PRACOVNÍ ZNĚNÍ ZMĚN V PROVÁDĚCÍCH VYHLÁŠKÁCH (platné znění, s vyznačením navrhovaných změn) 502/2002 Sb. VYHLÁŠKA ze dne 6. listopadu 2002, kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou pojišťovnami Ministerstvo financí stanoví podle § 37a odst. 1 k provedení § 4 odst. 2, § 14 odst. 1, § 18 odst. 4, § 22 odst. 3 a § 23 odst. 2 a 6 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění zákona č. 492/2000 Sb. a zákona č. 353/2001 Sb., (dále jen "zákon"): ČÁST PRVNÍ PŘEDMĚT ÚPRAVY A PŮSOBNOST . . . §2 (1) Vyhláška se vztahuje na účetní jednotky podle § 1 odst. 2 písm. a) a b) zákona, které jsou pojišťovnami nebo zajišťovnami podle zvláštního právního předpisu 1a) včetně exportních pojišťoven, 2) a na Českou kancelář pojistitelů 3) (dále jen "Kancelář"). (2) Tato vyhláška se nevztahuje na účetní jednotky podle § 19 odst. 9 § 19a a § 23a zákona nestanoví-li se jinak v části páté, pokud zvláštní jiný právní předpis 3a) nestanoví jinak. -------------------3a) Například zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů.
. . . ČÁST PÁTÁ KONSOLIDOVANÁ ÚČETNÍ ZÁVĚRKA (K § 4 odst. 8 a 6 zákona) HLAVA I POSTUP ZAHRNOVÁNÍ ÚČETNÍCH JEDNOTEK DO KONSOLIDAČNÍHO CELKU
§ 37a
2
Ustanovení § 38 a 38a se použijí i v případech, ve kterých účetní jednotka používá mezinárodní účetní standardy podle § 23a zákona. § 38 (1) Do konsolidačního celku se zahrnuje konsolidující účetní jednotka 48) a konsolidované účetní jednotky, kterými se rozumí: a) osoby, které jsou ovládanými nebo řízenými osobami 48a), bez ohledu na jejich sídlo, b) osoby, ve kterých konsolidující účetní jednotka vykonává podstatný vliv 48), bez ohledu na jejich sídlo. (1) Konsolidační celek definuje § 22 odst. 6 zákona. (2) Základ konsolidačního celku tvoří konsolidující účetní jednotka a konsolidované účetní jednotky vyjmenované v odstavci 1 písm. a). Do takto vytvořeného základu konsolidačního celku se zahrnou i konsolidované účetní jednotky pod podstatným vlivem vyjmenované v odstavci 1 písm. b). (32) Konsolidující účetní jednotkou podle odstavce 1 v konsolidačním celku uvedeném v odstavci 1 je rovněţ ovládající osoba, jejíţ jediným nebo hlavním účelem je podílnictví v konsolidovaných účetních jednotkách, jakoţ i správa a zhodnocování těchto podílů, pokud jsou tyto konsolidované účetní jednotky pojišťovnami. 1a) (čl. 65 bod 2. směrnice 91/674/EHS) Konsolidujícími účetními jednotkami podle odstavce 1 jsou Konsolidující účetní jednotkou v konsolidačním celku uvedeném v odstavci 1 je rovněţ ovládající osoby osoba jednající ve shodě vykonávající vliv na základě existence významných a trvalých vztahů zajišťovací činnosti podle zvláštního jiného právního předpisu. 1a) (čl. 66 bod 3. směrnice 91/674/EHS) (43) Do konsolidačního celku nemusí být zahrnuty konsolidované účetní jednotky podle § 22 odst. 3 písm a) zákona které jsou ovládanými nebo řízenými osobami nebo osobami pod podstatným vlivem: a) u nichţ není podíl na konsolidačním celku významný, 4) zejména z hlediska úhrnu rozvahy, čistého obratu předepsaného hrubého pojistného podle § 19 odst. 1 a vlastního kapitálu. Pokud je u dvou a více uvedených konsolidovaných účetních jednotek jejich souhrnný podíl významný, 4) tyto účetní jednotky se přesto zahrnují do konsolidované účetní závěrky, nebo b) u nichţ dlouhodobá omezení významně brání konsolidující účetní jednotce ve výkonu jejích práv ohledně nakládání s majetkem nebo řízení uvedených konsolidovaných účetních jednotek nebo výjimečně, nelze-li bez prokazatelně nutných nepřiměřených nákladů nebo bez prokazatelně nutného zbytečného zdrţení získat informace nezbytné pro sestavení konsolidované účetní závěrky podle této vyhlášky, nebo c) jsou-li akcie konsolidovaných účetních jednotek drţeny výhradně za účelem jejich prodeje v bezprostředně následujícím účetním období. (4) Do konsolidované účetní závěrky se zahrnují i účetní jednotky podle § 22 odst. 3 písm. b) a c) zákona. (5) Postup zahrnování účetních jednotek do konsolidačního konsolidované účetní závěrky se popíše v příloze, a to zejména
celku
nebo
3 a) metoda konsolidace podle § 39 odst. 1, b) obchodní firma nebo jiný název a sídlo účetních jednotek zahrnutých do konsolidačního celku nebo konsolidované účetní závěrky s uvedením stupně vlivu a podílu na základním kapitálu nebo existence významných a trvalých vztahů zajišťovací činnosti těchto účetních jednotek s uvedením konsolidačních metod při jejich konsolidaci podle § 39 odst. 4 s případným zdůvodněním volby příslušné konsolidační metody, c) okamţik sestavení účetních závěrek účetních jednotek zahrnutých do konsolidačního celku nebo do konsolidované účetní závěrky, pokud se liší od tohoto okamţiku u konsolidující účetní jednotky, d) obchodní firma nebo jiný název a sídlo účetních jednotek nezahrnutých do konsolidačního celku nebo konsolidované účetní závěrky s odůvodněním tohoto nezahrnutí, e) účetní závěrky účetních jednotek nezahrnutých do konsolidačního celku nebo konsolidované účetní závěrky, f) přehled o způsobu výpočtu transformace informací z účetních závěrek účetních jednotek konsolidačního celku a informací z účetních jednotek uvedených v odstavci 4 do poloţek konsolidované účetní závěrky, g) informace o pouţitých metodách a obecných účetních zásadách, o změnách způsobů oceňování, postupů účtování, uspořádání poloţek konsolidované účetní závěrky a obsahového vymezení těchto poloţek oproti předcházejícímu účetnímu období, s uvedením důvodů těchto změn, h) průměrný přepočtený počet zaměstnanců konsolidačního celku a účetních jednotek uvedených v odstavci 4 během účetního období, za které se sestavuje konsolidovaná účetní závěrka, a u zaměstnanců podílejících se na řízení účetní jednotky s uvedením příslušné výše osobních nákladů. § 38a (1) Konsolidační celek podle § 22 odst. 6 zákona nevytváří konsolidující účetní jednotka podle § 38 odst. 1 a 2, která je současně osobou zahrnutou do konsolidačního celku jiné konsolidující účetní jednotky řídící se právem České republiky nebo jiné konsolidující osoby bez ohledu na její sídlo, která se řídí právem členského státu Evropské unie (dále jen "konsolidující zahraniční osoba"), za předpokladu, ţe: a) tato jiná konsolidující účetní jednotka nebo konsolidující zahraniční osoba drţí všechny akcie nebo podíly v konsolidující účetní jednotce podle § 22 odst. 3 písm. a) zákona; k akciím nebo podílům drţeným členy správních, řídících a dozorčích orgánů zřízených na základě zvláštních jiných právních předpisů, stanov nebo společenské smlouvy se nepřihlíţí, nebo b) tato jiná konsolidující účetní jednotka nebo konsolidující zahraniční osoba drţí nejméně 90 procent akcií nebo podílů v konsolidující účetní jednotce podle § 22 odst. 3 písm. a) zákona a nesestavení konsolidované účetní závěrky za konsolidační celek schválili ostatní akcionáři nebo společníci konsolidující účetní jednotky. (2) Podle odstavce 1 se postupuje, pokud jsou splněny všechny následující podmínky: a) konsolidující účetní jednotka a všechny jí konsolidované konsolidující účetní jednotky jsou zahrnuty do konsolidované účetní závěrky konsolidačního celku jiné konsolidující účetní jednotky nebo konsolidující zahraniční osoby, b) konsolidovaná účetní závěrka podle písmene a) a konsolidovaná výroční zpráva jsou sestaveny jinou konsolidující účetní jednotkou nebo konsolidující zahraniční osobou a jsou ověřeny auditorem podle práva státu, kterým se jiná konsolidující účetní jednotka nebo konsolidující zahraniční osoba řídí,
4 c) konsolidovanou účetní závěrku podle písmene a), konsolidovanou výroční zprávu podle písmene b) a zprávu auditora odpovědného za jejich ověření konsolidující účetní jednotka zveřejní podle § 21a zákona; tyto účetní záznamy jsou zveřejněny v českém jazyce; vyţaduje se úředně ověřený překlad a d) příloha k účetní závěrce konsolidující účetní jednotky obsahuje obchodní firmu a sídlo jiné konsolidující účetní jednotky nebo konsolidující zahraniční osoby, která konsolidovanou účetní závěrku podle písmene a) sestavila, a informaci o uplatnění odstavce 1. (3) Ustanovení odstavců 1 a 2 se nevztahují na účetní jednotky, jejichţ cenné papíry jsou registrované přijaty k obchodování na regulovaném trhu v jakémkoli členském státu Evropské unie. (4) V případech neuvedených v odstavci 1 konsolidační celek nevytváří konsolidující účetní jednotka, která je současně ovládanou nebo řízenou osobou účetní jednotkou podle § 22 odst. 3 písm. a) nebo b) zákona zahrnutou do konsolidačního celku jiné konsolidující účetní jednotky nebo konsolidující zahraniční osoby, za předpokladu, ţe jsou všechny podmínky uvedené v odstavci 2 splněny a současně akcionáři nebo společníci osvobozené konsolidující účetní jednotky vlastnící společně nejméně desetiprocentní podíl v akciové společnosti nebo nejméně 20 procent v ostatních typech společností nepoţádali nejpozději 6 měsíců před koncem účetního období o sestavení konsolidované účetní závěrky. (5) Sestavuje-li se konsolidovaná účetní závěrka a konsolidovaná výroční zpráva pro účely informování zaměstnanců nebo jejich zástupců podle zvláštního právního předpisu anebo na ţádost správních nebo soudních orgánů pro jejich potřeby, ustanovení odstavců 1 aţ 4 se nepouţijí. HLAVA II METODY KONSOLIDACE § 39 (1) Konsolidace se provádí podle příslušné metody způsobem přímé konsolidace nebo po jednotlivých úrovních dílčích konsolidačních celků. Přímou konsolidací se rozumí konsolidace všech účetních jednotek konsolidačního celku najednou, bez vyuţití konsolidovaných účetních závěrek případně sestavených za dílčí konsolidační celky. (2) Konsolidace po jednotlivých úrovních znamená, ţe se postupně sestavují konsolidované účetní závěrky za niţší celky (dále jen "dílčí konsolidační celky") a které pak vstupují do konsolidovaných účetních závěrek vyšších konsolidačních celků. (3) Zvolená metoda konsolidace se uplatňuje důsledně a trvale u účetních jednotek tvořících konsolidační celek. Při změně metody se postupuje podle ustanovení § 7 odst. 4 a 5 zákona. (4) Při sestavování konsolidované účetní závěrky za konsolidační celek se vyuţívají tyto metody: a) plné konsolidace, která se pouţije při zahrnutí ovládané osoby nebo řízené osoby do konsolidované účetní závěrky,
5 b) poměrné konsolidace, která se pouţije při zahrnutí osoby, která je celá ovládána ve shodě s další nebo dalšími osobami, pokud tyto osoby mají shodný podíl na vlastním kapitálu ovládané nebo řízené osoby, do konsolidované účetní závěrky u účetních jednotek podle § 22 odst. 3 písm. b) zákona, c) konsolidace ekvivalencí (protihodnotou), která se pouţije při zahrnutí osoby pod podstatným vlivem do konsolidované účetní závěrky u účetních jednotek podle § 22 odst. 3 písm. c) zákona. (5) Metoda plné konsolidace začleňuje poloţky rozvahy (bilance) a výkazu zisku a ztráty účetních závěrek ovládaných nebo řízených osob účetních jednotek podle § 22 odst. 3 písm. a) zákona v plné výši, po jejich případném vyloučení, přetřídění a úpravách, do rozvahy (bilance) a výkazu zisku a ztráty konsolidující účetní jednotky. (6) Metoda poměrné konsolidace začleňuje poloţky rozvahy (bilance) a výkazu zisku a ztráty osoby ovládané ve shodě účetních jednotek podle § 22 odst. 3 písm. b) v poměrné výši odpovídající podílu konsolidující účetní jednotky na základním kapitálu této osoby, po jejich případném vyloučení, přetřídění a úpravách, do rozvahy (bilance) a výkazu zisku a ztráty konsolidující účetní jednotky. (7) Metoda konsolidace ekvivalencí (protihodnotou) znamená ocenění podílu ovládající osoby na osobě pod podstatným vlivem účetní jednotce podle § 22 odst. 3 písm. c) zákona ve výši podílu na vlastním kapitálu, po případném přetřídění a úpravách jednotlivých poloţek účetní závěrky. (8) Přetříděním se rozumí takové operace v účetních závěrkách osob vstupujících do konsolidace, na jejichţ základě je moţno přiřadit k sobě v procesu konsolidace sourodé poloţky a sčítat je. Úpravami se rozumí operace ke sladění účetních metod v rámci konsolidačního celku v případech, kdy odlišné metody by podstatným způsobem ovlivnily pohled na ocenění majetku a závazků v konsolidované účetní závěrce a na vykázaný výsledek hospodaření. Vyloučením se rozumí takové operace, které umoţní, aby v konsolidované účetní závěrce byly zachyceny pouze ty vztahy, které byly osobami konsolidačního celku realizovány mimo konsolidační celek. Jde zejména o vzájemné pohledávky a závazky, nákup a prodej zásob, dlouhodobého majetku, zisky a ztráty, přijaté a vyplacené dividendy, dary a další operace mezi účetními jednotkami konsolidačního celku, které mají významný vliv na výsledek hospodaření konsolidačního celku. (9) Ustanovení odstavce 8 se nepouţije u poloţek pasiv, které účetní jednotky, zahrnuté do konsolidačního celku, ocenily podle ustanovení o způsobech oceňování a jejich pouţití platných pro pojišťovny, ani u poloţek aktiv, jejichţ změny hodnot mají mimo jiné vliv na některá práva pojištěných nebo taková práva vytvářejí. Informace o pouţití tohoto ustanovení se uvede v příloze v konsolidované účetní závěrce. (10) Vyloučení zisku a ztráty, které plynou z operací, prováděných mezi účetními jednotkami, zahrnutými do konsolidačního celku, a které jsou součástí účetní hodnoty aktiv, se neprovede, pokud byla operace provedena na veřejném (organizovaném) trhu a z ní vyplynula práva ve prospěch pojištěných. Informace o pouţití tohoto ustanovení, zejména pokud mělo významný vliv na majetek a závazky, finanční situaci, zisk nebo ztrátu všech účetních jednotek zahrnutých do konsolidačního celku, se uvede v příloze v konsolidované účetní závěrce.
6 HLAVA III USPOŘÁDÁNÍ A OZNAČOVÁNÍ POLOŢEK KONSOLIDOVANÉ ÚČETNÍ ZÁVĚRKY A OBSAHOVÉ VYMEZENÍ POLOŢEK TÉTO ZÁVĚRKY § 40 (1) Konsolidovanou účetní závěrku tvoří rozvaha, výkaz zisku a ztráty a příloha a přehled o změnách vlastního kapitálu konsolidačního celku. (2) Informace konsolidované účetní závěrky vycházejí z účetních závěrek konsolidujících a konsolidovaných účetních jednotek, konsolidovaných účetních závěrek dílčích konsolidačních celků, z informací účetních jednotek podle § 22 odst. 3 písm. b) a c) a dalších informací, které všechny uvedené účetní jednotky poskytují ovládané a řízené podle § 22b odst. 1 zákona osoby a osoby pod podstatným vlivem ovládající osobě konsolidující účetní jednotce.. Tyto dokumenty jsou účetními záznamy a uschovávají se po dobu úschovy konsolidované účetní závěrky. (3) Konsolidovaná účetní závěrka se dokumentuje přehledem o způsobu transformace z účetních závěrek účetních jednotek konsolidačního celku. Tento přehled je účetním záznamem a uchovává se po celou dobu úschovy konsolidované účetní závěrky. (4) Pro uspořádání poloţek konsolidované účetní závěrky a jejich obsahové vymezení se pouţije uspořádání a obsahové vymezení poloţek účetní závěrky podle § 3 odst. 2, 3 a 5 doplněné o poloţky, které vyplývají z konsolidace. § 41 Konsolidovaná rozvaha (1) V konsolidované rozvaze se uvádí výše aktiv v ocenění sníţeném o opravné poloţky a oprávky, odděleně za běţné účetní období a minulé účetní období. Výše pasiv se uvádí za běţné účetní období a minulé účetní období. (2) Rozvaha (bilance) se podle pouţité metody konsolidace doplní o poloţky a) "Kladný konsolidační rozdíl", b) "Záporný konsolidační rozdíl", c) "Menšinový vlastní kapitál", d) "Menšinový základní kapitál", e) "Menšinové kapitálové fondy", f) "Menšinové fondy ze zisku včetně nerozděleného zisku a neuhrazené ztráty minulých účetních období", g) "Menšinový výsledek hospodaření běţného účetního období", h) "Cenné papíry a podíly v ekvivalenci", i) "Konsolidační rezervní fond", j) "Podíl na výsledku hospodaření v ekvivalenci". (2) Poloţka "Menšinový výsledek hospodaření běţného účetního období" obsahuje podíl na zisku nebo ztrátě za účetní období, který přísluší menšinovým společníkům.
7 (3) Poloţka "Podíl na výsledku hospodaření v ekvivalenci" obsahuje podíl konsolidující účetní jednotky na hospodářském výsledku běţného účetního období osoby pod podstatným vlivem účetní jednotky podle § 22 odst. 3 písm. c) zákona ve výši podílu konsolidující účetní jednotky na základním kapitálu osoby pod podstatným vlivem uvedené účetní jednotky od okamţiku nabytí podílu. § 42 Konsolidovaný výkaz zisku a ztráty (1) V konsolidovaném výkazu zisku a ztráty se uvádí výše nákladů a výnosů odděleně za běţné účetní období a minulé účetní období. (2) Výkaz zisku a ztráty se podle pouţité metody konsolidace doplní a) v nákladových poloţkách o poloţku "Zúčtování aktivního konsolidačního rozdílu", b) ve výnosových poloţkách o poloţky "Zúčtování záporného konsolidačního rozdílu", "Menšinové podíly na výsledku hospodaření" a "Podíl na výsledku hospodaření v ekvivalenci". § 43 Obsahové vymezení přílohy v konsolidované účetní závěrce Konsolidující účetní jednotka v příloze v konsolidované účetní závěrce uvede zejména: a) výši odměn vyplacených za účetní období jak v peněţní, tak i v nepeněţní formě osobám, které jsou statutárním orgánem, členům statutárních nebo jiných řídících a dozorčích orgánů, jakoţ i výši vzniklých nebo sjednaných penzijních závazků bývalých členů vyjmenovaných orgánů, s uvedením úhrnu za kaţdou kategorii, b) výši záloh, půjček a ostatních pohledávek, poskytnutých osobám, které jsou statutárním orgánem, členům statutárních nebo jiných řídících a dozorčích orgánů, s uvedením úrokové sazby, hlavních podmínek a jakýchkoliv splatných částek, výši poskytnutých záruk, s uvedením úhrnu za kaţdou kategorii, c) změny pořizovacích cen a zůstatkových cen dlouhodobého majetku v porovnání s minulým účetním obdobím v souvislosti s kursovým přepočtem účtů konsolidovaných účetních jednotek se sídlem v zahraničí, které vedou účetnictví v cizí měně, nejméně podle jednotlivých druhů tohoto majetku, d) podíl na výsledku hospodaření samostatně nebo společně ovládané nebo řízené osoby nebo osoby pod podstatným vlivem účetní jednotky podle § 22 odst. 3 písm. b) nebo c), jejíţ cenné papíry nebo podíly byly pořízeny konsolidující účetní jednotkou v průběhu účetního období, vztahující se k období od pořízení do konce účetního období platného pro ovládající osobu konsolidující účetní jednotku, e) zisky a ztráty z titulu prodeje zásob a dlouhodobého majetku mezi účetními jednotkami konsolidačního celku odděleně za jednotlivé účetní jednotky, f) počet a jmenovitou hodnotu podílů v tuzemsku a v zahraničí podle jednotlivých druhů cenných papírů a emitentů a přehled o finančních výnosech plynoucích z vlastnictví těchto podílů souhrnně za účetní jednotky konsolidačního celku v trţní hodnotě, g) komentář a zdůvodnění ke změně vlastního kapitálu konsolidovaného celku mezi dvěma konsolidacemi, zejména v případě změny rozsahu konsolidačního celku a vypořádání cenných papírů a podílů vydaných konsolidující účetní jednotkou v drţení konsolidovaných účetních jednotek,
8 h) komentář k informacím o cenných papírech a podílech uvedených do ekvivalence, pohledávkách a závazcích po lhůtě splatnosti, pohledávkách a závazcích k účetním jednotkám konsolidačního celku s dobou splatnosti delší neţ 5 let, pohledávkách a závazcích krytých podle zástavního práva nebo věcného břemene s uvedením povahy a formy tohoto zajištění pro případ nesplacení, i) způsob stanovení reálné hodnoty příslušného majetku a závazků, popis pouţitého oceňovacího modelu při ocenění cenných papírů a derivátů reálnou hodnotou, změny reálné hodnoty včetně změn v ocenění podílu ekvivalencí podle jednotlivých druhů finančního umístění (investic), j) souhrnnou výši případných dalších závazků, které nejsou uvedeny v konsolidované rozvaze, k) výnosy z činnosti rozvrţené podle hlavních činností konsolidačního celku v členění na tuzemsko 51) a zahraničí, l) informace o pojištění podle § 23 za konsolidační celek, m) charakter a obchodní účel transakcí, které nejsou uvedeny v konsolidované rozvaze, a finanční dopad těchto transakcí, pokud jsou rizika nebo uţitky z těchto transakcí významné a pokud je zveřejnění těchto rizik nebo uţitků nezbytné k posouzení finanční situace 42a) konsolidačního celku, n) transakce, s výjimkou transakcí v rámci konsolidačního celku, které konsolidující účetní jednotka nebo konsolidované účetní jednotky zahrnuté do konsolidačního celku uzavřely se spřízněnou stranou, včetně objemu takových transakcí, povahy vztahu se spřízněnou stranou a ostatních informací o těchto transakcích, které jsou nezbytné k pochopení finanční situace konsolidačního celku, pokud jsou tyto transakce významné a nebyly uzavřeny za podmínek obvyklých na regulovaném trhu 42b). Informace o jednotlivých transakcích je moţné seskupovat podle jejich charakteru s výjimkou případů, kdy jsou samostatné informace nezbytné k pochopení dopadu transakcí se spřízněnou stranou na finanční situaci konsolidačního celku; výraz spřízněná strana má stejný význam jako v mezinárodních účetních standardech uvedených v § 23a odst. 1 zákona, o) informace podle § 22 odst. 2 písm. r).
