Analýza účetnictví příspěvkové organizace v ZŠ s dopadem na DPPO

Bakalářský studijní program: Ekonomika a management

Studijní obor:

Účetnictví a finanční řízení podniku

Analýza účetnictví příspěvkové organizace v ZŠ s dopadem na DPPO

BAKALÁŘSKÁ PRÁCE

Autor:

Jitka CHOBOTOVÁ

Vedoucí bakalářské práce:

Ing. Věra MINAŘÍKOVÁ, Ph.D. Znojmo, 2012

Prohlášení

Prohlašuji, že jsem bakalářskou práci na téma Analýza účetnictví příspěvkové organizace v ZŠ s dopadem na DPPO vypracovala samostatně pod vedením paní Ing. Věry Minaříkové, Ph.D a uvedla v seznamu použité literatury všechny použité literární a odborné zdroje.

Ve Znojmě dne 15.04.2013

______________________________ vlastnoruční podpis autora

Poděkování

Na tomto místě bych ráda poděkovala vedoucí své bakalářské práce Ing.Věře Minaříkové, Ph.D za odborné konzultace a cenné připomínky, které mi poskytla během zpracování této bakalářské práce.

Abstrakt Bakalářská práce se zabývá hospodařením příspěvkových organizací s dopadem na daňové přiznání právnických osob. Je rozdělena na teoretickou a praktickou část. V teoretické části je charakterizován zpočátku všeobecně neziskový sektor, později je práce zaměřena převážně na příspěvkové organizace zřízené územními samosprávnými celky. Podchycuje problematiku hospodaření těchto příspěvkových organizací z hlediska jejich zdrojů. Praktická část byla zaměřena na zdůraznění potřeby členění jednotlivých činností organizací na příkladu Základní školy a Mateřské školy ve Znojmě, v obci Suchohrdly. Popisuje rozdělení účetnictví těchto organizací pod zvolenými či přidělenými účelovými znaky dle jednotlivých zdrojů z pohledu rozlišení daňových a nedaňových výnosů a nákladů pro potřebu daně z příjmů právnických osob.

Klíčová slova Neziskový sektor, příspěvková organizace, škola a školská zařízení, hospodaření, základ daně

Abstract The bachelor thesis deals with state-funded organizations´ financial management with the impact on legal entities tax return. It is divided into a theoretical and a practical part. In the theoretical part, first the non-profit sector is characterized, next it focuses on state-funded organizations established by autonomous units. This part concentrates on the issue of financial management of these organizations regarding their funding. The practical part focuses on the necessity to structure particular activities of these organizations on the example of Elementary school and Nursery school in Znojmo, in Suchohrdly municipality. It describes dividing of these organizations´ accounting under selected or assigned purpose characters according to particular sources from the point of view of distinguishing of tax and non-tax yields and costs for the legal entities income tax need.

Key words: Non-profit sector, state-funded organization, school and school facility, financial management, tax base

Obsah 1

Úvod ................................................................................................................................... 9

2

Cíl práce a metodika ......................................................................................................... 10

3

2.1

Cíl práce ..................................................................................................................... 10

2.2

Metodika..................................................................................................................... 10

Teoretická část .................................................................................................................. 11 3.1

Charakteristika neziskového sektoru .......................................................................... 11

3.2

Příspěvkové organizace .............................................................................................. 13

3.2.1 Státní příspěvková organizace ............................................................................... 13 3.2.2 Příspěvková organizace zřízená územními samosprávnými celky........................ 13 3.2.3 Základní legislativní předpisy PO ......................................................................... 14 3.2.4 Hospodaření a financování PO USC ..................................................................... 15 3.3

Rozdělení příjmů ........................................................................................................ 17

3.3.1 Předmět daně ......................................................................................................... 17

3.4

3.3.1.1

Příjmy, které nejsou předmětem daně z příjmů........................................... 18

3.3.1.2

Příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů .............................................. 19

Rozdíly mezi příjmy a výdaji ..................................................................................... 22

3.4.1 Výsledek hospodaření (HV) .................................................................................. 22 3.4.2 Základ daně ............................................................................................................ 23 3.4.2.1

Položky zvyšující základ daně .................................................................... 23

3.4.2.2

Položky snižující základ daně ..................................................................... 23

3.4.2.3

Položky odčitatelné od základu daně .......................................................... 24

3.4.2.4

Slevy na dani ............................................................................................... 25

3.4.3 Přiznání právnických osob (PO) ............................................................................ 26 3.4.3.1

Účetní závěrka v návaznosti na daňové přiznání ........................................ 26

4

Praktická část .................................................................................................................... 28 4.1

Základní charakteristika školy.................................................................................... 28

4.1.1 Charakteristika školy ............................................................................................. 28 4.1.2 Zapojení školy do celostátních projektů ................................................................ 29 4.2

Základní údaje o hospodaření školy v roce 2009 a 2012 ........................................... 30

4.2.1 Hospodaření v hlavní činnosti v roce 2009 a 2012................................................ 31 4.2.1.1

Hospodaření s příspěvky a dotací od zřizovatele ........................................ 31

4.2.1.2

Hospodaření s vlastními zdroji.................................................................... 33

4.2.1.3

Hospodaření s dotací na hlavní činnost z kraje ........................................... 34

4.2.1.4

Hospodaření s cizími zdroji ........................................................................ 36

4.2.1.5

Výsledek hospodaření z hlavní činnosti v roce 2009 a 2012 ...................... 38

4.2.2 Hospodaření doplňkové činnosti v roce 2009 a 2012 ............................................ 40 4.3

Analýza nákladů a výnosů organizace ....................................................................... 41

4.3.1 Analýza absolutních ukazatelů .............................................................................. 42 4.4

Dopad výsledku hospodaření na daňové přiznání k dani z příjmů PO ...................... 44

4.4.1 Daňové přiznání pro rok 2009 ............................................................................... 44 4.4.2 Daňové přiznání pro rok 2012 ............................................................................... 47 5

Závěr ................................................................................................................................. 49

6

Seznam použité literatury ................................................................................................. 50

7

8

6.1

Monografie ................................................................................................................. 50

6.2

Právní předpisy ........................................................................................................... 50

6.3

Internetové zdroje ....................................................................................................... 51

6.4

Ostatní zdroje ............................................................................................................. 51

Seznam tabulek, grafů, schémat a zkratek ........................................................................ 52 7.1

Seznam tabulek........................................................................................................... 52

7.2

Seznam grafů .............................................................................................................. 53

7.3

Seznam schémat ......................................................................................................... 53

7.4

Seznam zkratek........................................................................................................... 53

Seznam příloh ................................................................................................................... 54

1 Úvod Ve své bakalářské práci s názvem „Analýza účetnictví příspěvkové organizace v ZŠ s dopadem na DPPO“ se budu věnovat převážně příspěvkovým organizacím zřízenými územními samosprávnými celky. Tyto příspěvkové organizace patří do sektoru neziskových organizací, což jsou organizace, které nejsou zřízeny za účelem podnikání. Práce je rozdělena do dvou částí, z nichž první, teoretická část, vypovídá o charakteristice neziskových organizací a příspěvkových organizací jako celek. Hlavním problémem, kterým se zabývám, je nutnost těchto organizací vést oddělené účetnictví pro hlavní a doplňkovou činnost. Zabývám se převážně rozdělením výnosů (příjmů) a nákladů (výdajů) dle zákona o účetnictví, úpravou základu daně a hospodářským výsledkem, který je u příspěvkových organizací ovlivněn příspěvky na provoz od zřizovatele a jiných zdrojů. V praktické části bych chtěla na konkrétní ZŠ doporučit členění nákladů a výnosů dle jednotlivých činností. Na základě analýzy účtování této školy se budu snažit poukázat na to, že pokud se náklady a výnosy sledují dle zdrojů financování a v účetnictví se budou dodržovat předem vymezená pravidla pro účelové znaky a analytiku, neměla by se organizace dopustit chyb při úpravě základu daně.

9

2 Cíl práce a metodika 2.1 Cíl práce Hlavním cílem mojí práce je objasnit na základě analýzy účetnictví konkrétní příspěvkové organizace dopad výsledku hospodaření na daňové přiznání právnických osob, které nebyly zřízeny za účelem podnikání. Na příkladu konkrétní základní školy bych chtěla zdůraznit nutnost členění příjmů (výnosů) a výdajů (nákladů) dle činností této organizace. Pomocí účelových znaků a analytiky se může docílit přehledného účetnictví, což je nutností ke správnému stanovení základu daně. Mým cílem je pomocí analýzy nákladů a výnosů rozdělit tyto náklady a výnosy u všech činností zmiňované organizace, což usnadní následné vykázání hospodářského výsledku. Dílčím cílem bude zaměření na financování ZŠ z pohledu zřizovatele (obce), kraje a jiných zdrojů (vlastní zdroje, EU).

2.2 Metodika Práce je členěna na dvě základní části. V první, teoretické části, čerpám především z odborné literatury, zákonů a vyhlášek. Používám opisů a citací těchto zákonů (deskripce). V praktické části se budu zabývat především analýzou, syntézou a dedukcí na konkrétní příspěvkové organizaci. Pro moji práci jsem si zvolila Základní školu a Mateřskou školu, Suchohrdly, okres Znojmo. Tato škola má několik středisek a jednotlivých činností. Jedná se o základní školu, školní družinu, mateřskou školu, školní jídelnu a ještě i doplňkovou činnost. Členění příjmů a výdajů na jednotlivá střediska je opravdu dosti náročná práce pro administrativu. Chtěla bych však poukázat na to, že se účetnictví této školy neobejde bez patřičného rozdělení na jednotlivá střediska, poněvadž by pak stanovení hospodářského výsledku bylo velmi zkreslené a nepravdivé. Škola by se lehce mohla dopustit porušení rozpočtové kázně.

10

3 Teoretická část 3.1 Charakteristika neziskového sektoru O neziskových organizacích se zmiňuje zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. Tento pojem zde však není blíže vysvětlen. Později (v roce 2003) se tyto organizace nazývaly nevýdělečné organizace. Ale tento pojem podchycoval jen určitý výsek neziskového sektoru, proto se nyní tato kategorie organizací označuje pouze jako subjekty, u nichž hlavním předmětem činnosti není podnikání. Jsou založeny za účelem provozování činnosti ve prospěch toho, kdo měl zájem na jejich zřízení. Důraz se klade většinou na důležitost výsledků hlavního poslání těchto organizací, jejich příjem stojí až na druhém místě. Nemusí být vždy ziskové, to však neznamená, že nemůžou zisku dosahovat. Mezi neziskové organizace řadíme i obce, kraje a státní fondy, u nichž převažuje charakter veřejné správy a služby, nelze však vyloučit podnikatelský charakter.1 Je mnoho hledisek, podle kterých můžeme členit neziskové organizace. Jedním z nejdůležitějších je členění podle vlastnictví a podle právní normy. Podle vlastnictví rozlišujeme: • vládní (státní, veřejné) neziskové organizace (VNO) – zabezpečují převážně výkon veřejné správy (kraje, obce, příspěvkové organizace, organizační složky státu), • nestátní (nevládní, občanské, soukromé) neziskové organizace (NNO) – vycházejí z principu sebeřízení společnosti (občanská sdružení, nadace a nadační fondy, církve a náboženské společnosti,…). Členění, kladoucí důraz na právní formu neziskových organizací, vymezuje zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, kde je výčet uvozen slůvkem „zejména“, což vyjadřuje, že se nejedná o výčet vyčerpávající: • zájmová sdružení právnických osob, • občanská sdružení včetně odborových organizací, • politické strany a politická hnutí, • registrované církve a náboženské společnosti, • nadace, nadační fondy, 1

MERLÍČKOVÁ RŮŽIČKOVÁ, Růžena. Neziskové organizace: vznik, účetnictví, daně. 11. akt. vyd. Olomouc : ANAG, 2011. 254 s. ISBN 978-80-7263-675-4. 8-9 s.

11

• obecně prospěšné společnosti, • veřejné vysoké školy, • obce, • vyšší územní samosprávné celky, • organizační složky státu a územních samosprávných celků, • příspěvkové organizace, • státní fondy, • subjekty, o nichž tak stanoví zvláštní zákon.2

2

ŠKARABELOVÁ, Simona. Vymezení pojmu nestátní neziskové organizace [online]. [cit. 23.10.2012]. Dostupné na: http://www.e-cvns.cz/soubory_diskuse/vymezeni_nno.pdf.

12

3.2 Příspěvkové organizace Příspěvkové organizace patří do neziskového sektoru jak do státního, tak i nestátního. Odvíjí se to od zřizovatele. Podle zřizovatele rozlišujeme dva základní typy příspěvkových organizací: • příspěvková organizace zřízená organizační složkou státu, • příspěvková organizace územních samosprávných celků (dále jen USC). Jak bylo výše uvedeno, jsou to organizace neziskové, nebyly tedy zřízeny za účelem podnikání. Zřizovatelé je zakládají za účelem provozování jejich tzv. hlavní činnosti. Jsou financovány svým zřizovatelem, krajem, popř. jinými zdroji. Nemusí být vždy ziskové, to však neznamená, že nemůžou zisk vykazovat. Financováním se budu zabývat později. Chtěla bych zdůraznit, jak je důležité rozlišovat financování příspěvkové organizace právě pro vykázání zdanitelného zisku (zlepšeného hospodářského výsledku).

3.2.1 Státní příspěvková organizace Státní příspěvková organizace je zřizována organizační složkou státu. Vlastní hospodaření těchto organizací se řídí zákonem č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech a o změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla), ve znění pozdějších předpisů. Státní organizace vykonávají hlavní činnost definovanou zvláštním zákonem nebo zřizovací listinou. Na rozdíl od příspěvkových organizací USC mohou mít příjmy z „jiné“ činnosti, kdežto organizace USC mají příjmy z „doplňkové“ činnosti.

3.2.2 Příspěvková organizace zřízená územními samosprávnými celky Příspěvková organizace USC je právnickou osobou zřízenou krajem nebo obcí podle zákona č. 250/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů, ve znění pozdějších předpisů (rozpočtový zákon). Zřizování je zcela v kompetenci zřizovatele. Na rozdíl od příspěvkových organizací (PO) zřízených státem musí být zapsána do obchodního rejstříku. Je zřizována na základě zřizovací listiny (§27 zákona č. 250/2000 Sb.), kde je kromě hlavních údajů o organizaci vymezena hlavní činnost, vymezení majetku a nakládání s ním. Dále jsou zde uvedeny okruhy doplňkové činnosti.

13

Mezi PO byla od ledna 2003 zařazena předškolní a školská zařízení a školy, dle novely zákona č. 564/1990 Sb., o státní správě a samosprávě ve školství. Zákon byl zrušen zákonem č. 561/2004 Sb., o předškolním, základním, středním, vyšším odborném a jiném vzdělávání (školský zákon), ve znění pozdějších předpisů. Znamenalo to velký průlom v dosavadním právním postavení škol, které k 1. 1. 2003 přešly do právní subjektivity.3 Ve své práci se budu dále zaměřovat právě na PO – školy zřízené USC.

3.2.3 Základní legislativní předpisy PO • zákon č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech a změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla), • zákon č. 250/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů, ve znění pozdějších předpisů, • zákon č. 477/2008 Sb., kterým se mění zákon č. 250/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů, ve znění pozdějších předpisů, a další související zákony, • zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví a navazující pokyny MF, ve znění pozdějších předpisů, • vyhláška č. 403/2011 Sb., kterou se mění vyhláška č. 410/2009 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro některé vybrané účetní jednotky, ve znění vyhlášky č. 435/2010 Sb., • vyhláška č. 114/2002 Sb., o fondu kulturních a sociálních potřeb, ve znění pozdějších předpisů, • zákon č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě a o změně některých zákonů (zákon o finanční kontrole), ve znění pozdějších předpisů, a jeho prováděcí vyhlášky č. 413/2004 Sb., • české účetní standardy č. 701-708 – pro vybrané účetní jednotky, které vedou účetnictví podle vyhlášky č. 410/2009 Sb., • daňové zákony.4

3

MERLÍČKOVÁ RŮŽIČKOVÁ, Růžena. Neziskové organizace: vznik, účetnictví, daně. 11. akt. vyd. Olomouc : ANAG, 2011. 254 s. ISBN 978-80-7263-675-4. 36-40 s. 4

MADEROVÁ VOLTNEROVÁ, Karla; TÉGL, Petr. Vztahy mezi zřizovatelem a příspěvkovou organizací územního samosprávného celku 2011. 2. akt. vyd. Olomouc : ANAG, 2011. 189 s. ISBN 978-80-7263-664-8. 6-7s.

14

3.2.4 Hospodaření a financování PO USC Příspěvková organizace hospodaří s finančními prostředky dle zákona č. 250/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů v platném znění. Tyto prostředky může získat buď z vlastní činnosti, nebo z rozpočtu svého zřizovatele. Příspěvkové organizace však mohou získat finance i z jiných zdrojů, jako jsou fondy (i zahraniční - např. z EU), dary od fyzických či právnických osob, nebo od kraje.5 Tyto prostředky se rozlišují, zda jsou určeny na provoz, nebo na jiné účelové, které se musí vyúčtovávat. Školy a školská zařízení zřizované USC jsou financovány ze dvou zdrojů: • stát hradí tzv. přímé náklady na vzdělávání prostřednictvím účelových dotací krajům, • zřizovatel (obec, kraj) hradí provozní náklady ze svých daňových příjmů, zároveň hradí i veškeré investiční výdaje.6 Účelové dotace Organizace musí dodržet stanovený účel. Proto je důležité sledovat náklady i výnosy odděleně. Podléhají finančnímu vypořádání v roce, na který byla dotace poskytnuta. Patří sem nejen příspěvky na vzdělávání, ale i např. dotace z fondů EU. Školy a školská zařízení mohou využít možnosti čerpat prostředky ze strukturálních fondů EU, např. z Evropského sociálního fondu. Tyto finance jsou na podporu zaměstnanosti, sociální inkluze, celoživotního vzdělávání, vzdělávání pro konkurenceschopnost (např. projekt „EU-peníze školám“). Tyto dotace bývají často poskytovány na delší období než jeden rok. Musí se proto sledovat odděleně, nejlépe účelově rozlišovat. Nevyčerpaný zůstatek se může převést do dalších let, na které je dotace poskytnuta. Pokud je však poskytnuta pouze na jedno kalendářní období, musí se do konce tohoto období vyčerpat, vyúčtovat, nebo nevyčerpaný zůstatek odvést zpět poskytovateli. Názorný příklad čerpání účelových dotací se pokusím vysvětlit v praktické části na konkrétním příkladu ZŠ. Pokud se jedná o dotace na provoz Prostředky (dotace) nespotřebované do konce kalendářního roku může organizace převést do rezervního fondu nebo fondu odměn, samozřejmě se souhlasem svého zřizovatele. Obec 5

Zákon č. 250/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů. In: Úplné znění. Ostrava – Hrabůvka : Sagit, 2012. č. 876. ISBN 978-80-7208-896-6. 265 s. §28 odst. 1.

6

MADEROVÁ VOLTNEROVÁ, Karla; TÉGL, Petr. Vztahy mezi zřizovatelem a příspěvkovou organizací územního samosprávného celku 2011. 2. akt. vyd. Olomouc : ANAG, 2011. 189 s. ISBN 978-80-7263-664-8. 72-79 s.

15

zabezpečuje neinvestiční náklady, ale i investiční výdaje.7 Doplňková činnost Příspěvková organizace může, opět jen se souhlasem zřizovatele, vedle hlavní činnosti vykonávat již dříve zmiňovanou doplňkovou činnost. Cílem této činnosti je nejen možnost získat další finanční prostředky, ale i lepší využití hospodářských prostředků a personálu. V praxi se řeší doplňkovou činností možnost lepšího ohodnocení pracovních sil. Zaměstnanci jsou odměňováni kromě ze státního rozpočtu (který se na provozní zaměstnance stále snižuje), taktéž z této doplňkové činnosti. Doplňková činnost nesmí narušovat hlavní činnost. To znamená, že pokud došlo někdy ke kolizi hlavní a doplňkové činnosti, musí mít vždy přednost hlavní nikoliv doplňková činnost. Příspěvková organizace má povinnost ze zákona sledovat doplňkovou činnost odděleně. Jak bude později znovu připomenuto a zdůrazňováno, účetnictví se musí vést odděleně, zvlášť musí být vyčíslen i hospodářský výsledek z hlavní a hospodářské činnosti. Nejčastější podmínkou ve zřizovací listině, kterou zřizovatelé podtrhují je, aby doplňková činnost nebyla ztrátová, i když tato podmínka ze zákona nevyplývá. Je zajímavostí, že pro státní organizace, které se řídí zákonem č. 218/2000 Sb., rozpočtová pravidla, ve znění pozdějších platných předpisů, je dáno přímo tímto zákonem, že jejich jiná činnost nesmí být ztrátová, zákon č. 250/2000 Sb., kterým se řídí příspěvkové organizace zřízené USC, nic takového neřeší. Přesto pokud by byla doplňková činnost trvale nebo delší dobu ztrátová, je třeba zvážit, zda se nejedná o neúčelové a nehospodárné využívání veřejných prostředků. Otázkou pak je, zda by nebylo hospodárnější ji zrušit. Zlepšený hospodářský výsledek z této činnosti se převádí se souhlasem zřizovatele do rezervního fondu a může se použít v dalších letech ve prospěch hlavní činnosti.8

7

HYÁNEK, Vladimír; PROUZOVÁ, Zuzana; ŠKARABELOVÁ, Simona. Neziskové organizace ve veřejných službách. 1. vyd. Brno : Masarykova univerzita, 2007. 293 s. ISBN 978-80-210-4423-4. 160-173 s. 8

MADEROVÁ VOLTNEROVÁ, Karla; TÉGL, Petr. Vztahy mezi zřizovatelem a příspěvkovou organizací územního samosprávného celku 2011. 2. akt. vyd. Olomouc : ANAG, 2011. 189 s. ISBN 978-80-7263-664-8. 57-58 s.

16

3.3 Rozdělení příjmů Zákon o daních z příjmů (dále jen ZDP) posuzuje příjmy, které subjekt dosáhl podle toho, zda je bude, či nebude zdaňovat. U neziskového sektoru se musí tato otázka vnímat trochu šířeji. Neziskový subjekt může mít různý příjem. Tento příjem se daně z příjmu může dotýkat, nebo nemusí. Pro samotné posouzení je důležité, v jakém účetnictví organizace účtuje o skutečnostech, které se týkají neziskové organizace. Za určitých podmínek je u vybraných neziskových subjektů povoleno vést jednoduché účetnictví. V jednoduchém účetnictví se příjem posuzuje poněkud jinak než u těch, kteří vedou účetnictví (účtují v soustavě podvojného účetnictví). Příspěvkové organizace účtují v soustavě podvojného účetnictví, předmětem daně jsou tedy výnosy příslušného roku bez ohledu na platbu. Kdežto u neziskových organizací, které vedou jednoduché účetnictví, bude zdaněn příjem v roce přijetí. Lze z toho vyvodit, že někdy je předmětem daně příjem a jindy výnos. Závisí to na právnické formě neziskové organizace.9

3.3.1 Předmět daně U příspěvkových organizací jsou předmětem daně příjmy (výnosy) z veškerých činností a z nakládání s veškerým majetkem. Některé příjmy však musíme vyčlenit, poněvadž se nezdaňují daní z příjmů dle zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších platných předpisů. Jde o příjmy, které jsou např. osvobozené nebo předmětem daně nejsou. Tento zákon dělí příjmy na: • příjmy, které nejsou předmětem daně z příjmů - jde o obecné vyjmutí ze zdanění (platí pro všechny poplatníky daně z příjmů bez výhrad), - jde o speciální příjmy neziskových organizací, nezdaňované daní z příjmů, které platí pro vybrané formy neziskových subjektů. • příjmy, které jsou předmětem daně, ale - jsou od daně osvobozené, - jsou zdaňované zvláštní sazbou daně, - nebo jsou zahrnované do základu daně z příjmů.10

9

STUCHLÍKOVÁ, Helena; KOMRSKOVÁ, Sofia. Zdaňování neziskových organizací : s příklady z praxe. 7. akt. vyd. Olomouc : ANAG, 2009. 309 s. ISBN 978-80-7263-510-8. 22 s. 10

MÁČE, Miroslav. Účetnictví pro územní samosprávné celky, příspěvkové organizace a organizační složky státu 2010. 1. vydání. Praha: Grada Publishing, 2010. 336 s. ISBN 978-80-247-3343-2. 198-199 s.

17

3.3.1.1 Příjmy, které nejsou předmětem daně z příjmů Příjmy, které obecně nejsou předmětem daně z příjmů • patří sem příjmy získané nabytím akcií – příjmy jsou zpravidla spojeny s převodem akcií, • příjmy získané zděděním – ty podléhají dani dědické, • příjmy získané darováním – jsou předmětem daně darovací, pro dárce jsou většinou neziskové organizace dobrou cílovou skupinou pro poskytnutí daru, tyto dary lze dle ZDP §15 a §20 možno použít jako odečitatelnou položku od základu daně, pokud jsou dary poskytnuty obcím, krajům, organizačním složkám státu, právnickým osobám se sídlem ČR, a to na financování vědy a vzdělání, výzkumných a vývojových účelů, kultury, školství, na policii, na ochranu zvířat a jejich zdraví, náboženské a další charitativní činnosti. Hodnota darů, kterou je možno minimálně a maximálně odečíst, je definována přímo zákonem o daních z příjmů, viz výše uvedené paragrafy. Příjmy, které jsou výhradně u neziskových organizací bez předmětu daně Tyto příjmy se dále dělí na: • příjmy poplatníků, kteří nebyli založeni za účelem podnikání, pokud tyto příjmy vyplývají z jejich poslání za podmínky, že náklady (výdaje) vynaložené v souvislosti s těmito činnostmi převyšují příjmy. Podmínku nerovnosti, že „náklady (výdaje) vynaložené podle tohoto zákona v souvislosti s prováděním těchto činností jsou vyšší“ 11 podle ZDP, je nutno posuzovat za celé zdaňovací období podle jednotlivých druhů činnosti. Pokud jednotlivá činnost v rámci téhož druhu činnosti je prováděna za ceny, kdy dosažené příjmy jsou nižší než související náklady vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení, ale zároveň i u některé činnosti vyšší, pak jsou předmětem daně pouze ty příjmy z jednotlivých činností, které související výdaje převyšují. Mnohdy je velice složité jednotlivé činnosti sledovat odděleně. Příspěvková organizace může provádět řadu činností, kdy některé činnosti můžou z pohledu správce vypadat jako různé a z pohledu příspěvkové organizace jako stejné. Této otázce se budu věnovat podrobněji v praktické části, • dalšími speciálními příjmy jsou dotace a příspěvky na provoz a jiné podpory ze státních rozpočtů, z rozpočtu kraje a obce, z prostředků poskytnutých státními fondy, z prostředků Evropské unie nebo z veřejných rozpočtů cizích států atd. Těmito příjmy jsou příjmy

11

Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. In: Daňové zákony v úplném znění k 1. 1. 2012, Olomouc : ANAG, 2012. 280 s. ISNB 978-80-7263-711-9. 19 s. §18 odst. 4a.

18

poskytnuté z veřejných rozpočtů ČR, nebo jiného státu v rámci celého světa. U neziskových organizací se může jednat o mnoho různých dotací, pro něž obecně platí, že jsou to účelově určené prostředky, které jsou poskytovány na základě rozhodnutí, kde jsou definovány podmínky čerpání, účelovost a časová omezenost. Určitá organizace s těmito podmínkami je seznámena a musí je dodržet. Platí zde velmi přesná evidence, zejména účetní. Počínaje rokem 2007 byly tyto příjmy rozšířeny o příjmy z podpory poskytnuté regionální radou regionu soudružnosti dle zákona č. 248/2000 Sb., o podpoře RP, dle platných předpisů, • zvláštní druhy příjmů obcí a krajů, které nepatří ke zdanění daní z příjmů, jsou vymezeny v zákoně č.250/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech, • příjmy z úroků z vkladů na běžném účtu – patří sem příjmy na bankovních účtech organizací, nehledě na to, z kterých prostředků jsou placeny, jestli z hlavní činnosti, či hospodářské, • příjmy z úplatných převodů a úplatného užívání státního majetku mezi organizačními složkami státu a státními organizacemi, příjmy z pronájmu a prodeje státního majetku.12 3.3.1.2 Příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů Příjmy od daně osvobozené Patří sem příjmy uvedeny dle ZDP § 19, tyto příjmy jsou nestejnorodého druhu příjmů, jsou osvobozeny většinou pro určitou skupinu neziskových poplatníků. Patří sem: • členské příspěvky - pobírají je občanská sdružení, politické strany, či politické hnutí, jsou stanoveny podle statutu, stanov, zřizovacích nebo zakladatelských listin, • výnosy kostelních sbírek, příjmů za církevní úkony a příspěvky členů u registrovaných církví a náboženských společností, • příjmy státních fondů – patří sem příjmy např. fondu životního prostředí, fondu dopravní infastruktury a dalších fondů, příjmy těchto fondů jsou dány zákonem, podle kterého se příslušný fond zřizuje, • příjmy u nadace, kde je osvobozena skupina příjmů, která je spojená se zápisem „do“ nebo „v“ nadačním rejstříků a další. Jde např. o příjmy plynoucí z pronájmu nemovitostí, uměleckých děl, úrokové příjmy, příjmy z prodeje cenných papírů a další, které jsou součástí nadačního jmění a jsou zapsány v nadačním rejstříku.

12

STUCHLÍKOVÁ, Helena; KOMRSKOVÁ, Sofia. Zdaňování neziskových organizací : s příklady z praxe. 7. akt. vyd. Olomouc : ANAG, 2009. 309 s. ISBN 978-80-7263-510-8. 23-31 s.

19

Příjmy zdaňované zvláštní sazbou daně Jsou to příjmy pocházející z tuzemska, za jejichž zdanění nese odpovědnost plátce těchto příjmů, poplatník je již nezdaňuje, přijímá je již zdaněné. Tyto příjmy podléhají konečné srážkové dani z příjmů dle § 36 ZDP. Jsou to např.: • příjmy z dividend, • příjmy z podílu na zisku z účasti na společnosti s ručením omezeným, z členství v družstvu, podíl na zisku tichého společníka, • příjmy z vypořádacího podílu, z podílu na likvidačním zůstatku, příjmy z vyrovnání a další - patří sem příjmy společníků v akciové společnosti, společnosti s r.o. nebo členů družstva. Příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů Jsou příjmy zahrnovány do základu daně a podléhají zdanění dle sazby podle § 21 odst. 1 ZDP, jsou to všechny ostatní příjmy neziskového sektoru, které nebyly výše jmenovány. Proti těmto příjmům se staví náklady, které jsou vynaloženy k dosažení, udržení a na zajištění těchto příjmů. Posuzují se dle § 24 a § 25 ZDP. Dle tohoto zařazení se buď zahrnují, nebo nezahrnují do základu daně, jsou buď daňově uznatelné, či daňově neuznatelné. Tyto náklady se však nemusí uplatňovat, není to povinností. Poplatník má právo je uplatnit.13 Vývoj sazby daně z příjmů právnických osob Sazba daně z příjmů právnických osob v roce 2012 činí 19 %. Sazbu upravuje § 21 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů. Tabulka č. 1 – Vývoj sazby DPPO ROK Sazba daně

2000-200 3 31%

2004

2005

28%

26%

2006-200 7 24%

2008

2009

2010

2011

2012

21%

20%

19%

19%

19%

Zdroj: Vývoj sazby daně z příjmů právnických osob. [cit. 23.10.2012]

Z uvedené tabulky vyplývá, že sazba daně právnických osob stále klesá. Poslední tři roky zůstává na 19-ti procentech.14

13

STUCHLÍKOVÁ, Helena; KOMRSKOVÁ, Sofia. Zdaňování neziskových organizací : s příklady z praxe. 7. akt. vyd. Olomouc : ANAG, 2009. 309 s. ISBN 978-80-7263-510-8. 31 – 37 s. 14

ÚČETNÍ KAVÁRNA. Vývoj sazby daně z příjmů právnických osob[online]. [cit. 23.10.2012] Dostupné na: http//www.ucetnikavarna.cz/uzitecne-tabulky/vyvoj-sazby-dane-z-prijmu-pravnickych-osob/.

20

Tabulka č. 2 - Příklad vybraných příjmů ve vztahu k předmětu daně Typ

Příjmy

Příjmy z

Příjmy z

organizace

z darů, z

pronájmů

reklam

Dotace

dědictví

Úroky

Úroky

Příjmy z čin.,

z vkladů

z vkladů

které jsou

na BU

na jiných

posláním, když

než BU

jsou nižší než náklady

Obce, kraje

ne

ano

ano

Ne

ne

ano

Ne

PO USC

ne

ano

ano

Ne

ne

ano

ne*

Organizační

ne

pronájem stát. maj.

ano

Ne

ne

ano

Ne

mezi stát. org. není

složky státu

předmětem daně / ostatní jsou předmětem daně

PO státní

ne

jako OSS

ano

Ne

ne

ano

ne*

Nadace

ne

pronájem nemovit. a

ano

Ne

ne

osvobozen

Ne

umělec.děl je osvob.

vklad

/

s prostř. zaps.v

ostatní pron. jsou

nadačním

předm.daně

rejstříků

* neplatí v případě, že je příspěvková organizace zdravotnickým zařízením Zdroj: STUCHLÍKOVÁ, Helena. Zdaňování neziskových organizací: s příklady z praxe. 2009. 38 s.

Z této tabulky je patrné, že příjmy příspěvkové organizace USC podléhající dani jsou pouze příjmy z pronájmů, z reklam a z úroků na jiných účtech než běžných. Ostatní účty jsou bez předmětu daně jako u většin neziskových organizací.

21

3.4 Rozdíly mezi příjmy a výdaji Příspěvkové organizace vedou účetnictví dle vyhlášky č. 403/2011, kterou se mění vyhláška č. 410/2009, jíž se provádějí některá ustanovení Zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů. Účetní období je kalendářní rok, i když by např. pro příspěvkové organizace bylo někdy lepší využít možnosti účtovat v hospodářském roce (např. školní rok).

3.4.1 Výsledek hospodaření (HV) HV příspěvkových a dalších neziskových organizací je tvořen součtem dvou dílčích výsledků hospodaření, a to výsledků hospodaření za hlavní činnost a výsledku hospodaření za hospodářskou, dříve tzv. doplňkovou činnost. Příspěvkové organizace i ostatní neziskové organizace musí totiž ke dni sestavení účetní závěrky sledovat odděleně náklady i výnosy za hlavní a vedlejší (hospodářskou) činnost. Výsledek hospodaření však zahrnuje veškeré účetní skutečnosti, které se v organizaci uskutečnily, jsou očekávány a spadají věcně a časově do daného účetního období. Některé náklady jsou však společné pro obě činnosti a nelze je jednoznačně oddělit. Proto musí organizace část těchto nákladů, rozklíčovat podle různých kritérií, např. dle poměru výše výnosů docílených v hospodářské činnosti k výnosům docíleným v hlavní činnosti. Tyto náklady nazýváme dosud nezařazené.15 Účetní jednotka vede analyticky účet pro hlavní a doplňkovou činnost. U nákladů dosud nezařazených má jen jeden analytický účet, který klíčuje např. jednou za čtvrtletí.16 Hospodářský výsledek (dále jen HV) je u příspěvkových a dalších neziskových organizací ovlivněn příspěvky (dotacemi) na činnost organizace. Výdaje (náklady) vynaložené na příjmy (výnosy) od daně osvobozené nebo nezahrnované do základu daně nejsou uznatelnými výdaji (náklady), tudíž je musíme vyloučit z daňově účinných výdajů (nákladů). To jsou např. náklady hrazené z přijatých dotací nebo osvobozených příspěvků. Tyto náklady je nutné přesně vyčlenit. V praxi se tato podmínka nejlépe splní účtováním dle účelových zdrojů. Ke každému zdroji se přiřadí čerpání nákladů pod stejným UZ (účelovým zdrojem). Tímto problémem se budu podrobněji zabývat v praktické části mé práce. Mým cílem je objasnit, jakých chyb se mohou

15

MÁČE, Miroslav. Účetnictví pro územní samosprávné celky, příspěvkové organizace a organizační složky státu 2010. 1. vyd. Praha : Grada Publishin, 2010. 335 s. ISBN 978-80-247-3343-2. 199-200 s. 16

NOVÁKOVÁ, Štěpánka. Účetnictví příspěvkových organizací od 1. 1. 2012: sbírka souvztažnosti s výkladem. 1. vyd. Praha : INTES, 2012. 188 s. ISBN 978-80-904560-1-3. 141 s.

22

dopustit příspěvkové organizace, pokud v účetnictví nerozlišují a nepřiřazují náklady přímo ke zdrojům, ze kterých jsou hrazeny. Touto skutečností se velice ovlivní HV ke zdanění organizace, což vede ke špatnému vyplnění daňového přiznání k daním z příjmů právnických osob (DPPO).

3.4.2 Základ daně Jde o příjmy, které převyšují výdaje (náklady) upravené podle pravidel daných zákonem (§ 23 odst. 3 ZDP). Tyto výdaje musí respektovat věcnou a časovou souvislost. Základ daně se zjišťuje: • z výsledku hospodaření (zisk nebo ztráta) • z rozdílu mezi příjmy a výdaji u poplatníků, kteří vedou jednoduché účetnictví 3.4.2.1 Položky zvyšující základ daně Základ daně se dále dle zákona upravuje. HV se zvyšuje o: • částky neoprávněně zkracující příjmy, patří sem např. nepeněžní plnění za nájemné, dodavatelsko – odběratelské vztahy spřízněných osob, uzavírané za ceny výrazně se odlišující od ostatních subjektů, částky za platby, které nebyly uhrazeny v zákoně stanovené lhůtě, čímž se stávají daňově neuznatelné (např. pojistné za zaměstnance, smluvní pokuty, úroky z prodlení,…), • částky, které nelze podle zákona zahrnout do výdajů (nákladů), - nejsou daňově uznatelné dle § 24 a § 25 ZDP (např. nespotřebované zásoby, dary, manko, stravné či cestovní náklady nad limit daným zákonem,…), - do této položky se také uvádějí náklady, které byly vynaloženy v souvislosti s dosažením příjmů, které nejsou předmětem daně, nebo jsou od daně osvobozeny, - dále sem také patří rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy (účetní odpisy převyšují daňové), • částky, o které byl snížen výsledek hospodaření za předchozí zdaňovací období. 3.4.2.2 Položky snižující základ daně Na druhou stranu se HV snižuje o: • příjmy, které nejsou předmětem daně a jsou obsaženy ve výsledku hospodaření, musíme ze základu vyčlenit, jedná se zejména o přijaté dary, dědictví, • příjmy, které nejsou předmětem daně dle § 18 odst. 4 ZDP (což jsou dotace, úroky z BÚ,…), 23

• příjmy, které jsou od daně osvobozeny (kostelní sbírky, členské příspěvky, …), • příjmy, z nichž je vybírána daň zvláštní sazbou (dle § 36), • příjmy, které jsou zdaňovány v rámci samotného základu daně sazbou dle § 21 odst. 3.17 3.4.2.3 Položky odčitatelné od základu daně Od základu daně se dají dle ZDP odečíst položky jako jsou: • odpočet daňové ztráty, daňová ztráta je určena: „pokud výdaje (náklady) upravené podle § 23 převyšují příjmy upravené podle § 23, je rozdíl daňovou ztrátou“.18 U neziskových subjektů je nutno rozeznat ztrátu účetní a ztrátu daňovou. Daňovou ztrátu lze odečíst od základu daně v pěti bezprostředně navazujících zdaňovacích obdobích po zdaňovacím období, ve kterém ztráta vznikla, • odpočet výdajů (nákladů) vynaložených na projekty výzkumu a vývoje, tento odpočet je v rámci neziskového sektoru většinou bezpředmětný, neboť výdaje na vědu a výzkum jsou většinou u těchto subjektů hrazeny z fondů, • odečty u neziskových subjektů = 30% odpočet (§20 odst. 7 ZDP), tento odpočet je právě pro neziskový sektor, jde o tzv. „třicetiprocentní odpočet“ (hovorově), poplatníci tohoto subjektu mohou snížit svůj základ daně o tento zvláštní odpočet, podmínkou však je, že tuto daňovou úsporu musí použít nejpozději do třetího bezprostředně navazujícího zdaňovacího období, a to na výdaje související s činnostmi, z nichž nejsou příjmy předmětem daně, tedy pro svou hlavní činnost. „V případě, že 30% snížení činí méně než 300 000 Kč, lze odečíst částku ve výši 300 000 Kč, maximálně však do výše základu daně“;19 nejvíce lze odečíst 1 000 000 Kč. Pokud organizace v období tří let neprokáže použití této daňové úspory (např. daňovou ztrátou, použití rezervního fondu), musí si následující období zvýšit o tuto částku hospodářský výsledek. Tento 30% odpočet, výhradně pro neziskové organizace, tedy i příspěvkové organizace, budu opět podrobněji popisovat v praktické části na konkrétním příkladu v ZŠ, • odečet na obecně prospěšné účely.

17

MÁČE, Miroslav. Účetnictví pro územní samosprávné celky, příspěvkové organizace a organizační složky státu 2010. 1. vyd. Praha : Grada Publishin, 2010. 335 s. ISBN 978-80-247-3343-2. 200-201 s. 18

Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. In: Daňové zákony v úplném znění k 1. 1. 2012, Olomouc : ANAG, 2012. 280 s. ISNB 978-80-7263-711-9. 59 s. §38n. odst. 1. 19

Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. In: Daňové zákony v úplném znění k 1. 1. 2012. Olomouc : ANAG, 2011. 279 s. ISBN 978-80-7263-711-9. 22 s. §20 odst. 7.

24

V případě úpravy základu daně lze nejdříve snížit tento základ o odčitatelné položky (dle § 34 ZDP) a takto upravený základ daně dále snížit, popř. zvýšit o položky snižující (zvyšující) základ daně (§ 20 odst. 7 a 8 ZDP). Neziskový subjekt pak může uplatnit ještě další slevu, již zmíněný „30% odpočet“ dle výše uvedených podmínek.20 Schéma č. 1 - Postup při zjištění základu daně:

Výsledek hospodaření

Rozdíl mezi příjmy a výdaji

+ Položky zvyšující základ daně Položky snižující základ daně

Základ daně před odpočty od základu daně

Odpočty od základu daně

Základ daně po odpočtech od základu zaokrouhlený na celé tisíce dolů Zdroj: STUCHLÍKOVÁ, Helena. Zdaňování neziskových organizací: s příklady z praxe. 2009. 43 s.

3.4.2.4 Slevy na dani Dle ZDP může uplatnit poplatník několik druhů slev na dani, jde zejména o: • slevu na dani pro všechny poplatníky daně z příjmu, kteří zaměstnávají zaměstnance se zdravotním postižením, • slevy na dani pro poplatníka s příslibem investiční pobídky po dobu pěti let, • a další.21

20

STUCHLÍKOVÁ, Helena; KOMRSKOVÁ, Sofia. Zdaňování neziskových organizací : s příklady z praxe. 7. akt. vyd. Olomouc : ANAG, 2009. 309 s. ISBN 978-80-7263-510-8. 42-57 s. 21

MÁČE, Miroslav, Účetnictví pro územní samosprávné celky, příspěvkové organizace a organizační složky státu 2010. 1. vydání. Praha : Grada Publishing, 2010. 336 s. ISBN 978-80-247-3343-2. 201 s.

25

3.4.3 Přiznání právnických osob (PO) Jak jsem se dříve zmiňovala, u příspěvkových organizací je velice důležité, ale i zákonem o účetnictví dané, rozlišovat účelově příjmy i náklady organizace. Toto rozlišení se odráží při stanovení základu daně z příjmů. Každou činnost organizace je nejlépe v praxi účtovat pod jedním účelovým znakem (UZ). Pokud se takhle připraví účtová osnova příspěvkové organizace a průběžně se účtují náklady a příjmy pod tímto UZ, pak vám každý běžný softwer během chvilky vyjede sestavu, kde jsou tyto činnosti pěkně oddělené. Potom už je jen otázka chvilky vyčlenit činnosti (přiřazená UZ), které jsou předmětem daně (daňové činnosti), a činnosti, jejichž příjmy nejsou předmětem daně (nedaňové činnosti). Na konkrétní ZŠ, kde škola provozuje tři činnosti: vzdělávací, stravovací a doplňkovou činnost, se budu snažit popsat v praktické části pomocí analýzy účetnictví této školy jednotlivé hospodářské výsledky na tyto činnosti. 3.4.3.1 Účetní závěrka v návaznosti na daňové přiznání Pomocí metodické pomůcky, kterou jsem si připravila pro praktickou část, se pokusím vysvětlit, jak je možné získat podklady pro vyplnění daňového přiznání pro právnické osoby. Rozdělením a proti sobě postavením nákladů a příjmů jednotlivých účelových znaků se nemůže udělat chyba ve správném stanovení základu k dani. Tato tabulka je přehledná i pro případ kontroly pro audit. Každý se může ihned zorientovat, které příjmy jsou daňově uznatelné a které daňově neuznatelné. Konečný výsledek pak musí souhlasit s daňovým přiznáním právnických osob a výkazem zisku a ztráty, který organizace přikládá k tomuto přiznání. K daňovému přiznání musí organizace doložit tři výkazy, které je povinna sestavit v rámci roční účetní závěrky, což je proces uzavírání účetnictví za roční období. Sestavují se k tzv. rozvahovému dni. Rozvahovým dnem je den, kdy účetní jednotka uzavírá účetní knihy (provádí tzv. řádnou účetní závěrku). Příspěvkové organizace uzavírají účetní období čtyřikrát ročně, vždy za čtvrtletí. K daňovému přiznání se však dokládají výkazy k 31. prosinci běžného roku. Účetní závěrka je nedílným celkem a tvoří ji: • rozvaha (bilance), • výkaz zisku a ztráty, • příloha.22

22

Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví. In: Úplné znění. Ostrava – Hrabůvka : Sagit, 2012. č. 873. ISBN 978-80-7208-894-2. 12-13 s. §18-19.

26

Účetní jednotky sestavují účetní závěrku v plném nebo zjednodušeném rozsahu, závisí to na tom, zda tyto jednotky a) neoceňují majetek a závazky reálnou hodnotou podle § 27 zákona o účetnictví a b) nepoužijí ustanovení § 59 až 64 v rozsahu, v jakém upravují oceňování majetku a závazků reálnou hodnotou. Vedení účetnictví ve zjednodušeném rozsahu mohou vést dále účetní jednotky, jejichž zřizovatelem je územní samosprávný celek nebo svazek obcí. Tyto účetní jednotky nesestavují přehled o peněžních tocích a přehled o změnách. Musí mít souhlas zřizovatele.23 V rozvaze jsou uspořádány účty rozvahové (aktivní účty majetku a jiných aktiv a pasivní účty závazků a jiných pasiv). Ve výkazu zisku a ztráty se vykazují účty výsledkové (položky nákladů, výnosů a výsledku hospodaření). Součástí účetní závěrky je i příloha, která obsahuje slovní popisy daných informací. Jako doplňkové výkazy může účetní jednotka sestavovat „Přehled o peněžních tocích“ a „Přehled o změnách vlastního kapitálu“. Účetní závěrku upravuje § 18 a § 19 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů. Daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob je tiskopis (MFin 5404 – platný vzor pro rok 2012), který obsahuje další údaje, které nelze bezprostředně odvodit z účetních dat potřebných pro účetní závěrku, kromě rozdělení výdajů (nákladů), které se neuznávají za výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů uváděné na ř. 40.24 Příspěvkové organizace provozující doplňkovou činnost mohou být považovány za konkurenty zejména malým firmám na daném trhu zboží či služeb. V souvislosti s podnikáním neziskových organizací se stále upozorňuje na problém nekalé konkurence, kdy neziskové organizace i díky veřejné podpoře (daňovým úlevám) mají lepší podmínky pro poskytování zboží nebo služeb. Na konečné bázi mohou nabídnout za toto zboží či služby nižší ceny než jejich konkurenti (podnikající subjekty). To je také důvod, proč se doplňková činnost těchto organizací musí vést odděleně a zdaňuje se. V praxi to znamená různé komplikace a dodatečné náklady na administrativu. Stát se jim proto snaží pomoci zmiňovanými daňovými úlevami.25

23

Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví. In: Úplné znění. Ostrava – Hrabůvka : Sagit, 2012. č. 873. ISBN 978-80-7208-894-2. 12-13 s. §18-19. 24

Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví. In: Úplné znění. Ostrava – Hrabůvka : Sagit, 2012. č. 873. ISBN 978-80-7208-894-2. 12-13 s. §18-19. 25

MÁČE, Miroslav, Účetnictví pro územní samosprávné celky, příspěvkové organizace a organizační složky státu 2010. 1. vydání. Praha : Grada Publishing, 2010. 336 s. ISBN 978-80-247-3343-2. 205 s.

25

KUBÁTOVÁ, Květa; VYBÍHAL, Václav a kol. Optimalizace daňového systému ČR. 1. Vyd. Praha : EUROLEX, 2004. 179 s. ISBN 80-86861-05-8. 112-113 s.

27

4 Praktická část Pro praktickou část jsem si zvolila školu na okrese Znojmo, kde pracuji jako účetní.

4.1 Základní charakteristika školy Název školy:

Základní škola a Mateřská škola,Suchohrdly, okres Znojmo, příspěvková organizace,

Adresa:

Školní 195, 669 02 Znojmo

Zřizovatel školy:

Obec Suchohrdly

Ředitelka školy:

Marcela Mašejová

Vedoucí mateřské školy:

Ivana Spurná

Vedoucí školní kuchyně:

Hana Horáková

Typy zařízení:

Základní škola, mateřská škola, školní družina, školní jídelna

IČO:

75001594

Počet zaměstnanců:

16 zaměstnanců, z toho 11 pedagogických a 5 provozních

4.1.1 Charakteristika školy Základní škola a Mateřská škola, Suchohrdly, okres Znojmo, je komplex tří samostatně stojících budov ve dvou obcích - Suchohrdly a Kuchařovice. Do roku 2003 tvořila základní škola a mateřská škola dva samostatné subjekty. Od 1. 1. 2003 došlo k jejich sloučení a vznikl právní subjekt Základní škola a Mateřské škola, Suchohrdly, okres Znojmo, příspěvková organizace. Zřizovatelem je obec Suchohrdly. Součástí školy je základní škola, mateřská škola, školní družina a školní jídelna. Dle zřizovací listiny je kapacita těchto zařízení 130 žáků v základní škole, 50 dětí v mateřské škole, 55 žáků ve školní družině a 90 strávníků ve školní jídelně. Ve školním roce 2011/2012 navštěvovalo základní školu 63 žáků, mateřskou školu 49 dětí, školní družinu 53 žáků. Ve školní jídelně se stravovalo 60 dětí a 58 cizích strávníků. Vzdělávají se zde žáci z obcí Kuchařovice, Suchohrdly, ale i ze Znojma. Základní školu tvoří dvě budovy. Hlavní budova včetně ředitelství školy je v obci Suchohrdly. Zde jsou dvě třídy. Na odloučeném pracovišti v obci Kuchařovice jsou třídy tři. Každým rokem se tyto ročníky střídají, takže žáci, kteří nastoupí do první třídy např. v Suchohrdlech, absolvují 28

celou povinnou školní docházku pro nižší stupeň (tedy první až pátou třídu) ve stejné obci a tedy i ve stejné budově. V každé budově je zřízeno jedno oddělení školní družiny. Dalším odloučeným pracovištěm je budova mateřské školy a školní jídelny v obci Suchohrdly. Vzdálenost mezi jednotlivými budovami jsou cca jeden až dva kilometry. Toto rozčlenění se jeví jako největší komplikací v hladkém chodu školy, a to jak po stránce organizační, tak i ekonomické. Pro potřeby zřizovatele je nutné rozčleňovat jednotlivé náklady na tato střediska, což je v praxi dosti náročné. Organizace si zvolila analytiku organizací, podle níž zařazuje jednotlivé náklady a výnosy, čímž pak snadněji může určit jednotlivé čerpání na středisko základní školy, družiny, mateřské školy či školní jídelny. Toto členění je třeba výhodné např. pro stanovení školného pro MŠ, popř. propočítání mzdových a věcných nákladů na stravování.

4.1.2 Zapojení školy do celostátních projektů Škola byla ve sledovaném období zapojena do několika projektů realizovaných z cizích zdrojů: • V rámci celoživotního vzdělávání dětí a dospělých se škola zapojila do projektu „ Celoživotní vzdělávání – rozvoj profesních pedagogických kompetencí„ pod záštitou ZŠ nám. Republiky. Celkem se do tohoto projektu zapojilo 7 pedagogů. Začátek projektu byl v roce 2010, ukončení bylo v červnu 2012. „ Interkulturní vzdělávání dětí a dospělých “ projekt řízený SIS Brno zaměřený na výuky německého jazyka v MŠ. Škola využívá tohoto projektu pro další vzdělávání pedagogů. • „EU – Peníze školám – OPVK“ Škola nadále pokračuje v projektu EU – Peníze školám, dotace v celkové výši 519 tis. Kč je již plně uhrazena. Plnění projektu pokračuje dle harmonogramu pro první a druhou etapu. V únoru 2012 byly, na základě proplacení druhé zálohy, dodány zbývající komponenty od firmy AV Media dle požadavků školy (projektory, vizualizér, projektová plátna, počítače a ostatní učební pomůcky). Tento projekt přispěl na vybavení počítačové techniky na škole, kterou by si škola pouze z příspěvků od zřizovatele či dotací z Jihomoravského kraje v rámci příspěvků na učební pomůcky (ONIV) nemohla dovolit.26 Tyto prostředky se však musí vykazovat v účetnictví zvlášť pod přiděleným účelovým znakem.

26

Výroční zpráva 2010/2011 [online]. [cit. 23.01.2013] Dostupné na: http://www.zssuchohrdly.cz/

sites/default/files/ dokumenty2012-2013/Vyrocni_zprava_2010-11.pdf.

29

4.2 Základní údaje o hospodaření školy v roce 2009 a 2012 • Hospodaření v hlavní činnosti – v hlavní činnosti škola hospodařila: – s transfery zřizovatele, obce Suchohrdly, – s transfery obce Kuchařovice, která přispívá na provoz odloučeného pracoviště v obci Kuchařovice a částečně (50%) přispívá na nadnormativní náklady pedagogických pracovníků, – s transfery ze státního rozpočtu, který byl stanoven dle normativů krajského úřadu, – s vlastními zdroji (školné, stravné), – s fondy – dalším zdrojem jsou fondy, které škola vytváří dle zák. č.250/2000 Sb. – hospodaření s cizími zdroji – s dotací na výše uvedené projekty z Evropské unie. Dalším cizím zdrojem jsou dary – buď účelové, nebo neúčelové, darované škole fyzickými či právnickými osobami na provoz, či učební pomůcky škole. • Hospodaření doplňkové (vedlejší) činnosti – škola hospodaří i s prostředky z doplňkové činnosti, kterou má škola ve zřizovací listině na hospodářskou činnost školní jídelny – vaření pro cizí strávníky. V roce 2009 byla provedena kompletní rekonstrukce školní kuchyně a jídelny. Jednotlivé zdroje v hlavní i doplňkové činnosti je nutno v účetnictví vést odděleně, jak pro potřeby jednotlivých poskytovatelů, tak i pro potřebu daňového přiznání právnických osob. Příspěvkové organizace mají příjmy, které se nezdaňují daní z příjmů. Jde o příjmy, které dle § 18 ods.4. Zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších platných předpisů, nejsou předmětem daně (např. transfery od zřizovatelů, či kraje). Mohou mít ale příjmy, které předmětem daně jsou, ale mohou být buď osvobozené, nebo jsou zdaněné zvláštní sazbou, anebo jsou zahrnovány do základu daně z příjmů. Z těchto důvodů jsem se ve své práci snažila na příkladu této základní a mateřské školy podchytit nutnost potřeby členit jednotlivé náklady a výnosy již v prvopočátku, tedy při pořízení. Dle vlastní praxe upřednostňuji toto členění nejvhodněji účelovými znaky, pod kterými škola tyto příspěvky dostává, nebo které si sama zvolí. V teoretické části byly tyto zdroje a financování blíže popisovány. Nyní bych se chtěla zaměřit spíše na daňovou problematiku těchto financí.

30

4.2.1 Hospodaření v hlavní činnosti v roce 2009 a 2012 K analýze hospodaření Základní školy a Mateřské školy, Suchohrdly, okres Znojmo, příspěvkové organizace, jsem zvolila roky 2009 a 2012. Poněvadž bych se chtěla ve své práci zaměřit na stanovení základu daně z příjmů právnických osob, jsou tyto roky pro organizace, které nejsou zřízené za účelem podnikání, kam řadíme školy a školská zařízení, právě na sebe závislé, jak se budu snažit objasnit později. Členění nákladů a výnosů jsem se pro přehlednost snažila zachytit v následných tabulkách dle již zmíněných účelových znaků (dále jen UZ). Předmětem hlavní činnosti jsou dle zřizovací listiny primární vzdělávání, předškolní vzdělávání a školní stravování. 4.2.1.1 Hospodaření s příspěvky a dotací od zřizovatele • UZ 0000, 0001, 0002 – tyto účelové znaky si škola zvolila pro hospodaření s prostředky od zřizovatele – tedy příspěvky na provoz hlavní činnosti z rozpočtu zřizovatele obce Suchohrdly a obce Kuchařovice, která, jak jsem se již zmiňovala, přispívá na provoz odloučeného pracoviště. Provozními náklady rozumíme energie, drobný majetek, opravy a různé služby spojené s provozem (např. poštovné, telefonické poplatky, atd.). UZ 0000 – je příspěvek od zřizovatele na provoz, UZ 0001 – příspěvek od zřizovatele na mzdy. Sleduje se zvlášť z důvodu účelovosti dotace (příspěvku), jedná se o nadnormativní náklady na pedagogické pracovníky. Je to z důvodu, že škola nemá plně využitou kapacitu žáků (nenaplnění tříd) a kraj bohužel přispívá na přímé náklady na vzdělávání dle normativů na žáky. Proto by škola nevyšla pouze z těchto prostředků a zřizovatel jí tedy doplácí rozdíl. UZ 0002 – jde o příspěvek od zřizovatele po rozpočtových změnách. Během roku je možnost navýšení příspěvků tzv. rozpočtovými změnami dle žádosti organizace. Rozpočtové opatření musí být schváleno zřizovatelem. V roce 2009 nebyla žádná rozpočtová změna škole. V roce 2012 žádala škola o navýšení rozpočtu na energie, na navýšení odpisů vzniklé kvůli rekonstrukci kuchyně. Dále zřizovatel navýšil škole rozpočet na účelové opravy do mateřské školy z důvodu nedostačujících financí na provoz školy.

31

Tabulka č. 3 – Hlavní činnost – UZ 0000, 0002 SU

v tis. Kč

Název položky

Rok 2009

Rok 2012

A. NÁKLADY CELKEM

832

933

501

Spotřeba materiálu

87

26

502

Spotřeba energie

477

500

511

Opravy a udržování

33

56

518

Ostatní služby

207

214

538

Ostatní daně a poplatky

16

-

549

Ostatní náklady z činnosti

-

2

551

Odpisy dlouhodobého majetku

12

102

558

Náklady z drobného dlouhodobého majetku

-

33

B. VÝNOSY CELKEM

833

932

602

Výnosy z prodeje služeb

0

0

603

Výnosy z pronájmu

1

6

644

Úroky do roku 2009

10

-

662

Úroky od roku 2010

-

3

672

Výnosy vybraných míst. vl. institucí z transferů

-

923

691

Příspěvky a dotace na provoz (do roku 2009)

822

-

C. VÝSLEDEK HOSPODAŘENÍ

1

-1

Výsledek hospodaření před zdaněním

1

-1

Zdroj: Čerpání rozpočtu – sumární výpis dle účelových znaků, vlastní zpracování Tabulka č. 4 – Hlavní činnost – UZ 0001 SU

v tis. Kč

Název položky

Rok 2009

Rok 2012

A. NÁKLADY CELKEM

125

257

521

Mzdové náklady

92

190

524

Zákonné sociální pojištění

31

65

527

Zákonné sociální náklady

2

2

B. VÝNOSY CELKEM

125

257

-

257

125

-


0

0


0

0

672


691


Zdroj: Čerpání rozpočtu – sumární výpis dle účelových znaků, vlastní zpracování

V roce 2010 proběhla v účetnictví příspěvkových organizací reforma, při které vzniklo tzv. „účetnictví státu“. Touto reformou došlo k významným změnám. Vedení účetnictví příspěvkových organizací se od roku 2010 upravuje zmíněnou vyhláškou č. 410/2009 Sb., kterou dochází ke změnám v postupech účtování, ke změně účtové osnovy a prakticky i účetních metod všech neziskových organizací. Některé účty, které byly v roce 2009, zanikly, nebo dostaly jiný charakter. Naopak vznikly jiné nové účty. Proto se v tabulce vyskytují v roce 2009 jiné účty než v roce 2012. 32

4.2.1.2 Hospodaření s vlastními zdroji • UZ 0005, 0009 – jedná se o příjmy z vlastních zdrojů spadající pod hlavní činnost UZ 0005 – vlastní zdroje – školné Základní povinná školní docházka je v naší republice bezplatná. V mateřské škole však zřizovatel přispívá na provoz pouze částečně. Rodiče mohou přispívat na provoz školky pouze max. do výše 50 %. Taktéž družina může být zpoplatněna z důvodu nedostačujících financí od zřizovatele. Jde o daňové příjmy, které mohou být za určitých podmínek bez předmětu daně. UZ 0009 – vlastní zdroje – stravné Potraviny za stravu žáků, dětí v MŠ i zaměstnanců jsou taktéž zpoplatněny. Zřizovatel nebo kraj přispívá pouze na mzdové a věcné náklady. Potraviny hradí rodiče. Pokud tyto příjmy přesáhnou náklady, podléhají dani, pokud jsou náklady vyšší než tyto příjmy, spadají pod kolonku příjmů bez předmětu daně – jako speciální příjmy poplatníků, kteří nebyli založeni za účelem podnikání. Tabulka č. 5 – Hlavní činnost – UZ 0005 SU

v tis. Kč Rok 2009

Rok 2012

A. NÁKLADY CELKEM

90

79

501


90

59

518

Ostatní služby

0

1

558


0

19

B. VÝNOSY CELKEM

90

79


90

79


0

0


0

0

602

Název položky

Zdroj: Čerpání rozpočtu – sumární výpis dle účelových znaků, vlastní zpracování Tabulka č. 6 – Hlavní činnost – UZ 0009 SU 501 602

v tis. Kč

Název položky

Rok 2009

Rok 2012

A. NÁKLADY CELKEM

108

267


108

267

B. VÝNOSY CELKEM

107

267


107

267


-1

0


-1

0


Pokud je správně vytvořená kalkulace na obědy, neměl by být rozdíl mezi nákupem potravin a výnosy za potraviny větší než 50 Kč. V roce 2009 ve škole proběhla již zmíněná rekonstrukce, a proto měla delší dobu uzavřený provoz. Z toho důvodu pravděpodobně vznikl větší rozdíl. 33

4.2.1.3 Hospodaření s dotací na hlavní činnost z kraje •

UZ 33353, 33005, 330015, 330016, 330017 – dotace z kraje

UZ 33353 – dotace z kraje – přímé náklady na vzdělávání Jde o dotace z kraje určené na mzdy zaměstnanců včetně odvodů, dále na učební pomůcky a ostatní ONIVY související s pracovněprávními vztahy, jako jsou školení pedagogických pracovníků, cestovné, zdravotní prohlídky a jiné. Nehradí se z nich provozní náklady. Tabulka č. 7 - Hlavní činnost – UZ 33353 SU

v tis. Kč

Název položky A. NÁKLADY CELKEM

Rok 2009

Rok 2012

4 158

5 083

501


98

25

512

Cestovné

0

1

518

Ostatní služby

21

4

521

Mzdové náklady

3 007

3 743

524


954

1 256

525

Jiné sociální pojištění

13

17

527


59

37

528

Ostatní sociální náklady

6

0

B. VÝNOSY CELKEM

4 158

5 083

-

5 083

4 158

-


0

0


0

0

672


691



UZ 33005 – dotace z kraje – dotace na rozvojový program pedagogických pracovníků V roce 2009 byla poskytnuta dotace na platy pedagogů z důvodu změn stupnice platových tarifů. Tabulka č. 8 – Hlavní činnost – UZ 33005 SU

v tis. Kč

Název položky

Rok 2009

Rok 2012

A. NÁKLADY CELKEM

285

-

521

Mzdové náklady

210

-

524


71

-

527


4

-

B. VÝNOSY CELKEM

285

-

-

-

285

-


0

-


0

-

672


691



34

UZ 33015 – dotace z kraje – dotace na asistenta Jde o péči o zaostávající žáky a žáky s poruchou učení a chování. Na žáky s diagnostikovanou poruchou jsou přidělovány z krajského rozpočtu účelové dotace na asistenty potřebné k těmto žákům z důvodu větší péče. Ve školním roce 2009 i 2012 byli na základní škole integrovaní žáci s poruchou učení a s těžkým zdravotním postižením. Na tyto žáky dostala škola v roce 2009 zvlášť finance, které se musely sledovat a vyúčtovat odděleně. V roce 2012 byly tyto finanční prostředky již zahrnuty v dotaci na přímé náklady na vzdělávání pod UZ 33353. Nesledovaly se odděleně. Tabulka č. 9 – Hlavní činnost – UZ 33015 SU

v tis. Kč

Název položky

Rok 2009

Rok 2012

A. NÁKLADY CELKEM

11

-

521

Mzdové náklady

8

-

524


3

-

527


0

-

B. VÝNOSY CELKEM

11

-

-

-

672


691


11

-


0

-


0

-


UZ 33016 – dotace z kraje – dotace na rozvojový program nepedagogických pracovníků Pod tímto účelovým znakem kraj poskytoval dotace na platy provozních pracovníků. Tento UZ byl pouze v roce 2009 z důvodu navýšení tabulky platových tarifů pro provozní pracovníky. Tabulka č. 10 – Hlavní činnost – UZ 33016 SU

v tis. Kč

Název položky

Rok 2009

Rok 2012

A. NÁKLADY CELKEM

39

-

521

Mzdové náklady

29

-

524


10

-

527


0

-

B. VÝNOSY CELKEM

39

-

-

-

672


691


39

-


0

-


0

-


35

UZ 33017 – dotace z kraje – dotace na vybavení 1. tříd Účelové prostředky poskytnuté na vybavení prvních tříd se musí v účetnictví školy oddělit. Tabulka č. 11 – Hlavní činnost – UZ 33017 SU 501 691

v tis. Kč

Název položky

Rok 2009

Rok 2012

A. NÁKLADY CELKEM

12

-


12

-

B. VÝNOSY CELKEM

12

-


12

-


0

-


0

-


Veškeré dotace od Jihomoravského kraje se přidělují pod zvláštními UZ, které se vždy vyúčtovávají za každý rok tzv. „Finančním vypořádáním dotací poskytnutých krajům“. Toto vypořádání se posílá přímo na kraj na odbor školství. Pokud se jednotlivé UZ nevyčerpají do nuly, tedy rozdíl mezi poskytnutou dotací a čerpáním není nula, musí se tento zůstatek do určitého období vrátit do rozpočtu kraje. V posledních letech těchto účelových dotací ubývá z důvodu stálého snižování rozpočtu do odvětví školství. Jednotlivé finance se promítají pod jeden hlavní účelový znak, a to je 33353 - přímé náklady na vzdělávání. 4.2.1.4 Hospodaření s cizími zdroji •

UZ 0010, 0011, 33123 – cizí zdroje – dary a dotace z jiných zdrojů

UZ 0010 – dary účelové a neúčelové Škola ve sledovaném období 2009 a 2012 přijala účelové dary na učební pomůcky a drobný majetek. Tyto dary se sledují přes fond z ostatních titulů. Čerpání je nutno zachytit na nákladových a výnosových účtech, které nejsou předmětem daně z příjmů právnických osob. Tabulka č. 12 – Hlavní činnost – UZ 0010 SU

v tis. Kč Rok 2009

Rok 2012

A. NÁKLADY CELKEM

20

75

501


11

45

558


9

30

B. VÝNOSY CELKEM

20

75

Čerpání fondů

20

75


0

0


0

0

648

Název položky


36

UZ 0011 – dotace z úřadu práce – v roce 2009 škola obdržela dotaci z úřadu práce. Byla poskytnuta na vytvoření pracovního místa a zaměstnáním uchazeče z úřadu práce na dobu neurčitou. Tato dotace je opět rozlišována zvláštním účelovým znakem z důvodu vypořádání s institucí úřadem práce. V roce 2012 nebyla tato dotace poskytnuta. Tabulka č. 13 – Hlavní činnost – UZ 0011 SU

v tis. Kč Rok 2009

Rok 2012

A. NÁKLADY CELKEM

34

-

521

Mzdové náklady

25

-

524


8

-

527


1

-

B. VÝNOSY CELKEM

34

-


34

-


0

-


0

-

691

Název položky


UZ 33123 – dotace z Evropské unie – projekt EU ZŠ a MŠ Suchohrdly, okres Znojmo se v roce 2011 a 2012 zapojila do několika projektů sponzorovaných Evropskou unií – tedy cizími zdroji. V roce 2012 bylo čerpání dle uvedené tabulky. Jedná se o projekt: Vzdělání pro konkurenceschopnost – oblast podpory Oblast podpory:

Zlepšení podmínek pro vzdělávání na ZŠ – Škola komunikace

Doba trvání projektu je od 1. 1. 2011- 30. 6. 2013. Škola obdržela rozpočet ve dvou etapách, celková záloha byla výši 519 093,-Kč. Do projektu se zapojili všichni pedagogičtí pracovníci. Tabulka č. 14 – Hlavní činnost – UZ 33123 SU

v tis. Kč Rok 2009

Rok 2012

A. NÁKLADY CELKEM

-

209

518

Ostatní služby

-

0

521

Mzdové náklady

-

26

558

Náklady z drobného dlouhodobého majetku- UP

-

183

B. VÝNOSY CELKEM

-

209


-

209


-

0


-

0

672

Název položky


V roce 2009 se škola nezapojila do žádného projektu z cizích zdrojů. 37

4.2.1.5 Výsledek hospodaření z hlavní činnosti v roce 2009 a 2012 Ať už jde o příspěvky od zřizovatele, či dotace z kraje, tyto finance se posuzují z hlediska daně z příjmu jako příjmy, které nejsou předmětem daně – jako příjmy poplatníků, kteří nebyli založeni za účelem podnikání, pokud tyto příjmy vyplývají z jejich poslání za podmínky, že náklady (výdaje) vynaložené v souvislosti s těmito činnostmi převyšují výnosy (příjmy) dle zákona o daních z příjmů. Pokud není podmínka nerovnosti splněna pouze u jedné činnosti, jsou pak tyto příjmy předmětem daně pouze u této činnosti. Proto se musí jednotlivé činnosti sledovat dle jednotlivých druhů samostatně (viz uvedené UZ). Pro názornost jsem sestavila celkové náklady a výnosy dle výkazu zisku a ztrát za sledované roky. Tabulka č. 15 – Hlavní činnost – UZ za všechny činnosti SU

v tis. Kč

Název položky Rok 2009 Rok 2012 A. NÁKLADY CELKEM 5 714 6 903 I. Náklady z činnosti 5 714 6 903 501 Spotřeba materiálu 406 422 502 Spotřeba energie 477 500 511 Opravy a udržování 33 56 512 Cestovné 0 1 518 Ostatní služby 237 219 521 Mzdové náklady 3 370 3 960 524 Zákonné sociální pojištění 1 078 1 321 525 Ostatní sociální pojištění 13 17 527 Zákonné sociální náklady 66 39 528 Ostatní sociální náklady 6 538 Ostatní daně a poplatky 16 549 Ostatní náklady z činnosti 0 2 551 Odpisy dlouhodobého majetku 12 102 558 Náklady z drobného dlouhodobého majetku 264 II. Finanční náklady 0 0 III. Náklady na transfery 0 0 V. Daň z příjmů 0 0 6 .. B. VÝNOSY CELKEM 5 714 6 902 I. Výnosy z činnosti 198 426 602 Výnosy z prodeje služeb 198 346 603 Výnosy z pronájmu 6 648 Zúčtování fondů 20 74 II. Finanční výnosy 9 3 644 Úroky 9 662 Úroky 3 III. VYNOSY Z TRANSFERŮ 5 487 6 473 672 Výnosy vybraných míst. vl. institucí z transferů 6 473 691 Příspěvky a dotace na provoz (do roku 2011) 5 487 C. VÝSLEDEK HOSPODAŘENÍ 0 -1 Výsledek hospodaření před zdaněním 0 -1 Zdroj: Výkaz zisku a ztrát 2009 a 2012, čerpání rozpočtu – sumární výpis dle UZ, vlastní zpracování

5 ..

38

Tabulka č. 16 – Hlavní činnost – výsledky hospodaření – souhrn za jednotlivá UZ UZ

Název položky

0000,0002

v tis. Kč

Rok 2009

Rok 2012

Příspěvek zřizovatele – provoz

1

-1

0001

Příspěvek zřizovatele – mzdy

0

0

0005

Vlastní zdroje – školné

0

0

0009

Vlastní zdroje – stravné

-1

0

0010

Cizí zdroje – dary

0

0

0011

Cizí zdroje dotace z úřadu práce

0

-

33123

Cizí zdroje – dotace EU

-

0

33353

Dotace Jmk – přímé náklady na vzdělávání

0

0

33005

Dotace Jmk – účelové (rozvojový program pedag.)

0

-

33015

Dotace Jmk – účelové (asistent pedagoga)

0

-

Dotace Jmk – účelové (rozvojový program 33016

nepedag.)

0

-

33017

Dotace Jmk – účelové (1.třída)

0

-

VÝSLEDEK HOSPODAŘENÍ

0

-1


Ze souhrnných tabulek můžeme usoudit, že rozdíl není v tomto případě vůbec patrný. Porovnáním výsledku hospodaření za jednotlivé činnosti a výsledku hospodaření celkově za hlavní činnost dojdeme k závěru, že v obou případech je výsledek hospodaření roven -1 tis. Kč (zaokrouhleně na tisíce). Zdálo by se, že členění podle účelových znaků není vůbec důležité. Opak je ale pravdou. Roztřídění činností na jednotlivé účelové znaky nám velice pomůže při dalším nutném postupu, který se projeví při správném stanovení základu daně z příjmů. K tomuto roztřídění jsem se pokusila v kapitole „výsledek po zdanění“ vytvořit návod. Postavením výnosů a nákladů jednotlivých činností proti sobě, dosazením, zda se jedná o výnosy a náklady daňové, či nedaňové, vystoupí výsledek hospodaření odděleně, tedy daňový a nedaňový. Tím nám vznikne základ daně z příjmů právnických osob.

39

4.2.2 Hospodaření doplňkové činnosti v roce 2009 a 2012 •

UZ 0051 – doplňková činnost

Dle zřizovací listiny má škola jako doplňkovou činnost povolenou hostinskou činnost, kterou využívá při vaření pro cizí strávníky. V nově rekonstruované kuchyní je kapacita 200 strávníků. Pro cizí strávníky je povolena výdejna. Stravují se zde převážně zaměstnanci obce a důchodci z obce Suchohrdly. Doplňková činnost nesmí být ztrátová, i když u příspěvkových organizací to zákon přímo neurčuje. Pokud by se však tato činnost dostala do ztráty, zřizovatel by ji mohl z důvodu nerentability zrušit. Zisk je možno použít pouze pro hlavní činnost školy. Převádí se do rezervního fondu a může se čerpat v následujících letech. Pro doplňkovou činnost si organizace zvolila UZ 0051 – náklady a výnosy se sledují odděleně z důvodu, že tato činnost plně podléhá dani z příjmů. Jedinou výhodou je to, že příspěvkové organizace jsou konkurenčně ve výhodě oproti ostatním podnikajícím osobám, poněvadž svoje náklady může zohledňovat a rozpouštět částečně v hlavní činnosti, a tím se může dostat na výhodnější ceny. Tabulka č. 17 – Doplňková činnost – UZ 0051 SU

v tis. Kč

Název položky

Rok 2009

Rok 2012

A. NÁKLADY CELKEM

181

429

5 ..

I. Náklady z činnosti

181

429

501


98

205

502

Spotřeba energie

19

41

511


0

0

518

Ostatní služby

6

14

521

Mzdové náklady

43

124

524


14

42

527


1

1

558


-

2

II. Finanční náklady

0

0

III. Náklady na transfery

0

0

V. Daň z příjmů

0

0

B. VÝNOSY CELKEM

185

431

6 ..

I. Výnosy z činnosti

185

431

602


185

431

II. Finanční výnosy

0

0

644

Úroky (do roku 2009)

0

-

662

Úroky (od roku 2010)

-

0

IV. Výnosy z transferů

0

0

672


-

0

691


0

-


4

2


4

2


40

4.3 Analýza nákladů a výnosů organizace Jelikož příspěvkové organizace provozují převážně svoji hlavní činnost, pro kterou jsou zřízené, jejich příjmy z větší části nejsou předmětem daně dle §18 odst. 4 a 13 zákona o daních z příjmů.

Nejlepším výsledkem, a tedy mít správný výsledek hospodaření organizace,

znamená, že každá příspěvková organizace by měla mít výsledek hospodaření roven nule. Vychází to i z rozpočtu na hlavní činnost a z nákladů a výnosů na doplňkovou, popř. jinou činnost podléhající dani z příjmů. Z porovnání různých roků můžeme vidět, že převážná část nákladů je v obou případech na hlavní činnost. Pro názornost se můžeme přesvědčit o poměru hlavní a doplňkové činnosti z následujících grafů. Graf č. 1 - Výnosy, náklady a výsledek hospodaření z hlavní činnosti (HČ) 6902

7000 6000

v tis. Kč

5714

6903 5714

5000

Výnosy HČ

4000

Náklady HČ

3000

HV z HČ 2000 1000

0

-1

0 rok 2009 HČ

-1000

rok 2012 HČ

Zdroj: Výkaz zisku a ztrát 2009 a 2012, vlastní zpracování Graf č. 2 – Výnosy, náklady a výsledek hospodaření z doplňkové činnosti (DČ)

v tis. Kč

431

450

429

400 350 300 250 200

Výnosy DČ Náklady DČ

185 181

150

HV z DČ

100 2

4

50 0 rok 2009 DČ

rok 2012 DČ

Zdroj: Výkaz zisku a ztrát 2009 a 2012, vlastní zpracování

41

4.3.1 Analýza absolutních ukazatelů Pro přehled nákladů a výnosů jsem si vybrala metodu analýzy absolutních ukazatelů. Tato metoda se člení na horizontální a vertikální analýzu. •

Horizontální analýza (analýza trendů)

Horizontální analýza porovnává změny ukazatelů v čase. Při analýze trendů se berou v úvahu změny absolutních hodnot i procentní změny jednotlivých položek rozvahy a výkazu zisku a ztráty (po řádcích)27. •

Vertikální analýza (analýza komponent)

Při vertikální analýze se posuzují jednotlivé položky aktiv a pasiv28. Z hlediska sledování daňového základu jsem se zaměřila pouze na analýzu výkazu zisku a ztrát. V následující tabulce jsou zaznamenány pouze procentní změny jednotlivých položek. Některé položky nelze promítnout v procentní změně z důvodu nepoužití účtů v obou obdobích. Tabulka č. 18 – Horizontální analýza výkazu zisku a ztrát hlavní činnosti SU

Název položky

Rok 2009

Rok 2012

SU 501 502 511 512 518 521 524 525 527 528 538 549 551 558

I. Náklady z činnosti Spotřeba materiálu Spotřeba energie Opravy a udržování Cestovné Ostatní služby Mzdové náklady Zákonné sociální pojištění Ostatní sociální pojištění Zákonné sociální náklady Ostatní sociální náklady Ostatní daně a poplatky Ostatní náklady z činnosti Odpisy dlouhodobého majetku Náklady z drobného dlouhodobého majetku II. Finanční náklady III. Náklady na transfery

5 714 406 477 33 0 237 3 370 1 078 13 66 6 16 0 12 0 0 0

106% 3,94% 4,82% 69,70% -7,59% 17,51% 22,54% 30,77% -40,91% 148% 0 0

5 ..

A. NÁKLADY CELKEM 5 714 Zdroj: Výkaz zisku a ztrát 2009 a 2012, vlastní zpracování

106%

27

SEDLÁČEK, Jaroslav; HAMPLOVÁ, Eva; ÚRADNÍČEK, Vladimír. Finanční analýza. 1. vyd. Brno : Masarykova univerzita, 1998. 190 s. ISBN 0-210-1775-9. 18 s.

28

SEDLÁČEK, Jaroslav; HAMPLOVÁ, Eva; ÚRADNÍČEK, Vladimír. Finanční analýza. 1. vyd. Brno : Masarykova univerzita, 1998. 190 s. ISBN 0-210-1775-9. 20 s.

42

Tabulka č. 19 – Vertikální analýza výkazu zisku a ztrát hlavní činnosti SU

Název položky

Rok 2009

Rok 2012

SU

I. Náklady z činnosti

100%

100%

501


7,11%

6,11%

502

Spotřeba energie

8,35%

7,24%

511


0,58%

0,81%

512

Cestovné

0,00%

0,01%

518

Ostatní služby

4,15%

3,17%

521

Mzdové náklady

58,98%

57,37%

524


18,87%

19,14%

525

Ostatní sociální pojištění

0,23%

0,25%

527


1,16%

0,56%

528

Ostatní sociální náklady

0,11%

538

Ostatní daně a poplatky

0,28%

549

Ostatní náklady z činnosti

0,00%

0,03%

551

Odpisy dlouhodobého majetku

0,21%

1,48%

558


-

3,82%

II. Finanční náklady

0,00%

0,00%

III. Náklady na transfery

0,00%

0,00%

A. NÁKLADY CELKEM Zdroj: Výkaz zisku a ztrát 2009 a 2012, vlastní zpracování

100%

100%

5 ..

-

Dle analýzy nákladů jsme se přesvědčili o tom, že se náklady během roků moc neliší. Největší část nákladů v obou sledovaných obdobích představují mzdové náklady, spolu se zákonnými odvody na sociální a zdravotní pojištění (účty 521, 524, 525 a 527 tvoří cca 80 %). Ostatní náklady jsou v porovnání s nimi minimální. Mzdové náklady jsou kryté z dotací, které školy dostávají z krajských rozpočtů, a tyto dotace, jak bylo řečeno, musí být vyčerpány do nuly. Je proto pravděpodobné, že i ostatní náklady kryté zřizovatelem jsou z větší části vyčerpány. Většinu těchto nákladů tvoří totiž energie (7-8 %) a spotřební materiál, což představují z největší části potraviny (6-7 %). Celkový rozpočet od zřizovatele škole zpravidla pokryje pouze ty nejnutnější provozní náklady. Málokterá škola si může dovolit větší opravy nebo rekonstrukce. Ty převážně dotují ze svých dotací obce a nejdou tedy přes rozpočet školy. Náklady a výnosy v doplňkové činnost jsou taktéž ve srovnání s hlavní činností pouze minimální. Proto školy většinou nevytváří žádný velký zisk. Výsledek hospodaření je ve většině případů jen v malých částkách nebo nulový, jak by správně měl být. Školy nejsou zřízeny za účelem podnikání a veškeré transfery musí být vyčerpány do nuly. Pokud škola nedočerpá dotaci u některých povolených transferů na 100 %, vzniká jí zlepšený výsledek hospodaření. Tento výsledek hospodaření se však může po úpravách základu v daňovém přiznání právnických osob dosti změnit. 43

4.4 Dopad výsledku hospodaření na daňové přiznání k dani z příjmů PO I přes rozčlenění jednotlivých činností pod účelové znaky může být na první pohled nestranný pozorovatel oklamán výsledkem hospodaření. A to z důvodů, že i když jsou některé výnosy začleněny do hlavní činnosti, může se jednat o příjmy vždy podléhající dani z příjmů právnických osob. Jedná se například o příjmy z pronájmů nebytových prostorů, nebo naopak jde o příjmy bez předmětu daně – např. úroky z běžných účtů dle zákona o daních z příjmů.

4.4.1 Daňové přiznání pro rok 2009 Jako přílohu daňového přiznání jsem vytvořila tabulku k rozlišení daňových a nedaňových výnosů a nákladů. Tabulka č. 20 – Přehled rozdělení výnosů a nákladů za rok 2009 na daňové a nedaňové příjmy

popis položky

nedaňové

výdaje

daňové

nedaňové

v Kč

rozdíl

daňové

pozn.

nedaňové

daňové

dotace – obec dotace – obec (účel. mzdy) Dotace – ÚP

822 500

831 744

-9245

0

125 000

125 000

0

0

34 200

34 200

0

0

školnéMŠ+ŠD ostatní příjmy (pronájem) Úroky ostatní příjmy (prodej DHM) Dary (zúčtování) ostatní příjmy (potraviny) Potraviny

90 345

90 345

0

0

0

680

9761

0

0

0

0

0

0

0

108 413

-1 196

0

4 158 000

4158 000

0

0

347 000

347 000

0

0

0

4 246

0

138

dotace-JMK dotace-JMK (účel.) doplňková činnost odpisy DČ úpr. základu (daň 2006)

680 9 761 0 19 606

19 606 126

107 217

0

126

185 334

181 088

úč. 602

0 5 713 628

Celkem

0

úč. 602

186 140

5 714 308

181 214

-680

5 064

5 899 768 5 895 522 4 246 Zdroj: Čerpání rozpočtu – sumární výpis dle účelových znaků, vlastní zpracování

V roce 2009 měla škola základ daně z příjmů právnických osob ve výši 5 064,- Kč.

44

daňové přiznání HV

Přiznání k dani z příjmů právnických osob mělo být tedy původně vyplněno tímto způsobem. Tabulka č. 21 – Výpočet daňové povinnosti v roce 2009

v Kč Vyplní v celých korunách finanční poplatník úřad

Řádek

10

Výsledek hospodaření (zisk+, ztráta -) nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji ke dni 31.12.2009

4246

70

Mezisoučet (zahrnuje výdaje neuznávané za výdaje vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů, navýšené o rozdíl odpisů DČ)

5 714 446

170

Mezisoučet (zahrnuje příjmy, jež u poplatníků, kteří nejsou založeni za účelem podnikání, nejsou předmětem daně)

5 713 628

200

Základ daně před úpravou

250

Základ daně po úpravě

(ř 10+ ř 70 – ř 170)

5 064

5 064

Zdroj: daňové přiznáni 2009, vlastní zpracování

Takto vyplněné řádky daňového přiznání budou mít všechny právnické osoby bez ohledu na to, zda jde o právnickou osobu podnikající, či příspěvkovou organizaci. V případě podnikající právnické osoby by pravděpodobně nebyly v mezisoučtu příjmů vyčleněny příjmy, které u poplatníků, kteří nejsou založeni za účelem podnikání, nejsou předmětem daně, ale pouze příjmy bez předmětu daně, popř. příjmy osvobozené. Další tabulky však znázorňují vyplnění odlišné. Tabulka č. 22 – Výpočet daňové povinnosti v roce 2009 – varianta podnikající právnické osoby 251

260

270

Částka podle § 20 odst. 7 zákona, o níž mohou poplatníci, kteří nejsou založeni nebo zřízeni za účelem podnikání (§ 18 odst. 3 zákona), dále snížit základ daně uvedený na ř. 250, zvýšený o částku vyk.na ř. 241 Odečet darů podle § 20 odst. 8 zákona (nejvýše 5 %, a v úhrnu s dary poskytnutými vysokým školám a veřejným výzkumným institucím, nejvýše 10 % z částky na ř. 250, zvýšené o částku vyk. na ř. 241)5) Základ daně po úpravě o část základu daně (daňové ztráty) připadající na komplementáře a o příjmy podléhající zdanění v zahraničí, u nichž je uplatňováno vynětí, snížený o položky podle § 34 a částky podle § 20 odst. 7 nebo 8 zákona, zaokr. na celé tis.dolů5) (ř. 250 - 251 - 260)

280

Sazba daně (v %) podle § 21 odst. 1 nebo odst. 2 anebo odst. 3 zákona, ve spojení s § 21 odst. 6 zákona

290

Daň

ř. 270 x ř. 280 / 100

0

0

5000

20 1000

Zdroj: daňové přiznáni 2009, vlastní zpracování

45

v Kč

Sazba daně z příjmů právnických osob v roce 2009 byla 20%. Daňová povinnost by byla 1000,Kč, pokud by se jednalo o právnickou osobu zřízenou za účelem podnikání. Jelikož školy však řadíme mezi příspěvkové organizace, tedy poplatníky, kteří nejsou založeni nebo zřízeni za účelem podnikání, může si tato organizace uplatnit snížení základu daně dle § 20 odst. 7. zákona o daních z příjmů. Daňové přiznání se tedy podstatně změní. Uplatněním výše uvedeného § se základ daně na řádku 251 sníží. Poplatníci, kteří nejsou založeni nebo zřízeni za účelem podnikání, mohou základ daně snížit až o 30%, max. o 1 mil. Kč. V případě, že 30% snížení činí méně než 300 tis. Kč, lze odečíst částku ve výši 300 tis. Kč, maximálně však do výše základu daně 29 . Pro názornost si opět vyplníme některé řádky daňového přiznání právnických osob. Tabulka č. 23 – Výpočet daňové povinnosti v roce 2009 – příspěvkové organizace

v Kč

251

Částka podle § 20 odst. 7 zákona, o niž mohou poplatníci, kteří nejsou založeni nebo zřízeni za účelem podnikání (§ 18 odst. 3 zákona)

260

Odečet darů podle § 20 odst. 8 zákona

0

270

Základ daně po úpravě o část základu daně (daňové ztráty zaokrouhleny na celé tisícikoruny dolů) (ř. 250 - 251 - 260) Zdroj: daňové přiznáni 2009, vlastní zpracování

0

5064

Dle uvedeného § 20 odst. 7 ZDP musí organizace prostředky získané takto dosaženou úsporou daňové povinnosti použít ke krytí nákladů (výdajů) souvisejících s hlavní činností, z níž získané příjmy nejsou předmětem daně, a to nejpozději ve třech bezprostředně následujících zdaňovacích obdobích. V dalších letech však škola vykázala opět zlepšeného VH. Tabulka č. 24 – Přehled výsledku hospodaření v letech 2010 – 2012 ROK

HV

v Kč sazba

použití

zůstatek

účetní

daňový

základ daně (zaok.na tis)

daně %

daň

fondu

RF

2010

27191

46983

46000

19

8740

0

48889

2011

14224

27748

27000

19

5130

0

63112

2012

713

12274

12000

19

2280

0

63825

Zdroj: daňové přiznáni, vlastní zpracování

29

Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví. In: Úplné znění. Ostrava – Hrabůvka : Sagit, 2012. č. 873. ISBN 978-80-7208-894-2. 22 s. § 20.

46

4.4.2 Daňové přiznání pro rok 2012 Z předcházející tabulky můžeme dedukcí určit, že díky tomu, že se organizace ve třech následujících obdobích, tedy v roce 2010, 2011 a 2012, dostala do zisku, nemohla být tudíž daňová úspora ve výši 1000,- Kč použita. V těchto letech nedošlo ani k čerpání rezervního fondu, proto podmínka zmiňovaného § 20 zákona DPPO nebyla tedy splněna. Proto se v roce 2012 musí výsledek hospodaření navýšit o celý základ daně, o který byl základ daně snížen v roce 2009. Příloha k přiznání k dani právnických osob se tedy vyplní dle následující tabulky. Tabulka č. 25 – Přehled rozdělení výnosů a nákladů za rok 2012 na daňové a nedaňové Příjmy

popis položky

nedaňové

dotace –obec dotace -obec (účel.mzdy) dotace- ÚP školnéMŠ+ŠD ostatní příjmy (pronájem) Úroky ostatní příjmy (prodej DHM) Dary (zúčtování) Potraviny dotace-JMK dotace-JMK (účel.) doplňková činnost odpisy DČ Úpr.základu (daň 2009)

daňové

nedaňové

rozdíl

daňové

pozn.

nedaňové

daňové

743 000

752 505

-9 505

0

257 000

257 000

0

0

180 200 78 680

180 200 78 680

0 0

0 0

0

5500

3 065

0

0

0

5 500 3 065 0

0

74 496

74 496

0

0

267 197 5 083 000

267 254 5 083 000

-57 0

0 0

209 486

209 486

0

0

0

1 710

0

0

431 379

429 669

úč. 603

úč. 602

5 064 6 896 124

Celkem

Výdaje

v Kč

436 879

6 902 621

429 669

-6 497

12 274

7 333 7 332 713 003 290 Zdroj: Čerpání rozpočtu – sumární výpis dle účelových znaků, vlastní zpracování

daňové přiznání HV

Z původního zlepšeného výsledku hospodaření 713,- Kč se úpravou o základ daně z příjmů právnických osob zvedl daňový výsledek hospodaření na 12 274,- Kč. Úpravou daňového základu se v roce 2012 sice zvýšil základ daně, ale dopad na daň z příjmů to prakticky nemění, poněvadž škola znovu uplatnila snížení daně dle § 20 odst. 7 zákona, a tudíž je základ daně znovu nulový. Dopad na daň by to mělo pouze v případě, že by se jednalo o zdaleka vyšší 47

částky daňových základů, které by v souhrnu převýšily 300 tis. Kč, tedy maximální možné snížení daně. Daňové přiznání v roce 2012 je znázorněno v následující tabulce. Uvádím ho již pouze pro příspěvkové organizace. Tabulka č. 26 – Výpočet daňové povinnosti v roce 2012 – příspěvkové organizace Řádek

v Kč Vyplní v celých korunách finanční poplatník úřad

10

Výsledek hospodaření (zisk+, ztráta -) nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji ke dni 31.12.2012

713

308

Částky, o které se podle § 23 odst. 3 písm.a) bodů 3 až 13 zákona zvyšuje výsledek hospodaření nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji

5 064

40

Výdaje (náklady) neuznávané za výdaje (náklady) vynaložené k dosažení, zajištění k dosažení, zajištění a udržení příjmů

6 902 621

70

Mezisoučet (součet nákladů)

6 907 685

170

Mezisoučet (zahrnuje příjmy, jež u poplatníků, kteří nejsou založeni za účelem podnikání, nejsou předmětem daně)

6 896 124

200

Základ daně před úpravou

250

Základ daně po úpravě

251

260

270

280

290

(ř 10+ ř 70 – ř 170)

12 274

12 274

Částka podle § 20 odst. 7 zákona, o níž mohou poplatníci, kteří nejsou založeni nebo zřízeni za účelem podnikání (§ 18 odst. 3 zákona), dále snížit základ daně uvedený na ř. 250, zvýšený o částku vykázanou na ř. 241 Odečet darů podle § 20 odst. 8 zákona (nejvýše 5 %, a v úhrnu s dary poskytnutými vysokým školám a veřejným výzkumným institucím, nejvýše 10 % z částky na ř. 250, zvýšené o částku vykázanou na ř. 241)5) Základ daně po úpravě o část základu daně (daňové ztráty) připadající na komplementáře a o příjmy podléhající zdanění v zahraničí, u nichž je uplatňováno vynětí, snížený o položky podle § 34 a částky podle § 20 odst. 7 nebo 8 zákona, zaokrouhlený na celé tisícikoruny dolů5) (ř. 250 251 - 260) Sazba daně (v %) podle § 21 odst. 1 nebo odst. 2 anebo odst. 3 zákona, ve spojení s § 21 odst. 6 zákona ř. 270 x ř. 280 Daň _____________ 100 Zdroj: daňové přiznáni 2012, vlastní zpracování

48

12 274

0

0

19

0

5 Závěr Ve své práci jsem se snažila, z pohledu daňového zatížení, podchytit účetnictví a hospodaření organizací, které nejsou založeny nebo zřízeny za účelem podnikání, kam patří i příspěvkové organizace (školy a školská zařízení). Tyto organizace provozují převážně svoji hlavní činnost, pro kterou jsou zřízeny, a jejich příjmy z větší části nejsou předmětem daně dle § 18 odst. 4 a 13 Zákona o daních z příjmů. Jejich činnosti nemusí být pouze v hlavní činnosti, jak jsem již zmiňovala, ale mohou vytvářet tzv. doplňkovou činnost, která podléhá dani z příjmů právnických osob. Tyto činnosti však školy i jiné příspěvkové organizace neprovozují z důvodu zisku, ale jako k dofinancování hlavní činnosti. Kladným přínosem je, že mají příjmy navíc a mohou proto požadovat nižší dotace od svého zřizovatele na provoz. Tím ušetří obcím rozpočet. Proto se jim stát snaží kompenzovat jejich snahu právě daňovou úsporou – snížením základu daně dle § 20 odst. 7 Zákona o daních z příjmů. Musí zde být však splněna uvedená tříletá podmínka uplatnění této daňové úspory v rámci hlavní činnosti. Pokud není splněna, musí se znovu dodanit. Pro praktickou část jsem zvolila Základní školu a Mateřskou školu, Suchohrdly, okres Znojmo. Na jejích příjmech z rozmanitých zdrojů jsem sledovala odděleně náklady a výnosy z hlavní a vedlejší činnosti. Hlavní činnost jsem členila podle jednotlivých účelových znaků dle jednotlivých zdrojů příjmů. Doporučila jsem škole, že z hlediska daně z příjmů právnických osob a stanovení daňového základu daně se účetnictví této školy neobejde bez důsledného rozdělení na jednotlivá střediska. Škola mé doporučení akceptovala.

49

6 Seznam použité literatury 6.1 Monografie HYÁNEK, Vladimír; PROUZOVÁ, Zuzana; ŠKARABELOVÁ, Simona. Neziskové organizace ve veřejných službách. 1. vyd. Brno : Masarykova univerzita, 2007. 293 s. ISBN 978-80-210-4423-4. KUBÁTOVÁ, Květa; VYBÍHAL, Václav a kol. Optimalizace daňového systému ČR. 1. Vyd. Praha : EUROLEX, 2004. 179 s. ISBN 80-86861-05-8 MADEROVÁ VOLTNEROVÁ, Karla; TÉGL, Petr. Vztahy mezi zřizovatelem a příspěvkovou organizací územního samosprávného celku 2011. 2. akt. vyd. Olomouc : ANAG, 2011. 189 s. ISBN 978-80-7263-664-8. MÁČE, Miroslav. Účetnictví pro územní samosprávné celky, příspěvkové organizace a organizační složky státu 2010. 1. vyd. Praha : Grada Publishin, 2010. 335 s. ISBN 978-80-247-3343-2. MERLÍČKOVÁ RŮŽIČKOVÁ, Růžena. Neziskové organizace: vznik, účetnictví, daně. 11. akt. vyd. Olomouc : ANAG, 2011. 254 s. str. 8-9. ISBN 978-80-7263-675-4. NOVÁKOVÁ, Štěpánka. Účetnictví příspěvkových organizací od 1. 1. 2012: sbírka souvztažnosti s výkladem. 1. vyd. Praha : INTES, 2012. 188 s. ISBN 978-80-904560-1-3. PODHORSKÝ, Josef; SVOBODOVÁ, Jaroslava. Účetnictví příspěvkových organizací 2003. 2.upr.vyd. Olomouc : Anag, 2003. 279 s. ISBN 80-726-3151-9. SEDLÁČEK, Jaroslav; HAMPLOVÁ, Eva; ÚRADNÍČEK, Vladimír. Finanční analýza. 1. vyd. Brno : Masarykova univerzita, 1998. 190 s. ISBN 0-210-1775-9. STUCHLÍKOVÁ, Helena; KOMRSKOVÁ, Sofia. Zdaňování neziskových organizací: s příklady z praxe. 7. akt. vyd. Olomouc : ANAG, 2009. 309 s. ISBN 978-80-7263-510-8. VORBOVÁ, Helena. Účetní souvztažnosti pro příspěvkové organizace v roce 2012. Praha : POLY+, 2012. 214 s. ISSN 1801-8157.

6.2 Právní předpisy Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. In: Daňové zákony v úplném znění k 1.1.2012. Olomouc : ANAG, 2011. 279 s. ISBN 978-80-7263-711-9.

50

Zákon č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech a o změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla). In: Úplné znění. Ostrava – Hrabůvka : Sagit, 2012. č. 876. ISBN 978-80-7208-896-6. Zákon č. 250/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů. In: Úplné znění. Ostrava – Hrabůvka : Sagit, 2012. č. 876. ISBN 978-80-7208-896-6. Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví. In: Úplné znění. Ostrava – Hrabůvka : Sagit, 2012. č. 873. ISBN 978-80-7208-894-2. Vyhláška č. 410/2009 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č 563/1991 o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro některé vybrané účetní jednotky. In: Úplné znění. Ostrava – Hrabůvka : Sagit, 2012. č. 873. České účetní standardy pro některé vybrané účetní jednotky, které vedou účetnictví podle vyhlášky č.410/2009 Sb. In: Úplné znění. Ostrava – Hrabůvka : Sagit, 2012. č. 873.

6.3 Internetové zdroje CEED. Ziskový a neziskový sektor [online]. 2012 [cit. 2012-10-23]. Dostupné na: http://www. ceed.cz/podnikani/14_ziskovy_a_neziskovy_sektor.htm/ PROFITAS. Vedení účetnictví neziskových organizací [online]. 2012 [cit. 2012-10-23]. Dostupné na: http://www.profitas.cz/poradna/prakticke-rady-a-zkusenosti/vedeni-ucetnictvi -ne ziskovych-organizaci/ ŠKARABELOVÁ, Simona. Vymezení pojmu nestátní neziskové organizace [online]. [cit. 2012-10-23]. Dostupné na: http://www.e-cvns.cz/soubory_diskuse/vymezeni_nno.pdf ÚČETNÍ KAVÁRNA. Vývoj sazby daně z příjmů právnických osob [online]. [cit. 23.10.2012] Dostupné na: http//www.ucetnikavarna.cz/uzitecne-tabulky/vyvoj-sazby-dane-z-prijmu-pravn ickych-osob/

6.4 Ostatní zdroje ZŠ a MŠ SUCHOHRDLY. Výkaz zisku a ztráty 2009 ZŠ a MŠ SUCHOHRDLY. Daňové přiznáni 2009 ZŠ a MŠ SUCHOHRDLY. Výkaz zisku a ztráty 2012 ZŠ a MŠ SUCHOHRDLY. Daňové přiznáni 2012

51

7 Seznam tabulek, grafů, schémat a zkratek 7.1 Seznam tabulek Tabulka č. 1 – Vývoj sazby DPPO Tabulka č. 2 – Příklad vybraných příjmů ve vztahu k předmětu daně Tabulka č. 3 – Hlavní činnost – UZ 0000, 0002 Tabulka č. 4 – Hlavní činnost – UZ 0001 Tabulka č. 5 – Hlavní činnost – UZ 0005 Tabulka č. 6 – Hlavní činnost – UZ 0009 Tabulka č. 7 – Hlavní činnost – UZ 33353 Tabulka č. 8 – Hlavní činnost – UZ 33005 Tabulka č. 9 – Hlavní činnost – UZ 33015 Tabulka č. 10 – Hlavní činnost – UZ 33016 Tabulka č. 11 – Hlavní činnost – UZ 33017 Tabulka č. 12 – Hlavní činnost – UZ 0010 Tabulka č. 13 – Hlavní činnost – UZ 0011 Tabulka č. 14 – Hlavní činnost – UZ 33123 Tabulka č. 15 – Hlavní činnost – UZ za všechny činnosti Tabulka č. 16 – Hlavní činnost – výsledky hospodaření – souhrn za jednotlivá UZ Tabulka č. 17 – Doplňková činnost – UZ 0051 Tabulka č. 18 – Horizontální analýza výkazu zisku a ztrát hlavní činnosti Tabulka č. 19 – Vertikální analýza výkazu zisku a ztrát hlavní činnosti Tabulka č. 20 – Přehled rozdělení výnosů a nákladů za rok 2009 na daňové a nedaňové Tabulka č. 21 – Výpočet daňové povinnosti v roce 2009 Tabulka č. 22 – Výpočet daňové povinnosti v roce 2009 – varianta podnikající právnické osoby Tabulka č. 23 – Výpočet daňové povinnosti v roce 2009 – příspěvkové organizace

52

Tabulka č. 24 – Přehled výsledku hospodaření v letech 2010 – 2012 Tabulka č. 25 – Přehled rozdělení výnosů a nákladů za rok 2012 na daňové a nedaňové Tabulka č. 26 – Výpočet daňové povinnosti v roce 2012 – příspěvkové organizace

7.2 Seznam grafů Graf č. 1 - Výnosy, náklady a výsledek hospodaření z hlavní činnosti (HČ) Graf č. 2 – Výnosy, náklady a výsledek hospodaření z doplňkové činnosti (DČ)

7.3 Seznam schémat Schéma č. 1 - Postup při zjištění základu daně:

7.4 Seznam zkratek ZŠ DPPO EU

Základní škola Daňové přiznání právnických osob Evropská unie

VNO

Vládní neziskové organizace

NNO

Nestátní neziskové organizace

USC

Územní samosprávný celek

PO

Příspěvkové organizace

ZDP

Zákon o daních z příjmů

ČR

Česká republika

RP

Rozpočtová pravidla

HV

Hospodářský výsledek (výsledek hospodaření)

UZ

Účelový znak (zdroj)

BU

Bankovní účet

ONIV

Ostatní neinvestiční výdaje

MŠ

Mateřská škola

HČ

Hlavní činnost

DČ

Doplňková činnost

SU

Syntetický účet

53

8 Seznam příloh Příloha č. 1 – Výkaz zisku a ztráty za rok 2009 Příloha č. 2 – Přiznání k dani z příjmů právnických osob za rok 2009 (vybrané části) Příloha č. 3 – Výkaz zisku a ztráty za rok 2012 Příloha č. 4 – Přiznání k dani z příjmů právnických osob za rok 2012 (vybrané části)

54

Příloha č. 1 – Výkaz zisku a ztráty za rok 2009

55

56

Příloha č. 2 – Přiznání k dani z příjmů právnických osob za rok 2009 (vybrané části)

57

58

59

60

Příloha č. 3 – Výkaz zisku a ztráty za rok 2012

61

62

63

Příloha č. 4 – Přiznání k dani z příjmů právnických osob za rok 2012 (vybrané části)

64

65

66

67

68

Analýza účetnictví příspěvkové organizace v ZŠ s dopadem na DPPO

Recommend Documents