2.5 Příjmy ze závislé činnosti
(§ 6 ZDP)
Příjmy ze závislé činnosti jsou zejména: - příjmy z pracovněprávního nebo obdobného poměru, v nichž poplatník při výkonu práce je povinen dbát příkazu plátce (§ 6 odst. 1 písm. a),
PŘÍKLAD
Patří sem příjmy zaměstnanců z pracovního poměru, z dohody o pracovní činnosti, dohody o provedení práce. Poznámka: Příjmem ze závislé činnosti dle § 6 odst. 1 písm. a) jsou také plnění poskytovaná v souvislosti s výkonem funkce v orgánech obcí a jiných orgánech územní samosprávy, státních orgánech, spolcích a zájmových sdruženích (tzv. funkční požitky)
- příjmy za práci člena družstva, společníka společností s ručením omezeným, komanditisty komanditní společnosti, i když nejsou povinni při výkonu práce pro družstvo nebo společnost dbát příkazů plátce (§ 6 odst. 1 písm. b)
PŘÍKLAD
Pan Svoboda je společníkem společnosti s ručením omezeným, se kterou nemá uzavřený pracovní poměr, ale přitom za práci pro společnost pobírá příjem. Řešení: Jedná se o příjem ze závislé činnosti, i když pan Svoboda není povinen při výkonu práce pro společnost dbát příkazu jiné osoby. - odměny členů statutárních orgánů a dalších orgánů právnických osob (§ 6 odst. 1, písm. c), jedná se například o odměny jednatele společnosti s ručením omezeným, odměny členům představenstva akciové společnosti, odměny členům dozorčí rady, odměny vypláceném členům orgánů společenství vlastníků. Nepeněžní plnění pro zaměstnance Zaměstnavatel může zaměstnanci poskytovat různá nepeněžní plnění, a to na základě kolektivní smlouvy nebo vnitřního předpisu organizace, příp. jiné smlouvy. Tato nepeněžní plnění mají různé daňové dopady, a to jak na straně zaměstnavatele, tak i na straně zaměstnance. Pro zaměstnance je důležité, zda toto plnění bude posouzeno podle ZDP jako: a) příjem, který není předmětem daně z příjmů fyzických osob b) příjem, který je předmětem daně z příjmů fyzických osob, ale je od daně osvobozen c) příjem, který je zdanitelným příjmem ad a) Mezi příjmy ze závislé činnosti, které nejsou předmětem daně (§ 6 odst. 7) patří například: -
náhrady cestovních výdajů poskytované v souvislosti s výkonem závislé činnosti do výše stanovené zvláštním právním předpisem (zákoníkem práce),
-
hodnota osobních ochranných pracovních prostředků, pracovních oděvů a obuvi, mycích, čisticích a dezinfekčních prostředků a ochranných nápojů poskytovaných v rozsahu stanoveném zvláštním předpisem.
ad b) Příjmy zaměstnanců, které jsou osvobozené od daně, stanoví ZDP jednak v § 4 a dále v § 6 odst. 9. Mezi tato plnění patří například: -
nepeněžní plnění vynaložená zaměstnavatelem na odborný rozvoj zaměstnanců související s předmětem činnosti zaměstnavatele nebo nepeněžní plnění vynaložená zaměstnavatelem na rekvalifikaci zaměstnanců,
-
hodnota stravování poskytovaného jako nepeněžní plnění zaměstnavatelem zaměstnancům, 28
-
platba zaměstnavatele jako příspěvek na penzijní připojištění nebo soukromé životní pojištění, a to v celkovém úhrnu nejvýše 30 000 Kč ročně, případná nadlimitní částka bude na straně zaměstnance zdaněna,
-
hodnota přechodného ubytování u zaměstnance je limitována částkou ve výši 3 500 Kč měsíčně, stejně jako v předchozím příkladu případná nadlimitní částka bude na straně zaměstnance zdaněna,
-
nepeněžní plnění poskytovaná zaměstnavatelem zaměstnancům z fondu kulturních a sociálních potřeb (resp. sociálního fondu) nebo na vrub nedaňových nákladů. PŘÍKLADY Zaměstnavatel může jako nepeněžní plnění poskytnout zaměstnancům rekreaci (včetně zájezdů), které budou od daně osvobozeny do výše 20 000 Kč za kalendářní rok (jako plnění zaměstnavatele zaměstnanci se posuzuje i plnění poskytnuté pro rodinné příslušníky zaměstnance), nebo se může jednat o nepeněžní plnění ve formě příspěvku na kulturní pořady a sportovní akce apod.
ad c) Mezi příjmy, které jsou zdanitelným příjmem, patří například: -
nepeněžní plnění, která převyšují limit stanovený ZDP (např. u poskytnuté rekreace částku 20 000 Kč, u přechodného ubytování částku 3 500 Kč, u penzijního a životního pojištění úhrn 30 000 Kč)
-
bezplatné poskytnutí motorového vozidla i pro soukromé potřeby zaměstnance. Poskytuje-li zaměstnavatel zaměstnanci bezplatně motorové vozidlo k používání pro služební i soukromé účely, považuje se za příjem zaměstnance částka ve výši 1 % vstupní ceny vozidla za každý i započatý kalendářní měsíc poskytnutí vozidla. Měsíční částka nepeněžního příjmu musí přitom dosahovat alespoň výše 1 000 Kč, i kdyby 1 % ze vstupní ceny auta představovalo částku nižší (§ 6 odst. 6).
ÚLOHA 2. 6 Určete, zda se jedná o příjmy ze závislé činnosti Druh příjmu
ANO / NE
Příjem na základě dohody o provedení práce Příjem na základě dohody o pracovní činnosti Cestovní náhrady zaměstnance (v limitech podle zákoníku práce) Odměna jednatele společnosti s ručením omezeným Přijaté podíly na zisku společníka společnosti s ručením omezeným Hodnota stravování poskytovaného jako nepeněžní plnění zaměstnavatelem zaměstnancům Odměna člena představenstva akciové společnosti
29
Způsob zdanění Pro způsob zdanění mzdy daní z příjmů ze závislé činnosti je rozhodné, zda zaměstnanec podepsal prohlášení k dani či nikoliv. 1. Má-li zaměstnanec podepsáno prohlášení k dani (nesmí je mít podepsáno současně u více zaměstnavatelů), je daň z příjmů sražena ve formě zálohy na daň. 2. Nemá-li zaměstnanec podepsáno prohlášení k dani (např. proto, že zaměstnavatel je jeho dalším souběžným plátcem daně z příjmů ze závislé činnosti a poplatník má podepsáno prohlášení k dani u jiného zaměstnavatele), potom je způsob zdanění následující: a) u dohod o provedení práce při hrubé mzdě do 10 000 Kč – srážková daň b) v ostatních případech – záloha na daň
2.5.1 Záloha na daň z příjmů ze závislé činnosti Záloha na daň z příjmů ze závislé činnosti je povinná platba, která se sráží v průběhu zdaňovacího období (kalendářního roku), kdy konečná daňová povinnost není ještě známá a započte se na celoroční daňovou povinnost poplatníka po skončení zdaňovacího období. Základem daně (dílčím základem daně dle § 6) jsou příjmy ze závislé činnosti (nebo funkční požitky) zvýšené o částku odpovídající pojistnému na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a pojistnému na veřejné zdravotní pojištění, tzv. superhrubá mzda. Poznámka: Mzda s měsíčním příjmem do 2 499 Kč je bez sociálního pojistného, ale zdravotní pojištění se počítá i z těchto příjmů. Další postup se liší podle toho, zda zaměstnanec podepsal prohlášení k dani či nikoliv. a) Zaměstnanec podepsal prohlášení k dani Zdanitelná mzda, ze které se počítá záloha na daň, se zaokrouhluje do 100 Kč na celé koruny nahoru a nad 100 Kč na celé stokoruny nahoru. Záloha na daň se pak vypočítá procentní sazbou, která je jednotná a činí 15 %. Od roku 2013 je navíc zavedena tzv. solidární daň (výpočet uveden v další části). Takto vypočtená záloha na daň z příjmů se zaokrouhluje na celé koruny nahoru. Tato částka však ještě není konečná. Od ní se odečtou slevy na dani – viz následující tabulka. Slevy na dani platné pro rok 2016: Sleva na dani
Roční částka
Měsíční částka
24 840 Kč
2 070 Kč
základní sleva na invaliditu
2 520 Kč
210 Kč
rozšířená sleva na invaliditu
5 040 Kč
420 Kč
16 140 Kč
1 345 Kč
4 020 Kč
335 Kč
24 840 Kč
---
max. do 9 900 Kč
---
na jedno vyživované dítě
13 404 Kč
1 117 Kč
na druhé vyživované dítě *)
17 004 Kč
1 417 Kč
na třetí a každé další vyživované dítě *)
20 604 Kč
1 717 Kč
základní sleva na poplatníka
sleva na držitele průkazu ZTP/P sleva na studenta sleva na manželku (manžela) sleva za umístění dítěte (školkovné)
30
Poznámka
§ 35ba ZDP
§ 35bb § 35c ZDP
*)
U daňového zvýhodnění na vyživované dítě s vekou pravděpodobností dojde od roku 2016 ke zvýšení slevy na druhé a třetí a každé další vyživované dítě. V době vydání publikace tyto slevy nebyly ještě uzákoněny, lze však reálně předpokládat jejich schválení, proto v tabulce i výkladových příkladech jsou použity již nové hodnoty slev. Postup je následující: 1. odečtou se měsíční částky slev dle § 35ba ZDP (maximálně do nuly). 2. odečte se měsíční částka slevy na vyživované děti (vyjde-li záporná částka, záloha na daň bude nulová a zaměstnanci bude přiznán tzv. daňový bonus, o který se zvýší částka k výplatě (měsíční daňový bonus lze vyplatit jen v případě, pokud jeho výše činí alespoň 50 Kč, maximálně však do výše 5 025 Kč). PŘÍKLAD na výpočet zálohy na daň z příjmů Poplatník pobírá příjem od plátce ze závislé činnosti, jeho měsíční hrubá mzda činí 20 000 Kč. Podepsal „Prohlášení k dani“, na základě kterého uplatňuje základní slevu. Kromě toho poplatník uplatňuje i slevu na vlastní studium na VŠ a daňové zvýhodnění na jedno nezletilé vyživované dítě.
Řešení: Měsíční hrubá mzda
20 000 Kč
Sociální pojistné hrazené zaměstnavatelem (25 %)
5 000 Kč
Zdravotní pojistné hrazené zaměstnavatelem (9 %)
1 800 Kč
Zdanitelná mzda (tzv. superhrubá mzda)
26 800 Kč
Záloha na daň před uplatněním slev (sazba 15 %)
4 020 Kč
Sleva na poplatníka (§ 35ba)
2 070 Kč
Sleva na studium (§ 35ba)
335 Kč
Záloha na daň po slevách dle § 35ba
1 615 Kč
Daňové zvýhodnění na dítě (§ 35c)
1 117 Kč
Záloha na daň po slevách (tj. výsledná daň) 498 Kč Poznámka: V případě, že by zaměstnanec uplatňoval slevu na tři vyživované děti, daňová povinnost by byla nulová a vznikl by mu nárok na daňový bonus ve výši 2 636 Kč (1 615 – 1 117 – 1417 – 1 717). PŘÍKLAD na výpočet zálohy na daň v případě poskytnutí vozidla i pro soukromé potřeby Zaměstnanec v hlavním pracovním poměru u zaměstnavatele podepsal prohlášení k dani a uplatnil nárok na základní slevu na poplatníka. Jeho měsíční hrubá mzda činila 44 000 Kč. Zaměstnavatel mu navíc bezplatně poskytl osobní automobil se vstupní cenou 600 000 Kč, který může používat pro služební i soukromé účely. Řešení: Hrubá mzda 44 000 Kč
Nepeněžní příjem – 1 % z ceny automobilu
6 000 Kč
Zdanitelný příjem
50 000 Kč
Sociální pojištění zaměstnavatele (25 %)
12 500 Kč
Zdravotní pojištění zaměstnavatele (9 %)
4 500 Kč
Základ daně (superhrubá mzda)
67 000 Kč
Záloha na daň před slevami (67 000 * 0 ,15)
10 050 Kč
Sleva na poplatníka
2 070 Kč
Záloha na daň po uplatnění slevy (výsledná daň) … 10 050 – 2 070
7 980 Kč
31
Výpočet částky k výplatě Hrubá mzda
44 000 Kč
Záloha na daň
7 980 Kč
Sociální pojištění zaměstnance (6,5 % z 50 000 Kč)
3 250 Kč
Zdravotní pojištění zaměstnance (4,5 % z 50 000 Kč)
2 250 Kč
Čistý příjem zaměstnance (44 000 – 7 980 – 3 250 – 2 250)
30 520 Kč
Solidární daň Od roku 2013 bylo zavedeno tzv. solidární zvýšení daně z příjmů fyzických osob. Týká se zaměstnanců, jejichž měsíční hrubá mzda od 1. 1. 2016 je vyšší než 108 024 Kč (tj. čtyřnásobek průměrné mzdy). Částka, o kterou přesahuje hrubá mzda tuto hranici, je ještě navíc zdaněna sazbou 7 %. PŘÍKLAD Zaměstnanec měl v uplynulém měsíci hrubou mzdu 150 000 Kč. Podepsal prohlášení k dani a uplatnil pouze základní slevu na poplatníka. Řešení: Hrubá mzda 150 000 Kč
Sociální pojištění zaměstnavatele (25 %)
37 500 Kč
Zdravotní pojištění zaměstnavatele (9 %)
13 500 Kč
Superhrubá mzda
201 000 Kč
Záloha na daň před slevami (201 000 * 0 ,15)
30 150 Kč
Základ pro výpočet solidárního příspěvku (150 000 – 108 024)
40 956 Kč
Solidární příspěvek (7 % z 41 976 Kč, zaokrouhlený na Kč nahoru) Záloha na daň + solidární příspěvek (30 150 + 2 939) Sleva na poplatníka
2 939 Kč 33 089 Kč 2 070 Kč
Záloha na daň po uplatnění slev (výsledná daň) … 33 089 – 2 070 =
31 019 Kč
b) Zaměstnanec nepodepsal prohlášení k dani Záloha na daň se vypočítá obdobným způsobem jako u zaměstnance s podepsaným prohlášením k dani. Jediný rozdíl je tom, že zaměstnanec nemůže uplatňovat slevy na dani. PŘÍKLAD Poplatník je zaměstnán na dohodu o pracovní činnosti. Nepodepsal prohlášení k dani. Jeho měsíční mzda činí 5 000 Kč. Řešení: Hrubá mzda 5 000 Kč
Sociální a zdravotní pojistné zaměstnavatele (34 %)
1 700 Kč
Zdanitelná mzda (tzv. superhrubá mzda)
6 700 Kč
Záloha na daň (= výsledná daň)
1 005 Kč
UPOZORNĚNÍ Příjmy z dohod o pracovní činnosti jsou zdaňovány vždy zálohou na daň, a to bez ohledu na výši měsíčního příjmu. U dohod o provedení práce závisí způsob zdanění na výši měsíční hrubé mzdy (podrobněji v části „Srážková daň“). 32
2.5.2 Srážková daň Srážková daň se použije při současném splnění těchto podmínek: - jde o příjem na základě dohody o provedení práce, - hrubý příjem za kalendářní měsíc nepřesahuje částku 10 000 Kč, - zaměstnanec nepodepsal u zaměstnavatele prohlášení k dani. Obecně platí, že srážková daň je považována za konečnou daňovou povinnost a považuje se za splněnou řádným a včasným provedením srážky daně. Poznámka: Základ daně i vypočtená srážková daň se zaokrouhlují na Kč dolů. UPOZORNĚNÍ Na rozdíl od dřívější praxe, kdy nebylo možné získat srážkovou daň zpět, poplatník nyní může příjmy ze všech svých dohod o provedení práce zdaněné srážkovou daní: - zahrnout do daňového přiznání a započítat je na celkovou daňovou povinnost, NEBO - požádat o roční zúčtování daně z příjmů ze závislé činnosti, a to za podmínky, že zaměstnanec dodatečně podepíše prohlášení k dani a splní podmínky pro to, aby mu zaměstnavatel provedl roční zúčtování PŘÍKLAD Zaměstnanec u vedlejšího zaměstnavatele (bez podepsaného prohlášení k dani) měl uzavřenou dohodu o provedení práce, na základě které dosáhl měsíčního příjmu 9 500 Kč. Řešení: Hrubá mzda 9 500 Kč
Sociální pojištění zaměstnavatele – nepodléhá u příjmů do 10 000 Kč
0 Kč
Zdravotní pojištění zaměstnavatele – nepodléhá u příjmů do 10 000 Kč
0 Kč
Základ daně (superhrubá mzda)
9 500 Kč
Srážková daň (15 %)
1 425 Kč
Čistý příjem … 9 500 - 1 425
8 075 Kč
ÚLOHA 2. 7 Vypočítejte daň z příjmů (určete, zda se bude jednat o srážkovou daň nebo zálohu na daň z příjmů) a čistý příjem zaměstnance s DPP bez podepsaného prohlášení, pokud by měsíční hrubá mzda činila 10 500 Kč. Hrubá mzda
10 500 Kč
Sociální pojištění zaměstnavatele – 25 % Zdravotní pojištění zaměstnavatele – 9 % Základ daně (superhrubá mzda) Základ daně zaokrouhlený na stokoruny nahoru Daň z příjmů (záloha na daň / srážková daň) Hrubá mzda Daň z příjmů Sociální pojištění zaměstnance – 6,5 % Zdravotní pojištění zaměstnance – 4,5 % Čistý příjem zaměstnance 33
ÚLOHA 2. 8 Vypočítejte daň z příjmů u jednotlivých zaměstnanců (určete, zda se bude jednat o srážkovou daň nebo zálohu na daň z příjmů) a čistý příjem zaměstnance, a to na základě níže uvedených údajů: Petr Rychlý – zaměstnán na pracovní smlouvu, hrubá měsíční odměna 30 000 Kč, podepsal prohlášení k dani, uplatňuje slevu na poplatníka a na dvě nezletilé vyživované děti. Od firmy má k dispozici osobní automobil, který může používat i pro soukromé účely, pořizovací cena automobilu je 500 000 Kč. Robert Vrba – dohoda o pracovní činnosti, hrubý měsíční příjem 14 000 Kč, podepsal prohlášení k dani, uplatňuje slevu na poplatníka a slevu z důvodu studia na vysoké škole. Martina Malá – dohoda o provedení práce (bez prohlášení k dani), hrubá mzda 6 000 Kč. P. Rychlý
R. Vrba
M. Malá
---
---
Hrubá mzda Nepeněžní příjem – 1 % z ceny automobilu Zdanitelný příjem Sociální pojištění zaměstnavatele (25 %)
---
Zdravotní pojištění zaměstnavatele (9 %)
---
Základ daně (superhrubá mzda) Záloha na daň před slevami Sleva na poplatníka Daňové zvýhodnění na děti Záloha na daň po uplatnění slev (výsledná daň) … Výpočet částky k výplatě
P. Rychlý
R. Vrba
M. Malá
Hrubá mzda Záloha na daň Sociální pojištění zaměstnance (6,5 %)
---
Zdravotní pojištění zaměstnance (4,5 % )
---
Čistý příjem zaměstnance
34
