P 309340 – Afgiftekantoor 9000 Gent X – Tweewekelijks – Verschijnt niet in juli
FLASH Staatssteun : Europese Commissie eist herroeping van de Luxemburgse fiscale voorkeursbehandeling van financiële holdings De Europese Commissie heeft besloten dat de Luxemburgse fiscale voorkeursbehandeling van financiële holdings en miljardairholdings overeenkomstig de Wet van 1929 de regels schendt van het EG-verdrag met betrekking tot staatssteun (artikel 87). Dit stelsel werd ingevoerd door een Luxemburgse Wet van 1929 van vóór het EG-verdrag zodat het om bestaande steun gaat. Na een grondig onderzoek dat in februari werd ingesteld (zie IP/06/132) en een inleidend onderzoek van vier jaar, is de Commissie tot de conclusie gekomen dat dit stelsel in Luxemburg onrechtmatige belastingvoordelen toekent aan verrichters van financiële diensten die ondergebracht zijn in structuren van het holdingtype. Dit stelsel vervalst de concurrentie en het handelsverkeer door de vrije concurrentie tussen de financiële ondernemingen te verstoren en spoort deze ondernemingen ertoe aan in Luxemburg specifieke structuren op te richten met het doel hun fiscale verplichtingen te verminderen. Niettegenstaande de door een Wet van 21 juni 2005 ingevoerde beperkingen maakt dit stelsel steeds staatssteun uit aangezien de fiscale voordelen ongewijzigd blijven. Het besluit van de Commissie eist de intrekking van het stelsel tegen eind 2006 en de definitieve afschaffing van de aan bestaande holdings toegekende voordelen tegen eind 2010 (wat de huidige begunstigden moet toelaten deze structuren te verlaten zonder fiscale sancties op te lopen). Aangezien het betrokken stelsel een bestaande steun is, heeft het besluit van de Commissie geen terugwerkende kracht en zijn de begunstigden niet verplicht de tot de volledige afschaffing van het stelsel ontvangen steun terug te betalen. Bron : Europese Commissie – Persinformatie – 19 juli 2006
BTW – Arrest SEELING : vervolg ... 1. Probleemstelling
I N H O U D
Een belastingplichtige die BTW aanrekent en over het recht op aftrek beschikt, verwerft een gebouw voor economisch en privégebruik. Hij neemt dit bedrijfsmiddel volledig op in zijn bedrijfsvermogen. De voorbelasting wordt volledig en onmiddellijk in aftrek gebracht (Arrest SEELING, 8 mei 2003, zaak C-269/00).
PA C I O L I
NR.
214
BIBF-IPCF
• Flash
1
• BTW – Arrest SEELING : vervolg ... 1 • Boekhoudkundige begrippen en notionele interest
5
• Neerlegging van de jaarrekening van de kleine vereniging 8
4
–
17
SEPTEMBER
2006
Volgens de circulaire AOIF nr. 5/2005 van 31 december 2005 is dit recht beperkt tot natuurlijke personen. Volgens dat standpunt – dat trouwens heftig wordt bekritiseerd – moeten rechtspersonen hun aftrek tot het «beroepsgedeelte» beperken. Daarover lopen al een aantal rechtszaken. De problematiek van het arrest SEELING werd al in 2003, in Pacioli nr. 146, besproken.
Voorbeeld Een zelfstandige boekhouder gebruikt een gebouw, dat volledig is bestemd voor zijn economisch patrimonium, voor zijn privé- en beroepsbehoeften. Hij laat er volgende verbouwingswerken aan uitvoeren die dezelfde economische bestemming krijgen : – uitbreiding van de elektrische installatie ; – leggen van tegels ter vervanging van het kamerbreed tapijt ; – plaatsing van centrale verwarming ; – vervanging van de enkele glasramen door dubbele ; – enz.
Sommigen hadden nog vragen bij de wijze waarop de volgende situaties moeten worden aangepakt : – verbouwingswerken : welke aftrek en welke belasting; – onderhouds- en herstellingswerken : zelfde vragen; – privégebruik : wanneer eindigt de belasting ten gevolge van dit privégebruik.
De BTW op deze verbouwingswerken is volledig aftrekbaar.
De Administratie heeft haar standpunt toegelicht in beslissing E.T. 108.828 van 29 mei 2006. We geven u de essentie ervan.
2.2. Beginsel van de belasting van het privégebruik Bij toepassing van artikel 19, § 1 van het Wetboek moet deze belastingplichtige het privégebruik van het tot zijn bedrijf behorend bedrijfsmiddel aan de BTW onderwerpen, wanneer er BTW werd afgetrokken.
2. Verbouwingswerken 2.1. Aftrek van de voorbelasting
Volgens artikel 33, 2° van het Wetboek is de maatstaf van heffing gelijk aan het bedrag van de door de belastingplichtige gedane uitgaven om dat privégebruik mogelijk te maken.
De beslissing aanvaardt dat voor de BTW op verbouwingswerken dezelfde regels worden gevolgd als deze die van toepassing zijn op de oprichting of de aankoop van het gebouw.
Met andere woorden is de maatstaf van heffing gelijk aan de kostprijs waarvan de BTW in aftrek kon worden gebracht.
Als de verbouwingswerken de aard hebben van een bedrijfsmiddel en een patrimoniale bestemming krijgen, kan de voorbelasting volledig en onmiddellijk worden afgetrokken, inclusief deze op het voor privégebruik aangewende gedeelte.
Voorbeeld Een zelfstandige loodgieter-zinkbewerker koopt een gebouw onder de heffing van de registratierechten. Op deze aankoop is geen BTW geheven. De aanschaffingswaarde ontsnapt aan de belasting voorgeschreven door artikel 19, § 1 voormeld. Voor de later eraan uitgevoerde werken verwijzen we naar de punten 2.1., 2.3. en 2.4.
We herinneren eraan dat het hier gaat om BTW geheven van handelingen die strekken of bijdragen tot de totstandkoming, het omvormen of het verbeteren van bedrijfsmiddelen. Is geen BTW geheven van bedrijfsmiddelen, de BTW op : – herstelling of onderhoudswerk aan bedrijfsmiddelen; – de huur van bedrijfsmiddelen (art. 7, KB nr. 3, van 10 december 1969).
2.3. Maatstaf van heffing van één vijfde per jaar Omvormingswerken aan een gebouw zijn in principe aan de vijfjarige herziening onderworpen. Immers, alleen voor de BTW geheven van handelingen die strekken of bijdragen tot de oprichting of de verkrijging van een gebouw bedraagt het herzieningstijdvak vijftien jaar (art. 9, § 1, KB nr. 3).
Het begrip bedrijfsmiddelen omvat de lichamelijke goederen bestemd om op duurzame wijze te worden gebruikt als werkinstrumenten of exploitatiemiddelen (art. 6, KB nr. 3, voormeld).
4
–
17
SEPTEMBER
2006
Beslissing ET 108.828 van 29 mei 2006 bepaalt dat de maatstaf van heffing voor het privégebruik van een gebouw waaraan verbouwingswerken werden uitgevoerd,
BIBF-IPCF
PA C I O L I
NR.
214
met name het bedrag van de uitgaven gedaan om dat privégebruik mogelijk te maken, ook moet worden bepaald, door jaarlijks één vijfde van de prijs van die verbouwingswerken in aanmerking te nemen (zie evenwel punt 2.4.).
van 7 januari 2003 op parlementaire vraag nr. 1110 van 27 september 2002). Eerste geval Wegens de in het oude gebouw uitgevoerde werken heeft dit een ingrijpende wijziging in zijn wezenlijke elementen ondergaan, namelijk in zijn aard, zijn structuur en, in voorkomend geval, in zijn bestemming (aanschrijving nr. 16/1973, nr. 10, 3°).
Voorbeeld Stel verbouwingswerken voor een waarde van 50 000 EUR, BTW exclusief, en een jaarlijks privégebruik van het gebouw ten belope van 40 %. De jaarlijkse maatstaf van heffing die aan de BTW van 21 % moet worden onderworpen, wordt als volgt bepaald : 50 000 EUR X 40 % privé X 1/5 = 4 000 EUR (840 EUR BTW verschuldigd).
In dergelijk geval gaat het, volgens de Administratie, ontegensprekelijk om een nieuw gebouw, ongeacht de kostprijs van de werken die werden uitgevoerd om deze wijziging tot stand te brengen in vergelijking met de waarde van het gebouw vóór deze wijziging.
We onderstrepen dat het geenszins een herziening van de oorspronkelijke aftrek betreft, maar wel de forfaitaire vaststelling van de maatstaf van heffing, gelijk aan het bedrag van de gedane uitgaven.
Tweede geval De werken die aan het oude gebouw werden uitgevoerd hebben het gebouw niet in zijn wezenlijke elementen gewijzigd, zoals in het eerste geval, maar hadden tot doel, hetzij de instandhouding van het gebouw te verzekeren, hetzij het comfort ervan te verbeteren, zoals dit het geval is bij het plaatsen van centrale verwarming, het inrichten van een badkamer, het vernieuwen van de dakbedekking, enz.
Hoewel dit de draagwijdte van deze commentaar te buiten gaat, melden we toch dat sommigen beweren dat de maatstaf van heffing, met name het bedrag van de gedane uitgaven, niet kan gelijk zijn aan de door de Administratie voorgehouden breuk van 1/5 of 1/15.
In dat geval gaat het niet om een gebouw dat in zijn wezenlijke elementen wijzigingen heeft ondergaan.
2.4. Maatstaf van heffing van één vijftiende per jaar Wanneer op het einde van de verbouwingswerken het gebouw voor de toepassing van de BTW als nieuw dient te worden beschouwd, wordt, volgens de besproken beslissing, de belastingheffing over één vijftiende opnieuw van kracht.
De doorverkoop van dit gebouw of de vestiging, overdracht en wederoverdracht van zakelijke rechten, andere dan het eigendomsrecht, die slaan op een dergelijk gebouw, na de uitvoering van de werken, kunnen dus in principe niet aan de BTW worden onderworpen, zelfs niet wanneer het kadastraal inkomen van het goed werd verhoogd en de kosten van de uitgevoerde werken zeer hoog oplopen in vergelijking met de waarde van het goed in de staat waarin het zich bevond vóór de aanvang van de werken.
Zoals hiervoor gezegd, menen sommige auteurs dat de Administratie voor de jaarlijkse bepaling van de, ten gevolge van het privégebruik, met 21 % BTW belastbare gedane uitgaven, ten onrechte de waarde van 1/5 of 1/15 van de uitgaven voor bedrijfsmiddelen in aanmerking neemt.
Derde geval Wanneer de uitgevoerde werken van dien aard zijn dat ze een belangrijke wijziging aan het gebouw met zich brengen, is het vaak moeilijk te bepalen of het gebouw een ingrijpende wijziging in zijn wezenlijke elementen heeft ondergaan, zoals bedoeld in het bovengenoemde eerste geval. De Administratie aanvaardt evenwel dat het gaat om een nieuw gebouw wanneer de kostprijs, exclusief BTW, van de door de eigenaar of door derden voor zijn rekening uitgevoerde werken aan het gebouw zelf, ten minste 60 % bereikt van de verkoopwaarde van het gebouw waaraan de werken werden uitgevoerd, de grond buiten beschouwing gelaten, op het tijdstip van de voltooiing van die werken.
Ook hier betreft het de forfaitaire bepaling van het bedrag van de gedane uitgaven, en geenszins een herziening van de oorspronkelijke aftrek (zie ook circulaire 5/2005). In aanschrijving 16/1973 stelt de Administratie dat verbouwingswerken in de drie hierna uiteengezette gevallen het gebouw de hoedanigheid van een nieuw gebouw toekennen. We wijzen erop dat de in deze oude aanschrijving gestelde voorwaarden op het huidige begrip «gebouw» van toepassing blijven : ieder bouwwerk dat vast met de grond is verbonden (antwoord van de Minister van Financiën PA C I O L I
NR.
214
BIBF-IPCF
4
–
17
SEPTEMBER
2006
Dit derde geval houdt rekening met : – enerzijds de waarde van de aan het gebouw zelf uitgevoerde materiële werken met inbegrip van noodzakelijke afbraakwerken ; – anderzijds de verkoopwaarde van het afgewerkte gebouw, bepaald rekening gehouden met artikel 32, lid 2 en artikel 36 van het Wetboek. Bovendien is het zonder belang dat in de waarde van de aldus uitgevoerde werken de waarde van de werken die het comfort verhogen, begrepen is (zie tweede geval) (BTWRevue, nr. 28, p. 29, nr. 595).
het bedrijfsvermogen bestemde, maar voor privédoeleinden gebruikte bedrijfsmiddel. De besproken beslissing bepaalt voorts : «Wanneer een belastingplichtige zich beroept op het arrest Seeling blijft artikel 19, § 1 van het BTW-wetboek vanzelfsprekend toepasbaar gedurende de gehele gebruiksduur van het goed voor privédoeleinden, zelfs wanneer de herzieningsperiode inzake aftrek is verstreken.
De BTW op dergelijke werken wordt niet beschouwd als BTW geheven op bedrijfsmiddelen (zie 2.1.).
De belasting blijft verschuldigd op het bedrag van de gedane uitgaven zoals vastgesteld, naargelang het geval, overeenkomstig punt 3.5 van de circulaire 5/2005 of, in voorkomend geval, overeenkomstig het zesde lid van onderhavige beslissing.» (belasting over 1/15 of 1/5).
Dergelijke BTW is BTW in verband met exploitatiekosten. Deze BTW heeft dan ook geen patrimoniale bestemming.
Aangezien het de belasting van een privégebruik ten belope van de gedane uitgaven (met uitsluiting van enige herziening van de aftrek) betreft, ontgaat het ons op welke wettelijke grondslag deze twee paragrafen steunen.
Volgens de besproken beslissing steunt het recht op aftrek op het gebruik voor economische doeleinden. Met andere woorden moet elke aftrek voor kosten die betrekking hebben op privégebruik worden uitgesloten.
Stel dat in een bepaald jaar verbouwingswerken werden uitgevoerd waarvoor de maatstaf van heffing ingevolge het privégebruik jaarlijks overeenstemt met 1/5 van de waarde van de werken. Stel dat het goed 25 jaar privé wordt gebruikt.
3. Onderhouds- en herstellingswerken
Voorbeeld Een zelfstandige tuinder laat een gebouw optrekken voor gemengd gebruik. Als de belastingplichtige het gebouw volledig voor zijn economisch vermogen bestemt, mag hij de BTW geheven van de oprichting ervan onmiddellijk en volledig aftrekken.
Volgens de bekritiseerde beslissing zou de belastingplichtige bijgevolg gedurende 25 jaar een jaarlijkse maatstaf van heffing gelijk aan 1/5 van de waarde van de werken aan de belasting moeten onderwerpen. Dergelijke toepassing is ons inziens niet in overeenstemming met de wettelijke bepalingen die deze materie regelen.
Stel dat het privégebruik 40 % bedraagt. Tijdens het gebruik factureert de verwarmingstechnicus het onderhoud van de stookketel en het vegen van de schoorsteen.
Volgens artikel 33, 2° van het Wetboek moet de maatstaf van heffing immers gelijk zijn aan het bedrag van de door de belastingplichtige gedane uitgaven (art. 33, 1° van het Wetboek).
Volgens de besproken beslissing moet de aftrek worden beperkt tot 60 % van de BTW op deze werken.
Dat lijkt ons overduidelijk niet het geval : de belastingplichtige zou, in dergelijk geval, 25/5 van zijn oorspronkelijke uitgave aan de BTW moeten onderwerpen.
4. Duur van de belasting van het privégebruik Zoals sub punt 2.2 werd gezegd, moet, wegens de onmiddellijke en volledige aftrek van de voorbelasting, het privégebruik jaarlijks aan de belasting worden onderworpen.
Wij zullen niet nalaten u op de hoogte te houden van het vervolg van deze problematiek. Weliswaar verschaft de belasting, na het verstrijken van de termijn van 5 of 15 jaar vanaf de oorspronkelijke aftrek, ons momenteel enig respijt.
Volgens de Administratie is de jaarlijkse maatstaf van heffing gelijk aan 1/15 of 1/5 van de kostprijs van het voor
4
–
17
SEPTEMBER
2006
BIBF-IPCF
PA C I O L I
NR.
214
Niettemin is dit standpunt van de Administratie een zwaard van Damocles. Het belemmert de keuze van de patrimoniale bestemming bij de uitoefening van het recht op aftrek, dus van bij de aanvang. Welke patrimoniale bestemming moet bij de aankoop worden gekozen, wanneer het bedrag van de belasting
tot verbetering van de initiële aftrek niet met de vereiste zekerheid kan worden vastgesteld ? We hopen dat aan deze onzekerheid snel een einde wordt gemaakt.
Boekhoudkundige begrippen en notionele interest Zoals u zeker weet, voert de Wet van 22 juni 2005 een «belastingaftrek voor risicokapitaal» (ook «notionele interest» genoemd) in, en dat vanaf aanslagjaar 2007. Het KB van 17 september 2005 verschaft een aantal aanvullende preciseringen in dat verband.
We stellen simpele en steeds fiscaal aanvaardbare oplossingen voor. De berekeningsgrondslag van de notionele interest neemt als uitgangspunt het bedrag van het eigen vermogen aan het eind van het voorgaande belastbare tijdperk, vastgesteld overeenkomstig de wetgeving betreffende de boekhouding en de jaarrekening, zoals die bestanddelen op de balans voorkomen(1).
Wij willen onze lezers enige aanvullende informatie verschaffen, vooral omdat meestal de op 31 december 2005 afgesloten balans als grondslag voor de berekening van de notionele interestaftrek zal dienen (onder voorbehoud van latere wijzigingen op het gebied van het kapitaal of bepaalde uitgesloten elementen). In werkelijkheid zullen veel gegevens immers al zijn vastgelegd, ook al treedt de notionele interest aftrek pas het volgende jaar in werking.
Om u onze oplossingen voor te stellen hebben we stelselmatig de parallel met de aangifte in de vennootschapsbelasting (vak I) doorgetrokken. Reserves
Ter herinnering : deze balans moet normaal binnen de zes maanden na de afsluiting van het boekjaar aan de algemene vergadering worden voorgelegd, waarna het bestuursorgaan de aldus goedgekeurde jaarrekening binnen de dertig dagen moet neerleggen en uiterlijk tegen 31 juli voor de grote meerderheid van de vennootschappen.
Jaarrekening IV. Reserves
V. Overgedragen winst/verlies
Als de algemene vergadering de jaarrekening nog niet heeft goedgekeurd kunnen bepaalde boekingen nog op een andere manier worden gedaan om de berekenings basis van de nieuwe maatregel te verhogen.
De eenvoudigste techniek om het eigen vermogen te verhogen, die trouwens aansluit bij de bekommernis van de Belgische Federale Regering om het eigen vermogen van de vennootschappen, en vooral van de kmo’s, te versterken, is eenvoudigweg de winst te reserveren (of juister gezegd ze niet «uit te keren» in de zin van het Wetboek van Vennootschappen). Ter herinnering : deze beslissing wordt in principe genomen op de algemene vergadering die beslist met gewone meerderheid van stemmen. Het Wetboek van Vennootschappen aanvaardt dat de gewone algemene vergadering in een BVBA, NV, Comm.VA en coöperatieve vennootschap schriftelijk wordt gehouden, als alle vennoten daarmee instemmen.
Sommige vennootschappen zijn nog steeds niet verplicht om hun eigen jaarrekening te publiceren. Als ze voor de aftrek voor risicokapitaal in aanmerking willen komen, zullen ze dat echter wel moeten doen. Ons artikel is een soort checklist bedoeld om de bestanddelen die gunstig zijn voor de aftrek voor risicokapitaal goed te doen uitkomen. Onze analyse blijft beperkt, omdat ze bedoeld is voor kmo’s die hun jaarrekening die verband houdt met aanslagjaar 2006 afsluiten (afsluiting van de jaarrekening van 31 december 2005 tot 30 december 2006). Kapitaalverhogingen, kapitaalverminderingen, rentingoperaties, enz. worden niet behandeld. PA C I O L I
NR.
214
BIBF-IPCF
Vak I van de aangifte, Deel A c) Wettelijke reserve. d) Onbeschikbare reserves e) Beschikbare reserves f ) Overgedragen winst/verlies
(1) � Cf. art. 205ter § 1 WIB 1992 en art. 734quinquies KB/WIB 1992.
4
–
17
SEPTEMBER
2006
Herwaardering
Belastbare voorzieningen
Jaarrekening III. Herwaarderings meerwaarden
Vak I van de aangifte, Deel A b) Belastbaar gedeelte van de herwaarderingsmeerwaarden
Om diverse redenen (b.v. omdat ze geen reden van bestaan meer hadden en hadden moeten worden teruggenomen maar dat niet zijn) konden sommige, nochtans geboekte en ten laste van het resultaat genomen, voorzieningen vroeger als belastbaar worden beschouwd.
Overeenkomstig art. 57 KB/W. Venn. mag een vennootschap sommige materiële vaste activa en aandelen die onder de financiële vaste activa voorkomen herwaarderen. Voorbeeld : Een onderneming schrijft een tegen 1 000 EUR verworven installatie lineair af over 10 jaar. Tijdens het zesde gebruiksjaar ervan beslist ze tot een herwaardering met 400 EUR over te gaan. De onderneming doet de volgende afsluitingsboekingen :
Dergelijke voorzieningen zijn ingeschreven onder in vak I., A., rubriek g) van de aangifte in de vennootschapsbelasting. Om boekhouding en fiscaliteit opnieuw met elkaar in overeenstemming te brengen, en – vooral – om de reserves of de overgedragen winst... het eigen vermogen... en de berekeningsgrondslag voor de notionele interest te verhogen, bestaat een oplossing erin deze op 31 december 2005 «terug te nemen».
Gewone afschrijvingen 6302 2309
Toevoeging aan de afschrijvingen op materiële vaste activa aan Geboekte afschrijvingen op installatie
100,00
Onzichtbare reserves
100,00
Jaarrekening
Afschrijvingen op geherwaardeerde basis (residuele gebruiksduur : vijf jaar) 6302
Toevoeging aan de afschrijvingen op materiële vaste activa 230(8)9 aan Geboekte afschrijvingen op installatie
80,00 80,00
133
Herwaarderingsmeerwaarden op materiële vaste activa aan Beschikbare reserves
Belastbare waardeverminderingen Het betreft in hoofdzaak waardeverminderingen op handelsvorderingen die vroeger werden verworpen. Deze vorderingen zijn hoogstwaarschijnlijk verloren of betaald. Deze vroeger geboekte waardeverminderingen die toch doelloos zijn geworden zullen dus moeten worden weggewerkt. Noot : terugnemingen van waardeverminderingen op aandelen waarvan de tenlasteneming in de verworpen uitgaven werd opgenomen, dragen niet bij tot onze optimalisatieoplossingen als deze aandelen onder de financiële vaste activa voorkomen, aangezien enkel de fiscale waarde van deze activa in aanmerking wordt genomen.
80,00 80,00
We raden u aan deze boeking te verrichten, want een verhoging van de boekhoudkundige reserves verhoogt het eigen vermogen en dus de berekeningsgrondslag van de notionele interest. Noot : herwaarderingsmeerwaarden zijn uit het eigen vermogen gesloten voor de berekening van de notionele interest. Hetzelfde geldt voor «geherwaardeerde» aandelen, die slechts in aanmerking komen voor hun niet-geherwaardeerde waarde. 4
–
17
SEPTEMBER
2006
Vak I van de aangifte, Deel A i) Onzichtbare reserves – belastbare waardeverminderingen – overdreven afschrijvingen – andere
Onder onzichtbare reserves wordt verstaan : – reserves die verborgen zijn en niet onder hun normale benaming op de balans voorkomen(2) of niet voor hun werkelijke waarde erop voorkomen; – deze die het gevolg zijn van verstoringen tussen de boekhoudkundige en de fiscale waarderingsregels.
Afschrijvingen berekend over de geherwaardeerde grondslag worden nooit fiscaal aanvaard en moeten als «Reserves» in vak I, rubriek b) van de belastingaangifte worden vermeld. In dergelijk geval maakt deze reserve geen deel uit van het geboekt eigen vermogen. Overeenkomstig artikel 57 KB/W. Venn. mag de vennootschap nochtans beslissen het bedrag van de afschrijvingen berekend op de geherwaardeerde grondslag naar een beschikbare reserve over te brengen, en wel met volgende boeking : 121
Vak I van de aangifte, Deel A g) Belastbare voorzieningen
Jaarrekening VII. Voorzieningen
(2) � Com. IB, nr. 24.80.
BIBF-IPCF
PA C I O L I
NR.
214
stuursorgaan (en eventueel de boekhouder) aansprakelijk kunnen worden gesteld, aangezien dergelijke oplossing in strijd is met het boekhoudrecht.
Overdreven afschrijvingen Wanneer de belastingadministratie van mening is dat afschrijvingen tegen een te snel ritme worden toegepast, worden deze overdreven afschrijvingen belast en worden ze in de aangifte in de vennootschapsbelasting onder de «Onzichtbare reserves» vermeld.
De toepassing van de gespreide belasting verhoogt noch de reserves, noch de overgedragen winst (aangezien de uitgestelde belastingen moeten worden geboekt), maar laat wel toe aan de ontoereikendheid van de voorafbetalingen te verhelpen (waarvoor de geraamde belastingkost moet worden verhoogd, ten gevolge waarvan het resultaat wordt verminderd ten belope van de vermeerdering wegens gebrek aan of ontoereikende voorafbetalingen).
Voorbeeld : Een tegen 1 000 EUR aangekocht vast activum wordt lineair over vijf jaar afgeschreven terwijl de controleur een lineaire afschrijving over tien jaar wenst toe te passen. De evolutie van de onzichtbare reserves tijdens de tienjarige fiscale afschrijving stemt overeen met het verschil tussen de toevoeging aan de boekhoudkundige afschrijvingen en de toevoeging aan de fiscale afschrijvingen : tijdens de eerste vijf jaar wordt telkens 1/10 van de aanschaffingswaarde toegevoegd en van het zesde tot het tiende jaar wordt 1/10 afgetrokken. Zodra het goed volledig fiscaal afgeschreven is, staan de onzichtbare reserves dus opnieuw op nul.
Notionele interest of investeringsreserve ? Wanneer een vennootschap gedurende een belastbaar tijdperk een vrijgestelde investeringsreserve aanlegt, is de aftrek voor risicokapitaal niet van toepassing voor dit belastbaar tijdperk, noch voor de twee daaropvolgende belastbare tijdperken. Deze maatregel is nog niet van toepassing op de voor het aanslagjaar 2006 aangelegde investeringsreserves en kan het belastbaar resultaat van het aanslagjaar dus aanzienlijk verhogen... wat op zijn beurt de gereserveerde winst, het eigen vermogen en de berekeningsgrondslag voor de notionele interest verhoogt. Noot : alleen vennootschappen die in aanmerking komen voor het verlaagd tarief van de vennootschapsbelasting kunnen een vrijgestelde investeringsreserve aanleggen (cf. art. 215 lid 2 en 194quater WIB 1992).
De overdreven afschrijvingen worden als «Onzichtbare reserves» in rubriek i) van de aangifte in de vennootschapsbelasting ingeschreven, tenzij de betrokken vennootschap ervoor kiest het bedrag van deze fiscaal niet-aftrekbare afschrijving naar de beschikbare reserves over te brengen (met uitsluiting evenwel van enige terugneming van afschrijvingen, zie Com. IB nr. 61/99 voor meer informatie) : 2..9 133
Geboekte afschrijvingen op vaste activa aan Beschikbare reserves
100,00
Conclusie
100,00
Alle vennootschappen kunnen, door toedoen van hun bestuursorgaan, eventueel bijgestaan door hun consulent (erkend boekhouder, erkend boekhouder-fiscalist, enz.), de aftrek voor risicokapitaal behoorlijk optimaliseren door, op basis van hun aangifte in de vennootschapsbelasting van het voorgaande jaar, hun boekhouding te herwerken.
De verhoging van de boekhoudkundige reserves verhoogt het eigen vermogen en de berekeningsgrondslag van de notionele interest.
Verwezenlijkte meerwaarde of gespreid te belasten meerwaarde ? Jaarrekening
Voor nieuwe vennootschappen is de berekeningsgrondslag het gestort kapitaal. Indien een belastbaar tijdperk meer of minder dan twaalf maanden duurt, wordt het aftrektarief vermenigvuldigd met een breuk waarvan de teller gelijk is aan het totaal aantal dagen van het belastbare tijdperk en de noemer gelijk is aan 365. Gelet op het feit dat de aftrek voor risicokapitaal vanaf aanslagjaar 2007 van toepassing is, raden wij aan de datum van afsluiting van het eerste boekjaar ten vroegste op 31 december 2006 vast te stellen.
Vak I van de aangifte, Deel B d) Verwezenlijkte meerwaarden andere dan onder e)
Verwezenlijkte meerwaarden kunnen onder bepaalde voorwaarden (cf. art. 47 WIB 1992) uitstel van belasting bekomen. De oplossing die erin bestaat de geraamde belastingkost ingevolge gebrek aan of ontoereikende voorafbetalingen (onder meer ten gevolge van de verwezenlijkte meerwaarde) «niet te boeken», verhoogt het resultaat en bijgevolg het eigen vermogen. Maar naar onze mening zou het bePA C I O L I
NR.
214
BIBF-IPCF
Stéphane MERCIER Erkend boekhouder-fiscalist BIBF
4
–
17
SEPTEMBER
2006
Neerlegging van de jaarrekening van de kleine vereniging Een artikel over de boekhouding van de kleine verenigingen verscheen in Pacioli nummer 205 en daarin wordt verklaard dat de kleine vereniging die beslist heeft zich vrijwillig te onderwerpen aan de boekhoudkundige verplichtingen van de grote vereniging daardoor niet verplicht is haar jaarrekening neer te leggen bij de Nationale Bank van België, maar wel bij de griffie van de rechtbank van koophandel.
vereniging wat, a contrario, de kleine vereniging uitsluit van de verplichting neer te leggen bij de Nationale Bank van België, zelfs ingeval zij haar jaarrekening opstelt volgens het schema van de grote vereniging. 2. In de brochure «Het nieuw boekhoudkundig stelsel van de kleine verenigingen» opgesteld door een commissie die aangesteld werd door de FOD Justitie staat vermeld in hoofdstuk 2, rubriek 2 «Externe transparantie» : «Er bestaat geen neerleggingsverplichting van de jaarrekening bij de Nationale Bank van België voor de kleine vereniging. Dit geldt eveneens wanneer de kleine vereniging beslist heeft om op vrijwillige basis een volledige boekhouding te voeren.»
Wij ontvingen hierop enkele reacties van lezers die beweren dat zij het tegenovergestelde hadden gehoord op seminaries of gelezen in bepaalde documentatie. Wij bevestigen hiermee dat de door ons gegeven informatie juist is en bewijzen dat hierna. De verwarring komt uit het feit dat artikel 15 tweede lid van het Koninklijk Besluit van 26 juni 2003 betreffende de vereenvoudigde boekhouding van de kleine verenigingen, bepaalt : «In geval de kleine vereniging beslist zich vrijwillig te onderwerpen aan de verplichtingen van de grote verenigingen, maakt zij haar jaarrekening bekend volgens hetzelfde schema (verkort of volledig) als dat van de grote vereniging.»
3. Het Verslag aan de Koning bij het Koninklijk Besluit van 26 juni 2003 betreffende de vereenvoudigde boekhouding van de kleine verenigingen wijdt enkele paragrafen aan de kleine verenigingen die vrijwillig de bepalingen wensen toe te passen die gelden voor de grote verenigingen.Daarin wordt o.a. verklaard : «Krachtens de wettelijke bepalingen moeten de rekeningen opgemaakt in een dergelijk geval worden opgenomen in het dossier dat ter griffie is geopend. Zulks leidt evenwel niet tot de verplichting de rekeningen neer te leggen bij de Nationale Bank van België.»
Vandaar dat velen concluderen dat, vermits het «officiële» schema van de grote verenigingen moet worden gebruikt, dit ook bij de Nationale Bank van België moet neergelegd worden. Maar de verplichtingen in verband met het voeren van de boekhouding zijn vervat in een koninklijk besluit en die met betrekking tot de neerlegging van de jaarrekening in de Wet op de verenigingen. Ze zijn niet aan elkaar gebonden en zijn twee afzonderlijke wettelijke voorschriften. Wij zetten onze argumenten op een rijtje :
Steunend op de boven vermelde wettelijke bepalingen, op de commentaar gegeven door de commissie aangesteld door de FOD Justitie en op het verslag aan de Koning kan worden geconcludeerd dat de kleine vereniging in geen enkel geval verplicht is haar jaarrekening, opgesteld volgens het genormaliseerd schema van de grote vereniging, neer te leggen bij de Nationale Bank van België, maar wel kosteloos op de griffie van de Rechtbank van koophandel.
1. Artikel 17, § 6 van de Wet op de verenigingen bepaalt : «Binnen de dertig dagen na goedkeuring ervan door de algemene vergadering wordt de jaarrekening van de verenigingen bedoeld in § 3 door de bestuurders neergelegd bij de Nationale Bank van België.» Welnu, in § 3 van bedoeld artikel 17 van de Wet op de verenigingen wordt de definitie gegeven van de grote
Michel VANDER LINDEN Erebedrijfsrevisor
Noch deze publicatie, noch gedeelten van deze publicatie mogen worden gereproduceerd of opgeslagen in een retrievalsysteem, en evenmin worden overgedragen in welke vorm of op welke wijze ook, elektronisch, mechanisch of door middel van fotokopieën, zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van de uitgever. De redactie staat in voor de betrouwbaarheid van de in haar uitgaven opgenomen info, waarvoor zij echter niet aansprakelijk kan worden gesteld. Verantwoordelijke uitgever : Marcel-Jean PAQUET, B.I.B.F. – Legrandlaan 45, 1050 Brussel, Tel. 02/626 03 80, Fax. 02/626 03 90 e-mail :
[email protected], URL : http : //www.bibf.be. Redactie : Gaëtan HANOT, Geert LENAERTS, Marcel-Jean PAQUET, Joseph PATTYN. Adviesraad : Professor P. MICHEL, Ecole d’Administration des Affaires de l’Université de Liège, Professor C. LEFEBVRE, Katholieke Universiteit Leuven. G erealiseerd
4
–
17
in
SEPTEMBER
samen w erking
2006
met
klu w er
–
w w w . klu w er . be
BIBF-IPCF
PA C I O L I
NR.
214