Hirst, Mark. 1983. Reliance on Accounting Measures, Task Uncertainty, and Dysfunctional Behavior: Some Extensions. Journal of Accounting Research. Vol. 21/2:596-604. Autum. Hopwood, Anthony G. 1972. An Empirical Study of the Role of Accounting Data in Performance Evaluation. Supplement to Journal of Accounting Research. Vol. 10:146-182. -------------------------G. 1974. Accounting and Human Behaviour. New Jersey: Prentice-Hall, Inc., Englewood Cliffs. Horngren, Charles T. 1999. Pengantar Akuntansi Manajemen. Edisi Duabelas. Jakarta : Penerbit Erlangga. Kahn, Robert L., 1972. Discussion of an Empirical Study of the Role of Accounting Data in Performance Evaluation. Empirical Research in Accounting. Supplemental to Journal of Accounting Research. Vol. 10: 187-188 Linnegar, G.J. and D.W.C. Yeung. 1996. Accounting Information in Performance Evaluation: A Two Culture Exploratory Study. The International Journal of Accounting and Business Society. Vol. 4/1: 55-71. March. Mulyadi. 2000. Akuntansi Manajemen: Konsep, Manfaat, dan Rekayasa. Yogyakarta: Penerbit STIE YKPN. Otley, David T. Spring. 1978. Budget Use and Managerial Performance. Journal of Accounting Research. Vol. 16/1:122-149. Otley, David. 1991. Management Control, Organizational Design, and Accounting Information System. Dalam Issues in Accounting
89
Management. International.
Ashton,
David
(et.al).
New
York:
Prentice
Hall
Penno, Mark. April 1990. Accounting Systems, Participation in Budgeting, and Performance Evaluation. The Accounting Review. Vol. 65/2:303-314. Siegel, Gary dan Helen Ramanuskas- Marconi. 1989. Behavioral Accounting. Cicinnati: South-Western Publishing Co. Teoh, H.J. and Lam R. 1989. Interactive Effect of Evaluation Style and Organizational Structure Characteristics of Autonomy and Interdependence on Subunit Managerial Performance. Working Paper No.10. Wollongong: Departement of Accountancy The University of Wollongong.
90
